Decisión Nº AP41-U-2016-000071 de Juzgado Superior Quinto de lo Contencioso Tributario (Caracas), 22-03-2018

EmisorJuzgado Superior Quinto de lo Contencioso Tributario
PonenteRuth Isis Joubi Saghir
Número de expedienteAP41-U-2016-000071
Distrito JudicialCaracas
Fecha22 Marzo 2018
Tipo de procesoRecurso Contencioso Tributario
Partes
Número de sentencia2423
TSJ Regiones - Decisión


SENTENCIA DEFINITIVA Nº 2423

FECHA 22/03/2018




REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
207º y 159°

Asunto: AP41-U-2016-000071

“Vistos” con informes de las partes.

En fecha 09 de mayo de 2016, la abogada ONELIA DEL VALLE FREITES CAÑAS, titular de la cédula de identidad Número V-10.543.908, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Número, 90.909, actuando en su carácter de apoderada judicial de “LIMPIADORES INDUSTRIALES LIPESA, S.A,”, inscrito en el registro de Información Fiscal (R.I.F.) bajo el Nº J-08010339-4; de conformidad con lo establecido en el articulo 266 y siguientes del Código Orgánico Tributario vigente, interpuso Recurso Contencioso Tributario, contra la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTICERC/DSA/R/2016-016, de fecha 17 de febrero de 2016, acto administrativo emanado de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), notificada el 18 de marzo de 2016, mediante el cual se concluye el procedimiento de fiscalización y determinación iniciado mediante la Providencia Administrativa N° SNAT/INTI/GRTICE/RC/DFMHAC/2014/ISLR/IVA/00222, de fecha 21 de noviembre de 2014, notificada el 25 noviembre de 2014, por la cantidad de Cuatrocientos Noventa y Cuatro Mil Ciento Ochenta y Tres Bolívares con Cuarenta y un Céntimos (494.183,41), Un Millón Trescientos Sesenta y Un Mil Cuatrocientos Cincuenta y Cuatro Bolívares con Veintiocho Céntimos (1.361.454,28), y Cuatrocientos Cuarenta y Ocho Mil Ciento Ocho Bolívares con Cincuenta y Cinco Céntimos, por concepto de Impuesto sobre la Renta, Multa e Intereses Moratorios, respectivamente del ejercicio fiscal correspondiente al año 2011; por cantidad Cuatrocientos Ochenta y Dos Mil Ochocientos Cuarenta y Cinco Bolívares con Un Céntimos (480.845,01), Un Millón Sesenta y Ocho Mil Doscientos Noventa y Cuatro Mil Cincuenta y Nueve Céntimos (1.068.294,59), Trescientos Treinta y Seis Mil Doscientos Treinta con Ochenta y Nueve Céntimos (336.230,89), por concepto de Impuesto sobre la Renta, Multa e Intereses Moratorios, respectivamente del ejercicio fiscal correspondiente al año 2012; por la cantidad de Trescientos Setenta y Cinco con Cero Céntimos (375,00), por concepto de Multa en Materia de Impuesto al Valor Agregado relativos a los periodos impositivos comprendidos desde enero 2011 hasta diciembre 2011; para un monto total de Cuatro Millones Ciento Noventa y Un Mil Cuatrocientos Noventa u un Bolívares con Setenta y Tres Céntimos (4.191.491,73).

En fecha 17 de mayo de 2016, este Tribunal le dio entrada al expediente bajo el Nº AP41-U-2016-000071, ordenando notificar al ciudadano Viceprocurador General de la República, de acuerdo a lo establecido en los artículos 93 y 94 del Decreto con Rango Valor y Fuerza de la Ley de Reforma Parcial del Decreto con Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, a la Fiscal Trigésima Primera del Ministerio Público a Nivel Nacional con Competencia en Materia Contencioso Administrativa y Tributaria, y a la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

Así, el Fiscal General de la República, Superintendente del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), y el Vice-procurador General de la República, fueron notificados en fechas 11/07/2016, 21/07/2016 y 27/09/2016, siendo consignadas a los autos en fechas 20/07/2016, 28/07/2016 y 11/10/2016 respectivamente.

En fecha 22 de noviembre de 2016, mediante Sentencia Interlocutoria Nº 071/2016 este Tribunal Admitió el presente recurso en cuanto ha lugar en derecho y ordenó proceder a la tramitación y sustanciación correspondiente, ordenándose notificar al Viceprocurador General de la República, la Fiscal Trigésima Primera del Ministerio Público a Nivel Nacional con Competencia en Materia Tributaria, a la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y a la Contribuyente.

Así, Superintendente del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), la Contribuyente, la Fiscal Trigésima Primera del Ministerio Público a Nivel Nacional con Competencia en Materia Tributaria, y el Vice-procurador General de la República, fueron notificados en fechas 09/12/2016, 12/12/2016, 12/12/2016, y 08/12/2016, siendo consignadas a los autos en fechas 12/12/2016, 12/12/2016, 13/12/2016 y 13/12/2016, respectivamente.


En fecha 24 de enero de 2017, la ciudadana apoderada judicial de la contribuyente, consignó Escrito de Promoción de pruebas constante de cuatro (04) folios útiles y anexos desde la letra “A” hasta la letra “E”, a los fines de que sea agregado al expediente y surta los efectos legales.

Por auto de fecha 2 de febrero de 2017, este Tribunal ordenó agregar al expediente judicial el Escrito de Promoción de Pruebas presentado por la representación judicial de la recurrente, sobre las cuales en fecha 14 de febrero de 2017, este Tribunal mediante Sentencia Interlocutoria Nº 008/2017 ADMITIÓ las mismas, dejando constancia, que una vez conste en autos la notificación al ciudadano Viceprocurador General de la República, se abrirá el lapso de evacuación de pruebas.

