Sentencia nº 01209 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 23 de Octubre de 2012

En 29 de octubre de 2008, el Director de Hacienda Pública Municipal de la Alcaldía del Municipio V.d.E.C. dictó la Resolución N° RL/2008-10-510, mediante la cual: (i) se le formularon objeciones fiscales a la sociedad mercantil Citibank, N.A. Sucursal Venezuela, por concepto de Impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar, para los ejercicios fiscales coincidentes con los años civiles 2004, 2005, 2006 y 2007, por el monto en moneda actual de ciento treinta y dos mil ochocientos treinta y tres bolívares con veintiocho céntimos (Bs. 132.833,28); (ii) se le liquidaron intereses moratorios en la suma actualizada de sesenta y un mil seiscientos trece bolívares con cuarenta y seis céntimos (Bs. 61.613,46), y (iii) se le impuso multa por la cantidad en moneda actual de ciento veintiséis mil ochenta bolívares con sesenta y tres céntimos (Bs. 126.080,63).

En escrito presentado en fecha 15 de diciembre de 2008, los apoderados judiciales de la contribuyente Citibank, N.A. Sucursal Venezuela, interpusieron recurso contencioso tributario contra la mencionada Resolución, alegando lo siguiente: (i) “violación al debido procedimiento”, por aplicar el Fisco Municipal el sistema de base presuntiva en la determinación del tributo; (ii) que los depósitos efectuados por los clientes de su representada no son ingresos brutos gravables con el referido impuesto; (iii) “falta de territorialidad de los ingresos por concepto de colocaciones realizadas por los clientes de Citibank, N.A., Sucursal Venezuela en plazo fijo, certificados de ahorros, inversiones cedidas en participación, y demás instrumentos de inversión”, pues “tales ingresos se verificarían en otras jurisdicciones distintas al Municipio V.d.E.C., como es el Municipio Libertador del Distrito Capital”, y (iv) la improcedencia de las multas y de los intereses moratorios exigidos.

II

DECISIÓN APELADA

Mediante Sentencia N° 0930 de fecha 27 de octubre de 2010, el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central declaró sin lugar el recurso contencioso tributario incoado por la sociedad mercantil Citibank, N.A. Sucursal Venezuela, en atención a lo siguiente:

En primer lugar, respecto del alegato referido a la base presuntiva utilizada por la Administración Tributaria Municipal, advirtió que “no hay discrepancia aparente entre las partes en cuanto a que los datos fueron tomados de las declaraciones, y si así fuera es evidente que se trata de base cierta y no de estimaciones sobre base presuntiva que es aquella que se determina mediante la utilización de índices y presunciones”.

En cuanto a los ingresos relativos a las cuentas 511 y 512 “Ingresos por rendimiento de inversiones y colocaciones”, señaló lo siguiente: “El hecho de que la actividad de inversión de los recursos se centralice en Caracas no significa que la captación de dichos recursos no sea una actividad mercantil realizada en la sucursal la Viña en Valencia, puesto que en caso contrario no habría actividad de gerencia en la misma y se limitarían las sucursales a tramitar correspondencia entre el cliente y la sede central, funcionamiento este que se aleja de la realidad de la actividad bancaria, en la cual el gerente local y sus ejecutivos realizan un esfuerzo no solo de captación de recursos sino de todas las relaciones tanto comerciales como contables con los clientes generándole ingresos al banco procedentes de su actividad en la ciudad”.

En este orden de ideas, destacó que “la actividad de una agencia bancaria la ejerce el Banco en el Municipio Valencia y en ella debe cancelar sus impuestos municipales con base a los ingresos brutos totales que tal agencia obtenga por dicha actividad en dicho municipio, independiente de los procedimientos internos locales o nacionales que la institución bancaria establezca para la colocación de los recursos e ingresos que obtiene de sus clientes, ya que es un hecho notorio que las agencias bancarias originan grandes actividades en los sitios en los cuales están ubicadas, y que tiene el uso y goce de todas las facilidades que el Municipio Valencia establece para las empresas establecidas en él y que la actividad de estas entidades es de tal magnitud que representa un importante consumo de las facilidades que suministra dicho municipio a sus habitantes”.

Continuó exponiendo en relación a este particular que “entiende el juez que el problema a resolver para la contribuyente, como sería la doble tributación no se generaría en el Municipio Valencia, aunque de acuerdo a los argumentos esbozados por los representantes judiciales de la contribuyente tampoco los declara en otro Municipio pues alega que no son gravables, ni tampoco aporta prueba alguna que así sea; en ese otro municipio, en todo caso, sería en el que tendría que utilizar como base imponible sus ingresos brutos obtenidos en dicho Municipio y que no es su criterio decidir que los ingresos de este municipio los pueda declarar en otro, independiente de cómo procesan las decisiones internas o través de que sedes las ejecutan”.

Seguidamente, el Tribunal de instancia se pronunció sobre el argumento de los representantes judiciales de la contribuyente relativo a “la imposibilidad de gravar los ingresos que se generan por depósitos realizados por sus clientes en plazo fijo, certificados de ahorros, inversiones cedidas en participación y demás instrumentos de inversión”.

Sobre dicho particular, indicó que la “actividad de intermediación financiera es un proceso en el cual los bancos reciben depósitos de los clientes, les pagan intereses (egresos financieros), invierten dichos depósitos en títulos valores y otros instrumento financieros, ganan intereses (ingresos financieros) y ganan o pierden en la compra-venta de dichos instrumentos de acuerdo con las leyes del mercado, por lo cual el Juez interpreta que se trata claramente de la actividad económica propia del banco y de la base imponible para efectos de los impuestos municipales”.

En efecto, destacó que la “propia definición de la cuenta 512 confirma este criterio: registra los ingresos financieros devengados en el ejercicio por concepto de intereses, comisiones y otros rendimientos financieros generados por los activos incluidos en el grupo de títulos valores”.

Sobre este punto, el Tribunal de la causa sostuvo que “pareciera producir la interpretación de los representantes judiciales de la contribuyente que los depósitos de los clientes del banco sólo producen gastos y no ingresos y que el banco pretende separar esta actividad del resto de la que le producen el contar con un capital de los depositantes, en muchos casos en forma gratuita ya que no producen intereses o muy por debajo de los que el banco recibe invirtiendo estos recursos. Es evidente que confunden al capital, con los impuestos que genera la inversión que se hace de ese capital, que puede ser en un banco, una industria un comercio o un servicio”.

Igualmente, en relación al alegato de la recurrente relativo a que “el costo financiero de la obtención de dinero por la entidad, es decir, los intereses pagados, ya sea en cuentas corrientes, cajas de ahorro, plazos fijos y otros, debe rebajarlos de los ingresos brutos gravables por la actividad económica, caso contrario constituiría una violación flagrante al principio constitucional de la capacidad económica”, expresó que es “evidente que los representantes judiciales de la contribuyente confunden base imponible con hecho imponible, cuando hay suficiente jurisprudencia de la Sala Político Administrativa en la cual se confirman que los ingresos brutos constituyen la base imponible y en ningún momento se trata de gravarlos en si mismos, pretendiendo los representantes judiciales confundir ingresos brutos con beneficio neto, que no sería otra cosa que deducir de los ingresos brutos por intereses, los gastos de la misma naturaleza (o de otra), por lo cual el Juez descarta esta pretensión”.

Con base en lo anterior, concluyó que “la contribuyente debe incluir en su base imponible en el Municipio Valencia, el total de sus ingresos brutos originados en las sucursales que están ubicadas en el mismo, independiente de que la sede principal esté en la ciudad de Caracas”.

Respecto a la eximente de responsabilidad tributaria por error de derecho excusable, estimó que: “no es procedente, por cuanto las disposiciones de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio del Municipio Valencia son claras y expresas, donde no cabe interpretaciones equívocas, la actividad económica de la sucursal del banco la realiza en el Municipio Valencia, lo cual no insta a que decisiones de inversión se tomen en la sede central, puesto que como se ha demostrado la contribuyente efectúa actividades bancarias en el Municipio Valencia”.

