Decisión nº 013-2014 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de Lara, de 11 de Agosto de 2014

Se inicia la presente causa mediante recurso contencioso tributario interpuesto ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.), en fecha 19 de julio de 2006, distribuido a este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental en fecha 20 de julio de 2006, incoado por el ciudadano CHANG SHUM WING CHEE, venezolano, mayor de edad, domiciliado en la Urbanización Barici, casa Nº 9, Residencias Villa Colina, Calle Tarabana, Parroquia Catedral Municipio Iribarren del estado Lara, e inscrito en el Registro de Información Fiscal bajo el Nº V- 07382519-5, asistido por los Abogados R.Y.C.O. y J.A.C.S., venezolanos, mayores de edad, titulares de las cédulas de identidad N° V-2.886.744 y 14.405.267, inscritos en el INPREABOGADO bajo los N° 92.260 y 114.385, respectivamente; en contra de la Resolución N° SAT-GTI-RCO-600-S-2006-000016, de fecha 28 de abril de 2006, notificada el 8 junio de 2006 y sus correspondientes Planillas de Liquidación suscrita por el Gerente Regional de Tributos Internos y por el Jefe de la División de Sumario Administrativo de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

Mediante auto de fecha 20 de julio de 2006, este Tribunal Superior procedió a darle entrada al presente recurso contencioso tributario.

El 5 de octubre de 2006, el Abogado Asistente del recurrente solicitó a este Despacho librar las notificaciones de ley, diligencia que fue acordada mediante auto de fecha 10 de octubre de 2006.

Por auto de fecha 18 de octubre de 2006, el Alguacil de este Tribunal consignó la Boleta de Notificación dirigida a la Fiscalía General de la República Bolivariana de Venezuela, debidamente suscrita y sellada.

En fecha 18 de octubre de 2006, el Alguacil de este Tribunal consignó la Boleta de Notificación dirigida a la Fiscalía General de la República Bolivariana de Venezuela, debidamente suscrita y sellada.

El 25 de octubre de 2006, el Alguacil de este Tribunal consignó la Boleta de Notificación dirigida a la Gerencia de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), debidamente suscrita y sellada.

En fecha 2 de noviembre de 2006, el Alguacil de este Tribunal consignó la Boleta de Notificación dirigida a la Procuraduría General de la República Bolivariana de Venezuela, debidamente suscrita y sellada.

El día 13 de noviembre de 2006, se dictó sentencia interlocutoria Nº 111/2006, mediante la cual se admitió el presente recurso contencioso tributario.

En fecha 30 de noviembre de 2006, la parte recurrente consigna escrito de promoción de pruebas en la presente causa.

El día 12 de diciembre de 2006, se dictó auto por medio del cual se admitieron salvo su apreciación en la definitiva las pruebas consignadas por el recurrente.

En fecha 20 de diciembre de 2006, la parte recurrente consigna escrito de apelación del auto dictado en fecha 12 de diciembre de 2006.

Por medio de auto de fecha 8 de enero de 2007, este Tribunal oye en un solo efecto la apelación del auto dictado el 12 de diciembre de 2006, remitiéndose mediante oficio a la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia.

El 31 de enero de 2007, se libró auto dejando constancia de la suspensión de la causa hasta tanto sean recibidas las resultas de la apelación interpuesta por la parte recurrente en la presente causa, remitidas a la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia.

Mediante diligencia de fecha 6 de febrero de 2007, el Abogado Asistente de la recurrente solicita la certificación de los folios contenidos en este expediente que serán enviados a la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, a los fines del conocimiento de la apelación interpuesta en contra del auto de fecha 12 de diciembre de 2006.

En fecha 7 de febrero de 2007, para su conocimiento y fines se remiten a la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, las copias certificadas de los folios contentivos de la apelación del auto de fecha 12 de diciembre de 2006.

El día 18 de enero de 2011, se recibe diligencia del Abogado Asistente del recurrente, por medio de la cual solicita a este Tribunal acuerde oficiar a la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, a los fines que sea remitido el resultado de la apelación interpuesta en fecha 20 de diciembre de 2006.

Mediante auto de fecha 25 de enero de 2011, este Tribunal en respuesta a la diligencia presentada por el apoderado judicial del recurrente consignada el 18 de enero de 2011, recibe la copia certificada de la sentencia dictada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, Nº 00695, de fecha 13 de julio de 2010, y en esa misma fecha acuerda notificar a las partes involucradas en este juicio, así como a la Procuraduría General de la República Bolivariana de Venezuela, entendiéndose reanudada la causa dentro de los siguientes diez (10) días de despacho, una vez que conste en autos la última de estas notificaciones, fecha en la que comenzará a contarse el término para que tenga lugar el acto de presentación de los Informes de las partes.

El día 27 de enero de 2011, se recibe Oficio Nº 3664, de fecha 14 de diciembre de 2010, emanado de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, el cual se ordena agregar a los autos.

En fecha 17 de marzo de 2011, el Alguacil de este Tribunal consignó la Boleta de Notificación dirigida a la Gerencia de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), debidamente suscrita y sellada.

El día 23 de marzo de 2011, el Alguacil de este Tribunal consignó la Boleta de Notificación al ciudadano Chang Shum Wing Chee, debidamente suscrita.

En fecha 3 de junio de 2011, el Alguacil de este Tribunal consignó la Boleta de Notificación dirigida a la Procuraduría General de la República Bolivariana de Venezuela, debidamente suscrita y sellada.

El día 28 de junio de 2011, se ordena agregar a este expediente el Oficio Nº SNAT/INTI/GRTI/RCO/DT/1000/2011-006447, de fecha 27 de junio de 2011, por medio del cual remite a este Juzgado Superior el expediente formado en sede administrativa al ciudadano Chang Shum Wing Chee, ordenándose en esa oportunidad la apertura de piezas y el respeto de la foliatura original del mismo.

En fecha 15 de julio de 2011, se reciben y consignan en autos los Informes de las partes intervinientes en la presente causa.

El día 25 de octubre de 2011, por razones preferentes, este Tribunal ordena diferir la publicación de la sentencia que deba recaer en el presente juicio.

En fecha 22 de noviembre de 2011, se recibe y consigna en este expediente la Boleta de Notificación dirigida a la Procuraduría General de la República Bolivariana de Venezuela, debidamente suscrita y sellada.

El día 8 de diciembre de 2011, el apoderado judicial del recurrente solicita a este Tribunal proceda a dictar la sentencia definitiva que deba recaer en el presente juicio.

En fecha 24 de febrero de 2012, la representante en juicio del Fisco Nacional solicita a este Despacho su pronunciamiento definitivo en la presente causa.

El 2 de marzo de 2012, se dicta auto ordenando la apertura de una tercera pieza de esta causa.

El 31 de mayo de 2012, el apoderado judicial de la recurrente solicita se dicte sentencia.

El 10 de abril de 2013, el apoderado judicial de la recurrente solicita se dicte sentencia en este expediente.

Mediante auto dictado el 15 de abril de 2013, el abogado F.M., en su condición de juez temporal, se aboca al conocimiento de la causa, motivo por el cual ordena notificar a las partes involucradas y a la Procuraduría General de la República.

En fecha 28 de mayo y 16 de septiembre de 2013, el alguacil adscrito al tribunal consigna en el expediente la boleta de notificación de la Gerencia de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y de la Procuraduría General de la República, respectivamente.

El 21 de enero y 7 de abril de 2014, el apoderado judicial de la recurrente requiere a esta instancia judicial que dicte sentencia en este expediente.

Mediante auto dictado el 9 de abril de 2014, el juez temporal que suscribe la presente decisión se aboca al conocimiento de esta causa, en consecuencia, ordena notificar a las partes involucradas y a la Procuraduría General de la República.

A través de la diligencia presentada el 23 de abril de 2014, el apoderado judicial de la recurrente solicita se dicte sentencia.

El 25 de abril de 2014, se dicta auto en el cual se estableció que una vez constara en autos las notificaciones ordenadas en el auto de abocamiento y precluyera el lapso de recusación se dictaría el correspondiente fallo definitivo.

El 20 de mayo de 2014, el alguacil adscrito al tribunal consigna en autos la boleta de notificación dirigida a la Gerencia de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

En fecha 7 de julio de 2014, el apoderado judicial de la recurrente solicita que se inste al alguacil para que practique las notificaciones con relación al abocamiento suscrito por el juzgador de instancia.

El 5 de agosto de 2014, el alguacil del tribunal consigna en el expediente la boleta de notificación de la Procuraduría General de la República.

II

ALEGATOS DE LAS PARTES

1. El recurrente:

   Que “…El fiscal actuante objetó el valor de los Ingresos Brutos declarados por el contribuyente incorporando para el ejercicio 2001 Bs. 18.553.778,50 y para el ejercicio 2002 Bs. 16.710.843,75, por diferencia de comisiones entre los datos suministrados por la Compañía de Seguros MAPFRE la Seguridad, C.A. y lo declarado por nuestro asistido, incrementándose en los referidos montos los Ingresos Brutos declarados por los ejercicios sometidos a fiscalización…”

   Que “…Objeta y rechaza la totalidad de las deducciones aplicadas por el contribuyente para cada uno de los ejercicios fiscales, esto es, Bs. 29.976.027,45 y Bs. 60.341.327,00, basado en el supuesto hecho de que no suministró la evidencia comprobatoria mediante comprobantes que justificaran la sinceridad y la exactitud de de (sic) dichas erogaciones por no llenar las condiciones y formalidades legales para ser aceptadas, por cuanto el contribuyente sólo tiene registrado contablemente, gastos sin comprobación alguna, tal ausencia no permitió que se conociera con certeza el origen, naturaleza, procedencia y admisibilidad del gasto, tal como lo dispone el artículo 27 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta y agrega que el Principio Contable de Aceptación General “Revelación Suficiente” dictado por la Federación de Contadores Públicos de Venezuela contempla: (…) Y con base a tal argumentación rechaza las cantidades señaladas llegando al absurdo siguiente: que el registro contable (sin tenerlo) no es suficiente aval para la comprobación del costo o gasto, si no que a su vez debe existir su comprobante que justifique el respectivo asiento y por consiguiente su desembolso como medio probatorio de que se ejecutó el gasto para poder ejercer sus actos de comercio y producir su renta…” (Negritas del recurrente)

   Que “…Ajusta los desgravámenes del ejercicio 2001 en Bs. 6.476.145,61, sin entrar a considerar si el contribuyente se acogió a los desgravámenes autorizados en el artículo 60 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta o al desgravamen único previsto en el artículo 61 eiusdem, reiterando el absurdo que el registro contable (sin tenerlo) no es suficiente aval para la comprobación del costo o gasto, si no que a su vez debe existir el comprobante que justifique el respectivo asiento y por consiguiente su desembolso como medio probatorio de que se ejecutó el gasto para poder ejercer sus actos de comercio y producir su renta, agregando que las Rebajas por Desgravamen Único si el contribuyente no ha cumplido con los requisitos exigidos en la Ley, el incumplimiento de los mismos origina su inadmisibilidad; además sí (sic) el contribuyente incluye en sus deducciones, rebajas por desgravamen único erróneas, está disminuyendo el enriquecimiento neto gravable y por lo tanto el impuesto a pagar, lo que evidentemente causa una disminución ilegítima de la Renta Neta Gravable y por tanto el Impuesto a Pagar…”

   Que “…La Sala Sumaria al someter a examen el Acta Fiscal de Reparo y el escrito de Descargos Administrativos presentado por el contribuyente, confirma el reparo y niega la eximente de responsabilidad Penal (sic) alegada por nuestro asistido expresando en el texto de la Resolución sus razones y argumentos, bajo citas de doctrina…”

   Que “…La Sala Administrativa en cuanto a la referencia I, sobre los ingresos no declarados confirma la actuación fiscal, observando que nuestro asistido procedió a rectificar las declaraciones de rentas por los ejercicios fiscalizados y hacer el pago correspondiente de impuesto que origina la incorporación de tales diferencias y desconoce la argumentación presentada por el contribuyente sobre la causal de la eximente de responsabilidad penal a la cual cree ser merecedor…”

   Que “…La Sala Sumaria en cuanto a la referencia II, sobre los gastos deducidos por el contribuyente observa, que los montos objetados por la actuación fiscal de Bs. 29.976.027,45 para el ejercicio fiscal 2001 y Bs. 60.341.327,00 para el ejercicio fiscal 2002 asevera que el contribuyente pretendió justificarlos con facturas y recibos que no cumplen los requisitos legalmente establecidos para ser deducidos, promoviendo facturas y recibos de pago emitidos sin los datos del emisor del documento, que tienen impreso el número de (sic) del RIF del emisor del documento, a nombre de personas distintas al contribuyente objeto de investigación, que presentan omisiones, sin los datos del comprador de bienes o receptor del servicio, y que por lo tanto a juicio de esa instancia administrativa tales documentos no prueban de manera fehaciente, que esos gastos efectivamente fueron realizados por el contribuyente y a tal efecto cita las disposiciones contenidas en los artículos 23 y 92 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta y concluye que sólo parte de las pruebas presentadas reúnen los requisitos, los cuales alcanzan las cantidades de Bs. 24.959.149,87 y Bs. 9.767.221,50 para los ejercicios fiscales 2001 y 2002, respectivamente para llegar al absurdo de que por no haber sido acompañado (sic) los comprobantes de otros instrumentos que las complementaran y que permitieran comprobar la veracidad de las facturas y recibos, pues debió acompañar los mismos con otros medios de prueba que demuestren, valorar por si mismo o en su conjunto, la erogación de tales gastos que pretende deducir y que incurrió producto de la actividad que desarrolla…”

   Que “…aún cuando fueron consignados documentos, éstos por sí (sic) solos no reflejan que efectivamente el contribuyente efectuó tales erogaciones, por cuanto no presentó elementos u otros instrumentos que se vinculen y asocien a tales gastos como otros documentos, comprobantes o registros contables donde se demuestren las erogaciones efectuadas en que haya incurrido, que permitieran establecer por ende, una clara relación entre la erogación que los mismos suponen y el consumo de un bien o la recepción o percepción del servicio, por lo que por sí solos tales documentos presentados no se consideran suficientes como medios de prueba, luego a través de una calistenia jurídica también concluye que el productor de seguros también es un comerciante y por consecuencia nuestro asistido está obligado a llevar libros de contabilidad, para así declarar con lugar el reparo formulado en torno al rechazo de las deducciones efectuadas por el contribuyente. (sin (sic) embargo no los llevaba)…”

   Que “…La Sala Sumaria en cuanto a la referencia III, sobre el desgravamen único se manifiesta contraria a la existencia del error material en el cual incurrió el contribuyente y reafirma el reparo consistente en el ajuste de Bs. 6.476.145,61 rechazando éstos por haberse acogido en la declaración a lo dispuesto en el artículo 61 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta y no específicamente a lo dispuesto en el artículo 60, (sic) eiusdem por no haber anotado tales conceptos en la Declaración…”

   Que “…Dadas las razones expuestas la Administración procedió a determinar el quantum de la obligación tributaria a pagar para cada uno de los ejercicios fiscalizados así Bs. 6.959.194,00 para el 2001 y Bs. 12.431.395,00 para el 2002 e igualmente impone multa de Bs. 3.017.036,00 y Bs. 24.221.904,00 para los mismos ejercicios e intereses moratorios de Bs. 8.573.322,00 para el ejercicio 2002, reservándose la liquidación de los intereses moratorios sobre el supuesto tributo omitido para el ejercicio fiscal 2001, conforme a lo previsto en el artículo 59 del Código de 1994, para la oportunidad de que el acto administrativo quedaré (sic) firme. Igualmente para el ejercicio 2002 con base a lo dispuesto en el artículo 66 del Código del 2001, que se generen a partir del 01 de abril de 2008 hasta la extinción total de la deuda…”

   Que “…La Constitución de la República Bolivariana en su artículo 133, impone a todos los ciudadanos el deber de coadyuvar a los gastos públicos mediante el pago de impuestos, tasas y contribuciones que establezca la Ley, pero al mismo tiempo en su artículo 316 dispone que el sistema tributario procurará la justa distribución de las cargas públicas según la capacidad de del contribuyente atendiendo al principio de progresividad, así como a la protección de la economía nacional y la elevación del nivel de vida de la población…”

   Que “…En Venezuela, el principio a la igualdad sin discriminaciones ni subordinaciones constituye un valor del Estado, se fundamenta en la idea de (sic) que todos los seres humanos poseemos el mismo valor, por tanto todos somos iguales sin hacer distinción en su raza, sexo, edad, religión, condición social, este principio se encuentra reflejado en el artículo 21 de nuestra Carta Magna. En materia tributaria, la igualdad viene motivada por la propia ley, constituyendo así un supuesto excepcional al principio de igualdad ante la ley, lo que quiere decir que en situaciones iguales el trato debe ser igual pero, en situaciones desiguales el trato debe ser desigual…”

   Que “…El artículo 316 Constitucional consagra el principio de justicia tributaria, siendo la igualdad uno de sus componentes esenciales, el cual, viene dado por la exigencia frente a la imposición o al impacto fiscal de los contribuyentes que se encuentren vinculados a la ocurrencia de los hechos imponibles similares en condiciones parecidas, de modo que no hayan tratamientos o regímenes diferentes aplicables a ellos…”

   Que “…El artículo 317 Constitucional contiene el llamado principio de la legalidad, lo cual significa que no puede haber tributo sin ley previa que lo establezca “nullum tributum sine lege” y por igual quiere decir que todas las actuaciones de la Administración Tributaria deben ser establecidas en la ley, poniendo así límites al desempeño de todas las actividades de la Administración en el ejercicio de sus atribuciones y competencias, circunscribiéndola a lo establecido en la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, al Código Orgánico Tributario y demás leyes y reglamentos, no pudiendo en ningún momento obviar ninguna norma…”

   Que “…Los artículos 116 y 317 Constitucionales prevén el principio de no confiscatoriedad el cual nos indica que ésta se genera cuando un tributo absorbe una parte sustancial de la propiedad o de la renta que el contribuyente produce, o que tiene aptitud de generar, por lo que el tributo no puede ser confiscatorio, con mayor razón, en virtud del principio de accesoriedad (el principal determina), sus accesorios como las multas, intereses y recargos, tampoco lo pueden ser…”

   Que “…A la par del anterior tenemos el principio de la capacidad contributiva, contenido en el artículo 316 Constitucional, el cual consiste en la aptitud económica del contribuyente para cumplir con los deberes tributarios establecidos por la ley, para dar cobertura a las necesidades públicas, luego la capacidad contributiva es una apreciación de la riqueza del contribuyente y de su aptitud para contribuir a los recursos del Estado, lo que implica dos elementos esenciales que son la existencia de la riqueza y por el otro lado la evaluación que la Administración Tributaria efectúe sobre la idoneidad de los ciudadanos para contribuir con el fisco…”

   Que “…se han violado o no principios tributarios constitucionales? Tales exacciones representan una clara confiscación?. Para nuestro asistido no existen dudas sobre la violación de sus derechos humanos, por lo que se infiere sin mayor esfuerzo de conocimiento jurídico, que en el caso de autos nos encontramos en presencia de un insólito proceso de interpretación abusiva fuera de todo contenido legal al cual se acogió nuestro asistido, como lo es el reconocimiento de sus egresos causados no imputables al costo, normales y necesarios, hechos en el país con el objeto de producir los enriquecimientos que él declaró, pues tales egresos se corresponden con los autorizados en los numerales previstos en el artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta…”

   Que “…El sistema “sobre base cierta”, señalada por la Administración, se aplicó atinente a los ingresos dada la existencia de los comprobantes de Retenciones (sic) que conforman los llamados formularios AR-V, suministrados por la empresa de Seguros MAPFRE La Seguridad C.A. Se afirma en la Resolución SAT-GTI-RCO-600-S-2006-000016 que dichos comprobantes respaldan los ingresos percibidos por el contribuyente Chan Shum Wing Chee para dichos ejercicios fiscales, se determinaron diferencias de ingresos no declarados de Bs. 18.553.778,50 para el ejercicio fiscal 2001 y Bs. 16.710.843,75, para el ejercicio fiscal 2002…”

   Que “…Nuestro asistido admitió tal hecho y presentó las correspondientes declaraciones de rentas modificativas junto con el escrito de descargos administrativos, en el cual expuso las razones de hecho que lo llevaron a tal omisión, los cuales reitera y da aquí por reproducidos contra los alegatos ofrecidos por la Administración para negar el error de hecho excusable, procediendo a pagar el diferencial de impuesto para el ejercicio 2001 y a compensar con las retenciones el diferencial de impuesto para el ejercicio 2002, producidos por la incorporación de las referidas diferencias de Ingresos, por tales hechos reiteramos a nombre de nuestro asistido la eximente de penal tributaria prevista en el artículo 85, numeral 4 del Código Orgánico Tributario…”

   Que “…Para complementar la determinación de la Administración señala la Resolución en cuanto a la referencia II, sobre los gastos deducidos por el contribuyente observa, que los montos objetados por la actuación fiscal de Bs. 29.976.027,45 para el ejercicio fiscal 2001 y Bs. 60.341.327,00 para el ejercicio fiscal 2002, asevera que el contribuyente pretendió justificarlo con facturas y recibos que no cumplen los requisitos legalmente establecidos para ser deducidos, promoviendo facturas y recibos de pago emitidos sin los datos del emisor del documento, que no tienen impreso el número del RIF del emisor del documento, a nombre de distintas personas distintas al contribuyente objeto de investigación, que presentan omisiones sin los datos del comprador de bienes o receptor del servicio, y que por lo tanto, a juicio de esa instancia administrativa tales documentos no prueben de manera fehaciente, que esos gastos efectivamente fueron realizados por el contribuyente y a tal efecto cita las disposiciones contenidas en los artículos 23 y 92 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta y concluye que solo parte de las pruebas presentadas reúnen los requisitos, los cuales alcanzan las cantidades de Bs. 24.959.149,87 y Bs. 9.767.221,50 para los ejercicios fiscales 2001 y 2002, respectivamente para llegar al absurdo de que por no haber sido acompañado (sic) los comprobantes de otros instrumentos que las complementaran y que permitieran comprobar la veracidad de las facturas y recibos, pues debió acompañar los mismos con otros medios de prueba que demuestren, valorar por si mismo (sic) o en su conjunto, la erogación de tales gastos que pretende deducir y que incurrió en ellos producto de la actividad que desarrolla…”

