Decisión nº 113-2011 de Juzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 26 de Octubre de 2011

Fecha de Resolución26 de Octubre de 2011
EmisorJuzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario
PonenteRaul Marquez Barroso
ProcedimientoRecurso Contencioso Tributario

ASUNTO: AP41-U-2007-000380 Sentencia Nº 113/2011

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 26 de octubre de 2011

201º y 152º

El 01 de agosto de 2007, la abogada R.C.B., titular de la cédula de identidad número 16.325.894, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 124.654, actuando en su carácter de apoderada judicial de CORPORACIÓN VENEZOLANA DE TELEVISIÓN, C.A. (VENEVISIÓN), sociedad mercantil inscrita ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda el 07 de julio de 1960, bajo el número 43, Tomo 21-A, se presentó en la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) de los Tribunales Superiores Contencioso Tributarios de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, para interponer Recurso Contencioso Tributario contra la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo GCE-SA-R-2007-023 de fecha 30 de marzo de 2007, mediante la cual la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), le exigió el pago de la suma de TRESCIENTOS TREINTA Y OCHO MILLONES CUATROCIENTOS CUARENTA Y UN MIL SETECIENTOS DIECISEIS BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 338.441.716,00) (Bs. F. 338.441,72), por concepto de Impuesto sobre la Renta no retenido sobre enriquecimientos netos o ingresos brutos distintos de sueldos y demás remuneraciones similares, multa e intereses moratorios, para el ejercicio 01 de enero al 31 de diciembre de 2002.

En esa misma fecha, 01 de agosto de 2007, se recibió en este Tribunal el Recurso Contencioso Tributario, al cual se le dio entrada el 03 de agosto de 2007, ordenándose las notificaciones de ley.

El 04 de noviembre de 2008, previo cumplimiento de los requisitos legales, se admite el recurso; abriéndose la causa a pruebas el primer día de despacho siguiente.

El 17 de noviembre de 2008, la recurrente presentó escrito de promoción de pruebas.

El 21 de noviembre de 2008, la representante de la REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA, abogada R.F., titular de la cédula de identidad número 6.972.576 e inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 46.916, consignó escrito de oposición a las pruebas promovidas por la recurrente.

El 25 de noviembre de 2008, la recurrente presentó escrito de observaciones a la oposición efectuada por la representación de la República.

El 01 de diciembre de 2008, este Tribunal declaró procedente la oposición efectuada por la representación fiscal e inadmisible la prueba de testigo experto promovida por la recurrente.

El 09 de diciembre de 2008, la recurrente apeló la decisión de este Tribunal de fecha 01 de diciembre de 2008.

El 11 de febrero de 2009, se suspendió el juicio hasta que la Alzada de este Tribunal se pronunciara sobre la apelación.

El 17 de febrero de 2010, se recibió en este Tribunal Oficio número 0316 con fecha 02 de febrero de 2010, procedente de la Sala Políticoadministrativa del Tribunal Supremo de Justicia, mediante el cual remite las actuaciones relacionadas con la apelación interpuesta por la recurrente contra el auto dictado por este Tribunal el 01 de diciembre de 2008, en virtud de la sentencia número 01141 del 05 de agosto de 2009, dictada por la Sala Políticoadministrativa, que declara con lugar la apelación y, en consecuencia, revoca el auto dictado por este Tribunal, que declaró procedente la oposición efectuada por la representación fiscal e inadmisible la prueba de testigo experto promovida por la recurrente; ordenando a este Tribunal evacuar dicho medio probatorio.

El 11 de junio de 2010, se evacuó la prueba de testigo experto.

El 30 de julio de 2010, ambas partes presentaron informes.

El 12 de agosto de 2010, la recurrente presentó observaciones.

Por lo que siendo la oportunidad procesal para dictar sentencia, este Tribunal procede a decidir previa consideración de los alegatos de las partes que se exponen a continuación.

I

ALEGATOS

La recurrente impugna el reparo formulado por la Administración Tributaria mediante Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo GCE-SA-R-2007-023 de fecha 30 de marzo de 2007, relacionado con los Impuestos no retenidos sobre enriquecimientos netos o ingresos brutos distintos de sueldos y demás remuneraciones similares, no obstante, señala que el 06 de julio de 2007, pagó (bajo protesta) las Planillas números 0438917., 0438918 y 0438919, por concepto de impuesto, multa e intereses moratorios, por la suma de TRESCIENTOS TREINTA Y OCHO MILLONES CUATROCIENTOS CUARENTA Y UN MIL SETECIENTOS DIECISEIS BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 338.441.716,00) (Bs. F. 338.441,72).

Asimismo la recurrente, luego de efectuar un estudio acerca de los agentes de retención y de la acepción de pago, analizando los artículos 13, 41 y 42 del Código Orgánico Tributario, infiere que siendo la retención un anticipo del impuesto definitivo a pagar por un tercero en la relación existente entre Fisco Nacional y Agente de Retención, ello inexorablemente conlleva que la forma que el agente de retención utiliza para enterar o pagar al Fisco la suma dineraria detraída por él debe ser la misma forma que utilizó para pagarle a ese tercero la obligación que existía entre ambos, es decir, el pago debe efectuarse en la misma forma que lo retuvo, vale decir, que la obligación del agente de retención de enterar o pagar la suma dineraria detraída por concepto de algún tributo se satisface a través de la utilización de moneda de curso legal. A su vez, señala que las excepciones a lo anterior, están establecidas en el artículo 20 del Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto sobre la Renta en materia de Retenciones.

Seguidamente, la recurrente realiza un análisis acerca de la compensación, la dación en pago y la novación, así como del artículo 20 del Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto sobre la Renta en materia de Retenciones, del cual deduce que cualquier pago que realice un deudor a su acreedor que no sea a través de la utilización de dinero, necesariamente debe ser reputado como un “pago en especie” y que de conformidad con la norma mencionada, no deberá efectuarse retención alguna en los casos de pagos en especie.

De la misma forma, la recurrente hace ciertas consideraciones con respecto a los requisitos para la deducibilidad del gasto, señalando que éste debe satisfacer cuatro condiciones, a saber: normal, necesario, realizado en el país, con el objeto de producir la renta, copiando lo que ha expresado la jurisprudencia al respecto, así como el criterio del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante Dictamen HGJT-133 de fecha 23 de abril de 1996.

Continúa señalando:

Que niega que haya tenido obligación alguna de retener el porcentaje o alícuota correspondiente del Impuesto sobre la Renta a sus proveedores Incotelsat Corporación, C,A., Inversiones Beorn, C.A., y Promofilm Venezuela, C.A., con fundamento en lo establecido en los artículos 87 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 2001, 1 y 9 numerales 1, literal b) y 19 y artículo 21 del Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto sobre la Renta en materia de Retenciones, en concordancia con lo previsto en el articulo 27 del Código Orgánico Tributario; de allí que niega que esté obligada a enterar la cantidad de Bs. 42.593.442.44, por concepto del impuesto dejado de retener.

Que igualmente, niega que los gastos declarados por ella en su ejercicio fiscal de 2002, registrados bajo la cuenta número 59 1.825, denominada "Pérdida en Vta. Otros Activos”, no estaban relacionados con la producción de su renta, ya que estos gastos sí se relacionan con la producción del enriquecimiento y por ende, de su renta, ya que -según expresa- cumplen a cabalidad y de manera satisfactoria con las exigencias de normalidad, necesidad y territorialidad del gasto exigidos por la Ley de Impuesto sobre la Renta.

Que en consecuencia, de las siete (7) operaciones de cesiones de créditos tributarios que celebró VENEVlSION (en su condición de cedente) con las compañías domiciliadas en el país, Procter & Gamble Industrial, S.C.A., Bayer, SA., Intercambio Endless Vacations IEV, INC. Nestle de Venezuela, CA., Grupo Transbel. SA., Nutripet Andina, c.A., y Alimentos Heinz, C.A., se generaron unas "diferencias" entre los montos "nominales" que aparecen en cada uno de los soportes contentivos de los créditos tributarios cedidos y los precios pagados por éstos por cada uno de sus cesionarios, todo lo cual totalizó la suma de Bs. 880.151.145,00, diferencia que fue registrada y declarada como un gasto.

Respecto a su condición como agente de retención del Impuesto sobre la Renta, la recurrente explica, con respecto a PROMOFILM VENEZUELA, C.A., que no puede ser obligada por la Administración Tributaria a enterar porcentaje o alícuota alguna del Impuesto sobre la Renta de su proveedor PROMOFILM VENEZUELA, C.A., debido a que el concepto que originó el pago fue "derecho de exhibición", "Derechos de Espectáculos, audiovisual del “Reality Show Protagonistas de Novela", como lo reconoce la propia Administración Tributaria en la Resolución y en el Acta de Reparo GRTICE-RC-DF-0204/2004-50, Anexo N° 1, según lo establecido en el artículo 9°, numeral 6 del Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto sobre la Renta en materia de Retenciones, la retención de este tributo sólo procede para el caso de personas naturales "no residentes" y personas jurídicas "no domiciliadas" en el país.

En cuanto a INVERSIONES BEORN, C.A., explica que para el año de 2002, existían entre VENEVISION e INVERSIONES BEORN, C.A., una serie de acuerdos y contratos en donde de manera recíproca y simultáneamente se constituían en acreedoras-deudoras entre sí y que en efecto, INVERSIONES BEORN, C.A., en el año 2002 prestaba, a favor de VENEVISION, servicios publicitarios (promociones comerciales o "cuñas" en el Circuito Radial FM Center). A su vez, VENEVISION prestaba a favor de INVERSIONES BEORN, C.A., servicios publicitarios en televisión abierta. Esa relación contractual, común y no extraña dentro del negocio publicitario en radio y televisión, conllevó que ambas empresas aceptarán compensar varias facturas que existían entre ellas y que a su vez las constituían a ellas, de manera simultánea y recíproca, entre sí acreedores-deudoras. Nuevamente, esta compensación, al haber sido "total y absoluta" no conllevó desplazamiento, traslado, movimiento o cambio de dinero de las manos de VENEVISION a las manos de INVERSIONES BEORN, C.A. y viceversa; de allí que a este caso perfectamente le aplicaba por analogía, por mandato del artículo 6 del Código Orgánico Tributario y para colmar el vacío legal existente, la previsión contenida en el artículo 20 del Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto sobre la Renta en materia de Retenciones. De allí que considera que el proceder de VENEVISION estuviera absolutamente apegado a derecho.