En cuanto a las circunstancias atenuantes invocadas por la recurrente, sostuvo que: “Sobre la conducta que el autor asuma en el esclarecimiento de los hechos y el dar cumplimiento a los requerimientos de la administración tributaria es un deber de la contribuyente que no puede ser subsumido como una circunstancia atenuante, cuando se trata de un ilícito material que la propia contribuyente insiste que es improcedente y que ha sido decidido por el Tribunal en este juicio como procedente; se trata de un hecho que la ley califica como imponible y la contribuyente (…) en ningún momento probó fehacientemente los hechos que puedan hacer posible la aplicación de las atenuantes promovidas por lo cual descarta esta pretensión, ya que la recurrente se limitó a enumerar tres causales”.

Por último, en lo referente a los intereses moratorios los declaró procedentes con base a “la decisión de la Sala Constitucional en Sentencia N° 192 del 09 de marzo de 2009, Caso Pfizer”.

Con base en lo antes expuesto, declaró “1) SIN LUGAR el recurso contencioso tributario de nulidad interpuesto por los (…) apoderados judiciales de CITIBANK, N.A. SUCURSAL VENEZUELA (…). 2) CONFIRMA la Resolución N° RL/2008-10-510 (…). 3) CONDENA en (…) costas procesales a CITIBANK, N.A. SUCURSAL VENEZUELA por haber resultado totalmente vencida en la presente causa, por el cinco por ciento (5%) del monto de la cuantía del recurso, de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del vigente Código Orgánico Tributario”. (Destacados del fallo apelado).

III

FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN

La apoderada judicial de la sociedad mercantil Citibank, N.A. Sucursal Venezuela, fundamentó ante esta Alzada la apelación interpuesta contra la sentencia supra reseñada, denunciando en primer lugar, la “violación al debido procedimiento: improcedencia de la metodología adoptada por la Administración Tributaria Municipal en la determinación del impuesto, al basarse en estimaciones y proporciones arbitrarias así como en documentos contables genéricos”.

Al respecto, advirtió que el Juzgado a quo “declara erróneamente que la determinación del impuesto se realizó por el Municipio sobre base cierta (…) pues utilizó montos existentes reflejados en la contabilidad, la realidad es que se desprende más adelante de la misma sentencia, que la determinación del impuesto se realizó sobre una supuesta fórmula basada en proporciones la cual no se encuentra establecida en la ley, y la misma es completamente arbitraria”.

En segundo término, con relación a los ingresos registrados en las “cuentas 511 y 512”, denunció que “la incursión (sic) en la base imponible de conceptos que no se corresponden, en forma alguna, como ingresos brutos obtenidos por mi representado: los depósitos efectuados por los clientes de Citibank no son ingresos brutos gravables”, lo cual “constituye una evidente antijurídica (sic), que un Municipio pretenda gravar la totalidad de la intermediación, sin considerar el costo o gasto financiero, en virtud de que supone un (sic) violación flagrante al principio constitucional de la capacidad económica del contribuyente, el cual, rectamente entendido, exigen (sic) que tributen sólo manifestaciones económicas reales y no ficticias”.

En atención a lo antes señalado, destacó que “los depósitos efectuados por los clientes de CITIBANK, N.A., SUCURSAL VENEZUELA por concepto de plazo fijo, certificados de ahorros, inversiones cedidas en participación, y demás instrumentos de Inversión, no pueden ser considerados de forma alguna como ingresos brutos a los efectos del cálculo del Impuesto Municipal sobre Actividades Económicas”, toda vez que “resulta absolutamente procedente, que esa institución financiera rebaje del monto de los ingresos gravables a efectos del Impuesto a las Actividades Económicas, todo aquel gasto financiero, el cual no es sino la retribución de la captación del público la cual, es dirigida una parte a la inversión y otra al otorgamiento de créditos”. (Destacado del escrito de fundamentación de la apelación).

En tercer lugar, advirtió que el Tribunal a quo en su decisión, vulneró los principios de territorialidad y capacidad contributiva, ya que “producto sin duda de la errónea metodología adoptada (…) tales ingresos se verificarían en otras jurisdicciones distintas al Municipio V.d.E.C., como es en el Municipio Libertador del Distrito Capital”.

Asimismo, indicó que “al pretender esta Administración Tributaria Municipal, atribuir a través de un prorrateo arbitrario que ciertas (sic) ingresos fueron generados en la sucursal que el banco mantiene en el territorio del Municipio Valencia, incurre en una situación que se encuentra alejada de la realidad, pues en dichas sedes NO se realizaron (…) las actividades correspondientes a ingresos por colocaciones realizadas por los clientes del Banco a plazo fijo, certificación de ahorros, inversiones cedidas en participación y demás instrumentos de inversión, por lo tanto el Municipio Valencia infringe el principio de territorialidad de la imposición municipal. Esta situación resulta a todas luces violatoria de la capacidad contributiva de mi representado, (…) consagrada en el artículo 316 de la Constitución”.

Seguidamente, expresó que las multas impuestas son improcedentes “por ser igualmente improcedente el reparo formulado (...), por cuanto CITIBANK, N.A., SUCURSAL VENEZUELA, en momento alguno ha incumplido sus obligaciones como contribuyente del Impuesto sobre Actividades Económicas en jurisdicción del Municipio V.d.E. Carabobo”. (Destacado del apoderado judicial de la contribuyente).

No obstante lo anterior y en caso de resultar procedente el reparo, reiteró la eximente de responsabilidad penal tributaria por error de derecho excusable, con fundamento en el “hipotético error de derecho en la determinación y clasificación jurídica de los ingresos que conforman la base imponible del Impuesto Municipal sobre Patente de Industria y Comercio, así como del alcance del Poder Tributario Municipal sobre cuáles son aquellas actividades que deben ser gravadas por el Municipio y de los ingresos que realmente deben formar parte de la base imponible del Impuesto Municipal”.

Igualmente, alegó la aplicación de circunstancias atenuantes de responsabilidad penal tributaria al asunto de autos, lo cual “hace factible la rebaja de las mismas a su término mínimo, ya que en el presente caso hubo (1) ausencia de intención dolosa o de defraudación, (ii) la no comisión por parte de mi representado de violación alguna de normas tributarias en períodos impositivos anteriores a los que fueron objeto de investigación, y (iii) la colaboración prestada a la fiscalización”.

Por último, señaló que los intereses moratorios liquidados no son procedentes, “ya que como se ha alegado a lo largo de este escrito, no proceden los reparos que habrían dado lugar a la liquidación de los mismos y, en consecuencia, mi representado no ha incurrido en mora alguna que justifique la aplicación de dichos intereses”.

IV

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

En virtud de la declaratoria contenida en la decisión judicial apelada, y de los alegatos formulados en su contra por la apoderada judicial de la sociedad mercantil Citibank, N.A. Sucursal Venezuela, la controversia planteada en el caso sub judice queda circunscrita a decidir lo siguiente: (i) si el Juzgado a quo incurrió en “violación al debido procedimiento: improcedencia de la metodología adoptada por la Administración Tributaria Municipal en la determinación del impuesto, al basarse en estimaciones y proporciones arbitrarias así como en documentos contables genéricos”; (ii) si los depósitos efectuados por los clientes de la contribuyente por concepto de plazo fijo, certificados de ahorros, inversiones cedidas en participación, y demás instrumentos de inversión contenidos en las “cuentas 511 y 512”, pueden ser considerados o no ingresos brutos a los efectos del cálculo del Impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar; (iii) si el Tribunal de instancia infringió los principios de territorialidad y capacidad contributiva, al incorporar a la base imponible del mencionado impuesto los ingresos obtenidos desde otras jurisdicciones distintas a la del Municipio V.d.E.C.; (iv) la procedencia o no de la multa impuesta, para lo cual se analizará la eximente de responsabilidad penal tributaria por error de derecho excusable y las circunstancias atenuantes invocadas; y (v) la procedencia o no de los intereses moratorios liquidados.

