Decisión nº 162-2007 de Juzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 27 de Septiembre de 2007

ASUNTO: AF49-U-2001-000035 Sentencia N° 162/2007

ASUNTO ANTIGUO: 1657

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 27 de Septiembre de 2007

197º y 148º

En fecha veinticinco (25) de julio del año dos mil uno (2001), H.J.B.G., inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 59.571, procediendo en su carácter de apoderado judicial de la sociedad mercantil CONSTRUCTORA ROLERCA, C.A., presentó ante el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario (Distribuidor), Recurso Contencioso Tributario, contra la Resolución Sumario Administrativo GRNO/DSA/2001/000194, de fecha 20 de abril de 2001, emanada de la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), la cual impone la obligación de pagar por Impuesto la cantidad de Bs. 40.594.193,02, por Multa la cantidad de Bs. 42.789.953,00, y por Intereses Moratorios la cantidad de Bs. 293.326,00; y contra la Planilla de Liquidación 07 1001 2 33 000282, de fecha 10 de mayo de 2001, en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al mayor e Impuesto al Valor Agregado.

En fecha veintisiete (27) de julio del año dos mil uno (2001), el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario (Distribuidor) remitió a este Tribunal el Recurso Contencioso Tributario.

En fecha trece (13) de agosto del año dos mil uno (2001), se le dio entrada al Recurso Contencioso Tributario, ordenándose las notificaciones de Ley.

En fecha siete (06) de mayo del año dos mil dos (2002), cumplidos los requisitos legales, se admite el Recurso Contencioso Tributario y se tramita conforme al procedimiento previsto en el Código Orgánico Tributario.

En fecha ocho (08) de mayo del año dos mil dos (2002), se abre la causa a pruebas, ninguna de las partes hizo uso de su derecho.

En fecha veinticinco (25) de octubre del año dos mil dos (2002), siendo la oportunidad para presentar los Informes, sólo la parte recurrida presentó su escrito.

Por lo que siendo la oportunidad procesal para dictar sentencia, este Tribunal procede a ello previa exposición de las consideraciones siguientes:

I

ALEGATOS

El apoderado judicial de la recurrente con respecto a la improcedencia del rechazo de los créditos fiscales, señala:

Que el Acta de Reparo Fiscal RNO/DF/2000/286, de fecha 16-08-2000, ratificada por la Resolución impugnada incurre en el vicio de falso supuesto.

Que los argumentos invocados por la Administración Tributaria Nacional para afirmar que las facturas no son fidedignas, no han sido probados en el procedimiento administrativo por parte de la representante del Fisco Nacional.

Que las facturas son calificadas como no fidedignas por el solo dicho del representante del Fisco Nacional, sin encontrar elementos objetivos que sustenten sus supuestas llamadas a los domicilios de las personas que emitieron las facturas rechazadas por no fidedignas, sus supuestas visitas a dicho domicilio, los testigos que validen dicha afirmación, etc.

Con respecto a la multa por contravención señala:

Que la ausencia total de la motivación, por una parte, y la no existencia del elemento culpabilidad o dolo en la imposición de la sanción conocida como contravención, trae como consecuencia, la imposición de una responsabilidad objetiva, improcedente en el Derecho Tributario Penal.

Que cuando la Administración Tributaria Nacional, al dictar su decisión y condenar al contribuyente, por haber cometido en su criterio la infracción tributaria denominada contravención, obvia los motivos contenidos en el Artículo 97 del Código Orgánico Tributario, provocando total indefensión y confusión al contribuyente, al no saber éste como disminuyó los ingresos del Fisco Nacional y tampoco explica la Administración Tributaria Nacional en que medida esta disminución ha sido utilizada en provecho de la recurrente.

Que en caso de que considere procedente la multa prevista en el Artículo 97 del Código Orgánico Tributario, lo sería solo en su límite inferior, toda vez que concurre la circunstancia atenuante configurada por la no comisión de ninguna infracción tributaria durante los tres (03) años anteriores en que el contribuyente cometió la infracción.

Señala además que con respecto a las circunstancias agravantes aplicadas que desconoce cuales son los parámetros y el criterio para afirmar e imputar que causa un grave perjuicio al Fisco Nacional.

