Decision nº 286-2011 of Tribunal Superior Contencioso Tributario of Zulia, of November 21, 2011
Resolution Date | November 21, 2011 |
Issuing Organization | Tribunal Superior Contencioso Tributario |
Judge | Rodolfo Luzardo Baptista |
Procedure | Recurso Contencioso Tributario |
REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
En su nombre:
El JUZGADO SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO
DE LA REGION ZULIANA
Expediente No. 923-08
Sentencia Definitiva
Mediante oficio recibido el 18 de septiembre de 2008, bajo el No. SNAT/GGSJ/DTSA/2008/639-003569-4641 de fecha 15 de septiembre de 2008, la Gerencia General de Servicios Jurídicos del SENIAT, remitió expediente administrativo contentivo de Recurso Contencioso Tributario interpuesto subsidiariamente a Recurso Jerárquico por la contribuyente CONSTRUCCIONES EX, S.A, en contra de la Resolución No. RZ-SA-2003-500139 emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Z.d.S., de fecha 12 de septiembre de 2003.
El 30 de septiembre de 2008 se libró boleta de notificación dirigida a la recurrente CONSTRUCCIONES EX, S.A., conforme lo señalado en el artículo 264 del Código Orgánico Tributario vigente.
En fecha 23 de marzo de 2009, este Tribunal dejó constancia de que por error material involuntario libró boletas de notificación a la recurrente a nombre de “CONSTRUCTORA EX, S.A.”, cuando lo correcto era “CONSTRUCCIONES EX, S.A.”, por lo cual resolvió dejar sin efecto las referidas notificaciones y librar nuevas notificaciones.
El 01 de octubre de 2009, la abogada B.G. en su condición de apoderada judicial sustituta de la Procuradora General de la República manifestó la disponibilidad de la Administración Tributaria para la prosecución de la notificación de la contribuyente de la recepción del presente recurso.
El 07 de octubre de 2009, el Alguacil de este Tribunal manifestó haber practicado la notificación de la contribuyente.
El 26 de octubre de 2009, el abogado D.R.D., en su condición de apoderado judicial de la contribuyente consignó el documento poder que lo acredita como tal.
Tras el libramiento y práctica de las notificaciones de la Procuradora General de la República, Contralor General de la República y del Fiscal Vigésimo Segundo del Ministerio Público; en fecha 25 de marzo de 2010, este Tribunal mediante Resolución No. 089-2010 repuso la causa al estado de computarse nuevamente el lapso establecido en el artículo 267 del Código Orgánico Tributario, relativo a la admisión del recurso, en razón de que en fecha 03 de noviembre de 2009 el abogado D.R. en representación de la contribuyente, presentó escrito de reforma parcial del Recurso Contencioso Tributario, escrito del cual no habían sido notificados los organismos antes indicados.
Libradas las notificaciones relativas a la admisión del escrito de reforma, el 09 de julio de 2010, el Alguacil de este Tribunal manifestó haber efectuado la notificación de la Procuradora General de la República. En la misma fecha, la Dra. M.I.A. en su condición de Juez Suplente Temporal, se avocó al conocimiento de la presente causa.
En 0fecha 13 de julio de 2010, la Dra M.I.A., en su condición de Juez Suplente, en resguardo al derecho a la defensa y al debido proceso, dejó sin efecto las notificaciones libradas; librándose nuevamente, dejando constancia que conforme lo señalado en el artículo 90 del Código de Procedimiento Civil, las partes tienen un lapso de tres (03) días de despacho para ejercer su derecho de recusación de considerarlo procedente.
El 22 de julio de 2010, el Alguacil de este Tribunal manifestó haber practicado la notificación del Fiscal Vigésimo Segundo del Ministerio Público y del Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Z.d.S..
En fecha 27 de julio de 2010, se recibió oficio ORO No. 001814 de fecha 14 de junio de 2010, remitido por la Oficina Regional Occidental de la Procuraduría General de la República, acusando recibo de la notificación relativa a la reforma del recurso presentada por el representante judicial de la contribuyente.
El 30 de julio de 2010, el Alguacil de este Tribunal expuso haber practicado las notificaciones ordenadas en fecha 13 de julio de 2010, de la Procuradora General de la República, Fiscal Vigésimo Segundo del Ministerio Público y Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Z.d.S..
El 11 de agosto de 2010, se recibió oficio ORO No. 002388 de fecha 02 de agosto de 2010, remitido por la Oficina Regional Occidental de la Procuraduría General de la República, acusando recibo de la notificación relativa al avocamiento de la Dra. M.I.A., como Juez Suplente en la presente causa.
En fecha 04 de octubre de 2010, este Tribunal mediante Resolución No. 270-2010 admitió el presente recurso, ordenando la notificación de la Procuradora General de la República, la cual fue cumplida por el Alguacil de este Tribunal el 02 de noviembre de 2010.
El 23 de noviembre de 2010, el abogado D.R. en representación de la contribuyente solicitó a este Tribunal aclare si la admisión del presente recurso abarcaba tanto los supuestos alegados en el recurso subsidiario como lo argüido en el escrito de reforma parcial.
En fecha 29 de noviembre de 2010, este Tribunal dejó constancia de que la admisión de fecha 04 de octubre de 2010 comprendía tanto el recurso subsidiario como la reforma notificada válidamente a las partes intervinientes en el presente proceso.
El 29 de noviembre de 2010, el abogado D.R. en representación de la contribuyente presentó escrito de promoción de pruebas, el cual fue admitido por este Tribunal el 07 de diciembre de 2010, mediante Resolución No. 760-2010, ordenando la notificación de la Procuradora General de la República.
En la misma fecha (07/12/2010) se recibió oficio ORO No. 003685 de fecha 16 de noviembre de 2010, remitido por la Oficina Regional Occidental de la Procuraduría General de la República, acusando recibo de la notificación relativa a la admisión del presente recurso.
En fecha 20 de enero de 2011, el Alguacil de este Tribunal manifestó haber practicado la notificación de la Procuradora General de la República, relativa a la admisión de las pruebas promovidas por la parte recurrente en la presente causa.
El 02 de febrero de 2011, se dejó constancia de haberse librado la boleta de intimación de la Administración Tributaria, en razón a la prueba de exhibición promovida por la representación de la recurrente.
El 03 de febrero de 2011, los abogados D.R. y C.V., en su condición de apoderados judiciales de la contribuyente y de la República respectivamente, designaron como único experto contable en la causa el Licenciado JOSE FEREIRA, quien fue juramentado como tal el 08 de febrero de 2011; dejando constancia que el día 09 de febrero de 2011 daría inicio a la referida experticia.
En fecha 16 de febrero de 2011, se recibió oficio ORO No. 004515 de fecha 28 de enero de 2011 remitido por la Oficina Regional Occidental de la Procuraduría General de la República, acusando recibo de la admisión de las pruebas promovidas por la recurrente.
El 17 de febrero de 2011, se libró boleta de intimación a la Administración Tributaria en razón de la prueba de exhibición solicitada por la representación judicial de la contribuyente, la cual no pudo ser practicada por el Alguacil de este Tribunal, conforme se desprende de exposición efectuada por éste de 24 de febrero de 2011.
El 25 de febrero de 2011, el abogado D.R., en su condición de apoderado judicial de la contribuyente solicitó a este Tribunal se sirva a librar nueva boleta de intimación dirigida a la Administración Tributaria, a nombre del ciudadano L.C., en su condición de Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Z.d.S..
En fecha 16 de marzo de 2011 el Licenciado JOSE FEREIRA, en su condición de experto contable designado en la presente causa, solicitó una prórroga de quince (15) días de despacho a los fines de llevar a cabo la culminación de su informe pericial; lo cual fue acordado por este Tribunal en la misma fecha.
El 17 de marzo de 2011, el Alguacil de este Tribunal manifestó haber entregado la boleta de intimación librada a nombre del Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Z.d.S., en la persona del ciudadano CRÍSPULO RODRÍGUEZ, en su carácter de Jefe de la División Jurídico Tributaria del SENIAT.
En fecha 28 de marzo de 2011, el abogado C.V. en su condición de apoderado judicial sustituto de la Procuradora General de la República, consignó a actas de manera informativa la planilla de declaración definitiva de Impuesto sobre la Renta para el ejercicio 1999 de la contribuyente CONSTRUCCIONES EX, S.A., conforme lo requerido por este Tribunal, en razón de las pruebas promovidas por la referida recurrente.
El 04 de abril de 2011, el abogado C.V., en representación de la República consignó a actas copia certificada del Acto Administrativo contentivo de la Resolución de Sumario No. RZ-SA-2003-500139 de fecha 12 de septiembre de 2003.
En fecha 15 de abril de 2011, el Licenciado JOSE FEREIRA en su carácter de experto contable designado en la presente causa, consignó el informe pericial respectivo.
El 19 de mayo de 2011, los abogados D.R. y C.V., en el carácter de representante judicial de la recurrente y apoderado judicial sustituto de la Procuradora General de la República, presentaron sus correspondientes escritos de Informes.
En fecha 31 de mayo de 2011, este Tribunal dijo “VISTOS”, conforme lo establecido en el artículo 275 del Código Orgánico Tributario, entrando la causa en estado de sentencia.
El 01 de agosto de 2011, el abogado D.R., en representación de la recurrente solicitó a este Tribunal se dicte sentencia.
En fecha 03 de noviembre de 2000, la Administración Tributaria a través del Ministerio de Finanzas y mediante Resolución RZ-DFC-OF-2000-050 de fecha 01 de noviembre de 2000, autorizó a los funcionarios J.C. y P.R., a los fines de realizar una investigación fiscal a la contribuyente en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor para el período comprendido entre enero y mayo de 1999, en materia de Impuesto sobre la Renta para el ejercicio 1999, en materia de Impuesto a los Activos Empresariales para el período 1999, y en materia de Impuesto al Valor Agregado para el período comprendido entre junio y diciembre de 1999.
En la misma fecha (03/11/2000), a través de Acta de Requerimiento No. RZ-DFC-OF-2000-050-01 de fecha 03 de noviembre de 2000, la Administración Tributaria procedió a requerirle información a la recurrente, conforme se evidencia del folio 178 del expediente principal donde se instruye la presente causa.