   Que “…aun cuando fueron consignados documentos, éstos por sí solos no reflejan que efectivamente el contribuyente efectuó tales erogaciones, por cuanto no presentó elementos u otros instrumentos que se vinculen y asocien a tales gastos como otros documentos, comprobantes o registros contables donde se demuestren las erogaciones efectuadas en que haya incurrido, que permitieran establecer por ende, una clara relación entre la erogación que los mismos suponen y el consumo de un bien o la recepción o percepción del servicio, por lo que por sí solos tales documentos presentados no se consideran suficientes como medios de prueba, luego a través de una calistenia jurídica también concluye que el productor de seguros es un comerciante y por consecuencia nuestro asistido está obligado a llevar libros de contabilidad, para así declarar con lugar el reparo formulado en torno al rechazo de las deducciones efectuadas por el contribuyente…”

   Que “…En el caso de autos precisamente (sic) nuestro asistido le estaban dados los supuestos previstos en los numerales 3 y 4, luego la Administración no podía a tal evento proceder como lo hizo, pues necesariamente estaba obligada a proceder a la determinación de oficio sobre base cierta y no presuntivamente por cuanto no es lógico que la ciudadana fiscal se limitó a rechazar los gastos por que no le fueron presentados en principio, a lo que la Sala Sumaria trató de subsanar al solicitar del Contribuyente (sic) los Originales (sic) que respaldaban los egresos en virtud de las fotocopias que había anexado de todos los gastos de todos los gastos y desgravámenes ocurridos al escrito de descargos administrativos, para terminar calificándolos en su totalidad, convirtiendo todos los ingresos en enriquecimiento neto, es decir en una renta neta igual al 100% del monto de los ingresos reconociéndole solamente el desgravamen único, todo lo cual conduce a no reflejar la capacidad tributaria del contribuyente, de acuerdo a la actividad que desarrolla nuestro asistido y que sirvió de base de fuente a tales enriquecimientos de los ejercicios investigados. Se evidencia que la ciudadana fiscal ni la Administración utilizaron base cierta para efectuar la aplicación del sistema o estimación de oficio…”

   Que “…todos los ingresos determinados por la representación fiscal para los ejercicios fiscales investigados, provienen de comisiones pagadas por la compañía de seguros con la cual se relaciona bajo la condición de productor exclusivo, en donde reposan las diferentes pólizas de los diferentes ramos intermediados para su cartera de clientes, lo cual hubiese servido, a la ciudadana fiscal, de elemento de referencia para conocer las diferentes actividades que desarrolla y la infraestructura necesaria para el contribuyente en la consecución de la captación del cliente a los fines de la prestación del servicio, para efectuar la estimación sobre base cierta…”

   Que “…La estimación de oficio, no es solo aplicable en aquellos casos en los cuales el contribuyente no haya declarado la totalidad de los hechos imponibles, sino también cuando éste debidamente requerido conforme a (sic) ley no exhiba los libros y documentos pertinentes, tal como lo señala el mismo artículo 130, numeral 3, o cuando la declaración no esté respaldada por los documentos, contabilidad u otros medios que permitan conocer los antecedentes, así como el monto de las operaciones que deban servir para el cálculo del tributo, tal como lo señala el numeral 4, del mismo artículo antes citado del Código Orgánico Tributario. Se evidencia de la redacción de la norma que aun cuando se haya (sic) efectuado las declaraciones de rentas, se pueden suscitar cualquiera de los otros cuatro supuestos señalados por la norma citada, para que proceda la estimación de oficio…”

   Que “…para ambos ejercicios fiscales, la ciudadana fiscal ha debido, imperiosamente aplicar la estimación de oficio sobre base cierta, puesto que se daban dos de los supuestos establecidos en el artículo 130 del Código Orgánico Tributario. El rechazo de la totalidad de las deducciones, sin mas argumentación que la simple no procedencia de los requisitos y que aun cumpliéndolos, no es más que una exagerada discrecionalidad de la Administración Tributaria, habiendo tenido a su alcance, como ya se indicó, mejores elementos para aplicar el procedimiento especial de estimación de oficio sobre una base adecuada de apreciación…”

   Que “…La estimación hecha por la actuación fiscal adolece de defectos desde el punto de vista formal, puesto que las motivaciones son insuficientes. En efecto, de la lectura de las actas y de la Resolución se desprende que el procedimiento aplicado para los reparos bajo el sistema sobre base cierta, no llena la (sic) bases de estimación suficientes…”

   Que “…La Administración Tributaria procedió a rechazar Bs. 29.976.027,45 para el ejercicio fiscal 2001 y Bs. 60.341.327,00 para el ejercicio fiscal 2002, por concepto de deducciones, monto equivalente al 100% de las mismas, declarando su improcedencia bajo un falso supuesto de que por no haber sido acompañado los comprobantes de otros instrumentos que las complementaran y que permitieran comprobar la veracidad de las facturas y recibos, pues debió acompañar los mismos con otros medios de prueba que demuestren, (sic) valorar por si mismo (sic) o en su conjunto, la erogación de tales gastos que pretende deducir y que incurrió en ellos producto de la actividad que desarrolla…”

   Que “…aún cuando fueron consignados documentos, éstos por sí solos no reflejan que efectivamente el contribuyente efectuó tales erogaciones, por cuanto no presentó elementos u otros instrumentos que se vinculen y asocien a tales gastos como otros documentos, comprobantes o registros contables donde se demuestren las erogaciones efectuadas en que haya incurrido, que permitieran establecer por ende, una clara relación entre la erogación que los mismos suponen y el consumo de un bien o la recepción del servicio, por lo que por sí solos tales documentos presentados no se consideran suficientes como medios de prueba…”

   Que “…En cuanto a la determinación de los desgravámenes solicitados por el contribuyente en el ejercicio fiscal 2001, en los cuales la Administración hace un reparo de Bs. 6.476.145,61, si bien es cierto, que las argumentaciones ofrecidas por ella pudieran estar concretas en las disposiciones legales citadas en tanto al reconocimiento de los desgravámenes, tampoco es menos cierto, que el artículo 241 del Código Orgánico Tributario, prevé la corrección en cualquier tiempo de errores materiales o de cálculo en que pudieren haber incurrido tanto la Administración como el contribuyente y a subsanarlos de oficio o a petición de parte interesada en la configuración de sus actos, de manera que la posición asumida por la Administración es también exageradamente discrecional, toda vez que el contribuyente en el escrito de descargos anexó los respectivos comprobantes de los gastos médicos ocurridos en los ascendientes del contribuyente y los cuales a tal efecto cumplían y cumplen con los requisitos, luego bajo la premisa de (sic) que el Fisco Nacional solo puede pretender de los contribuyentes lo que en derecho le pertenece al contribuyente y, sobre todo cuando éste demostró que sí había incurrido en los desgravámenes solicitados, reconociendo desde luego una diferencia de Bs. 1.654.146,61, por no poseer los comprobantes que acreditaran tal diferencia, tal como evidenció en el escrito de descargos, luego si los comprobantes reunían y reúnen los requisitos previstos en el artículo 60, numeral 3 en concordancia con su parágrafo segundo de la Ley de Impuesto sobre la Renta, no quedaba otra alternativa legal por parte de la Administración Tributaria de reconocer los desgravámenes solicitados por estar ajustados a la ley…”

   Que “…Por todo lo anteriormente expuesto sin mayor esfuerzo jurídico, no cabe la menor duda que la Administración Tributaria en su proceder violó el principio constitucional de la capacidad contributiva previsto en el artículo 316 Constitucional, al debido proceso previsto en el artículo 49, numeral 8 Constitucional por omisión injustificada del procedimiento previsto en el artículo 130, numerales 3 y 4 del Código Orgánico Tributario toda vez, (sic) que la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela ha sido en extremo cuidadosa al establecer como principio rector que todas las materias reguladas por las leyes orgánicas deben tomar en cuenta los preceptos que informan la respectiva ley orgánica. Subsecuentemente, las que llegaren a dictarse por razón de ellas, deberán sujetarse en todo a las normas y principios de aquella ley orgánica…” (Negritas del recurrente)

   Que “…Consiguientemente, la Ley de Impuesto sobre la Renta queda indisolublemente sometida a los preceptos, principios, fines y orientaciones del Código Orgánico Tributario. De allí que cualquier norma que en su texto colida con aquél debe ser objeto de desaplicación por parte de la Administración en forma oficiosa, del mismo modo como se hace en sede jurisdiccional, por parte de los jueces, con fundamento en lo dispuesto en el artículo 20 del Código de Procedimiento Civil…”

   Que “…Al tomar en cuenta esos criterios constitucionales y legales al caso bajo examen, es evidente que a nuestro asistido no se le pueden aplicar sanciones bajo la forma de un rechazo a las deducciones del costo o del gasto aplicado, en los ejercicios fiscales 2001 y 2002 en su globalidad, como lo hizo la Fiscal. (…)…” (Negritas del contribuyente)

   Que “…la actuación de la representante del Fisco Nacional es harto improcedente, pues el rechazo que con fundamento en la Ley de Impuesto sobre la Renta impuso a mi representada, es una materia que se subsume ahora en otro instrumento de carácter orgánico, como lo es, repito, el Código Orgánico Tributario, obviando a todo evento éste, lo cual hace del procedimiento instaurado nulo de nulidad absoluta por violar también el artículo 19, numeral 4 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos por haber prescindido de la estimación de oficio sobre base cierta y así poder haber determinado la capacidad tributaria de nuestro asistido garantizándole tal principio constitucional…”

   Que “…de acuerdo con todo lo que antecede, solicitamos formalmente a este honorable Tribunal que, una vez declarado con lugar el presente recurso, condene en costas a la Administración Tributaria del Sistema (sic) Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), por el diez por ciento (10%) del reparo formulado a nuestra representada…”

2. La Administración Tributaria Nacional:

   En la oportunidad de los informes, la representación de la Administración Tributaria Nacional, sostuvo lo siguiente:

   Que “…la Administración Tributaria posee, siempre con estricto apego a la legalidad, un amplio rango de acción a objeto de que la ley tenga una efectiva aplicación, siendo éste el espíritu que orientó al legislador al dictar el Código Orgánico Tributario, sin que ello signifique una invasión a la esfera de la reserva legal ni afecte los derechos subjetivos de los particulares…”

   Que “…de ninguna manera se puede aplicar este concepto de confiscatoriedad al Impuesto sobre la Renta, como pretende el contribuyente en su escrito recursivo, el Impuesto sobre la Renta no es confiscatorio, ni sus normas le dan ese carácter, es un impuesto progresivo, lo cual significa que a mayor renta del ente jurídico o natural que la perciba mayor será el índice de tributación que se le aplicará, basándose así en el principio de justicia que rige a la teoría de los impuestos y la distribución de las cargas dependiendo de la capacidad contributiva de los sujetos pasivos…”

   Que “…los reparos formulados, vale señalar con estricta sujeción a la normativa tributaria, dan como resultado una diferencia de impuesto a pagar sin que en modo alguno se atente contra el principio de la tributación ya señalado…”

   Que “…en el presente caso no se patentiza de ninguna forma la violación del principio constitucional de la no confiscatoriedad, pues no se materializa la amputación del derecho de propiedad de la recurrente, no presentándose aunado a lo citado, ningún error por parte de la Administración;…”

   Que “…los contribuyentes personas naturales sometidas al régimen impositivo previsto en la Ley de Impuesto sobre la Renta, deberán declarar la totalidad de sus rentas, sea cual fuere el origen de las mismas, las cuales causarán impuestos si fuere el caso, según las normas previstas por la Ley y se desprende, que son ingresos brutos los montos devengados y cobrados o simplemente devengados, si se trata respectivamente de ingresos disponibles cuando se cobran o realizan las operaciones, que puede recibir cualquier tipo de persona. Al mismo tiempo, las normas se refieren al ingreso bruto global, esto quiere decir que el contribuyente debe ubicar, en los ingresos brutos, la totalidad de los ingresos con excepción de los excluidos por la propia Ley…”

   Que “…de la revisión efectuada al Expediente Administrativo que el contribuyente CHANG SHUM WING CHEE, acusó en las Declaraciones Definitivas de Rentas para los Ejercicios Fiscales 01/01/2.001 al 31/12/2.001 y 01/01/2.002 al 31/12/2.002, que cursan insertas a los folios 16, 16, 17 y 18del Expediente Administrativo, presentadas en planillas de pago Nros. H-96 1273269 y F-02 0442888, de fechas 25/03/2.002 y 28/03/2.003, respectivamente, por concepto de ingresos percibidos por comisiones devengadas los montos de Bs. 46.842.024,50 y Bs. 71.881.761,00, para los citados ejercicios fiscales, verificándose que no declaró la totalidad de los ingresos obtenidos de su actividad económica, por concepto de comisiones devengadas durante dichos ejercicios que suman los montos de Bs. 65.395.803,00 y Bs. 88.592.604,75 respectivamente, recibidos de la compañía de seguros MAPFRE La Seguridad, C.A., constatando la actuación fiscal diferencias de ingresos de Bs. 18.553.778,50 y Bs. 16.710.843,75, tal como se detalla en el Acta de Reparo Nº SAT-GTI-RCO-600-CO-14 de fecha 17/07/2.005…”

   Que “…los agentes de retención están obligados a emitir y a entregar a los contribuyentes, un comprobante por cada retención de impuesto que les practiquen en el cual se indicará, entre otra información, el monto de lo pagado o abonado en cuenta y la cantidad retenida, y por otro lado, cabe mencionar, que están obligados también de conformidad con el Artículo 23, ejusdem, a presentar ante la Administración Tributaria, una relación detallada respecto de las personas a quien le retuvo, cantidades pagadas o abonadas con sus respectivos impuestos retenidos y enterados durante el año o período anterior, denominada Relación Anual de Retenciones, dejándose claro que en ninguna parte de la citada normativa reglamentaria, el Legislador especifica expresamente que en el comprobante de retención se deberán indicar las cantidades pagadas no sujetas a retención,…”

   Que “…mal puede alegar el contribuyente CHANG SHUM WING CHEE, al atribuir o relevar responsabilidades a un tercero, en este caso el agente de retención, al manifestar que la responsabilidad era de dicho agente quien debía señalar en el comprobante las cantidades que le fueron pagadas indistintamente que estuvieran sujetas o no a retención, por cuanto en el citado decreto no se expresa lo que manifiesta el contribuyente, pretendiendo con ello escudarse y justificar que por tal motivo no declaró la totalidad de sus ingresos, y que ello lo llevó a presentar de manera incompleta sus declaraciones de Impuesto sobre la Renta…”

   Que “…el solo dicho de los interesados no basta para demostrar que han incurrido en un error de derecho excusable o de hecho que fuere invencible por el contribuyente, pues se requiere que tal circunstancia esté debidamente comprobada, para que el error invocado resulte excusable…”

   Que “…si el contribuyente pretendió destruir la presunción de veracidad de que están investidas sus Declaraciones de Rentas, y que a fin de verificar la procedencia del error invocado debió demostrar su ocurrencia de buena fe y no solo limitarse a alegar, tal como lo hizo, a manifestar en primer lugar, que el agente de retención es el responsable de que el (sic) no haya incluido en sus ingresos los bonos de productividad, por cuanto no estaban indicados en el respectivo comprobante de retención (…) provenientes de las comisiones que la empresa Seguros MAPFRE La Seguridad, C.A. le pagó, cuando efectivamente la actuación fiscal constató que el contribuyente CHANG SHUM WING CHEE tenía a su alcance además de los Comprobantes de Retenciones Varias del Impuesto sobre la Renta correspondientes a los ejercicios fiscales 2.001 y 2.002, los documentos emitidos por la empresa Seguros MAPFRE La Seguridad, C.A., que constituyen también comprobantes, donde están detalladas las Comisiones devengadas por el contribuyente durante los ejercicios fiscales 01/01/2.001 al 31/12/2.001 y 01/01/2.002 al 31/12/2.002, por los montos de Bs. 65.395.803,00 y Bs. 88.592.604,75, respectivamente, documentos estos que fueron suministrados a la actuación fiscal por el contribuyente durante la investigación…”

   Que “…el contribuyente debió cotejar dicho formulario con los respectivos comprobantes de pagos emitidos por la empresa de seguros, a fin de constatar que efectivamente todos sus ingresos percibidos durante los años 2.001 y 2.002 estaban reflejados en el mismo, y que además provienen de la misma fuente, para proceder luego a efectuar las respectivas declaraciones de rentas, presumiéndose que el contribuyente CHANG SHUM WING CHEE sí disponía de los soportes y documentos contables que respaldan los ingresos para elaborar las declaraciones de rentas, por tanto, estaba en conocimiento que tenía todos los elementos que correspondían para practicar la determinación y autoliquidación del impuesto, de lo contrario, es un indicio en su contra, que versa en falsedad, por lo que podría tratarse de una falsedad cometida con pleno conocimiento, por cuanto la actuación fiscal verificó a través de dichos documentos que el mismo contribuyente le proporcionó, que los montos de los ingresos percibidos por concepto de comisiones devengadas durante los ejercicios fiscales 2.001 y 2.002, ascendían a Bs. 65.395.803,00 y Bs. 88.592.604,75, respectivamente…”

   Que “…respecto al alegato sobre su falta de intención dolosa o de engaño, y que en ningún momento trató de eludir ni evadir la carga tributaria y defraudar a la Administración Tributaria, al no presentar la totalidad de los ingresos percibidos, esta Representación de la República observa, que el contribuyente al manifestar que incurrió en un error al momento de elaborar la declaración y no incluir, y por ende no declarar la totalidad de sus ingresos percibidos, trayendo como consecuencia un ajuste en los ingresos y en la determinación de su enriquecimiento neto, el cual se vio incrementado, y esa diferencia determinada, se subsume dentro del supuesto de hecho tipificado que es sancionado en la norma, independientemente de la intencionalidad del contribuyente,…”

   Que “…no es procedente el alegato expuesto por el contribuyente al señalar que no se derivarían otras sanciones en virtud de declarar unos ingresos menores, dada la falta de intención dolosa, ya que la misma no guarda ningún tipo de relación con el aspecto subjetivo de la acción, sino que constituye una consecuencia inmediata ante el incumplimiento de la normativa aplicable, haciendo así evidente que simplemente inobservó la norma al no cumplir con su dispositivo, por lo que no resulta viable la eximente de sanción invocada…”

   Que “…En razón de todo lo expuesto y dado que el contribuyente CHANG SHUM WING CHEE no trajo a esta instancia prueba distinta a la llevada a la instancia sumarial, para demostrar los elementos de juicio que lo indujeron a tal error de hecho, y vista la opinión expresada en las decisiones administrativas supra citadas en este particular, y que el contribuyente solo se limitó a solicitar el amparo de la eximente de error de hecho, sin alegar algún elemento a su favor para afirmar que le es procedente la eximente de responsabilidad invocada, contenida en el Artículo 85, numeral 4 del Código Orgánico Tributario vigente, esta Representación de la República considera improcedentes todos los argumentos expresados por el contribuyente en su escrito recursivo, y en consecuencia no le es procedente la eximente de responsabilidad penal tributaria alegada…”

   Que “…la Administración Tributaria efectuó cruce de información, procediendo a requerir a terceros, en este caso a la empresa MAPFRE LA SEGURIDAD, C.A., a través de Acta de Requerimiento Nº SAT-GTI-RCO-600-074 de fecha 04/11/2.004, que se encuentra inserta al folio 12 del Expediente Administrativo, Original y Fotocopia de los formularios ARCV, emitidos por la citada empresa de seguros, para los ejercicios fiscales 2.001 y 2.002, donde se reflejen los pagos y retenciones efectuadas al contribuyente CHANG SHUM WING CHEE, presentando dicha información, tal como consta en el Acta de Recepción Nº SAT-GTI-RCO-600-074 de fecha 29/11/2.004, levantada a tal efecto, inserta al folio 13 del Expediente Administrativo, cuyos documentos e informaciones permitieron confirmar debidamente la exactitud y comprobación de los pagos realizados por esta a dicho contribuyente por concepto de comisiones, por lo que la actuación fiscal procedió a determinar de oficio sobre base cierta, los ingresos percibidos por el contribuyente para los ejercicios fiscales 2.001 y 2.002, plasmados en el Acta de Reparo Nº SAT-GTI-RCO-600-CO-14 de fecha 14/07/2.005…”

   Que “…analizados en conjunto, los documentos aprehendidos por la fiscalización suministraron por el contribuyente y los recibidos de la empresa MAPFRE LA SEGURIDAD, C.A, esta Gerencia Regional observa, que el contribuyente CHANG SHUM WING CHEE efectivamente no declaró la totalidad de los ingresos percibidos durante los ejercicios fiscales 2.001 y 2.002, omitiendo declarar unas diferencias por los montos de Bs. 18.553.778,50 y Bs. 16.710.843,75 respectivamente, proveniente de los pagos por concepto de comisiones devengadas, detallados en los documentos suministrados por la empresa antes citada, que para el cierre del ejercicio fiscal 2.001, suman la cantidad de Bs. 65.395.803,00 y para el cierre del ejercicio fiscal 2.002, suman el monto de Bs. 88.592.604,75, tal como consta en detalle en el documento referido a las Relaciones de los (sic) Comisiones devengadas durante los ejercicios 2.001 y 2.002, suministrados por la empresa pagadora de tales conceptos, citada up supra…”

   Que “…vista (sic) todas las razones que anteceden y el hecho que el contribuyente ni en su escrito recursivo, ni en esta instancia, trajo prueba para demostrar los elementos de juicio que lo indujeron a tal error, ni aportó elemento ni objeción de fondo para desvirtuar el presente reparo, el cual está ajustado a las disposiciones legales y reglamentarias que rigen la materia, al no incluir dentro de sus ingresos declarados para los ejercicios fiscales 2.001 y 2.002, los montos de Bs. 18.553.778,50 y Bs. 16.710.843,75 respectivamente, por lo que con fundamento en la normativa legal y reglamentaria, analizada la documentación aprehendida por la fiscalización suministrada por el contribuyente y la suministrada por la empresa MAPFRE LA SEGURIDAD, C.A., solicitada mediante el Requerimiento de Terceros, que constan en dicho Expediente Administrativo, y vista (sic) todas las consideraciones anteriores, esta Representación de la República ratifica lo señalado en la Resolución de Sumario y solicita sean desestimados todos los alegatos del contribuyente considerando que la actuación fiscal procedió conforme a lo establecido en la normativa legal y reglamentaria que rige en materia de Impuesto sobre la Renta, (…)…”