Con respecto a los intereses moratorios señala:

Que para que se origine la mora en materia tributaria es necesario la existencia de un crédito fiscal cierto, líquido y exigible, circunstancias estas no presentes en el acto administrativo impugnado por el presente Recurso.

Que vistas las razones de hecho y de derecho expresadas en el presente escrito, solicita, declare la nulidad absoluta de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo GRNO/DSA/2001/000194.

Por otra parte la representación de la República Bolivariana de Venezuela, ejercida por A.F., Abogada inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 15.582, señaló en su escrito de Informes lo siguiente:

Que en lo referente a los reparos formulados por concepto de débitos fiscales, observa que la recurrente en su escrito recursorio no los impugna, de lo que se deduce que los mismos son aceptados, por lo que solicita al Tribunal su confirmación.

En cuanto a la improcedencia de los créditos fiscales, observa que en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, la facturación realizada de acuerdo a las formalidades establecidas en las Leyes y Reglamentos, resulta de capital importancia, toda vez que sólo a través de las mismas, resulta posible controlar físicamente el cumplimiento del mencionado impuesto.

Que del Artículo 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, se evidencia, que el incumplimiento de los requisitos legales o reglamentarios en las facturas acarrea la pérdida del crédito fiscal. Así como también significa, que el cumplimiento de las formalidades en las mencionadas facturas es un requisito de cumplimiento obligatorio para la procedencia del crédito fiscal en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor

Que para tener derecho a la deducción de los créditos fiscales se requiere, que se cumpla con las formalidades de la facturación, no obstante se trate de actividades definidas por la Ley como hechos imponibles que generen débito fiscal, “siempre que correspondan a costos, gastos o egresos propios de la actividad económica habitual del contribuyente…” (Artículo 31 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor), en virtud de lo cual, pide al Tribunal así lo declare.

En consecuencia, la representación de la República rechaza todos los alegatos hechos por la recurrente, tendentes a demostrar que la ausencia de cualquiera de los requisitos establecidos legal y reglamentariamente para la validez de las facturas y no impide sin embargo, su utilización como créditos fiscales.

Que en base a los razonamientos anteriormente expuestos, la representación de la República solicita al Tribunal, declare improcedente en la definitiva el alegato de la recurrente.

En cuanto al vicio de falso supuesto denunciado, la representación de la República señala que la actuación fiscal determinó que las facturas expedidas por algunos proveedores de la contribuyente, no cumplen con algunos de los requisitos establecidos en el Artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas Mayor, los cuales deben ser cumplidos por el vendedor en el momento de la emisión de la factura, quedando en manos del comprador velar porque todos y cada uno de ellos se cumplan, pues, como lo establecen las disposiciones legales será la factura o documento equivalente el que le da derecho a la deducción de los créditos fiscales, de manera que el rechazo del crédito fiscal obedece a que no se cumplen con todos los requisitos para su aceptación. Por todo lo antes expuesto queda desvirtuado el vicio de falso supuesto denunciado y así pide sea declarado.

En lo referente a la sanción impuesta y que el contribuyente alega la inexistencia de contravención –ausencia del elemento culpabilidad- destaca que la Administración se fundamentó en el Artículo 97 del Código Orgánico Tributario y es impuesta por haber cometido la infracción denominada “contravención”, en la cual está totalmente ausente la intencionalidad del sujeto en la comisión de la misma, aun cuando se produzca una disminución ilegítima de los ingresos tributarios. En consecuencia, como quiera que para constatar la existencia de la infracción no se requiere verificar elementos indicativos que permitan desentrañar la subjetividad de la acción, la representación de la República considera procedente la aplicación de la sanción.

Respecto al argumento de que la recurrente no cometió violación de normas tributarias durante los tres años anteriores a los periodos reparados, la representación de la República considera necesario transcribir la norma contenida en el numeral 4, artículo 85 del Código Orgánico Tributario, el cual establece como atenuante penal invocada, lo siguiente:

No haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (03) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción.

Que este Artículo señala de manera indubitable, que no podrán incluirse dentro de los supuestos de la norma analizada, aquellas personas jurídicas, que durante el curso de sus tres primeros años de constituidas como sociedades mercantiles (contribuyentes) incurran en transgresiones tributarias.