El 05 de febrero de 2001, la recurrente fue notificada del Acta de Recepción No. RZ-DFC-OF-2000-050-02, de fecha 08 de noviembre de 2000, a través de la cual la Administración dejó constancia de la documentación presentada por la recurrente.
El 26 de marzo de 2003, la Administración Tributaria emitió las Actas de Reparo Nos. RZ-DF-0209, RZ-DF-0210, RZ-DF-0211 y RZ-DF-0212, en materia de Impuesto sobre la Renta, Impuesto a los Activos Empresariales, Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor e Impuesto al Valor Agregado respectivamente.
El 18 de diciembre de 2003 la recurrente fue notificada de la Resolución No. RZ-SA-2003-5000139 de fecha 12 de septiembre de 2003, mediante la cual se confirmaron totalmente los reparos formulados por la actuación fiscal en materia de Impuesto sobre la Renta para el ejercicio 1999 por Bs. 233.962.386,20 hoy Bs. 233.962,39; en materia de Impuesto a los Activos Empresariales para el ejercicio 1999 por Bs. 1.399.733,78, hoy Bs. 1.399,73; en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, período febrero de 1999, por Bs. 57.402.500,00 hoy Bs. 57.402,50; y en materia de Impuesto al Valor Agregado, período noviembre de 1999, por Bs. 16.469.509,38 hoy Bs. 16.469,51, e imponiendo sanciones por contravención montantes a Bs. 245.660.506,00 hoy Bs. 245.660,51 en materia de Impuesto sobre la Renta; Bs. 60.272.625,00 hoy Bs. 60.272,63 en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor; y Bs. 17.292.984,85 hoy Bs. 17.292,98 en materia de Impuesto al Valor Agregado; no imponiéndose sanción en materia de Impuesto a los Activos Empresariales.
El 20 de enero de 2004, el ciudadano F.A.L., en su condición de apoderado de la sociedad mercantil CONSTRUCCIONES EX, S.A., interpuso ante la Administración Tributaria escrito de Recurso Jerárquico y subsidiariamente Recurso Contencioso Tributario, en contra de la Resolución No. RZ-SA-2003-500139, de fecha 12 de septiembre de 2003, el cual fue recibido con el No. 00016.
El 17 de mayo de 2005 la contribuyente fue notificada del Auto de Admisión de Recurso Jerárquico interpuesto por la recurrente en contra de la Resolución No. RZ-SA-2003-500139 de fecha 12 de septiembre de 2003, acordando no abrir el lapso de pruebas en razón de no haberse evidenciado promoción de medios de pruebas por parte de la contribuyente.
Planteamientos de la Recurrente.
Del escrito subsidiario se desprenden las siguientes objeciones de la contribuyente:
EN MATERIA DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA.
En relación al rubro denominado “otros ingresos”, sostiene la representación de la contribuyente que la fiscalización incurrió en falso supuesto al mencionar en las actas de reparo que el ingreso bruto de la contribuyente es de Bs. 1.420.127.945,00 hoy Bs. 1.420.127,95; cuando de la declaración No. 155503 presentada en fecha 29/03/2000 se observa que el monto de los ingresos brutos ascienden a Bs. 1.857.402.418,06 hoy Bs. 1.857.402,42.
En cuanto al rubro denominado “costo de ventas”, sostiene la recurrente en su escrito recursivo (subsidiario) que la fiscalización fundamenta el rechazo de los costos en una errónea interpretación de las disposiciones legales contenidas en el Parágrafo Sexto del artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, el cual dispone que los egresos y gastos objeto de retención, sólo serán admitidos como deducción, cuando el pagador de los mismos haya retenido y enterado el impuesto correspondiente; toda vez que tal disposición hace referencia a infracciones y sanciones relativas a incumplimientos del pago del tributo y deberes formales.
Arguye asimismo quien recurre que ninguna de las normas contenidas en el Código Orgánico Tributario establece el rechazo de los egresos por no haber efectuado determinada retención, sino que en su lugar establece una sanción específica para el ilícito de no retener, la cual comprende desde un décimo hasta dos veces el valor del impuesto dejado de retener.
Por otra parte señala que la Administración ha debido demostrar que los contribuyentes preceptores de los ingresos hayan dejado de declarar las cantidades percibidas y de pagar sus respectivos impuestos por cuanto la retención es un pago anticipado de un impuesto definitivo, para poder negar la imputación de costos. Que la Administración, antes de rechazar egresos como imputables ó deducibles para la determinación de la renta neta debió demostrar solidariamente el incumplimiento de cada contribuyente perceptor de ingresos a los fines de constatar la satisfacción de la obligación tributaria la cual luego de satisfecha lo único que resta, por parte de la Administración, es sancionar la infracción cometida de acuerdo a las normas respectivas.
Manifiesta quien recurre que el rechazo de los egresos y gastos realizados produce efectos confiscatorios a la contribuyente, en razón de la defensa del derecho de propiedad como garantía constitucional, donde predomina la proporcionalidad entre la carga tributaria y el ingreso percibido.
Finalmente arguye la parte recurrente que la Resolución del Sumario Administrativo tiene fecha 12 de septiembre de 2003, y que para dicho momento se encontraba vigente la Ley de Impuesto sobre la Renta del 28 de diciembre de 2001, en la cual se encuentra excluido el Parágrafo Sexto del artículo 78, debido a la inconstitucionalidad del mismo, solicitando la aplicación retroactiva de dicho criterio.
En lo que respecta al rubro denominado “costos sin comprobación”, señala la parte recurrente que la fiscalización se extralimitó al relacionar una serie de pagos, sin mencionar las fechas en que fueron posteadas en los libros, dado que el movimiento contable de la empresa es extenso, la falta de identificación de fechas, produjo que la recurrente se encontrara indefensa al no saber en cual mes ubicar las facturas respectivas.
Arguye asimismo que la Administración Tributaria incurrió en falso supuesto de hecho toda vez que si la misma poseía la documentación contable de la contribuyente, fácilmente podría constatar la veracidad de las facturas declaradas, actuando con discrecionalidad, sin verificar la información suministrada.
En cuanto al rubro denominado “ajuste por inflación”, manifiesta la representación judicial de la contribuyente que la fiscalización efectuó el reajuste por inflación a la cuenta de “obras en proceso” por Bs. 148.462.012,00 hoy Bs. 148.462,01; aplicándole un índice inflacionario de (20%) del año 1999; lo que dio como resultado un ajuste a la dicha cuenta de Bs. 31.834.567,00 hoy Bs. 31.834,57; toda vez que dicho ajuste resulta improcedente pues la partida “obras en proceso”, se registró en los libros en fecha 31 de diciembre de 1999, encontrándose la misma actualizada.
DE LA PERENCIÓN DEL ACTO ADMINISTRATIVO (PERENCIÓN DE LAS CAUSAS FISCALES).
Señala la representación judicial de la contribuyente que la actuación administrativa se inició el 01 de noviembre de 2000, mediante la Resolución No. RZ-DFC-OF-2000-050, siendo que las actas de reparo fueron notificadas en fecha 26 de marzo de 2003, dos años después de haberse iniciado la investigación; y que tomando en cuenta que el Código Orgánico Tributario no contempla lapsos para decretar la perención del acto administrativo, habría que considerar las disposiciones contempladas en la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.
DE LA PRESCRIPCIÓN EXTINTIVA DE INFRACCIONES TRIBUTARIAS.
Manifiesta la recurrente que conforme lo establecido en el Código Orgánico Tributario de 1994, las infracciones tributarias prescriben por dos años contados desde el primero de enero del año siguiente a aquel donde la Administración tuvo conocimiento de la infracción. Que siendo en fecha 03 de noviembre de 2000, cuando la Administración Tributaria inició la investigación fiscal en contra de la contribuyente, entrando en conocimiento de las infracciones tributarias cometidas por la recurrente, y es hasta el 18 de diciembre de 2003, cuando se notificó a la misma de las multas impuestas; por lo que solicita la prescripción de las planillas de multas correspondientes al haber operado la prescripción extintiva.
DE LAS SANCIONES IMPUESTAS.
Destaca la representación judicial de la contribuyente que la Administración Tributaria sancionó a la contribuyente por haber incurrido en una disminución ilegítima de los ingresos tributarios, con un 105% del monto de las diferencias de impuestos, sin tomar en cuenta el concurso de infracciones ni las atenuantes presentes en el caso. Afirma que conforme lo señalado en el Código Orgánico Tributario de 1994, vigente ratione temporis, la recurrente tiene a favor las atenuantes relativas a haber presentado espontáneamente las declaraciones, no haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad y no haber cometido ninguna violación de normas tributarias durante los tres años anteriores.
DEL ESCRITO DE REFORMA PARCIAL.
DE LOS ERRORES DE CÁLCULO OBSERVADOS EN LA RESOLUCIÓN CULMINATORIA DEL SUMARIO.
Señala el apoderado judicial de la contribuyente, abogado D.R.D., que al confirmarse por el silencio administrativo la Resolución Culminatoria de Sumario No. RZ-SA-2003-500139, de fecha 12 de septiembre de 2003, la Administración Tributaria ilegítimamente revalidó un error de cálculo en el que se incurrió al emitirse dicha resolución, cuantificando cantidades por concepto de impuestos y multas por un monto superior al que se hubiese podido determinar de acogerse como válido el contenido de las actas de reparo confirmadas.
Afirma el representante de la contribuyente que en la página 4 del acta de reparo No. RZ-DF-0209 del 26 de marzo de 2003, los fiscales actuantes determinaron una supuesta diferencia de Impuesto sobre la Renta para el ejercicio 1999 de Bs. 146.431.598,19 hoy Bs. 146.431,60; en razón de que la contribuyente había indicado en la declaración respectiva que no había tributo que pagar sino que por el contrario existía a su favor un crédito fiscal de Bs. 87.530.788,01; por lo que los fiscales actuantes expresaron que de una simple operación algebraica, podía determinarse una diferencia entre el crédito fiscal alegado por la empresa y el supuesto impuesto que según el SENIAT se había causado en el año 1999, por Bs. 233.962.386,20 hoy Bs. 233.962,39.