Con relación a INCOTELSAT CORPORACIÓN, C.A., señala que la discusión no debe centrarse en si VENEVISION hizo o no hizo abonos en cuenta para saldar en su contabilidad las cuentas por pagar que tenía con su proveedor, la empresa INCOTELSAT CORPORACIÓN, C.A., en este caso, lo único que alega y le reclama a la Administración Tributaria es que ella no estaba obligada a retener porcentaje o alícuota alguna del Impuesto sobre la Renta a dicha sociedad mercantil, porque ella le pagó en especie, lo cual a tenor con lo establecido en el artículo 20 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta en materia de Retenciones, no conllevaba cumplir con tal obligación, ya que lo que sucedió fue una "dación en pago", donde VENEVISION optó por pagar su obligación con su proveedor INCOTELSAT CORPORACIÓN, C.A., a través de la entrega o cesión de un crédito "pre-existente" que a su vez VENEVISION tenía con la sociedad mercantil CONTINENTAL T.V., C.A.

Señala que en esta operación no hubo traslado, movimiento, destinado a incrementar el patrimonio de INCOTELSAT CORPORACIÓN, C.A., simplemente se pagó una obligación entregando otra a cambio y en sustitución del dinero que originalmente se había previsto como forma convencional para darle cumplimiento a la obligación originalmente pactada. En consecuencia, al igual a como sucedió con el caso de INVERSIONES BEORN, C.A., por así estar previsto en el artículo 20 del Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto sobre la Renta en materia de Retenciones, no procedía ni procede practicar retención de porcentaje o alícuota alguna de este tributo y mucho menos, realizar enteramiento alguno a favor del Fisco Nacional.

En lo que respecta a su condición como contribuyente del Impuesto sobre la Renta, explica que dentro del negocio de la televisión el manejo financiero de los recursos siempre ha resultado algo crítico, debido a que sus ingresos provienen fundamentalmente de lo que se conoce como "pre-venta”, período en el cual -generalmente a finales de cada año- los más importantes medios de comunicación audiovisual del país ofrecen, a condiciones excepcionales y muy particulares, a clientes y anunciantes publicitarios, adquirir a precios especiales "espacio" en el aire a través del cual ellos puedan transmitir al público televidente, los bienes o los servicios que producen y comercializan.

Que la publicidad así "pre-comprada”, es pagada por el anunciante o cliente el año inmediato siguiente a la firma de acuerdo, generalmente a través de 12 cuotas mensuales y consecutivas y que si bien este diseño de negocio luce atractivo y conveniente, porque permite a las empresas audiovisuales saber con antelación cuál será su "presupuesto" para el año siguiente, con pocas probabilidades de desacierto, el mismo no resulta útil para recoger y dar respuesta eficaz y eficiente a los cambios de la economía. De allí que, el manejo financiero de este tipo de negocios tenga a veces momentos críticos, que incrementan en montos porcentuales muy importantes, por ejemplo, los costos asociados a la producción o adquisición de programas, sean estos nacionales o extranjeros.

Que tal situación hace difícil el manejo de una "caja" de manera holgada y positiva, por lo que el financiamiento de los déficit que en ella ocurran es un tema vital para la empresa, por lo que se requiere no sólo de una anticipación significativa de la tesorería, sino ser un "diligente buen padre de familia" en la gerencia de la empresa, para tener preparadas y casi listas fuentes de financiamiento que permitan no interrumpir la operación.

Que en los años 2002 y 2003, VENEVISION vio en la enajenación de sus créditos tributarios provenientes del Impuesto sobre la Renta pagado en exceso, producto de las retenciones que le hicieran clientes y anunciantes, una forma válida, legítima, legal y menos costosa que buscar y obtener financiamiento en el sistema bancario venezolano, para financiar parte del déficit de caja que padeció VENEVISION durante el período fiscalizado.

Que en consecuencia, las siete (7) operaciones de cesión de los créditos fiscales celebradas representaron una excelente alternativa de financiamiento, visto que cubrió de manera por lo demás eficiente, una porción importante de los gastos normales y necesarios de la operación de su canal de televisión, tal como lo acreditó y demostró la recurrente dentro de la fase de descargos y de pruebas del sumario administrativo que dio origen a la Resolución, todo ello conforme se evidencia del informe de auditoria del mes de julio de 2006, realizado por la firma Espiñeira Sheldon & Asociados, sobre los gastos pagados con fondos provenientes de los precios de las cesiones de créditos.

Al respecto concluye:

Que las pérdidas causadas por la cesión de créditos fiscales no prescritos, líquidos y exigibles contra el Fisco Nacional, a un precio inferior a su valor nominal, si son deducibles a los fines de la determinación del enriquecimiento neto, en la medida que dichas pérdidas constituyen gastos normales y necesarios para producir su renta.

Que el gasto en que incurrió, fue normal porque provino de una decisión de su gerencia de sana administración de los recursos económicos. A su vez, el gasto no fue excesivo ni tampoco buscó disminuir de manera injustificada la base imponible de su Impuesto sobre la Renta del año 2002. Por otra parte, fue un gasto necesario porque buscó preservar la fuente generadora del enriquecimiento.

Que las siete (7) operaciones de cesión de los créditos fiscales realizadas representaron una actuación corriente y usual en el contexto impositivo venezolano.

Que la cesión de los créditos fiscales realizada, encuentra su justificación en la necesidad que tenía la empresa de disponer de unos fondos ingresados previamente al Fisco Nacional, con carácter de anticipo, de una obligación tributaria que no se causó, con el objeto de atender los requerimientos propios del giro económico normal.

En cuanto a los vicios en la causa del acto impugnado, la recurrente sostiene que la conducta adoptada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), a través de la Resolución impugnada, pudiera constituir una infracción al principio constitucional de la legalidad y dentro de ésta, los principios de seguridad jurídica, confianza legítima, certeza y buena fe; además, de manera errada consideró que estaba obligada a retener porcentaje o alícuota alguna del Impuesto sobre la Renta en operaciones en las que no debía o no podía hacer ya que no había traslado, movimiento o desplazamiento de dinero alguno, cuando las obligaciones contenidas en dichas operaciones estaban siendo extinguidas convencionalmente por las partes contratantes, o desde el momento en que el funcionario actuante consideró que el gasto ocasionado de la "diferencia" que surgía entre el precio de enajenación de créditos tributarios y el valor nominal de éstos, no era un gasto normal y necesario dentro de aquellos en los que periódicamente incurre para producir su renta; lo cual conlleva a la nulidad del acto recurrido, por incurrir en un vicio de ilegalidad, denominado falso supuesto.

Concluye en este aspecto, que la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho, desde el mismo momento en que interpretó erróneamente para negar su aplicación, las previsiones contenidas en los artículos 27 numeral 22 y 20 de la Ley de Impuesto sobre la Renta y del Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto sobre la Renta en materia de Retenciones. Asimismo, señala que la Administración Tributaria incurre en el vicio de falso supuesto de hecho cuando aprecia y valora erradamente documentos y demás soportes contables que demostraban de manera fehaciente que las obligaciones se extinguieron convencionalmente, a través de la compensación y la dación en pago, lo cual no conllevó en modo alguno que hubiese un desplazamiento, traslado, cambio o movimiento de dinero del o para el patrimonio de la recurrente.

Por otra parte, la representante de la REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA, antes identificada, expone en sus informes:

En cuanto al vicio de falso supuesto de hecho y de derecho, señala que la Administración Tributaria al momento de emitir el acto administrativo recurrido lo hizo ajustada a los hechos y al derecho, considerando que no incurrió en el vicio de falso supuesto a que alude la recurrente que afecte la causa del acto.

Luego de efectuar un análisis acerca de la figura del agente de retención, así como de los artículos 87 de la Ley de Impuesto sobre la Renta y 1 y 9 del Decreto 1808, explica con respecto al presente caso que están obligados a efectuar la retención del Impuesto sobre la Renta, los deudores o pagadores que realicen pagos a personas jurídicas por servicios de publicidad y propaganda efectuados en el país, así como la venta de espacios para tales fines, siendo que VENEVISION, como pagador de tales servicios realizados por las empresas Incotelsat Corporación, C,A., Inversiones Beorn, C.A., y Promotilm Venezuela, C.A., bien con el importe de una cantidad específica de dinero en efectivo o, tal como ocurre en el caso de autos, con las compensaciones efectuadas en las cuentas por cobrar contra tales proveedores, entra dentro de las exigencias previstas en la Ley de Impuesto sobre la Renta y su Reglamento Parcial en materia de Retenciones, al tener como fin último la extinción de la obligación entre las sociedades mercantiles antes descritas.

Señala que la recurrente basa exclusivamente su argumento en afirmar que no era procedente la retención de Impuesto sobre la Renta, toda vez que en el caso de Inversiones Beorn, C.A., lo que se realizó fueron asientos contables con motivo a la compensación de deudas recíprocas y en el caso de Incotelsat Corporación, C.A., lo que se realizó fue una dación en pago o "pago en especie", resaltando que en ambas situaciones no se produjo desembolso de dinero, a saber, no existió pago en efectivo o en banco.

Al respecto expresa, que el momento en el cual nace la obligación de retener es el momento del pago o del abono en cuenta, según lo previsto en el artículo 82 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta y que de conformidad con el artículo 20 del Decreto 1808, sólo quedan excluidos de la retención de Impuesto sobre la Renta, los pagos efectuados en especie o aquellos vinculados a enriquecimientos exentos y exonerados, siendo que consta en el Acta Fiscal que las deudas fueron satisfechas mediante la compensación de cuentas por pagar existentes entre ésta y las empresas Incotelsat Corporación, C.A. e Inversiones Seorn, C.A., y en el caso del proveedor Promofilm Venezuela, C.A., según lo observado por la fiscalización, con la transferencia GT/08-02 N° 00306 de fecha 27 de agosto de 2002.