Que la norma in comento es clara al establecer como condición sine qua non, que la procedencia de la atenuante bajo examen, se encuentra sometida al hecho de que la recurrente no hubiese cometido infracciones tributarias durante los tres años anteriores a aquél en que se produjo su primer ilícito fiscal. Por consiguiente debe desecharse por impertinente, el alegato que esgrime con fundamento en la norma contenida en el numeral 4, Artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994.

Que el contribuyente sí cometió infracciones fiscales para los ejercicios investigados, lo cual de por sí, desvirtúa la atenuante alegada, motivo por el cual resultan procedentes todas las multas impuestas a la recurrente por contravención, cuyos montos deben ser confirmados en todas sus partes en la definitiva por el Tribunal. Así solicita sea declarado.

Que por las razones expuestas considera forzoso concluir que en el presente caso es improcedente la atenuación de la sanción de multa impuesta y así solicita sea declarado.

Que por todo lo expuesto solicita al Tribunal declare sin lugar con todos los pronunciamientos de Ley el presente Recurso Contencioso Tributario interpuesto por CONSTRUCTORA ROLERCA, C.A., contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo GRNO/DSA/2001/000194, y su correspondiente Planilla de Liquidación y en el supuesto negado de que sea declarado con lugar, se exonere al Fisco Nacional del pago de las costas procesales por haber tenido motivos racionales para litigar.

II

MOTIVA

Planteada la presente controversia en los términos expuestos por las partes, este Tribunal observa que en el presente caso, el thema decidendum se contrae a dilucidar, previo análisis, la procedencia o improcedencia de la solicitud de nulidad de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo GRNO/DSA/2001/000194, de fecha 20 de abril de 2001, emanada de la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Nor-Oriental, la cual impone la obligación de pagar por impuesto la cantidad de Bs. 40.594.193,02, por multa la cantidad de Bs. 42.789.953,00, y por intereses moratorios la cantidad de Bs. 293.326,00; y contra la Planilla de Liquidación 07 1001 2 33 000282, de fecha 10 de mayo de 2001, en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al mayor e Impuesto al Valor Agregado.

La recurrente fundamenta su solicitud de nulidad, en los siguientes aspectos: i) la improcedencia del rechazo de la deducción de los créditos fiscales por incurrir la Administración Tributaria en falso supuesto, ii) la Improcedencia de la multa impuesta, y iii) la improcedencia del cobro de intereses moratorios.

i) Con respecto a la improcedencia del rechazo de la deducción de los créditos fiscales por incurrir la Administración Tributaria en falso supuesto la recurrente señala en su escrito:

…que el acta de reparo fiscal plenamente ratificada por la resolución impugnada por el presente recurso incurre en el vicio de falso supuesto.

Siendo la base para afirmar la existencia de dicho vicio, el hecho de que los argumentos invocados por la Administración Tributaria Nacional para afirmar que las facturas no son fidedignas, no han sido probados en el procedimiento administrativo por parte de la representante del Fisco Nacional.…

Al respecto, la representación de la República expresa:

…La actuación fiscal determinó que las facturas expedidas por algunos proveedores de la contribuyente, no cumplen con algunos de los requisitos establecidos en el artículo 63 del reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y ventas al mayor, los cuales deben ser cumplidos por el vendedor en el momento de la emisión de la factura, quedando en manos del comprador velar porque todos y cada uno de ellos se cumplan, pues, como lo establecen la disposiciones legales será la factura o documento equivalente el que le da derecho a la deducción de los créditos fiscales, de manera que el rechazo del crédito fiscal obedece a que no se cumplen con todos los requisitos para su aceptación.

Por todo lo antes expuesto que desvirtuado el vicio de falso supuesto denunciado por la recurrente y así pido sea declarado…

Ahora bien, el falso supuesto puede configurarse tanto del punto de vista de los hechos como del derecho y afectan lo que la doctrina ha considerado llamar “Teoría Integral de la Causa”, la cual consiste en agrupar todos los elementos de forma y fondo del acto administrativo, de forma coherente y precisa conforme a la norma, y analiza la forma en la cual los hechos fijados en el procedimiento se enmarcan dentro de la normativa legal aplicable al caso concreto, para atribuir a tales hechos una consecuencia jurídica acorde con el fin de la misma.