Destaca asimismo el apoderado judicial de la contribuyente que de la página 14 de la Resolución Culminatoria de Sumario recurrida se observa que la Administración Tributaria erró al señalar la determinación del impuesto debido, que en principio era de Bs. 146.431.598,18 hoy Bs. 146.431,60, en Bs. 233.962.386,20 hoy Bs. 233.962,39, confundiendo el importe que los fiscales habían indicado como monto del impuesto pretendido con el resultado de la suma algebraica resultante del referido impuesto y los créditos fiscales anteriormente descritos; lo que a su vez ocasionó una repercusión en el cálculo de la sanción a imponer, por lo que las mismas resultan improcedentes por haberse constatado un error en la determinación del impuesto.
DEL REPARO EFECTUADO POR LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA POR OMISIÓN DE INGRESOS.
Señala el apoderado judicial de la contribuyente que la Administración Tributaria incurrió en falso supuesto de hecho, en virtud de que no es cierto que la empresa dejara de incluir los ingresos respectivos en la declaración referida en el Acta de Reparo No. RZ-DF-0209 de fecha 26 de marzo de 2003. Que el Fisco incurrió en falsa suposición en lo que respecta al monto y fecha de una de las facturas señaladas en el anexo No. 01 de la referida Acta de Reparo, ya que la factura No. 4001 emitida por servicios prestados a Sincrudos Oriente, S.A. (SINCOR), no fue librada en el mes de noviembre de 1999, ni por la suma de Bs. 106.254.899,00 hoy Bs. 106.254,90; sino en el mes de octubre de 1999 por Bs. 108.127.231,57 hoy Bs. 108.127,23.
Arguye que el reparo formulado a la recurrente en relación a la omisión de ingresos para 1999 en materia de Impuesto sobre la Renta, guarda estrecha relación con los débitos fiscales determinados en la declaración de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor del mes de febrero de 1999 y de Impuesto al Valor Agregado de noviembre del mismo año; ya que el reparo efectuado en los débitos fiscales de la declaración de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor del mes de febrero de 1999, fue efectuado al imputarse a la contribuyente por no haber tomado en cuenta, para el cálculo del tributo, la factura No. 104, emitida al Banco Exterior, C.A. del 28 de febrero de 1999; y que el reparo en la declaración del Impuesto al Valor Agregado del mes de noviembre de 1999, se concretó en virtud de que el SENIAT había considerado que la recurrente no había incluido la factura No. 4001 emitida a Sincrudos de Oriente, C.A., en el mes de octubre de 1999, pese que la Administración señaló erróneamente haberse emitido en el mes de noviembre de 1999.
Destaca que la contribuyente incluyó el importe de las facturas Nos. 104 y 4001 como parte de los ingresos declarados en la planilla de Impuesto sobre la Renta de 1999, y que también fueron tomadas en cuenta para calcular los impuestos indirectos que también fueron reparados en el procedimiento de fiscalización recurrido; lo cual se evidencia con sólo constatar que tales facturas se encuentran registradas en el libro especial de ventas de la contribuyente.
EN RELACIÓN AL REPARO EFECTUADO EN MATERIA DE REAJUSTE POR INFLACIÓN.
Sostiene el apoderado judicial de la contribuyente que en relación al reajuste de los activos fijos que se dijeron omitidos, el SENIAT lo calculó aplicando el Índice de Precios al Consumidor al valor bruto y no al valor neto de esos activos, transgrediendo de esta forma la Ley aplicable en la materia.
Que en lo relativo a las obras en proceso, afirma la representación de la contribuyente que el reajuste efectuado por la Administración resultó contrario a derecho, toda vez que fue el 31 de diciembre de 1999 cuando se registró por primera vez las obras en proceso, por lo que mal pudieran éstas influir en el valor de las mismas, la inflación experimentada en el mes en cuestión.
Que el patrimonio de la contribuyente para inicios de 1999 era de Bs. 406.663.051,00 y no de Bs. 406.663,05, por lo que el monto resultante del reajuste de dicho patrimonio debió ser de 81.332.610,00 hoy Bs. 81.0332,61 y no de Bs. 41.384.000,00 hoy Bs. 41.384,00, existiendo una diferencia a favor de la contribuyente de Bs. 39.948.610,00 hoy Bs. 39.948,61, el cual debe registrarse como débito o cargo en la cuenta de conciliación del reajuste por inflación.
DE LA APLICACIÓN DE EXIMENTES DE RESPONSABILIDAD PENAL DE LA CONTRIBUYENTE EN RELACIÓN A LA MULTA IMPUESTA POR OMISIÓN DE INGRESOS EN MATERIA DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA.
Sostiene la representación judicial de la contribuyente que no hay lugar al pago de las multas determinadas en el acto administrativo impugnado, en virtud de que las mismas se encuentran prescritas y debido a la existencia de una circunstancia eximente de responsabilidad penal tributaria. Que conforme lo señalado en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario vigente, el legislador tributario consagra 6 formas de eximir al sujeto pasivo de la responsabilidad por ilícitos tributarios, siendo que en el numeral sexto se observa “Cualquier otra circunstancia prevista en leyes y aplicable a los ilícitos tributarios”; siendo que conforme a lo señalado en el artículo 171 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, se constata que la pena no será aplicable cuando el reparo haya sido formulado con fundamento exclusivo en los datos suministrados por el contribuyente en una declaración.
Que siendo que el reparo formulado por la Administración Tributaria devinieron de los datos suministrados por la contribuyente en su declaración definitiva de rentas de 1999 y que las modificaciones propuestas por los fiscales actuantes se produjeron a raíz del examen de los datos suministrados por la contribuyente, se observa que tales observaciones de manera alguna se ocasionaron de fuentes distintas a la propia declaración de la recurrente.
Arguye asimismo, que el hecho de que la Administración Tributaria se haya tenido que trasladar hasta el domicilio fiscal de la recurrente, no indica que la fiscalización no se hubiese adelantado con base a los datos suministrados por la contribuyente en su declaración de rentas; por lo que resulta improcedente la imposición de multas en materia de Impuesto sobre la Renta a la contribuyente.
DE LA EXISTENCIA DE CIRCUNSTANCIAS ATENUANTES.
Sostiene la representación de la contribuyente que la circunstancia agravante alegada por la Administración Tributaria, relativa al perjuicio fiscal, que el mismo no existe ya que la recurrente no incurrió en omisión de impuestos; y que en todo caso, la recurrente prestó la colaboración necesaria para el esclarecimiento de la situación, y no cometió violación de norma tributaria alguna durante los tres años que antecedieron a la fecha del reparo.
DEL CONCURSO REAL DE INFRACCIONES.
Manifiesta la representación judicial de la contribuyente que de proceder las sanciones impuestas, el cálculo de las mismas se encuentra errado por cuanto no fue aplicado el concurso real de infracciones previsto en la legislación tributaria; que la recurrente fue imputada por haber omitido el Impuesto sobre la Renta para el período 1999, el Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor para el mes de febrero del mismo año y el Impuesto al Valor Agregado para el mes de noviembre de 1999, imponiéndole una sanción por cada una de las infracciones y por tal motivo la misma debe ser acreedora de la aplicación de tal concurso.
Señala quien recurre que el artículo 74 del Código Orgánico Tributario de 1994, vigente ratione temporis, no hace distingos en relación con la naturaleza de las infracciones; sino que basta con que sean varias para que resulte aplicable tal normativa.
De los alegatos de la República
En fecha 19 de mayo de 2011 el abogado C.V. en su condición de apoderado judicial sustituto de la Procuradora General de la República presentó su escrito de Informes en el cual señaló:
Que el reparo efectuado en contra de la contribuyente CONSTRUCCIONES EX, S.A, fue producto de la revisión de los libros de contabilidad y de los comprobantes aportados por la recurrente junto con la información requerida a terceros conforme a las Actas Nos. RZ-DFC-OF-151 y RZ-DFC-OF-135, de fecha 26 de marzo de 2001 y dirigidas a las empresas BANCO EXTERIOR, C.A., y SINCRUDOS DE ORIENTE SINCOR, C.A., de las cuales se determinó una diferencia de BS. 454.148.839,96 hoy Bs. 454.148,84 que la contribuyente omitió incluir en la declaración de Impuesto sobre la Renta y la cual se encuentra constituida por facturas de ventas por servicios prestados a las empresas anteriormente mencionadas.
Señala que en materia de Impuesto sobre la Renta, el hecho de ocultar ingresos, como el hacer uso en las declaraciones de rentas de deducciones, costos y rebajas sobre las cuales no se tiene derecho, acarrea un perjuicio al Fisco Nacional en la medida del impuesto dejado de percibir por esa razón.
En relación a la existencia de una circunstancia eximente de responsabilidad penal tributaria contentiva en el numeral 3ro del artículo 171 de la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente para el caso en estudio, el apoderado sustituto de la Procuradora General de la República arguye la existencia de una serie de factores, de los cuales resultará o no la procedencia de la eximente solicitada. Sostiene asimismo, que tal solicitud de la recurrente carece de certeza, por cuanto se desprende del contenido de las actas fiscales que la conformación de la estructura de los reparos efectuados, tuvo su génesis no solo en los datos aportados por la contribuyente sino que igualmente se fundamentaron en las informaciones aportadas por terceros mediante los requerimientos efectuados en el desarrollo de la fiscalización.
En cuanto a la defensa perentoria de prescripción sostenida por la recurrente quien alegó la prescripción de dos (02) años respecto a las multas liquidadas en las planillas referidas a los tributos objeto de reparo, al considerar que la Administración tenía conocimiento de la comisión de las infracciones respectivas; manifiesta el representante de la República que el conocimiento de la infracción cometida sólo se adquiere efectivamente, dentro de un proceso de fiscalización o verificación, con las planillas de liquidación, en virtud de lo cual correspondería la prescripción de cuatro (04) años y no la de dos (02) años.
En cuanto a la atenuante alegada por la recurrente contenida en el numeral 4to del artículo 85 del Código Orgánico Tributario, relativa a no haber cometido violación de normas tributarias durante los tres (03) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción, manifiesta la representación de la República que no consta en autos que la contribuyente no haya cometido violación alguna de normas tributarias durante los tres años anteriores con relación al período impositivo septiembre 1999 ya que la contribuyente no aportó documento alguno emanado de la Administración donde se deje constancia de tal situación ni de algún tipo de evaluación o auditoria contable en esos períodos anteriores que se haya emitido algún pronunciamiento favorables en dicho sentido.