   Que “…esta Representación de la República no entiende el porque (sic) los representantes legales de la contribuyente insisten de manera injustificada en sostener que ni la fiscal, ni la Administración utilizaron base cierta para efectuar la aplicación del sistema o estimación de oficio, puesto que claramente se aprecia lo contrario en el expediente administrativo, y así textualmente lo expresa la Resolución de Sumario al decir “…por lo que la actuación fiscal procedió a determinar de oficio sobre base cierta, los ingresos percibidos pro el contribuyente para los ejercicios fiscales 2.001 y 2.002, plasmados en el Acta de Reparo Nº SAT-GTI-RCO-600-CO-14 de fecha 14/07/2.005…” (Negritas de la Representación Fiscal)

   Que “…para efectuar la determinación se procedió a requerir toda la información necesaria mediante Actas de Requerimientos, luego se procedió a la revisión y análisis de la documentación y de los soportes suministrados por el recurrente durante la fiscalización, los cuales cursan insertos en el Expediente Administrativo y del mismo se desprende que el recurrente no presentó todos los documentos requeridos, por lo cual (sic) actuación fiscal con los documentos que tenía, procedió a determinar de oficio sobre base cierta los ingresos percibidos por el contribuyente para los ejercicios fiscales 2.001 y 2.002 y no como quiere hacer ver el recurrente que la misma fue hecha sobre base presuntiva…”

   Que “…el alegato de inmotivación sostenido por los representantes legales del recurrente al señalar que la estimación hecha por la actuación fiscal adolece de defectos desde el punto de vista formal, puesto que las motivaciones son insuficientes, es contradictorio con su propia argumentación, pues si no conocía las razones por las cuales la Administración actuó en virtud de que ésta no cumplió con su expresión formal, mal podía entonces acudir a esta vía jurisdiccional a explanar una serie de afirmaciones que precisamente van dirigidas a contradecir el sustrato causal de la resolución recurrida…”

   Que “…En cuanto al reparo formulado bajo el concepto de GASTOS IMPROCEDENTES POR FALTA DE COMPROBACIÓN, por los montos de Bs. 29.976.027,45 y Bs. 60.341.327,00 para los ejercicios fiscales 01/01/2.001 al 31/12/2.001 y 01/01/20.002 al 31/12/2.002, respectivamente, la actuación fiscal constató que el contribuyente CHANG SHUM WING CHEE, en sus Declaraciones Definitivas de Rentas presentadas en planillas de pago Nros. H-96 1273269 y F-02 0442888, de fechas 25/03/2.002 y 26/03/2.003, respectivamente, correspondientes a los ejercicios fiscales antes indicados, acusó como Gastos Deducibles las cantidades de Bs. 29.976.027,45 y Bs. 60.331.327,00 respectivamente, por lo que a los efectos de constatar la admisibilidad de las citadas cantidades, procedió mediante Acta de Requerimiento Nº SAT-GTI-RCO-600-CO-1374-JA-01 de fecha 20/08/2.004, a solicitar los soportes de los gastos, no obstante el contribuyente no presentó ninguno, ni evidencia comprobatoria que avalara las deducciones solicitadas, tal como se detalla en el Acta de Reparo Nº SAT-GTI-RCO-600-CO-14 de fecha 14/07/2.005, infringiendo de esta manera lo establecido en el Artículo 91 de la Ley de Impuesto sobre la Renta…”

   Que “…Esta Representación de la República procedió a la revisión al (sic) Expediente Administrativo, constatando que la actuación fiscal, en el curso de la investigación, solicitó mediante Acta de Requerimiento Nº SAT-GTI-RCO-600-CO-1374-JA-01 de fecha 20/08/2.004, la cual cursa inserta a los folios 3 y 4, punto 7., “Soportes de Gastos, Anticipos I.S.L.R (Retenciones) y de otras Rebajas reflejadas en las Declaraciones de los ejercicios 2.001 y 2.002”, dejándose constancia en el Acta de Recepción Nº SAT-GTI-RCO-600-CO-1374-JA-01 de la misma fecha, que el contribuyente presentó soportes de gastos, anticipos de ISLR solicitados. Constatándose además que se solicitaron entre otros documentos y soportes, en el punto 5., los Libros Contables Diario; Inventario y Mayor para los citados ejercicios fiscales…”

   Que “…en el Acta de Recepción up (sic) supra, no se detalló monto alguno referido a los soportes de los gastos presentados, ni la descripción de los documentos que fueron suministrados por el contribuyente, que manifiesta que respaldan los gastos que pretende deducir en sus declaraciones de rentas por los montos de Bs. 29.976.027,45 y Bs. 60.341.327,00 para los ejercicios fiscales 2.001 y 2.002, verificándose además, la ausencia de tal documentación en el Expediente Administrativo, por lo que no se tiene la certeza y veracidad que en la documentación suministrada por el contribuyente indicada en el Acta de Recepción levantada a tal efecto, incluía la presentación de los soportes a los gastos deducidos, aunado al hecho que se solicitaron los Libros de Contabilidad, Diario, Mayor e Inventarios y el contribuyente manifestó no estar obligado a llevarlos por ser una persona natural,…”

   Que “…examinada toda la documentación promovida por el contribuyente, referidas a los gastos deducidos para los ejercicios fiscales 2.001 y 2.002, constituidas por las facturas, recibos y notas de contado, las cuales corren insertas desde los folios 89 al 665, esta Representación de la República observó lo siguiente: (…)”

   Que “…Analizados a la luz de la normativa que rige la materia los documentos promovidos, relativos a los gastos deducidos por el contribuyente para los ejercicios fiscales 2.001 y 2.002, esta Representación de la República observa que los montos objetados por la actuación fiscal de Bs. 29.976.027,45 para el ejercicio fiscal 2.001 y Bs. 60.341.327,00 para el ejercicio fiscal 2.002, el contribuyente pretendió justificarlos con facturas y recibos que no cumplen los requisitos legalmente establecidos para ser deducidos, promoviendo facturas y recibos de pago emitidos sin los datos del emisor del documento, que no tienen impreso el número del RIF del emisor de documento, a nombre de personas distintas al contribuyente objeto de investigación, que presentan omisiones, sin los datos del comprador de bienes o receptor del servicio, por lo tanto, a juicio de esta instancia administrativa tales documentos no prueban de manera fehaciente, que esos gastos fueron realizados por el contribuyente CHANG SHUM WING CHEE,…”

   Que “…es importante acotar que el Registro de Información Fiscal (R.I.F.) fue creado como mecanismo de control fiscal, para permitir y ayudar a la Administración Tributaria en su labor de control y fiscalización…”

   Que “…en lo que respecta a las facturas y recibos presentados por el contribuyente, sin identificar al comprador o al receptor de servicios, a nombre de terceros o personas diferentes al contribuyente investigado, que el principio de Entidad, de la Declaración de Principios de Contabilidad Nº 0, (DPC O) emitido por la Federación del Colegio de Contadores Públicos de Venezuela, indica: (…). Este principio postula la identificación de la empresa como ente independiente en su contabilidad, tanto de sus acciones o propietarios, de sus acreedores o deudores, como de otras empresas o personas…”

   Que “…del principio de Entidad se concluye, que el sujeto pasivo de la obligación tributaria debe ser perfectamente identificable y que en el caso que nos ocupa la persona natural CHANG SHUM WING CHEE, es la responsable de adoptar normas expresas de contabilidad y ampararse por comprobantes fehacientes cuyo emisor esté debidamente identificado, a fin de (sic) que surtan valor probatorio ante terceros como medios de control y comprobación…”

   Que “…sólo una parte de las pruebas presentadas reúnen los requisitos, los cuales alanzan las cantidades de Bs. 24.959.149,87 y Bs. 9.767.221,50 para los ejercicios fiscales 2.001 y 2.002 respectivamente, sin embargo no fueron acompañados de otros instrumentos que las complementaran y que permitieran comprobar la veracidad de aquéllas, por lo que el contribuyente sólo se limitó a promover facturas y recibos, pues debió acompañar las mismas con otros medios de prueba que demuestren, valorados por sí mismos o en su conjunto, la erogación de tales gastos que pretende deducir y que incurrió en ellos producto de la actividad que desarrolla…”

   Que “…Siendo el punto controvertido el rechazo de la deducibilidad de los gastos, que responde a la no consignación de las facturas que los respaldan, como lo hace ver el contribuyente CHANG SHUM WING CHEE en su escrito, manifestando por ello un falso supuesto de hecho, sino que responde a la falta de comprobación del gasto y de la correspondiente erogación, constatada por la actuación fiscal y por esta Representación de la República, al no presentar ni durante la fiscalización ni en la etapa sumarial, ningún medio probatorio idóneo y suficiente, por lo que esta Representación de la República se permite observar, que en tanto a la luz del principio de libertad de prueba, consagrado en nuestro ordenamiento jurídico y aplicable en el ámbito tributario el cual admite como medios de prueba, aquéllos determinados en el Código Civil, en el Código de Procedimiento Civil y en las leyes de la República, así como cualquier otro medio no prohibido expresamente por la Ley, el contribuyente sólo se limitó a presentar, promover y evacuar soportes no fidedignos ni suficientes, sin presentar otros instrumentos que permitieran comprobar la veracidad de los mismos, que merezcan fe en cuanto a su validez, y que constituyan medios idóneos por sí mismos o complementados con otros, y que efectivamente demuestren el pago y que el gasto se produjo…”

   Que “…es necesaria (sic) tanto para la Administración Tributaria como para los Sujetos Pasivos-Contribuyentes, una contabilidad (libros, registros, comprobantes, medios magnéticos, correspondencia, archivo, estados financieros y papeles de trabajo) bien llevada y en la que se hayan cumplido los requisitos y las formalidades de ley, parea que pueda ser aceptada y producir sus efectos en el campo fiscal…”

   Que “…la Administración Tributaria llevando a cabo todas las actuaciones necesarias para el mejor conocimiento y decisión del asunto, procedió a solicitar al contribuyente CHANG SHUM WING CHEE, mediante Oficio Nº SAT-GTI-RCO-600-S-2006-00166, de fecha 26/01/2.006, (…), Original y copia fotostática de los Comprobantes de Pago y Soportes Contables que avalaran los montos de Bs. 29.976.027,45 y Bs. 60.341.327,00 por concepto de Gastos Deducibles solicitados en las Declaraciones Definitivas de Rentas, y sus respectivos registros contables, así Original y copia fotostática de los Libros de Contabilidad Diario, Inventarios y Balances y Mayor para los ejercicios fiscales 2.001 y 2.002, sin embargo (sic) no presentó nada de lo solicitado, manifestando que “…debido a mi condición de persona natural, intermediario de la Actividad Aseguradora desarrollada a exclusividad con la empresa MAPFRE LA SEGURIDAD, C.A., no realizo actos de comercio enmarcados dentro del artículo 2, del Código de Comercio…(omissis)”, y finalmente que “Motivado a estas razones de Carácter (sic) legal es que no se dispone de los libros requeridos por la Administración Tributaria y tratándose de mi actuación como persona natural no existen Vouchers o Comprobantes de cheques que avalen los gastos solicitados como deducción para los ejercicios 2001 y 2002, por que la mayoría de estos fueron cancelados en efectivo y algunos con tarjetas de crédito. Sin embargo existen los medios de comprobación de las deducciones solicitadas y fueron suministrados a la Administración a través de las facturas y recibos…”

   Que “…el contribuyente CHANG SHUM WING CHEE, en Escrito Nº 002836 de fecha 03/02/2.006, manifiesta expresamente que en su condición de persona natural, intermediario en la actividad aseguradora desarrollada en forma exclusiva con la empresa de seguros MAPFRE LA SEGURIDAD, C.A., no realiza actos de comercio, enmarcados dentro de lo establecido en el Código de Comercio en su artículo 2…”

   Que “…la Administración Tributaria para una mejor decisión del asunto, procedió mediante Oficio Nº SAT-GTI-RCO-600-S-006589 de fecha 28/03/2.006, (…) a la empresa MAPFRE LA SEGURIDAD, C.A., copia fotostática de la autorización a que se refiere el Artículo 131 de la Ley de Empresas de Seguros y Reaseguros (…), otorgada al contribuyente CHANG SHUM WING CHEE, para actuar como Productor Exclusivo de la citada empresa de seguros y así como de la respectiva credencial, presentando la citada documentación, tal como consta en Escrito Nº 010406 de fecha 03/04/2.006,…”

   Que “…El Código de Comercio (…), establece de forma expresa y clara cuáles actividades son en Venezuela consideradas de naturaleza mercantil al enumerar, en su Artículo 2, todas las actuaciones económicas que según el legislador nacional son actos objetivos de comercio cualesquiera otros contratos y cualesquiera otras obligaciones de los comerciantes, si no resulta lo contrario del acto mismo, o si tales contratos y obligaciones no son de naturaleza esencialmente civil…”

   Que “…se hace comerciante quien ejerce el comercio en ciertas condiciones, quien hace del comercio su profesión habitual…”

   Que “…la cualidad de comerciante no depende de un hecho aislado, sino de la existencia de una serie de hechos tendientes a demostrar la realización profesional de actos de comercio, bien con fines de producción de bienes o servicios o bien de intermediación de esas actividades, todo lo cual presupone la realización en masa de actos de comercio…”

   Que “…la Ley de Empresas de Seguros y Reaseguros, en su Artículo 131, establece que “Sólo podrán realizar labores de intermediación en operaciones de seguros los productores debidamente autorizados por el Ejecutivo Nacional” (omissis). Así el Artículo 132, ejusdem, establece que “…se entiende por productores de seguros las personas que dispensan su mediación para la celebración de los contratos de seguros y asesoran a los asegurados y contratantes, quienes se regirán por la presente Ley y supletoriamente por las normas contenidas en el Código de Comercio…”

   Que “…no existe duda alguna en cuanto a la naturaleza comercial de las actividades que ejercen los productores de seguros en este caso los agentes de seguros, puesto que lo que realizan como profesión habitual u ocupación habitual es una actividad de naturaleza comercial y privada, constituida por la intermediación en la actividad de seguros…”

   Que “…el contribuyente realiza actos de comercio al actuar como productos de seguro, específicamente como agente que ejerce como actividad la intermediación de seguros exclusivamente con la empresa MAPFRE LA SEGURIDAD, C.A…”

   Que “…la propia Ley de Impuesto sobre la Renta exige como requisito complementario y formal para la procedencia de los gastos deducidos, que los mismos sean asentados en los libros y demás registros que obligatoriamente debe llevar todo contribuyente en forma ordenanda y ajustada a principios de contabilidad generalmente aceptados, en este caso el contribuyente CHANG SHUM WING CHEE manifestó no estar obligado a llevar los libros de contabilidad por ser una persona natural, de modo pues, que si partimos del hecho de que el contribuyente se dedica a realizar actos u operaciones de comercio, dedicándose a la intermediación en la actividad aseguradora de manera exclusiva con una empresa de seguros en este caso MAPFRE LA SEGURIDAD, C.A., tal como lo manifiesta en Escrito Nº 002836, este estaba obligado a llevar los libros de contabilidad que establece el Código de Comercio en su Artículo 32…”

   Que “…no existe evidencia contable de que el contribuyente registró las operaciones relativas a los gastos que se dedujo correspondientes a los soportes y comprobantes que llevó a la instancia sumarial…”

   Que “…siendo como es (sic) que existe la duda razonable sobre el argumento del contribuyente sustentado en los soportes que promovió y evacuó, sin los correspondientes registros contables donde se demuestre que efectivamente efectuó tales erogaciones, que acrediten la veracidad del pago, no puede más que concluirse de (sic) que no fue traído a autos, elemento probatorio alguno que demuestre la asociación de las facturas que trajo con algún pago hecho, y sus correspondientes registros…”

   Que “…se evidencia que la actuación fiscal fundamentó su actuación en los preceptos legales pertinentes donde existe una perfecta correspondencia entre los hechos acaecidos en la realidad y la consecuencia prevista por el ordenamiento jurídico con respecto a los mismos. En consecuencia, los motivos que originaron la manifestación de voluntad del órgano actuante se conformaron sin vicio alguno, por lo que el alegato del falso supuesto de hecho resulta infundada…”

   Que “…de la revisión del Expediente Administrativo, se constató que la investigación fiscal estuvo fundamentada en hechos o acontecimientos que realmente sucedieron y que fueron constatados y probados en esta instancia administrativa, siendo que estos hechos calificados y apreciados correctamente, de manera que en función de los razonamientos expuestos el contribuyente pretendió desvirtuar los fundamentos del acto recurrido, pero a tales efectos, no consignó, promovió ni evacuó en el curso de este procedimiento ningún elemento probatorio idóneo que demuestre sus afirmaciones y que sustente sus alegatos y desvirtúe la objeción fiscal, por tanto se desestima el alegato esgrimido por la contribuyente sobre el vicio de falso supuesto, ya que en ningún momento, la actuación fiscal incurrió en una errada apreciación de los hechos…”

   Que “…el contribuyente, no presentó los documentos que comprueben los gastos ni durante el procedimiento de fiscalización ni en esta instancia, toda vez que los documentos presentados no comprueban por sí solos ni en su conjunto la erogación del gasto cuya deducción pretende. Visto que el contribuyente no produjo la prueba idónea que desvirtúe la objeción fiscal, esta Representación de la República solicita sea desestimado el alegato vinculado al falso supuesto de hecho…”

   Que “…el contribuyente CHANG SHUM WING CHEE, no produjo medios probatorios idóneos que comprueben y demuestren que efectuó tales erogaciones y que desvirtúen el reparo formulado bajo el concepto de GASTOS IMPROCEDENTES POR FALTA DE COMPROBACION, esta Representación de la República ratifica el rechazo de las cantidades de Bs. 29.976.027,45 y Bs. 60.341.327,00 correspondientes a gastos acusados como deducibles en las Declaraciones Definitivas de Rentas correspondientes a los ejercicios fiscales 01/01/2.001 al 31/12/2.001 y 01/01/2.002 al 31/12/2.002…”

   Que “…del análisis a la Declaración Definitiva de Rentas presentada según planilla de pago Nº H-96 1273269, de fecha 25/03/2.002 correspondiente al ejercicio fiscal 2.001, que el contribuyente CHANG SHUM WING CHEE optó por aplicar como desgravamen en la forma DPN 25, exclusivamente en el anverso de la declaración, en el item dispuesto para ello, en la Sección “C”, Item C-7, “Desgravamenes” (sic) el monto de Bs. 16.692.945,61, cuyo monto se evidencia que no proviene de la Sección “F”, como total de la sumatoria de los ítems F-1, 2, 3 y 4, que se encuentran en el reverso del citado formulario correspondientes a los desgravamenes (sic) ilimitados previstos en el Artículo 60 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, (…) como “Pagado por concepto de Desgravamenes (sic) Personas Naturales”, por cuanto no se observa que en dicha Sección de hayan indicado montos que correspondan a los conceptos allí formulados o establecidos a que pudiera haber optado y aplicado el contribuyente por los desgravamenes (sic) ilimitados que alega que aplicó, por tanto el monto de Bs. 16.692.945,61 corresponde a la aplicación por parte del contribuyente del desgravamen previsto en el Artículo 61 de la citada norma, en consecuencia, el contribuyente una vez que optó por aplicar dicho desgravamen no podrá aplicar los desgravamenenes (sic) ilimitados tal como lo establece la norma legal…”

   Que “…la actuación fiscal al verificar el monto aplicado por el contribuyente como desgravamen único de Bs. 16.692.945,61, constató la existencia de una diferencia de Bs. 6.476.145,61, por cuanto la cantidad procedente a aplicar según lo dispuesto en el Artículo 61 de la ya citada norma (sic), es la cantidad de Bs. 10.216.800,00, que se obtiene de la operación aritmética que resulta de multiplicar el monto equivalente de setecientas setenta y cuatro (774) unidades tributarias establecidas, por el valor de la unidad tributaria de Bs. 13.200,00 que estuvo vigente para el ejercicio fiscal 2.001,…”

   Que “…no se trata de una cuestión de interpretación, ni de dificultad interpretativa o de errada interpretación por parte de la Administración, si no que se trata de un hecho comprobado, por cuanto se evidencia de la propia declaración de rentas, elaborada y presentada por el mismo contribuyente, que lo que optó por aplicar no fueron los desgravamenes (sic) ilimitados establecidos en el Artículo 60, numerales 1 y 3, de la Ley de Impuesto sobre la Renta, tal como lo señala y lo quiere hacer ver ahora, por cuanto al reverso de la declaración, en la Sección F, correspondiente a lo “PAGADO POR CONCEPTO DE DESGRAVAMENES PERSONAS NATURALES”, Ítems F-1, 2, 3 y 4, no se indica monto alguno en los ítems dispuestos para tales desgravámenes, por lo que no consta la aplicación de ninguno de los desgravámenes ilimitados a (sic) que pueden gozar las personas naturales que residan en el país, por concepto de Institutos Docentes en el País, Primas de Seguros de Vida, Hospitalización y Maternidad a Empresas Domiciliadas en el País, Intereses por Préstamos para Adquisición de Vivienda Principal o lo Pagado por concepto de Alquiler de Vivienda Permanente, (no mayor a 1000 U.T.), y Gastos Médicos y Odontológicos Prestados en el País, respectivamente, y de los cuales el contribuyente CHANG SHUM WING CHEE en su Escrito de Descargos alega que aplicó en la up (sic) supra citada declaración de rentas, de manera que mal puede alegar que se trata de la interpretación que diera la Administración Tributaria a la propia manifestación jurada presentada por el (sic), como es la declaración de rentas, al declarar como desgravamen, el monto de Bs. 16.692.945,61, el cual no se encuentra aplicado en la declaración en ningún momento formando parte de los desgravámenes ilimitados, de lo cual se puede afirmar, indubitablemente, que el contribuyente lo que aplicó fue el desgravamen único previsto en el Artículo 61, de la ya citada Ley…”

   Que “…el contribuyente pretendió destruir la presunción de veracidad de que está investida su Declaración de Rentas, con el simple alegato de que incurrió en un error al presentar la declaración y no aclararle a la Administración Tributaria que el desgravamen aplicado fue el de los desgravamenes (sic) ilimitados,…”