Las modalidades del vicio de falso supuesto de acuerdo a la doctrina son las siguientes:

a) La ausencia total y absoluta de hechos: La Administración fundamenta su decisión en hechos que nunca ocurrieron. Es decir, la Administración en el procedimiento administrativo de formación del acto no logró demostrar o probar la existencia de los hechos que legitiman el ejercicio de su potestad. Es posible que los hechos hayan sucedido en la realidad, el problema está en que si el autor del acto no los lleva al expediente por lo medios de pruebas pertinentes, esos hechos no tendrán ningún valor jurídico, a los efectos de constituir la causa del acto dictado.

b) Error en la apreciación y calificación de los hechos: Aquí los hechos invocados por la Administración no se corresponden con los previstos en el supuesto de la norma que consagra el poder jurídico de actuación. Los hechos existen, figuran en el expediente, pero la Administración incurre en una errónea apreciación y calificación de los mismos (falso supuesto stricto sensu).

c) Tergiversación en la interpretación de los hechos: El error en la apreciación y calificación de los hechos tiene una modalidad extrema, que puede implicar al mismo tiempo, un uso desviado de la potestad conferida por Ley. Se trata de la tergiversación en la interpretación y calificación de los hechos ocurridos, para forzar la aplicación de una norma.

En ese orden de ideas ha dicho la Sala Política Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia número 01117 de fecha 19 de septiembre del 2002, lo siguiente:

A juicio de esta Sala, el vicio de falso supuesto se patentiza de dos maneras, a saber: cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. Ahora, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto.

(Subrayado del Tribunal)

En este sentido, este Tribunal observa:

El Impuesto Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, al igual que en Impuesto al Valor Agregado en Venezuela, adopta para la determinación del mayor valor incorporado en cada una de las fases del circuito económico, el método de “sustracción sobre base financiera”, en su modalidad de “crédito de impuesto” o “impuesto contra impuesto”, en virtud del cual, el sujeto pasivo sólo está obligado a pagar al Fisco, a título de impuesto, la cantidad que resulte de restar del monto de los impuestos (débitos fiscales) repercutidos en el respectivo período de imposición, los impuestos (créditos fiscales) soportados por él con motivo de la importación o adquisición de bienes y servicios gravados.

En este orden de ideas, la deducción del impuesto soportado por los sujetos pasivos es la que va a permitir, dentro del procedimiento técnico de aplicación de este impuesto, que el gravamen recaiga, exclusivamente, sobre el valor agregado en cada una de las etapas del circuito de producción, distribución y comercialización, garantizando así la neutralidad del tributo en el tráfico interno de bienes y servicios.

A diferencia de la traslación o repercusión del impuesto que, tiene carácter obligatorio, la deducción del Impuesto al Consumo Suntuario y del Impuesto al Valor Agregado soportado es un derecho del contribuyente que éste, evidentemente, tratará de ejercer en todo caso, por ser el mecanismo que le va a permitir, desde el punto de vista económico, la “recuperación efectiva” del impuesto soportado por él en sus importaciones o adquisiciones de bienes y servicios.

En este sentido, el derecho a la deducción del Impuesto al Consumo Suntuario y del Impuesto al Valor Agregado repercutido en las ventas o prestaciones de servicios o pagado con motivo de la importación, está condicionado al cumplimiento de diversos requisitos subjetivos, objetivos y formales, que, a su vez, comportan una serie de limitaciones al derecho a la deducción.

Así las Leyes de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y de Impuesto al Valor Agregado, indican en sus artículos 31 al 33 y 33 al 35, respectivamente los requisitos para la procedencia de la deducción del crédito fiscal soportado por el contribuyente, de los cuales se desprende: i) que se trate de un contribuyente ordinario, ii) que se trate de egresos vinculados con la actividad económica del contribuyente e invertidos en operaciones gravadas, iii) que estén documentados, iv) que el monto del impuesto soportado coincida con el que es legalmente exigible y v) que hayan sido efectivamente soportados por el contribuyente.

