Decisión nº 2030 de Juzgado Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 15 de Mayo de 2013

Fecha de Resolución15 de Mayo de 2013
EmisorJuzgado Superior Quinto de lo Contencioso Tributario
PonenteBertha Ollarves
ProcedimientoParcialmente Con Lugar

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 15 de mayo de 2013

203º y 154º

ASUNTO: AP41-U-2012-000508

Asunto: AP41-U-2012-000508 Sentencia No. 2030

Vistos

los informe del Fisco Nacional

Corresponde a este Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, conocer y decidir el Recuso Contencioso Tributario interpuesto por la ciudadana A.V.D.Z., mayor de edad, venezolana, titular de la cédula de identidad No. V- 3.316.952, actuando en su carácter de Presidente de la sociedad mercantil CLINICA INFANTIL DEL ESTE, C.A., RIF J-00158138-3, inscrita en el Registro Mercantil Cuatro de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Bolivariano de Miranda, bajo el Tomo 117-A Cto, No. 27, del año 1997, con domicilio en la calle Queipa, Quinta No. 503, urbanización el Marques, Parroquia Petare jurisdicción del Municipio Sucre del Estado Bolivariano de Miranda, asistida en este Acto por el Abogado R.G.G., titular de la cédula de identidad No. 8.756.915, e inscrito en el Inpreabogado bajo el No. 102.777, procediendo de conformidad con lo previsto en el artículo 259 del Código Orgánico Tributario contra la Resolución de Imposición de Sanción e Intereses Moratorios No. 3278, de fecha 7 de agosto de 2012, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital que impuso sanción por la cantidad de dieciséis mil trescientos cuarenta y nueve bolívares (Bs. 16.349,00) e intereses moratorios por la cantidad de sesenta mil setecientos noventa bolívares (Bs. 60.790,00) para un total de SETENTA Y SIETE MIL CIENTO TREINTA Y NUEVE BOLÍVARES (Bs. 77.139,00) en materia de Impuesto Sobre la Renta.

En representación del Fisco Nacional, actúa la ciudadana M.L.R., titular de la Cédula de Identidad No. 6.038.704, Abogado inscrito en el Inpreabogado bajo el No. 148.033, actuando en sustitución de la ciudadana Procuradora General de la República, carácter se desprende del Poder autenticado consignado en los autos.

CAPITULO I

PARTE NARRATIVA

A.- Iter Procesal

En fecha 10 de octubre de 2012, fue interpuesto el presente Recurso Contencioso Tributario constante de siete (7) folios y anexos marcados desde la letra “A” hasta la letra “K”, ante la Unidad de Recepción de Documentos (U.R.D.D), de los Tribunales Superiores Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas, siendo recibido por este Despacho en esa misma fecha.

En fecha 11 de octubre de 2012, este Tribunal dictó auto mediante el cual se le da entrada al Recurso Contencioso Tributario, mediante la nomenclatura AP41-U-2012-000508, en consecuencia se ordenó librar las respectivas notificaciones de Ley.

En fecha 18 de enero de 2013, se dictó Sentencia Interlocutoria S/N mediante el cual siendo la oportunidad legal correspondiente a los fines de verificar los extremos procesales de la acción, se procedió a su examen encontrando satisfechos dichos requisitos y ante la falta de oposición de parte del Fisco Nacional, se procedió a su Admisión, ordenándose la tramitación y sustanciación correspondiente.

En fecha 13 de marzo de 2013, el apoderado de la contribuyente, consignó diligencia en la cual se consigne copia simple del poder otorgado y solicita que fuese decidida la medida cautelar innominada de suspensión de efecto, al respecto consignó anexos marcados “A”, “B” y “C”.

En fecha 26 de marzo de 2013, este Tribunal deja constancia que vencido el lapso de pruebas en el presente recurso, este Despacho fija el décimo quinto (15to) día siguiente, para la presentación de los informes, de conformidad con el artículo 274 del Código Orgánico Tributario.

En fecha 24 de abril de 2013, la ciudadana M.L.R. en su carácter de sustituta de la ciudadana Procuradora General de la República consignó copia certificadas del expediente administrativo, constante de doscientos noventa y tres (293) folios útiles.

En fecha 25 de abril de 2013, se deja constancia que visto el acto de informes comparecieron únicamente la ciudadana M.L.R., en su carácter de abogado sustituto de la ciudadana Procuradora General de la República y consignó escrito de informes constantes de veinticuatro (24) folios útiles para tal fin. No hay lugar al transcurso de los ocho (08) días consecutivos, de conformidad con lo previsto en el artículo 275 del Código Orgánico Tributario, en consecuencia este Tribunal dijo “VISTOS” y se dio inicio el lapso para dictar Sentencia.

