Decisión nº PJ0662010000119 de Juzgado Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con competencias en las circunscripciones judiciales de los estados Amazonas y Delta Amacuro sede Ciudad Bolivar de Bolivar, de 3 de Agosto de 2010

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

TRIBUNAL SUPERIOR DE LOCONTENCIOSO TRIBUTARIO

DE LA REGIÓN GUAYANA CON COMPETENCIA EN LAS CIRCUNSCRIPCIONES JUDICIALES DE LOS ESTADOS

AMAZONAS, BOLÍVAR Y D.A..

Ciudad Bolívar, 3 de agosto de 2.010.-

200º y 151º.

ASUNTO Nº FP02-U-2007-000064 SENTENCIA Nº PJ0662010000119

-I-

Visto

con informes de la República.

En fecha 27 de abril de 2.007, este Tribunal le dio entrada al presente Recurso Contencioso Tributario remitido a este Juzgado mediante oficio Nº GRTI/RG/DJT/2007/990 de fecha 23 de abril de 2.007, por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, (SENIAT) de la Región Guayana, interpuesto ante ese mismo órgano de forma subsidiaria al recurso jerárquico, por el Abogado L.M.C.C., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nº V- 13.800.371, representante legal de la empresa “CORPORACIÓN COSTA AZUL, C.A”, domiciliada en la Calle Nevera, Parcela Nº 274-04-04, Zona Industrial Unare II, Puerto Ordaz, Estado Bolívar, debidamente asistido por el Abogado A.R., inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 51.107, contra la Resolución Nº GRTI/RG/DJT/2006/178, de fecha 11 de agosto de 2.006, emanada de la Gerencia regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que declaró inadmisible el recurso jerárquico interpuesto por la prenombrada contribuyente, en ocasión a su notificación de Calificación de Contribuyente Especial Nº GRTI/RG/DCE/694 de fecha 20 de junio de 2006, emanada también de dicha Administración Tributaria.

Este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana en horas de despacho del día 27 de abril de 2007, formó expediente identificado bajo el epígrafe de la referencia, dándosele entrada al precitado recurso y ordenó a tal efecto, practicar las notificaciones de Ley, a los fines de la admisión o no de dicho recurso (v. folio 56).

Al estar las partes a derecho y por cumplirse los requisitos establecidos en el artículo 259 y siguientes del Código Orgánico Tributario, este Tribunal según sentencia interlocutoria Nº PJ0662010000060 de fecha 15 de abril de 2.007, admitió el recurso contencioso tributario ejercido (v. folios 152 al 155), ordenándose la notificación de la ciudadana Procuradora General de la República y a la Gerencia del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

En la oportunidad procesal para que las partes presentaran pruebas el abogado J.C.V., inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 25.186, en representación de la República interpuso su escrito de promoción de pruebas en fecha 28 de abril de 2010, siendo admitidas las mismas, por este Tribunal mediante sentencia Nº PJ0662010000071 de fecha 10 de mayo de 2010 (v. folio 171); posteriormente, en fecha 07 de julio de 2.010, se dijo vistos, siendo solo presentado el escrito de informes por parte de la representación del Fisco Nacional; asimismo, se fijó el lapso de sesenta (60) días continuos para dictar sentencia (v. folio 196).

Cumplidos como han sido, todos los trámites y actos procesales determinados por la legislación tributaria para la sustanciación del recurso contencioso tributario, este Tribunal a los fines de motivar el presente fallo, previamente observa:

-II-

ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS

En fecha 28 de junio de 2.006, la contribuyente CORPORACIÓN COSTA AZUL, C.A., fue notificada de la Calificación de Contribuyente Especial Nº GRTI/RG/DCE/694 (v. folios 31 al 33).

En fecha 07 de julio de 2.006, la Administración Tributaria levantó Acta de Recepción Nº DCR-13-27925 del recurso jerárquico interpuesto subsidiariamente al presente recurso contencioso tributario por la prenombrada contribuyente (v. folios 14 al 30).

En fecha 11 de agosto de 2.006, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana, emitió Resolución del Jerárquico Nº GRTI/RG/DJT/2006/178 (v. folios 2 al 07).

-III-

ARGUMENTOS DE LAS PARTES

 Que en fecha 27 de junio de 2.006, recibió una notificación de Calificación de Contribuyente Especial Nº GTI/RG/DCE/694 de fecha 20 de junio de 2.006, según Resolución Nº 0828 de fecha 21 de noviembre de 2005, emanada del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, publicada en Gaceta oficial Nº 38.313 de fecha 14 de noviembre de 2005, en el domicilio de la contribuyente CORPORACIÓN COSTA AZUL, C.A., en la cual se omite hacer señalamiento alguno sobre los recursos a través de los cuales podría efectuar la impugnación de ese acto, así como de los órganos ante quien se deberían interponer y el plazo para su ejercicio.

 Que dicha omisión hace total y absolutamente ineficaz el acto de notificación y en consecuencia su representada queda facultada para ejercer en cualquier momento los recursos para la impugnación de ese acto administrativo quedando facultada para ejercer en cualquier momento los recursos para la impugnación de ese acto administrativo, todo ello de conformidad con lo dispuesto en los artículos 73 y 74 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, así como lo dispuesto en el artículo 167 del Código Orgánico Tributario.

 Que la notificación de calificación de contribuyente especial Nº GRTI/RG/DCE/694 de fecha 20 de junio de 2006, viola la garantía constitucional del Principio de Legalidad Tributaria consagrado en el artículo 317 de la Constitución y el artículo 3 del Código Orgánico Tributario.

 Que es evidente la violación de la garantía constitucional de Capacidad Contributiva consagrado en el artículo 316 de la Constitución Nacional, el principio de la Razonabilidad, del Derecho a la Propiedad y L.d.I. y Comercio, artículos 112 y 115 de la Constitución Nacional.