De esta forma, se observa que es requisito para el aprovechamiento del crédito fiscal el que éste se encuentre debidamente documentado, quedando abierta la posibilidad de que la deducción proceda en tanto exista un documento, aún distinto a la factura, que permita evidenciar la verificación de uno de los eventos temporales definidos en la Ley como hecho imponible. Entonces, el derecho al crédito fiscal surgirá con la sola verificación del hecho imponible, solo que este derecho no será ejercitable hasta tanto el contribuyente haya recibido la factura o documento equivalente respectivo.

Así, en el supuesto de una venta de bienes muebles en donde el pago del precio se haga con antelación a la factura respectiva; tal y como lo indica el numeral 1 del Artículo 10 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, así como el numeral 1 del Artículo 13 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, el hecho imponible se verificará cuando se emita la factura o documento equivalente que soporte la operación, se pague el precio o se haga la entrega de la cosa, según sea lo que ocurra primero. Aún cuando el contribuyente tiene derecho a la deducción del crédito con el solo pago, tal deducción sólo podrá materializarse con la recepción de la factura respectiva. Ello se desprende de lo señalado en el Artículo 59 del Reglamento de la Ley in comento, el cual dispone que en la Declaración de Impuesto respectiva deberá indicarse la suma de los débitos fiscales que consten en las facturas emitidas en el período de imposición así como las “…sumas de los impuestos soportados y que le han sido trasladados como créditos fiscales en las facturas recibidas en el mismo período…”. De igual forma, los artículos 35 y 37 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, respectivamente, al referirse a los créditos fiscales generados por el aumento del impuesto ya facturado, indica que “…se deberá sumar al total de los créditos fiscales el impuesto que conste en las nuevas facturas o notas de débito recibidas y registradas durante el período tributario...”.

En este sentido, se evidencia que la emisión de la factura se erige como el presupuesto necesario para el nacimiento, por una parte, del derecho del contribuyente ordinario en su condición de prestador de servicios de resarcirse del impuesto pagado o soportado en la adquisición de bienes y servicios necesarios para mantener su actividad prestataria del servicio y, por la otra, del adquiriente de los servicios para utilizar tal importe como crédito fiscal.

De igual forma, de la interpretación del los numerales 3, 4 y 5 del Artículo 10 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, así como del numeral 3 del Artículo 13 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, se desprende el mismo criterio de causación del impuesto en los casos de prestaciones de servicio, así como la obligación de emitir las facturas o documentos equivalentes, y ello es así, pues de los contrario, es decir, si no se emite la factura correspondiente:

i. Se desconoce la cuantía de la deuda, incluso, es posible que no exista la deuda porque puede haberse efectuado la rescisión del contrato que causa la prestación.

ii. Aunque el deudor frente al Fisco –que en este caso es el contribuyente ordinario del impuesto– quisiera pagar, se verá imposibilitado a aceptar con carácter liberatorio la suma entregada unilateralmente, no pudiendo extender el correspondiente justificativo liberatorio del impuesto, como en este caso, es la factura donde se acredite que el receptor del servicio ha pagado el monto correspondiente.

iii. No podrá determinarse en forma clara el total del impuesto causado en el período de imposición porque no se tiene con exactitud el monto de los débitos fiscales provenientes de la actividad.

iv. El Fisco acreedor del tributo se le estaría limitando su facultad de compeler al contribuyente ordinario a que le entregue la suma debida.

La factura (o documento análogo) tiene en la mecánica de aplicación del Impuesto al Consumo Suntuario y del Impuesto al Valor Agregado una importancia fundamental, ya que, no solo es el instrumento a través del cual se realiza la repercusión del impuesto, sino también, el documento justificativo del derecho a la deducción.

No obstante, debe considerarse que en aquellos supuestos en los cuales no se proceda a la emisión de la factura por negativa del proveedor, cierre de la empresa u otro supuesto semejante, o ésta se haya extraviado y no pueda ser sustituida, deberá admitirse la deducción del crédito por cualquier otro medio de prueba. De esta forma, en tanto exista cualquier documento que permita evidenciar la existencia del derecho al crédito fiscal, deberá admitirse su deducibilidad.