Delimitada así la litis, pasa esta Sala a decidir y al efecto observa:

1. - Del alegato de “violación al debido procedimiento: improcedencia de la metodología adoptada por la Administración Tributaria Municipal en la determinación del impuesto, al basarse en estimaciones y proporciones arbitrarias así como en documentos contables genéricos”

   Alegó la apoderada judicial de la sociedad mercantil Citibank, N.A. Sucursal Venezuela que el Juzgado a quo incurrió en un error al confirmar el método utilizado por el Municipio V.d.E.C. para determinar el monto del Impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar, toda vez que se basó en presunciones, ya que “procedió a tomar elementos genéricos de la contabilidad del Banco y luego realizó cálculos aritméticos para encontrar un supuesto ingreso proporcional, que corresponderían a los ingresos del Banco en la sucursal ubicada en el ámbito territorial del Municipio V.d.E. Carabobo”, y no sobre base cierta.

   Agregando al respecto que “comparar los ingresos brutos obtenidos a nivel nacional, reflejados en los Estados Financieros Generales del Banco y luego efectuar una determinación caprichosa proporcional, tal como se indicó en la sentencia, a los efectos de asignarle de forma arbitraria ingresos considerados como base imponible del Impuesto sobre Actividades Económicas en este Municipio, es sencillamente efectuar una determinación sobre base presuntiva, sobre la base de proyecciones y proporciones que en nada se acercan a la cuantificación de la capacidad contributiva de mi representado, todo lo cual, acarrea necesariamente la nulidad de la determinación efectuada”.

   Sobre este particular, el Tribunal a quo al momento de analizar el alegato referido a la base presuntiva utilizada por la Administración Tributaria Municipal para la determinación del Impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar, advirtió que “no hay discrepancia aparente entre las partes en cuanto a que los datos fueron tomados de las declaraciones, y si así fuera es evidente que se trata de base cierta y no de estimaciones sobre base presuntiva que es aquella que se determina mediante la utilización de índices y presunciones”.

   Planteada así la denuncia, esta Alzada estima necesario precisar las características del Impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar, observando al respecto que el referido impuesto es un tributo que grava el ejercicio habitual de las actividades industriales, comerciales o de servicios que realice una persona natural o jurídica, susceptibles de ser vinculadas con el territorio del Municipio por aplicación de los factores de conexión pertinentes, que en el caso de las actividades industriales y comerciales atiende a la existencia de un establecimiento permanente.

   La base imponible que se toma para la determinación y liquidación del referido impuesto, está conformada por los ingresos brutos obtenidos por el ejercicio de las actividades industriales, comerciales o económicas de naturaleza similar que se desarrollen en el ámbito territorial del Municipio, o que por su índole se consideren ejercidas en dicha jurisdicción, entendiéndose por ingresos brutos todas las cantidades y proventos que de manera regular reciba el sujeto pasivo por el ejercicio de la actividad económica que explota dentro de la jurisdicción del ente local.

   Por su parte, la doctrina especializada caracteriza este tributo como un impuesto real, periódico y territorial, entendiendo por real, la circunstancia que para su cuantificación se toma en cuenta solo la actividad que los sujetos pasivos ejercen habitualmente, sin atender a las condiciones subjetivas de los contribuyentes para la fijación de la base imponible ni de la alícuota; periódico por existir un tipo impositivo constante relacionado con la actividad cumplida durante el tiempo señalado en la ordenanza respectiva, proyectada sobre el monto de ingresos de un ejercicio determinado, por lo que se le considera un impuesto anual, sin que ello obste para que las ordenanzas de los diferentes municipios prevean períodos de pagos menores a ese lapso; y territorial en virtud de recaer, exclusivamente, sobre aquellas actividades ejercidas dentro del ámbito físico de la jurisdicción local que lo impone.

   De tal manera, para que un contribuyente sea sujeto pasivo del aludido tributo, debe existir una conexión entre el territorio del municipio exactor y los elementos objetivos condicionantes del impuesto, esto es, el lugar de la fuente productora y la capacidad contributiva sobre la que recaerá el tributo. (Vid., Sentencia N° 00473 de fecha 23 de abril de 2008, caso: Comercializadora Snacks, S.R.L., posteriormente ratificada por los fallos Nos. 00649 y 00987 del 20 de mayo de 2009 y 19 de octubre de 2010, casos: Corporación Inlaca, C.A. e Inversiones las Palas, C.A. -HOTEL PALAS-, respectivamente).

   En conexión con lo anterior, tenemos que los artículos 130, 131 y 132 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis a la presente causa en atención a lo preceptuado en el artículo 1° eiusdem, al regular lo relativo a la determinación de la obligación tributaria, establecen:

   “Artículo 130.- Los contribuyentes y responsables, ocurridos los hechos previstos en la Ley cuya realización origina el nacimiento de una obligación tributaria, deberán determinar y cumplir por sí mismos dicha obligación o proporcionar la información necesaria para que la determinación sea efectuada por la Administración Tributaria, según lo dispuesto en las leyes y demás normas de carácter tributario.

   No obstante, la Administración Tributaria podrá proceder a la determinación de oficio, sobre base cierta o sobre base presuntiva, así como solicitar las medidas cautelares conforme a las disposiciones de este Código, en cualesquiera de las siguientes situaciones:

1. Cuando el contribuyente o responsable hubiere omitido presentar la declaración.

2. Cuando la declaración ofreciera dudas relativas a su veracidad y exactitud.

3. Cuando el contribuyente, debidamente requerido conforme a la Ley, no exhiba los libros y documentos pertinentes o no aporte los elementos necesarios para efectuar la determinación.

4. Cuando la declaración no esté respaldada por los documentos, contabilidad u otros medios que permitan conocer los antecedentes, así como el monto de las operaciones que deban servir para el cálculo del tributo.

5. Cuando los libros, registros y demás documentos no reflejen el patrimonio real del contribuyente.

6. Cuando así lo establezcan este Código o las leyes tributarias, las cuales deberán señalar expresamente las condiciones y requisitos para que proceda”.

   Artículo 131.- La determinación por la Administración Tributaria se realizará aplicando los siguientes sistemas:

   1. Sobre base cierta, con apoyo en todos los elementos que permitan conocer en forma directa los hechos imponibles.

   2. Sobre base presuntiva, en mérito de los elementos, hechos y circunstancias que por su vinculación o conexión con el hecho imponible permitan determinar la existencia y cuantía de la obligación tributaria

   .

   Artículo 132.- La Administración Tributaria podrá determinar los tributos sobre base presuntiva, cuando los contribuyentes o responsables:

   1. Se opongan u obstaculicen el acceso a los locales, oficinas o lugares donde deban iniciarse o desarrollarse las facultades de fiscalización, de manera que imposibiliten el conocimiento cierto de las operaciones.

   2. Lleven dos o más sistemas de contabilidad con distinto contenido.

   3. No presenten los libros y registros de la contabilidad, la documentación comprobatoria o no proporcionen las informaciones relativas a las operaciones registradas (…)

   .

   El artículo 130 transcrito faculta a la Administración Tributaria para proceder a la determinación de oficio sobre base presuntiva. Este procedimiento requiere de rigurosos requisitos de forma y de fondo, en especial deben concurrir las circunstancias siguientes: i) que el contribuyente no proporcione los elementos de juicio necesarios para practicar la determinación sobre base cierta; y ii) que la Administración Tributaria no pueda obtener la información real por sus propios medios.

   La estimación de oficio tiene como finalidad esencial la determinación racional de la efectiva capacidad tributaria del contribuyente, pero en todo caso el procedimiento de estimación no puede ser aplicado en forma arbitraria de manera que, por razones de seguridad jurídica, no es posible imputar a un contribuyente ingresos mayores a los declarados, basándose en la sola información suministrada por terceros y sin que la Administración compruebe esas informaciones. (Vid., Sentencia N° 00675 del 21 de mayo de 2009, caso: Tiendas Karamba San Fernando, C.A.).

   Hechas las consideraciones anteriores, se puede apreciar de los autos que el funcionario F.P., auditor fiscal adscrito a la Dirección de Hacienda Pública Municipal de la Alcaldía del Municipio V.d.E.C. mediante el Acta Fiscal N° AF/2008-331 de fecha 2 de julio de 2008, verificó el hecho imponible y procedió a “la determinación de los ingresos brutos (…) [aplicando] el sistema de base cierta, ya que los montos de dichos ingresos fueron obtenidos del análisis de los reportes, balances de comprobación, estados financieros y demás información suministrada, incluyendo la separación por actividad realizada de los ingresos brutos obtenidos por la contribuyente, todo de conformidad con el artículo 49 ordinal 1° de la Ordenanza Sobre Patente de Industria y Comercio de fecha 23/08/2000, y el artículo 66 ordinal 1° de la Ordenanza de Impuesto Sobre Actividades Económicas de fecha (…) 31-12-2005, en concordancia con los artículos 118 y 119 ordinal 1° del Código Orgánico Tributario vigente””. (Agregado de la Sala). (Folios 129 y 130 del expediente).