CONSIDERACIONES PARA DECIDIR.
DEL REPARO IMPUGNADO.
De la Resolución impugnada se observa que el contradictorio se fundamenta en los siguientes montos:
Impuesto Bs. Históricos Bs. Actuales
En Materia de Impuesto sobre la Renta
Impuesto 233.962.286,00 233.962,29
Multa 245.660.506,00 245.660,51
Sub-Total 479.622.892,00 479.622,89
En Materia de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor
Diferencia de Impuesto 57.402.500,00 57.402,50
Multa 60.272.625,00 60.272,63
Sub-Total 117.675.125,00 117.675,13
En Materia de Impuesto al Valor Agregado
Diferencia de Impuesto 16.469.509,00 16.469,51
Multa 17.292.985,00 17.292,99
Sub-Total 33.762.494,00 33.762,49
Total del Reparo 631.060.511,00 631.060,51
DEL FONDO DE LA CONTROVERSIA.
-
- De los errores de cálculo en materia de Impuesto sobre la Renta.
Señala el apoderado judicial de la contribuyente, abogado D.R.D., que al confirmarse por el silencio administrativo la Resolución Culminatoria de Sumario No. RZ-SA-2003-500139, de fecha 12 de septiembre de 2003, la Administración Tributaria ilegítimamente revalidó un error de cálculo en el que se incurrió al emitirse dicha resolución, cuantificando cantidades por concepto de impuestos y multas por un monto superior al que se hubiese podido determinar de acogerse como válido el contenido de las actas de reparo confirmadas.
Afirma el representante de la contribuyente que en la página 4 del acta de reparo No. RZ-DF-0209 del 26 de marzo de 2003, los fiscales actuantes determinaron una supuesta diferencia de Impuesto sobre la Renta para el ejercicio 1999 de Bs. 146.431.598,19 hoy Bs. 146.431,60; en razón de que la contribuyente había indicado en la declaración respectiva que no había tributo que pagar sino que por el contrario existía a su favor un crédito fiscal de Bs. 87.530.788,01, hoy Bs. 87.530,79; por lo que los fiscales actuantes expresaron que de una simple operación algebraica, podía determinarse una diferencia entre el crédito fiscal alegado por la empresa y el supuesto impuesto que según el SENIAT se había causado en el año 1999, por Bs. 233.962.386,20 hoy Bs. 233.962,39.
Destaca asimismo el apoderado judicial de la contribuyente que de la página 14 de la Resolución Culminatoria de Sumario recurrida se observa que la Administración Tributaria erró al señalar la determinación del impuesto debido, que en principio era de Bs. 146.431.598,18 hoy Bs. 146.431,60, en Bs. 233.962.386,20 hoy Bs. 233.962,39, confundiendo el importe que los fiscales habían indicado como monto del impuesto pretendido con el resultado de la suma algebraica resultante del referido impuesto y los créditos fiscales anteriormente descritos; lo que a su vez ocasionó una repercusión en el cálculo de la sanción a imponer, por lo que las mismas resultan improcedentes por haberse constatado un error en la determinación del impuesto.
Al respecto el Tribunal observa:
Del Acta de Reparo No. RZ-DF-0209 de fecha 26 de marzo de 2003, se observa:
REF N° DESCRIPCIÓN S/DECLARACIÓN S/FISCALIZACIÓN DIFERENCIA
E-11 Ingresos 1.420.127.945,00 1.874.274.785,78 454.148.839,96
34 Costo de Ventas 877.794.271,59 704.143.803,60 173.650.467,99
43 Total Gastos 413.557.559,47 413.557.559,47 0,00
44 Utilidad o Pérdida 128.776.114,76 756.575.422,71 627.799.307,95
59 Pérdida Ajuste por Inflación 29.519.505,14 36.687.972,00 66.207.477,14
61 Utilidad o Pérdida 99.256.609,62 793.263.394,71 694.006.785,09
63 Enriquecimiento Neto o Pérdida 99.256.609,62 793.263.394,71 694.006.785,09
C-8 Impuesto Determinado según tarifa No. 2 28.947.168,00 262.909.554,20 233.962.386,20
15 Rebaja del Ejercicio 116.477.956,01 116.477.956,01 0,00
24 Impuesto a Pagar o Compensar 87.530.788,01 146.431.598,19 233.962.386,20
De la casilla destinada al “Impuesto a Pagar o Compensar” se observa que la recurrente en su declaración de impuesto determinó el pago de un impuesto de Bs. 87.530.788,01 hoy Bs. 87.530,79; mientras que por su parte, la Administración Tributaria constató que el impuesto debió ser de Bs. 146.431.598,18, hoy Bs. 146.431,60 arrojando, según la fiscalización, una diferencia de Bs. 233.962.386,20 hoy Bs. 233.962,39.
Ahora bien, de una simple operación aritmética se constata que la diferencia resultante entre lo declarado por la recurrente (Bs. 87.530.788,01 hoy Bs. 87.530,79) y lo constatado por la Administración (Bs. 146.431.598,18 hoy Bs. 146.431,60) es de Bs. 58.900.810,18 hoy Bs. 58.900,81 y no Bs. 233.962.386,20 hoy Bs. 233.962,39.
En concordancia con lo anterior, al haberse dejado constancia del error material de cálculo en el que incidió la Administración Tributaria al momento de determinar el Impuesto sobre la Renta, observa el Tribunal que la Administración incurrió en falso supuesto de hecho al fundamentar su decisión en hechos inexistentes o que ocurrieron de manera distinta a la apreciación efectuada por el órgano administrativo, lo cual trae como consecuencia la afectación de la causa del acto administrativo, acarreando su nulidad. (Vid. Sentencias de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia Nos. 2189 del 5 de octubre de 2006 y 00504 del 30 de abril de 2008, entre otras).
En consecuencia, éste Tribunal declara la nulidad del reparo efectuado por la Administración Tributaria en materia de Impuesto sobre la Renta originado por el Acta de Reparo No. RZ-SA-0209 de fecha 26 de marzo de 2003 y confirmada por la Resolución Culminatoria de Sumario impugnada mediante el presente Recurso; respecto de la cual se le impuso un reparo a CONSTRUCCIONES EX, S.A., por Bs. 479.622.892,00 hoy Bs. 479.622,89, por Impuesto (Bs. 233.962.286,00 hoy Bs. 233.962,29) y Multa (Bs. 245.660.506,00 hoy Bs. 245.660,51) Así se decide.
-
- De la perención del Acto Recurrido
Señala la representación judicial de la contribuyente que el Acto Administrativo se inició el 01 de noviembre de 2000, mediante la Resolución No. RZ-DFC-OF-2000-050, siendo que las actas de reparo fueron notificadas en fecha 26 de marzo de 2003, dos años después de haberse iniciado la investigación; y que tomando en cuenta que el Código Orgánico Tributario no contempla lapsos para decretar la perención del acto administrativo, habría que considerar las disposiciones contempladas en la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.
Al respecto el Tribunal observa:
La figura jurídica de la perención de la instancia, fue concebida por el Legislador como una sanción frente a la inactividad de las partes que conforman la relación subjetiva procesal, en cuanto al impulso del proceso. Dicha inactividad se equipara al abandono del mismo, y por lo tanto, surge como una medida correctiva a la pendencia indefinida de los juicios.
Esta institución procesal y la potestad para su decreto, se encuentra dispuesta en los artículos 267 y 269 del Código de Procedimiento Civil, que textualmente disponen lo siguiente:
Artículo 267. Toda instancia se extingue por el transcurso de un año sin haberse ejecutado ningún acto de procedimiento por las partes. La inactividad del juez después de vista la causa, no producirá la perención…
.
Artículo 269. La perención se verifica de derecho y no es renunciable por las partes. Puede declararse de oficio por el Tribunal…
.
Precisado entonces, la razón de ser de la perención de la instancia y el contenido de la norma que consagra esta sanción impuesta a las partes ante su inactividad, es necesario en este momento conocer lo que ha venido estableciendo la jurisprudencia de nuestro mas Alto Tribunal, con respecto a su naturaleza jurídica:
Al respecto, mediante sentencia Nº 492 del 10 de julio de 2007, caso: J.d.C.H.U. contra D.A.Q.H. y otra, la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, estableció lo siguiente:
“…esta Sala de Casación Civil ha expresado que “…De acuerdo con la jurisprudencia transcrita y con lo previsto en el artículo 267 del Código de Procedimiento Civil, el período de inacción de las partes en el proceso que exceda el lapso de un año establecido en la referida norma, da lugar a la declaratoria de perención de la instancia y la consecuente extinción del proceso….”. (Ver, entre otras, sentencia del 20 de noviembre de 2006, caso: Eurofood Ifsc. Limited).
En este orden de ideas, la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia ha indicado, en oportunidad de determinar el correcto contenido y alcance de esta norma, entre otras, en sentencia de fecha 3 de octubre de 2006, caso: P.A.H.R. y otros, que la perención anual opera cuando “…la paralización de la causa excede al lapso de un año, en virtud de que ha transcurrido con creces dicho lapso sin actividad alguna…”.
…Omissis…
…Ahora bien, el artículo 267 del Código de Procedimiento Civil previene, en su encabezamiento, lo siguiente:
Toda instancia se extingue por el transcurso de un año sin haberse ejecutado ningún acto de procedimiento por las partes. La inactividad del Juez después de vista la causa, no producirá la perención
.
En consecuencia, por cuanto el anterior precepto regula la institución que examinamos, el instituto procesal de la perención previsto en el Código de Procedimiento Civil, cuando hubiere lugar a ello, será aplicado a las causas que cursen ante este Alto Tribunal cuando se de tal supuesto. Así se decide.
De acuerdo con la jurisprudencia anteriormente transcrita, y con lo previsto en el artículo 267 del Código de Procedimiento Civil, antes citado, es evidente que el período de inacción del actor en la presente causa excedió el lapso de un año que estableció la norma comentada, por lo que, resulta forzoso para esta Sala Constitucional la declaración de consumación de la perención de la instancia.