Así, el Vice-procurador General de la República, fue notificado en fecha 01/03/2017, siendo consignada a los autos en fechas 20/03/2017.

Mediante diligencia en fecha 19 de junio de 2.017, la ciudadana Onelia Freites, inscrita en el Inpreabogado bajo el Nº 90.909, en su carácter de Apoderado Judicial de la Recurrente, consignó Escrito de Informes, constante de seis (06) folios útiles con sus vueltos.

En fecha 19 de junio de 2.017, la ciudadana Clarissa Vanessa Barbarito Rodríguez, inscrita en el Inpreabogado bajo el Nº 209.986, en su carácter de abogado sustituto de la Procuraduría General de la República, consignó Escrito de Informes constante de quince (15) folios útiles. Asimismo consignó copia simple de Documento Poder que acredita su representación, este Tribunal ordenó agregarlo a los autos; y de conformidad con el artículo 282 del Código Orgánico Tributario vigente se abrió el lapso de observaciones en la presente causa.

En fecha 26 de junio de 2.017, la ciudadana Clarissa Vanessa Barbarito Rodríguez, inscrita en el Inpreabogado bajo el Nº 209.986, en su carácter de abogado sustituto de la Procuraduría General de la República, consignó copia certificada del expediente administrativo contentivo en una (01) pieza constante de setenta y cuatro (74) folios útiles, en consecuencia este Tribunal ordeno agregar a los autos en el respectivo Expediente.

II
ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS

Mediante Providencia Administrativa SNAT/INTI/GRTICE/RC/DFMHAC/2014/ISR/IVA/00222 de fecha 25 de noviembre del año 2014, la División de Fiscalización de Minas, Hidrocarburos y Actividades Conexas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), le notificó al contribuyente LIMPIADORES INDUSTRIALES LIPESA, S.A, las resultas obtenidas en la actuación Fiscal practicada en materia de Impuesto sobre la Renta para los ejercicios fiscales 2001 y 2012, respectivamente, y para los periodos de imposición comprendidos entre enero 2011 hasta diciembre 2012, ambos inclusive, en materia de Impuesto al Valor Agregado, mediante el cual se determinó un impuesto a pagar por las cantidades de Bs. 2.507.546,08 y Bs. 3.721.559,49, en el mismo orden enunciado.

El día 02 de septiembre de 2015, la contribuyente aceptó parcialmente las objeciones formuladas en el Acta de Reparo según se desprende de escrito de allanamiento presentado ante la División de Tramitaciones de la Gerencia de Contribuyentes Especiales de la Región Capital; y realizó igualmente declaraciones sustitutivas de fechas 27/8/2015 para el ejercicio 2011(declaración N° 1590721928) y el 1/9/2015 para el ejercicio 2012 (declaración N° 1590721894) respectivamente.

En fecha 17 de febrero de 2016, se emite la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTICERC/DSA/R/2016-016, mediante el cual se confirma el reparo levantado y se ordena incorporar las cantidades de Bs. 1.453.480,61, y Bs. 1.420.132,39, respectivamente, como partidas no deducibles para los ejercicios fiscales 2011 y 2012, en el mismo orden enunciado, en relación a los gastos improcedentes por falta de comprobación. Confirmando igualmente la aplicación de la sanción e intereses moratorios por la presentación extemporánea de planillas IVA. Aplicando concurrencia de sanciones prevista en los artículos 111 y 113 del Código Orgánico Tributario y estableciendo intereses moratorios desde la fecha en que fue exigible la obligación Tributaria.

Por cuanto la LIMPIADORES INDUSTRIALES LIPESA, S.A, no estuvo de acuerdo con la determinación de la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTICERC/DSA/R/2016-016, de fecha 17 de febrero de 2016 Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), y encontrándose en la oportunidad legal prevista en los artículos 266 del Código Orgánico Tributario, ejerció formal recurso contencioso tributario.










III
ALEGATOS DE LA RECURRENTE

Los Apoderados judiciales del ciudadano “LIMPIADORES INDUSTRIALES LIPESA, S.A,”, señalan en su escrito recursivo, lo siguiente:

1. Violación del Derecho a la Defensa y al Debido Proceso por no darse apertura al sumario Administrativo sobre la porción del Reparo no aceptada, referente a la partida de Gastos Improcedentes por Falta de Comprobación, argumentando que “Falta de aplicación de las normas contenidas en los artículos 196, 198 y 199 del Código Orgánico Tributario”.

Que “de una u otra manera incida en la esfera de derechos subjetivos de los particulares, debe estar precedida de un procedimiento administrativo en el cual se garantice a los interesados el derecho a la defensa y al debido proceso, lo cual comprende el derecho a que se le notifique la apertura del procedimiento a la persona cuya esfera jurídica pudiera ser afectada; procedimiento este en el cual se desarrolle un contradictorio a fin de permitirle formular alegatos y presentar pruebas que le favorezcan, conservando el derecho a que se le presuma inocente hasta que se le compruebe la contrario”.

Que “el derecho a la defensa y al debido proceso, debe entenderse como la oportunidad para el causado o presunto agraviado de que se oigan y se analicen oportunamente los alegatos y pruebas. En consecuencia existe violación del derecho a la defensa cuando el interesado no conoce el procedimiento que pueda afectarlo, se le impide su participación o ejercicio de sus derechos, o se le prohíbe realizar actividades probatorias”.

Que “debe ser considerado no sólo como la oportunidad para el particular investigado de que se oigan sus alegatos, sino como el derecho de exigir del Estado el cumplimiento previo de un conjunto de actos o procedimientos destinados a permitirle conocer con precesión los hechos que le imputan y las disposiciones legales aplicables a los mismos, presentar descargos, promover y evacuar las pruebas que obren en su favor”.