Que la Administración Tributaria en sus labores de fiscalización del cumplimiento de las obligaciones tributarias del sujeto pasivo CORPORACiÓN VENEZOLANA DE TELEVISIÓN, C.A., (VENEVISIÓN), en su carácter de agente de retención, observó que la misma no retuvo los impuestos a que estaba obligada a retener sobre enriquecimientos netos o ingresos brutos por concepto de "Honorarios Varios", "Derechos de espectáculos" y "Publicidad en Radio", para el ejercicio económico de 2002, siendo el monto neto para el cálculo de la retención del impuesto de Bs. 1.303.792.748,00 (Bs. F. 1.303.792,75).

Que del análisis practicado a las facturas, comprobantes contables y soportes de pagos, la Administración Tributaria observó que la recurrente pagó la cantidad de Bs. 400.750.000,00 (Bs. F. 400.750,00), mediante una compensación de deudas por concepto de "Honorarios Varios", por la administración delegada de las ventas de espacios publicitarios durante las transmisiones del campeonato mundial FIFA 2002 Corea-Japón, correspondiente al mes de agosto, de acuerdo con la descripción contenida en la factura N° de control 0044 del proveedor Incotelsat Corporación, C.A.; y la cantidad de $89.319; a un tipo de cambio de Bs. 948,59; para un total de Bs. 84.712.321,20 (Bs. F. 84.712,32), con la transferencia GT/08-02 N° 00306 de fecha 27 de agosto de 2002, por concepto de Derechos de Espectáculos, elaboración audiovisual del "Reality Show" "Protagonistas de Novela", correspondiente al mes de mayo de 2002, de acuerdo con la descripción contenida en la factura N° de control 0412 del proveedor Promofilm Venezuela, C.A.

En relación a los servicios de publicidad, expresa que la recurrente adeudaba las cantidades de Bs. 672.579.307,00 (Bs. F. 672.579,31) y Bs. 300.000.000,00 (Bs. F. 300.000,00), respectivamente, extinguiendo su obligación mediante las compensaciones de deudas, por concepto de publicidad en radio, correspondiente al mes de diciembre de 2002, de acuerdo con las facturas N° 32 y N° 33 del proveedor Inversiones Beorn, C.A.

Que el deber de retener el Impuesto sobre la Renta se configura, cuando los deudores de los enriquecimientos realizan pagos o abonos en cuenta, de modo que esta obligación de retener el impuesto a que hubiere lugar no sólo ocurre cuando se realizan desembolsos efectivos de dinero, sino también cuando se realizan abonos en cuenta en los términos previstos en el artículo 87 de la Ley de Impuesto sobre la Renta.

Que en el caso de autos, la Administración Tributaria observó en el procedimiento de fiscalización que la recurrente efectuó abonos en cuenta para saldar en su contabilidad las cuentas por pagar a favor de los proveedores Incotelsat Corporación, C.A., e Inversiones Beorn, C.A., generándose la obligación de retener el impuesto de acuerdo a los porcentajes establecidos en el artículo 9 del Decreto N° 1.808. Igualmente, observó que surgió tal obligación de retener el impuesto al efectuarse la extinción de la deuda mediante la transferencia a favor del proveedor Promofilm Venezuela, C.A.

Que no cabe dudas que al registrarse tal abono o crédito a favor de un proveedor, debía registrarse también la retención de impuesto a que hubiere lugar, por lo que la recurrente debió efectuar las retenciones del Impuesto sobre la Renta cuando registró el abono en cuenta por concepto de "honorarios varios" por la administración delegada de las ventas de espacios publicitarios y por concepto de derechos de espectáculos, elaboración audiovisual del Reality Show Protagonistas de Novela, correspondiente al cinco por ciento (5%), por tratarse de deudas sujetas a retención de Impuesto sobre la Renta, de acuerdo con lo previsto en el numeral 1, literal b) del artículo 9 del Decreto 1.808; y al tres por ciento (3%) en lo referente a los servicios de publicidad, de conformidad con lo dispuesto en el numeral 19 del artículo 9 del Decreto N° 1.808.

Con respecto a la prueba de Testigo Experto Contable, evacuada el 11 de junio de 2010, a través del ciudadano M.Á.S.H., la representación de la República manifiesta que dicho ciudadano no presentó credencial alguna que lo acredite como contador público, a los fines de aportar al proceso sus conocimientos técnicos en la materia.

Que en el propio acto, la representante de la recurrente, abogada C.O., al tomar la palabra expuso que "en el acto de promoción de pruebas (. . .) fue consignada la documentación que acredita al experto en su condición de Contador Público experto en la materia contable y fiscal", lo cual, en su opinión, no es cierto, ya que de la revisión del expediente judicial se evidencia que ni en el escrito de promoción de pruebas ni en ningún otro acto del proceso, el testigo es identificado con su número de inscripción en el Colegio de Contadores Públicos, ni se adjunta alguna documentación que lo acredite como experto contable, siendo el ciudadano M.A.S.H. solamente identificado en autos con su número de cédula de identidad.

Que no obstante lo anterior, del propio interrogatorio efectuado al testigo queda evidenciado que la recurrente realizó registros contables en las cuentas por pagar a los proveedores Incotelsat Corporación, C.A., e Inversiones Beorn, C.A., las cuales se registran por un haber a la cuenta contable y que tal haber debe considerarse un abono en cuenta.

Concluye en este punto, que considera ajustado a los hechos y al derecho el acto administrativo objeto de impugnación, por el cual la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital confirmó la objeción efectuada por la fiscalización a la recurrente CORPORACiÓN VENEZOLANA DE TELEVISIÓN, C.A. (VENEVISIÓN), en su condición de agente de retención, responsable directo ante la República, por no dar cumplimiento con la obligación de retener en el momento del pago o abono en cuenta el impuesto correspondiente, por el concepto anteriormente señalado, y declaró procedente la responsabilidad solidaria de conformidad con el artículo 27 del Código Orgánico Tributario, procediéndose al cobro del impuesto dejado de retener y enterar por la cantidad de Bs. 47.593.442,44 (Bs. F 47.593,44); a la imposición de la sanción en un monto de Bs. 242.031.713,28 (Bs. F 242.031,71) y al cálculo de los intereses moratorias en la cantidad de Bs. 48.816.561,22 (Bs. F 48.816,56); razón por la cual solicita sea desestimado el alegato de ilegalidad por vicio de falso supuesto esgrimido por la recurrente.

En cuanto al argumento de la recurrente, según el cual, la Administración Tributaria erró al objetar en su condición de contribuyente del Impuesto sobre la Renta, el gasto ocasionado por la diferencia generada entre el precio de enajenación de créditos tributarios y el valor nominal de éstos, al considerar que el mismo no constituía un gasto normal y necesario, la representación de la República expresa que conforme a la jurisprudencia, la necesidad del gasto para la deducción de la renta bruta a fin de determinar la renta neta gravable, está determinada por la inmediata y directa relación de causalidad entre el gasto y la renta producida. Por otra parte, para que un gasto sea considerado normal, debe ser común, corriente, habitual y frecuente en el tipo de actividad realizada por la empresa.

En tal sentido, la representación de la República ratifica lo asentado por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, al afirmar que los numerales señalados en el artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, establecen claramente cuáles son las deducciones permitidas para la obtención del enriquecimiento neto, siendo que no se menciona, ni la cesión de créditos, ni compra de créditos, ni mucho menos la pérdida que ocasiona la cesión de créditos a precios inferiores de su valor real, pues esta pérdida o diferencial producida en la operación de cesión de crédito se genera por un acto de voluntad o renuncia del propio contribuyente y que por lo tanto, el numeral 22 del mencionado artículo, no resulta aplicable para fundamentar tal deducción, por cuanto atiende a gastos causados o pagados, lo que, a su juicio, no ocurrió en el caso concreto, pues se trata de una cantidad dejada de percibir por la contribuyente producto de la cesión de créditos fiscales por montos inferiores de su valor.

Que no puede considerarse como un gasto normal, una cesión de créditos derivada del pago en exceso de Impuesto sobre la Renta por concepto de retenciones, pues estas operaciones no son la regla, toda vez que no constituyen una actividad comercial formalmente y exclusivamente desarrollada por las empresas; sino por el contrario, tales cesiones ocurren por vía de excepción, es decir son de carácter eventual que bien podrían no realizarlas y ceñirse a reflejarlas en otra declaración de Impuesto sobre la Renta como rebaja de obligaciones tributarias futuras; en razón de ello, la representación de la República ratifica el criterio asentado en la Resolución objeto de impugnación, por el cual procedió a desestimar el alegato de falso supuesto de hecho y de derecho y confirmó la objeción fiscal por concepto de "Gastos no relacionados con la producción del enriquecimiento", hasta por la cantidad de Bs. 880.151.145,00 (Bs. F 880.151,15), correspondiente al ejercicio fiscal de 2002.

Con relación al argumento de la recurrente relativo al “marco constitucional referencial”, la representación de la República señala que contrario a lo afirmado por la recurrente, la Administración Tributaria en ningún momento se basó en normas ilegales o inconstitucionales, ajustándose al principio de legalidad, por cuanto se basó correctamente en la normativa prevista en la Ley de Impuesto sobre la Renta de 2001, a los efectos de determinar las obligaciones de la contribuyente en su carácter de responsable (agente de retención), así como la procedencia de las deducciones en materia de Impuesto sobre la Renta en su condición de contribuyente propiamente dicho, para el ejercicio fiscal del 01/01/2002 al 31/12/2002, tomando como base lo previsto en los artículos 27, 87 de la Ley de Impuesto sobre la Renta; así como en los artículos 1, 9 y 20 del Decreto 1.808 contentivo del Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto sobre la Renta.