B.- Fundamentos del Recurso Contencioso Tributario

El recurrente en su escrito recursivo, explanó contra la Resolución recurrida en resumen lo siguiente:

• La contribuyente manifestó que no le resultaba procedente en derecho la aplicación de sanción alguna de un acto que no tiene carácter punitivo, y que mucho menos al cobro de intereses moratorios por cuanto señaló que habiéndose determinado la obligación fiscal específicamente en el lugar y fecha que indica el Acta de Requerimiento, señaló que era exigible la obligación una vez notificada dentro de los quince días hábiles, como ordenaba el Acta de Reparo y que se había cumplido dentro del lapso indicado con el pago obligatorio que ordenaba el referido reparo, que por tal motivo no podía verificarse ni determinarse ningún incumplimiento, y que en consecuencia no se generaba ningún interés de mora y mucho menos calculado desde la fecha del ejercicio económico 2008 verificado, por cuanto que dicha obligación había nacido al momento de la verificación y con la colaboración de la administración.

• De la no procedencia de los intereses moratorios del reparo, al respecto hizo referencia a sentencia de fecha 26 de Julio de 2000 de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en expediente No. 00-0856 ante solicitud de aclaratoria de sentencia dictada por la entonces Corte Suprema de Justicia en Pleno el 14 de diciembre de 1999, que declaro parcialmente con lugar el Recurso de Nulidad por Inconstitucionalidad, interpuesto contra el dispositivo contenido en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario. Al respecto señaló la contribuyente que la interpretación del calculo de los intereses moratorios, el dispositivo de la sentencia había sido claro al señalar: 1) Se reconoce la vigencia y validez de la primera parte del aludido artículo 59, contentivo de la obligación de todo contribuyente de pagar intereses de mora en los casos de falta de pago de la obligación tributaria, sanciones y accesorios, siempre de que se trate de créditos líquidos y exigibles o de plazo vencido, en los términos expuestos en este fallo, por considerar que los mismos no colinden con disposición Constitucional alguna. Que la forma como deben calcularse los intereses moratorios, deben entenderse en los términos en que fueran expuestos en la motivación de dicho fallo, hizo referencia a sentencia de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia de fecha 13 de julio de 2007 y sentencia del 17 de mayo y 6 de agosto de 2008, por la Sala Político Administrativa que ratifico el criterio de la Sala Constitucional. De allí que la contribuyente, se acogió al criterio de la Sala Constitucional y consideró que no estaban dados los supuestos contemplados para la exigibilidad de intereses moratorios, por cuanto no se había constituido mora, por cuanto señaló que se había cancelado el reparo dentro del lapso.

• Circunstancias eximente de la sanción o multa. Invoco las circunstancias eximentes previstas en el artículo numeral 2 y 3 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 2007,vigente durante el ejercicio 2008 investigado, que en lo que respecta al numeral 2 por haber sido realizada la rebaja o deducción por la errónea interpretación del experto contable de la norma prevista en el artículo 56 del parágrafo tercero y artículo 23 parágrafo primero de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, y el numeral 3, e igualmente en razón de que el fundamento exclusivo del reparo se realizo con los datos suministrados por el contribuyente, Clínica Infantil del Este, C.A., en su declaración y por la documentación aportada en su requerimiento.

Señaló entre otras cosas que el rechazo a la rebaja o deducción de gasto por falta de retención no tiene carácter punitivo, porque cuanto señaló que no constituye castigo o sanción sino que se trataba simplemente de la consecuencia de no haber cumplido con uno de los múltiples requisitos de admisibilidad que de manera concurrente establece la Ley de Impuesto Sobre la Renta, a fin de obtener el beneficio fiscal de la rebaja o deducción.

• De la medida cautelar innominada

Que de conformidad con el artículo 263 del Código Orgánico Tributario, solicitó la suspensión total de los efectos del acto Resolución de imposición de sanción e intereses moratorios No. 3278.

C.- Antecedentes y Actos Administrativo

• Resolución de Imposición de Sanción e Intereses Moratorios No. 3278, de fecha 7 de Agosto de 2012, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital.

• Planilla de Liquidación No. 111001238000255 de fecha 28 de agosto de 2012, por concepto de intereses moratorios por la cantidad de Bs. 60.789,57

• Planilla de Liquidación No. 111001229000279 de fecha 28 de agosto de 2012, por concepto de multa por la cantidad de Bs. 16.349,40

• P.A.N.. SNAT/INTI/GRTI/CE/RC/DF/2011/ISLR/001179 de fecha 7 de octubre de 2011, emanada de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital.

• Resolución Sumario Administrativa No. SNAT/INTI/GRTICERC/DSAR/2013-026 de fecha 01 de febrero de 2013, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital.

D.- De los Informes

En la oportunidad legal para presentar los Informes en el presente juicio, compareció la Abogada M.L.R., inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 148.033, en su carácter de Representante del Fisco Nacional, y a tal efecto consignó escrito constante de veinticuatro (24) folios útiles.

La Representante del Fisco Nacional, luego de identificar el acto administrativo recurrido, los antecedentes de dicho acto y los alegatos de la recurrente, manifiesta en su escrito, en resumen, lo siguiente:

Opinión del Fisco Nacional:

• En cuanto a la no procedencia de intereses moratorios del reparo de conformidad con lo establecido en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario, señaló la Representación de la República que conforme a lo dispuesto en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario, la falta de pago de la obligación tributaria dentro del plazo establecido para ello, hace surgir, de pleno derecho y sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria la obligación de pagar intereses moratorios desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda, que dicho artículo prevé el momento a partir del cual se causan los intereses moratorios. Al respecto señaló que la recurrente no hizo más que incurrir en el incumplimiento de una obligación tributaria que, forzosamente acarrea la liquidación de tales intereses por parte del Fisco, no aplica la alegada exigibilidad por tratarse de períodos que se encuentra bajo la vigencia del actual Código Orgánico Tributario. Que dichos intereses fueron calculados a partir de una fecha cierta, en la que se verificó el incumplimiento de la obligación, que es decir desde la fecha de vencimiento del plazo fijado para el pago de la obligación tributaria hasta la fecha efectiva de pago de la misma, con fundamento en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario.