   Que “…la Declaración hace plena prueba contra el declarante de los hechos que en ella se hagan constar, sin embargo entre nosotros se permite a los contribuyentes invocar sus libros, registros contables y documentos idóneos en cuanto les sea favorable para demostrar la exactitud y sinceridad de las Declaraciones. De manera que si se incurrió en un error de hecho, tal como lo manifiesta el contribuyente CHANG SHUM WING CHEE, no basta afirmar esta situación como lo hace en este caso, al manifestar que su error se basó en no aclararle a la propia Administración Tributaria el desgravamen por él aplicado, sino que hay que probar suficientemente tal hecho y el error, es decir la justificación de tal error y su inevitabilidad, pero con pruebas idóneas con el objeto de hacer llegar a la convicción de que se actuó o no con la diligencia que le era exigible al momento de elaborar y presentar la declaración de rentas de acuerdo a las disposiciones legales…”

   Que “…el Legislador prevé condiciones y requisitos- alternativos, no concurrentes, para la procedencia o no de los desgravámenes ilimitados, si fuese el caso, que el contribuyente, hubiere optado por la aplicación de tales desgravámenes previstos en la supra citada norma, estaba obligado a presentar a la actuación fiscal las facturas con sus correspondientes comprobantes de pagos de dichos desgravámenes durante la fiscalización como soportes de las deducciones que señala que aplicó, por cuanto de la citada norma se observa que estaba obligado a anexar a la declaración de rentas los comprobantes de pagos de tales desgravámenes aplicados, y que estos cumplieran con los requisitos exigidos por la Administración Tributaria en materia de facturación, y en este caso, el contribuyente CHANG SHUM WING CHEE no anexó ni presentó comprobante de pago alguno relacionado con dichos desgravámenes al momento de ser solicitada la declaración y sus correspondientes soportes durante la fiscalización, dejándose constancia que incumplió con dicha disposición normativa para la procedencia de dichos desgravámenes…”

   Que “…En la práctica quien recibe las declaraciones, son las instituciones financieras, y por razones de custodia, estas entidades sólo reciben la planilla de autoliquidación, sin embargo el contribuyente tiene la obligación de resguardar y conservar debidamente dichos comprobantes como medio de prueba para ser presentados oportunamente cuando la Administración Tributaria lo requiera, permitiendo así su control oportuno, ejerciendo sus legítimas facultades de verificación y fiscalización, y en el caso de autos el contribuyente ha debido suministrar a la actuación fiscal dichos soportes durante la fiscalización cuando se levantó Acta de Requerimiento Nº SAT-GTI-RCO-600-1374-JA-01 de fecha 20/08/2.004…”

   Que “…Tan cierto es lo planteado en estos puntos por esta Representación de la República, que el contribuyente al momento de presentar la declaración de rentas, sólo se limitó a aplicar en su declaración de rentas, como desgravamen el monto de Bs. 16.692.945,61 constatándose que dicho monto no provenía de los desgravámenes ilimitados, sin embargo, presentó conjuntamente con su escrito, facturas y recibos, (…) aduciendo que la cantidad declarada corresponde a los desgravámenes ilimitados y que el monto sobre el cual tiene comprobación asciende a Bs. 15.038.799,00, y no por el monto total aplicado en la declaración que es de Bs. 16.692.945,61, deduciéndose, que el monto que alega que aplicó, en nada coincide con el que se indicó en la declaración, por lo que el contribuyente debió indicar expresamente en las casillas creadas para tal efecto, los montos y conceptos correspondientes a cada uno de los desgravámenes que alega que aplicó,…”

   Que “…al no indicarse tales montos y conceptos en la sección referida a ese tipo de desgravámenes, si no sólo un monto total que consta no provenía de esa sección, la actuación fiscal durante la fiscalización se imposibilitaba de requerir al contribuyente los soportes de los desgravámenes refiriéndose a desgravámenes ilimitados, motivo por el cual la fiscalización no efectuó requerimiento específico de tales documentos, cuando efectivamente sólo aparecía un total por concepto de desgravamen aplicado, y no la aplicación de los desgravámenes previstos en el Artículo 60 de la supra citada norma, que señala que aplicó, presumiéndose el previsto en el Artículo 61ejusdem, el cual no admite soportes pero si comprobación, por tanto mal puede alegar el contribuyente que lo aplicado fue el desgravamen ilimitado de pagos por educación a institutos docentes y lo pagado por servicios médicos y de hospitalización prestados a las personas a su cargo…”

   Que “…aún cuando el contribuyente aportó documentación a esta instancia, esta fue analizada verificándose que no constituyen pruebas idóneas, por lo que no se les atribuyó ningún mérito probatorio a dichos instrumentos traídos anexos al escrito de descargos, por cuanto no se corresponde a lo efectivamente aplicado en la declaración de rentas por el contribuyente, que suman el monto de Bs. 15.038.799,00 que representa además menos cantidad de la realmente aplicada, considerándose que constituyen nuevos elementos traídos en el proceso, por lo que se desechan tales instrumentos, no guardando ninguna relación con el desgravamen aplicado…”

   Que “…Con base en las consideraciones anteriores y en consonancia con todo el marco normativo legal a que se hiciera referencia, se infiere claramente que la actuación fiscal, procedió ajustada a derecho con estricto apego a la normativa que rige la materia, razón por la cual se desestiman todos los alegatos del contribuyente, por lo que esta Gerencia Regional, considera procedente la objeción fiscal que dio origen al reparo formulado por el concepto de REBAJA POR DESGRAVAMEN UNICO NO DEDUCIBLE POR UN MONTO SUPERIOR, por el monto de Bs. 6.476.145,61, para el ejercicio fiscal 01/01/2.001 al 31/12/2.001, por cuanto incumplió lo establecido en el Artículo 61 y 91 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, (…) y puesto que el contribuyente no trajo elementos al Expediente Administrativo que desvirtúen la actuación fiscal…”

   IV

   MOTIVA

   Vistos los términos en que fueron expuestos los alegatos por cada una de las partes, en representación tanto del ciudadano recurrente como del Fisco Nacional, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario, entra a conocer y decidir el fondo del asunto controvertido en los términos que de seguidas se exponen:

   En el presente asunto visto que el recurrente denunció la violación de principios establecidos en la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, los mismos se tratarán en primer orden en virtud que representa una obligación para el juzgador revisar la legalidad del acto administrativo recurrido en atención a verificar si se ha producido en la creación del mismo algún vicio que provoque su nulidad absoluta, en consecuencia se observa que el recurrente por medio de un punto previo expuso como ya se indicó la violación por parte de la Administración Tributaria Nacional, de varios principios constitucionales y con base a ellos alude a un trato desigual, desproporcionado, ilegal, confiscatorio, injusto y atentatorio de su capacidad contributiva, por parte de la actuación fiscal, en este sentido, debe señalar este sentenciador, que la administración tributaria en uso de sus facultades de fiscalización y control del pago de los diversos tributos a los que se encuentran sometidos los sujetos pasivos en atención a los ingresos obtenidos en función del ejercicio de sus actividades comerciales, puede en cualquier momento iniciar de oficio, la investigación fiscal mediante los procedimientos establecidos legalmente, en este caso, por medio del procedimiento de fiscalización instaurado en contra del ciudadano Chang Shum Wing Che, en su condición de Productor de Seguros, de la empresa MAPFRE LA SEGURIDAD, C.A., en materia de Impuesto sobre la Renta.

   Así las cosas, de la revisión del expediente administrativo, como del contenido del acto administrativo recurrido, se observa que no hay evidencia de la vulneración de los derechos ni de las garantías constitucionales aludidas por el contribuyente, que abarcan el debido proceso y la efectiva defensa que deben tener las partes intervinientes en cualquier causa que se dirima por ante los órganos de administración de justicia, en este orden, ese derecho de igualdad denunciado como violado, está representado por el derecho que detentan las partes involucradas de ser válidamente notificadas, que tengan iguales oportunidades para formular alegatos y defensas, así como para controlar las pruebas que cada una promueva a los fines de demostrar sus argumentos o pretensiones; verificándose que tanto en sede administrativa como judicial, el recurrente ha aprovechado todas las oportunidades para exponer sus argumentaciones de hecho y de derecho en la defensa de sus pretensiones sin que hubiese sido constreñido a abandonar alguna de las fases de las cuales goza para exponer lo que a bien tenga en la defensa de sus intereses patrimoniales, ni impedido de presentar las pruebas que consideró suficientes para ejercer sus derechos ante Fisco y por ante este Tribunal.

   Asimismo, en cuanto a la justicia tributaria que alude se tiene que, todos los ciudadanos en el país estamos en la obligación de contribuir con el Estado en el cumplimiento de las cargas públicas, por medio del pago de tributos, sin que tal deber implique verse o sentirse agredido desde el punto de vista fiscal, del mismo modo, la legalidad tributaria cobra valor cuando precisamente en la determinación tributaria se verifica la liquidación únicamente de tributos establecidos por medio de normas legales que los contengan, en contraposición a la prohibición legal que existe en nuestro ordenamiento jurídico de ser sometidos al cumplimiento de cargas tributarias que no estuvieren establecidas previamente en una disposición legal que las contenga.

   Del mismo modo, con relación a la no confiscatoriedad del tributo denunciada, debe expresar quien juzga que la no confiscatoriedad del tributo, de conformidad con los criterios jurisprudenciales expuestos por la Sala Político Administrativa de nuestro M.T., encuentra sustento en la inviolabilidad del derecho de propiedad por vía de una tributación desproporcionada y fuera del contexto de la capacidad para contribuir con las cargas públicas; tal postulado se concibe como un límite a la imposición desproporcionada y como una garantía a la propiedad de los particulares, así, la confiscatoriedad de un tributo supone la apropiación indebida de los bienes del contribuyente por parte del Estado, en virtud de la aplicación de una determinada normativa que desborda los límites de la razonabilidad por lo exagerado y grosero de su cuantía, en abierto detrimento de la capacidad de los particulares para contribuir con las cargas fiscales, en este orden, en el presente asunto se verificó que el mismo recurrente reconoce no haber incluido las cantidades que le fueron pagadas por concepto de bonos de productividad como fuente de sus ingresos patrimoniales generadores del impuesto revisado, aunado a sus ingresos por comisiones pagadas por la empresa MAPFRE LA SEGURIDAD, C.A., por su actividad como productor de seguros, devengadas durante los ejercicios fiscales coincidentes con los años civiles 2001 y 2002, aunado al hecho de no haber presentado en sede administrativa durante la investigación fiscal algunos recaudos solicitados a los efectos de comprobar los gastos en los cuales incurrió durante los ejercicios revisados y finalmente el hecho de haber incluido cantidades que no se corresponden con el desgravamen único establecido en la Ley de Impuesto sobre la Renta, situación que condujo a la administración tributaria a determinar las diferencias de impuesto generadas, así como a aplicar las sanciones e intereses producidos de conformidad con los ilícitos tributarios cometidos que en ningún caso provocan la confiscatoriedad aludida por el contribuyente, sino que son una consecuencia lógico-jurídica en función del desarrollo de su actividad.

   Igualmente, en cuanto a la revisión de las garantías denunciadas como vulneradas por el Fisco Nacional, el contribuyente refiere el hecho de ver afectada su capacidad contributiva en virtud del resultado de la fiscalización, sin embargo, el principio relativo a la capacidad contributiva, alude, por una parte, a la aptitud para concurrir con los gastos públicos y, por otra, a la capacidad económica de los contribuyentes como medida concreta de distribución de las cargas tributarias, esta capacidad comporta una doble condición que se traduce como causa del deber de contribuir, visto que todo tributo debe obedecer a una determinada capacidad contributiva, y como un límite al deber de sostenimiento de las cargas públicas en aras de la justicia y razonabilidad en la imposición, tal capacidad se manifiesta a través de los índices o presupuestos reveladores de enriquecimientos idóneos para concurrir a los referidos gastos, siendo uno de los principales la obtención de rentas que resulten gravables de acuerdo a la respectiva normativa legal, situación que se vio manifestada en el presente asunto en el que las cantidades determinadas por la administración tributaria obedecen a la revisión fiscal del contribuyente en el que al verificarse en función de la actividad comercial del contribuyente, así como en función de su comportamiento fiscal, incumplimientos que provocaron diferencias impositivas, así como sanciones e intereses que no han sido concebidas por el legislador como violatorios de la capacidad de contribuir con las cargas públicas, sino que son consecuencia del ejercicio propio de actividades lucrativas de los contribuyentes y de la necesaria función que cumplen en la contribución con el Estado a través del buen ejercicio de sus deberes u obligaciones tributarias con el sostenimiento de las cargas públicas, en consecuencia, para quien juzga la causa, no se patentiza violación alguna de principios ni garantías de orden constitucional ni tributarios ni humanos tal como lo señaló el recurrente mediante el recurso contencioso tributario a.A.s.d.

   Asimismo, el contribuyente expone:

   Que “…El sistema “sobre base cierta”, señalada por la Administración, se aplicó atinente a los ingresos dada la existencia de los comprobantes de Retenciones (sic) que conforman los llamados formularios AR-V, suministrados por la empresa de Seguros MAPFRE La Seguridad C.A. Se afirma en la Resolución SAT-GTI-RCO-600-S-2006-000016 que dichos comprobantes respaldan los ingresos percibidos por el contribuyente Chan Shum Wing Chee para dichos ejercicios fiscales, se determinaron diferencias de ingresos no declarados de Bs. 18.553.778,50 para el ejercicio fiscal 2001 y Bs. 16.710.843,75, para el ejercicio fiscal 2002…”

   Que “…En el caso de autos precisamente (sic) nuestro asistido le estaban dados los supuestos previstos en los numerales 3 y 4, luego la Administración no podía a tal evento proceder como lo hizo, pues necesariamente estaba obligada a proceder a la determinación de oficio sobre base cierta y no presuntivamente por cuanto no es lógico que la ciudadana fiscal se limitó a rechazar los gastos por que no le fueron presentados en principio, a lo que la Sala Sumaria trató de subsanar al solicitar del Contribuyente (sic) los Originales (sic) que respaldaban los egresos en virtud de las fotocopias que había anexado de todos los gastos de todos los gastos y desgravámenes ocurridos al escrito de descargos administrativos, para terminar calificándolos en su totalidad, convirtiendo todos los ingresos en enriquecimiento neto, es decir en una renta neta igual al 100% del monto de los ingresos reconociéndole solamente el desgravamen único, todo lo cual conduce a no reflejar la capacidad tributaria del contribuyente, de acuerdo a la actividad que desarrolla nuestro asistido y que sirvió de base de fuente a tales enriquecimientos de los ejercicios investigados. Se evidencia que la ciudadana fiscal ni la Administración utilizaron base cierta para efectuar la aplicación del sistema o estimación de oficio…”

   Que “…todos los ingresos determinados por la representación fiscal para los ejercicios fiscales investigados, provienen de comisiones pagadas por la compañía de seguros con la cual se relaciona bajo la condición de productor exclusivo, en donde reposan las diferentes pólizas de los diferentes ramos intermediados para su cartera de clientes, lo cual hubiese servido, a la ciudadana fiscal, de elemento de referencia para conocer las diferentes actividades que desarrolla y la infraestructura necesaria para el contribuyente en la consecución de la captación del cliente a los fines de la prestación del servicio, para efectuar la estimación sobre base cierta…”

   Que “…La estimación de oficio, no es solo aplicable en aquellos casos en los cuales el contribuyente no haya declarado la totalidad de los hechos imponibles, sino también cuando éste debidamente requerido conforme a (sic) ley no exhiba los libros y documentos pertinentes, tal como lo señala el mismo artículo 130, numeral 3, o cuando la declaración no esté respaldada por los documentos, contabilidad u otros medios que permitan conocer los antecedentes, así como el monto de las operaciones que deban servir para el cálculo del tributo, tal como lo señala el numeral 4, del mismo artículo antes citado del Código Orgánico Tributario. Se evidencia de la redacción de la norma que aun cuando se haya (sic) efectuado las declaraciones de rentas, se pueden suscitar cualquiera de los otros cuatro supuestos señalados por la norma citada, para que proceda la estimación de oficio…”

   Que “…para ambos ejercicios fiscales, la ciudadana fiscal ha debido, imperiosamente aplicar la estimación de oficio sobre base cierta, puesto que se daban dos de los supuestos establecidos en el artículo 130 del Código Orgánico Tributario. El rechazo de la totalidad de las deducciones, sin mas argumentación que la simple no procedencia de los requisitos y que aun cumpliéndolos, no es más que una exagerada discrecionalidad de la Administración Tributaria, habiendo tenido a su alcance, como ya se indicó, mejores elementos para aplicar el procedimiento especial de estimación de oficio sobre una base adecuada de apreciación…”

   Que “…la actuación de la representante del Fisco Nacional es harto improcedente, pues el rechazo que con fundamento en la Ley de Impuesto sobre la Renta impuso a mi representada, es una materia que se subsume ahora en otro instrumento de carácter orgánico, como lo es, repito, el Código Orgánico Tributario, obviando a todo evento éste, lo cual hace del procedimiento instaurado nulo de nulidad absoluta por violar también el artículo 19, numeral 4 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos por haber prescindido de la estimación de oficio sobre base cierta y así poder haber determinado la capacidad tributaria de nuestro asistido garantizándole tal principio constitucional…”

   De acuerdo con lo argumentado por el recurrente con base en lo señalado por la administración tributaria nacional a través del acto administrativo recurrido específicamente en la Referencia I relativa a las diferencias de impuesto determinado para los ejercicios fiscales 2001 y 2002, en razón de las cuales, a su vez, arguye la materialización de la eximente de responsabilidad penal tributaria basada en el error de hecho excusable por no haber incluido la empresa MAPFRE LA SEGURIDAD, C.A., en la cual presta sus servicios con carácter de exclusividad, las cantidades por él devengadas durante los períodos fiscalizados, por concepto de bonos de productividad, por cuanto a decir del recurrente, la empresa MAPFRE LA SEGURIDAD, C.A., únicamente practicó las retenciones del impuesto sobre la renta sobre las comisiones que le fueron pagadas por el ejercicio de la actividad como productor de seguros que presta con carácter de exclusividad en la prenombrada empresa, situación que generó una diferencia impositiva al no haber incluido en las declaraciones de rentas la totalidad de sus ingresos durante los períodos fiscalizados, asimismo, en este mismo punto, el recurrente sustenta su alegato en el tipo de determinación tributaria efectuada por la administración a los fines de llevar a cabo la fiscalización, cual no es otra que la determinación de la obligación tributaria sobre base cierta, en este sentido, debe este sentenciador traer a colación lo establecido en los artículos 130 y 131 del Código Orgánico Tributario, según los cuales:

   Artículo 130. Los contribuyentes y responsables, ocurridos los hechos previstos en la Ley cuya realización origina el nacimiento de una obligación tributaria, deberán determinar y cumplir por sí mismos dicha obligación o proporcionar la información necesaria para que la determinación sea efectuada por la Administración Tributaria, según lo dispuesto en las leyes y demás normas de carácter tributario.

   No obstante, la Administración Tributaria podrá proceder a la determinación de oficio, sobre base cierta o sobre base presuntiva, así como solicitar las medidas cautelares conforme a las disposiciones de este Código, en cualesquiera de las siguientes situaciones:

   1. Cuando el contribuyente o responsable hubiere omitido presentar la declaración.

   2. Cuando la declaración ofreciera dudas relativas a su veracidad o exactitud.

   3. Cuando el contribuyente, debidamente requerido conforme a la ley, no exhiba los libros y documentos pertinentes o no aporte los elementos necesarios para efectuar la determinación.

   4. Cuando la declaración no esté respaldada por los documentos, contabilidad u otros medios que permitan conocer los antecedentes así como el monto de las operaciones que deban servir para el cálculo del tributo.

   5. Cuando los libros, registros y demás documentos no reflejen el patrimonio real del contribuyente.

   6. Cuando así lo establezcan este Código o las leyes tributarias, las cuales deberán señalar expresamente las condiciones y requisitos para que proceda.

   Artículo 131. La determinación por la Administración Tributaria se realizará aplicando los siguientes sistemas:

   Sobre base cierta, con apoyo en todos los elementos que permitan conocer en forma directa los hechos imponibles.

   Sobre base presuntiva, en mérito de los elementos, hechos y circunstancias que por su vinculación o conexión con el hecho imponible permitan determinar la existencia y cuantía de la obligación tributaria.

   De conformidad con las normas transcritas, se deriva la facultad para la administración tributaria de emplear alguno de los dos sistemas de determinación de la obligación tributaria previstos en la ley, a los fines de computar las obligaciones tributarias de los contribuyentes relacionados con los diferentes impuestos a los cuales se encuentran vinculados, en este sentido, llama la atención a este juzgador el planteamiento del recurrente cuando expone que la administración tributaria además del sistema de determinación sobre base cierta cuenta con el sistema de determinación sobre base presunta, toda vez que éste último sólo tiene sentido de aplicación, cuando al requerírseles a los contribuyentes los documentos que avalan su contabilidad fiscal, los mismos no son consignados en su totalidad a los efectos de llevar a cabo la determinación sobre base cierta, sistema por demás ideal en cualquier verificación tributaria, por cuanto ofrece certidumbre y seguridad sobre los ingresos reales del contribuyente, así como certidumbre sobre cuál ha sido su movimiento económico durante los períodos sometidos a fiscalización.

   Así las cosas, del análisis realizado al expediente administrativo, concretamente del Acta de Requerimiento Nº SAT-GTI-RCO-600-CO-1374-JA-01, de fecha 20 de agosto de 2004, cursante a los folios 3 y 4 del expediente administrativo pieza 1/2, la funcionaria J.A., adscrita a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), autorizada mediante P.A. SAT-GTI-RCO-600-CO-1374, de fecha 14 de agosto de 2004, solicitó al ciudadano Chan Shum Wing Chee, en su condición de Productor de Seguros de la sociedad mercantil MAPFRE LA SEGURIDAD, C.A., la documentación que se especifica a continuación con el objeto de proceder a la investigación fiscal en materia de Impuesto sobre la Renta:

   …1. R.I.F. y N.I.T. (Original y Fotocopia)

   2. Registro Mercantil (Original y Copia)

   3. Actuaciones Fiscales Anteriores (Original y Fotocopia)

   4. Declaraciones Definitivas y estimadas correspondientes a los ejercicios 2001 y 2002 de Impuesto sobre la Renta.

   5. Libros Contables ejercicios 2001 y 2002 (Fotocopia C.d.R.): Diario (Fotocopia del último mes), Inventario (Fotocopia del último año) y Libro Mayor.