OPINION DE LA REPUBLICA

Ratifica en todas y cada una de sus partes, el contenido de la Resolución Nº GRTI/RG/DJT/178, de fecha 11 de agosto de 2006, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del SENIAT; asimismo, rechaza los alegatos contenidos en el escrito recursorio, en los siguientes términos:

La Administración Tributaria, al emitir la Resolución recurrida actúo ajustada a derecho; pues el acto administrativo que la contribuyente pretendió, se le revisará en sede gubernativa a través del recurso jerárquico no podía ser objeto de revisión o impugnación por este recurso; por ello, la inadmisibilidad declarada.

En materia exclusivamente tributaria, como en el presente caso, el Código Orgánico Tributario en el Titulo V (de la revisión de los de la Administración Tributaria y de los recursos administrativos) Capitulo II, artículo 242, señala cuales son los actos administrativos definitivos emanados de la Administración Tributaria, contra los cuales se podrán intentar las impugnaciones correspondientes, mediante los recursos establecidos en el Código Orgánico Tributario.

-IV-

PRUEBAS PROMOVIDAS POR LAS PARTES

La notificación de Calificación de Contribuyente Especial Nº GRTI/RG/DCE/694 emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del SENIAT (v. folios 31 al 33); el Acta de Recepción Nº DCR-13-27925 de fecha 07 de julio de 2.006, del recurso jerárquico, levantada por el citado órgano tributario (v. folio 14), y la Resolución del Jerárquico Nº GRTI/RG/DJT/2006/178, fechada 11 de agosto de 2.006, dictada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana (v. folios 2 al 07), de conformidad con el articulo 429 del Código de Procedimiento Civil, por autorización expresa del artículo 332 del Código Orgánico Tributario, se le otorga el valor probatorio que se desprende de la misma. Así se decide.-

-V-

MOTIVA

Planteada la controversia conforme al debate de autos, quien decide, observa que la thema decidendum recae en verificar la legalidad o no de la Resolución del Recurso Jerárquico Nº GRTI/DJT/2006/178 de fecha 11 de agosto de 2.006, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), a tal efecto, se examinará como punto previo la recurribilidad o no del Oficio Nº GRTI/RG/DCE/694 de fecha 27 de junio de 2.006, en el cual se le califica a la recurrente de autos, como Contribuyente Especial de conformidad con lo establecido en la Resolución Nº 0828 de fecha 21 de septiembre de 2.005, emanada del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). De seguida, en atención a las denuncias formuladas por la recurrente CORPORACIÓN COSTA AZUL, C.A., se procederán a verificar los siguientes supuestos: i.) Inconstitucionalidad e ilegalidad de la Providencia Nº SNAT/2005/0056 por incurrir en exceso reglamentario; ii.) Violación a la garantía de la capacidad contributiva, de principio de la razonabilidad y del derecho de propiedad y l.d.i. y comercio.

Vistas las consideraciones precedentes, esta Jurisdicente en ejercicio de la tutela judicial efectiva, y con el ánimo de hacer más compresible su juicio respecto al debate de autos, pasa a examinar la irrecurribilidad o no del Oficio Nº GRTI/RG/DCE/694 de fecha 27 de junio de 2.006, conforme fue declarada en la Resolución Administrativa impugnada.

Así las cosas, se observa que en la impugnada Resolución del Recurso Jerárquico Nº GRTI/DJT/2006/178 de fecha 11 de agosto de 2.006, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), se alude a la contradicha notificación, cuyo texto reza:

…MOTIVACION PARA DECIDIR…

Analizado como ha sido el oficio objeto de impugnación, los argumentos hechos valer por el recurrente y los demás recaudos que cursan en el expediente formado con ocasión del presente escrito, esta Alza.A. antes de efectuar cualquier pronunciamiento de fondo, considera pertinente determinar si es o no recurrible el Oficio Nº GRTI/RG/DCE/694 de fecha 27/06/2006 (Notificación de Calificación de Contribuyente Especial)… Omissis…

En primer término, cabe destacar, que la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos en su artículo 7, define lo que debe entenderse como acto administrativo (…)

Igualmente, en la referida ley en su Artículo 18 establece los requisitos que debe contener todo acto administrativo (…)

Asimismo, el articulo 85 de la citada ley…

… al interpretar el dispositivo legal precedentemente descrito “solo los actos administrativos definitivos, son los recurribles vía administrativa, es decir, los recursos administrativos proceden contra Actos Administrativos que pongan fin a un procedimiento, excepcionalmente sin embargo, se admite que pueda intentarse un recurso administrativo en contra de los actos de tramite, cuando éstos imposibiliten la continuación del procedimiento, cause indefensión o prejuzgue como un acto definitivo, aún cuando en sí no sea un acto definitivo sino un acto de trámite”…Omissis…

De tal manera, que analizada la naturaleza del acto impugnado por el recurrente, esta Alza.A. determina que el Oficio GRTI/RG/DCE/694, de fecha 27/06/2006 (Notificación de Calificación de Contribuyente Especial), mediante la cual en fecha 02/10/2006 se le notifica su condición de Contribuyente Especial, de conformidad con la Resolución 828, de fecha 21 de septiembre de 2005, emanada del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, publicada en Gaceta Oficial Nº 38.313, en fecha 14/11/2005, no reúne los requisitos que debe contener todo acto administrativo, conforme a lo establecido en el Artículo 18 de la citada Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, por consiguiente no posee las características de un acto impugnable, y en consecuencia, no existe la posibilidad de recurrirlo en vía administrativa…

… en concordancia con el contenido del Artículo 1 de la Resolución Nº 913, publicada en la Gaceta Oficial Nº 37.398, de fecha 06 de marzo 2002, resuelve declarar INADMISIBLE el recurso jerárquico interpuesto por el ciudadano L.M.C.C., titular de la cédula de identidad Nº v.- 13.800.371…

(Resaltado de este Tribunal).