En consecuencia, de conformidad con el artículo 267 del Código de Procedimiento Civil, esta Sala Constitucional declara consumada la perención y, en consecuencia, la extinción de la instancia...”. (Cursivas y negritas del texto de la cita).
Asimismo, mediante sentencia Nº 00038, del 19 de enero de 2011, caso: FUNDACIÓN PARA LA INTEGRACIÓN SOCIAL Y LA IGUALDAD DE OPORTUNIDADES DE LAS PERSONAS CON DISCAPACIDAD O NECESIDADES ESPECIALES (FUNDAPERDIS), la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia estableció:
Al respecto, cabe precisar que la perención de la instancia es un mecanismo anómalo de terminación del proceso, en el sentido de que el pronunciamiento dictado por el operador de justicia que declare la perención, no produce cosa juzgada material, pudiendo el accionante interponer nuevamente la acción en similares términos en que fue propuesta anteriormente, siempre que se encuentre dentro del lapso legal establecido a tales fines.
Se constituye entonces el referido instituto procesal como un mecanismo legal diseñado con el propósito de evitar que los procesos se perpetúen y los órganos de administración de justicia deban procurar la composición de causas en las cuales no existe interés de los sujetos procesales.
En efecto, la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa (publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 39.447, de fecha 16 de junio de 2010), establece la figura de la perención en su artículo 41, a saber:
Artículo 41. Toda instancia se extingue por el transcurso de un año sin haberse ejecutado ningún acto de procedimiento por las partes, salvo que el acto procesal siguiente le corresponda al Juez o Jueza, tal como la admisión de la demanda, la fijación de la audiencia y la admisión de pruebas.
Declarada la perención, podrá interponerse la acción inmediatamente después de la declaratoria
.
De la norma citada se desprende que la perención de la instancia opera cuando la causa ha permanecido paralizada por más de un año, debiendo contarse dicho lapso a partir de la fecha en que se haya efectuado el último acto de procedimiento, cumplido el cual el tribunal podrá, sin más trámites, declarar consumada la perención de oficio o a instancia de parte (Ver sentencia de esta Sala N° 00853 del 22 de septiembre de 2010, caso: NUTRIARAGUA 2000, C.A.)”.
En consecuencia, la perención de la instancia es un modo de terminación anormal del proceso que se verifica por la no realización, en un período mayor de un año, de actos de procedimiento destinados a mantener en curso el proceso, el cual tiene por finalidad evitar que los procesos se perpetúen cuando resulte evidente que no existe interés de los sujetos procesales en la continuación de la causa.
Ahora bien, en la presente causa la recurrente arguye que el proceso se inició en vía administrativa con la notificación del Acto Administrativo del 01 de noviembre de 2000, mediante la Resolución No. RZ-DFC-OF-2000-050, habiéndose culminado con la notificación de las actas de reparo el 26 de marzo de 2003, dos años después de haberse iniciado la investigación.
Así mismos señala la representación judicial de la recurrente que tomando en cuenta que el Código Orgánico Tributario no contempla lapsos para decretar la perención del acto administrativo, habría que considerar las disposiciones contempladas en la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.
En relación a lo anterior este Tribunal trae a colación una jurisprudencia patria de vieja data que – por no contrariar los principios que informan el ordenamiento jurídico posterior a la promulgación de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela- se había pronunciado sobre el tema. En efecto, la Sala Político-Administrativa de la extinta Corte Suprema de Justicia, en decisión de fecha 17 de enero de 1996, caso “Banco Consolidado, C.A.”, expuso lo siguiente:
…no hay disposición alguna que limite, en el tiempo, esta facultad conferida a la Administración Tributaria para el cumplimiento de las funciones que le son propias no pudiendo válidamente ‘presumirse’ un lapso de caducidad dentro del cual se deba limitar a la Administración Tributaria, en tal sentido.
La única limitación a estas facultades de fiscalización e investigación de la Administración frente al elemento tiempo, que surge evidente del texto legal, viene dada por la prescripción de la obligación tributaria, como modo de extinción de la misma; prescripción esta que opera tanto a favor del administrado, frente a la inactividad del sujeto activo de la relación jurídico-tributaria, como a favor de la Administración Tributaria, en aquellos casos en que ésta se ubica en la posición de ‘deudora’ del administrado, con ocasión de la procedencia de restituciones de pagos indebidos.
…omissis…
Los lapsos de caducidad contemplados en nuestro ordenamiento jurídico impositivo, están referidos, exclusivamente, a los procedimientos, fijándose límites en el tiempo, tanto a los administrados para el ejercicio de las acciones que le acuerdan las leyes en defensa de sus derechos e intereses, como a la Administración Tributaria para decidir los procedimientos sumarios y los recursos y peticiones previstos en el ordenamiento jurídico tributario.
…omissis…
Es evidente pues, que no es oponible, en modo alguno, la caducidad de esta acción administrativa, por no estar expresamente prevista en nuestra legislación tributaria.
Así las cosas, no existe un lapso apremiante fijado por el Legislador dentro del cual la Administración Tributaria tenga que ejercer sus competencias de fiscalización -salvo la prescripción de la acción a favor del Fisco para exigir el cumplimiento de las obligaciones tributarias-.
Ahora bien, aún cuando el procedimiento de fiscalización se iniciare el 03 de noviembre de 2000, fecha en la cual fue notificada la Resolución No. RZ-DFC-0F-200-050 de fecha 01 de noviembre de 2000, y las Actas de Reparo Nos. RZ-DF-0209, RZ-DF-0210 y RZ-DF-0211, todas de fecha 26 de marzo de 2003 (Culminación del procedimiento), conforme lo señalado en el Código Orgánico Tributario de 1994 aplicable ratione temporis en su artículo 151, la Administración Tributaria dispone de un plazo de un (01) año contado a partir del vencimiento del lapso para presentar el escrito de descargos, a fin de dictar la resolución culminatoria de sumario; lo cual ocurrió, según lo evidenciado en actas el 05 de mayo de 2003; y desde allí hasta la fecha en que se notificó la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo impugnada el 18 de diciembre de 2003; no había fenecido el lapso estipulado en el prenombrado artículo 151 ejusdem.
En consecuencia, este Tribunal declara improcedente el alegato de perención administrativa presentada por la representación judicial de la contribuyente. Así se decide.
-
- De la prescripción extintiva de las infracciones tributarias
Manifiesta la recurrente que conforme lo establecido en el Código Orgánico Tributario de 1994, las infracciones tributarias prescriben por dos años contados desde el primero de enero del año siguiente a aquel donde la Administración tuvo conocimiento de la infracción. Que siendo en fecha 03 de noviembre de 2000, cuando la Administración Tributaria inició la investigación fiscal en contra de la contribuyente, entrando en conocimiento de las infracciones tributarias cometidas por la recurrente, y es hasta el 18 de diciembre de 2003, cuando se notificó a la misma de las multas impuestas; por lo que solicita la prescripción de las planillas de multas correspondientes al haber operado la prescripción extintiva.
Por su parte manifiesta el representante de la República que el conocimiento de la infracción cometida sólo se adquiere efectivamente, dentro de un proceso de fiscalización o verificación, con las planillas de liquidación, en virtud de lo cual correspondería la prescripción de cuatro (04) años y no la de dos (02) años.
Al respecto el Tribunal observa:
En virtud de que el ejercicio fiscalizado es el de 1999, la normativa vigente es la del Código Orgánico Tributario de 1994, por lo que será este cuerpo normativo el aplicable a los efectos de a.l.p.d. la prescripción de las deudas tributarias impugnadas, razón por la cual, se hace necesario transcribir el contenido de los artículos 51, 53, 54 y 55 del citado Código, cuyo tenor es el siguiente:
Artículo 51: La obligación tributaria y sus accesorios prescriben a los cuatro (4) años.
Este término será de seis (6) años cuando el contribuyente o responsable no cumplan con la obligación de inscribirse en los registros pertinentes, de declarar el hecho imponible o de presentar las declaraciones tributarias a que estén obligados, y en los casos de determinación de oficio, cuando la Administración Tributaria no pudo conocer el hecho.
.
Artículo 53: El término se contará desde el 1° de enero del año siguiente a aquel en que se produjo el hecho imponible.
Para los tributos cuya determinación o liquidación es periódica, se entenderá que el hecho imponible se produce al finalizar el período respectivo.
El lapso de prescripción para ejercer la acción de reintegro se computará desde el 1° de enero del año siguiente a aquel en que se efectúo el pago indebido.
.
Artículo 54: El curso de la prescripción se interrumpe:
1. Por la declaración del hecho imponible.
2. Por la determinación del tributo, sea ésta efectuada por la Administración Tributaria o por el contribuyente, tomándose como fecha la de notificación o de presentación de la liquidación respectiva.
3. Por el reconocimiento de la obligación por parte del deudor.
4. Por el pedido de prórroga u otras facilidades de pago.
5. Por el acta levantada por funcionario fiscal competente.
6. Por todo acto administrativo o actuación judicial que se realice para efectuar el cobro de la obligación tributaria ya determinada y de sus accesorios, o para obtener la repetición del pago indebido de los mismos, que haya sido legalmente notificado al deudor.
Parágrafo Único: El efecto de la interrupción de la prescripción se contrae al monto, total o parcial, de la obligación tributaria o del pago indebido, correspondiente al o los períodos fiscales a que se refiera el acto interruptivo y se extiende de derecho a los respectivos accesorios.
.
Artículo 55: El curso de la prescripción se suspende por la interposición de peticiones o recursos administrativos, hasta sesenta (60) días después que la Administración Tributaria adopte Resolución definitiva, tácita o expresa, sobre los mismos.
Suspende también el curso de la prescripción, la iniciación de los procedimientos previstos en el Título V de este Código, respecto de las materias objeto de los mismos, hasta su decisión definitiva. La paralización del procedimiento hará cesar la suspensión, en cuyo caso continuará el curso de la prescripción. Si el proceso se reanuda antes de cumplirse la prescripción, ésta se suspende de nuevo, al igual que si cualquiera de las partes pide la continuación de la causa, lo cual es aplicable a las siguientes paralizaciones del proceso que puedan ocurrir.
.