   6. Facturas de ventas y/o Comprobantes de Ingresos correspondientes a los ejercicios 2001 y 2002.

   7. Soportes de Gastos, Anticipos I.S.L.R. (Retenciones) y de otras Rebajas reflejadas en las Declaraciones de los ejercicios 2001 y 2002…

   De igual modo, se observa en el Acta de Recepción Nº SAT-GTI-RCO-600-CO-1374-JA-01, de fecha 20 de agosto de 2004, cursante a los folios 5 y 6 del expediente administrativo pieza 1/2, que la Administración Tributaria Nacional dejó constancia de haber recibido del contribuyente Chang Shum Wing Chee, la siguiente documentación:

   …1. R.I.F. y N.I.T. SI

   2. Registro Mercantil. NO. No posee, es persona natural.

   3. Presentó Documentos de Fiscalizaciones Anteriores. NO

   4. Declaraciones Definitivas y Estimadas de I.S.L.R de los ejercicios fiscales 2001 y 2002. Detalle: Definitivas: Presentó declaraciones definitivas de I.S.L.R. correspondientes a los ejercicios 2001 y 2002 dentro del plazo legal.

   5. Libros Contables de los ejercicios 2001 y 2002. Detalle: Diario: No presentó. Manifiesta ser persona natural. Inventario: No presentó. Manifiesta ser persona natural. Mayor: No presentó. Manifiesta ser persona natural.

   6. Facturas de ventas o documentos equivalentes: Cumplen con los requisitos? NO. Detalle: No presentó. No posee facturas de ventas o documentos equivalentes ya que manifiesta ser persona natural.

   7. Soportes de Gastos, Anticipos I.S.L.R. (Retenciones) y de otras Rebajas de los ejercicios 2001 y 2002: Presentó soportes de gastos, anticipos de I.S.L.R. (Retenciones) Comprobantes de Retenciones Varias del I.S.L.R. para los ejercicios solicitados…

   De la documentación solicitada por la administración tributaria nacional, así como de los recaudos efectivamente puestos a disposición de la fiscal actuante, se evidencia que la determinación realizada se corresponde con la determinación de oficio sobre base cierta por cuanto la misma se basó en las documentales entregadas por el recurrente a la fiscalización, la cual empleó para su investigación todos los recaudos consignados que excluyen a su vez la inmotivación aludida por cuanto sobre los hechos que de los mismos se derivan fue obtenido el resultado reflejado tanto en el Acta de Reparo como en la Resolución Culminatoria de Sumario, verificando quien juzga, que sobre el procedimiento de determinación de oficio sobre base cierta, la propia administración señaló a través del acto administrativo recurrido, específicamente en el folio 45 de la mencionada resolución que:

   …Por otra parte, consta en autos, que de conformidad con el Artículo 124 del Código Orgánico Tributario, (…), la Administración Tributaria efectuó cruce de información, procediendo a requerir a terceros, en este caso a la empresa MAPFRE LA SEGURIDAD, C.A., a través de (sic) Acta de Requerimiento Nº SAT-GTI-RCO-600-074 de fecha 04/11/2.004, que se encuentra inserta al folio 12 del Expediente Administrativo, Original y Fotocopia de los formularios ARCV, emitidos por la citada empresa de seguros, para los ejercicios fiscales 2.001 y 2.002, donde se reflejen los pagos y retenciones efectuadas al contribuyente CHANG SHUM WING CHEE, presentando dicha información, tal como consta en Acta de Recepción Nº SAT-GTI-RCO-600-074 de fecha 29/11/2.004, levantada a tal efecto, inserta al folio 13 del Expediente Administrativo, cuyos documentos e informaciones permitieron confirmar debidamente la exactitud y comprobación de los pagos realizados por esta a dicho contribuyente por concepto de comisiones, por lo que la actuación fiscal procedió a determinar de oficio sobre base cierta, los ingresos percibidos por el contribuyente para los ejercicios fiscales 2.001 y 2.002, plasmados en el Acta de Reparo Nº SAT-GTI-RCO-600-CO-14 de fecha 14/07/2.005…

   Del mismo modo, expuso la representación en juicio del Fisco Nacional por medio de los informes consignados oportunamente porque:

   “…esta Representación de la República no entiende el porque (sic) los representantes legales de la contribuyente insisten de manera injustificada en sostener que ni la fiscal, ni la Administración utilizaron base cierta para efectuar la aplicación del sistema o estimación de oficio, puesto que claramente se aprecia lo contrario en el expediente administrativo, y así textualmente lo expresa la Resolución de Sumario al decir “…por lo que la actuación fiscal procedió a determinar de oficio sobre base cierta, los ingresos percibidos por el contribuyente para los ejercicios fiscales 2.001 y 2.002, plasmados en el Acta de Reparo Nº SAT-GTI-RCO-600-CO-14 de fecha 14/07/2.005…” (Negritas de la Representación Fiscal).

   …para efectuar la determinación se procedió a requerir toda la información necesaria mediante Actas de Requerimientos, luego se procedió a la revisión y análisis de la documentación y de los soportes suministrados por el recurrente durante la fiscalización, los cuales cursan insertos en el Expediente Administrativo y del mismo se desprende que el recurrente no presentó todos los documentos requeridos, por lo cual (sic) actuación fiscal con los documentos que tenía, procedió a determinar de oficio sobre base cierta los ingresos percibidos por el contribuyente para los ejercicios fiscales 2.001 y 2.002 y no como quiere hacer ver el recurrente que la misma fue hecha sobre base presuntiva…

   (Negritas de la Representación Fiscal)

   De lo expuesto por la administración tributaria nacional tanto en la resolución impugnada como en los informes fiscales, se infiere claramente el procedimiento empleado a los efectos de llevar a cabo la revisión fiscal del contribuyente, en este orden, observa quien decide, que el procedimiento empleado por la administración, ha sido la determinación de oficio de la obligación tributaria sobre base cierta, con fundamento en los elementos aportados por el propio contribuyente a la fiscal actuante autorizada para tales efectos, dichos documentos, le permitieron conocer con certeza el hecho imponible, así como los ingresos realmente obtenidos por el contribuyente, en consecuencia, esta sentenciadora concluye que la fiscal actuante en representación del Fisco Nacional, no realizó la determinación de oficio sobre base presuntiva argumentada por el recurrente, toda vez que la misma tuvo su fundamento en las documentales aportadas por el recurrente, dichas documentales, sirvieron de base para conocer los ingresos obtenidos durante los períodos fiscales investigados y no como lo expuso el recurrente, quien erradamente consideró haber sido sometido al procedimiento de determinación de oficio sobre base presunta, con lo cual debe exponer esta sentenciadora que con el procedimiento empleado por la administración tributaria nacional, no se produjo la nulidad absoluta solicitada por el recurrente con base en el artículo 19, numeral 4 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. Así se declara.

   Igualmente el recurrente alude a la materialización en el presente caso de la eximente de responsabilidad penal tributaria establecida en el numeral 3 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario vigente, por cuanto a su decir:

   …Nuestro asistido admitió tal hecho y presentó las correspondientes declaraciones de rentas modificativas junto con el escrito de descargos administrativos, en el cual expuso las razones de hecho que lo llevaron a tal omisión, los cuales reitera y da aquí por reproducidos contra los alegatos ofrecidos por la Administración para negar el error de hecho excusable, procediendo a pagar el diferencial de impuesto para el ejercicio 2001 y a compensar con las retenciones el diferencial de impuesto para el ejercicio 2002, producidos por la incorporación de las referidas diferencias de Ingresos, por tales hechos reiteramos a nombre de nuestro asistido la eximente de penal tributaria prevista en el artículo 85, numeral 4 del Código Orgánico Tributario…

   El recurrente considera que el hecho de no haber incluido en sus declaraciones de impuesto sobre la renta correspondientes a los períodos fiscales coincidentes con los años 2001 y 2002, las cantidades por él devengadas por concepto de bonos de productividad, omisión ésta que generó la diferencia de impuesto sobre la renta durante los ejercicios fiscales investigados reflejados en la referencia I de la resolución recurrida, obedece a una omisión que no le es imputable a él sino, al ente encargado de efectuar la retención del mencionado impuesto sobre los montos liquidados por concepto de bonos de productividad, aludiendo a su vez que tal responsabilidad debe recaer en el agente de retención MAPFRE LA SEGURIDAD, C.A., empresa encargada de retener el impuesto sobre lo pagado en función de los bonos de productividad y no como lo hizo, únicamente sobre las cantidades pagadas al recurrente por las comisiones ganadas en función del ejercicio de la actividad comercial de intermediación como productor de seguros de la mencionada empresa, generando una diferencia impositiva para el ejercicio 2001 de Bs. 18.553.778,50 y para el ejercicio 2002 de Bs. 16.710.843,75, según lo indicado en la resolución recurrida, en este sentido, el artículo 85 numeral 4, del Código Orgánico Tributario vigente establece:

   ARTÍCULO 85: Son circunstancias que eximen de responsabilidad por ilícitos tributarios:

   (Omissis)

   4. El error de hecho y de derecho excusable;

   (Omissis)

   Sobre el error de hecho argumentado por el recurrente en función de considerar que el mismo estuvo basado en la omisión del agente de retención (MAPFRE LA SEGURIDAD, C.A.) de incluir en el comprobante de retenciones emitido, las cantidades relativas a los bonos de productividad, provocando a decir de la administración tributaria una disminución de ingresos tributarios y por ende una omisión de ingresos durante los ejercicios fiscales coincidentes con los años 2001 y 2002, de Bs. 18.553.778,50 para el ejercicio fiscal 2001 y de Bs. 16.710.843,75, para el ejercicio fiscal 2002, en este orden, esta juzgadora considera oportuno transcribir parcialmente lo que ha sostenido la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia Nº 00329, dictada en fecha 18 de abril de 2012, por medio de la cual expresó:

   …“Artículo 85: Son circunstancias que eximen de responsabilidad por ilícitos tributarios: (...)

   4) El error de hecho y de derecho excusable.

   (...)

   (Destacado de la Sala).

   En el presente caso fue alegado el error de hecho, debiendo en consecuencia, demostrar la recurrente a los fines de la procedencia de dicha eximente que el mismo era excusable, vale decir, que fue cometido bajo la creencia de haberse obrado en cumplimiento de una determinada conducta u obligación legal o contractual, bajo la firme convicción de estar realizando la actuación debida. Tal alegato supone la apreciación de las circunstancias fácticas que dieron lugar a la conducta desplegada por el presunto infractor y la razonabilidad de su actuación frente a la situación en concreto que permita excluir la culpa.

   De las actas procesales se observa que la recurrente en la oportunidad de consignar su declaración de aduanas presentó con errores tanto la cantidad de piezas como el valor unitario de la mercancía objeto de importación, con lo cual se produjo diferencias en la base imponible a ser tomada en cuenta para el cálculo de los respectivos impuestos de importación, tasas aduaneras e impuesto al valor agregado. A tal efecto, para justificar la excusabilidad de su conducta, la contribuyente solicitó a la Administración Aduanera que procediera de conformidad con la ley a ajustar las bases imponibles, sin demostrar que su actuación se debió a un supuesto de culpa que no le fuera imputable. Siendo ello así, juzga esta Sala improcedente la indicada eximente de responsabilidad penal tributaria contenida en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 2001, y por consiguiente, procedente la sanción impuesta por la autoridad fiscal de conformidad con el literal b) del artículo 120 de la Ley Orgánica de Aduanas de 1999, tal como acertadamente fue decidido por la juez de la causa. Así se declara…” (Negritas de la Sala)

   De conformidad con la sentencia supra transcrita, se evidencia que en el presente asunto, el recurrente limita su defensa en afirmar que la omisión tributaria cometida se debió a un error que no le es imputable directamente a él sino a un tercero, en este caso, a la firma mercantil MAPFRE LA SEGURIDAD, C.A., lugar donde se desempeña como productor de seguros con carácter de exclusividad, empresa ésta que al emitir el comprobante de retenciones no incluyó a su decir las cantidades retenidas por concepto de bonos de productividad, sin embargo, en principio debe señalar esta juzgadora que para que el error alegado excluya la culpabilidad del recurrente era necesario que éste demostrara que tal error era invencible a los fines de justificar la excusabilidad de su conducta, que lo condujo a la omisión tributaria sancionada por el Fisco Nacional, sin embargo, siendo que las cantidades ingresaron al patrimonio del contribuyente por concepto de comisiones pagadas por efecto de su intermediación en su actividad como productor de seguros, no distan de sus ingresos por concepto de bonos de productividad evidentemente generados por la misma actividad como productor de seguros.

   En conexión con lo anterior, estima oportuno esta juzgadora transcribir un extracto de la decisión Nº 00032, dictada en fecha 21 de enero de 2009, por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia a través de la cual dictaminó:

   …esta Sala estima pertinente traer a colación la normativa jurídica prevista en la Ley de Impuesto sobre la Renta del año 1994 y su Reglamento aplicables ratione temporis, relativa a los ingresos gravables, la cual es del tenor siguiente:

   Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994

   Artículo 1. Los enriquecimientos anuales, netos y disponibles en dinero en especie, en razón de actividades realizadas en Venezuela o de bienes situados en el país, causarán impuesto según las normas establecidas en esta Ley.

   Igualmente, se considerarán como ingresos gravables los enriquecimientos de otra fuente indicados expresamente en esta Ley.

   Artículo 14. El ingreso bruto global de los contribuyentes, a que se refiere el artículo 5° de la presente Ley, estará constituido por el monto de las ventas de bienes y servicios en general, de los arrendamientos y de cualesquiera otros proventos, regulares o accidentales, tales como los producidos por el trabajo bajo relación de dependencia o por el libre ejercicio de profesiones no mercantiles y los provenientes de regalías o participaciones análogas, salvo los dividendos y lo que en contrario establezca la Ley

   .

   Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta

   Artículo 38. El ingreso bruto global de los contribuyentes, a que se refiere el artículo 5° de la Ley, estará constituido por el monto de las ventas de bienes y servicios en general, de los arrendamientos de bienes y de cualesquiera otros proventos, regulares o accidentales, tales como los producidos por el trabajo bajo relación de dependencia o por el libre ejercicio de profesiones no mercantiles y los provenientes de regalías o participaciones análogas, salvo disposición en contrario establezca la Ley

   .

   De los precitados artículos se colige, en primer lugar, cuál es la materia gravable en el impuesto sobre la renta, constituida por los enriquecimientos netos, disponibles, anuales y territoriales; y, en segundo lugar, define cuales son los ingresos a ser declarados por parte de los sujetos pasivos de la obligación tributaria, como lo son aquéllos obtenidos con ocasión de la actividad que desarrollan, toda vez que el concepto de ingreso bruto abarca las operaciones realizadas, entendiéndose por éstas, aquéllas que producen un aumento en el patrimonio del contribuyente…”(Negritas de la Sala)

   De acuerdo a la sentencia supra transcrita, y, siendo que lo que grava el impuesto sobre la renta en los términos de la propia ley son precisamente los ingresos obtenidos que aumentan el patrimonio de los contribuyentes, aunada a la falta probatoria del recurrente a los fines de excluir su culpabilidad en la omisión de ingresos durante los períodos investigados, no luce para quien juzga la presente causa, que el solo dicho del contribuyente de pretender imputar la omisión de ingresos tributarios en otra persona jurídica (MAPFRE LA SEGURIDAD, C.A.), haga procedente la eximente de responsabilidad penal tributaria solicitada, aunado al hecho del reconocimiento del propio recurrente de haber incurrido en la analizada omisión que lo llevó a la presentación de las Declaraciones Sustitutivas del Impuesto sobre la Renta de los períodos sometidos a fiscalización, de los ejercicios fiscales coincidentes con los años civiles 2001 y 2002, distinguidas con las siglas y números F-04 Nº 0370573 y F-04 Nº 0370576, cursantes a los folios 155 y 156 de este expediente, en consecuencia no se materializa la eximente alegada por el recurrente basada en el error de hecho prevista en el artículo 85 numeral 4 del Código Orgánico Tributario. Así se establece.

   Por otra parte el recurrente expone que:

   “…Objeta y rechaza la totalidad de las deducciones aplicadas por el contribuyente para cada uno de los ejercicios fiscales, esto es, Bs. 29.976.027,45 y Bs. 60.341.327,00, basado en el supuesto hecho de que no suministró la evidencia comprobatoria mediante comprobantes que justificaran la sinceridad y la exactitud de de (sic) dichas erogaciones por no llenar las condiciones y formalidades legales para ser aceptadas, por cuanto el contribuyente sólo tiene registrado contablemente, gastos sin comprobación alguna, tal ausencia no permitió que se conociera con certeza el origen, naturaleza, procedencia y admisibilidad del gasto, tal como lo dispone el artículo 27 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta y agrega que el Principio Contable de Aceptación General “Revelación Suficiente” dictado por la Federación de Contadores Públicos de Venezuela contempla: (…) Y con base a tal argumentación rechaza las cantidades señaladas llegando al absurdo siguiente: que el registro contable (sin tenerlo) no es suficiente aval para la comprobación del costo o gasto, si no que a su vez debe existir su comprobante que justifique el respectivo asiento y por consiguiente su desembolso como medio probatorio de que se ejecutó el gasto para poder ejercer sus actos de comercio y producir su renta…” (Negritas del recurrente)

   Que “…La Sala Sumaria en cuanto a la referencia II, sobre los gastos deducidos por el contribuyente observa, que los montos objetados por la actuación fiscal de Bs. 29.976.027,45 para el ejercicio fiscal 2001 y Bs. 60.341.327,00 para el ejercicio fiscal 2002 asevera que el contribuyente pretendió justificarlos con facturas y recibos que no cumplen los requisitos legalmente establecidos para ser deducidos, promoviendo facturas y recibos de pago emitidos sin los datos del emisor del documento, que tienen impreso el número de (sic) del RIF del emisor del documento, a nombre de personas distintas al contribuyente objeto de investigación, que presentan omisiones, sin los datos del comprador de bienes o receptor del servicio, y que por lo tanto a juicio de esa instancia administrativa tales documentos no prueban de manera fehaciente, que esos gastos efectivamente fueron realizados por el contribuyente y a tal efecto cita las disposiciones contenidas en los artículos 23 y 92 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta y concluye que sólo parte de las pruebas presentadas reúnen los requisitos, los cuales alcanzan las cantidades de Bs. 24.959.149,87 y Bs. 9.767.221,50 para los ejercicios fiscales 2001 y 2002, respectivamente para llegar al absurdo de que por no haber sido acompañado (sic) los comprobantes de otros instrumentos que las complementaran y que permitieran comprobar la veracidad de las facturas y recibos, pues debió acompañar los mismos con otros medios de prueba que demuestren, valorar por si mismo o en su conjunto, la erogación de tales gastos que pretende deducir y que incurrió producto de la actividad que desarrolla…”

   Que “…aún cuando fueron consignados documentos, éstos por sí (sic) solos no reflejan que efectivamente el contribuyente efectuó tales erogaciones, por cuanto no presentó elementos u otros instrumentos que se vinculen y asocien a tales gastos como otros documentos, comprobantes o registros contables donde se demuestren las erogaciones efectuadas en que haya incurrido, que permitieran establecer por ende, una clara relación entre la erogación que los mismos suponen y el consumo de un bien o la recepción o percepción del servicio, por lo que por sí (sic) solos tales documentos presentados no se consideran suficientes como medios de prueba, luego a través de una calistenia jurídica también concluye que el productor de seguros también es un comerciante y por consecuencia nuestro asistido está obligado a llevar libros de contabilidad, para así declarar con lugar el reparo formulado en torno al rechazo de las deducciones efectuadas por el contribuyente. (sin (sic) embargo no los llevaba)…”

   Que “…Para complementar la determinación de la Administración señala la Resolución en cuanto a la referencia II, sobre los gastos deducidos por el contribuyente observa, que los montos objetados por la actuación fiscal de Bs. 29.976.027,45 para el ejercicio fiscal 2001 y Bs. 60.341.327,00 para el ejercicio fiscal 2002, asevera que el contribuyente pretendió justificarlo con facturas y recibos que no cumplen los requisitos legalmente establecidos para ser deducidos, promoviendo facturas y recibos de pago emitidos sin los datos del emisor del documento, que no tienen impreso el número del RIF del emisor del documento, a nombre de distintas personas distintas al contribuyente objeto de investigación, que presentan omisiones sin los datos del comprador de bienes o receptor del servicio, y que por lo tanto, a juicio de esa instancia administrativa tales documentos no prueben de manera fehaciente, que esos gastos efectivamente fueron realizados por el contribuyente y a tal efecto cita las disposiciones contenidas en los artículos 23 y 92 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta y concluye que solo parte de las pruebas presentadas reúnen los requisitos, los cuales alcanzan las cantidades de Bs. 24.959.149,87 y Bs. 9.767.221,50 para los ejercicios fiscales 2001 y 2002, respectivamente para llegar al absurdo de que por no haber sido acompañado (sic) los comprobantes de otros instrumentos que las complementaran y que permitieran comprobar la veracidad de las facturas y recibos, pues debió acompañar los mismos con otros medios de prueba que demuestren, valorar por si mismo (sic) o en su conjunto, la erogación de tales gastos que pretende deducir y que incurrió en ellos producto de la actividad que desarrolla…”

   Que “…aun cuando fueron consignados documentos, éstos por sí (sic) solos no reflejan que efectivamente el contribuyente efectuó tales erogaciones, por cuanto no presentó elementos u otros instrumentos que se vinculen y asocien a tales gastos como otros documentos, comprobantes o registros contables donde se demuestren las erogaciones efectuadas en que haya incurrido, que permitieran establecer por ende, una clara relación entre la erogación que los mismos suponen y el consumo de un bien o la recepción o percepción del servicio, por lo que por sí (sic) solos tales documentos presentados no se consideran suficientes como medios de prueba, luego a través de una calistenia jurídica también concluye que el productor de seguros es un comerciante y por consecuencia nuestro asistido está obligado a llevar libros de contabilidad, para así declarar con lugar el reparo formulado en torno al rechazo de las deducciones efectuadas por el contribuyente…”

   Que “…La Administración Tributaria procedió a rechazar Bs. 29.976.027,45 para el ejercicio fiscal 2001 y Bs. 60.341.327,00 para el ejercicio fiscal 2002, por concepto de deducciones, monto equivalente al 100% de las mismas, declarando su improcedencia bajo un falso supuesto de que por no haber sido acompañado los comprobantes de otros instrumentos que las complementaran y que permitieran comprobar la veracidad de las facturas y recibos, pues debió acompañar los mismos con otros medios de prueba que demuestren, (sic) valorar por si mismo (sic) o en su conjunto, la erogación de tales gastos que pretende deducir y que incurrió en ellos producto de la actividad que desarrolla…”

   Que “…aún cuando fueron consignados documentos, éstos por sí (sic) solos no reflejan que efectivamente el contribuyente efectuó tales erogaciones, por cuanto no presentó elementos u otros instrumentos que se vinculen y asocien a tales gastos como otros documentos, comprobantes o registros contables donde se demuestren las erogaciones efectuadas en que haya incurrido, que permitieran establecer por ende, una clara relación entre la erogación que los mismos suponen y el consumo de un bien o la recepción del servicio, por lo que por sí (sic) solos tales documentos presentados no se consideran suficientes como medios de prueba…” (Negritas del recurrente)

   De los argumentos del contribuyente a los efectos de rebatir el reparo formulado por la administración tributaria en atención al rechazo de las cantidades incluidas por concepto de gastos en las Declaraciones del Impuesto sobre la Renta relativo a los períodos fiscales coincidentes con los años civiles 2001 y 2002, por las cantidades de Bs. 29.976.027,45 y Bs. 60.341.327,00 respectivamente, aprecia este sentenciador que los mismos a pesar de su extensión, están basados en exponer que la administración tributaria incurre en un falso supuesto de hecho por cuanto a su decir, al no haber acompañado el recurrente las facturas y documentales consignadas a la fiscalización con otros medios de prueba a los efectos de verificar la veracidad de los incurridos gastos, así como que algunas de ellas no cumplen con los requisitos formales a los fines de poder hacer la deducibilidad de los gastos que contienen, la administración procedió a su rechazo y a liquidar las cantidades originadas por ese rechazo, incorporando tales cantidades a la base imponible del impuesto sobre la renta liquidado a través de la resolución impugnada, en este sentido, se estima necesario el análisis que corresponda, en función de lo estatuido en las normas legales que regulan el mencionado impuesto, así como de conformidad con los criterios jurisprudenciales aplicables a la materia.