En opinión del profesor J.C.F.F., en su obra “La Traslación del Impuesto al Valor Agregado y los Requisitos de Deducibilidad del Crédito Fiscal”:

…el incumplimiento de los requisitos formales establecidos en la Ley o su reglamentación para la impresión o emisión de las facturas, o la pérdida o destrucción del original, no impide al contribuyente ordinario deducir el crédito fiscal soportado en la operación, siempre que pueda demostrar, a través de otros medios de prueba, la efectiva repercusión del impuesto…

(Subrayado y resaltado añadido)

De lo transcrito anteriormente se evidencia la necesidad de comprobar, a través de cualquier medio de prueba (factura o documento equivalente), el crédito fiscal soportado, para de esta manera obtener el derecho a la deducción correspondiente.

Ahora, se observa que en el presente caso la Administración Tributaria rechazó las facturas presentadas por la contribuyente, por considerar que las mismas no cumplían con los requisitos señalados en el Artículo 55 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor; de igual modo, se observa que la recurrente no demostró a lo largo del presente proceso que las facturas si llenaban los requerimientos legales y reglamentarios, ni presentó documentos equivalentes que soportaren dichos créditos fiscales contraviniendo lo establecido en los artículos 33 y 35 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, en virtud de lo cual la Administración Tributaria procedió a rechazarlas basada en lo establecido en la parte in fine del Artículo 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor en concordancia con el Artículo 55 de su Reglamento y en la parte in fine del artículo 30 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y el Artículo 57 de su Reglamento.

En este orden de ideas, es necesario destacar que la manera de demostrar la existencia del crédito es tan amplia que incluso se ha establecido jurisprudencialmente que el hecho de que una factura o documento equivalente no cuente con todos los requisitos exigidos en la Ley no impide su deducción, así se observa que la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, ha establecido, mediante Sentencia número 04581, de fecha 30 de junio de 2005, caso: Cervecería Polar del Centro:

2.- Derecho a deducir créditos fiscales aplicados sin la debida comprobación mediante facturas.

(Omissis)

Siendo ello así, estima procedente la Sala ratificar una vez más el criterio jurisprudencial sentado por ésta en la sentencia N° 2.158 del 10/10/01, caso Hilados Flexilon, S.A., y en la sentencia N° 2.991 del 18/12/01, caso C.A. Tenería Primero de Octubre, conforme a las cuales se destacó el carácter de las facturas fiscales a los efectos de la deducibilidad de los créditos fiscales y el principio de la libertad probatoria en materia tributaria; así, en el primero de dichos fallos se indicó lo siguiente:

(Omissis)

Esta Sala no comparte el criterio expresado por la contribuyente, porque la normativa legal contempla el efecto denegatorio del beneficio fiscal no sólo en caso de las facturas consideradas falsas o fraudulentas, sino también cuando carecen de los requisitos formales exigidos por la Ley y el Reglamento. Pero de otra parte, la Sala tampoco comparte el criterio de la Fiscalización al sostener que la falta en las facturas de uno cualquiera de los requisitos previstos en los diecinueve literales del artículo 63 reglamentario, produce indefectiblemente el gravísimo efecto del desconocimiento de la deducción del crédito fiscal.

En efecto, una factura bien elaborada le permite al Fisco Nacional conocer quiénes fueron realmente los contribuyentes que intervinieron en la operación, qué tipo de operación realizaron, cuál fue su monto y cuál fue el impuesto que retuvo el vendedor al momento de hacer la operación y el cual origina el crédito fiscal en beneficio del comprador. También le permite perseguir al proveedor para reclamar de él el pago del impuesto que ha retenido, porque se conoce perfectamente su nombre o razón social, su número de registro o información fiscal, cual es su domicilio y la cantidad retenida por concepto de impuesto.