Circunscribiéndonos al caso examinado, se advierte de las actas procesales que las sanciones tributarias (multas) impugnadas en este proceso derivaron de objeciones efectuadas tanto al Impuesto sobre la Renta como al Impuesto a los Activos Empresariales, Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor e Impuesto al Valor Agregado declarados por la contribuyente durante el ejercicio fiscal de 1999.
Asimismo, es de advertir que el lapso de prescripción examinado es el de cuatro (04) años, por cuanto del expediente administrativo se desprende que la Administración Tributaria sólo tuvo conocimiento de las infracciones cometidas tras haber practicado un procedimiento de fiscalización a la contribuyente.
En cuanto al momento a partir del cual debe iniciarse el lapso de la prescripción, cabe destacar el criterio jurisprudencial sostenido por el Tribunal Supremo de Justicia, acerca del tratamiento dado en los diferentes impuestos reparados.
Así, respecto al Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, hoy Impuesto al Valor Agregado, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia ratificó el criterio sustentado en las Sentencias Nos. 01393, 00264 y 00434, de fechas 07-10-2009, 24-03-2010 y 09-05-2010: casos C.A. La Electricidad de Caracas, S.A., Aeropanamericano, C.A. y Distribuidora Santos, C.A.), al interpretar que por tratarse de un tributo cuya determinación es periódica, debe entenderse que el hecho generador se produce al concluir el período de que se trate (en el caso de autos, meses), por lo que la prescripción comienza a contarse a partir del siguiente mes en que se verifique el hecho generado.
Por tanto, siendo que en este caso, el período impositivo se corresponde al mes de febrero de 1999 (Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor) y mes de noviembre de 1999 (Impuesto al Valor Agregado), el lapso de prescripción comenzará a correr para cada uno de los períodos aludidos, a partir del mes siguiente al que ocurrió el hecho imponible, de conformidad con lo previsto en el artículo 53 del Código Orgánico Tributario de 1994.
En cuanto al Impuesto sobre la Renta y el Impuesto a los Activos Empresariales, el hecho imponible se genera de forma anual (por años), por lo que perteneciendo el ejercicio fiscalizado al período 1999, el cálculo de la prescripción comenzaría a computarse a partir del 1ro de enero del año 2000.
Ahora bien, en el caso bajo estudio se observa:
- El 03 de noviembre del 2000, la contribuyente fue notificada del inicio de la investigación fiscal por parte de la Administración Tributaria en materia de Impuesto sobre la Renta, Impuesto a los Activos Empresariales, Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor e Impuesto al Valor Agregado, todos para el ejercicio 1999.
- El 26 de marzo de 2003, la contribuyente fue notificada de las Actas de Reparo No. RZ-DF-0209, RZ-DF-0210 y RZ-DF-0211, en las cuales se le imputó reparos por diferencia de impuestos en materia de Impuesto sobre la Renta e Impuesto a los Activos Empresariales, Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor e Impuesto al Valor Agregado, respectivamente.
- El 18 de diciembre de 2003 la recurrente es notificada de la Resolución Culminatoria de Sumario No. RZ-SA-2003-500139 de fecha 12 de septiembre de 2003, a través de la cual en virtud de no haber presentado Descargos se confirmó la totalidad de las Actas de Reparo anteriormente mencionadas y se le impuso asimismo multas en materia de Impuesto sobre la Renta, Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor e Impuesto al Valor Agregado.
Hasta este punto, el Tribunal considera que contrario a lo argüido por el representante de la recurrente, no se considera que la Administración Tributaria está en conocimiento de las infracciones al momento de iniciar la investigación fiscal, por cuanto es en ese preciso momento en el que la misma va a comenzar a desarrollar todos los mecanismos necesarios que le permitan conocer del cumplimiento de las obligaciones tributarias por parte de la recurrente. En este mismo orden de ideas, es entonces al momento de notificar a la recurrente de la emisión de las Actas de Reparo respectivas, cuando la Administración Tributaria da a conocer que está al tanto de las infracciones cometidas por la contribuyente, y no antes de este momento; es decir, que en el caso en análisis no es el 03 de noviembre de 2000, cuando la Administración conoce de las infracciones sino el 26 de marzo de 2003, que es cuando la misma notifica de las Actas de Reparo respectivas.
En este sentido, desde que se dio inicio a la investigación fiscal (03/11/2000) hasta la fecha de notificación de las Actas de Reparo respectivas (26/03/2003), no había transcurrido el lapso de prescripción respectivo.
Por otra parte, el 20 de enero de 2004, se deja constancia de la interposición del Recurso Jerárquico interpuesto por la contribuyente en contra de la Resolución Culminatoria de Sumario No. RZ-SA-2003-500139 de fecha 12 de septiembre de 2003, observándose del folio (55) del expediente que instruye la presente causa, la admisión del referido Recurso Jerárquico en fecha 17 de enero de 2005, por lo cual en virtud de no haberse abierto a pruebas, el lapso de 60 días para decidir iniciaba al día siguiente de dicha fecha, período que culminó el 18 de marzo de 2005, suspendiéndose la causa por 60 días continuos conforme lo establecido en el artículo 55 del Código Orgánico Tributario de 1994 y en idéntica redacción el artículo 62 del Código Orgánico Tributario de 2001, en razón de ser la interposición de un recurso una causal de suspensión del lapso de prescripción, el cual feneció el 17 de mayo de 2005.
Ahora bien, desde el 18 de mayo de 2005 hasta la fecha de recepción del Recurso Contencioso Tributario (Subsidiario) (18/09/2008), trascurrieron 3 años, 3 meses y 10 días, es decir no transcurrió el lapso de 4 años para que se configurara la prescripción, la cual se encuentra en estado de suspensión, hasta la fecha en que se resuelva el presente Recurso Contencioso Tributario.
En consecuencia, por los motivos de hecho y de derecho anteriormente señalados este Tribunal declara improcedente el argumento de prescripción extintiva de las sanciones impuestas a la recurrente en materia de Impuesto sobre la Renta. Así se decide.
Ahora bien en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor e Impuesto al Valor Agregado, siendo dichos impuestos de carácter mensual, los mismos vencen al mes siguiente del período respectivo.
En este sentido, para el Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor cuyo período de imposición fue el mes de febrero de 1999, el mismo inicia su prescripción el mes de marzo de 1999, de modo que para el mes de marzo de 2003 hubiesen transcurridos los cuatro años de prescripción, de no haberse interrumpido por la notificación de las Actas de Reparo Nos. RZ-DF-0209, RZ-DF-0210 y RZ-DF-0211, en fecha 26 de marzo de 2003.
Ahora bien, encontrándose interrumpida la prescripción, la misma inicia nuevamente al mes siguiente de haberse efectuado el fenómeno de interrupción, es decir, en el mes de abril de 2003; sin embargo, antes de cumplir el primer año del lapso de prescripción, el 18 de diciembre de 2003, la Administración Tributaria interrumpe nuevamente el cómputo al notificar la Resolución Culminatoria de Sumario No. RZ-SA-2003-500139 de fecha 12 de septiembre de 2003.
Posteriormente, el 20 de enero de 2004, la recurrente interpone el Recurso Jerárquico ante la Administración Tributaria, siendo el 17 de enero de 2005, cuando consta en actas el auto de admisión del Recurso Jerárquico, el cual al no haber sido abierto a pruebas, iniciaba al día siguiente el lapso de 60 días para decidir de la administración, el cual culminó el 18 de marzo de 2005, suspendiéndose la causa por 60 días continuos conforme lo establecido en el artículo 55 del Código Orgánico Tributario de 1994 y en idéntica redacción el artículo 62 del Código Orgánico Tributario de 2001, en razón de ser la interposición de un recurso una causal de suspensión del lapso de prescripción, el cual feneció el 17 de mayo de 2005.
En este sentido, del 18 de junio de 2005 fecha en que culminó el lapso de suspensión de la prescripción por interposición de recurso jerárquico, al 18 de septiembre de 2008, fecha en que se recibió el expediente contentivo del Recurso Contencioso Tributario (Subsdiario), aún no se había configurado el lapso de 4 años para que se cumpliera la prescripción de las sanciones impuestas a la recurrente.
En este sentido, el Tribunal en concordancia con lo anteriormente descrito, declara la improcedencia de la defensa de prescripción de las sanciones impuestas a CONSTRUCCIONES EX, S.A., en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor; así mismo, en relación al Impuesto al Valor Agregado, habiendo sido éste posterior al Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, igualmente no se configuró la prescripción para dicho periodo. Así se declara.
-
- De las sanciones.
Destaca la representación judicial de la contribuyente que la Administración Tributaria sancionó a CONSTRUCCIONES EX, S.A, por haber incurrido en una disminución ilegítima de los ingresos tributarios, con un 105% del monto de las diferencias de impuestos, sin tomar en cuenta el concurso de infracciones ni las atenuantes presentes en el caso. Afirma que conforme lo señalado en el Código Orgánico Tributario de 1994, vigente ratione temporis, la recurrente tiene a favor las atenuantes relativas a haber presentado espontáneamente las declaraciones, no haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad y no haber cometido ninguna violación de normas tributarias durante los tres años anteriores.
Sostiene la representación de la contribuyente que la circunstancia agravante alegada por la Administración Tributaria, relativa al perjuicio fiscal, que el mismo no existe ya que la recurrente no incurrió en omisión de impuestos; y que en todo caso, la recurrente prestó la colaboración necesaria para el esclarecimiento de la situación, y no cometió violación de norma tributaria alguna durante los tres años que antecedieron a la fecha del reparo.
Por su parte la República manifiesta que no consta en autos que la contribuyente no haya cometido violación alguna de normas tributarias durante los tres años anteriores con relación al período impositivo septiembre 1999 ya que la contribuyente no aportó documento alguno emanado de la Administración donde se deje constancia de tal situación ni de algún tipo de evaluación o auditoria contable en esos períodos anteriores que se haya emitido algún pronunciamiento favorables en dicho sentido.
Por otra parte, sostiene la representación judicial de la contribuyente que no hay lugar al pago de las multas determinadas en el acto administrativo impugnado, en virtud de que conforme lo señalado en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario vigente, el legislador tributario consagra 6 formas de eximir al sujeto pasivo de la responsabilidad por ilícitos tributarios, siendo que en el numeral sexto se observa “Cualquier otra circunstancia prevista en leyes y aplicable a los ilícitos tributarios”; y, siendo que conforme a lo señalado en el artículo 171 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, se constata que la pena no será aplicable cuando el reparo haya sido formulado con fundamento exclusivo en los datos suministrados por el contribuyente en una declaración, la sanción impuesta por tal motivo es improcedente.