   Sobre el falso supuesto ha expresado la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia lo que de seguidas se transcribe en el extracto contenido en Sentencia Nº 00701, de fecha 29 de junio de 2004:

   …Ahora bien, respecto del falso supuesto, esta Sala en su pacífica y reiterada jurisprudencia sobre el tema ha destacado que el aludido vicio se configura cuando la Administración al dictar un determinado acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o que no guardan la debida vinculación con el o los asuntos objeto de decisión, verificándose de esta forma el denominado falso supuesto de hecho; igualmente, cuando los hechos que sirven de fundamento a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al emitir su pronunciamiento los subsume en una norma errónea o inexistente en el derecho positivo, se materializa el falso supuesto de derecho. Por tal virtud, cuando el acto administrativo ha sido dictado bajo una incorrecta apreciación y comprobación de los hechos en los cuales se fundamenta, el mismo resulta indefectiblemente viciado en su causa…

   De conformidad con la jurisprudencia arriba transcrita se observa, que durante la oportunidad procesal de promoción de pruebas en el presente procedimiento, el contribuyente consignó una serie de facturas marcadas “D”, “E”, “F”, “G”, “H”, “I”, “P1”, así como las documentales que corren insertas a los folios que van desde el folio 204 hasta el folio 355, ambos incluidos, de este expediente, relativos a los pagos efectuados a empleados del recurrente durante los períodos fiscales sometidos a revisión, con relación a los cuales se tiene que la administración tributaria nacional procedió a rechazarlos en virtud que para el caso de las facturas, señaló la fiscalización que algunas de ellas se emitieron cumpliendo parcialmente los requisitos legales y reglamentarios que harían deducibles los gastos en ellas expresados por una parte, y por la otra, con relación a las documentales por medio de las cuales el recurrente efectuó el pago de empleados arriba señaladas, la administración tributaria señaló que al no haber sido acompañadas con otro género de pruebas a los efectos de demostrar los gastos que contienen, se produjo a su vez el rechazo de tales cantidades también incluidas en las declaraciones de renta del contribuyente investigado.

   Así las cosas, en el presente asunto, el rechazo de las cantidades declaradas por el recurrente por medio de las Declaraciones de Impuesto sobre la Renta de los períodos fiscales coincidentes con los años civiles 2001 y 2002, que ascienden a la cantidad de Bs. 29.976.027,45 en el ejercicio fiscal 2001 y de Bs. 60.341.327,00 para el ejercicio fiscal 2002, se sustentan por una parte en la emisión de facturas que no cumplen con los requisitos legales, aunado al hecho que el contribuyente para el momento en que la Administración Tributaria le requirió la demostración de los gastos declarados, no aportó en sede administrativa medio probatorio alguno para sustentar los gastos en los cuales expuso haber incurrido durante los períodos sometidos a revisión fiscal.

   En este orden, es oportuno transcribir parcialmente la Sentencia Nº 00498, de fecha 02 de junio de 2010, dictada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, por medio de la cual expresó:

   …Respecto a la omisión de los requisitos legales y reglamentarios que deben contener las facturas a los efectos de admitir los impuestos soportados por la contribuyente en las compras de bienes y/o adquisición de servicios en materia de impuesto a las ventas, así como lo atinente a la necesaria presentación de la factura original para ser posible la deducción de los créditos fiscales pretendidos, ha sido criterio reiterado de esta M.I., sin menoscabo de la existencia de tal regulación, a cuyos postulados deben sujetarse las partes intervinientes en la relación jurídico tributaria, que debe examinarse cada caso en particular para así determinar si los requisitos omitidos son esenciales o simplemente formales, de manera que pudieran obstaculizar la función de control y recaudación del Fisco Nacional respecto a los débitos fiscales a los que tiene derecho.

   De igual manera, la Sala ha interpretado en cuanto al criterio sostenido por la Administración Tributaria, en el sentido de que sólo con la presentación de la factura original se tiene el derecho a deducir créditos fiscales, que siendo ésta el documento por excelencia para demostrar las operaciones efectuadas en la actividad económica de la contribuyente, sin embargo no es el único instrumento con el que se puede verificar el impuesto soportado por el contribuyente, pues surge procedente considerar el principio de libertad de pruebas en esta materia…

   En atención a la decisión supra transcrita, debe este sentenciador señalar que tal como lo expuso la Sala en esa oportunidad, efectivamente el rechazo de las facturas aportadas a la fiscalización por adolecer de los requisitos legales y reglamentarios debe ser analizado en cada caso en particular, así, en el presente asunto se observa que la administración tributaria solicitó al recurrente la documentación que avala los gastos deducidos por medio de sus declaraciones de rentas durantes los ejercicios fiscales 2001 y 2002, observándose que de los entregados a la fiscal actuante para su revisión fiscal, consignó tanto facturas por diversos gastos, entre las que figuran las consignadas en este procedimiento judicial durante la etapa de promoción de pruebas, así como recibos de pago a empleados que cursan a los folios que van desde el folio 204 hasta el folio 355 de este expediente, igualmente las facturas que cursan en las piezas 1 y 2 del expediente administrativo traído a los autos por la administración tributaria nacional.

   Siguiendo el orden anterior, se observa del propio acto administrativo recurrido, específicamente de la declaratoria contenida en el folio 48 de este expediente, que la administración tributaria solicitó al recurrente mediante el Acta de Requerimiento Nº SAT-GTI-RCO-600-CO-1374-JA-01 de fecha 20 de agosto de 2004, todos los soportes de los gastos en los cuales el contribuyente dijo haber incurrido durante los períodos fiscales revisados, a los efectos de llevar a cabo el análisis correspondiente en los términos expuestos en la abundante jurisprudencia de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en atención a la revisión de cada factura en particular para determinar si los requisitos de los cuales adolece, son esenciales o de mera forma, específicamente solicitó al recurrente, los “Soportes de Gastos, Anticipos I.S.L.R. (Retenciones) y de otras Rebajas reflejadas en las Declaraciones de los ejercicios 2.001 y 2.002”, asimismo, la administración le solicitó por medio de la referida Acta de Requerimiento, “los Libros Contables: Diario, Inventario y Mayor para los citados ejercicios fiscales”, señalando que el contribuyente si bien presentó los soportes de los gastos solicitados, los anticipos del Impuesto sobre la Renta, así como los comprobantes de retenciones, no presentó la totalidad de los documentos requeridos ni tampoco aportó a decir de la administración, ninguna evidencia comprobatoria que avalara los gastos por él deducidos, en este sentido, si bien es cierto que el contribuyente puso en manos de la fiscal actuante algunas documentales para su revisión, no es menos cierto que en su valoración para efectos de fijar los resultados de la investigación fiscal, a pesar de haber advertido la administración tributaria la falta de algunos requisitos legales o reglamentarios en las facturas, los mismos no pueden ser rechazados de plano cuando tales requisitos no sean esenciales que impidan a su vez el ejercicio de las funciones de control fiscal que la administración tributaria debe realizar, debiendo en todo caso permitir la demostración de tales erogaciones a través de todo tipo de género de pruebas admitidos en nuestra legislación nacional, situación que para quien juzga se patentizó en el presente asunto en el que efectivamente la administración solicitó al recurrente la presentación de otros géneros de pruebas otorgándole así la oportunidad de consignar a la fiscalización otros medios de prueba idóneos para demostrar fehacientemente haber incurrido en los gastos que constan tanto en las facturas como en las documentales contentivas de los pagos a empleados que le fueron rechazados por la fiscalización.

   En apoyo a lo anteriormente indicado y a los fines de garantizar una justicia más equitativa, así como en mayor resguardo de los derechos constitucionales de los sujetos activos y pasivos de la relación jurídico-tributaria, la legislación venezolana admite ampliamente el principio de libertad probatoria previsto en el primer aparte del artículo 269 del Código Orgánico Tributario de 2001, en concordancia con el artículo 395 del Código de Procedimiento Civil, aplicable por mandato expreso del artículo 273 del citado Código, en este orden, considera oportuno quien decide, transcribir lo señalado por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en Sentencia Nº 2.991, dictada en fecha 18 de diciembre de 2001, en la cual expresó:

   ... este Alto Tribunal reitera que nuestro sistema procesal civil se rige por el principio de la libertad de pruebas contemplado en el artículo 395 del Código de Procedimiento Civil, aplicable al caso de autos por disposición del artículo 223 del Código Orgánico Tributario, así:

   ‘Son medios de prueba admisibles en cualquier juicio aquellos que determina el Código Civil, el presente Código y otras leyes de la República.

   Pueden también las partes valerse de cualquier otro medio no prohibido expresamente por la ley, y que consideren conducente a la demostración de sus pretensiones....’.

   Tal principio además ha sido acogido por nuestro ordenamiento jurídico positivo relacionado con la materia principal que nos atañe en el caso de autos, tal como lo estipula el artículo 156 del Código Orgánico Tributario de 2001, al prever que: ‘Podrán invocarse todos los medios de prueba admitidos en derecho...’, con las excepciones allí establecidas.

   Así, la regla en esta materia de promoción de pruebas, es la admisión y sólo puede declararse su negativa en casos excepcionales y cuando sea evidente su ilegalidad o impertinencia.

   Partiendo de este principio general probatorio, la Sala debe pasar seguidamente a examinar si las pruebas promovidas por la contribuyente en su escrito de fecha 10 de abril de 2001, son inadmisibles como lo declaró el a quo.

   Al respecto la Sala observa:

   En el capítulo segundo del escrito de promoción de pruebas presentado por la contribuyente, promovió prueba documental, integrada por instrumentos privados contentivos de originales de las facturas objetadas por la fiscalización, comprobantes de emisión de cheques de asiento y de diario, notas de crédito, estados de cuenta bancarios, órdenes de compra, notas de entrega, notas de recepción, asientos de diarios, órdenes de pago y otros.

   Asimismo manifestó la contribuyente, en su escrito de promoción, que presentaba tales documentos:

   ‘....a fin de demostrar el pago por parte de nuestra representada, del impuesto (créditos fiscales) reflejado en las facturas..., cuya deducibilidad fue rechaza por la Administración Tributaria por estar soportado en facturas que presuntamente no cumplen con los requisitos legales y reglamentarios exigidos para su emisión, para los períodos de imposición de diciembre 1994 hasta noviembre de 1998.....’.

   Advierte la Sala, que en esta materia y por la especial trascendencia que tiene en la vida económica del país, los instrumentos privados que emiten los contribuyentes en el normal desarrollo de su actividad económica, están regidos por las distintas disposiciones legales según el tributo de que se trate.

   En el caso de autos, la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, en varios de sus artículos establece la exigencia a los contribuyentes de los instrumentos privados necesarios, entre otros requisitos, para demostrar el cumplimiento de sus obligaciones en esta materia, así:

   ‘Artículo 33: ... omissis...

   Para que proceda la deducción del crédito fiscal soportado con motivo de las adquisición o importación de bienes muebles o servicios, se requiere que, además de tratarse de un contribuyente ordinario, la operación que lo origine esté debidamente documentada y que en la factura o documento equivalente emitido se indique el monto del impuesto en forma separada del precio, valor o contraprestación de la operación,....’.

   ‘Artículo 49: Los contribuyentes a que se refiere el artículo 3 de este Decreto están obligados a emitir facturas por sus ventas, por la prestación de servicios y por las demás operaciones gravadas. Las operaciones entre contribuyentes ordinarios imponen a éstos el deber de indicar, en partida separada, el impuesto que establece este Decreto.......’.

   ‘Artículo 51: Los contribuyentes deberán llevar los libros, registros y archivos adicionales que sean necesarios y abrir las cuentas especiales del caso para el control del cumplimiento de las disposiciones de este Decreto...’.

   Se evidencia de la normativa parcialmente transcrita, el derecho que tiene la contribuyente para valerse de los instrumentos privados, tales como: facturas o documentos equivalentes, libros de compras, libros de ventas, registros contables y archivos adicionales, a objeto de demostrar la veracidad de sus pretensiones; correspondiendo al juzgador de la causa, en la oportunidad del examen del fondo de la controversia, dar valor probatorio a tales instrumentos de acuerdo con los otros elementos y pruebas producidos por la Administración Tributaria.

   Asimismo, se observa que los hechos contenidos en tales instrumentos guardan relación con las cuestiones debatidas en el proceso, con ocasión del recurso contencioso tributario; como sería la posible deducción de los créditos fiscales soportados por la contribuyente en sus operaciones, realizadas durante los períodos impositivos reparados, originados del impuesto al consumo suntuario y ventas al mayor.

   En consecuencia, las pruebas documentales promovidas y consignadas por las apoderadas de la contribuyente no eran manifiestamente ilegales ni impertinentes, en razón de lo cual no han debido ser declaradas inadmisibles por el a quo, más aún si se considera como antes se explicó, que en todo caso, el referido reconocimiento no impide que el Juez, en la oportunidad procesal correspondiente, pueda ejercer la facultad de valorar las pruebas promovidas y debidamente evacuadas; y apreciar, si fuere el caso, que éstas demuestran o no los hechos debatidos por la contribuyente, y en su caso desestimarlas, una vez obtenida la convicción sobre la verdad de los hechos que se pretenden demostrar.

   Por esa razón, estima la Sala que cualquier rechazo o negativa a admitir una prueba que no fuese calificada como manifiestamente ilegal o impertinente, tal y como fue pretendido por la representación fiscal y declarado por el a quo, en el caso de autos, violenta la normativa regulatoria del procedimiento probatorio que debe privar en el curso de un juicio e impide la efectividad del contradictorio, pudiendo lesionar en definitiva el derecho a la defensa de la parte promoverte...

   Concatenando y aplicando las decisiones supra transcritas al asunto analizado se observa, que la administración tributaria nacional, del cúmulo de pruebas entre facturas y recibos de pago a empleados entregados por el recurrente a la fiscalización, revisó específicamente si los mismos se emitieron en cumplimiento de los requisitos legales y reglamentarios, dejando constancia a través del acto administrativo recurrido, que vista la emisión de tales documentales cumpliendo parcialmente con tales requisitos, solicitó al recurrente, como ya se indicó con anterioridad en la presente motivación, otras documentales que avalaran las erogaciones realizadas a los fines de su deducción e incluidas en las declaraciones del impuesto sobre la renta generado durante los períodos de imposición coincidentes con los años civiles 2001 y 2002, en virtud de la libertad probatoria de la cual gozan los contribuyentes para efectos de demostrar que han incurrido en los señalados gastos, sin embargo, el contribuyente no los presentó, y así lo reconoció por medio del recurso contencioso tributario cuando argumentó como un absurdo jurídico y una exagerada discrecionalidad de la administración tributaria, el hecho de haberle requerido otros medios de prueba que adminiculados con los consignados a la fiscal actuante revelaran la veracidad de haber efectuado los cuestionados gastos, exponiendo en su defensa el hecho de no ser contribuyente obligado a llevar los libros de contabilidad por considerar que su actividad lucrativa no puede ser entendida como de las realizadas por los comerciantes ordinarios en los términos del Código de Comercio venezolano.

   En apoyo a lo anterior se estima oportuno transcribir lo expuesto por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia Nº 01488, dictada en fecha 14 de agosto de 2007, por medio de la cual señaló:

   …1.- Del rechazo de la deducción de gastos por estar soportados en facturas que no cumplen las formalidades de Ley

   El apoderado judicial de la contribuyente manifestó su disconformidad con la decisión proferida por el juez a quo con relación al rechazo de la deducción de gastos por estar soportados en facturas que no cumplen los requisitos legales, tales como: i) no indicar el Registro de Información Fiscal (RIF), ii) estar elaboradas a nombre de terceras personas y iii) por no presentar documentos originales que las sustenten.

   Sobre el rechazo de los gastos por omisión de formalidades en las facturas, los artículos 23, parágrafo primero, 82 y 83 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, aplicable ratione temporis, disponen lo siguiente:

   Artículo 23. (…)

   Parágrafo Primero. El costo de los bienes será el que conste en las facturas emanadas directamente del vendedor, siempre que los precios no sean mayores que los normales en el mercado. Para ser aceptadas como prueba de costo, en las facturas deberá aparecer el número de Registro de Información Fiscal del vendedor, salvo cuando se trate de compras realizadas por el contribuyente en el exterior, en cuyo caso, deberá acompañarse de la factura correspondiente. No constituirán pruebas de costo, las notas de débito de empresas filiales, cuando no estén amparadas por los documentos originales del vendedor.

   Artículo 82: Los contribuyentes están obligados a llevar en forma ordenada y ajustados a principios de contabilidad generalmente aceptados, los libros y registros que esta Ley, su Reglamento y las demás leyes especiales determinen, de manera que constituyan medios integrados de control y comprobación de todos sus bienes activos y pasivos, muebles, e inmuebles, corporales o incorporales, relacionados o no con el enriquecimiento que se declara, a exhibirlos a los funcionarios fiscales competentes y a adoptar normas expresas de contabilidad que con ese fin se establezcan.

   Las anotaciones o asientos que se hagan en dichos libros y registros deberán estar apoyados en los comprobantes correspondientes y sólo de la fe que éstos merezcan surgirá el valor probatorio de aquellos.

   Artículo 83: Los emisores de comprobantes de ventas o de prestación de servicios realizados en el país, deberán imprimir en los mismos su número de Registro de Información Fiscal. A todos los efectos previstos en esta Ley, sólo se aceptarán estos comprobantes como prueba de haberse efectuado el desembolso, cuando aparezca en ellos el número de Registro de Información Fiscal del emisor.

   (Destacado de la Sala).

   Las citadas disposiciones regulan las obligaciones contables y fiscales que deben cumplir los contribuyentes del impuesto sobre la renta; en concreción de dichas normas la Administración ejerce sus potestades de vigilancia, investigación y control fiscal, con la finalidad de determinar no sólo la legalidad de las operaciones realizadas por los contribuyentes sino la sinceridad que ellas merezcan.

   Ahora bien, la Ley de Impuesto sobre la Renta ha establecido una serie de requisitos o condiciones para la deducibilidad de los gastos, a los efectos de ser admitidos como tales en la declaración anual del impuesto sobre la renta. Así, para que un gasto sea admitido como tal debe estar causado, ser normal y necesario, ocurrido en el país y con la finalidad de producir un enriquecimiento. Igualmente, tanto desde el punto de vista contable como fiscal, para que un gasto se considere causado debe haber sido efectivamente pagado o abonado en cuenta; sólo así y de la correcta comprobación de tales supuestos dependerá su admisibilidad. En tal sentido, debe esta Sala analizar si en el caso de autos las condiciones exigidas por la ley para la deducibilidad del gasto se cumplieron.

   Se observa de autos, que la Administración Tributaria rechazó la deducción de gastos incurridos por la contribuyente durante el ejercicio fiscal coincidente con el año civil 1997, con base en las siguientes razones: i) no indicar el Registro de Información Fiscal (RIF), ii) no señalar el nombre de la empresa prestadora del servicio y iii) por no presentar los documentos originales (facturas) que los soporten.

   Ahora bien, sobre este particular esta Sala en anteriores oportunidades ha señalado respecto a los requisitos de las facturas y otros comprobantes de pago, que debe verificarse en cada caso particular si la falta de algún requisito desnaturaliza el contenido de éstas impidiendo con ello la labor de control y recaudación del impuesto. Así, se ha señalado lo siguiente:

   …una factura bien elaborada le permite al Fisco Nacional conocer quiénes fueron realmente los contribuyentes que intervinieron en la operación, qué tipo de operación realizaron, cuál fue su monto y cuál fue el impuesto que retuvo el vendedor al momento de hacer la operación y el cual origina el crédito fiscal en beneficio del comprador. También le permite perseguir al proveedor para reclamar de él el pago del impuesto que ha retenido, porque se conoce perfectamente su nombre o razón social, su número de registro o información fiscal, cual es su domicilio y la cantidad retenida por concepto de impuesto. (…)

   En la norma parcialmente transcrita supra, se somete la validez de las facturas, para dar derecho a deducir el crédito fiscal, al cumplimiento de algunos requisitos legales y reglamentarios. Sin embargo, la ley en general y, en particular, la ley tributaria, no puede aplicarse sin atender al propósito y razón del legislador, que en este caso no puede ser otro que asegurarle al Fisco Nacional el necesario control sobre las operaciones realizadas por los contribuyentes, de manera que no tenga que reconocer créditos fiscales y reintegrarlos cuando al mismo tiempo no pueda perseguir al vendedor de los bienes y servicios que retuvo la misma cantidad por impuesto al consumo, con lo que en definitiva no se merma el ingreso fiscal a que el Estado tiene derecho.