De esta resolución administrativa se desprende su carácter resolutorio en el procedimiento administrativo intentado por la recurrente ante la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del SENIAT, al interponer -en etapa gubernativa- el recurso jerárquico contra su notificación de Contribuyente Especial, realizada mediante Oficio Nº GRTI/RG/DCE/694 de fecha 20/06/2006 y notificado a la contribuyente en fecha 27/06/2.006, conforme se evidencia del folio 31 al 33 del presente expediente.

En este orden de ideas, es oportuno traer a colación la definición que nuestros Jurisdicentes del más Alto Tribunal de la República Bolivariana de Venezuela, han dado al Acto Administrativo, como “…un instrumento jurídico mediante el cual la Administración expresa su voluntad. En el caso de actos administrativos sancionatorio, éstos no son un súbito producto dentro de la actividad de la Administración, sino que responden a una gestión laboriosa, es decir, su existencia obedece a un conjunto de actividades preliminares cuyo resultado final es la declaratoria que la concreta y la evidencia; así el acto administrativo es la expresión de determinada voluntad de la Administración”.

En el presente caso, el acto administrativo impugnado es un acto notificatorio (oficio) mediante el cual la Administración Tributaria le informa a la contribuyente su nueva condición de Contribuyente Especial. Notificación que, inicialmente deben contener el texto íntegro de la resolución administrativa, la indicación de si pone fin o no a la vía administrativa y los recursos que pueden interponerse contra la misma.

En efecto, el criterio jurisprudencial de antigua data, sostenía que : “La Corte en reiteradas ocasiones ha señalado que el beneficio de la presunción de legalidad a favor de la decisión administrativa es presunción iuris tantum, por tanto no definitiva, por tanto no tiene el valor definitivo de una sentencia declarativa. Esta presunción de legalidad del acto administrativo se mantiene mientras el interesado no la deshaga, lo cual éste puede hacer utilizando las vías posibles de recurso establecidas en la ley; tanto en vía administrativa como en vía jurisprudencial, constituyéndose éstas en una doble garantía para el administrado, a utilizar cuando se encuentra lesionado por los actos administrativos, garantía que se traduce en la posibilidad de accionar contra éstos y posiblemente hacer desaparecer el daño que soporta”.

Sin embargo, la comentada gestión laboriosa de la Administración Tributaria, autora de innumerables actos administrativos puede verse afectada por vicios de nulidad y/o de anulabilidad, por ende, es comprensible que recaiga sobre los actos administrativos presuntamente validos la presunción jurídica de legitimidad y ejecutoriedad; de tal manera que, quién pretenda desconocer esa presunción, tiene la carga de accionar los recursos correspondientes, como ocurrió en el presente caso, entiéndase respecto a los recursos en sede gubernativa, como el recurso de revisión y recurso jerárquico, entre otros; y en sede jurisdiccional como el recurso contencioso tributario.

Así las cosas, siendo que en el caso de marras, el acto administrativo impugnado corresponde al Oficio de notificación de Contribuyente Especial -en sede administrativa- es conveniente acotar que su sanción de nulidad recae en principio, sobre el acto que resuelve el procedimiento o acto resolutorio y excepcionalmente sobre los actos que conforman el iter procedimental (actos de trámite).

A tal efecto, tratándose la notificación de un acto de mero tramite, es conveniente denotar que serán susceptible de anulación aquellos actos administrativos que en el ámbito contencioso-administrativo, causen estado, es decir, que agoten la vía administrativa, por constituir la última palabra de la Administración Tributaria, bien sea, porqué sea dictado por el superior jerárquico del órgano fiscal, como decisión del recurso jerárquico, ó bien por ser producto del ejercicio de una esfera directa de competencia.

En este sentido, la legislación venezolana ha delimitado la categoría de los actos administrativos recurribles en la vía administrativa, conforme lo previsto en el artículo 85 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, al establecer que:

Artículo 85 LOPA: Los interesados podrán interponer los recurso a que se refiere este Capitulo contra todo acto administrativo que ponga fin a un procedimiento, imposibilite su continuación, cause indefensión o lo prejuzgue como definitivo, cuando dicho acto lesione sus derechos subjetivos o intereses legítimos, personales y directos

. (Resaltado de este Tribunal).

De la trascrita norma jurídica se infiere una posible clasificación de los actos instrumentales revisables, a saber: i) cuando imposibiliten la continuación de un procedimiento; ii) causen indefensión; ó iii) cuando lo prejuzguen como definitivo. Visto esto, los actos de trámite son proclives a ser recurridos por el interesado, y por ende, es lógico que la autoridad administrativa, en el presente caso, el Juez Contencioso Tributario, los pueda declarar nulos en el caso de comprobar cualquiera de los vicios o irregularidades definidos en el citado artículo 85.

De hecho, el legislador tributario previno la posibilidad de recurrir o no -en etapa gubernativa- aquellos actos administrativos que reunieran ciertas condiciones, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 242 del Código Orgánico Tributario Vigente, cuyo contenido reza:

Articulo 242: “Los actos de la Administración Tributaria de efectos particulares, que determinen tributos, apliquen sanciones o afecten en cualquier forma los derechos de los administrados podrán ser impugnados por quien tenga interés legítimo, personal y directo, mediante la interposición del recurso jerárquico regulado en este capítulo.

PARAGRAFO ÚNICO: No procederá el recurso previsto en este artículo:

1. Contra los actos dictados por la autoridad competente, en un procedimiento amistoso previsto en un tratado para evitar la doble tributación.

2. Contra los actos dictados por autoridades extranjeras que determinen impuestos y sus accesorios, cuya recaudación sea solicitada a la República, de conformidad con lo dispuesto en los respectivos tratados internacionales.