Que siendo que el reparo formulado por la Administración Tributaria devino de los datos suministrados por la contribuyente en su declaración definitiva de rentas de 1999 y que las modificaciones propuestas por los fiscales actuantes se produjeron a raíz del examen de los datos suministrados por la contribuyente, se observa que tales observaciones de manera alguna se ocasionaron de fuentes distintas a la propia declaración de la recurrente.
Arguye asimismo, que el hecho de que la Administración Tributaria se haya tenido que trasladar hasta el domicilio fiscal de la recurrente, no indica que la fiscalización no se hubiese adelantado con base a los datos suministrados por la contribuyente en su declaración de rentas; por lo cual resulta improcedente la imposición de multas en materia de Impuesto sobre la Renta a la contribuyente.
Por su parte la República arguye que la solicitud de la recurrente carece de certeza, por cuanto se desprende del contenido de las actas fiscales que la conformación de la estructura de los reparos efectuados, tuvo su génesis no solo en los datos aportados por la contribuyente sino que igualmente se fundamentaron en las informaciones aportadas por terceros mediante los requerimientos efectuados en el desarrollo de la fiscalización.
Para resolver el Tribunal observa:
Siendo que en materia de Impuesto sobre la Renta este Tribunal consideró la existencia del falso supuesto de hecho, ocasionando la nulidad del reparo por tal motivo, incluyendo las multas, este Tribunal se abstiene de conocer de las mismas por cuanto han sido anuladas.
Ahora bien, en cuanto a las sanciones impuestas en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y en materia del Impuesto al Valor Agregado, se observa:
La recurrente en su escrito recursivo no invocó defensa alguna que fuera en detrimento de la determinación del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y del Impuesto al Valor Agregado, por ende, este Tribunal con carácter previo confirma las obligaciones tributarias por dichos motivos, montante a:
Impuesto Monto a Valor Histórico Monto a Valor Actual
Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor (febrero 1999) Bs. 57.402.500,00 Bs. 57.402,50
Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor (febrero 1999) Bs. 16.469.509,00 Bs. 16.469,51
En relación a las sanciones se observa:
De la eximente de responsabilidad tributaria.
Del escrito recursivo se observó que la recurrente sustentó su defensa en el hecho de que el reparo en materia del Impuesto sobre la Renta se derivó de las declaraciones presentas en su respectivo momento. Asimismo se constató por su parte que la Administración Tributaria refutara dicha afirmación, en virtud de haberse basado no sólo en las declaraciones presentadas por la contribuyente sino de la información suministrada por terceros.
En efecto, de la Resolución impugnada (folio 125) se constata que la Administración Tributaria basó su reparo en la revisión de los libros de contabilidad y sus comprobantes (aportados por la recurrente) y de la información requerida a terceros según Acta No. RZ-DFC-OF-151 y RZ-DFC-OF-135 ambas de fecha 26 de marzo de 2001 dirigidas a las empresas BANCO EXTERIOR, C.A., y SINCRUDOS DE ORIENTE SINCOR, C.A.
En este sentido, el Tribunal declara la improcedencia de la defensa de eximente de responsabilidad tributaria alegada por la recurrente, al haberse constatado que la misma es infundada. Así se declara.
En cuanto a las atenuantes; se observa del escrito recursivo que la contribuyente invocó como circunstancias atenuantes el haber presentado espontáneamente las declaraciones, el no haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad y el no haber cometido ninguna violación de normas tributarias durante los tres años anteriores, conforme lo señalado en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994 el cual señala:
Son circunstancias agravantes:
1. La reincidencia y la reiteración.
2. La condición de funcionario o empleado público.
3. La gravedad del perjuicio fiscal.
4. La gravedad de la infracción.
5. La resistencia o reticencia del infractor para esclarecer los hechos.
Son atenuantes:
1. El estado mental del infractor que no excluya totalmente su responsabilidad.
2. No haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad.
3. La presentación o declaración espontánea para regularizar el crédito tributario. no se reputará espontánea la presentación o declaración, motivada por una fiscalización por los organismos competentes.
4. No haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción.
5. Las demás atenuantes que resultaren de los procedimientos administrativos o jurisdiccionales, a juicio de los juzgadores
.
Del acto administrativo impugnado se observa:
En el caso objeto de análisis se observaron circunstancias agravantes según lo establece el Numeral 3 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de fecha 27-05-1999 (SIC), cuando el contribuyente omite ingresos y deja de enterar los debitos ocasionados por las ventas respectivas, aumentando la sanción en cinco puntos porcentuales. Se observaron circunstancias atenuantes en virtud de que la intervención fiscal practicada a la contribuyente fue realizada recibiendo toda la colaboración necesaria en lo que respecta a la consignación de documentos requeridos, ya que todos fueron entregados en el tiempo solicitado, dando cumplimiento así con los objetivos fiscales, por lo que se disminuye la pena en igual porcentaje, en tal sentido, se procede a imponer las sanciones de conformidad con el criterio emanado de la Gerencia Jurídica Tributaria, consulta signada GJT/2002/DCR-5-13582-6315 de fecha 27-11-2002, en la proporción y forma siguiente:
Impuesto sobre la renta:
EJERCICIO DIFERENCIA DE IMPUESTO DETERMINADA, MULTA. ART. 97 COT 1994 TOTAL MULTA.
01-01-1999 al 31-12-1999 233.962.386,00 105% 245.660.506,00
TOTAL: 233.962.386,00 245.660.506,00
Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor e Impuesto al Valor Agregado:
PERIODO DIFERENCIA DE IMPUESTO DETERMINADO MULTA. ART. 97 COT. 94 TOTAL MULTA TIPO DE IMPUESTO
Feb-99 57.402.500,00 105% 60.272.625,00 ICSVM
Nov-99 16.469.509,38 105% 17.292.984,85 IVA
Ahora bien, de lo anterior primeramente cabría acotar que la sanción determinada en materia de Impuesto sobre la Renta, resulta nula en virtud de haberse constatado la existencia de falso supuesto de hecho en la determinación del referido impuesto por parte de la Administración Tributaria. Así se declara.
En lo que respecta al Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor e Impuesto al Valor Agregado el Tribunal observa que en efecto la recurrente arguyó gozar de las atenuantes descritas en los numerales 2, 3 y 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994. Ahora bien, en lo que respecta a la atenuante relativa a haber presentado las declaraciones espontáneamente, observa el Tribunal que la recurrente, en la presentación de sus declaraciones (Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor e Impuesto al Valor Agregado) omitió ingresos, por lo que no es ese tipo de declaraciones a los que se refiere el Código Orgánico Tributario, sino a las relativas a la corrección del perjuicio fiscal. Por ende, se desecha tal defensa como circunstancia atenuante.
En relación a la atenuante relativa a no haber tenido la intención de causar el hecho de tanta gravedad, el Tribunal considera necesario traer a colación el criterio sostenido por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia (Sentencia No. 00307 de fecha 13/04/2004 caso: SUCESIÓN DE R.E.I.R.), según el cual en el tipo de infracciones objetivas como las del caso en estudio, la falta de intención no es una circunstancia atenuante que deba estimarse a los fines de imponer o graduar la sanción tipificada como contravención; por lo que el Tribunal procede a desestimarla igualmente.
Y por último, en cuanto a la atenuante relativa a no haber cometido infracciones tributarias durante los tres (3) años anteriores, el Tribunal observa que en la Resolución impugnada la Administración Tributaria no señaló si la recurrente había o no incurrido en infracciones tributarias, tomando en cuenta que es ella quien posee dicha información, por ende este Tribunal, al no haber constancia en actas que la recurrente haya incurrido en infracciones tributarias en los 3 años anteriores a la fiscalización objeto de estudio, éste Tribunal declara procedente dicha atenuante; en consecuencia, la sanción quedaría impuesta de la siguiente manera:
El artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994 aplicable por razones de vigencia el cual señala:
El que mediante acción u omisión que no constituya ninguna de las otras infracciones tipificadas en este Código, cause una disminución ilegítima de ingresos tributarios, inclusive mediante la obtención indebida de exoneraciones u otros beneficios fiscales, será penado con multa desde un décimo hasta dos veces el monto del tributo omitido
.
En cuanto a las atenuantes y a las agravantes, se observó la presencia de una agravante relativa a la gravedad del perjuicio fiscal y dos atenuantes relativas a la colaboración prestada por la recurrente durante el proceso y el no haber cometido infracciones tributarias en los tres (3) años anteriores a la fiscalización en análisis.
En este sentido, si la sanción se encontraba comprendida entre el 10% y el 200% del monto del tributo omitido, siendo su término medio un 105%, y operando una agravante y dos atenuantes, la graduación de la misma sería:
Conforme al criterio sostenido por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia No. 01649 de fecha 18 de noviembre de 2009, se observa:
Visto lo expuesto, la Sala observa que en el artículo 86 del Código Orgánico Tributario de 1992 aplicable “ratione temporis”, el legislador fiscal venezolano especificó enunciativamente cinco (5) circunstancias agravantes y cinco (5) circunstancias atenuantes de la responsabilidad penal tributaria anteriormente aludida, en los términos que a continuación se indican:
“Artículo 86.- Son circunstancias agravantes:
…(omissis)…
Ahora bien, conforme a los criterios pacíficos y reiterados emitidos por esta M.I., el cómputo de las penas pecuniarias originadas por la comisión de ilícitos tributarios debe ser realizado por la autoridad correspondiente, de acuerdo a la ocurrencia de las circunstancias atenuantes y agravantes de responsabilidad penal tributaria antes referidas, partiendo del término medio de dicha sanción. Así, al efectuar dicho cálculo, debe observarse cuantas de las cinco (5) atenuantes o de las cinco (5) agravantes acaecen en un supuesto fáctico específico.