Que “el acto administrativo recurrido se cercenó una fase del procedimiento que consideramos de vital improcedencia a los efectos de la correcta determinación de la base imponible del impuesto sobre la renta correspondiente a los ejercicios fiscales de los años 2011 y 2012. En efecto, a través del comentado escrito de allanamiento parcial presentado en fecha 2 de septiembre de 2015, manifestamos nuestra conformidad con la mayor parte de las objeciones fiscales que fueron formuladas a través del Acta de Reparo SNAT/INTI/GRTICE/RC/DFMHAC/2014/ISLR/IVA/00222-11-0066, del 12 de agosto de 2015, hecho del cual se deja expresa constancia en la Resolución impugnada”.

Que “la Administración Tributaria parte de una imprecisión al entender que con el escrito de allanamiento parcial presentado el 2 de Septiembre de 2015 (registrado bajo el N° 008761), mi representada debió promover y evacuar los documentos en los que se evidencian los soportes de las deducciones estimadas improcedentes por la fiscalización. Así consideramos que por el aporte de tales instrumentos, correspondía en la oportunidad de la presentación del escrito de descargos, tal como se establece en el artículo 198 del Código Orgánico Tributario de 2014, ello en la instrucción del sumario administrativo cuya apertura solicitamos en el aludido escrito de allanamiento parcial y sobre lo cual el órgano tributario hizo caso omiso”.

Que “considero violatorio del derecho a la defensa y al debido proceso de LIPESA, el hecho de que se hubiese dictado la Resolución impugnada sin que previamente se le otorgase la oportunidad (dentro del procedimiento sumario administrativo) de presentar escrito de descargos y promover las facturas que sustentan partes de las deducciones informadas en las Declaraciones Definitivas de Rentas de los años 2011 y 2012, objetadas por la fiscalización, a fin de que se estableciera un contradictorio con respecto a la porción del reparo no aceptada”.

Que “la violación de los derechos constitucionales antes enunciados se patentiza en el hecho de que no se hubiese abierto la fase del sumario administrativo, previa notificación del interesado en resguardo del principio de seguridad jurídica conforme se indicó supra, a los fines de poder consignar junto con el correspondiente escrito de descargos, todos los soportes que avalan los gastos que fueron deducidos en las respectivas Declaraciones Definitivas de Rentas, ellos en preservación del principio de la verdad material que debe regir toda actuación administrativa, así como el principio de capacidad contributiva que ha de garantizarse en toda relación jurídico-tributaria; mas aun cuando se advirtió en el preindicado escrito de allanamiento parcial que LIPESA sí cuenta con los soportes que demuestran parte de dichos gastos, motivo por el cual solicito en esa oportunidad la apertura del sumario administrativo a los fines de poder suministrar los documentos que sustentan las afirmaciones que fueron expuestas”.

Que “una vez sea corroborada la transgresión de los derechos constitucionales a la defensa y al debido proceso de mi representada, así como la falta de aplicación de la normativa legal correspondiente al caso reseñado, se declare la nulidad absoluta a la Resolución (Sumario Administrativo) Nº SNAT/INTI/GRTICERC/DSA/R/2016-016, de fecha 17 de febrero de 2016, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), de conformidad con lo establecido en el Artículo 250 del Código Orgánico Tributario vigente, por cuanto resulta violatoria de disposiciones constitucionales, su contenido es de ilegal ejecución y ha sido dictada con prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido”.

2. Falso Supuesto de Derecho por errónea interpretación de la norma que establece la concurrencia de ilícitos tributario.

Que “incurre en falso supuesto de derecho por errónea interpretación de la norma contenida en el Artículo 82 del Código Orgánico Tributario vigente, que establece la figura de la concurrencia de ilícitos tributarios”.

Que “la administración le da un sentido y alcance a la norma prevista en el artículo 82 del Código Orgánico Tributario vigente que no tiene, al considerar que que (sic) debe aplicar en su totalidad no es la sanción más grave o de mayor cuantía aumentada con el resto de las multas, sino el monto total de las penas pecuniarias que impliquen una mayor cantidad de dinero de acuerdo al ilícito, incrementada con la mitad de la multa por otra infracción. Obsérvese que se aplicaron en su totalidad las multas por el ilícito previsto en el artículo 111 del referido Código de 2001, más el (50%) de la sanción por la infracción tipificada en el artículo 103 de dicha norma codificadora”.

Que “al configurarse la concurrencia de infracciones en materia tributaria se debió aplicarla aludida figura jurídica tomando la sanción más grave, la cual debió auditarse la mitad de las otras penas, correspondientes a las actuaciones antijurídicas cometidas”.

IV
ALEGATOS DE LA REPRESENTACIÓN DE LA REPÚBLICA

En la oportunidad procesal para la presentación de informes, el abogado representante del Fisco Nacional, consignó escrito mediante el cual esgrimió a favor de los intereses patrimoniales de la República, los siguientes alegatos:

PUNTO PREVIO: relativo a la ausencia de notificación de inicio a la fase de instrucción del Sumario Administrativo

Haciendo transcripción de los artículos 195, 196 y 198 del Código Orgánico Tributario de 2014 refirió que, “una vez notificada el acta de reparo, el contribuyente o responsable dispone del plazo de quince (15) días hábiles para presentar la declaración omitida o rectificar la presentada y pagar el tributo resultante; en caso contrario, este podrá presentar un escrito de descargo dentro de los veinticinco días (25) hábiles siguientes al plazo antes indicado, con el fin de exponer las razones por las cuales considera que el acta levantada a su cargo afecta sus derechos e intereses”

Que “tal como se lee en la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo impugnada, el Acta de Reparo SNAT/INTI/GRTICE/RC/DFMHAC/2014/ISLR/IVA/00222-11-0066, del 12 de agosto de 2015, notificada en la misma fecha, motivo por el cual, a tenor de lo dispuesto en la citada normativa, a partir del primer día hábil siguiente, es decir, el 13 del mismo mes y año, debía la contribuyente iniciar el computo del aludido plazo de quince (15) días hábiles para que pudiera allanarse total o parcialmente el pago, como en efecto lo hizo, mediante escrito registrado con el N° 008761, en fecha 02-09-2015, en lo cual manifiesta la aceptación parcial del contenido del acta de reparo, siendo este ultimo día para allanarse, es por lo que a partir del día siguiente comenzaba a correr de pleno derecho el lapso de los veinticinco (25) días hábiles para presentar el escrito de descargos, el cual venció el día 07 de octubre de 2015 y a partir del primer día hábil siguiente, 08 de octubre de 2015 comenzaba a computarse el plazo de un (1) año para que la Administración Tributaria dictara y notificara válidamente la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo recurrida”.