3. En los demás casos señalados expresamente en este código o en las leyes”. (Resaltado de este Tribunal).

De la norma trascrita se infiere, que el contribuyente que considere que sus derechos o intereses han sido perjudicados, tiene la posibilidad de acudir ante las autoridades administrativas superiores para solicitar la revisión del superior jerárquico del contradicho dicho acto administrativo de efectos particulares, bien sea, porque determine tributos, apliquen sanciones o afecten en cualquier forma sus derechos. No obstante, para la procedencia de dicho reclamo, por tratarse de un medio de impugnación, su acceso se encuentra reservado a las personas: naturales o jurídicas, que tengan la titularidad de un interés personal, legitimo y directo como base para poder intentar el recurso jerárquico.

Asimismo, el interesado deberá probar que el acto administrativo recurrido lesiona sus derechos subjetivos, o sus intereses legítimos, personales y directos, por lo que en principio están obligados a probar o acreditar tal lesión.

Por tanto, al examinar en la contradicha resolución administrativa, en la cual la Administración Tributaria declara que “no existe la posibilidad de recurrir” el mencionado Oficio de Notificación, por considerarlo como un acto que “…no posee las características de un acto impugnable, y en consecuencia, no existe la posibilidad de recurrirlo en vía administrativa…”, quien decide debe forzosamente advertir que tal actuación decisoria del órgano fiscal, obvio las aludidas disposiciones legales; empeore, no examinó los criterios jurisprudenciales administrativos concurrentes con el presente caso, referidos a la impugnación de los actos de trámite, y que han establecido que:

En primer término, para que un acto administrativo pueda ser recurrido judicialmente se requiere que sea un acto definitivo, que por lo general es aquel que resuelve el fondo del asunto, poniendo fin al procedimiento, pero, sin embargo, existen otros actos que no deciden el mérito principal del asunto, pero que pueden ser reputados como definitivos, porque impiden o imposibilitan la continuación del procedimiento. Estos últimos actos, aún cuando se trate de actos de trámites, por sus efectos o por su fuerza, se asimilan a los actos definitivos y pueden, en consecuencia, ser recurridos vía contencioso-administrativa

. (CPCA 17/07/82).

Doctrina jurisprudencial que ha sido reiterada en fallos posteriores:

“Esta Corte observa que los actos administrativos constituyen manifestaciones de voluntad de la Administración (en sentido material) encaminado a producir efectos sobre la esfera jurídica de los administrados o sobre la propia Administración. Así, los actos administrativos denominados por algún sector de la doctrina y la legislación como de “mero tramite”, consisten en aquellas actuaciones materiales llevadas a cabo por la Administración, entre otras razones para otorgar movilidad a su actuación y dar cumplimiento a los requerimientos que, su sujeción al principio de legalidad, supone. Así, que la irrecurribilidad que consistía la regla en materia de actos de trámite, encuentra su excepción, en la posibilidad de que esos actos impidan la continuación del procedimiento, lo prejuzguen como definitivo o decidan el fondo de la controversia.

Ahora bien, todas esas excepciones contienen un elemento distintivo, a saber: modifican la situación jurídica del sujeto al cual van dirigidas y de allí precisamente, se deriva su recurribilidad.

La aludida categoría de acto de “acto de trámite” (por contraposición a los actos definitivos), abarca toda la actividad de los entes administrativos tendientes a conformar la voluntad de la Administración, y se extiende a la que se ejecuta en procura de la materialización de tal voluntad. Es por ello que, de existir una actuación diferenciable o intangible por parte del ente público, y en los casos en la que la misma se particularice en un sujeto determinado, invadiendo la esfera que conforma sus derechos, no podríamos dejar de reconocer la existencia de un acto administrativo, aun cuando se trate de un acto de mero trámite, de aquellos que excepcionalmente, hacen nacer el derecho a recurrir en cabeza del afectado”. (CPCA 23/11/1.994).

Vistas estas consideraciones, esta Juzgadora no percibe ajustada a la norma la resolución administrativa dictada por el citado órgano fiscal, respecto a la irrecurribilidad del comentado oficio, por tratarse de acto de mero trámite; de lo cual, es conveniente denotarle al órgano fiscal que éste acto notificatorio causó estado, en otras palabras, agotó la vía administrativa, al expresar la última palabra de la Administración Tributaria a la mencionada contribuyente; de tal manera, que debe ser percibido como un acto definitivo, proclive a ser recurrido, tramitado y decidido por esa Administración Tributaria. Pues, no se tata simplemente, como lo aduce el SENIAT en su escrito de informes, que se le manifieste al contribuyente sobre su derecho a ejercer el recurso contencioso tributario contra la Resolución del Recurso Jerárquico Nº GRTI/RG/DJT/2006/178 de fecha 11/08/2006, de acuerdo a lo establecido en los artículos 259 y 262 del Código Orgánico Tributario de 17/10/2001, sino que encontrándose el justiciable en etapa administrativa, también se le garantice el derecho a ser oído, su derecho a petición, por ser éstos principios los que han sido tutelados hoy con mayor cuidado por el Estado Venezolano. Así se decide.-

Visto esto, es lógico comprender que el contribuyente fundamentará su pretensión en las disposiciones de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en los artículos 49 numeral 6º, que reza:

El debido proceso se aplicará a todas las actuaciones judiciales y administrativas; en consecuencia:…

. (Resaltado de este Juzgado Superior).

La norma transcrita no es otra cosa que el principio de legalidad de los actos administrativos, el cual se traduce en que sólo las leyes podrán crear infracciones e imponer penas por las mismas, ello así, en atención y resguardo, además, del principio de seguridad jurídica.