   Por tal motivo estima la Sala que al interpretarse el dispositivo bajo análisis, debe atenderse a si los requisitos reglamentarios son esenciales o simplemente formales, si son indispensables para la persecución del débito fiscal correspondiente por parte del Estado o si son sólo exigencias de forma.

   De manera que debe dispensarse la omisión del requisito, a los solos fines del reintegro, cuando la factura adolece de uno de los requisitos formales, de otro modo el contribuyente debe sufrir las consecuencias de la pérdida de su derecho al reintegro de sus créditos fiscales porque le dificultó o impidió al Fisco Nacional la persecución del débito fiscal correspondiente.

   En conclusión, debe analizarse en cada caso concreto, si la falta del o los requisitos cuestionados desnaturalizan el contenido de las facturas y si por esa razón se impide al Fisco Nacional asegurar la normal y oportuna recaudación de este impuesto, por parte de los proveedores, perturbándose así la función de control que está obligado realizar. Ya que si no fuere así, es decir, si la facultad de la Administración Tributara no se ve impedida de recuperar los impuestos retenidos por débitos fiscales, entonces tiene la Sala forzosamente que declarar cumplido el fin de la factura para dar derecho al crédito fiscal en este caso y, en consecuencia, reconocer la procedencia del crédito fiscal con basamento en dicho instrumento.

   Dentro de esta interpretación de justicia tributaria, las negativas de reconocimientos de los créditos fiscales en el proceso de determinación del impuesto al consumo suntuario y a las ventas (sic), deben ser examinadas equitativamente, tanto por la Administración Tributaria como por los Jueces Tributarios, a fin de precisar, en cada caso concreto, cuándo el incumplimiento de los requisitos previstos en el mencionado artículo 63 del Reglamento lesiona la necesaria función de control que el Fisco Nacional está en el deber de realizar, impidiéndole el ejercicio de su derecho a perseguir el débito fiscal correspondiente. Y si este es el caso, debe establecerse para la contribuyente la pérdida de los créditos fiscales.

   . (Sentencia No. 02158 del 10 de octubre de 2001, caso: Hilados Flexilón, S.A., ratificado en el fallo No. 02991 del 18 de diciembre de 2001, caso: C.A. Tenería Primero de Octubre).

   En consecuencia, cada caso debe ser examinado equitativamente a fin de precisar, cuándo el incumplimiento de tales requisitos lesiona la función de control que el Fisco Nacional está en el deber de realizar. Así, el anterior criterio jurisprudencial ha sido ratificado y profundizado por esta Sala en diversos fallos, entre ellos el No. 04581 del 30 de junio de 2005, caso: Cervecería Polar Del Centro y recientemente por sentencia No. 02978 del 20 de diciembre de 2006, caso: Materiales De Plomería, C.A. (MAPLOCA), bajo los términos siguientes:

   …si bien la factura fiscal constituye un elemento de capital importancia en la demostración y comprobación de los movimientos económicos de un contribuyente, de la cual pueden advertirse en principio, los créditos fiscales generados en un determinado período fiscal, la misma no representa un elemento constitutivo del crédito fiscal, toda vez que lo determinante para que nazca en un determinado contribuyente el derecho a deducir créditos fiscales, es que se haya materializado la operación económica que dio origen a los mismos, vale decir, que el contribuyente hubiere sido incidido por el tributo.

   Ello así, nacerá para el contribuyente percutido por el impuesto el derecho a deducir créditos fiscales cuando éste hubiere soportado en cualquier estadio de la cadena de comercialización del bien o servicio el tributo en referencia y lo pruebe de manera plena. Por tal motivo, estima la Sala que las facturas si bien han sido concebidas por el legislador tributario como un mecanismo de control fiscal que puede llevar a constatar fehacientemente, cuando se han satisfecho los requisitos legales y reglamentarios, la existencia de débitos y créditos fiscales, soportados por los contribuyentes, ello no debe llevar a considerar que las mismas constituyan per se el único elemento probatorio de los mismos; lo anterior, en atención a que la propia Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, actual Ley de Impuesto al Valor Agregado, y su Reglamento reconocen la existencia de otros documentos equivalentes a éstas para comprobar los débitos y créditos fiscales en materia del impuesto a las ventas…

   .

   Derivado de lo anterior, se concluye que el incumplimiento de alguno de los requisitos legales y reglamentarios en las facturas no acarrea necesariamente la pérdida de la deducción del gasto, sino que habrá de atenderse al examen equitativo y racional de las mismas, en cada caso concreto, en concordancia con los documentos equivalentes y los restantes elementos probatorios aportados en autos, todo ello sin menoscabo del deber que pesa sobre todo contribuyente o responsable de acatar fielmente la normativa dictada por el legislador tributario en materia de facturación.

   En el presente caso, la Administración mediante las exigencias: i) de la mención del número de Registro de Información Fiscal (RIF), ii) de ser emitida a nombre de la contribuyente por la empresa prestadora del servicio, y iii) estar soportados los gastos en documentos originales (facturas), persigue tanto la identificación del prestador de los servicios como la verificación de los enriquecimientos obtenidos por éste, así como su correspondiente contrapartida, es decir, los desembolsos efectuados por los beneficiarios de tales servicios; en otros términos, al ser requerido tales requisitos, el Fisco Nacional con el fin de comprobar la identificación del emisor de la factura, busca escudriñar la vinculación económica de las partes con la finalidad fundamental de constatar si efectivamente fue causado el gasto. (Vid. sentencia No. 00395 del 5 de marzo de 2002, caso: Industria Cerrajera El Tambor, C.A.).

   Asimismo, se observa de los alegatos expuestos por el apoderado judicial de la contribuyente que éste señala que no puede el Fisco Nacional desconocer la deducción de un gasto; sobre este particular debe señalarse tal como se expuso supra que ciertamente las disposiciones contenidas en los artículos 23, parágrafo primero, 82 y 83 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994 persiguen facilitar la labor de vigilancia y control desplegada por la Administración Tributaria; no obstante, considera esta Alzada que tales artículos no deben ser interpretados en forma aislada sino atendiendo al contexto de las normas que vinculan la materia regulada.

   Circunscribiendo el análisis al caso de autos, no se desprende que la contribuyente hubiere consignado algún elemento probatorio que pudiera comprobar la causación de los gastos, como pudieron ser facturas sustitutivas corrigiendo el error incurrido e indicando el Registro de Información Fiscal (RIF), la denominación de las empresas prestadoras de servicios, o la presentación de registros contables de los cuales pudieran desprenderse las anotaciones que soporten las erogaciones efectuadas a los fines de la producción de la renta, entre otros; en razón de lo cual, esta Sala considera que la contribuyente incumplió con los requisitos previstos en la ley, lo que trae como consecuencia, que los gastos se consideran como no causados y, por consiguiente, se confirma el rechazo de su deducción determinado por la Administración Tributaria y advertido por el a quo en la sentencia recurrida. Así se declara…” (Negritas de la Sala)

   De acuerdo con la decisión supra transcrita, se precisa que el incumplimiento de alguno de los requisitos legales y reglamentarios en las facturas no acarrea necesariamente la pérdida de la deducción del gasto, sino que habrá de atenderse al examen equitativo y racional de las mismas, en cada caso concreto, así las cosas, se observa del acto administrativo impugnado, que efectuada la investigación fiscal, la administración tributaria realizó un desglose de las documentales consignadas por el contribuyente a la fiscalización, verificando quien juzga concretamente en los cuadros contenidos en el mencionado acto, que se especifican los requisitos incumplidos en la emisión de las facturas allí señaladas, así se tiene que de los folios que van desde el 54 hasta el folio 61 ambos incluidos del acto administrativo impugnado por ante esta instancia judicial se observa que la administración señaló en forma detallada las facturas que no contienen el número de Registro de Información Fiscal (RIF) del emisor de la factura, las cuales rielan a los folios 658, 653, 642, 634, 629, 623, 606, 597, 581, 573, 569, 561, 555, 549, 534, 547, 523, 524, 497 y 455 del expediente administrativo, pieza 02/02, correspondientes al ejercicio fiscal coincidente con el año civil 2001; así como las facturas y otras documentales que cursan en el expediente administrativo pieza 01/02, las cuales, adolecen del requisito relativo al registro de información fiscal cuyas copias fotostáticas fieles a su original, aparecen en los folios 125, 116, 115, 114, 113, 112, 111, 110, 106, 102, 101, 100, 99, 98, 97, 96, 95, 94, 93, 92, 91, 90, 89, 159, 152, 151, 150, 149, 148, 147, 144, 133, 132, 131, 130, 129, 128, 127, 182, 179, 176, 175, 174, 173, 172, 171, 168, 166, 165, 164, 163, 162, 161, 220, 213, 208, 207, 206, 205, 204, 203, 190, 189, 188, 187, 186, 185, 184, 255, 254, 246, 245, 244, 243, 242, 241, 237, 236, 235, 234, 233, 225, 224, 272, 271, 270, 269, 268, 267, 264, 263, 262261, 260, 259, 258, 299, 297, 296, 295, 294, 293, 292, 289, 287, 286, 285, 284, 283, 282, 341, 338, 331, 330, 329, 328, 327, 326, 325, 315, 314, 313, 312, 311, 310, 367, 358, 357, 356, 355, 354, 353, 350, 349, 348, 347, 347, 346, 345, 344, 393, 386, 385, 384, 383, 382, 381, 376, 375, 374, 373, 372, 371, 370, 396, 397, 398, 399, 400, así como las copias fotostáticas de las facturas y otras documentales incluidas en la pieza 02/02, específicamente en los folios 401, 402, 409, 410, 411, 412, 413, 414, 420, 438, 437, 436, 435, 434, 433, 428, 427, 426, 425, 424, 423 y 422, emitidas durante el ejercicio fiscal coincidente con el año civil 2002, consignado oportunamente por la administración tributaria nacional por ante este Tribunal, en este orden, tratándose de un requisito esencial que debe contener toda factura emitida con fines fiscales, la ausencia del mismo en su contenido y de la cual quiera hacerse valer el contribuyente a los efectos de la deducción que se analiza, obstaculiza las funciones de control de la que está facultada la administración tributaria, aunada a la falta probatoria del recurrente en lo que atañe a esta argumentación, en consecuencia, debe este juzgador confirmar el rechazo de los gastos contenidos en las facturas contentivas de gastos deducidos a través de las Declaraciones del Impuesto Sobre la Renta correspondiente a los períodos fiscales coincidentes con los años civiles 2001 y 2002, presentadas por el recurrente en sede administrativa que han sido rechazadas por la fiscalización por carecer del requisito esencial relativo al número de registro de información fiscal. Así se decide.

   Asimismo, de la revisión efectuada por la fiscal actuante autorizada para llevar a cabo la investigación fiscal y así se dejó constar en el acto administrativo recurrido, que la contribuyente consignó a la fiscalización, documentos emitidos a nombre de personas distintas al sujeto investigado, en este sentido, considera oportuno esta juzgadora transcribir parcialmente lo expuesto por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en su decisión Nº 00145, dictada en fecha 11 de febrero de 2010, por medio de la cual dispuso:

   …5.- Rechazo de facturas a nombre de terceros

   En lo referente a las facturas a nombre de terceros, señaló la contribuyente que existe los vicios de falso supuesto de hecho y de derecho pues la “Administración Tributaria (…) tuvo a su disposición para su examen y análisis la documentación demostrativa de lo precedentemente señalado, no cabe duda que la recurrida procedió a rebajar improcedentemente los créditos fiscales que nuestra poderdante tiene legítimo derecho a recuperar”.

   En este sentido, es importante destacar lo establecido en la sentencia N° 00083 de fecha 29 de enero de 2002, Caso Aquamarina de la Costa, C.A., respecto al rechazo de las facturas emitidas a nombre de terceros. En dicho fallo se señaló lo siguiente:

   En esta materia la Sala encuentra procedente el reparo, pues no se le puede pedir al Fisco Nacional que reconozca créditos fiscales si las facturas están emitidas a nombre de terceros, ya que es a éstos a quienes correspondería el crédito fiscal y no a quien presenta la factura; a menos que la compra se haya hecho por cuenta del solicitante del reintegro, en cuyo caso, tal circunstancia debe ser alegada y probada por la contribuyente. De otro modo, el rechazo del crédito fiscal queda reforzado por la presunción de legalidad y veracidad de las actas fiscales. Como en el presente caso no se ha producido tal comprobación, la Sala debe forzosamente declarar que no le corresponden a la solicitante los créditos fiscales por la cantidad de Bs. 125.770,19. Así se declara

   .

   Conforme a lo términos del fallo anteriormente expuesto, a los fines del reconocimiento del crédito fiscal de una factura emitida a nombre de tercero, la contribuyente tiene que probar que fue hecha por cuenta del solicitante del recuperación, pues, de lo contrario, el crédito fiscal será reconocido a la persona que aparece en la factura.

   Ello así, constata este M.T. que la Administración Tributaria en el caso de autos rechazó un crédito fiscal por la cantidad de veintiún mil seiscientos setenta y un bolívares con cincuenta y cuatro céntimos (Bs. 21.671,54), el cual se encuentra en la factura N° 105095 de fecha 20 de marzo de 1998, emitida a nombre del Hotel Punta Palma.

   Ahora bien, en atención a que la contribuyente no comprobó que dicha operación fue realizada por un tercero actuando por cuenta de la contribuyente, debe esta Sala desechar el argumento planteado por la recurrente en tal sentido y, en consecuencia, confirmar el rechazo de dicho crédito fiscal. Así se declara…” (Negritas de la Sala)

   Así las cosas, aplicando la sentencia arriba transcrita a la situación que se a.s.o.q.t. como lo expuso la administración tributaria y así lo verifica esta juzgadora de las documentales insertas en el expediente administrativo pieza 02/02, específicamente en los folios 660, 650, 644, 643, 626, 624, 601, 609, 598, 588, 580, 579, 563, 554, 539, 535, 517, 511, 510, 505, 504, 499, 483, 472, 470, 463, 456, relacionadas durante el ejercicio fiscal coincidente con el año civil 2001, aunada a las facturas relacionadas en el ejercicio fiscal 2002, con relación a las cuales, pudo esta sentenciadora verificar que en la pieza 01/01 del expediente administrativo cursan las copias fotostáticas de las facturas aportadas a la fiscalización durante el procedimiento de fiscalización, emitidas a nombre de persona distinta al contribuyente de marras, concretamente en los folios 123, 119, 103, 154, 143, 142, 141, 140, 139, 137, 135, 177, 170, 219, 218, 213, 212, 201, 199, 195, 194, 192, 253, 250, 249, 240, 226, 223, 279, 278, 276, 275, 265, 257, 307, 306, 305, 304, 301, 288, 335, 339, 332, 318, 309, 365, 363, 359, 351, 343, 392, 391, 379, 378, de igual modo verifica este sentenciador la inclusión de facturas emitidas a nombre de personas distintas al contribuyente en la pieza 01/01 del expediente administrativo, las cuales efectivamente tal como lo expuso la administración tributaria en el acto administrativo recurrido, han sido emitidas a personas distintas al contribuyente que recurre por esta vía los reparos fiscales efectuados en su contra por este concepto, así se tiene que las señaladas facturas se encuentran insertas en el citado expediente formado en sede administrativa en los folios 403, 416, 418, 419, 420, 442 y 441, en este sentido, de las relacionadas documentales observa este juzgador que efectivamente han sido emitidas a nombre de otras personas que no se corresponden con el contribuyente recurrente, situación que lo imposibilita para aprovecharse de los gastos efectuados por medio de las relatadas documentales, debiendo en consecuencia declarar ajustado a derecho el reparo fiscal realizado por la administración tributaria nacional, toda vez que el contribuyente en la oportunidad correspondiente, no presentó elemento probatorio alguno para desvirtuar el rechazo de los gastos contenidos en las facturas señaladas relacionadas con este aspecto, o en su defecto de los medios probatorios apropiados que le hubiesen permitido demostrar que efectivamente el propio contribuyente incurrió en los rechazados gastos, limitando el análisis adecuado de los hechos debatidos en este punto, quedando forzosamente reforzada la apreciación realizada por la fiscalización reflejada por medio de la resolución recurrida en virtud de la presunción de legalidad y veracidad que la reviste, situación que consecuencialmente conduce a que este juzgador estime que al no ser probada debidamente la pretensión del recurrente, debe dar por ciertos los hechos plasmados en la Resolución en relación a este punto. Así se declara.

   Del mismo modo, este juzgador verificó que el contribuyente presentó documentales que no indican los datos del comprador, cliente o receptor del servicio, según se evidencia del expediente administrativo pieza 02/02, concretamente de los folios 610, 594, 589, 571, 570, 545, así como las facturas contenidas en la pieza 01/02 del expediente administrativo, en los folios 380, 180 y 137, en tal sentido, es de hacer notar que los incumplimientos delatados anteriormente fueron cometidos para los ejercicios fiscales coincidentes con los años civiles 2001 y 2002, ambos ejercicios sometidos a la revisión fiscal por parte de la administración tributaria nacional, verificando quien juzga la presente causa que de la relación contenida en el acto recurrido inserta a los folios arriba indicados, efectivamente el contribuyente los consignó a la fiscal actuante formándose en sede administrativa el expediente administrativo contentivo de las mencionadas documentales, las cuales al ser revisadas por este sentenciador, permiten verificar su emisión en cumplimiento parcial de los requisitos legales y reglamentarios, situación que condujo a su rechazo de conformidad con las exigencias legales, por parte de la administración tributaria nacional, verificándose a su vez la falta probatoria por parte del recurrente que conduce a este juzgador a confirmar el reparo efectuado por medio de la resolución impugnada, en virtud de las deducciones hechas con base en gastos no comprobados a través de las Declaraciones del impuesto sobre la Renta relativas a los ejercicios fiscales de 2001 y 2002. Así se establece.

   Por otra parte, de las facturas consignadas por el recurrente en la etapa de promoción de pruebas en el presente procedimiento judicial, se cita la numerada 0032, cursante al folio 159 de este expediente y al folio 634 del expediente administrativo, pieza 2/2, con relación a la cual se precisa, que la misma no contiene el número de registro de información fiscal del emisor, en este orden, de conformidad con lo establecido en el artículo 51 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado: “La Administración Tributaria llevará un registro actualizado de contribuyentes y responsables del impuesto conforme a los sistemas y métodos que estime adecuados. A tal efecto, establecerá el lugar de registro y las formalidades, condiciones, requisitos e informaciones que deben cumplir y suministrar los contribuyentes ordinarios y responsables del impuesto, quienes estarán obligados a inscribirse en dicho registro, dentro del plazo que al efecto se señale…”, asimismo, todo contribuyente del impuesto al valor agregado está obligado a emitir facturas por sus ventas, por la prestación de servicios y por las demás operaciones gravadas, según se deriva del contenido del artículo 54 eiusdem, del mismo modo se estima oportuno transcribir lo preceptuado en el artículo 56 de la citada ley, según el cual:

   Artículo 56. Los contribuyentes deberán llevar los libros, registros y archivos adicionales que sean necesarios y abrir las cuentas especiales del caso para el control del cumplimiento de las disposiciones de esta Ley y de sus normas reglamentarias. Los contribuyentes deberán conservar en forma ordenada, mientras no esté prescrita la obligación, tanto los libros, facturas y demás documentos contables, como los medios magnéticos, discos, cintas y similares u otros elementos, que se hayan utilizado para efectuar los asientos y registros correspondientes.

   En especial, los contribuyentes deberán registrar contablemente todas sus operaciones, incluyendo las que no fueren gravables con el impuesto establecido en esta Ley, así como las nuevas facturas o documentos equivalentes y las notas de crédito y débito que emitan o reciban, en los casos a que se contrae el artículo 58 de esta Ley.

   Las operaciones deberán registrarse en el mes calendario en que se consideren perfeccionadas, en tanto que las notas de débitos y créditos se registrarán, según el caso, en el mes calendario en que se emitan o reciban los documentos que las motivan.

   Los contribuyentes deberán abrir cuentas especiales para registrar los impuestos o débitos fiscales generados y cargados en las operaciones y trasladados en las facturas, así como los consignados en las facturas recibidas de los vendedores y prestadores de servicio que sean susceptibles de ser imputados como créditos fiscales.

   Los importadores deberán, igualmente, abrir cuentas especiales para registrar los impuestos pagados por sus importaciones y los impuestos cargados en sus ventas.

   Parágrafo Único: La Administración Tributaria establecerá, mediante normas de carácter general, los requisitos, medios, formalidades y especificaciones, que deben cumplirse para llevar los libros, registros, archivos y cuentas previstos en este artículo, así como los sistemas administrativos y contables que se usen a tal efecto.

   La Administración Tributaria podrá igualmente establecer, mediante normas de carácter general, los términos y condiciones para la realización de los asientos contables y demás anotaciones producidas a través de procedimientos mecánicos o electrónicos.

   De conformidad con el artículo transcrito, constituye una obligación para los contribuyentes del impuesto al valor agregado el hecho de llevar debidamente, los libros de contabilidad para efectos del control que debe hacer la Administración Tributaria, en este orden, deberán conservar en forma ordenada, mientras no esté prescrita la obligación, tanto los libros, facturas y demás documentos contables, como los medios magnéticos, discos, cintas y similares u otros elementos, que se hayan utilizado para efectuar los asientos y registros correspondientes, además de registrar contablemente todas sus operaciones, incluyendo las que no fueren gravables con el impuesto establecido en la Ley, incluyendo las nuevas facturas o documentos equivalentes y las notas de crédito y débito que emitan o reciban.