   Así, la mencionada Acta Fiscal precisó que los ingresos percibidos por la contribuyente “se originaron por el hecho de que la contribuyente CITIBANK N.A. (…), no declaro (sic) la totalidad de los ingresos brutos de la agencia Zona la Viña, específicamente el grupo de las cuentas ‘511 y 512, ingreso por rendimiento de Inversiones y Colocaciones’, realizadas desde esta sucursal para los períodos investigados, dichos ingresos están relacionados con las colocaciones realizadas por los clientes en plazo fijo, certificados de ahorros, inversiones cedidas en participación y demás instrumentos de Inversión realizadas por la contribuyente”. (Destacados del texto).

   Observando la Sala en el Acta Fiscal que el auditor actuante indicó que “procedió a determinar la proporción de los ingresos nacionales por inversiones entre la totalidad de ingresos (…) a nivel Nacional y esta proporción le fue aplicada a los ingresos mostrados en los listados de la agencia e Ingresos publicados semestralmente en la prensa Nacional, agregándose dichos montos como ingreso complementario a los ingresos brutos obtenidos por la contribuyente por ser estos valores superiores a los obtenidos por lo que esta fiscalización procedió a considerar dichos montos como los obtenidos por la agencia La Viña CITIBANK, N.A. (…), dicho procedimiento se aplicó a todos los períodos investigados”. (Destacado del Acta Fiscal).

   Igualmente, esta Sala observa que el fiscal actuante advirtió que la investigación fue efectuada sobre base cierta, es decir, con apoyo a los elementos que le permitieron conocer en forma directa la existencia de la cuantía de la obligación tributaria, conforme a la información suministrada por la contribuyente en sus registros contables; siendo incorrecta la afirmación de la recurrente respecto a que el Fisco Municipal utilizó un método basado en prorrateos, ya que se desprende del Acta Fiscal que lo que hizo la fiscalización fue obtener de los reportes contables dados por la propia entidad bancaria, los ingresos generados en el Municipio V.d.E.C., sin que se desprenda del Acta mencionada la utilización de presunciones e indicios, razón por la cual se desestima el alegato esgrimido por la representación judicial de la sociedad financiera Citibank, N.A. Sucursal Venezuela, según el cual el Municipio V.d.E.C. habría formulado el reparo sobre base presunta y, en consecuencia, se confirma el pronunciamiento efectuado por el Tribunal a quo al respecto. Así se decide.

2. - Del alegato referido a que los ingresos registrados en las cuentas 511 y 512 del Manual de Contabilidad para Bancos y Otras Instituciones Financieras y Entidades de Ahorro y Préstamo (ingresos financieros por disponibilidades y por inversiones en títulos valores), por concepto de plazo fijo, certificados de ahorros, inversiones cedidas en participación, y demás instrumentos de Inversión, pueden ser objeto de gravamen por el Fisco Municipal

   La apoderada judicial de la sociedad mercantil Citibank, N.A. Sucursal Venezuela, denunció que “la incursión (sic) en la base imponible de conceptos que no se corresponden, en forma alguna, como ingresos brutos obtenidos por mi representado: los depósitos efectuados por los clientes de Citibank no son ingresos brutos gravables (…) constituye una evidente antijurídica (sic), que un Municipio pretenda gravar la totalidad de la intermediación, sin considerar el costo o gasto financiero, en virtud de que supone un (sic) violación flagrante al principio constitucional de la capacidad económica del contribuyente, el cual, rectamente entendido, exigen (sic) que tributen sólo manifestaciones económicas reales y no ficticias”.

   Destacó que “demostrado como se encuentra que los depósitos efectuados por los clientes de CITIBANK, N.A., SUCURSAL VENEZUELA por concepto de plazo fijo, certificados de ahorros, inversiones cedidas en participación, y demás instrumentos de Inversión, no puede ser considerado de forma alguna como ingresos brutos a los efectos del cálculo del Impuesto Municipal sobre Actividades Económicas”, toda vez que “resulta absolutamente procedente, que esa institución financiera rebaje del monto de los ingresos gravables a efectos del Impuesto a las Actividades Económicas, todo aquel gasto financiero, el cual no es sino la retribución de la captación del público la cual, es dirigida una parte a la inversión y otra al otorgamiento de créditos”. (Destacado del escrito de fundamentación de la apelación).

   Al respecto, el Tribunal de la causa advirtió que “El hecho de que la actividad de inversión de los recursos se centralice en Caracas no significa que la captación de dichos recursos no sea una actividad mercantil realizada en la sucursal la Viña en Valencia, puesto que en caso contrario no habría actividad de gerencia en la misma y se limitarían las sucursales a tramitar correspondencia entre el cliente y la sede central, funcionamiento este que se aleja de la realidad de la actividad bancaria, en la cual el gerente local y sus ejecutivos realizan un esfuerzo no solo de captación de recursos sino de todas las relaciones tanto comerciales como contables con los clientes generándole ingresos al banco procedentes de su actividad en la ciudad”.

   En este orden de ideas, destacó que “la actividad de una agencia bancaria la ejerce el Banco en el Municipio Valencia y en ella debe cancelar sus impuestos municipales con base a los ingresos brutos totales que tal agencia obtenga por dicha actividad en dicho municipio, independiente de los procedimientos internos locales o nacionales que la institución bancaria establezca para la colocación de los recursos e ingresos que obtiene de sus clientes, ya que es un hecho notorio que las agencias bancarias originan grandes actividades en los sitios en los cuales están ubicadas, y que tiene (sic) el uso y goce de todas las facilidades que el Municipio Valencia establece para las empresas establecidas en él y que la actividad de estas entidades es de tal magnitud que representa un importante consumo de las facilidades que suministra dicho municipio a sus habitantes”.

   Sobre este punto, sostuvo que “pareciera producir la interpretación de los representantes judiciales de la contribuyente que los depósitos de los clientes del banco sólo producen gastos y no ingresos y que el banco pretende separar esta actividad del resto de la que le producen el contar con un capital de los depositantes, en muchos casos en forma gratuita ya que no producen intereses o muy por debajo de los que el banco recibe invirtiendo estos recursos. Es evidente que confunden al capital, con los impuestos que genera la inversión que se hace de ese capital, que puede ser en un banco, una industria un comercio o un servicio”.

   Con base en lo anterior, concluyó que “la contribuyente debe incluir en su base imponible en el Municipio Valencia, el total de sus ingresos brutos originados en las sucursales que están ubicadas en el mismo, independiente de que la sede principal esté en la ciudad de Caracas”.

   Ahora bien, de lo expuesto por la representación judicial de la contribuyente, esta Alzada infiere que sus alegatos van dirigidos a precisar si el monto de los ingresos por concepto de plazo fijo, certificados de ahorros, inversiones cedidas en participación, y demás instrumentos de Inversión, registrados en las cuentas “511 y 512” del Manual de Contabilidad para Bancos y Otras Instituciones Financieras y Entidades de Ahorro y Préstamo (Ingresos Financieros por Disponibilidades y por Inversiones en Títulos Valores), están gravados por el Municipio V.d.E.C., mediante el Impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar.

   Sobre el mencionado punto, ya esta Sala al conocer de un caso similar al de autos tuvo la oportunidad de pronunciarse en el fallo N° 00062 del 21 de enero de 2010 (caso: Banco Nacional de Crédito, C.A. Banco Universal), posteriormente ratificado mediante Sentencia N° 00131 del 2 de febrero de 2011, caso: Banco Nacional de Crédito C.A., Banco Universal), en los siguientes términos:

   (…) la contribuyente alegó en el recurso contencioso tributario que ‘las actividades económicas (inversiones) de las cuales derivan los ingresos que se pretenden atribuir a las dos agencias de su representada en la ciudad de Valencia objeto de la revisión fiscal…son realizadas por la Oficina Central o Principal del Banco, la cual siempre ha estado ubicada en el Área Metropolitana de Caracas…en cuyas jurisdicciones se declaró el monto de los ingresos y se pagó el impuesto, que pretende cobrar parcialmente la Alcaldía del Municipio V.d.E. Carabobo’.