Ahora bien, que en el caso de autos, en la Resolución impugnada por la contribuyente se le declaró inadmisible el recurso jerárquico, por considerar que el acto administrativo contradicho no reúne los requisitos que debe contener todo acto administrativo, conforme a lo establecido en el Artículo 18 de la citada Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, por consiguiente no posee las características de un acto impugnable, y en consecuencia, no existe la posibilidad de recurrirlo en vía administrativa. Dicho dispositivo prevé:

Artículo 18. Todo acto administrativo deberá contener:

1. Nombre del Ministerio u organismo a que pertenece el órgano que emite el acto.

2. Nombre del órgano que emite el acto.

3. Lugar y fecha donde el acto es dictado.

4. Nombre de la persona u órgano a quien va dirigido.

5. Expresión sucinta de los hechos, de las razones que hubieren sido alegadas y de los fundamentos legales pertinentes.

6. La decisión respectiva, si fuere el caso.

7. Nombre del funcionario o funcionarios que los suscriben, con indicación de la titularidad con que actúen, e indicación expresa, en caso de actuar por delegación, del número y fecha del acto de delegación que confirió la competencia.

8. El sello de la oficina”. (Resaltado de este Tribunal).

De la lectura de la norma anterior, puede interpretarse, que efectivamente, los actos administrativos deben contener una serie de requisitos; sin embargo, tal formalidad no obsta, para concebir que el contribuyente pierda su derecho a la defensa; por el contrario, la disposición recurrida evidencia palmariamente la imposibilidad que tuvo el administrado de ejercer efectivamente sus acciones legales. En consecuencia, esta Juzgadora considera que la Resolución Nº GRTI/RG/DJT/2006/178, de fecha 11 de agosto de 2.006, emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), menoscabo el derecho consagrados en el precitado artículo. A pesar de haberle indicado al contribuyente en tal disposición administrativa la existencia de un procedimiento judicial; circunstancia que no puede ser apreciada, como un razón suficiente para vedarle al administrado el ejercicio de su derecho a ser oído, a presentar las defensas que considere pertinente y lograr obtener así, a través de un acto jurídico y razonablemente motivado, los elementos que fueron evaluados por el órgano fiscal al momento de calificarle como Contribuyente Especial. Así se decide.-

Por otra parte, en la contradicha notificación que riela inserta de los folios 31 al 33, se hace mención a que la misma, se fundamenta en la disposiciones contenidas en la Resolución Nº 828, de fecha 21 de septiembre de 2.005, emanada del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, publicada en Gaceta Oficial Nº 38.313, en fecha 14 de noviembre de 2005, cuyo artículo 7, contempla lo siguiente:

Artículo 7: Los sujetos pasivos calificados y notificados como especiales deberán presentar sus recursos, realizar cualquier trámite propio de su condición de sujeto pasivo, así como las notificaciones de pérdida o traslado y solicitudes de revocación de calificación, en la dirección señalada en la respectiva notificación, sin perjuicio de la utilización del domicilio electrónico en los términos establecidos en el Código Orgánico Tributario

. (Resaltado de este Tribunal).

Vistas las consideraciones precedentes, y en consonancia con la norma transcrita, se infiere que el legislador tributario le otorgó la posibilidad al notificado como contribuyente especial de ejercer su recurso contra el acto administrativo, que así lo califica, en provecho de no lesionar de alguna manera sus derechos subjetivos o intereses legítimos, personales y directos; por tanto, ante la declaratoria de la propia Administración Tributaria, al señalar que: “… que analizada la naturaleza del acto impugnado por el recurrente, esta alza.A. determina que el oficio GRTI/RG/DCE/694, de fecha 30/06/2006 (Notificación de Contribuyente Especial), mediante el cual en fecha 27/06/2006 se le notifica su condición de Contribuyente Especial, de conformidad con la Resolución Nº 828, de fecha 21 de diciembre de 2005, emanada del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, publicada en Gaceta Oficial Nº 38.313, en fecha 14/11/2005, no reúne los requisitos que debe contener todo acto administrativo….”, esta Juzgadora concibe que el acto administrativo contenido en la Resolución Nº GRTI/DJT/2006/178 de fecha 11 de agosto de 2006, debe declararse nulo de pleno derecho, por adolecer del vicio de nulidad absoluta previsto en el numeral 1º del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, conforme lo preceptuado en los artículos 26, 49 numeral 6º y 257 de nuestro texto constitucional en concordancia con los aludidos artículo 242 del Código Orgánico Tributario y el artículo 7 de la Resolución Nº 828, de fecha 21 de septiembre de 2005, emanada del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, publicada en Gaceta Oficial Nº 38.313, en fecha 14 de noviembre de 2.005. Así se declara.

De seguida, en lo tocante a la inconstitucionalidad e ilegalidad de la Providencia Nº SNAT/2005/0056 por incurrir en exceso reglamentario.

Al respecto, aduce la accionante CORPORACIÓN COSTA AZUL, C.A., que la comentada providencia incurre en exceso reglamentario, ya que violenta los parámetros de designación de Agente de Retención. Puesto que la Providencia resulta violatoria de normas de rango jerárquicamente superior, como son los artículos 27 y 41 del Código Orgánico Tributario, el artículo 4, numeral 14, 10 y 20 de la Ley del SENIAT y el articulo 11 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado.

En este sentido, las disposiciones contenidas en los artículos 259 y 266 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, consagran lo siguiente:

Artículo 259: La jurisdicción contencioso administrativa corresponde al Tribunal Supremo de Justicia y a los demás tribunales que determine la ley. Los órganos de la jurisdicción contencioso administrativa son competentes para anular los actos administrativos generales o individuales contrarios a derecho, incluso por desviación de poder; condenar al pago de sumas de dinero y a la reparación de daños y perjuicios originados en responsabilidad de la Administración; conocer de reclamos por la prestación de servicios públicos; y disponer lo necesario para el restablecimiento de las situaciones jurídicas subjetivas lesionadas por la actividad administrativa. (Resaltado de este Tribunal).

Artículo 266: Son atribuciones del Tribunal Supremo de Justicia:

…omissis...

4. 4. Dirimir las controversias administrativas que se susciten entre la República, algún Estado, Municipio u otro ente público, cuando la otra parte sea alguna de esas mismas entidades, a menos que se trate de controversias entre Municipios de un mismo Estado, caso en el cual la ley podrá atribuir su conocimiento a otro tribunal.