Respecto a los gastos improcedentes por falta de comprobación, refiriendo el artículo 90 de la Ley de Impuesto sobre la Renta concluyo que, “los contribuyentes están obligados a soportar y fehacientemente sus asientos y registros contables, todo ello a los fines de demostrar la no gravabilidad de ciertas partidas así como su procedencia para la conciliación de las rentas y la determinación del impuesto a pagar; supuesto aplicable tanto a los costos como a las deducciones“.

Seguidamente, haciendo referencia al numeral 3 del artículo 145 del Código Orgánico Tributario, y adujo que, “los contribuyentes, responsables y terceros no pueden hacer valer gastos en la renta que no estén debidamente comprobados, pues para ello debe constar en sus registros los las facturas o instrumentos que de él se desprendan“.

Que “el Representante judicial de la recurrente alego que poseía comprobantes y facturas que demostraban el origen y naturaleza de los gastos efectuados; pero como quiera que los mismos no fueron traídos al proceso mal podría la Administración Tributaria reconocer dichos gastos por no contar con los elementos probatorios”.

Seguidamente, hace alusión al artículo 194 del Código Orgánico Tributario de 1994, numeral adujo que, “el acta de reparo levantada tendrá pleno valor probatorio mientras el contribuyente o responsable no demuestre lo contrario. Es por ello que la Administración Tributaria actuó correctamente al ratificar la falta de comprobación de las cantidades dispuestas en el reparo e igualmente al incorporar las cantidades de 14.453.480,61. y 1.420.132,39, respectivamente, como partidas no deducibles“.

Respecto a la presentación de las planillas de pago de las retenciones del Impuesto del Valor Agregado presentados fuera del plazo, refirió que, “SNAT/INTI/GRTICE/RC/DFMHAC/2014/ISLR/IVA/00222, levantada el 21 de noviembre de 2014, se desprende que la contribuyente presentó de forma extemporánea las planillas de retención del IVA correspondiente a la primera quincena de enero 2011, hecho que constituye un ilícito sancionable según se desprende del contenido del artículo 103 numeral 4 del COT/2001“.

Que “constituye una correcta aplicación de la normativa tributaria, pues se configura el hecho imponible dispuesto en la norma up supra y por ende debe aplicársele la consecuencia jurídica que de él se desprende, en el caso bajo análisis la sanción (multa) fue de cinco (5) U.t. equivalentes a la cantidad de 750 Bs., para el periodo fiscal correspondiente a la primera quincena del mes de enero de 2011. Hecho que nos lleva a concluir con la afirmación de que la Administración Tributaria aplico correctamente la norma al confirmar la objeción fiscal formulada”.

Respecto a la aplicación de la sanción dispuestas en el 103 y 111 del Código Orgánico Tributario del 2011 y a las normas de concurrencias, articulo 81 del Código Orgánico Tributario, refirió que, “efectivamente cometió un ilícito tributario según lo establecido en los artículos antes mencionados, hecho que se evidencia del acta de reparo levantada al efecto. Acta la cual no fue desvirtuada en la oportunidad legal correspondiente, es por ello que traemos a colación lo establecido en los artículos up supra“.

Que, “quien presente fuera del lapso legal establecido su declaración será sancionado con una multa de 5 U.T.; e igualmente se aplicara la figura de la concurrencia cuando se verifique la ocurrencia de dos o más ilícitos tributarios con penas pecuniarias o restrictivas de libertad, si fuera el caso, así como cuando la concurrencia de tales ilícitos emane de un mismo procedimiento fiscal indistintamente de los tributos y periodos de la investigación”.

Que, “pudimos evidenciar que efectivamente la contribuyente causo una disminución ilegitima de sus ingresos tributarios. Ello en virtud de que la Administración Tributaria constato que el contribuyente LIPESA incurrió en dos ilícitos tributarios para los periodos fiscales 2011 y 2012 a los cuales se les aplicó sanción derivada del artículo 111 del COT, e igualmente que el contribuyente incurrió en un ilícito previsto en el articulo 103 eiusdem, razón por la cual se aplicaron las reglas de la concurrencia (artículo 81 del COT) al realizar la sumatoria de las sanciones aplicables agrupándolas por tipos y tomando como base la de mayor valor y adicionándole la mitad de la menor; dando como resultado el valor de la sanción final con base al criterio de la concurrencia“.

Que, “la Administración Tributaria aplico correctamente la sanción prevista en los artículos 103 y 111 del Código Orgánico Tributario resultando procedentes las reglas de la concurrencia establecida en el artículo 81 eiusdem por cuanto en el presente caso se evidencio la confluencia de dos o más acciones antijurídicas imputables al sujeto pasivo“.

V
MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Este Tribunal deduce de la lectura del Acto Administrativo impugnado y de los argumentos expuestos por la Representación Judicial de la recurrente y del Fisco Nacional, que la presente controversia, se centra en dilucidar los siguientes aspectos:

I. Si existe o no vicio Violación del Derecho a la Defensa y al Debido Proceso por no darse apertura al sumario Administrativo sobre la porción del Reparo no aceptada, referente a la partida de Gastos Improcedentes por Falta de Comprobación.