• Circunstancias eximente de la sanción o multa.

Señaló que en el presente caso se partió del hecho de que la contribuyente se dedicaba a realizar actos u operaciones gravadas con impuestos nacionales, es decir Impuesto Sobre la Renta, que es de entender que el tipo de actividad que explota, hace exigible una diligencia superior al de un buen padre de familia, por lo que en consecuencia consideró que la representación se encontraba obligada a conocer las diversas disposiciones legales que se vinculan a su profesión u oficio, vale decir, LISLR su Reglamento, por lo que se solicitó que se declarare improcedente el alegato de la eximente de responsabilidad penal tributaria por error de hecho y de derecho excusable.

Entre otras cosas manifestó la representación fiscal que la División de Fiscalización adscrita a la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital objetó a la contribuyente Clínica Infantil del Este, C.A., la cantidad de Bs. 83.565,10, por concepto de “Rebajas por Nuevas Inversiones No Procedentes”, para el ejercicio fiscal 2008, generando una diferencia de impuesto a pagar por la cantidad de Bs. 91.767,59, por cuanto los bienes que la generaron no representan tecnología de avanzada o de punta, ni incide en el aumento efectivo de su capacidad productiva, por lo que no cumplen dos de los requisitos exigidos por el artículo 56 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta. Que se dio lugar a un ilegitima disminución de los ingresos tributarios, calificada como contravención.

Que tales infracciones dieron lugar a la imposición de las sanciones correspondientes, calculadas por la Administración Tributaria de conformidad con lo dispuesto en la normativa establecida en el Código Orgánico Tributario vigente, que de conformidad con el artículo 186 del Código Orgánico Tributario, una vez aceptado el reparo y pagado el tributo omitido, la Administración Tributaria deberá dejar constancia de ello y liquidar los intereses moratorios respectivos, de acuerdo a lo previsto en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario y la multa establecida en el parágrafo segundo del artículo 111 del Código; siendo que en los casos en que el contribuyente o responsable se acoja parcialmente al reparo formulado por la Administración, la multa establecida en el parágrafo segundo del artículo 111 solo se aplicará a la parte del tributo que hubiere sido aceptada y pagada, abriéndose el sumario al que se refiere el artículo 188 del Código Orgánico Tributario, sobre la parte no aceptada.

Que la Resolución impugnada constató que la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), al momento de efectuar la determinación de la multa, lo hizo conforme lo dispuesto en la normativa legal aplicable respecto de la parte del reparo allanada, por lo cual señalo que estaba ajustada a derecho.

CAPITULO II

PARTE MOTIVA

En el caso sub judice, la presente controversia se suscita en dilucidar la legalidad de la Resolución de Imposición de Sanción e Intereses Moratorios No. 3278, de fecha 7 de Agosto de 2012.

Esta Juzgadora pasara a pronunciarse sobre: i) De la procedencia o no de las sanciones e intereses moratorios y ii) Eximente de sanción o multa.

i) De la procedencia o no de las sanciones e intereses moratorios

Alegó la contribuyente que la actuación fiscal acogió el Reparo Fiscal al establecer la cantidad de Bs. 83.565,00, como objeción por no cumplir con las condiciones legales, y que impuso a la Clínica Infantil del Este, C.A. la multa establecida en el artículo 111.- parágrafo segundo, en concordancia con el artículo 94 del Código Orgánico Tributario e Intereses Moratorios de conformidad con el artículo 66, que a consideración de la contribuyente, no le resultaba procedente en derecho la aplicación de sanción alguna de un acto que no tiene carácter punitivo y que mucho menos al cobro de intereses moratorios, por cuanto señaló que el pago fue realizado dentro del lapso indicado del referido reparo, y que en consecuencia no había generado ningún interés moratorios y menos desde el ejercicio económico de 2008.

Ahora bien, observa esta juzgadora, que efectivamente la contribuyente realizó el pago parcial del reparo, dentro del lapso establecido en el Acta de Reparo SNAT/INTI/GRTI/CE/RC/DF/2011/ISLR/001179/03-000006 de fecha 3 de febrero de 2012, es decir, que de conformidad con el artículo 185 del Código Orgánico Tributario la contribuyente canceló dentro de los quince (15) días hábiles siguientes contados a partir de la fecha de notificación de dicha acta, tal como se desprende de Planilla para Pagar (Forma 99026) ejercicio fiscal 01 de enero de 2008 al 31 de diciembre de 2008, No. de planilla 1290093640, Monto Pagado 83.565,10 de fecha 24 de febrero de 2012, consignada en el folio setenta y cinco (75) de la primera pieza del presente expediente.