   Que la actividad realizada por su representada para hacer las inversiones a que se contraen los códigos contables Nos. 511 y 512 del Manual de Cuentas de la Superintendencia de Bancos, es decir, los actos determinantes que tienen una relación de causalidad con la actividad de inversión ‘se ejecutan desde y por la sede principal del Banco en Caracas…en jurisdicción del Municipio Libertador del Distrito Capital’.

   Ahora bien, (…) al no estar controvertido el hecho de que la sociedad mercantil Banco Nacional de Crédito C.A., Banco Universal, a través de las sucursales ubicadas en el Municipio V.d.E.C., capta dinero del público que luego invierte, independientemente de que, como ella misma lo afirma, ‘esos negocios o actividades son llevados a cabo por los funcionarios de la alta gerencia del Banco que se encuentran en la sede central o principal, por ser ellos los facultados para ‘la toma de decisiones para la colocación de los capitales’ que producen esos ingresos brutos…’, estos deben ser declarados en el Municipio V.d.E.C.. Así se decide.

   De lo expuesto, la Sala reitera el anterior criterio jurisprudencial y concluye que en el presente caso el reparo formulado por el Municipio V.d.E.C. a la sociedad mercantil Citibank N.A. Sucursal Venezuela, respecto de los ingresos contenidos en las Cuentas 511 y 512 del Manual de Contabilidad para Bancos y Otras Instituciones Financieras y Entidades de Ahorro y Préstamo, resulta ajustado a derecho, toda vez que la contribuyente a través de la sucursal ubicada en el citado ente local capta dinero del público que luego invierte, independientemente de que, como ella misma lo afirma, la ejecución de tales inversiones se realiza en la sede ubicada en el Municipio Bolivariano Libertador del Distrito Capital, toda vez que lo importante para determinar la gravabilidad con el Impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar, es que los proventos obtenidos sean imputables al establecimiento permanente ubicado en el Municipio respectivo, tal como lo determinó en el presente asunto el fiscal actuante.

   Asimismo, respecto del alegato expuesto por la apoderada judicial de la sociedad mercantil Citibank, N.A. Sucursal Venezuela, relativo a que no pueden ser gravados los ingresos brutos registrados en las Cuentas 511 y 512 del Manual de Contabilidad para Bancos y Otras Instituciones Financieras y Entidades de Ahorro y Préstamo, por representar un costo o gasto financiero incurrido por la Institución Bancaria, debe esta Alzada indicar que no resulta procedente ese argumento, toda vez que -tal como se señaló en el párrafo precedente- lo esencial a los fines de gravar con el impuesto en referencia es que los ingresos brutos sean imputables a la sede fija ubicada en jurisdicción del ente exactor.

   Por dicho motivo, juzga esta Alzada que los aludidos ingresos deben ser declarados en el Municipio V.d.E.C.. En consecuencia, se confirma el pronunciamiento del Tribunal a quo sobre este particular. Así se declara.

3. - Del alegato de violación de los principios de territorialidad y capacidad contributiva

   La apoderada judicial de la contribuyente denunció que el funcionario actuante no advirtió que “producto sin duda de la errónea metodología adoptada (…) tales ingresos se verificarían en otras jurisdicciones distintas al Municipio V.d.E.C., como es en el Municipio Libertador del Distrito Capital”. (Destacado de la contribuyente).

   En este sentido, alegó que “al pretender esta Administración Tributaria Municipal, atribuir a través de un prorrateo arbitrario que ciertas (sic) ingresos fueron generados en la sucursal que el banco mantiene en el territorio del Municipio Valencia, incurre en una situación que se encuentra alejada de la realidad, pues en dichas sedes NO se realizaron en las actividades correspondientes a ingresos por colocaciones realizadas por los clientes del Banco a plazo fijo, certificación de ahorros, inversiones cedidas en participación y demás instrumentos de inversión, por lo tanto el Municipio Valencia infringe el principio de territorialidad de la imposición municipal. Esta situación resulta a todas luces violatoria de la capacidad contributiva de mi representado, (…) consagrada en el artículo 316 de la Constitución”.

   Por su parte, el Sentenciador de instancia consideró que “el problema a resolver para la contribuyente, como sería la doble tributación no se generaría en el Municipio Valencia, aunque de acuerdo a los argumentos esbozados por los representantes judiciales de la contribuyente tampoco los declara en otro Municipio pues alega que no son gravables, ni tampoco aporta prueba alguna que así sea; en ese otro municipio, en todo caso, sería en el que tendría que utilizar como base imponible sus ingresos brutos obtenidos en dicho Municipio y que no es su criterio decidir que los ingresos de este municipio los pueda declarar en otro, independiente de cómo procesan las decisiones internas o través de que sedes las ejecutan”.

   Delimitado lo anterior y en atención al alegato de la contribuyente, referido a que el Municipio V.d.E.C. infringió los principios de territorialidad y capacidad contributiva al pretender incluir dentro de la base de cálculo del Impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar, los proventos obtenidos desde la sucursal ubicada en el Municipio Bolivariano Libertador del Distrito Capital, por concepto de: plazo fijo, certificados de ahorros, inversiones cedidas en participación, y demás instrumentos de Inversión, contenidos en las cuentas “511 y 512” del Manual de Contabilidad para Bancos y Otras Instituciones Financieras y Entidades de Ahorro y Préstamo (Ingresos Financieros por Disponibilidades y por Inversiones en Títulos Valores), esta Sala observa:

   Tal como se indicó en el punto precedente debido al carácter territorial del Impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar, corresponde al municipio gravar el ejercicio de las actividades comerciales o industriales que con fines de lucro realicen los contribuyentes en o desde los establecimientos ubicados dentro del territorio del respectivo ente local.

   De la territorialidad del impuesto bajo examen, surge el concepto de establecimiento permanente como dato objetivo de localización de la capacidad contributiva gravable, en o desde el cual se desarrolla la actividad imponible, como nexo entre el territorio y la actividad gravable.

   Siendo así, esta Sala concluye que la consideración del principio de territorialidad en el tributo bajo examen, es de suma importancia; toda vez que constituye el indicativo más resaltante para circunscribir el factor de conexión que determinará la competencia tributaria del ente municipal correspondiente, es decir, el lugar donde se encuentra la fuente de producción del ingreso gravable para el municipio.

   De lo precedentemente expuesto, se infiere que la necesidad de esa delimitación no solo se establece en procura del respeto que deben mantener unos municipios frente a otros en el ejercicio de sus competencias, el cual deviene de la interpretación sistémica de la Carta Magna, el Código Orgánico Tributario y otras normas de contenido tributario, sino que también se fundamenta en la observancia del principio de capacidad contributiva previsto en el artículo 316 constitucional, principio este que se vería vulnerado si de una manera indiscriminada se pretendiese cobrar el impuesto sobre patente de industria y comercio con irregularidad de los municipios. De allí que la capacidad contributiva, está relacionada con la territorialidad que caracteriza al impuesto sobre patente de industria y comercio. (Vid., Sentencia de esta Sala N° 00473 del 23 de abril de 2008, caso: Comercializadora Snacks, S.R.L.).

   Por otra parte, en cuanto al principio de capacidad contributiva, esta Alzada ha señalado que el mismo se encuentra previsto en el artículo 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, el cual dispone lo siguiente:

   Artículo 316: El sistema tributario procurará la justa distribución de las cargas públicas según la capacidad económica del o la contribuyente, atendiendo al principio de progresividad, así como la protección de la economía nacional y la elevación del nivel de vida de la población, y se sustentará para ello en un sistema eficiente para la recaudación de los tributos.

   Al respecto, el aludido principio ha sido concebido como la aptitud que tiene el contribuyente para soportar las cargas tributarias en su medida económica y real, individualmente considerado, en un período fiscal y que actúa como límite material al poder de imposición del Estado, garantizando la justicia y razonabilidad del tributo.