II. Si resulta procedente o no la nulidad Resolución Nº SNAT/INTI/GRTICERC/DSA/R/2016-016, de fecha 17 de febrero de 2016, por supuesto vicio de Falso Supuesto de Derecho por errónea interpretación de la norma que establece la concurrencia de ilícitos tributarios.

Delimitada como ha sido la litis, este Tribunal pasará a pronunciarse conjuntamente por su relación al punto I alegado en el escrito recursorio referente a la Violación del Derecho a la Defensa y al Debido Proceso. De la revisión efectuada al presente expediente judicial, se aprecia que consta al folio numero ciento ochenta y ocho (188) de la única pieza del expediente judicial, la Providencia Administrativa (Fiscalización y Determinación) identificada bajo la nomenclatura Nro. SNAT/INTI/GRTICE/RC/DFMHAC/2014/ISLR/IVA/00222, de fecha 21 de noviembre de 2014, emitida por la Jefa de la División de Fiscalización de Minas Hidrocarburos y Actividades Conexas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital ciudadana Norelys Ascanio, a través del cual autoriza a los funcionarios Alexander R. Rendón H. y Manuel E. Rodríguez, Cedulas de Identidad números V-13.382.571 y V-13.456.416, respectivamente, para que procedan a verificar el oportuno cumplimiento de las obligaciones tributarias por parte de la Contribuyente o sujeto pasivo LIMPIADORES INDUSTRIALES LIPESA S.A, para los ejercicio (s) fiscal (es) 2011 y 2012 en materia de Impuesto sobre la Renta y para los periodos imposición 2011 hasta diciembre 2012 en materia de Impuesto al Valor Agregado, todo esto de conformidad con lo previsto en los artículos 121, 124, 127 al 130, 145, 177 al 193 del Código Orgánico Tributario y demás normas tributarias, con el objeto de detectar y sancionar los posibles ilícitos tributarios cometidos. Tal como se desprende se trata de un Procedimiento de Verificación de Deberes Formales, el cual se encuentra previsto en el artículo 172 y siguientes del Código Orgánico Tributario, del tenor siguiente:

“La Administración Tributaria podrá verificar las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables a los fines de realizar los ajustes respectivos y liquidar las diferencias a que hubiere lugar.
Asimismo, la Administración Tributaria podrá verificar el cumplimiento de los deberes formales previstos en este Código y demás disposiciones de carácter tributario, y los deberes de los agentes de retención y percepción, e imponer las sanciones a que haya lugar.
Parágrafo Único: La verificación de los deberes formales y de los deberes de los agentes de retención y percepción, podrá efectuarse en la sede de la Administración Tributaria o en el establecimiento del contribuyente o responsable. En este último caso, deberá existir autorización expresa emanada de la Administración Tributaria respectiva. Dicha autorización podrá hacerse para un grupo de contribuyentes utilizando, entre otros, criterios de ubicación geográfica o actividad económica”.

Tal como lo expresa el legislador, la Administración tributaria está autorizada para verificar las declaraciones de los contribuyentes y responsables, así como, el cumplimiento de los deberes formales que se encuentren previstos en el Código Orgánico Tributario o en otros textos tributarios y los deberes a que están obligados los agentes de retención y percepción para así establecer las sanciones a que haya lugar.

También, establece las condiciones en que deben practicarse las verificaciones, ya sea en la sede de la Administración Tributaria o en el establecimiento del contribuyente o responsable.

En el caso que nos toca decidir, el recurrente alega que “incida en la esfera de derechos subjetivos de los particulares, debe estar precedida de un procedimiento administrativo en el cual se garantice a los interesados el derecho a la defensa y al debido proceso, lo cual comprende el derecho a que se le notifique la apertura del procedimiento a la persona cuya esfera jurídica pudiera ser afectada; procedimiento este en el cual se desarrolle un contradictorio a fin de permitirle formular alegatos y presentar pruebas que le favorezcan, conservando el derecho a que se le presuma inocente hasta que se le compruebe la contrario” a lo que resulta preciso entonces explicar la facultad de verificación.

La doctrina se ha pronunciado sobre tal potestad y ha establecido:

“Verificación- Ajuste de las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables, a fin de liquidar las diferencias a que hubiere lugar, sobre la base de los datos contenidos en ellas y en sus anexos, sin perjuicio de la facultad de la Administración de utilizar la información automatizada de que disponga para constatar la veracidad de las informaciones y documentos suministrados por los contribuyentes.
Esta facultad se extiende a la verificación del cumplimiento de deberes formales establecidos en el Código y del cumplimiento de los deberes de retención y percepción; con la particularidad de que todos estos supuestos, se trata de una “comprobación abreviada”, según los vocablos utilizados por el Reglamento General de la Inspección de los Tributos de España, que no requiere de levantamiento de Acta de Reparo y cuyos resultados se plasman directamente en una Resolución de la Administración” (Ruan Santos, Gabriel, La Función de Determinación en el Nuevo Código Orgánico Tributario (FISCALIZACIÓN Y DETERMINACIÓN), Estudios Sobre el Código Orgánico Tributario de 2001, Pág. 411, Editorial Livrosca Caracas 2002) (Subrayado de este Tribunal)

Se observa entonces, que la jurisprudencia es conteste al reconocer las amplísimas facultades de revisión y control que posee la Administración Tributaria, y que para el caso del procedimiento de verificación sólo se debe proceder a realizar una constatación fáctica y jurídica de elementos que ya posee la administración, sin abrir investigaciones adicionales, que requieran la participación activa del contribuyente, se trata, ateniéndose al significado mismo del término, de saber si es cierto o verdadero lo que se dijo o se pronosticó. Y así sucede en el caso de verificación de cumplimiento de deberes formales, pues, para comprobar el incumplimiento la Administración no necesita desplegar ningún tipo de actividad investigativa, de modo que, la imposición de la sanción es prácticamente sistemática.