Entre otras cosas establece el artículo 186 del Código Orgánico Tributario lo siguiente:

…Artículo 186.- Aceptado el reparo y pagado el tributo omitido, la Administración Tributaria mediante resolución procederá a dejar constancia de ello y liquidará los intereses moratorios, la multa establecida en el parágrafo segundo del artículo 111 de este Código y demás multas a que hubiere lugar conforme a lo previsto en este Código. La resolución que dicte la Administración Tributaria pondrá fin al procedimiento.

En los casos en que el contribuyente o responsable se acoja parcialmente al reparo formulado por la Administración Tributaria, la multa establecida en el parágrafo segundo del artículo 111 de este Código, sólo se aplicará a la parte del tributo que hubiere sido aceptada y pagada, abriéndose el Sumario al que se refiere el artículo 188, sobre la parte no aceptada.

Parágrafo Único: Las cantidades liquidadas por concepto de intereses moratorios se calcularán sin perjuicio de las diferencias que resulten al efectuarse el pago del tributo o cantidad a cuenta de tributos omitidos…

.

Tal como establece la norma ut supra trascrita, aceptado y pagado el Reparo formulado, la Administración Tributaria procederá a liquidar los intereses moratorios y la multa establecida en el parágrafo segundo del artículo 111 del Código Orgánico Tributario, que en los casos en que la contribuyente se acoja parcialmente al Reparo formulado como ocurrió en el presente caso, la Administración Tributaria solo aplicara dicha multa en la parte del tributo que hubiere sido aceptada y pagada. Que tal como se desprende de la Resolución de Imposición de Sanción e Intereses Moratorios SNAT/INTI/GRTI/CE/RC/DF/2011/ISLR/001179-05-3278 de fecha 7 de Agosto de 2012, en su Capitulo III denominado Multa, la Administración Tributaria procedió a imponer la multa establecida en el parágrafo segundo del artículo 111 del Código Orgánico Tributario equivalente al 10% (Bs. 8.356,51) del impuesto pagado (Bs. 83.565,10), e igualmente procedió de conformidad con el artículo 94 del Código Orgánico Tributario a convertir la multa expresada en términos porcentuales a su valor en UT, resultando una multa a pagar por concepto de impuesto omitido la cantidad de Bs. 16.349,40. Este Tribunal observa que “los casos previstos en el artículo 186 de este Código” a que alude el Parágrafo Segundo del citado artículo 111 eiusdem, se refieren a la aceptación y pago por parte del contribuyente o responsable del tributo omitido, determinado en la respectiva Acta de Reparo, tal como ocurrió en el caso bajo examen, se produjo el allanamiento parcial por parte de la contribuyente del Acta de Reparo. Así se evidencia que la multa impuesta a la contribuyente viene por disposición de una normativa expresa la cual la sola materialidad fáctica de disminución ilegítima del ingreso tributario sea por acción u omisión, hace que la infracción se configure. Por lo tanto en el presente caso, cuando la contribuyente informó en su Declaración Definitiva de Rentas del ejercicio fiscal investigado, en Rebajas por Nuevas Inversiones la cantidad de Bs. 97.383,00, y que fue determinada por la actuación fiscal que dichas rebajas no satisfacen el requerimiento de avanzada tecnología destinados al aumento efectivo de la capacidad productiva, por lo que la actuación fiscal procedió a incorporar al impuesto del ejercicio fiscal investigado, la cantidad total Bs. 90.843,30, como objeciones formuladas a las rebajas por nuevas inversiones, e igualmente la actuación fiscal procedió a rechazar de las Rebajas por Nuevas Inversiones la cantidad de Bs. 924,29 por estar ajustada sobre la variación del índice de precios al consumidor y que generó un impuesto total a pagar por la cantidad de Bs. 91.767,59, es por lo cual que se produjo una disminución ilegítimamente del impuesto a pagar, y por tales motivos fue que la Administración Tributaria formuló el reparo correspondiente y se sancionó a los contribuyentes con multa, conforme con lo establecido en el parágrafo segundo del artículo 111 del Código Orgánico Tributario, correspondiente al 10% del tributo omitido. En consecuencia resulta procedente la multa por la cantidad de dieciséis mil trescientos cuarenta y nueve bolívares (Bs. 16.349,00). Y ASÍ SE DECLARA.

Entre otras cosas alegó la contribuyente que en la presente causa no estaban dados los supuestos contemplados para la exigibilidad de intereses moratorios, por la cantidad de Bs. 60.790,00, por cuanto señaló que nunca se constituyó mora ya que canceló el reparo dentro del lapso establecido (24 de febrero de 2012).

Al respecto, considera esta Juzgadora que es preciso traer a colación lo dispuesto en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario de 2001, el cual establece:

Artículo 66. La falta de pago de la obligación tributaria dentro del plazo establecido hace surgir, de pleno derecho y sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria, la obligación de pagar intereses moratorios desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda, equivalentes a uno punto dos veces la tasa activa bancaria aplicable, respectivamente, por cada uno de los períodos en que dichas tasas estuvieron vigentes.