Que la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, emitió un acto administrativo (Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo GCE-SA-R-2007-023, de fecha 30 de marzo de 2007), sometido a la Ley y realizado en ejecución de la misma, por lo que la Administración Tributaria no violó en ningún momento el principio de Reserva Legal, toda vez que en ejecución de su función administrativa se limitó a dictar un acto administrativo de efectos particulares en ejecución directa e inmediata de la legislación que rige la materia, y es la propia ley la que fija los elementos estructurantes del tributo.

Finalmente, la representación de la República expone que al no haber sido objetados por la recurrente en el presente debate procesal, los reparos confirmados en su carácter de contribuyente, mediante la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo GCE-SA-R-2007-023, de fecha 30 de marzo de 2007, por concepto de gastos a nombre de terceros por Bs. 38.804.258,45 (Bs. F 38.804,26), gastos sin comprobación satisfactoria por Bs. 99.104.250,00 (Bs. F 99.104,25) y gastos sin comprobación alguna por Bs. 240.075,00, (Bs. F 240,08), solicita queden excluidos del pronunciamiento judicial y por consiguiente se declare firme su contenido.

II

MOTIVA

Examinados los alegatos de las partes, este Tribunal observa que en el presente caso, la controversia se circunscribe a determinar si son procedentes los reparos formulados a la recurrente, en su condición de agente de retención, por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo GCE-SA-R-2007-023 de fecha 30 de marzo de 2007, por concepto de “Impuestos no retenidos sobre enriquecimientos netos o ingresos brutos distintos de sueldos, salarios y demás remuneraciones similares”, por la suma de CUARENTA Y SIETE MILLONES QUINIENTOS NOVENTA Y TRES MIL CUATROCIENTOS CUARENTA Y DOS BOLÍVARES CON CUARENTA Y CUATRO CÉNTIMOS (Bs. 47.593.442,44), igualmente el reparo formulado en su condición de contribuyente de Impuesto sobre la Renta, correspondiente a los Gastos no relacionados con la producción del enriquecimiento. De esta forma, le corresponderá a este Juzgador establecer la procedencia de las denuncias acerca del vicio de falso supuesto y de la violación del Principio de Legalidad, así como de las multas e intereses moratorios liquidados.

Delimitada la litis, este Tribunal pasa a decidir mediante las consideraciones que se efectúan a continuación:

Se observa de los autos, que mediante Resolución (Sumario Administrativo) GCE-SA-R-2007-023 de fecha 30 de marzo de 2007, la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió a nombre de la recurrente, en su carácter de agente de retención, Planillas de Liquidación por los siguientes conceptos: para el ejercicio 2002, impuesto por la cantidad de CUARENTA Y SIETE MILLONES QUINIENTOS NOVENTA Y TRES MIL CUATROCIENTOS CUARENTA Y DOS BOLÍVARES CON CUARENTA Y CUATRO CÉNTIMOS (Bs. 47.593.442,44) (Bs. F. 47.593,44), multa por la cantidad de DOSCIENTOS CUARENTA Y DOS MILLONES TREINTA Y UN MIL SETECIENTOS TRECE BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 242.031.713,00) (Bs. F. 242.031,71), e intereses moratorios por la cantidad de CUARENTA Y OCHO MILLONES OCHOCIENTOS DIECISEIS MIL QUINIENTOS SESENTA Y UN BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 48.816.561,00) (Bs. F. 48.816,56).

Asimismo, se aprecia del contenido del acto recurrido que el reparo por concepto de “Impuestos no retenidos sobre enriquecimientos netos o ingresos brutos distintos de sueldos, salarios y demás remuneraciones similares”, se originó en virtud de que la Administración Tributaria observó que la recurrente, para el ejercicio 2002, realizó pagos o abonos en cuenta por concepto de “Honorarios Varios”, “Derechos de Espectáculos” y “Publicidad en Radio”, por la suma de Bs. 1.458.041.628,20 (Bs. F. 1.458.041,63), la cual incluye el Impuesto al Valor Agregado, determinando el monto neto para el cálculo de la retención del impuesto por la cantidad de Bs. 1.303.792.748,00 (Bs. F. 1.303.792,75).

En este sentido, la Administración Tributaria observó que la recurrente pagó la cantidad de Bs. 400.750.000,00 (Bs. F. 400.750,00), mediante una compensación de deudas por concepto de “Honorarios Varios”, por la administración delegada de las ventas de espacios publicitarios durante las transmisiones del campeonato mundial FIFA 2002 Corea-Japón, correspondiente al mes de agosto, de acuerdo con la descripción contenida en la factura número de control 0044, del proveedor INCOTELSAT CORPORACIÓN, C.A; así como la cantidad de OCHENTA Y NUEVE MIL TRESCIENTOS DIECINUEVE DÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE NORTEAMÉRICA (US$89.319) (tipo de cambio Bs. 948,59), equivalente a la cantidad de Bs. 84.712.321,20 (Bs. F. 84.712,32), mediante transferencia GT/08-02 N° 00306 de fecha 27 de agosto de 2002, por concepto de “Derechos de Espectáculos”, elaboración audiovisual del Reality Show “Protagonistas de Novela”, correspondiente al mes de mayo de 2002, de acuerdo con la descripción contenida en la factura número de control 0412, del proveedor PROMOFILM VENEZUELA, C.A. Del mismo modo, la recurrente pagó las cantidades de Bs. 672.579.307,00 (Bs. F. 672.579,31) y Bs. 300.000.000,00 (Bs. F. 300.000,00) , por servicios de publicidad, mediante compensaciones de deudas, por concepto de publicidad en radio, correspondiente al mes de diciembre de 2002, de acuerdo con las facturas números 32 y 33 del proveedor INVERSIONES BEORN, C.A.

En cuanto al reparo formulado por la Administración Tributaria, la recurrente alega que no estaba obligada a practicar la retención de Impuesto sobre la Renta, porque nunca hubo movimiento o desplazamiento de dinero entre el deudor y acreedores, sino créditos recíprocos que fueron extinguidos mediante la compensación.

En este orden de ideas, este Juzgador aprecia de los autos que la recurrente interpuso el presente Recurso Contencioso Tributario acompañado de los siguientes anexos: “ANEXO B” Resolución (Sumario Administrativo) GCE-SA-R-2007-023 de fecha 30 de marzo de 2007; “ANEXO C” Acta de Reparo Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales-RC-DF-0204/2004-50 del 15 de mayo de 2006; “ANEXO D” Comunicación de fecha 09 de julio de 2007, dirigida a la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, mediante la cual notifica el pago de las cantidades liquidadas por concepto de impuesto, multa e intereses moratorios, por la suma de TRESCIENTOS TREINTA Y OCHO MILLONES CUATROCIENTOS CUARENTA Y UN MIL SETECIENTOS DIECISEIS BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 338.441.716,00) (Bs. F. 338.441,72); “ANEXO E” Informe Especial de Experto presentado por M.C.I., miembro de SC Candal & Asociados, Consultores Tributarios y Corporativos, dentro del cual incluye Contrato de Administración Delegada, suscrito entre la recurrente y la sociedad mercantil INCOTELSAT CORPORATION, C.A.; Contrato de Cesión de Créditos entre la recurrente y la sociedad mercantil INCOTELSAT CORPORACIÓN, C.A., de un crédito a favor de la recurrente constituido por la factura número 1541, emitida a CONTINENTAL T.V., C.A., a través del cual acuerdan efectuar una “compensación de deudas”, señalando que tal pago no está sujeto a retención de Impuesto sobre la Renta; Contrato de Intercambio Publicitario suscrito entre la recurrente y la sociedad mercantil INVERSIONES BEORN, C.A., mediante el cual acuerdan compensar las acreencias mutuas generadas por la prestación de servicios mutuos, constituidas por las facturas números 1669 y 1770, emitidas por la recurrente, por las cantidades de Bs. 672.579.307,68 y 348.000.000,00, las cuales compensan con las facturas números 32 y 33, emitidas por INVERSIONES BEORN, C.A., expresando igualmente que, al tratarse de un pago en especie, no se practicará la retención de Impuesto sobre la Renta; y “ANEXO F” “Análisis sobre la conveniencia de financiar a una empresa por la vía de vender sus créditos fiscales y el efecto sobre su base gravable impositiva, caso: VENEVISIÓN”, preparado por el Ingeniero M.N.H..

Asimismo, en su escrito de promoción de pruebas, presentado en la oportunidad procesal correspondiente, la recurrente hizo mención a los anexos que acompañó a su escrito de descargos presentado durante el Sumario Administrativo, promoviendo específicamente, Carta-Informe Contable efectuada por la firma Espiñeira, Sheldon y Asociados; además, promovió prueba de Testigo Experto, en los ciudadanos L.O. y M.Á.S.H..