5. 5. Declarar la nulidad total o parcial de los reglamentos y demás actos administrativos generales o individuales del Ejecutivo Nacional, cuando sea procedente.

(omissis) ...

Las atribuciones señaladas en el numeral 1 serán ejercidas por la Sala Constitucional; las señaladas en los numerales 2 y 3, en Sala Plena; y las contenidas en los numerales 4 y 5 en Sala Político Administrativa. Las demás atribuciones serán ejercidas por las diversas Salas conforme a lo previsto por esta Constitución y la ley.

Por su parte, el numeral 30 del artículo 5 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, establece:

Artículo 5: Es de la competencia del Tribunal Supremo de Justicia como más alto Tribunal de la República:

(omissis) ...

30. Declarar la nulidad total o parcial de los reglamentos y demás actos administrativos generales o individuales del Poder Ejecutivo Nacional, por razones de inconstitucionalidad o ilegalidad;…”. (Resaltado de este Tribunal).

De la normativa precedentemente expuesta, se advierte claramente que en virtud de las atribuciones asignadas al Alto Tribunal en el ámbito de la jurisdicción contencioso administrativa, particularmente las concedidas a la Sala Político Administrativa, en principio corresponde a dicha Sala la competencia para conocer de los recursos de nulidad ejercidos por razones de inconstitucionalidad e ilegalidad contra los actos administrativos generales o particulares emanados del Poder Público, salvo que el conocimiento de los mismos resulte atribuido a otro Tribunal, como podría suceder respecto de la competencia residual conferida a la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo, según lo previsto en la Ley Orgánica que rige las funciones del Tribunal Supremo de Justicia.

Así las cosas, con el ánimo de determinar la naturaleza jurídica de la P.A. Nº SNA/2005/0056, en la cual se designa a los Contribuyentes Especiales, como Agentes de Retención del impuesto al valor agregado.

Al respecto, establece el artículo 1 de la Providencia N° SNAT/2005/0056, de fecha 27/01/05, (Gaceta Oficial N° 38.136 de fecha 28 de febrero de 2005), lo siguiente:

Artículo 1: “Se designan responsables del pago del impuesto al valor agregado, en calidad de agentes de retención, a los sujetos pasivos, distintos a personas naturales, a los cuales el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) haya calificado como especiales.

Los sujetos pasivos calificados como especiales fungirán como agentes de retención del impuesto al valor agregado generado, cuando compren bienes muebles o reciban servicios de proveedores que sena contribuyentes ordinarios de este impuesto. En los casos de fideicomisos, el fideicomitente fungirá como agente de retención, siempre cuando hubiere sido calificado como sujeto pasivo. A los efectos de esta Providencia se entiende por proveedores a los contribuyentes ordinarios del impuesto al valor agregado que vendan bienes muebles o presten servicios, ya sean con carácter de mayoristas o minoristas”. (Resaltado de este Tribunal).

Asimismo, el artículo 23 de la mencionada Providencia, también estableció el régimen sancionatorio aplicable al incumplimiento de los deberes y obligaciones fiscales, establecidos así:

Artículo 23: “El incumplimiento de los deberes previstos en esta Providencia será sancionado conforme a lo dispuesto en el Código Orgánico Tributario. En los casos en que el agente de retención no entregue el comprobante de retención exigido conforme al artículo 18 de esta Providencia, o lo entregue con retardo, resultará aplicable la sanción prevista en el artículo 107 del Código Orgánico Tributario. Dicha sanción será aplicable igualmente a los proveedores que impidan o limiten el cumplimiento de los deberes por parte de los agentes de retención”. (Resaltado de este Tribunal).

En consecuencia, quien decide, observa que referido acto administrativo ostenta carácter general, al establecer un conjunto de disposiciones dirigidas a una universalidad de destinatarios y de contenido abstracto, cuya eficacia causal no se agota con la simple aplicación de las mismas, sino que se extienden reiteradamente en el futuro. En otras palabras, de la Providencia examinada se desprenden suficientes elementos para concluir que ésta revela un carácter normativo, al establecer un conjunto de disposiciones destinadas no sólo a regular las operaciones de compra de bienes muebles y adquisiciones de servicios, realizadas por los contribuyentes especiales con los contribuyentes ordinarios del señalado impuesto al valor agregado, sino a sancionar el incumplimiento por parte de los referidos agentes de retención de las obligaciones y deberes impuestos por dicha providencia, las cuales permanecen vigentes en el ordenamiento jurídico, e incluso se extenderán respecto de aquellos nuevos contribuyentes que a futuro sean catalogados por el Servicio Nacional de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), como especiales.

Sumado a, que sus efectos, corresponde a efectos generales de obligatorio cumplimiento para todos los contribuyentes especiales, que si bien pueden ser determinados por la Administración Tributaria, se extiende mucho más allá de éstos y su eficacia causal se erige de forma general para todos aquellos contribuyentes que ingresen al padrón de contribuyentes especiales en el futuro; siendo ello así y configurando la referida providencia (SNAT/2002/1454,) un acto contentivo de reglas de derecho impersonales y abstractas, que extiende sus efectos más allá de su simple aplicación, motivo por el cual escapan del ámbito de esta jurisdicción en su primer grado de conocimiento, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 259 del Código Orgánico Tributario, de tal manera, que esta Jurisdicente conservando el criterio plasmado en el análisis precedente, advierte que, respecto a la denuncia de ilegalidad ó inconstitucionalidad del debatido acto administrativo corresponde a la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, de conformidad con lo establecido en el numeral 30 del artículo 5 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela,. Así se decide.-

Por último, en lo concerniente a la violación de las garantías constitucionales referidas a la capacidad contributiva, del principio de la razonabilidad y del derecho de propiedad y l.d.i. y comercio.