(Omissis)

Por su parte, en el segundo de los citados pronunciamientos la Sala destacó la procedencia del principio de la libertad de medios de pruebas en materia tributaria, al señalar:

... este Alto Tribunal reitera que nuestro sistema procesal civil se rige por el principio de la libertad de pruebas contemplado en el artículo 395 del Código de Procedimiento Civil, aplicable al caso de autos por disposición del artículo 223 del Código Orgánico Tributario, así:

(Omissis)

Conforme con lo anteriores criterios jurisprudenciales, los cuales se ratifican mediante el presente fallo, entiende la Sala que si bien la factura fiscal constituye un elemento de capital importancia en la demostración y comprobación de los movimientos económicos de un contribuyente, de la cual pueden advertirse en principio, los créditos fiscales generados en un determinado período fiscal, la misma no representa un elemento constitutivo del crédito fiscal, toda vez que lo determinante para que nazca en un determinado contribuyente el derecho a deducir créditos fiscales, es que se haya materializado la operación económica que dio origen a los mismos, vale decir, que el contribuyente hubiere sido incidido por el tributo.

Ello así, nacerá para el contribuyente percutido por el impuesto el derecho a deducir créditos fiscales cuando éste hubiere soportado en cualquier estadio de la cadena de comercialización del bien o servicio el tributo en referencia y lo pruebe de manera plena. Por tal motivo, estima la Sala que las facturas si bien han sido concebidas por el legislador tributario como un mecanismo de control fiscal que puede llevar a constatar fehacientemente, cuando se han satisfecho los requisitos legales y reglamentarios, la existencia de débitos y créditos fiscales, soportados por los contribuyentes, ello no debe llevar a considerar que las mismas constituyan per se el único elemento probatorio de los mismos; lo anterior, en atención a que la propia Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, actual Ley de Impuesto al Valor Agregado, y su Reglamento reconocen la existencia de otros documentos equivalentes a éstas para comprobar los débitos y créditos fiscales en materia del impuesto a las ventas. Así se declara.

Derivado de lo anterior, resulta que el incumplimiento de alguno de los requisitos legales y reglamentarios en materia de facturas no acarrea necesariamente la pérdida del crédito fiscal, sino que habrá de atenderse al examen equitativo y racional de las mismas, en cada caso concreto, en concordancia con los documentos equivalentes y los restantes elementos probatorios aportados por los contribuyentes para soportar sus débitos y créditos fiscales; ello sin menoscabo del deber que pesa sobre todo contribuyente o responsable de acatar fielmente la normativa dictada por el legislador tributario en materia de facturación.

Del fallo jurisprudencial parcialmente transcrito, se evidencia que en los procedimientos contenciosos tributarios existe libertad de prueba, contando el recurrente con la oportunidad de promover no sólo las facturas sino cualquier documento equivalente que demuestre el crédito fiscal, aún sin la necesidad de que cumpla con la totalidad de los requisitos legales exigidos.

Se observa que la factura fiscal o un documento equivalente constituye un elemento de capital importancia en la demostración y comprobación de los movimientos económicos de un contribuyente, de la cual, pueden advertirse los créditos fiscales generados en un determinado período fiscal; elemento que no fue aportado por la recurrente en el presente caso, por lo que no demostró efectivamente la existencia de los mismos; además del hecho de que los actos de la Administración Tributaria se presumen fiel reflejo de la verdad y por lo tanto bajo el manto de la presunción de veracidad, todo lo cual trae como consecuencia que este sentenciador aprecie que al no ser probado el vicio de falso supuesto alegado, debe dar por ciertos los hechos plasmados en la Resolución recurrida, en cuanto al rechazo de la deducción de los créditos fiscales.

En virtud de lo anteriormente expuesto, este Tribunal Superior considera improcedente la deducción de los créditos fiscales solicitada por la recurrente, por cuanto la misma no probó que dichos créditos hubieren sido soportados en cualquier estadio de la cadena de comercialización del bien o servicio del tributo en referencia. Así se declara.

ii) Con respecto a la improcedencia de la multa impuesta.

La recurrente señala que en caso de que considere procedente la multa prevista en el Artículo 97 del Código Orgánico Tributario, lo sería solo en su límite inferior, toda vez que concurre la circunstancia atenuante configurada por la no comisión de ninguna infracción tributaria durante los tres (03) años anteriores en que el contribuyente cometió la infracción.