El 11 de junio de 2010, se evacuó la prueba de testigo experto a través del ciudadano M.Á.S.H.; en la cual se dejó constancia de lo que a continuación se transcribe:

PRIMERA PREGUNTA: Diga y explique el testigo brevemente, ¿Cuál es o ha sido su experiencia profesional o experticia? CONTESTÓ: Soy contador Público graduado en la Universidad S.M. en el año 91, y desde ese momento he realizado actividades de mi profesión en auditorías externas realizando auditorias financieras y fiscales, posterior a eso estuve trabajando como Contralor en los Clubes Izcaragua Country Club y Caracas Country Club, ejerciendo funciones administrativas contables y fiscales. En el año 2003 hasta el 2006, estuve trabajando en España en una empresa asesora realizando labores de asesoramientos contables y fiscales, actualmente estoy aquí en Venezuela desde el año 2007 en una empresa consultora prestando servicios en asesorías contables y fiscales, en cuanto a experiencias he realizado diferentes cursos fiscales contables tanto en Venezuela como en España. SEGUNDA PREGUNTA: Diga y explique el testigo si de los registros contables de VENEVISION que usted revisó, así como también sus soportes (v. gr. facturas y comprobantes contables), correspondientes al ejercicio 2002 ¿pudo constatar que coexistían deudas recíprocas entre VENEVISION y las empresas Promofilm Venezuela, C.A., Incotelsat Corporación, CA, e Inversiones Beorn, C.A.? CONTESTÓ: En el análisis efectuado en el ejercicio 2002 de Venevision se pudo observar que Venevision tenía deudas recíprocas con las empresa Promofilm Venezuela, Incotelsat Corporación, CA, e Inversiones Beorn, ya que en el análisis realizado se revisaron los registros contables facturas y contratos que tenía Venevision con dichas empresas. TERCERA: Diga y explique el testigo ¿cuál fue la metodología utilizada por VENEVISION para saldar las deudas existentes con las empresas antes señaladas, dentro del ejercicio económico indicado? CONTESTÓ: En el caso con Inversiones Beorn C.A, ésta le prestaba servicios publicitarios en el circuito radial FM Center por cuñas publicitarias, y a su vez Venevision prestaba servicios publicitarios en televisión de señal abierta, ésta operación generó facturas recíprocas por lo que ambas empresas decidieron realizar una compensación de su deuda, en el caso de Promofilm ésta empresa lo que se hizo allí fue un pago por concepto de derechos de exhibición de un reality show denominado Protagonistas de Novela, y en el caso de Incoltelsat, Venevision pagó su obligación cediendo un crédito preexistente de Continental TV C.A. CUARTA PREGUNTA: Diga y explique el testigo, en su experta opinión, si ¿de conformidad con lo establecido en la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente y el Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto sobre la Renta en materia de retenciones en el supuesto de compensación de deudas, que se configuró en la operación realizada entre VENEVISION e INVERSIONES BEORN, C.A., debe procederse a efectuar retención del Impuesto sobre la renta? CONTESTÓ: De acuerdo a lo establecido en el Artículo 87 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta y el Artículo 1 del Reglamento parcial de la mencionada Ley, establece en materia de retención, dicha retención es aplicable en el momento del pago o cuando se realiza un abono en cuenta, en este caso cuando se revisaron los documentos contables se observó que Venevision no hizo ningún pago en efectivo o en banco, por lo que se decidió fue hacer una compensación de deudas en donde lo único que se realizaron fueron asientos contables de acuerdo a lo establecido a los Principios de Contabilidad generalmente aceptados Internacionalmente y avalados por la Federación Venezolana de Contadores Públicos, ya que una compensación de deudas al no involucrar el pago, sino movimientos entre sí, en base a opinión no se debió aplicar la retención. QUINTA PREGUNTA: Diga y explique el testigo si ¿de conformidad con lo establecido en la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente y el Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto sobre la Renta en materia de retenciones, cuando la extinción de una deuda se realice a través de una dación en pago, tal como ocurrió en la operación entre VENEVISION e INCOTELSAT CORPORACIÓN, C.A., debe procederse a efectuar retención de Impuesto sobre la renta? CONTESTÓ: En el supuesto de dación de pago en la revisión realizada también se observó en este caso que no hubo movimiento en efectivo o bancario, siendo la dación de pago un método excepcional para extinguir una obligación de crédito jurídicamente ya que el pago que se hace en este caso es un pago en especie y de acuerdo a lo establecido en el Artículo 20 del Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto Sobre la Renta no se debió aplicar la retención del Impuesto Sobre la Renta. SEXTA PREGUNTA: Diga y explique el testigo si ¿de conformidad con lo establecido en la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente y el Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto sobre la Renta en materia de retenciones, en el supuesto de pago de derechos de exhibición de un programa televisivo realizado por VENEVISION a PROMOFILM VENEZUELA, C.A. debe procederse a efectuar retención de Impuesto sobre la renta? CONTESTÓ: En este caso Promofilm Venezuela C.A, es una empresa que está domiciliada en el país, y de acuerdo a lo establecido en el Artículo 9, numeral 6 del Reglamento parcial de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, la retención de Impuesto sobre la renta para los derechos de exhibición de película similares de cine o televisión son aplicables para las personas natural no residente y persona jurídica no domiciliada, en este caso como Promofilm es una empresa domiciliada en Venezuela no se le debió aplicar la retención en el momento del pago. SÉPTIMA PREGUNTA: Diga y explique el testigo en su experta opinión si ¿el registro contable del cruce de cuentas dentro del ejercicio 2002, existentes entre VENEVISION e INVERSIONES BEORN, C.A. al momento de asentarse la compensación de deudas, así como el registro contable de la dación en pago ocurrida entre VENEVISION e INCOTELSAT CORPORACIÓN, C.A. se entiende como un abono en cuenta a efectos fiscales? CONTESTÓ: Allí de acuerdo a lo establecido en el Artículo 82 del Reglamento de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, establece que todos aquellos pagos o abonos en cuenta que realicen el deudor del ingreso a los acreedores en sus registros contables cuando los acreedores de éstos créditos realizan el pago o el abono en cuenta cuando se extingue la obligación jurídicamente a la fecha del pago. Con respecto a los Principios Contables de Contabilidad un gasto se reconoce en el momento en que se causa, generando un asiento contable nominativo, lo cual no quiere decir que se está haciendo un abono en cuenta fiscalmente, una vez que las empresas deciden extinguir la obligación jurídicamente mediante la compensación de deuda o dación de pago, lo que se realiza es un asiento contable a fin de extinguir la deuda que deja de ser obligatoria jurídicamente, por lo que de acuerdo a lo explicado anteriormente por no haber un abono en cuenta no se aplica retención de impuesto, ya que lo que se efectuaron fueron registros contables. OCTAVA PREGUNTA: Diga y explique el testigo, en su experta opinión, si ¿la venta o cesión de créditos fiscales puede ser considerada a la luz de la normativa vigente en materia de Impuesto sobre la renta como una actividad normal y necesaria? CONTESTÓ: El giro mercantil que tiene una empresa para poder cumplir con su actividad comercial bien sea de servicio, comercialización, manufactura, debe acudir en algunas oportunidades a actividades complementarias como es el financiamiento. El financiamiento viene dado por créditos que le dan los proveedores, préstamos bancarios, emisión de títulos valores o ventas de activos, en el caso de los créditos fiscales que viene siendo activos para la empresa y los mismos provienen de las actividades normales y necesarias por la empresa, por lo cual Venevision acudió financiarse a través de dicha venta. NOVENA PREGUNTA: Diga y explique el testigo si la venta o cesión de créditos fiscales es y/o ha sido, en la práctica, un mecanismo de financiamiento común entre las empresas venezolanas? CONTESTÓ: Si, la venta o cesión de créditos fiscales lleva una larga trayectoria en el país, ya que las mismas se encuentra tipificada en los artículos 50 y 51 del Código Orgánico Tributario, ya que el Fisco establece control en las transacciones que se realizan y adicional a esto, se ha convertido en una opción segura para obtener fondos rápidamente al menor costo. DÉCIMA PREGUNTA: Diga y explique el testigo si en virtud del análisis de los Estados Financieros de VENEVISION correspondientes al ejercicio fiscal 2002, existía la necesidad económica de recurrir a operaciones de cesión de créditos fiscales como medio de obtención de fondos? CONTESTÓ: Del análisis realizado a los estados financiero del 1 de enero del 2002 al 31 de diciembre de 2002, se pudo observar pérdidas cuantiosas y adicional a esto un crónico déficit de caja, y de acuerdo a las proyecciones Venevision en los años subsiguientes podría seguir generando pérdidas, por lo que los créditos fiscales de acuerdo a la vida útil que tienen, no podrían ser aprovechados y es por eso que Venevision decide vender los créditos fiscales de manera de obtener fondos para poder cubrir los gastos normales y necesarios de sus operaciones. UNDÉCIMA PREGUNTA: Diga y explique el testigo si en virtud del informe revisado por usted de la auditoría realizado a VENEVISION por la firma Espiñeira Sheldon y Asociados en fecha treinta y uno (31) de marzo de dos mil tres (2003) ¿se puede evidenciar que el monto obtenido de la venta de los créditos fiscales fue o no utilizado para cubrir otros gastos normales y necesarios de VENEVISION? CONTESTÓ: Si, en la revisión practicada al informe del 31 de marzo de 2003 de Espiñeira Sheldon y Asociados, se pudo evidenciar que se realizaron siete transacciones de ventas de créditos fiscales por la cantidad de siete millones veinticuatro mil bolívares aproximadamente, dinero que fue utilizado para cubrir gran parte de sus gastos normales y necesarios de la empresa para poder satisfacer con la actividad que desempeña. DUODÉCIMA PREGUNTA: Diga y explique el testigo si, en su experta opinión, ¿la pérdida que representa el descuento otorgado en las operaciones de venta o cesión de créditos fiscales, es o no deducible a los fines del impuesto sobre la renta? CONTESTÓ: En vista de lo explicado anteriormente, que la venta de estos créditos fiscales fueron utilizados para poder cubrir todas las necesidades normales y necesarias de la empresa, así como el descuento que tiene que otorgar el cedente en este tipo de operaciones, considero que si es deducible del Impuesto Sobre la Renta. En este estado cesan las preguntas de la representación judicial de la recurrente, y se le cede la palabra a la Representación de la República, quien seguidamente como punto previo solicita se deje constancia que el ciudadano M.Á.S.H. no presentó credencial alguna que lo acredite en este acto como contador público a los fines de aportar a este proceso sus conocimientos técnicos en la materia. En este estado toma nuevamente la palabra la Dra. C.O., antes identificada, quien toma la palabra y expone: “En el acto de promoción de pruebas, de la prueba que en este acto se evacua, fue consignada la documentación que acredita al experto en su condición de Contador Público experto en la materia, contable y fiscal. Es todo”. Seguidamente toma nuevamente la palabra la representante de la República, quien pasa a interrogar al testigo de la manera siguiente. PRIMERA PREGUNTA: Diga el testigo experto si tiene o ha tenido alguna relación de dependencia laboral con la Empresa Corporación Venezolana de Televisión (VENEVISION) CONTESTO: No tengo ni he tenido ninguna dependencia laboral con VENEVISION, en este trabajo lo he hecho de forma independiente a través de la compañía consultoría en donde desempeño mis labores. SEGUNDA PREGUNTA: DIGA EL TESTIGO EXPERTO si es cierto que para el ejercicio económico 2002, la empresa VENEVISION y las empresas INCOTELSAT CORPORACIÓN, Inversiones Beorn y Promofilm Venezuela se constituyeron en acreedores deudores recíprocos por concepto de prestación de servicios? CONTESTÓ: En cuanto a Inversiones Beorn como lo expliqué anteriormente, ésta empresa prestó servicios a Venevision por concepto de cuñas publicitarias, en el circuito radial FM CENTER y a su vez Venevision prestó sus servicios publicitarios de televisión de señal abierta a Inversiones Beorn, por lo que existía allí deudas recíprocas, en el caso de Promofilm la deuda que se tenía con ellos eran por unos derechos de exhibición y en el caso de Incotelsat fueron servicios que prestó la empresa a Venevision, de ellas se observaron las facturas contratos y sus registros contables. TERCERA DIGA EL TESTIGO EXPERTO si en los asientos contables de Venevision se reconoce un haber a favor de los proveedores Incotelsat Corporation, Inversiones Beorn y Promofilm Venezuela? CONTESTÓ: En el análisis efectuado a los asientos contables se verificó que hay un haber a favor de estos proveedores en donde de acuerdo a los principios contables se hicieron asientos nominativos para efectos de extinguir la deuda que jurídicamente tenía la empresa con dichos proveedores a través de la compensación y la dación de pago, quiero decir con esto que en estos dos casos no hubo movimiento bancario ni de efectivo, y en el caso de Promofilm hay un haber por un pago efectuado con movimiento de las cuentas de efectivo o banco, pero que no se le efectuó la retención de acuerdo a lo establecido en el Artículo 9 numeral 6 del Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto Sobre la Renta. CUARTA DIGA EL TESTIGO EXPERTO: si afirma que la empresa Venevision no practicó la retención de Impuesto Sobre la Renta como deudor por los servicios prestados por las referidas empresas por cuanto no existió movimiento o desplazamiento de dinero del o para el patrimonio de Venevision? CONTESTÓ: En el caso de Inversiones Beorn no se aplicó retención ya que la extinción de su deuda fue realizada por compensación de deuda y basándose en el Artículo 87 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta y el Artículo 1 del Reglamento Parcial de la mencionada Ley, no se aplicó la respectiva retención por ser un pago excepcional distinto al pago o abono en cuenta ya que no hubo movimiento de dinero, en el caso de Incotelsat no se aplicó la retención ya que Venevision optó por una dación del pago o un pago en especie, que de acuerdo a lo establecido en el Artículo 20 del Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, no se aplica retención, y en el caso de Promofilm no se aplicó retención ya que esta empresa está domiciliada en el país, y cuando se pagan derechos de exhibición la retención se aplica para personas naturales no residentes y personas jurídicas no domiciliadas, de acuerdo a lo establecido en el Artículo 9 numeral 6 del Reglamento de la Ley de Impuesto Sobre la Renta. QUINTA DIGA EL TESTIGO EXPERTO: si es cierto que la deuda por honorarios varios y servicios de publicidad fue extinguida por Venevision mediante compensaciones efectuadas a las cuentas por cobrar contra los proveedores Promofilm de Venezuela, Inversiones Beorn e Incoltelsat Corporation? En este estado la apoderada judicial de la recurrente se opone a la pregunta, y toma la palabra y expone: “ En la pregunta se plantea un solo supuesto para tres casos diferentes como ha sido expresado y plasmado en el presente juicio, pudiendo con ello sugestionar la respuesta del experto o confundir el análisis ya plasmado. Es todo”. En este estado el Tribunal ordena que el experto conteste la pregunta de manera individual en cada uno de los casos, es decir, por cada una de las sociedades mercantiles mencionadas. En este estado el experto contestó: En el caso de Inversiones Beorn como lo expuse anteriormente fueron servicios publicitarios que prestó Venevision por cuñas en el circuito radial FM Center y a su vez Venevision prestó sus servicios dándole publicidad a Inversiones Beorn en Televisión por señal abierta, ésta deuda recíproca fue extinguida a través de la compensación. En el caso de Incotelsat fue cancelada su deuda a través de una dación de pago o pago en especie y en el caso de Promofilm se hizo un pago por derecho de exhibición. SEXTA PREGUNTA DIGA EL TESTIGO: en su condición de experto contable si las cuentas por pagar a proveedores se registran por un haber a la cuenta contable? En este estado la apoderada judicial de la recurrente se opone a la pregunta, y toma la palabra y expone: “Considero que la misma no ha sido formulada en función del objeto de la prueba que en este acto se evacua. Es todo”. En este estado el Tribunal considera no ha lugar y ordena al testigo contestar la pregunta. En este estado el testigo contestó: Si se realiza un registro contable en la cuenta por pagar a proveedores, éste registro está basado bajo los principios de contabilidad generalmente aceptados en donde debemos registrar la deuda en el momento en que se reconoce, esto no implica que se haya realizado un abono en cuenta fiscalmente. SEPTIMA PREGUNTA DIGA EL TESTIGO: si en las cuentas por pagar a proveedores son registradas mediante haberes en la cuenta contable de los mismos? CONTESTÓ Si son registradas en haberes basadas bajo los principios de contabilidad generalmente aceptados como lo expliqué en la pregunta anterior. OCTAVA PREGUNTA DIGA EL TESTIGO en su condición de experto contable si los haberes en las cuentas contables son abonos en cuenta? CONTESTÓ: Eso es dependiendo donde se aplique el haber, ya que de acuerdo a los principios contables, de aceptación general internacionalmente y de acuerdo a las normativas que emanan de la Federación del Colegio de Contadores Públicos, no todos los haberes en las cuentas contables son abonos en cuentas para efectos fiscales. NOVENA DIGA EL TESTIGO en su condición de experto contable como define el abono en cuenta? CONTESTÓ: De acuerdo a los principios generalmente aceptados, un abono en cuenta es un registro que se hace en el momento en que se cause para reflejar un pago que no necesariamente debe ser a través de movimientos de efectivo, pueden ser por ajustes basados en los principios. En este estado la representación de la República cesa las preguntas y toma la palabra y expone: “Respecto a las preguntas que fueron formuladas por la apoderada judicial de la recurrente en lo atinente a la deducibilidad de las pérdidas por cesión de créditos no procederé a reformular ninguna pregunta en ocasión que la opinión emitida por el ciudadano M.Á.S.H. no fue una opinión técnica sino una simple opinión profesional sobre una normativa legal vigente en la materia. Es todo”. Seguidamente toma la palabra la representación judicial de la recurrente y expone: “La nota final realizada por la representación de la República pretende subsumirse en la labor del Juez analizar el contenido o la pertinencia de las respuestas dadas por el experto, pretendiendo de esta forma sugestionar el análisis que corresponderá al Juez hacer sobre esta prueba. Es todo”. Seguidamente toma nuevamente la palabra la representante de la República y expone: “ De ninguna manera tal como lo pretende señalar la apoderada de la recurrente pretendo subsumirme a la labor del Juez, solo hice una acotación que no procedería a repreguntar al testigo por cuanto no lo consideré necesario, toda vez que la opinión emitida por el ciudadano experto contable fue en criterio de ésta representación de la República netamente profesional basada no en aspectos técnicos, sino meramente jurídicos y de interpretación que sólo le corresponderá al Juez al momento de valorar la misma. Es todo”. En este estado el Tribunal pasa a interrogar al testigo de la manera siguiente: UNICA. DIGA EL TESTIGO: el nombre y el lugar de donde labora actualmente? CONTESTÓ: La empresa se llama Ocacis Consultores C.A., está ubicada en el Centro Comercial Paseo las Mercedes, Piso3, Oficina 329. Es todo” (Folios 176 al 185 del expediente judicial).