En el caso de autos, el ente contralor determinó a cargo de la contribuyente sanciones de multa por haber incurrido en disminución ilegítima de ingresos tributarios, conforme al artículo 99 del Código Orgánico Tributario de 1992, vigente para los ejercicios investigados. Tal artículo, establece:
Artículo 99.- El que mediante acción u omisión que no constituya ninguna de las otras infracciones tipificadas en este Código, cause una disminución ilegítima de ingresos tributarios, inclusive mediante la obtención indebida de exoneraciones u otros beneficios fiscales, será penado con multa desde un décimo hasta dos veces el monto del tributo omitido
. (Resaltado de esta M.I.).
Conforme a la norma reproducida, debe entenderse que la misma comprende dos límites: uno mínimo, el cual radica en “un décimo” (10%) del tributo omitido, y uno máximo, consistente en “dos veces” (200%) el monto del referido gravamen dejado de pagar. La sumatoria de ambos, seguida de su división entre dos (2), arroja como resultado un 105%, porcentaje al cual equivale el término medio de la sanción.
Del resultado anterior (es decir, del 105%) partirá la imposición de la sanción de multa correspondiente, y dependiendo de la concurrencia de circunstancias agravantes o atenuantes, el mismo aumentará o descenderá sin exceder los aludidos límites mínimo (10%) y máximo (200%).
En otras palabras, el artículo transcrito ordena que el quantum de la sanción sea ubicado dentro del rango existente entre el 10% y el 200% del impuesto dejado de enterar al T.N., por lo que no debe ser establecido el monto de la pena pecuniaria ni por debajo ni por encima de tales porcentajes.
Por ende en el caso concreto, para realizar el cálculo pertinente, debe el funcionario competente tomar en consideración que cada circunstancia atenuante declarada como procedente equivale a una rebaja del 19% o de un quinto (1/5) del monto total de la sanción determinada, derivado éste porcentaje (a saber, 19%) del cómputo realizado entre la sustracción del 10% y del 105%, seguida de su división entre las cinco (5) atenuantes establecidas legalmente.
Así, reiterándose lo anterior, concluye esta Sala que deriva de tal operación matemática la cantidad de 19% o de un quinto (1/5); que corresponde al quantum que debe restarse del término medio de la sanción (105%). A mayor abundamiento, se observa que la aludida jurisprudencia ha establecido, a los efectos del cómputo de sanciones de multa, la rebaja de un quinto (1/5) de dichas sanciones (partiendo, como ya se indicó, desde su término medio), por cada atenuante declarada como procedente (vid, entre otras, sentencias Nros. 00755 del 17 de mayo de 2007; 01476 y 01488, ambas del 14 de agosto de 2007; 00498 del 24 de abril de 2008 y 00951 del 25 de junio de 2009; casos: Operadora M.P., C.A.; Merinvest, C.A.; Aluminio Pianveca, C.A.; Comisión Nacional de Telecomunicaciones (CONATEL) y Alimentos Kellogg, S.A., respectivamente).
En concatenación con lo anterior, conforme el criterio de nuestro m.T. de la República, las atenuantes y las agravantes equivalen a un 19% (1/5) del total de la sanción impuesta. Por lo que considerando la procedencia de una circunstancia agravante y de dos circunstancias atenuantes, la sanción quedaría comprendida en un 86% del monto del tributo omitido (resultante de la sustracción de la sanción impuesta “105%” del “19%” de la atenuante declarada procedente), la cual resultaría en Bolívares a:
PERIODO DIFERENCIA DE IMPUESTO DETERMINADO MULTA. ART. 97 COT. 94 TOTAL MULTA TIPO DE IMPUESTO
Feb-99 57.402.500,00 86% 49.366.150,00 ICSVM
Nov-99 16.469.509,38 86% 14.169.778,07 IVA
-
- Del concurso real de infracciones.
Manifiesta la representación judicial de la contribuyente que de proceder las sanciones impuestas, el cálculo de las mismas se encuentra errado por cuanto no fue aplicado el concurso real de infracciones previsto en la legislación tributaria; que la recurrente fue imputada por haber omitido el Impuesto sobre la Renta para el período 1999, el Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor para el mes de febrero del mismo año y el Impuesto al Valor Agregado para el mes de noviembre de 1999, imponiéndole una sanción por cada una de las infracciones y por tal motivo la misma debe ser acreedora de la aplicación de tal concurso.
Asimismo señala quien recurre que el artículo 74 del Código Orgánico Tributario de 1994, vigente ratione temporis, no hace distingos en relación con la naturaleza de las infracciones; sino que basta con que sean varias para que resulte aplicable tal normativa.
Al respecto el Tribunal observa:
El Código Orgánico Tributario de 1994 aplicable por razones de vigencia al caso en análisis, establece en su artículo 74 lo siguiente:
Cuando concurran dos o más infracciones tributarias sancionadas con penas pecuniarias, se aplicará la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras penas. De igual manera se procederá cuando haya concurrencia de un delito tributario sancionado con pena privativa de libertad y de delito común
.
Ahora bien, en el caso en estudio se observa que la recurrente fue sancionada por la Administración Tributaria en materia de Impuesto sobre la Renta, Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor e Impuesto al Valor Agregado.
Tomando en cuenta que el reparo efectuado en materia de Impuesto sobre la Renta fue declarado por este Tribunal nulo en virtud de encontrarse viciado de falso supuesto de hecho, subsistirían los reparos en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor montantes a:
PERIODO DIFERENCIA DE IMPUESTO DETERMINADO MULTA. ART. 97 COT. 94 TOTAL MULTA TIPO DE IMPUESTO
Feb-99 Bs. 57.402.500,00 hoy Bs. 57.402,50 86% Bs. 49.366.150,00 hoy Bs. 49.366,15 ICSVM
Nov-99 Bs. 16.469.509,38 hoy Bs. 16.469,51 86% Bs. 14.169.778,07 hoy Bs. 14.169,78 IVA
Total Bs. 73.872.009,38 hoy Bs. 73.872,00 Bs. 63.535.928,07 hoy Bs. 63.535,93
Sin embargo, tomando en consideración el artículo 74 del Código Orgánico Tributario de 1994, la concurrencia de infracciones debe aplicarse toda vez que se sanciona a un contribuyente por dos o más ilícitos multados con penas de índole pecuniarias, como es el caso en estudio, por lo que este Tribunal declara procedente el argumento de defensa presentado por la representación judicial de la contribuyente, aplicando en consecuencia la concurrencia de infracciones de la siguiente manera:
PERIODO DIFERENCIA DE IMPUESTO DETERMINADO TOTAL MULTA CON CONCURRENCIA. TIPO DE IMPUESTO
Feb-99 Bs. 57.402.500,00 hoy Bs. 57.402,50 Bs. 49.366.150,00 hoy Bs. 49.366,15 ICSVM
Nov-99 Bs. 16.469.509,38 hoy Bs. 16.469,51 Bs.7.084.889,04 hoy Bs. 7.087,89 IVA
Total Bs. 73.872.009,38 hoy Bs. 73.872,00 Bs. 56.451.039,00 hoy Bs. 56.451,04
Conforme a lo anteriormente señalado el reparo en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor (febrero de 1999) e Impuesto al Valor Agregado (Noviembre de 1999) queda comprendido en Bs. 130.323.048,38 hoy Bs. 130.323,05 (Bs.73.872,00 por Diferencias de Impuesto y Bs. 56.451,04 por Multas). Así se declara.
Se le ordena a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana que una vez quede definitivamente firme el presente fallo emita nuevas planillas de liquidación a cargo de la recurrente CONSTRUCCIONES EX, S.A., conforme a lo aquí decidido, previa adecuación de las mismas al valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento del pago, conforme lo señalado en el Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario vigente. Así mismo se declara.
RESUMEN.
Por los motivos expuestos el presente Recurso Contencioso Tributario (Subsidiario) será declarado parcialmente con lugar, al declararse:
En cuanto a los reparos.
- Nulo el reparo efectuado en materia de Impuesto sobre la Renta en virtud de la existencia del vicio de falso supuesto de hecho en la determinación del impuesto y en el consecuente cálculo de la sanción a imponer.
- Improcedente la defensa invocada por la recurrente en cuanto a la perención administrativa.
- Improcedente el argumento sostenido por la recurrente en cuanto a la prescripción extintiva de las sanciones impuestas.
De las sanciones:
- Improcedente la defensa invocada por la recurrente en cuanto a la existencia de circunstancias eximentes de la responsabilidad penal tributaria.
- Procedencia de la circunstancia atenuante relativa a no haber cometido infracciones tributarias en los tres años anteriores al inicio de la investigación fiscal en estudio.
- Procedencia de la defensa presentada por la recurrente relativa a la concurrencia de infracciones.
DISPOSITIVO.
Por las razones expuestas, en el Recurso Contencioso Tributario, seguido por la contribuyente CONSTRUCCIONES EX, S.A., bajo el expediente No. 923-08; este Juzgado Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Zuliana, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:
-
- PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por el recurrente CONSTRUCCIONES EX, S.A. en contra de la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo No. RZ-SA-2003-500139; en los términos señalados en el fallo y en consecuencia:
- Se declara la nulidad parcial de la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo No. RZ-SA-2003-500139 impugnada mediante el presente Recurso Contencioso Tributario (Subsidiario).
- Se le ordena a la Administración Tributaria proceda a emitir nuevas planillas de liquidación dirigidas a la recurrente una vez quede definitivamente firme el presente fallo, conforme a las consideraciones expuestas en el mismo, adecuando las mismas al valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento del pago, conforme lo señalado en el Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario vigente.
-
- No hay condenatoria en costas en virtud de la naturaleza del fallo.
Publíquese. Regístrese. Notifíquese. Déjese copia. Dado, firmado y sellado en el Despacho del Juzgado Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Zuliana, en Maracaibo, a los veintiún (21) días del mes de noviembre del año 2011. Años: 201° de la Independencia y 152° de la Federación.
El Juez,
Dr. R.L.B.L.S.
Abg. Yusmila Rodríguez
En la misma fecha se dictó y publicó esta sentencia definitiva, correspondiente al Expediente No. 923-08, bajo el No. _______-2011. Así mismo, se libró el oficio No. _____-2011 dirigido a la Procuradora General de la República Bolivariana de Venezuela y boleta de notificación dirigida a la recurrente CONSTRUCCIONES EX, S.A.
La Secretaria
Abg. Yusmila Rodríguez
RLB/dcz