Aunado a ello, es el criterio de este Tribunal, que el procedimiento de verificación se justifica en los casos en que sólo se trata de una corroboración de los hechos y aplicación de derecho, que no requiere de un complejo razonamiento y cuya constatación es fehaciente sin necesidad de otras pruebas por parte del administrado.

De todo lo anteriormente expuesto, la administración tributaria está autorizada para realizar tanto el procedimiento de fiscalización como el procedimiento de verificación, el cual, en el último tiene la potestad de verificar las declaraciones de los contribuyentes y responsables, bien sea en la sede de la Administración tributaria o en el establecimiento del contribuyente o responsable, y todo lo correspondiente a deberes formales, de manera que, a juicio de este Tribunal el procedimiento efectuado por la administración tributaria se encuentra ajustado a derecho, razón por la cual, no se encuentra en el presente caso constituido la violación al debido proceso, ni presunción de inocencia, pues, de autos se observa que la Administración Tributaria dejó constatación del incumplimiento del deber formal, así como también, que la administración emitió Resolución con fundamentos de hecho y de derecho. Entre otras cosas se desechan los argumentos expuestos por el recurrente acerca de la violación de los derechos del debido proceso y a la defensa, ya que del análisis del expediente se observó que tuvo acceso a las instancias correspondientes tanto administrativa como judicial, pudiendo alegar sus defensas y excepciones, así como presentar las pruebas que consideró oportunas en razón a ello, se desecha los referidos alegatos del recurrente por infundados. Así se declara.

Resuelto el punto que antecede, pasa este Tribunal a decidir en torno a la procedencia o no de nulidad Resolución Nº SNAT/INTI/GRTICERC/DSA/R/2016-016, de fecha 17 de febrero de 2016, por supuesto vicio de Falso Supuesto de Derecho por errónea interpretación de la norma que establece la concurrencia de ilícitos tributarios, el apoderado judicial de la accionante sostiene al respecto que “la administración le da un sentido y alcance a la norma prevista en el Artículo 82 del Código Orgánico Tributario vigente que esta no tiene, al considerar que lo que debe aplicar en su totalidad no es la sanción más grave o de mayor cuantía aumentada con el resto de las multas, sino el monto total de las penas pecuniarias que impliquen una mayor cantidad de dinero de acuerdo al ilícito, incrementada con la mitad de la multa por la otra infracción”, que “se aplicaron en su totalidad las multas por el ilícito previsto en el Artículo 111 del referido código de 2001, mas el (50%) de la sanción por la infracción tipificada en el artículo 103 de dicha norma codificadora”.

En virtud de la solicitud del vicio de falso supuesto de derecho alegado por la recurrente en su escrito recursivo, resulta oportuno destacar, que este Tribunal es del criterio que el vicio de falso supuesto (vicio en la causa) puede configurarse tanto desde el punto de vista de los hechos como del derecho y que afecta lo que la doctrina ha considerado llamar “Teoría Integral de la Causa”, la cual consiste en agrupar todos los elementos de forma y fondo del acto administrativo de manera coherente y precisa conforme a la norma, y analiza la forma en la cual los hechos fijados en el procedimiento se enmarcan dentro de la normativa legal aplicable al caso concreto, para atribuir a tales hechos una consecuencia jurídica acorde con el fin de la misma.

Las modalidades del vicio de falso supuesto de acuerdo a la doctrina, son las siguientes:

a) La ausencia total y absoluta de hechos: La Administración fundamenta su decisión en hechos que nunca ocurrieron. Es decir, la Administración en el procedimiento administrativo de formación del acto no logró demostrar o probar la existencia de los hechos que legitiman el ejercicio de su potestad. Es posible que los hechos hayan sucedido en la realidad, el problema está en que si el autor del acto no los lleva al expediente por los medios de pruebas pertinentes, esos hechos NO TENDRÁN NINGÚN VALOR JURÍDICO, a los efectos de constituir la causa del acto dictado. (Resaltado nuestro).

b) Error en la apreciación y calificación de los hechos: Aquí los hechos invocados por la Administración no se corresponden con los previstos en el supuesto de la norma que consagra el poder jurídico de actuación. Los hechos existen, figuran en el expediente, pero la Administración incurre en una errónea apreciación y calificación de los mismos (falso supuesto stricto sensu).

c) Tergiversación en la interpretación de los hechos: El error en la apreciación y calificación de los hechos tiene una modalidad extrema, que puede implicar al mismo tiempo, un uso desviado de la potestad conferida por Ley. Se trata de la tergiversación en la interpretación y calificación de los hechos ocurridos, para forzar la aplicación de una norma. (Tomado de: Teoría de las Nulidades en el Derecho Administrativo. Editorial Jurídica ALVA, S.R.L. Caracas, 2001).

Al respecto, este Tribunal acoge el criterio pacífico y reiterado establecido por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en Sentencia Nº 00190, (caso: VENEVALORES Casa de Bolsa, C.A., Vs Superintendencia Nacional de Valores) de fecha 24 de febrero de 2016, con ponencia del Magistrado Marco Antonio Medina Salas, en la cual se dispuso con relación al falso supuesto lo siguiente:
“(…) Es conveniente reiterar que el falso supuesto se configura cuando la Administración al dictar un determinado acto administrativo fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o que ocurrieron de manera distinta a la apreciación efectuada por el órgano administrativo, verificándose de esta forma el denominado falso supuesto de hecho; igualmente, cuando los hechos que sirven de fundamento a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al emitir su pronunciamiento los subsume en una norma errónea o inexistente en el derecho positivo, se materializa el falso supuesto de derecho. Por tal virtud, dicho vicio -en sus dos (2) manifestaciones- afecta la causa de la decisión administrativa, lo que acarrea su nulidad (vid. Sentencia de esta Sala número 141 del 2 de febrero de 2011)…”. (Resaltado nuestro).