Ahora bien, este Tribunal observa del acto recurrido, que la recurrente efectuó abonos en cuenta para saldar en su contabilidad las cuentas por pagar a favor de los proveedores INCOTELSAT CORPORACIÓN, C.A., e INVERSIONES BEORN, C.A., así como transferencias a favor del proveedor PROMOFILM VENEZUELA, C.A., de las cuales, considera la Administración Tributaria, que se genera la obligación de retener el Impuesto sobre la Renta, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 9 del Decreto 1808, vale decir, que debió efectuar retenciones del impuesto cuando efectuó el “abono en cuenta” por concepto de honorarios varios por la administración delegada de las ventas de espacios publicitarios, de derechos de espectáculos y de servicios de publicidad.

Por otra parte, la recurrente expresa que al no realizarse ningún pago en efectivo o modalidad que involucre transferencia de fondos, sino compensación de deudas, se trata de un “pago en especie”, por lo cual no está sujeto a retención del Impuesto sobre la Renta, de conformidad con lo establecido en el artículo 20 del Decreto 1808.

Al respecto, este Juzgador estima pertinente transcribir las aludidas normas del Decreto de Retenciones de Impuesto sobre la Renta número 1808, las cuales señalan:

Artículo 9.- En concordancia con lo establecido en el artículo 1° de este Reglamento, están obligados a practicar la retención del impuesto los deudores o pagadores de enriquecimientos netos o ingresos brutos de las siguientes actividades, realizadas en el país por personas naturales residentes; personas naturales no residentes; personas jurídicas domiciliadas y personas jurídicas no domiciliadas, y asimiladas a éstas, de acuerdo con los siguientes porcentajes:

1. Los provenientes de las ACTIVIDADES PROFESIONALES realizadas sin relación de dependencia, descritas a continuación.

(omissis)

b.- Los pagos efectuados por personas jurídicas, consorcios o comunidades a beneficiarios domiciliados o RESIDENTES EN EL PAÍS, por concepto de ACTIVIDADES PROFESIONALES no mercantiles. Igualmente los honorarios que, en razón de ACTIVIDADES PROFESIONALES MANCOMUNADAS no mercantiles, paguen a sus co-beneficiarios los profesionales a que se refiere este literal.