   De esta manera, la capacidad contributiva constituye un principio constitucional que sirve a un doble propósito, de un lado, como presupuesto legitimador de la distribución del gasto público, y, de otro, como límite material al ejercicio de la potestad tributaria. (Vid., decisiones de esta Sala Nos. 00502 y 00733 de fechas 24 de abril de 2008 y 20 de junio de 2012, casos: Pañales Barquisimeto, C.A. y V.P., C.A., respectivamente).

   En relación a la denuncia de violación de los principios de territorialidad y de capacidad contributiva, esta Alzada estima necesario hacer referencia a las normas aplicables para el caso concreto; en este sentido, el artículo 4 de la Ordenanza de Impuesto sobre Patente de Industria y Comercio del Municipio V.d.E.C., publicada en Gaceta Municipal Extraordinario N° 148 de fecha 23 de agosto de 2000, vigente para el ejercicio fiscalizado coincidente con el año 2004, dispone lo siguiente:

   Artículo 4.- A los fines de esta Ordenanza se considera que la actividad comercial, industrial o económica de índole similar, es ejercida en el Municipio Valencia, cuando una de las operaciones o actos fundamentales que la determinen ha ocurrido en la o desde su jurisdicción, en algún establecimiento comercial, industrial o de índole económico similar ubicado en el Municipio V.d.E.C..

   A los fines de determinar la realización del hecho imponible, se tendrán en cuenta las siguientes reglas:

   (…)

   2.- Si quien ejerce la actividad tiene establecimiento o sede ubicado en el Municipio, y además posee sedes o establecimientos en otros municipios, o si tiene en esas empresas corresponsales que sirvan de agentes, vendedores o de representantes, la actividad realizada se dividirá, de manera de imputar a cada sede o establecimiento la actividad y el movimiento económico generado en la jurisdicción respectiva, y en el Municipio Valencia, el impuesto deberá pagarse por la actividad y sobre el monto del movimiento económico imputado a la sede o sedes ubicadas en esta jurisdicción. En este último caso, para la imputación del ejercicio de la actividad y la determinación del monto del movimiento económico correspondiente a la o las sedes o establecimientos ubicados en este Municipio, se tomará en cuenta la forma de facturar y contabilizar las operaciones u otros aspectos relevantes a tal fin.

   3.- Cuando la actividad se realice parte en la jurisdicción del Municipio Valencia, y parte en jurisdicción de otro u otros municipios, se determinará la porción de la base imponible proveniente del ejercicio de la actividad realizada en cada municipio. En este caso no se declararán los elementos representativos del movimiento económico declarado y el monto pagado por impuesto en otra u otras entidades municipales, por concepto de patente de industria y comercio generado por el ejercicio de la misma actividad, todo lo cual se demostrará ante la Alcaldía al momento de hacer la declaración prevista en esta Ordenanza.

   Parágrafo Primero: Cuando se trata del ejercicio de actividades consistentes en la ejecución de obras o en la prestación de servicios que deban ejecutarse en jurisdicción del Municipio por quienes no tengan en esta jurisdicción su sede ni actúen a través de representantes o comisionistas sino directamente, se considerará que el hecho imponible ha ocurrido en la jurisdicción de este Municipio.

   Parágrafo Segundo: Las compañías anónimas o empresas relacionadas con actividades de importación pagarán un impuesto sobre la base del valor C.I.F. (Costo, Seguro y Flete) en el ámbito territorial del Municipio Valencia previo a efectuar la actividad aduanera ante los entes públicos y/o privados en jurisdicción de este Municipio según la liquidación correspondiente.

   (Destacado de la Sala).

   Más tarde, la Ordenanza de Impuesto sobre Actividades Económicas del Municipio V.d.E.C. de 2005, aplicable para los ejercicios coincidentes con los años civiles 2005, 2006 y 2007, dispone en su artículo 3, lo siguiente:

   Artículo 3.- A los fines de esta Ordenanza se considera que la actividad económica es ejercida en jurisdicción del Municipio, cuando una o varias de las operaciones o actos que la determinen, han ocurrido en algún establecimiento comercial, industrial o de índole económico similar, ubicado en o desde la jurisdicción del Municipio Valencia.

   Para determinar la ocurrencia del hecho imponible, y consecuencialmente el cobro del tributo se tomarán en consideración los siguientes aspectos:

   1.- Que el ejercicio de la actividad comercial sea realizada en un establecimiento o sede permanente ubicada en esta jurisdicción, aún cuando posea agentes o vendedores que recorran otros municipios ofreciendo los productos generados por esa actividad. En ese caso toda actividad y movimiento económico que se genere, deberá referirse al establecimiento aquí ubicado y el impuesto a la actividad económica se pagará en el Municipio Valencia.

   2.- Que la actividad comercial se realice en un establecimiento o sede permanente ubicado en esta jurisdicción; pero si además quien ejerce la actividad posee sede, establecimiento o empresas corresponsales que sirvan de agentes, distribuidores, vendedores o representantes en jurisdicción de otro u otros municipios, la actividad realizada se dividirá de manera de imputar a cada sede o establecimiento, la actividad y el movimiento económico generado en la jurisdicción respectiva, y en el Municipio Valencia el impuesto deberá pagarse por la actividad y sobre el monto del movimiento económico imputado a la o las sedes o establecimientos ubicados en esta jurisdicción. En este último caso, para imputar el ejercicio de la actividad y determinar el monto del movimiento económico correspondiente a la o las sedes o establecimientos ubicados en este Municipio, se podrá tomar en cuenta la forma de facturar y contabilizar las operaciones y otros aspectos relevantes a tal fin.

   (…)

   6.- Cuando se trata de ejecución de obras o prestación de servicios que se ejecuten en esta jurisdicción, por quienes no tengan acá su sede permanente, pero actúen directamente, se considerará que el hecho imponible ha ocurrido en esta jurisdicción, si la contratista ha permanecido en el municipio por un período igual o superior a los tres meses, sea éste continuos o discontinuos o que la obra o el servicio sea contratado por personas diferentes, durante el año gravable. Para el caso que no se superare el lapso antes indicado o no fuere posible determinar el lugar de la ejecución del servicio, se entenderá ejercida la actividad en la jurisdicción del Municipio donde la empresa tenga su sede. En caso del contrato de obra, queda incluida en la base imponible, el precio de los materiales que sean provistos por el ejecutor.

   (…)

   Parágrafo Primero: A los fines de determinar la atribución de ingresos al Municipio, en los cuales un mismo contribuyente desarrollo un proceso económico único, se aplicará los criterios técnicos y económicos establecidos en el artículo 223 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal.

   (…)

   (Destacado de esta Alzada).

   De las normas antes expuestas, se estima que el hecho imponible del Impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar es el ejercicio de actividades económicas en jurisdicción del Municipio, en este caso del Municipio V.d.E.C., siendo el factor de conexión el establecimiento permanente, respecto del cual se van a vincular tales actividades y los ingresos devengados por ellas con el ente local de que se trate, de allí la importancia de la territorialidad de este tributo.

   Adicionalmente, esta M.I. observa que la apoderada judicial de la entidad financiera Citibank, N.A. Sucursal Venezuela no presentó elementos probatorios que permitieran verificar qué ingresos debían ser imputados a cada establecimiento permanente, es decir, cuáles al Municipio V.d.E.C. y cuáles al Municipio Bolivariano Libertador del Distrito Capital; ya que no basta alegar que la Administración Tributaria del Municipio V.d.E.C. incurrió en violación de los principios de territorialidad y capacidad contributiva, sin acompañar a su pretensión las probanzas necesarias para demostrar que los ingresos brutos determinados por la fiscalización durante los ejercicios gravables coincidentes con los años civiles 2004, 2005, 2006 y 2007, incluían parte de los proventos generados en el Municipio Bolivariano Libertador del Distrito Capital, derivados de las inversiones por concepto de: plazo fijo, certificados de ahorros, inversiones cedidas en participación, y demás instrumentos de Inversión, contenidos en las cuentas “511 y 512” del Manual de Contabilidad para Bancos y Otras Instituciones Financieras y Entidades de Ahorro y Préstamo (Ingresos Financieros por Disponibilidades y por Inversiones en Títulos Valores).