   Lo anterior se trae a colación, toda vez que el recurrente expuso por medio del recurso contencioso tributario que no se considera obligado a llevar los libros legales de contabilidad por no ser contribuyente ordinario, sin embargo, para quien juzga la presente causa, en razón de las actividades del contribuyente que se analiza, el recurrente es un contribuyente ordinario del impuesto al valor agregado y como consecuencia de ello sí estaba en la obligación de llevar debidamente sus libros de contabilidad, dichos libros le hubiesen permitido probar precisamente que incurrió en los gastos que le han sido rechazados por la administración tributaria por cuanto de su solo dicho no puede devenir su defensa, en virtud que se requiere demostrar fehacientemente que ha incurrido en los gastos contenidos en las facturas que le han sido rechazadas por la fiscalización por haber sido emitidas sin cumplir totalmente con los requisitos exigidos por las disposiciones legales y reglamentarias.

   Igualmente se estima oportuno transcribir lo establecido en el parágrafo primero del artículo 23 y artículo 92 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, el cual dispone:

   Artículo 23. A los efectos del artículo 21 se consideran realizados en el país:

   (Omissis)

   Parágrafo Primero: El costo de los bienes será el que conste en las facturas emanadas directamente del vendedor, siempre que los precios no sean mayores que los normales en el mercado. Para ser aceptadas como prueba de costo, en las facturas deberá aparecer el número de Registro de Información Fiscal del vendedor, salvo cuando se trate de compras realizadas por el contribuyente en el exterior, en cuyo caso, deberá acompañarse de la factura correspondiente. No constituirán prueba de costo, las notas de débito de empresas filiales, cuando no estén amparadas por los documentos originales del vendedor.

   (Omissis)

   Artículo 92: los emisores de comprobantes de ventas o de prestación de servicios realizados en el país, deberán cumplir con los requisitos de facturación establecidos por la Administración Tributaria, incluyendo en los mismos su número de Registro de Información Fiscal. A todos los efectos previstos en esta ley, sólo se aceptarán estos comprobantes como prueba de haberse efectuado el desembolso, cuando aparezca en ellos el número de Registro de Información Fiscal del emisor y sean emitidos de acuerdo a la normativa sobre facturación establecida por la Administración Tributaria.

   De conformidad con lo estatuido en las normas supra copiadas, se requiere para ser aceptada como prueba del gasto, que aparezca en las facturas el número de registro de información fiscal del vendedor, en este orden, el requisito pre-narrado ha sido considerado por la vasta jurisprudencia de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, como un requisito esencial, toda vez que con la información del citado registro puede ejercer sus funciones de control de los débitos que se constituyan a favor del Fisco, caso contrario, en asuntos como el revisado por este órgano jurisdiccional, la factura así emitida, debe articularse junto con otro medio legal de prueba que permita comprobar que el contribuyente ha incurrido en el gasto contenido en la facturación cuya valoración pretende el recurrente.

   Asimismo, constituye una prueba de contundente importancia para quien juzga, el hecho de llevar en forma ordenada los libros de contabilidad, por medio de los cuales se registran precisamente todas las operaciones y negocios contenidos en las facturas que reflejan los gastos en los cuales se incurre en el ejercicio de una determinada actividad, así como todos los documentos que contienen la vida jurídica de los sujetos sometidos a imposición, tal como se deriva del contenido del artículo 91 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, según el cual:

   Artículo 91. Los contribuyentes están obligados a llevar en forma ordenada y ajustados a principios de contabilidad generalmente aceptados, los libros y registros que esta ley, su reglamento y las demás leyes especiales determinen, de manera que constituyan medios integrados de control y comprobación de todos sus bienes activos y pasivos, muebles e inmuebles, corporales o incorporales, relacionados o no con el enriquecimiento que se declara, a exhibirlos a los funcionarios fiscales competentes y a adoptar normas expresas de contabilidad que con ese fin se establezcan.

   Las anotaciones o asientos que se hagan en dichos libros y registros deberán estar apoyados en los comprobantes correspondientes y sólo de la fe que éstos merezcan surgirá el valor probatorio de aquéllos

   De la redacción del citado artículo deviene la capital importancia que tiene en la vida jurídica de todo contribuyente, el hecho de llevar conforme a los principios de contabilidad generalmente aceptados los libros contables Diario, Mayor e Inventario, así como los registros exigidos por las leyes y reglamentos, en este orden se observa, que en el presente asunto, la administración tributaria por medio del Acta de Requerimiento Nº SAT-GTI-RCO-600-S-2006-00166, de fecha 26 de enero de 2006, le solicitó al contribuyente investigado, Original y Copia Fotostática de los Comprobantes de Pago, así como de los Soportes Contables que avalaran los montos reparados constituidos por la cantidad de Bs. 29.976.027,45 en el ejercicio fiscal 2001 y de Bs. 60.341.327,00 para el ejercicio fiscal 2002, por concepto de gastos deducibles en las Declaraciones del Impuesto sobre la Renta y sus respectivos registros contables, además de los Balances contables, sin embargo, de acuerdo con lo expuesto a través de la resolución recurrida, el contribuyente no los presentó por considerar erradamente que, a su decir, no estaba obligado a llevar tales libros y registros de su contabilidad, no obstante, de conformidad con las normas ya transcritas en esta decisión se revela la obligatoriedad para todo contribuyente sujeto a tributación de llevar y mantener una contabilidad cabal que permita a la administración el ejercicio de sus funciones de control fiscal, en consecuencia, al precisar esta sentenciadora que en sede administrativa y ahora en sede judicial, el contribuyente no aportó las pruebas fehacientes a los efectos de clarificar su situación fiscal debe este sentenciador confirmar la actuación administrativa en la forma explanada en la Resolución que por esta vía se impugna. Así se declara.

   Del mismo modo, se observa de las documentales traídas a este procedimiento judicial por el recurrente en la oportunidad de promover pruebas, las facturas numeradas 7177 marcada “E” cursante al folio 160 de este expediente, Nº 13471 marcada “F” cursante al folio 161 de este expediente, Nº 4741 marcada “G” cursante al folio 162 de este expediente, Nº 9017 marcada “H ” cursante al folio 163 de este expediente y factura S/N marcada “I” cursante al folio 164 de este expediente y sus copias insertas en el expediente administrativo en los folios 594, 570 y 545 de la pieza 2/2, al folio 380 del expediente administrativo, pieza 1/2 y al folio 137 del expediente administrativo, pieza 1/2, respectivamente, de cuyas copias se evidencia que para el momento en que le fue requerida la documentación al contribuyente durante la fiscalización, las mismas fueron consignadas sin que de las copias fieles y exactas recibidas en sede administrativa se evidencie la indicación expresa del “Nombre o Razón Social” ni el “Registro de Información Fiscal” de la persona a quien está dirigida, aunado al hecho que a pesar de haberle solicitado al contribuyente por medio del Acta de Requerimiento Nº SAT-GTI-RCO-600-S-2006-00166, de fecha 26 de enero de 2006, los comprobantes, libros y otros documentos por medio de los cuales pudiera haberse valorado el gasto a favor del recurrente, se evidencia que tal como lo indicó la administración tributaria en la Resolución recurrida, el contribuyente no los presentó, colocando a la administración en el deber de rechazar los pretendidos gastos, asimismo, se observa de las facturas comentadas consignadas en original por el recurrente para el momento de promoverlas en el presente juicio, que las mismas tienen incluido el “Nombre o Razón Social” y el “Registro de Información Fiscal” de la persona a quien está dirigida, evidenciando quien juzga una alteración del contenido de las mismas que encuadra en lo estatuido en el artículo 57 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, según el cual:

   Artículo 57.- Para los efectos del impuesto, se entiende por facturas no fidedignas aquéllas que contengan irregularidades que hagan presumir que no se ajustan a la verdad, porque su numeración y fecha no guarda la debida continuidad con las restantes facturas, tengan adulteraciones, enmendaduras o interlineaciones, no concuerden con los asientos contables que registran la operación respectiva, no coincidan con el contenido de los distintos ejemplares o copias de la misma factura, u otras anormalidades semejantes.

   Deben calificarse de falsas las facturas que faltan a la verdad o realidad en los casos contenidos en ellas. Esta falsedad podrá ser tanto material, esto es, que altere el sentido del documento mismo en su materialidad, como falsedad ideológica, por dejar constancia de hechos falsos o inexistentes, aun siendo las formas empleadas aparentemente reales o auténticas, como por ejemplo, indicar falsamente el nombre o razón social del contribuyente, su domicilio fiscal, número de registro del contribuyente o monto de la operación o del impuesto correspondiente; indicando falsa o inexistente actividad económica o adulterar la identidad del emisor o receptor de la factura.

   Así las cosas, de la norma supra transcrita se infiere que el contribuyente alteró las facturas Nº 7177 marcada “E” cursante al folio 160 de este expediente, Nº 13471 marcada “F” cursante al folio 161 de este expediente, Nº 4741 marcada “G” cursante al folio 162 de este expediente, Nº 9017 marcada “H ” cursante al folio 163 de este expediente y factura S/N marcada “I” cursante al folio 164 de este expediente y sus copias insertas en el expediente administrativo en los folios 594, 570 y 545 de la pieza 2/2, al folio 380 del expediente administrativo, pieza 1/2 y al folio 137 del expediente administrativo, pieza 1/2, respectivamente, en el momento de presentarlas en la etapa procesal correspondiente a la promoción de pruebas en este procedimiento judicial, alteración ésta que conduce a este sentenciador a declarar que los gastos contenidos en ellas ciertamente deben ser desestimados en principio por haber sido adulterado su contenido, aunado al hecho de no haber traído otro género de pruebas de los admitidos en nuestra legislación para comprobar el gasto cuya deducción se pretende, así como por el hecho de que al no contener el registro de información fiscal de la persona a quien fue emitida, obstaculiza la función de control que necesariamente debe ejercer la administración tributaria, en consecuencia, las mismas deben ser rechazadas como prueba de haber incurrido el contribuyente en los gastos alegados. Así se declara.

   Por otra parte cursa al folio 186 de este expediente la factura Nº 36019, marcada “P1”, cuya copia fotostática corre inserta al folio 571 del expediente administrativo, pieza 02/02, de la cual se evidencia que la mencionada factura no fue rechazada por la administración tributaria en cuanto al gasto que contiene, situación que se deriva del propio acto administrativo recurrido, específicamente en los cuadros relacionados por la administración tributaria por medio de los cuales señaló una a una las facturas y documentales emitidas en cumplimiento parcial de los requisitos legales y reglamentarios exigidos, en consecuencia, la misma no forma parte del debate judicial que se dirime y por lo tanto no forma parte del reparo efectuado al contribuyente por la administración tributaria. Así se declara.

   Asimismo, cursan a los folios que van desde el 204 al 355 de este expediente, los recibos en original emitidos por el contribuyente revisado fiscalmente, por medio de los cuales se evidencian los pagos por él efectuados a diferentes empleados, durante los ejercicios fiscales sometidos a investigación por parte de la administración tributaria nacional, coincidentes con los años civiles 2001 y 2002, ahora bien, tal como lo ha explanado este sentenciador con anterioridad, visto el requerimiento que se le hizo al recurrente con relación a los libros de contabilidad, soportes de gastos, comprobantes, estados de cuenta y balances, solicitados por la fiscal actuante autorizada debidamente para llevar a cabo la revisión fiscal y visto que el contribuyente no los presentó en sede administrativa ni por ante esta instancia judicial en uso de la libertad probatoria que establece nuestra legislación nacional, debe confirmar quien juzga la presente causa, la declaratoria que en estos términos se realizó anteriormente con relación al hecho que pudo haberse aprovechado el recurrente de cualquier género de pruebas de los admitidos en derecho, a los fines de demostrar haber incurrido en los gastos contenidos en los mencionados recibos de pago, en consecuencia, se confirma el rechazo que de los mismos realizó la administración tributaria por falta de comprobación adecuada por parte del contribuyente, debiendo este juzgador señalar a su vez que se confirma el reparo efectuado por este concepto. Así se establece.

   Por otra parte, expuso el contribuyente en el recurso contencioso tributario que:

   …La Sala Sumaria en cuanto a la referencia III, sobre el desgravamen único se manifiesta contraria a la existencia del error material en el cual incurrió el contribuyente y reafirma el reparo consistente en el ajuste de Bs. 6.476.145,61 rechazando éstos por haberse acogido en la declaración a lo dispuesto en el artículo 61 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta y no específicamente a lo dispuesto en el artículo 60, (sic) eiusdem por no haber anotado tales conceptos en la Declaración…

   …En cuanto a la determinación de los desgravámenes solicitados por el contribuyente en el ejercicio fiscal 2001, en los cuales la Administración hace un reparo de Bs. 6.476.145,61, si bien es cierto, que las argumentaciones ofrecidas por ella pudieran estar concretas en las disposiciones legales citadas en tanto al reconocimiento de los desgravámenes, tampoco es menos cierto, que el artículo 241 del Código Orgánico Tributario, prevé la corrección en cualquier tiempo de errores materiales o de cálculo en que pudieren haber incurrido tanto la Administración como el contribuyente y a subsanarlos de oficio o a petición de parte interesada en la configuración de sus actos, de manera que la posición asumida por la Administración es también exageradamente discrecional, toda vez que el contribuyente en el escrito de descargos anexó los respectivos comprobantes de los gastos médicos ocurridos en los ascendientes del contribuyente y los cuales a tal efecto cumplían y cumplen con los requisitos, luego bajo la premisa de (sic) que el Fisco Nacional solo puede pretender de los contribuyentes lo que en derecho le pertenece al contribuyente y, sobre todo cuando éste demostró que sí había incurrido en los desgravámenes solicitados, reconociendo desde luego una diferencia de Bs. 1.654.146,61, por no poseer los comprobantes que acreditaran tal diferencia, tal como evidenció en el escrito de descargos, luego si los comprobantes reunían y reúnen los requisitos previstos en el artículo 60, numeral 3 en concordancia con su parágrafo segundo de la Ley de Impuesto sobre la Renta, no quedaba otra alternativa legal por parte de la Administración Tributaria de reconocer los desgravámenes solicitados por estar ajustados a la ley…

   De lo argumentado por el recurrente se tiene que dice haber incurrido en un error material por cuanto para el momento de presentar la Declaración del Impuesto sobre la Renta, distinguida con las siglas y números H-96 1273269, de fecha 25 de marzo de 2002, correspondiente al ejercicio fiscal coincidente con el año 2001, por haber efectuado una rebaja por concepto de desgravamen único por un monto superior al que le correspondía incluyendo un monto excedido por la cantidad de Bs. 6.476.145,61 cantidad ésta que equivale a la diferencia del monto declarado por la cantidad de Bs. 16.692.945,61, exponiendo a su favor el hecho de no haber anotado en su declaración que se acogía al desgravamen previsto en el artículo 60 de la Ley de Impuesto sobre la Renta aplicable ratione temporis, y no como lo hizo al acogerse al desgarvamen único previsto en el artículo 61 eiusdem.

   Así las cosas, conviene transcribir la normativa que regula el impuesto analizado a los fines de precisar la orientación del argumento del recurrente en cuanto a la deducción del desgravamen único efectuado a través de su Declaración del Impuesto sobre la Renta correspondiente al ejercicio fiscal coincidente con el año civil 2001, en este sentido, se transcriben los artículos 60 y 61 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, con el objeto de dirimir sus efectos en la situación concreta expuesta por el recurrente:

   Artículo 60. Las personas naturales residentes en el país, gozarán de los desgravámenes siguientes:

   1) Lo pagado a los institutos docentes del país, por la educación del contribuyente y de sus descendientes no mayores de veinticinco (25) años. Este límite de edad no se aplicará a los casos de educación especial.

   2) Lo pagado por el contribuyente a empresas domiciliadas en el país por concepto de primas de seguro de hospitalización, cirugía y maternidad.

   3) Lo pagado por servicios médicos, odontológicos y de hospitalización, prestados en el país al contribuyente y a las personas a su cargo, a que se contrae el artículo 62.

   4) Lo pagado por concepto de cuotas de intereses en los casos de préstamos obtenidos por el contribuyente para la, adquisición de su vivienda principal o de lo pagado por concepto de alquiler de la vivienda que le sirve de asiento permanente del hogar. El desgravamen autorizado no podrá ser superior a mil unidades tributarias (1.000 U.T) para ejercicio en el caso de cuotas de intereses de préstamos obtenidos por el contribuyente para la adquisición de su vivienda principal o de ochocientas unidades tributarias (800 U.T.) por ejercicio en el caso de lo pagado por concepto de alquiler de la vivienda que le sirve de asiento permanente del hogar.

   Parágrafo Primero: Los desgravámenes previstos en este artículo, no procederán cuando se hayan podido deducir como gastos o costos, a los efectos de determinar el enriquecimiento neto del contribuyente.

   Parágrafo Segundo: Los desgravámenes autorizados en el presente artículo, deberán corresponder a pagos efectuados por el contribuyente dentro del año gravable y los comprobantes respectivos de dichos pagos, deberán ser anexados a la declaración anual de rentas. No procederán los desgravámenes de las cantidades reembolsables al contribuyente por el patrono, contratista, empresa de seguros o entidades sustitutivas. Además, cuando varios contribuyentes concurran al pago de los servicios a que se refieren los numerales 1 y 2 del presente artículo, los desgravámenes por tales conceptos se dividirán entre ellos. En todo caso para ser aceptados los desgravámenes deberán aparecer en el recibo correspondiente el número de Registro de Información Fiscal del beneficiario del pago.

   Parágrafo Tercero: A los fines del goce de los desgravámenes, se considerarán realizados en Venezuela, todos los gastos a que se refieren los numerales de este artículo, hechos fuera del país, por funcionarios diplomáticos o consulares de Venezuela acreditados en el exterior; los efectuados por otros funcionarios de los poderes públicos nacionales, estadales o municipales los hechos por los representantes de los institutos ofíciales autónomos y de empresas del Estado, mientras estén en el exterior en funciones inherentes a sus respectivos cargos.

   Artículo 61. Las personas naturales residentes en el país, podrán optar por aplicar un desgravamen único equivalente a setecientas setenta y cuatro unidades tributarias (774 U.T.). En este caso, no serán aplicables los desgravámenes previstos en el artículo anterior.

   De las referidas normas transcritas supra, se evidencia el tratamiento que en los términos de la Ley de Impuesto sobre la Renta debe dársele al desgravamen aplicado por el contribuyente por medio de su Declaración del Impuesto sobre la Renta, en este sentido se tiene que argumenta haber incurrido en un error material basándose en el artículo 241 del Código Orgánico Tributario, normativa ésta que dicho sea de paso establece la facultad de autotutela de la cual goza la administración tributaria, sin embargo, del contenido de la citada norma se infiere la posibilidad que tiene la administración tributaria, de corregir los errores materiales y de cálculo bien sea de oficio o a petición de parte interesada cuando en la configuración de actos administrativos los hubiere cometido, situación que no luce favorable para el contribuyente cuando afirma que él mismo tiene la posibilidad de corregir errores materiales cuando los ha cometido a través de sus declaraciones impositivas, en este orden se advierte, que el contribuyente dice haber errado en no anotar en su declaración de rentas que se acogía al desgravamen previsto en el artículo 60 de la Ley de Impuesto sobre la Renta correspondiente al ejercicio fiscal 2001, relativo a los gastos médicos en los cuales incurrió para tratar la salud de personas a su cargo, en este caso la salud de sus padres, presentando para ello en la etapa de promoción de pruebas, una serie de facturas contentivas de pagos de cirugías, hospitalización pagos de honorarios profesionales a médicos, exámenes de laboratorio y otros, cursantes a los folios que van desde el folio 165 hasta el folio 203 de este expediente, ambos incluidos, sin embargo, debe señalar este juzgador que de la redacción de la norma que establece el régimen para la aplicación de los desgravámenes se deriva que para el caso de acogerse al desgravamen previsto en el artículo 60 de la varias veces mencionada Ley de Impuesto sobre la Renta, se requiere que el contribuyente anexe a la correspondiente declaración anual de rentas, los comprobantes respectivos de dichos pagos, evidenciándose a su vez que el contribuyente en lugar de demostrar que efectivamente cumplió con lo indicado en la normativa de que quiere hacerse valer, expuso haber cometido un error material, argumentación que no desvirtúa lo apreciado por la fiscalización que resultó en el reparo de la cantidad indicada en la Declaración de Rentas en el año 2001, en consecuencia, se confirma lo señalado por la administración tributaria nacional en relación al presente argumento de la recurrente y se confirma el rechazo efectuado por la administración tributaria nacional de la cantidad de Bs. 6.476.145,61 incluido en el monto declarado por concepto de desgravamen único incluido en la Declaración del Impuesto sobre la Renta correspondiente al año 2001. Así se declara.

   V

   DECISIÓN

   En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR el recurso contencioso tributario, interpuesto por el ciudadano Abogado R.Y.C.O., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N° V-2.886.744, inscrito en el INPREABOGADO bajo el N° 92.260, actuando con el carácter de Apoderado Judicial del Ciudadano CHANG SHUM WING CHEE, venezolano, mayor de edad, domiciliado en la Urbanización Barici, casa Nº 9, Residencias Villa Colina, Calle Tarabana, Parroquia Catedral Municipio Iribarren del estado Lara, e inscrito en el Registro de Información Fiscal bajo el Nº V- 07382519-5; en contra de la Resolución N° SAT-GTI-RCO-600-S-2006-000016, de fecha 28 de abril de 2006, notificada el 8 junio de 2006 y sus correspondientes Planillas de Liquidación, suscrita por el Gerente Regional de Tributos Internos y por el Jefe de la División de Sumario Administrativo de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

   En consecuencia, se confirma la Resolución N° SAT-GTI-RCO-600-S-2006-000016, de fecha 28 de abril de 2006, notificada el 8 junio de 2006 y sus correspondientes Planillas de Liquidación suscrita por el Gerente Regional de Tributos Internos y por el Jefe de la División de Sumario Administrativo de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

   Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes y especialmente a la Procuraduría General de la República, a la Contraloría General de la República y a la Fiscalía General de la República Bolivariana de Venezuela.

   Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, en Barquisimeto a los once (11) días del mes de agosto del año dos mil catorce (2014). Años 204° de la Independencia y 155° de la Federación.

   El Juez Temporal,

   Abg. E.J.C..

   El Secretario,

   Abg. F.M.

   En horas de despacho del día de hoy, once (11) de agosto del año dos mil catorce (2014), siendo las diez y veinticuatro minutos de la mañana (10:24 a.m.), se publicó la presente Decisión.-

   El Secretario,

   Abg. F.M.

   ASUNTO: KP02-U-2006-000149

   MLPG/fm.