(omissis)

19.- Los pagos que efectúen las personas jurídicas, comunidades o entes públicos, por SERVICIOS DE PUBLICIDAD y propaganda, efectuados en el país, a las personas naturales residentes o jurídicas domiciliadas o no domiciliadas en el mismo, así como la cesión o la venta de espacios para tales fines, y Cuando se trate de los mismos enriquecimientos pagados a las empresas que operen exclusivamente como EMISORAS DE RADIO.

Artículo 20.- No deberá efectuarse retención alguna en los casos de pagos en especie o cuando se trate de enriquecimientos exentos de Impuesto sobre la Renta, así como cuando se trate de enriquecimientos exonerados del mencionado impuesto, mientras dure la vigencia del beneficio, de acuerdo con lo dispuesto en el Código Orgánico Tributario.

El artículo 9, antes trascrito, establece las actividades distintas a sueldos, salarios y demás remuneraciones similares, que están sujetas a retención del Impuesto sobre la Renta, dentro de las cuales se incluyen las actividades profesionales no mercantiles, los pagos por servicios de publicidad y propaganda y la cesión o la venta de espacios para tales fines, así como los enriquecimientos pagados a las empresas que operen como emisoras de radio.

Por otro lado, el artículo 20, aludido por la recurrente como fundamento de su pretensión, establece que cuando se trate de pagos en especie o de enriquecimientos exentos o exonerados, no deberá efectuarse retención.

Del mismo modo, es importante traer a colación el contenido del artículo 1 del mencionado Decreto, el cual es del tenor siguiente:

Artículo 1.- Están obligados a practicar la retención del impuesto en el momento del pago o del abono en cuenta y a enterarlo en una oficina receptora de fondos nacionales dentro de los plazos, condiciones y formas reglamentarias aquí establecidas, los deudores o pagadores de los siguientes enriquecimientos o ingresos brutos a los que se refieren los artículos 27, 32, 35, 36, 37, 39, 40, 41, 42, 51, 53, 65, 66 y 68 de la Ley de Impuesto sobre la Renta.

(Subrayado de este Tribunal Superior).

En este orden de ideas, quien aquí decide considera pertinente señalar que abono en cuenta significa anotar una cantidad en el haber de una cuenta las cuales representan ingresos o ganancias

En este mismo sentido, vale destacar lo expresado por la Sala Políticoadministrativa de nuestro M.T., en cuanto al concepto de “abono en cuenta”; así señaló mediante sentencia número 00160 del 13 de febrero de 2008:

“Con respecto, al abono en cuenta, esta Sala juzga necesario traer a colación lo sostenido en su sentencia No. 00025 del 14 de enero de 2003, ratificada recientemente en el fallo N° 01887, del 21 de noviembre de 2007, en el cual se estableció lo siguiente:

(…) se debe definir el término ‘abono en cuenta’, para lo cual se juzgó conveniente consultar las acepciones, contenida en el Diccionario de Lengua Española de la Real Academia Española, Vigésima Segunda edición 2001:

‘ABONAR: ...//. 6. Tomar en cuenta un pago.// 7. pagar (// dar o satisfacer lo que se debe) // 8. pagar (// dar derechos los géneros).// 9. Asentar en las cuentas corrientes las partidas que corresponden al haber’.

En el Diccionario Enciclopédico de Derecho Usual, Tomo I, - A-B, 15ta. Edición, Editorial Heliasta SRL, de G. Cabanellas y L. Alcalá-Zamora:

‘ABONO: Aseguramiento de algo. // Admisión en cuenta de una cantidad...

ABONO EN CUENTA: Asiento o anotación que se efectúa en una cuenta por las partidas o cantidades que se le acreditan al titular.’

(…)

Luego, de la norma transcrita supra se desprende que la obligación de practicar la retención por parte del deudor del gasto, nace cuando efectúa el pago o el abono en cuenta. En este sentido y conforme con las definiciones que anteceden, interpreta esta Sala que el reglamentista sometió la oportunidad para practicar la retención, a dos supuestos de tiempo, al momento del pago o del abono en cuenta. Así, la doctrina ha interpretado que el pago de una obligación dineraria es el que se hace mediante la entrega en efectivo o a través de la transferencia de un valor representativo de un crédito a la vista en un banco o institución financiera. Ahora bien, toca a esta Sala interpretar lo que debe entenderse por abono en cuenta, y a tal efecto, estima que consiste en la acreditación o anotación en el haber que hace el deudor del gasto en una cuenta a nombre de una persona jurídica o natural, de una cantidad determinada, pues, desde ese momento se considera que existe una disponibilidad jurídica, independientemente de la disponibilidad económica que pueda existir. En conclusión, el abono en cuenta debe entenderse tal y como se concibe en materia contable. Así se declara.

(omissis)

Sobre la base de las consideraciones anteriormente señaladas, estima esta Alzada que la contribuyente al momento de llevar a cabo el asiento en el Libro de Accionistas, tanto de la enajenación de acciones, como de la constitución de las respectivas garantías prendarias, en fechas 19 de julio y 6 de diciembre de 1999, implica un abono en cuenta, pues, con dichos asientos reconoce un haber a favor de un acreedor, con lo cual la contribuyente se encontraba obligada a efectuar la retención sobre tales conceptos a partir de tal momento, aún cuando no hubiere sido efectuado el pago.

En razón de lo anterior, al verificarse en el caso de autos que la contribuyente procedió a llevar a cabo el abono en cuenta, en fechas 19 de julio y 6 de diciembre de 1999, esta Sala considera improcedentes los alegatos por ella planteados, motivo por el cual resultan procedentes los montos determinados por concepto de multa e intereses moratorios como consecuencia de tal incumplimiento. Así se declara.

(Subrayado de este Tribunal Superior).

Del criterio parcialmente transcrito, se infiere que la obligación de practicar la retención nace cuando se efectúa el pago o el abono en cuenta, entendiéndose éste (el abono en cuenta), el asiento que se efectúa en una cuenta por las cantidades que se le acreditan al titular. Asimismo, se dejó sentado que al efectuarse el asiento en el Libro, constituye un abono en cuenta, ya que con dicho asiento se está reconociendo un haber a favor de un acreedor y, por lo tanto, es obligación del contribuyente efectuar la retención sobre tales conceptos a partir de ese momento, aunque no se haya efectuado el pago.

Adaptando lo expuesto al caso sub iudice y con el fin de establecer si la recurrente incumplió con la obligación de efectuar la retención de Impuesto sobre la Renta, este Juzgador, al efectuar un análisis de las actas procesales, observó, en primer lugar, que las documentales aportadas al proceso por la recurrente no desvirtúan el contenido de la Resolución impugnada en lo que respecta al reparo formulado, ya que se observa que promovió como pruebas “Informe Especial de Experto, presentado por M.C.I.” (“ANEXO D”) y “Análisis sobre la conveniencia de financiar a una empresa por la vía de vender sus créditos fiscales y el efecto sobre su base gravable impositiva, caso: VENEVISIÓN” preparado por el Ingeniero M.N.H. (“ANEXO F”), también promovió como prueba, los anexos que acompañó a su escrito de descargos presentado durante el Sumario Administrativo, particularmente, Carta Informe Contable efectuada por la firma Espiñeira, Sheldon y Asociados, la cual consta en el expediente administrativo; al respecto, este Tribunal observa que estas documentales constituyen documentos privados emanados de terceros y que, por lo tanto, deben ser ratificados por el tercero mediante la prueba testimonial (Vid. artículo 431 del Código de Procedimiento Civil); situación que no ocurrió en el presente caso, por lo que el Tribunal las desecha.

De la misma forma, en lo que respecta a la prueba de testigo experto promovida por la recurrente y evacuada en el presente proceso, es oportuno transcribir el contenido del artículo 508 del Código de Procedimiento Civil, el cual es del tenor siguiente:

Artículo 508. Para la apreciación de la prueba de testigos, el Juez examinará si las deposiciones de éstos concuerdan entre si y con las demás pruebas, y estimará cuidadosamente los motivos de las declaraciones y la confianza que merezcan los testigos por su edad, vida y costumbres, por la profesión que ejerzan y demás circunstancias, desechando en la sentencia la declaración del testigo inhábil, o del que apareciere no haber dicho la verdad, ya por las contradicciones en que hubiere incurrido, o ya por otro motivo, aunque no hubiese sido tachado, expresándose el fundamento de tal determinación.

Dicho lo anterior, si bien la recurrente alega que lo que realizó fue un “pago en especie” y que por ende, no debe proceder la aplicación del abono en cuenta, ya que el reglamentista excluyó de la retención a estos pagos (artículo 20 del Decreto 1808), señalando que sus obligaciones se extinguieron a través de la “compensación” y la “dación en pago”, argumentos estos que fueron afirmados por el testigo experto promovido por la recurrente, al señalar que la recurrente: “…no hizo ningún pago en efectivo o en banco, por lo que se decidió fue hacer una compensación de deudas en donde lo único que se realizaron fueron asientos contables de acuerdo a lo establecido a los Principios de Contabilidad generalmente aceptados Internacionalmente y avalados por la Federación Venezolana de Contadores Públicos, ya que una compensación de deudas al no involucrar el pago, sino movimientos entre sí, en base a opinión no se debió aplicar la retención…”, expresando igualmente que “…En el supuesto de dación de pago en la revisión realizada también se observó en este caso que no hubo movimiento en efectivo o bancario, siendo la dación de pago un método excepcional para extinguir una obligación de crédito jurídicamente ya que el pago que se hace en este caso es un pago en especie y de acuerdo a lo establecido en el Artículo 20 del Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto Sobre la Renta no se debió aplicar la retención del Impuesto Sobre la Renta…”. Asimismo, expresó con respecto a las operaciones realizadas por la recurrente con cada una de las sociedades mercantiles: “…En el caso de Inversiones Beorn como lo expuse anteriormente fueron servicios publicitarios que prestó Venevision por cuñas en el circuito radial FM Center y a su vez Venevision prestó sus servicios dándole publicidad a Inversiones Beorn en Televisión por señal abierta, ésta deuda recíproca fue extinguida a través de la compensación. En el caso de Incotelsat fue cancelada su deuda a través de una dación de pago o pago en especie y en el caso de Promofilm se hizo un pago por derecho de exhibición.” También, expresa con relación a la definición de “abono en cuenta”: “…De acuerdo a los principios generalmente aceptados, un abono en cuenta es un registro que se hace en el momento en que se cause para reflejar un pago que no necesariamente debe ser a través de movimientos de efectivo, pueden ser por ajustes basados en los principios…”.