   De allí que, la falta de las pruebas señaladas en los términos antes expuestos, conduce a esta Sala a considerar que el Juzgado a quo actuó ajustado a derecho al confirmar el reparo efectuado por la Administración Tributaria Municipal, ya que respecto de la prestación de servicios de intermediación financiera, los ingresos gravables deberán ser imputados a cada una de las jurisdicciones municipales donde se ofrezca y realice el servicio (las inversiones), en función de la actividad que en cada una se despliegue. (Vid., Sentencia N° 00062 del 21 de enero de 2010, caso: Banco Nacional de Crédito C.A., Banco Universal).

   Por las razones expuestas y siendo que la contribuyente, ubicada en el Municipio V.d.E.C., capta dinero del público que luego invierte, independientemente de que su ejecución, por razones de control o políticas internas del Banco, se efectúe en su sede principal en el Municipio Bolivariano Libertador del Distrito Capital, tales ingresos deben considerarse percibidos y objeto de gravamen en el aludido Municipio V.d.E.C.. En consecuencia, a juicio de esta Sala no se demuestra en el caso de autos que el Juzgado a quo incurriera en una violación de los principios de territorialidad y capacidad contributiva al confirmar el reparo; por lo tanto, resulta forzoso señalar que el fallo apelado se encuentra ajustado a derecho sobre este particular, así como el reparo formulado a la recurrente. Así se decide.

   4.- De la procedencia o no de la multa impuesta

   4.1.- De la eximente de responsabilidad penal tributaria por error de derecho excusable

   La contribuyente invocó la aplicación de la eximente de responsabilidad penal tributaria por error de derecho excusable con fundamento en el “hipotético error de derecho en la determinación y clasificación jurídica de los ingresos que conforman la base imponible del Impuesto Municipal sobre Patente de Industria y Comercio, así como del alcance del Poder Tributario Municipal sobre cuáles son aquellas actividades que deben ser gravadas por el Municipio y de los ingresos que realmente deben formar parte de la base imponible del Impuesto Municipal”.

   Respecto a la eximente de responsabilidad tributaria por error de derecho excusable alegada por la recurrente, el Tribunal a quo estimó que: “no es procedente, por cuanto las disposiciones de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio del Municipio Valencia son claras y expresas, donde no cabe interpretaciones equívocas, la actividad económica de la sucursal del banco la realiza en el Municipio Valencia, lo cual no insta a que decisiones de inversión se tomen en la sede central, puesto que como se ha demostrado la contribuyente efectúa actividades bancarias en el Municipio Valencia”.

   Para resolver sobre tal alegato, se observa que el artículo 85, numeral 4 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente para los períodos investigados coincidentes con los años civiles 2004, 2005, 2006 y 2007, y aplicable supletoriamente a la materia municipal de conformidad con el artículo 1° eiusdem, dispone lo siguiente:

   “Artículo 85.- Son circunstancias que eximen de responsabilidad por ilícitos tributarios:

   (…)

4. El error de hecho y de derecho excusable; (…)’.

   En cuanto a la norma transcrita, ha considerado esta Sala que dicha circunstancia eximente consiste en la equivocada aplicación o interpretación de la ley, o en errores de su apreciación que traen como consecuencia la posibilidad de cometer faltas con carácter excusable al momento de aplicar la ley tributaria (Vid., Sentencias Nos. 00297 de fecha 15 de febrero de 2007, caso: Bayer de Venezuela S.A. y 01579 del 20 de septiembre de 2007, caso: Cervecería Polar C.A., entre otras).

   Circunscribiendo el análisis al caso de autos, se observa que el artículo 7 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio del Municipio V.d.E.C. de fecha 23 de agosto de 2000, aplicable para el ejercicio fiscal 2004, establece lo siguiente:

   ARTÍCULO 7.- La base imponible que se tomará para la determinación y liquidación del Impuesto de Patente de Industria y Comercio serán los ingresos brutos originados en el ejercicio de las actividades industriales, comerciales o económicas de índole similar, que se ejerzan o que se consideren ejercidas en jurisdicción del Municipio Valencia. (…)

   . (Destacados de la Sala).

   Asimismo, el artículo 6 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas del Municipio V.d.E.C. de fecha 31 de diciembre de 2005, aplicable para los ejercicios fiscales 2005, 2006 y 2007, dispone que:

   Artículo 6.- La base imponible que se tomará para la determinación y liquidación del impuesto sobre actividades económicas, serán los ingresos brutos efectivamente percibidos en el ejercicio de las actividades económicas que se ejerzan o que se consideren ejercidas en o desde la jurisdicción del Municipio Valencia, de acuerdo a los criterios establecidos por esta Ordenanza (…)

   . (Destacados de esta Alzada).

   Para la Sala la redacción de las normas aplicables es suficientemente clara, de modo que no pudo inducir a la contribuyente en equivocación alguna, por cuanto de ellas se concluye que la base imponible que debe tomarse para la declaración del Impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios, o de Índole Similar en el Municipio V.d.E.C., son los ingresos brutos originados por el ejercicio de actividades que se ejerzan o que se consideren ejercidas en jurisdicción del Municipio Valencia.

   Considera esta M.I. que la alegada eximente por error de derecho excusable se encuentra infundada por cuanto el reparo está referido a la omisión de ingresos en la declaración y pago del tributo por las actividades realizadas por la contribuyente en el Municipio V.d.E.C. -correspondientes a las cuentas del Manual de Contabilidad para Bancos y Otras Instituciones Financieras y Entidades de Ahorro y Préstamo Nos. 511 (ingresos financieros por disponibilidades) y 512 (ingresos financieros por inversiones en títulos valores)-; actividades que están sujetas a tributación de conformidad con las Ordenanzas que rigen en dicho Municipio. En consecuencia, se desestima el aludido alegato y se confirma el fallo apelado al respecto. Así se decide.

   4.2.- De las circunstancias atenuantes de responsabilidad

   En lo que respecta a las circunstancias atenuantes de responsabilidad penal tributaria, se observa que la apoderada judicial de la entidad financiera Citibank, N.A. Sucursal Venezuela, invocó dichas defensas con el fin de “hace[r] factible la rebaja de las mismas [multas] a su término mínimo, ya que en el presente caso hubo (i) ausencia de intención dolosa o de defraudación, (ii) la no comisión por parte de mi representado de violación alguna de normas tributarias en períodos impositivos anteriores a los que fueron objeto de investigación, y (iii) la colaboración prestada a la fiscalización”. (Agregados de la Sala).

   En cuanto a las circunstancias atenuantes invocadas por la recurrente, el Juzgado de la causa sostuvo que: “Sobre la conducta que el autor asuma en el esclarecimiento de los hechos y el dar cumplimiento a los requerimientos de la administración tributaria es un deber de la contribuyente que no puede ser subsumido como una circunstancia atenuante, cuando se trata de un ilícito material que la propia contribuyente insiste que es improcedente y que ha sido decidido por el Tribunal en este juicio como procedente; se trata de un hecho que la ley califica como imponible y la contribuyente (…) en ningún momento probó fehacientemente los hechos que puedan hacer posible la aplicación de las atenuantes promovidas por lo cual descarta esta pretensión, ya que la recurrente se limitó a enumerar tres causales”.

   Al respecto, se observa que el artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994 dispone lo siguiente:

   Artículo 85. (…)

   Son atenuantes:

   (…)

   2. No haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad.

   (…)

   4. No haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción.

   (…)

   .

   Circunscribiendo el examen del caso concreto, esta Sala observa que la contribuyente invocó las dos (2) primeras circunstancias atenuantes, esto es, “(i) ausencia de intención dolosa o de defraudación, (ii) la no comisión por parte de mi representado de violación alguna de normas tributarias en períodos impositivos anteriores a los que fueron objeto de investigación”, con base en el artículo 85, numerales 2 y 4 del Código Orgánico Tributario de 1994.

   Sin embargo, dicho Código no resulta aplicable al caso de autos, toda vez que los períodos impositivos investigados se corresponden con los años 2004, 2005, 2006 y 2007, por lo que se encontraba en vigencia el Código Orgánico Tributario de 2001.