En cuanto a la violación a la capacidad contributiva del contribuyente, éste sostiene que:

…el sistema de retención del impuesto al valor agregado previsto en las citadas Providencias, se hace notoria la infracción a la garantía constitucional de la capacidad contributiva, cuando el contribuyente ordinario que vende los bienes o presta los servicios a los contribuyentes especiales, se le retiene el setenta y cinco por ciento (75%) o el cien por ciento (100%) según sea el caso, del impuesto al valor agregado (debitos fiscales) que deben cobrar en su condición de contribuyente. Esta cantidad pagada en exceso, indiscutiblemente, refleja una violación flagrante a la capacidad contributiva del contribuyente ordinario del Impuesto al Valor Agregado, quienes resultan entregando al Fisco Nacional por ese concepto un monto muy superior al monto que en realidad reflejan sus consumos finales de bienes o servicios, y que por tanto, exceden su capacidad contributiva en el Impuesto al Valor Agregado…

. (Resaltado de este Tribunal).

En este sentido, la capacidad contributiva o la capacidad económica, como lo reseña H.V., consiste en la aptitud económica de los miembros de una comunidad para contribuir a la cobertura de los gastos públicos. Supone en el sujeto pasivo la titularidad de un patrimonio o de una renta, aptos en cantidad y en calidad para hacer frente al pago de un impuesto, una vez, satisfechos los gastos fundamentales de supervivencia, es decir, aquellos que no tengan un nivel económico mínimo quedan al margen de la imposición.

Así, la capacidad contributiva implica un juicio valorativo sobre la función de riqueza, que el legislador puede utilizar como herramientas eficaces para alcanzar los fines constituciones de la tributación, como lo son el deber de contribuir con la cargas públicas, dentro de las garantías constitucionales de igualdad, razonabilidad y de la no arbitrariedad.

Por otra parte, en materia tributaria, el principio de no confiscación ha sido vinculado con la prohibición de que las tributaciones excedan los límites razonables de exigibilidad y sobrepase la soportabilidad del sujeto obligado, protector además del derecho fundamental de la propiedad.

En tal sentido, esta Sala observa que la vulneración del derecho de propiedad como consecuencia del pago de un tributo confiscatorio, ha sido expresamente proscrito por el Constituyente de 1999, en el ya citado artículo 317 constitucional que establece –se reitera- que “ningún tributo puede tener efecto confiscatorio” y tiene su fundamento directo en la norma consagrada en el artículo 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, que dispone que “el sistema tributario procurará la justa distribución de las cargas públicas según la capacidad económica del o de la contribuyente, atendiendo al principio de progresividad, así como la protección de la economía nacional y la elevación del nivel de vida de la población”. Siendo esto así, surge evidente la conclusión de que a los Poderes Públicos les está prohibido el establecimiento de tributos o sanciones tributarias –siendo que estas últimas son formas coercitivas de procurar la efectiva recaudación de las contribuciones de los particulares a las cargas públicas– que puedan amenazar con absorber una parte sustancial del derecho a la propiedad del contribuyente, con la negativa consecuencia que tal situación conlleva, al extinguir la fuente generadora del tributo y posterior daño que tal situación ejerce en la ya mermada economía del país.

El efecto confiscatorio es, quizás, uno de los vicios de más difícil delimitación en la dinámica de la actuación tributaria de los Poderes Públicos, entre otras razones, por cuanto existe la posibilidad de que un tributo aisladamente concebido no constituya per se un acto confiscatorio; ahora bien, no puede olvidar esta Sala que la capacidad contributiva del contribuyente es una sola y esta capacidad puede verse afectada por una pluralidad de tributos establecidos por los diferentes niveles de gobierno del sistema federal venezolano. La situación anteriomente descrita, hace que en la mayoría de los casos, para la comprobación de la violación a la garantía de no confiscación se requiera de una importante y necesaria actividad probatoria por parte de los accionantes;

(Resaltado del Tribunal).

De la lectura de la cita jurisprudencial transcrita, puede apreciarse que como bien lo aclara el Alto Tribunal, no basta alegar la confiscatoriedad de una norma tributaria sino que es necesario se demuestre, en autos, la incidencia directa y efectiva de la imposición del tributo pretendido con la condición económica del contribuyente y su incapacidad para cumplir con esa obligación.

Siendo así, al examinar el caso de marras, la contribuyente denuncia la inconstitucionalidad de los actos administrativos recurridos por padecer de efectos confiscatorios, emanados de las Providencias Administrativas N° SNAT/2005/0056, de fecha 27/01/05, emanada del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), por medio de la cual, se designa a los Contribuyentes Especiales; sin embargo, de la revisión del expediente, puede advertirse que la contribuyente, limitó su intervención durante el transcurso de este proceso judicial a afirmar y describir los perjuicios que le causaría la exigencia del tributo de ser confirmado el acto recurrido, por el aparente efecto confiscatorio, que le acarrearía; no obstante, no demostró suficientemente, que el porcentaje aplicado, desde el punto de vista impositivo como tal, afecte su capacidad económica, y particularmente, las consecuencias económicas de la ejecución del acto administrativo recurrido. Por lo tanto, no considera este Tribunal que el tributo exigido por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en el caso de autos, viole la capacidad contributiva de la prenombra empresa, conforme lo denuncia la recurrente. Así se decide.-

Así las cosas, prosiguiendo este orden, en lo que atañe a la denuncia de violación a la garantía constitucional de la razonabilidad, se observa que la recurrente señala que:

…no solo el sistema de retenciones de IVA viola la garantía de la capacidad contributiva, sino también conculca la garantía innominada de razonabilidad de las actuaciones de los poderes públicos, que preceptúa que ningún poder público puede basar su actuaciones en criterios irrazonables o carentes de justificación racional, los cuales pueden ser apreciados en función del principio de proporcionalidad de la norma, el cual atiende a la adecuación justa y razonable entre el medio utilizado y el fin perseguido por la norma

. (Resaltado del Tribunal).