A los efectos indicados, la tasa activa promedio de los seis (6) principales bancos comerciales y universales del país con mayor volumen de depósitos, excluidas las carteras con intereses preferenciales, calculada por el Banco Central de Venezuela para el mes calendario inmediato anterior. La Administración Tributaria Nacional deberá publicar dicha tasa dentro de los primeros diez (10) días continuos del mes. De no efectuar la publicación en el lapso aquí previsto, se aplicará la última tasa activa bancaria que hubiera publicado la Administración Tributaria Nacional.

Parágrafo Único: Los intereses moratorios se causarán aun en el caso en que se hubieren suspendido los efectos del acto en vía administrativa o judicial.

La disposición antes transcrita prevé expresamente el momento cuando los intereses moratorios se causan, vale decir, desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda. De manera que basta la falta de pago de la obligación tributaria dentro del plazo establecido por el texto normativo, para que se configure el incumplimiento en el pago y se causen los intereses moratorios.

Asimismo, el citado artículo 66 dispone, que la obligación de pagar intereses moratorios surge de pleno derecho, sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria.

Este Tribunal considera necesario traer a autos criterio de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, mediante sentencia No. 191 de fecha 09 de marzo de 2009, Caso: Municipio V.d.E., estableció con respecto a los intereses moratorios liquidados bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario 2001, lo siguiente:

Al respecto, observa esta Sala Constitucional que dentro de los diversos cambios suscitados con la entrada en vigencia del Código Orgánico Tributario de 2001, se encuentra el aspecto vinculado a los intereses moratorios, estableciéndose una nueva regulación (artículo 66) la cual difiere en gran medida de lo pautado en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994 y con ello del criterio jurisprudencial sostenido por esta Sala sobre los intereses moratorios surgidos durante los períodos fiscales regidos bajo la vigencia de este último Código. Por lo tanto, siendo ello así y no existiendo una similitud entre las disposiciones que regulan la figura de los intereses moratorios bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994 y del Código Orgánico Tributario de 2001 que hagan presumir a esta Sala que se encuentra en presencia de un acto reeditado del órgano legislativo, este órgano jurisdiccional estima que la Sala Político Administrativa incurrió en un error al pretender extender los efectos de la interpretación realizada por esta Sala Constitucional del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, a los intereses moratorios de las obligaciones tributarias surgidas en los períodos fiscales regidos por el Código Orgánico Tributario actual, vigente desde el 17 de octubre de 2001.

(...) la Sala Político Administrativa, aplicó de manera extensiva a los intereses moratorios surgidos bajo la vigencia del actual Código Orgánico Tributario de 2001 (artículo 66) el criterio jurisprudencial que la Sala Constitucional había fijado con relación al artículo 59 del derogado Código Orgánico Tributario de 1994, sin tomar en consideración las indiscutibles diferencias que revelan ambos instrumentos normativos sobre el aspecto de los intereses moratorios, lo que en definitiva atenta contra el principio de seguridad jurídica y confianza legítima que debe existir en todo ordenamiento jurídico, así como en cualquier labor de los órganos jurisdiccionales al momento de impartir justicia.

El criterio precedentemente expuesto, fue ratificado en sentencia de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, y sentencia No. 01376 de fecha 30 de septiembre de 2009, caso: Total Venezuela C.A. y sentencia No. 00587 del 11 de mayo 2011, caso: CITIBANK, N.A., en el sentido siguiente:

(…) De conformidad con lo establecido en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario de 2001, los intereses moratorios se causan desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda.

En consecuencia, al verificarse en el caso bajo análisis los requisitos para la existencia de la mora tributaria acaecida durante los períodos en los que se encuentra vigente el Código Orgánico Tributario de 2001, como lo son; la manifestación de un retardo en el cumplimiento de una obligación y la liquidez y exigibilidad de dicha obligación producto de la omisión de ingresos tributarios por la contribuyente, los intereses moratorios comienzan a computarse luego del vencimiento establecido para la autoliquidación y pago de la declaración de los tributos omitidos; por tal razón esta Sala desestima la denuncia formulada por la representación judicial de la contribuyente con respecto a que la sentencia recurrida adolece del vicio de falso supuesto de derecho por errónea aplicación de la norma contenida en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario 2001. Así se decide. (…).

Ahora bien, en virtud del criterio precedente se evidencia que a raíz de la promulgación del Código Orgánico Tributario de 2001, los intereses moratorios surgen de pleno derecho, en virtud de la falta de pago de la obligación tributaria dentro del plazo establecido por el texto normativo, y los mismos se calcularán hasta la extinción total de la deuda, tal y como lo prevé el artículo 66 eiusdem. También a raíz de la promulgación del Código Orgánico Tributario de 2001, el requisito de “exigibilidad de la obligación tributaria” para que se causaren los intereses moratorios fue suprimido del contenido de los artículos 66 y 67 que regulan esos intereses derivados de las obligaciones tributarias que se susciten a partir de su vigencia.