Teniendo pues clara la definición del vicio de falso supuesto, el operador jurídico que analiza la norma debe, entonces, estudiar cuidadosamente si los hechos objeto de la controversia y el derecho aplicado a los mismos fueron adecuados correctamente, para verificar que ninguno de estos vicios de falso supuesto se haya originado al momento en que la Administración manifestó su voluntad por medio del acto administrativo recurrido.

En tal sentido, una vez analizado el presente expediente pudo esta Tribunal constatar que en el caso de autos la controversia se originó por la concurrencia de dos o más ilícitos tributarios, por cuanto la Administración Tributaria debió aplicar la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones.
Así la cosas, y a los fines debatidos estima pertinente este Tribunal iniciar el análisis de la controversia a partir de la observancia de la norma que regula la figura de la concurrencia de ilícitos Tributarios, contenidas en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario, el cual señala:

“Artículo 81.- Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, se aplicará la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones. De igual manera se procederá cuando haya concurrencia de un ilícito tributario sancionado con pena restrictiva de la libertad y otro delito no tipificado en este Código.

Si las sanciones son iguales, se aplicará cualquiera de ellas, aumentada con la mitad de las restantes.

Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con pena pecuniaria, pena restrictiva de libertad, clausura de establecimiento, o cualquier otra sanción que por su heterogeneidad no sea acumulable, se aplicarán conjuntamente.

PARÁGRAFO ÚNICO: La concurrencia prevista en este artículo se aplicará aún cuando se trate de tributos distintos o de diferentes períodos, siempre que las sanciones se impongan en un mismo procedimiento”. (Resaltado del Tribunal).

De la norma transcrita, se desprende la figura de la concurrencia de infracciones, según la cual ante la comisión de dos o más ilícitos tributarios evidenciados en un procedimiento de fiscalización, debe la Administración Tributaria imponer a la contribuyente infractora “(…) la pena más grave aumentada con la mitad de las otras penas (…)” (vid sentencia Sala Político Administrativa N° 02816 del 27 de noviembre de 2001, caso: Automecánica Superautos, C.A.).

En este sentido, debe destacarse el criterio de la Sala Político Administrativa, caso: Materiales Eléctricos Valencia, C.A., sentencia Nº 00217, de fecha 15 de marzo de 2012, la cual dispuso con respecto a la concurrencia de infracciones lo siguiente:

“…Igualmente, se indicó que en casos como el presente, donde se determina el incumplimiento a los deberes tributarios en períodos mensuales, implica respecto de cada uno de ellos, la existencia de ilícitos autónomos, motivo por el cual, a la luz de las previsiones especiales contenidas en el Código Orgánico Tributario de 2001, no resultaba adecuado señalar que había delito continuado, ya que se está frente a conductas diferenciadas en razón de cada período mensual de imposición, dentro de cada uno de los cuales, la contribuyente está obligada a cumplir con una serie de deberes formales.
Siguiendo el razonamiento anterior, conviene acudir nuevamente al contenido de la norma dispuesta en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario vigente antes trascrito, la cual prevé que las reglas para la concurrencia se imponen cuando se presenten dos o más ilícitos sancionados con penas pecuniarias.
Al respecto, esta Alzada, estableció respecto a la concurrencia de infracciones, en las sentencias Nros. 00491 y 00635 de fechas 13 de abril y 18 de mayo de 2011, casos: Dafilca, C.A., e Industrias Intercaps de Venezuela, C.A., respectivamente, entre otras, que “la falta en el cumplimiento de los deberes formales tributarios en que incurrió la contribuyente en impuesto al valor agregado, debe ser considerada como una falta por cada período impositivo fiscalizado, es decir, mes por mes, así como la multa debe ser igualmente liquidada por cada mes y no por los períodos impositivos considerados como uno solo”.
Ahora bien, asumiendo que en supuestos como el de autos, incumplimientos de deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado por emitir facturas con prescindencia parcial de los requisitos, se está frente a conductas ilícitas distintas en razón de cada período de imposición, corresponde concluir que las reglas de concurrencia deben aplicarse a partir del segundo mes en que la Administración haya verificado las referidas trasgresiones, aun cuando la contribuyente haya incurrido en la misma falta durante varios períodos fiscales, pues cada uno de ellos se encuentra separado por lo que representan infracciones diferentes.
La interpretación anterior, se ajusta en total armonía a lo previsto en el contenido del Parágrafo Único del artículo 81 mencionado, al advertir el legislador que la concurrencia se aplicará “aun cuando se trate de tributos distintos” o “de diferentes períodos”.
Ello así, una vez realizada la confrontación de lo establecido por esta Sala, con lo dispuesto por la Administración Tributaria en la Resolución de Imposición de Sanción identificada con las letras y números GRTI-RCE-DFD-2007-05-01-PFF-PEC-392 de fecha 27 de septiembre de 2007, se constata que al momento de dictarse el acto administrativo recurrido, el órgano fiscal incurrió en una imprecisión al establecer las sanciones aplicables a cada período impositivo verificado con fundamento en el artículo 101 del Código Orgánico Tributario de 2001, toda vez que, aunque esas normas establecen una técnica sancionatoria acumulativa para esta categoría de infracciones, es menester aplicar, sobre los resultados obtenidos, las reglas de concurrencia previstas en el citado artículo 81 eiusdem, que prescribe la fijación de la sanción correspondiente al ilícito más grave, aumentada con los restantes correctivos en su valor medio. (Ver sentencia de esta Máxima Instancia, N° 00938 del 13 de julio de 2011, caso: Repuestos O, C.A.)…”

En fecha 11 de abril de 2012, la Sala Político Administrativa reitero el criterio anterior en sentencia Nº 00281 de fecha 11 de Abril de 2012, caso: Ilardo Audio Systems, C.A.,