En tal sentido, la representante de la Administración Tributaria argumenta que la atenuante prevista en el numeral 4, Artículo 85 del Código Orgánico Tributario, señala de manera indubitable, que no podrán incluirse dentro de los supuestos de la norma analizada, aquellas personas jurídicas, que durante el curso de sus tres primeros años de constituidas como sociedades mercantiles (contribuyentes) incurran en transgresiones tributarias; además que el contribuyente sí cometió infracciones fiscales para los ejercicios investigados, lo cual de por sí, desvirtúa la atenuante alegada, motivo por el cual resultan procedentes todas las multas impuestas a la recurrente por contravención, cuyos montos deben ser confirmados en todas sus partes.

Al respecto, este Tribunal observa:

Siguiendo el criterio establecido por la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, mediante Sentencia número 01162, de fecha 31 de agosto de 2004; es evidente que no haber cometido el contribuyente violaciones a normas tributarias, en los tres (3) años anteriores a aquel en que se cometió la infracción del caso, es la circunstancia fáctica desarrollada por el legislador para aminorar la sanción.

La norma una vez invocada produce la carga de la prueba de parte de la Administración Tributaria de señalar alguna sanción en la cual haya incurrido el infractor, hecho que no fue traído a los autos por la apoderada del Fisco Nacional, con lo cual ocurrió el supuesto fáctico de la norma y por tanto la procedencia de la atenuante genérica detallada en la norma prevista en el Artículo 85 numeral 4 del Código Orgánico (1994) vigente al momento del acaecimiento de la sanción. En consecuencia, se reduce la sanción en una cuarta parte, siendo aplicable la sanción sobre la base de 78,75% en los reparos formulados, la cual deberá ser liquidada nuevamente por la Administración Tributaria de acuerdo a los motivos antes señalados. Así se declara.

iii) Con relación a los intereses moratorios:

Este Tribunal considera que los mismos resultan procedentes en los casos de falta de pago de la obligación tributaria, sanciones y accesorios siempre que se trate de créditos líquidos y exigibles o de plazo vencido, según lo ha declarado la Sala Plena de la entonces Corte Suprema de Justicia en fecha 14 de diciembre de 1999, criterio ratificado en fecha 26 de julio de 2000 por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia. Por lo que este Tribunal debe anularlos por no cumplir tales condiciones.

iv) Con respecto a los débitos fiscales.

Tal y como lo indicó la representante de la Administración Tributaria, la recurrente en su escrito recursorio, no impugnó los reparos formulados por concepto de débitos fiscales; por lo que no existiendo contención en este punto, este Tribunal estima que los reparos son aceptados por la contribuyente, razón por la cual reconsideran procedentes. Así se declara.

III

DISPOSITIVA

En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR, el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la sociedad mercantil CONSTRUCTORA ROLERCA, C.A., contra la Resolución Sumario Administrativo GRNO/DSA/2001/000194, de fecha 20 de abril de 2001, emanada de la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Nor-Oriental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), la cual impone la obligación de pagar por impuesto la cantidad de Bs. 40.594.193,02, por multa la cantidad de Bs. 42.789.953,00, y por intereses moratorios la cantidad de Bs. 293.326,00; y contra la Planilla de Liquidación 07 1001 2 33 000282, de fecha 10 de mayo de 2001, en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al mayor e Impuesto al Valor Agregado.

En consecuencia se ANULA PARCIALMENTE la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo GRNO/DSA/2001/000194, en los términos expuestos.

Se confirma el reparo y se anulan los intereses moratorios.

El Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) deberá emitir planilla de liquidación en base a los términos expuestos ajustando la sanción en virtud de la aplicación de la circunstancia atenuante una vez declarada firme, la presente decisión.

De conformidad con el Artículo 277 del Código de Procedimiento Civil, no hay condenatoria en costas, ya que, ninguna de las partes resultó totalmente vencida.

Publíquese, regístrese y notifíquese.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los veintisiete (27) días del mes de septiembre del año dos mil siete (2007). Años 197° de la Independencia y 148° de la Federación.

El Juez,

R.G.M.B..

El Secretario,

F.J.I.P..

ASUNTO: AF49-U-2001-000035

ASUNTO ANTIGUO: 1657

RGMB/ar.-

En horas de despacho del día de hoy, veintisiete (27) de septiembre de dos mil siete (2007), siendo las diez y quince minutos de la mañana (10:15 a.m.), bajo el número 162/2007, se publicó la presente sentencia.

El Secretario,

F.J.I.P..