Por consiguiente, considera este Tribunal, que al tratarse del ejercicio fiscal 2008, resulta aplicable lo dispuesto en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario 2001, en consecuencia una vez aceptado parcialmente el reparo por la contribuyente los intereses moratorios se causaron desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda. Por otra parte, el artículo 186 del Código Orgánico Tributario de 2001 prevé: “aceptado el reparo y pagado el tributo omitido, la Administración Tributaria, mediante resolución, procederá a dejar constancia de ello y liquidará los intereses moratorios, la multa establecida en el Parágrafo Segundo del artículo 111 de este Código, y demás multas a que hubiere lugar, conforme a lo previsto en este Código. La resolución que dicte la Administración Tributaria pondrá fin al procedimiento.” De manera que en estos casos específicos, por mandato legal, los intereses moratorios deben liquidarse una vez aceptado y pagado el reparo; liquidación que se efectuará desde la fecha del incumplimiento del plazo en que debía pagarse el monto del impuesto reparado hasta el pago de la misma, es decir hasta el día 24 de febrero de 2012, fecha en la cual la contribuyente canceló parcialmente el Reparo formulado. En consecuencia resulta procedente la liquidación de intereses moratorio realizada por la Administración Tributaria por la cantidad de sesenta mil setecientos ochenta y nueve con cincuenta y siete céntimos (Bs. 60.789,57). Y ASÍ SE DECLARA.

ii) Eximente de sanción o multa.

En relación a este punto, la contribuyente manifestó la existencia de circunstancias eximentes previstas en el artículo 171 numeral 2 y 3 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 2007.

En cuanto a la eximente del numeral 2 del artículo 171 “Cuando el reparo derive de errores del contribuyente en la calificación de la renta”.

Señaló que en la realización de la rebaja o deducción hubo una errónea interpretación del experto contable de la norma prevista en el artículo 56 parágrafo tercero y artículo 23 parágrafo primero de la Ley de Impuesto Sobre la Renta. Al respecto se evidencia del acta de reparo que la contribuyente incluyo en Rebajas por Inversiones hechas en Venezuela la cantidad total de Bs. 97.383,00, de las cuales la Administración Tributaria constató que la cantidad de Bs. 90.843,30, no satisfacían los requerimientos de avanzada tecnología destinados al aumento efectivo de la capacidad productiva e igualmente constató que la cantidad antes referida fue calculada sobre la base de los costos históricos actualizados por inflación, y por lo tanto dichos costos de los bienes contrariaban a la normativa vigente en materia de rebaja por nueva inversiones, a lo que se evidencia que ciertamente existió una errónea aplicación de las disposiciones previstas en el artículo 56 y 23 en su parágrafo primero de la Ley de Impuesto Sobre la Renta.

En cuanto al numeral 3 del artículo 171 “Cuando el reparo haya sido formulado con fundamento exclusivo en los datos suministrados por el contribuyente en su declaración”

En cuanto a la eximente invocada, resulta oportuno traer a colación el criterio jurisprudencial sostenido por el Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político Administrativa en la Sentencia No. 2.209 publicada el 21 de noviembre de 2000, Caso: Motores Cagua, C.A., reiterado en decisiones Nos. 00275 y 0741 de fechas 5 de marzo de 2008 y 22 de julio de 2010, casos: Compañía Anónima Electricidad del Centro (ELECENTRO) y Alimentos Heinz, C.A., respectivamente, en las que se dejó sentado lo que de seguidas se transcribe:

…En este contexto, es preciso destacar que el Código Orgánico Tributario promulgado en 1.982, vigente en la oportunidad en que se realizó la determinación tributaria impugnada y se impuso dicha sanción, al enumerar las eximentes de responsabilidad penal en su artículo 71, literal c, remite a ‘cualquier otra circunstancia prevista en las leyes y aplicables a las sanciones tributarias’, lo cual hace aplicable la eximente de responsabilidad supra citada, no obstante haber declarado la Sala la procedencia del reparo impuesto por la Contraloría General de la República (deducción de intereses pagados diferidos).

Además, debe considerarse que la reiterada Jurisprudencia, tanto de los Tribunales de Instancia como de la extinta Corte Suprema de Justicia, ha sostenido que la eximente de responsabilidad penal tributaria prevista en la norma supra citada, procede en todo caso en que la fiscalización no haga modificaciones a los datos, tanto singulares como globales, suministrados por el contribuyente, bajo juramento, en el correspondiente formulario de declaración de rentas; de tal manera que al verificar aquellos datos con los libros o soportes contables y demás registros, observe que aún habiéndose efectivamente realizado la operación que origina el egreso o ingreso declarado, no se cumple en él algún requisito exigido legalmente para ser tomado en cuenta, a los efectos de la determinación del enriquecimiento gravable.

En tanto que dicha eximente no procede cuando existen objeciones a aquellos datos, que provienen de fuentes distintas, extrañas a dicha Declaración de Rentas y que, por ende, configuran omisiones voluntarias de rentas, u ocultamiento doloso de enriquecimientos gravables.

De acuerdo con el precitado dispositivo legal, se le quita punibilidad al hecho cuando los reparos se formulan exclusivamente sobre la base de datos suministrada por el contribuyente en sus declaraciones de rentas y, en consecuencia, provienen básicamente de la simple revisión y verificación detallada que realice el fiscal actuante en los libros y registros contables de la contribuyente, de las partidas y datos que aparecen en las referidas declaraciones, siendo irrelevante el hecho de que el funcionario se haya trasladado o no al domicilio de la contribuyente a los efectos reparados.