“…Ahora bien, examinadas las actas procesales que conforman el expediente administrativo, se observa que en la Resolución objeto del recurso contencioso tributario se aplicaron las disposiciones del Código Orgánico Tributario de 2001, al calcular mes a mes las sanciones de multa impuestas a la sociedad mercantil recurrente para los ilícitos tributarios cometidos en los períodos investigados. Sin embargo, en relación con el alegato denunciado por el Fisco Nacional contra el fallo judicial apelado sobre una supuesta falsa aplicación de las reglas de la concurrencia de infracciones previstas en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, se observa que tal como lo ha establecido la Sala Político-Administrativa en las sentencias Nros. 00938 del 13 de julio de 2011, caso: Repuestos O, C.A., y 00973 del 20 de julio de 2011, caso: Tropical Ribs, C.A., entre otras, el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001 resulta efectivamente aplicable a casos como el de autos, por cuanto se trata de la constatación en un mismo procedimiento fiscalizador de varios ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, lo cual configura el primer supuesto previsto en la aludida disposición, en razón de lo cual deben aplicarse las reglas de concurrencia establecidas en el citado artículo 81 eiusdem para determinar el monto total de las multas que prescribe la fijación de la sanción correspondiente al ilícito más grave, con la subsiguiente adición de los restantes correctivos en su valor medio. Así se decide…”


Este Tribunal en observancia al criterio de la Sala Político Administrativa ut supra trascrito, deja sin efecto el cálculo de la concurrencia de sanciones impuesta por la Administración Tributaria, en virtud de incurrir en una falta de aplicación del artículo 81 del vigente Código Orgánico Tributario, toda vez que resulta efectivamente aplicable a casos como el de autos, por cuanto una vez realizado el análisis de lo establecido este Tribunal pudo evidenciar que la Administración Tributaria en la Resolución recurrida, constató a través del folio doscientos cincuenta y nueve (259) que riela a la única pieza del expediente judicial la Administración Tributaria dejó constancia de las concurrencias de los ilícitos tributarios impuestas al sujeto pasivo investigado, el cual se muestran a continuación:

CONCURRENCIA DE SANCIONES
Ejercicio fiscal/
Periodo fiscal Sanción
art. 111 COT Bs. Sanción
art. 103 COT Bs. Sanción
concurrencia Bs
2011 1.361.454,28 0,00 1.361.454,28
2012 1.068.294,59 0,00 1.068.294,59

1era quincena enero 2011
0,00 750,00
375,00

Totales
(*) 2.429.748,87
750,00
4.430.123,87

(*) Corresponde a la sanción más grave

A este respecto, de los datos anteriormente presentados, se evidencia claramente que en el acto administrativo, el órgano fiscal incurrió en una imprecisión en el cálculo de la concurrencia de ilícitos tributarios, toda vez que, al momento de realizar el referido calculo la Administración realizó la sumatoria de sanciones aplicables “(*) 2.429.748,87”, correspondiente a los Ejercicios 2011 y 2012, debiendo por lo tanto, de acuerdo al supuesto establecido en el artículo en comento, haber tomando la fijación de la sanción correspondiente al ilícito más grave o aquella de mayor valor como lo es la del ejercicio 2011, adicionándole la mitad de la menor, siendo el caso la del ejercicio 2012 y así obtener el resultado del valor de la sanción final con fundamento en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001.

De este modo, quien aquí decide, concluye que resulta evidente que la Administración Tributaria tomó como base en el cálculo de la concurrencia de ilícitos tributarios, el monto total de las penas pecuniarias y no la fijación de la sanción correspondiente al ilícito más grave aumentada con la mitad de las otras sanciones, siendo por consiguiente procedente lo alegado por la recurrente. Así se declara.

VI
DECISIÓN

Con fundamento a la motivación anterior este éste Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por el recurrente “LIMPIADORES INDUSTRIALES LIPESA, S.A,” contra la Resolución identificada con el alfanumérico Nº SNAT/INTI/GRTICERC/DSA/R/2016-016, de fecha 17 de febrero de 2016, emanado de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). En consecuencia:

1.- Se ANULA PARCIALMENTE la Resolución impugnada en los términos establecidos en la presente decisión.

2.-Se ORDENA dar cumplimiento a lo establecido en el artículo 287 Código Orgánico Tributario.

3.-Publíquese, regístrese y notifíquese al Procurador General de la República de conformidad con lo previsto en el artículo 86 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, al Fiscal del Ministerio Público con competencia en materia, Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales del SENIAT y a la recurrente “LIMPIADORES INDUSTRIALES LIPESA, S.A,” de conformidad con lo establecido en el parágrafo primero del artículo 284 del Código Orgánico Tributario.

Se advierte a las partes que de conformidad con el único aparte del artículo 285 del Código Orgánico Tributario y el criterio sostenido por nuestro máximo Tribunal de Justicia en la Sentencia Nº 01658 de la Sala Político-Administrativa de fecha 10 de diciembre de 2014, caso: Plusmetal Construcciones de Acero, C.A., esta sentencia admite apelación, por cuanto el quantum de la causa excede de quinientas (500) unidades tributarias.

Dada, firmada y sellada, en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario, en la ciudad de Caracas, a los veintidós (22) días del mes de marzo del año dos mil dieciocho (2018).

Años 207º de la Independencia y 159º de la Federación.

LA JUEZ

Ruth Isis Joubi Saghir LA SECRETARIA

María José Herrera Machado

En el día de despacho de hoy veintidós (22) del mes de marzo de dos mil diecisiete (2018), siendo las tres y quince minutos de de la tarde (3:00 pm), se publicó la anterior sentencia.
LA SECRETARIA

María José Herrera Machado
Asunto: AP41-U-2016-000071
RIJS/MJHM/mvlg.-

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