No obstante, el testigo afirma igualmente que “En el análisis efectuado a los asientos contables se verificó que hay un haber a favor de estos proveedores en donde de acuerdo a los principios contables se hicieron asientos nominativos para efectos de extinguir la deuda que jurídicamente tenía la empresa con dichos proveedores a través de la compensación y la dación de pago, quiero decir con esto que en estos dos casos no hubo movimiento bancario ni de efectivo, y en el caso de Promofilm hay un haber por un pago efectuado con movimiento de las cuentas de efectivo o banco, pero que no se le efectuó la retención de acuerdo a lo establecido en el Artículo 9 numeral 6 del Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto Sobre la Renta.”; reconociendo que en ninguno de los casos, a saber, Inversiones Beorn, Incotelsat ni en el caso de Promofilm, la recurrente aplicó la retención de Impuesto sobre la Renta.

Se observa de lo anterior, que el testigo experto promovido por la recurrente admitió en sus declaraciones que verificó en los asientos contables de la recurrente que había un haber a favor de estos proveedores, señalando que en los casos de Inversiones Beorn e Incotelsat, no hubo movimiento bancario ni de efectivo, y que en el caso de Promofilm, había un haber por un pago efectuado con movimiento de las cuentas de efectivo o banco; sin embargo, de conformidad con el criterio de la Sala Políticoadministrativa, expuesto en la sentencia parcialmente trascrita en líneas precedentes, al efectuarse un asiento, esto implica un abono en cuenta y con dicho asiento se reconoce un haber a favor de un acreedor, por lo tanto, es obligación del contribuyente efectuar la retención sobre tales conceptos a partir de ese momento, “…aún cuando no se haya efectuado el pago…”

Así las cosas, si bien en el presente caso la recurrente alega que las operaciones efectuadas con los proveedores constituyeron compensaciones o daciones en pago, es incontrovertible que registró tales operaciones como un haber a favor de estos proveedores y aunque sea cierto que no hubo movimiento bancario ni de efectivo, tal circunstancia no la exime de su obligación, en su carácter de responsable tributario, de efectuar la retención del Impuesto sobre la Renta, pues lo cierto es que se registraron tales operaciones como un abono en cuenta, las facturas existen, aunque la recurrente manifieste que se debe a un intercambio o compensación, y al ser ello así, de conformidad con el artículo 1 del Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto sobre la Renta en materia de Retenciones, es obligación del contribuyente practicar la retención del impuesto en el momento del pago o del abono en cuenta. En otras palabras el testigo experto nada aporta a la solución de la problemática planteada.

Debemos dejar claro, que el abono en cuenta es la anotación que se efectúa el deudor del gasto en el haber de una cantidad determinada, en una cuenta a nombre de una persona jurídica o natural, independientemente de la disponibilidad económica que pueda existir, es decir, aunque no se haya efectuado el pago. Este abono en cuenta es de tipo nominal por lo que si posteriormente se extinguió la deuda mediante compensación, dación en pago o en especie, en nada afecta la obligación primigenia de retener, debido a que existe una disponibilidad jurídica.

Además de lo anterior, la compensación es una figura distinta a la de dación en pago o del pago en especie. Por lo que el Tribunal debe dejar claro que en efecto, la compensación es un pago simplificado, pero de deudas en dinero, no en especie, ya que de lo contrario se estaría hablando de trueque, por lo tanto la compensación no implica pago en especie.

Como quiera que en el presente caso estamos frente a una compensación, queda excluida la calificación de dación en pago, no sin antes advertir que ésta última figura jurídica señalada, trata del pago de una deuda en términos distintos a la que fue originalmente contratada, la cual puede honrarse en especie o no, lo cual no ocurrió en el presente caso debido a que el objeto de los contratos fue la compensación de servicios prestados estimados en dinero y por último la Administración Tributaria no incurrió en violación a la legalidad ni en el vicio en la causa debido a que el hecho de que no haya desplazamiento de dinero, no implica que la obligación se haya cumplido en especie, por lo tanto no hay tampoco una errada interpretación de la norma aplicada.

En razón de lo anterior, resulta improcedente la defensa de la recurrente al sostener la omisión de la retención porque no había efectuado tal pago, cuando lo cierto es que abonó en cuenta al acreditar la deuda en sus asientos contables. Así se declara.

Por tal motivo, siendo que las pruebas aportadas al proceso por la recurrente no desvirtuaron el contenido de la Resolución impugnada en lo que respecta al reparo formulado por concepto de “Impuestos no retenidos sobre enriquecimientos netos o ingresos brutos distintos de sueldos, salarios y demás remuneraciones similares”, el cual se presume fiel reflejo de la verdad al estar bajo el manto de la presunción de legalidad y legitimidad, y en consideración de la presunción de legalidad y legitimidad de la que está investido el acto administrativo, según la cual quien pretenda desconocerlo debe comprobarlo con los medios de prueba admitidos en derecho, pues de lo contrario, este se tiene como válido y eficaz, pues su contenido se presume legítimo mientras no se demuestre lo contrario, en consecuencia, este Tribunal debe confirmar el reparo formulado por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, así como las multas e intereses moratorios liquidados y, por lo tanto, declara improcedentes las denuncias formuladas por la recurrente acerca del vicio de falso supuesto y de la violación del Principio de Legalidad. Así se declara.

Con respecto al reparo formulado en su condición de contribuyente de Impuesto sobre la Renta, el Tribunal observa que la recurrente sólo objetó lo correspondiente a los Gastos no relacionados con la producción del enriquecimiento, por lo que quedan excluidos del debate procesal, lo correspondiente a los Gastos a nombre de terceros; Gastos sin comprobación satisfactoria y Gastos sin comprobación alguna, tal como lo señaló la Administración Tributaria recurrida.

Ahora bien en torno a la denuncia de falso supuesto sobre Gastos no relacionados con la producción del enriquecimiento, el punto central radica en la deducibilidad de la pérdida por cesión de créditos fiscales por un precio menor al de su valor nominal a los fines de la determinación del enriquecimiento neto, al constituir gastos normales y necesarios para la producción de la renta.

Sobre el particular el Tribunal debe señalar, que para que los gastos sean deducibles deben cumplir con los requisitos de normalidad, necesidad y producción de renta; así el gasto es normal cuando ese egreso al compararlo con contribuyentes que realizan una actividad similar, se aprecia una conducta más o menos uniforme. Sin embargo, el presente caso, se manifiesta bajo una figura propia del Derecho tributario, que no es otra que la cesión de créditos, la cual resulta extraordinaria si se compara con el objeto de la empresa, pero usual en el mercado, la cual representa una fórmula para la obtención de dinero que resulta de un derecho sobre una acreencia, la cual en el mundo tributario es usual que se proceda a negociar con otros contribuyente con cierto descuento, para hacerlo atractivo para suplir deficiencias de caja. En otras palabras, es normal que un contribuyente proceda a ceder los créditos tributarios por un precio menor, si no tiene otra opción para aprovecharlo financieramente, por lo que el Tribunal considera que estos gastos son normales.

Por otra parte la apreciación sobre si es necesario, debe ser calificada por la condición de cada contribuyente en particular. En este sentido se observa, que la sociedad recurrente justificó su necesidad de obtener cantidades de dinero para incorporarlos a la producción, crédito que se origina por cumplimiento de obligaciones tributarias o de anticipos de impuestos, que le fueron ingresados al T.N., lo cual no sólo le resulta necesario sino obligatorio.

Como aspecto final, es evidente que el fruto de la venta de ese crédito, sirve para honrar el pago de deudas, por lo tanto sirve para la producción de la renta del ejercicio en el cual se deducen, en otras palabras está relacionado con la inversión. Por lo tanto al ser evidente que fiscal o financieramente esa pérdida representa un gasto y como está relacionado con la inversión y al cumplirse los requisitos de normalidad y necesidad, es conforme a derecho la deducibilidad de los gastos originados por las pérdidas de las cesiones por debajo del valor nominal. Se declara.

III

DISPOSITIVA

En razón de lo antes expuesto, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la sociedad mercantil de CORPORACIÓN VENEZOLANA DE TELEVISIÓN, C.A. (VENEVISIÓN), contra la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo GCE-SA-R-2007-023 de fecha 30 de marzo de 2007, dictada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

Se ANULA parcialmente la Resolución recurrida, en los términos expuestos en el presente fallo.

No hay condenatoria en costas en virtud de la naturaleza del fallo, esto es, la recurrente no resultó totalmente vencida.

Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes.

Se imprimen dos ejemplares a un mismo tenor, el primero a los fines de la publicación del presente fallo, el segundo para que repose en original en el respectivo copiador.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario en Caracas, a los veintiséis (26) días del mes de octubre del año dos mil once (2011). Años 201° de la Independencia y 152° de la Federación.

El Juez,

R.G.M.B.L.S.,

B.L.V.P.

ASUNTO: AP41-U-2007-000380

.

En horas de despacho del día de hoy, veintiséis (26) de octubre de dos mil once (2011), siendo las nueve y nueve minutos de la mañana (09:09 a.m.), bajo el número 113/2011 se publicó la presente sentencia.

La Secretaria

Bárbara L. Vásquez Párraga

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