Cabe observar que, de los recaudos insertos en autos, se aprecia que la contribuyente en el Anexo A-300 H-84 No.123176, que acompañó a su declaración definitiva de rentas correspondiente a su ejercicio gravable del 01-01-1985 al 31-12-1985 (folios 30 al 35), dedujo la cantidad de Bs. 7.864.385,88, por concepto de ‘intereses de los capitales tomados en préstamos e invertidos en la producción de la renta’, de la cual pudo extraerse el componente de Bs. 927.628,37, correspondientes a ‘intereses pagados al cierre de 1.984 diferidos’, mediante la revisión de asientos contables realizada por el funcionario fiscal, al proceder a la verificación de los datos aportados en su declaración por la contribuyente, todo lo cual incluso consta en la respectiva acta de fiscalización signada No. DGAC-4-3-088-4, levantada el 22 de septiembre de 1.986 (folios 43 al 45).

En consecuencia, resulta evidente que el reparo formulado provino exclusivamente de los datos suministrados por la contribuyente en su declaración de rentas del año civil de 1.985; resultando así improcedente el reparo por omisión de sanción liquidado a cargo de la sociedad mercantil H. MOTORES CAGUA, C.A…

. (Resaltado de la trascripción).

(…Omissis…).

De la trascripción anterior se deriva que la Administración Tributaria practicó una investigación fiscal a los resultados de las Declaraciones Definitivas de Rentas presentadas por la contribuyente, correspondientes a los ejercicios fiscales coincidentes con los años civiles 1992 y 1995, y que de esa actuación, conforme a su verificación en los libros contables y demás comprobantes que los amparan, a los fines de demostrar la sinceridad de los datos globales que contiene la declaración de renta, modificó el enriquecimiento neto gravable, en virtud de los reparos formulados a la contribuyente Inmobiliaria Carban, C.A.

En efecto, se observa que el rechazo en la deducción efectuada por la contribuyente se produjo al contrastar el monto deducido con el contrato de cuentas en participación suscrito entre la contribuyente y la empresa Inversiones Bancor, C.A., lo cual no supone que los funcionarios fiscales actuantes hayan tenido que acudir a fuentes distintas a las propias declaraciones.

En este sentido, es preciso referir lo expresado en sentencia No. 00394 dictada por esta Sala el 12 de mayo de 2010, caso: Valores Unión, C.A., criterio que se ratifica en el presente fallo, según el cual, “…no puede entenderse que la revisión efectuada por los funcionarios por razón de una fiscalización a la declaración de rentas en los libros y registros contables, libros especiales, comprobantes y asientos que sustentan la contabilidad en el ejercicio reparado para verificar los datos globales expuestos en la declaración de renta investigada, constituyen elementos extraños a dicha declaración, pues son éstos los que realmente forman parte de la fuente principal de donde se extraen los datos plasmados en la declaración de rentas presentada por la contribuyente y cuando la Administración Tributaria procede a revisarlos por efecto de una investigación fiscal, lo hace apoyándose de esos elementos, por lo que no pueden considerarse ajenos al proceso de fiscalización…”.

Así, las objeciones se refieren al rechazo de partidas incluidas en las deducciones expresamente detalladas en el formulario de la declaración y sus anexos, como antes se indicó, de lo cual se desprende que los funcionarios fiscales actuantes requirieron hacer un examen y verificación de dichas partidas, lo que en modo alguno significó descubrir rentas omitidas o hallazgos provenientes de fuentes distintas a la propia declaración.

En virtud de lo antes expuesto, considera esta Sala procedente la eximente de responsabilidad penal tributaria invocada por la contribuyente. Así se declara. (Subrayado de este Tribunal).

Es de advertir, por parte de quien aquí decide que se evidencia del Acta de Reparo No. SNAT/INTI/GRTI/CE/RC/DF/2011/ISLR/001179/03-000006, de fecha 3 de febrero de 2012, que de la verificación practicada por la Administración Tributaria a los balances de comprobación, certificado de Inscripción en el Registro de Información Fiscal (RIF), Acta Constitutiva, documentos y comprobantes que amparaban la Declaración Definitiva de Impuesto Sobre la Renta, a los fines de comprobar la sinceridad de los datos contenidos en la mencionada Declaración, dicha Administración determinó por concepto de nuevas inversiones no procedentes por la cantidad Bs. 90.843,30 por no cumplir las condiciones legales y rechazo de las rebajas por nuevas inversiones por la cantidad de Bs. 924,29 por estar ajusta sobre la variación de índice de precios al consumidor.

Es en virtud, de lo antes expuesto que resulta evidente que los reparos formulados a la recurrente provinieron exclusivamente de los datos suministrados por la contribuyente en sus Declaración Definitivas de Rentas para el ejercicio fiscal 2008. Las mencionadas objeciones se refieren al rechazo de partidas incluidas en el ítem 211 denominado “Rebajas por Inversiones Hechas en Venezuela”, casilla No. 4, por Nuevas Inversiones por la cantidad de Bs. 97.383,00, informada por la contribuyente en su Declaración Definitiva de Rentas, razón por el cual se desprende que los funcionarios fiscales actuantes requirieron hacer un examen y verificación de dichas partidas, lo que en modo alguno significó descubrir la improcedencia de los conceptos antes señalados, en consecuencia, esta Juzgadora considera procedente la eximente de responsabilidad tributaria invocada por el contribuyente de autos, prevista en el artículo 171, numeral 3 de la Ley de Impuesto sobre la Renta. Por tales motivos se declara improcedente la multa impuesta por la cantidad de dieciséis mil trescientos cuarenta y nueve bolívares (Bs. 16.349,00) y sus respectivos accesorios correspondiente a los intereses moratorios calculados por la cantidad de sesenta mil setecientos noventa bolívares (Bs. 60.790,00) . Y ASÍ SE DECIDE.