   En este sentido, se observa que el Código Orgánico Tributario de 2001, no contempla dentro de las circunstancias atenuantes de responsabilidad penal tributaria, las invocadas por la contribuyente. En efecto, se desprende del artículo 96 eiusdem, lo siguiente:

   Artículo 96.- Son circunstancias atenuantes:

   1. El grado de instrucción del infractor.

   2. La conducta que el autor asuma en el esclarecimiento de los hechos.

   3. La presentación de la declaración y pago de la deuda para regularizar el crédito tributario.

   4. El cumplimiento de los requisitos omitidos que puedan dar lugar a la imposición de la sanción.

   5. El cumplimiento de la normativa relativa a la determinación de los precios de transferencia entre partes vinculadas.

   Las demás circunstancias atenuantes que resulten de los procedimientos administrativos o judiciales, aunque no estén previstas expresamente por la Ley.

   Con vista en la norma antes transcrita, la Sala observa que la contribuyente no fundamentó las circunstancias atenuantes de responsabilidad en el artículo 96 del vigente Código Orgánico Tributario, que resultaba aplicable a la presente causa ratione temporis, sino que las subsumió en el Código Orgánico Tributario de 1994, siendo que no resulta posible para esta Alzada analizarlas, toda vez que dicho Código está derogado y el Código Orgánico Tributario vigente contempla otros supuestos distintos a los alegados. Por tal razón, se impone a esta M.I. desechar las referidas atenuantes alegadas por la contribuyente, al no poder aplicarlas al caso concreto. Así se declara.

   Ahora bien, respecto al tercer supuesto señalado por la recurrente como circunstancia atenuante de responsabilidad, a saber: “(iii) la colaboración prestada a la fiscalización”, prevista en el Código Orgánico Tributario de 1994, esta Sala observa que dicho Código, tal como se indicó supra, no resulta aplicable a la presente causa toda vez que fue derogado, razón por la cual se impone desechar la mencionada atenuante y, por ende, confirmar el fallo apelado sobre el particular. (Vid., Sentencias Nos. 02625 y 01737 de fechas 21 de noviembre de 2006 y 8 de diciembre de 2011, casos: Cervecería Modelo C.A. y Valle Arriba Golf Club, respectivamente). Así se decide.

   Con fundamento en lo expuesto, al haberse confirmado el reparo formulado a la contribuyente y desestimarse las circunstancias eximentes y atenuantes de responsabilidad penal invocadas, resulta forzoso confirmar la multa impuesta en la cantidad, en moneda actual, de ciento veintiséis mil ochenta bolívares con sesenta y tres céntimos (Bs. 126.080,63), así como el pronunciamiento emitido por el a quo al respecto. Así se declara.

5. - De los intereses moratorios

   Alegó la representante en juicio de la entidad financiera recurrente que los intereses moratorios liquidados no son procedentes, “ya que como se ha alegado a lo largo de este escrito, no proceden los reparos que habrían dado lugar a la liquidación de los mismos y, en consecuencia, (…) [su] representado no ha incurrido en mora alguna que justifique la aplicación de dichos intereses”. (Agregado de la Sala).

   En lo referente a los intereses moratorios, el Sentenciador de instancia los declaró procedentes con base a “la decisión de la Sala Constitucional en Sentencia N° 192 del 09 de marzo de 2009, Caso Pfizer”.

   Sobre este punto, se advierte que en el caso bajo estudio los intereses moratorios determinados por la Administración Tributaria Municipal se calcularon conforme a lo establecido en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario de 2001, por remisión expresa del artículo 116 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio del Municipio V.d.E.C. del año 2000 y artículo 113 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas de 2005, aplicables ratione temporis para los ejercicios investigados 2004, 2005, 2006 y 2007, el cual dispone lo siguiente:

   Artículo 66.- La falta de pago de la obligación tributaria dentro del plazo establecido hace surgir, de pleno derecho y sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria, la obligación de pagar intereses moratorios desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda, equivalentes a un uno punto dos veces la tasa activa bancaria aplicable, respectivamente, por cada uno de los períodos en que dichas tasas estuvieron vigentes (…)

   .

   De la norma antes transcrita se advierte que el incumplimiento en el pago de la obligación principal hace surgir de pleno derecho los intereses moratorios, siempre y cuando la falta de pago ocurra dentro del plazo fijado por el texto normativo respectivo, preceptuando además que la obligación nace “sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria”.

   Por lo tanto, el vencimiento del plazo como elemento y oportunidad de la exigibilidad de la deuda tributaria concreta la causación de los intereses moratorios, independientemente de los recursos administrativos o judiciales interpuestos, pues estos inciden sobre los efectos (ejecutividad y ejecutoriedad) del acto de determinación de la obligación tributaria y no sobre la situación jurídica que lo genera.

   Los intereses moratorios se causan entonces desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda, de conformidad con lo establecido en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario de 2001.

   En consecuencia, al verificarse en el caso bajo análisis los requisitos para la existencia de la mora tributaria surgida durante los períodos en que se encuentra vigente el Código Orgánico Tributario de 2001, esto es, el retardo en el cumplimiento de una obligación y la liquidez y exigibilidad de dicha obligación, los intereses moratorios comienzan a computarse luego del vencimiento del lapso establecido para declarar y enterar el Impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio, o de Índole Similar, esto es, en el caso concreto, desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo correspondiente a los ejercicios fiscales coincidentes con los años 2004, 2005, 2006 y 2007 hasta la extinción total de la deuda. Por lo tanto, procede la determinación de dichos intereses y se confirma de la sentencia apelada lo atinente a este punto. Así se decide.

   Con fundamento en las consideraciones precedentes, esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia debe declarar sin lugar el recurso de apelación interpuesto por la sociedad mercantil Citibank, N.A. Sucursal Venezuela, contra la Sentencia Nº 0930, dictada el 27 de octubre de 2010 por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, la cual se confirma. Así se decide.

   Confirmado el fallo apelado, esta Sala observa que el Juzgado a quo condenó en costas procesales a la recurrente Citibank, N.A., Sucursal Venezuela en un monto equivalente al cinco por ciento (5%) de la cuantía del recurso contencioso tributario incoado, no obstante, esta M.I. con vista al carácter de la actividad que realiza la contribuyente, esta es, la intermediación financiera, recolector de ahorro público; la naturaleza de las objeciones fiscales formuladas a la institución financiera por el Fisco Municipal -no haber contabilizado “ingresos por rendimiento de inversiones y colocaciones”-; y el número de ejercicios reparados (2004, 2005, 2006 y 2007), estima que dichas costas deben ser llevadas al ocho por ciento (8%) del monto del recurso contencioso tributario, en razón del impacto negativo que dichas omisiones causaron al patrimonio del Fisco Municipal. Así se decide.

   V

   DECISIÓN

   Por las razones anteriormente expuestas, esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1. - SIN LUGAR la apelación interpuesta por la apoderada judicial del CITIBANK, N.A. SUCURSAL VENEZUELA, contra la Sentencia N° 0930 de fecha 27 de octubre de 2010, dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, que declaró sin lugar el recurso contencioso tributario incoado por la mencionada contribuyente, contra la Resolución N° RL/2008-10-510 de fecha 29 de octubre de 2008, suscrita por el Director de Hacienda Pública Municipal de la Alcaldía del MUNICIPIO V.D.E.C., la cual se CONFIRMA.

2. - SIN LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente.

3. - FIRME la Resolución N° RL/2008-10-510 de fecha 29 de octubre de 2008, suscrita por el Director de Hacienda Pública Municipal de la Alcaldía del Municipio V.d.E.C..

4. - Se CONDENA en costas procesales a la contribuyente, en un monto equivalente al ocho por ciento (8%) de la cuantía del recurso contencioso tributario, de conformidad con el artículo 327 del vigente Código Orgánico Tributario.

   Publíquese, regístrese y notifíquese. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

   Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los veintitrés (23) días del mes de octubre del año dos mil doce (2012). Años 202º de la Independencia y 153º de la Federación.

   La Presidenta E.M.O.
   		La Vicepresidenta Y.J.G.
   El Magistrado E.G.R.
   	Las Magistradas,
   T.O.Z. Ponente
   		M.M. TORTORELLA
   	La Secretaria, S.Y.G.
   	En veintitrés (23) de octubre del año dos mil doce, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 01209, la cual no está firmada por la Magistrada M.M.T., por motivos justificados.
   	La Secretaria, S.Y.G.