El principio constitucional supuestamente lesionado, contenido en el artículo 316 Constitucional, procura la progresividad del sistema y la debida atención a la capacidad contributiva hacia los criterios de eficiencia y economía de la planificación, ejecución y control del gasto público. Ambos principios deben estar estrechamente vinculados, ya que no se puede concebir un Estado que erija el sistema tributaria excluyendo la capacidad económica real del contribuyente; y la medición de tal capacidad del sujeto pasivo de la relación jurídico tributaria no debe limitarse a parámetros matemáticos, sino que debe atenerse a todas las circunstancias que en un momento determinado rodean a una manifestación de riqueza susceptible de ser gravada por el Legislador, tomando en cuenta el hecho, acto y negocio jurídico que lo produjo.

Así, para delimitar formalmente el exceso en que ha incurrido la contradicha Providencia, es preciso contar con los elementos suficientes, aportados por la parte solicitante, para confrontar la medida de extralimitación de esa exigencia tributaria y concluir su ilegalidad o inconstitucional. Condición que, en el caso bajo análisis, no es posible debido a que, como en las otras denuncias de inconstitucionalidad, la recurrente mencionada una serie de interpretaciones doctrinales y normas legales que no individualizan su lesión constitucional. Debido a estas razones debe considerarse improcedente dicho argumento. Así se decide.-

Para finalizar, en lo referido a la violación al derecho a la propiedad y libertad económica denunciado, la recurrente alega que:

… se pretende violar el derecho de propiedad, cuando el contribuyente especial debe retener al contribuyente ordinario que le vende bienes o le presta servicios, el 75% de la cantidad que debe pagarse por concepto de IVA, generando dicha retención una disminución del dinero que el contribuyente ordinario posee para realizar el pago del impuesto al valor agregado al Fisco Nacional. Igualmente, existe violación al derecho de propiedad de los contribuyentes ordinarios, cuando la Providencia en cuestión limita a que haya trascurrido tres meses para que puedan solicitar la recuperación de la cantidad que ha sido retenida en exceso por los contribuyentes especiales y por los entes públicos.

Por último, los contribuyentes ordinarios de IVA que le venden bienes o presten servicios a los contribuyentes especiales y a los entes públicos nacionales se encuentran en muchos casos en situaciones que afectan su libre desenvolvimiento y desempeño, llegando incluso a poner en riesgo su estabilidad económica violando la garantía constitucional de libertad económica…

. (Resaltado del Tribunal).

En este sentido, visto el argumento de la recurrente, este Tribunal advierte que ante la poca actividad probatoria desplegada por ésta en el transcurso de este proceso judicial, al omitir aportar a los autos la demostración y pruebas inherentes a la denuncia constitucional invocada, conformándose solamente con alegar la presunta lesión que le causa el tributo exigido, quien aquí decide, debe forzosamente declarar improcedente dicha afirmación. Así se decide.-

-VI-

DECISIÓN

Por las razones anteriormente expuestas y cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con Competencia en las Circunscripciones Judiciales de los Estados Amazonas, Bolívar y D.A., administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el presente Recurso Contencioso Tributario remitido a este Juzgado mediante oficio Nº GRTI/RG/DJT/2007/990 de fecha 23 de abril de 2.007, por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, (SENIAT) de la Región Guayana, interpuesto ante ese mismo órgano de forma subsidiaria al recurso jerárquico, por el Abogado L.M.C.C., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nº V- 13.800.371, representante legal de la empresa “CORPORACIÓN COSTA AZUL, C.A”, domiciliada en la Calle Nevera, Parcela Nº 274-04-04, Zona Industrial Unare II, Puerto Ordaz, Estado Bolívar, debidamente asistido por el Abogado A.R., inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 51.107, contra la Resolución Nº GRTI/RG/DJT/2006/178, de fecha 11 de agosto de 2.006, emanada de la Gerencia regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que declaró inadmisible el recurso jerárquico interpuesto por la prenombrada contribuyente, en ocasión a su notificación de Calificación de Contribuyente Especial Nº GRTI/RG/DCE/694 de fecha 20 de junio de 2006, emanada también de dicha Administración Tributaria. En consecuencia:

PRIMERO

Se REVOCA la Resolución Nº GRTI/RG/DJT/2006/178, de fecha 11 de agosto de 2006, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria y Aduanera (SENIAT) que declaro Inadmisible el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente supra mencionada.

SEGUNDO

Se CONFIRMA el contenido del Oficio Nº GRTI/RG/DCE/694 de fecha 20/06/2.006, emanado del SENIAT, de conformidad con el criterio suficientemente detallado en el presente fallo.

TERCERO

Se EXIME de condenatoria en costas, debido a que ninguna de las partes fue totalmente vencida, de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario vigente, y así también así declara.-

CUARTO

Se ordena la notificación de los ciudadanos Fiscal, Contralor y Procuradora General de la República Bolivariana de Venezuela de conformidad con el Artículo 12 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional. Líbrense las correspondientes notificaciones.

Publíquese, regístrese y emítase (04) cuatro ejemplares del mismo tenor, a los fines de las notificaciones de ley.

Dada, firmada y sellada, en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con Competencia en las Circunscripciones Judiciales de los Estados Amazonas, Bolívar y D.A., en Ciudad Bolívar, a los tres (03) días del mes de agosto del año dos mil diez (2.010). Años 200º de la Independencia y 151º de la Federación.

LA JUEZA SUPERIOR PROVISORIA

ABG. Y.C. VALERO RIVAS.

EL SECRETARIO

ABG. HECTOR D. ANDARCIA R.

En esta misma fecha, siendo la una y veinticuatro minutos de la tarde (01:24 p.m.) se dictó y publicó la sentencia Nº PJ0662010000119.

EL SECRETARIO

ABG. HECTOR D. ANDARCIA R.

YCVR/Hdar/malr.