Advierte esta Jugadora que de conformidad con el artículo 186 del Código Orgánico Tributario cuando establece: “…En los casos en que el contribuyente o responsable se acoja parcialmente al reparo formulado por la Administración Tributaria la multa establecida en el parágrafo segundo del artículo 111 de este Código solo se aplicará a la parte del tributo que hubiere sido aceptado y pagada, abriéndose el sumario al que se refiere el artículo 188, sobre la parte no aceptada…”. Como se desprende del presente expediente, la contribuyente Clínica Infantil del Este, C.A., aceptó parcialmente el reparo por la cantidad de Bs. 83.565,10, abriéndose el procedimiento Sumario Administrativo por la cantidad de Bs. 7.278,20, por la diferencia no allanada y la objeción fiscal formulada por concepto de inversiones no procedentes por estar ajustadas sobre la variación del índice de precios al consumidos por Bs. 924,29, es decir, el procedimiento Sumario Administrativo se abrió por la cantidad total de Bs. 8.202,49, del cual la Resolución Sumario Administrativa No. SNAT/INTI/GRTICERC/DSAR/2013-026 de fecha 01 de febrero de 2013, confirmó dicho impuesto e impuso multa por la cantidad de Bs. 18.054,40 e intereses moratorios por la cantidad de Bs. 7.629,00. Por cuanto no se evidencia en autos objeción alguna con respecto a la presente Resolución este Tribunal la confirma en todas sus partes y en consecuencia declara procedente el impuesto, la multa y los intereses moratorios por la cantidad total de treinta y tres mil ochocientos ochenta y cinco bolívares con ochenta y nueve céntimos (Bs. 33.885,00). Y ASÍ SE DECLARA.

DISPOSITIVA

Por todo lo antes expuesto, este Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia en nombre de la República Bolivariana de Venezuela y por autoridad de la Ley declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la ciudadana A.V.D.Z., mayor de edad, venezolana, titular de la cédula de identidad No V- 3.316.952, actuando en su carácter de Presidente de la sociedad mercantil CLINICA INFANTIL DEL ESTE, C.A., RIF J-00158138-3, inscrita en el Registro Mercantil Cuatro de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Bolivariano de Miranda, bajo el Tomo 117-A Cto, No. 27, del año 1997, con domicilio en la calle Queipa, Quinta No. 503, urbanización el Marques, Parroquia Petare jurisdicción del Municipio Sucre del Estado Bolivariano de Miranda, asistida en este Acto por el Abogado R.G.G., titular de la cédula de identidad No. 8.756.915, e inscrito en el Inpreabogado bajo el No. 102.777, procediendo de conformidad con lo previsto en el artículo 259 del Código Orgánico Tributario contra la Resolución de Imposición de Sanción e Intereses Moratorios No. 3278, de fecha 7 de Agosto de 2012, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital. En consecuencia:

  1. Se ANULA la Resolución de Imposición de Sanción e Intereses Moratorios No. 3278, de fecha 7 de Agosto de 2012, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, conforme a lo expuesto en el presente fallo.

  2. Se CONFIRMA la Resolución Sumario Administrativa No. SNAT/INTI/GRTICERC/DSAR/2013-026 de fecha 01 de febrero de 2013, que impuso la cantidad total de treinta y tres mil ochocientos ochenta y cinco bolívares con ochenta y nueve céntimos (Bs. 33.885,00), por concepto de impuestos, multas e intereses moratorios; y

  3. Se ORDENA la notificación de la Ciudadana Procuradora General de la República y al ciudadano Fiscal del Ministerio Público con Competencia en Materia Tributaria, de conformidad con lo previsto en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario. Líbrense las correspondientes boletas.

  4. No hay condenatoria en costas.

  5. Se imprimen dos ejemplares bajo un mismo tenor, el primero a los fines de la publicación del presente fallo, la segunda para que repose en original en el copiador de sentencias.

REGÍSTRESE Y PUBLÍQUESE

Dada, firmada y sellada, en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario, en la ciudad de Caracas, a las doce y cuarenta y cinco minutos de la tarde (12:45 PM) a los quince (15) días del mes de Mayo de dos mil trece (2013). Años 203º de la Independencia y 154º de la Federación.

LA JUEZA

Abg. B.E.O.H.

LA SECRETARIA TEMPORAL

Abg. ANAMAR HERRERA G.

La anterior sentencia se público en la presente fecha, a las 12:45 p.m

.

LA SECRETARIA TEMPORAL

Abg. ANAMAR HERRERA G.

Asunto: AP41-U-2012-000508

BEOH/AH

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