Decisión Nº AP41-U-2015-00135 de Juzgado Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario (Caracas), 09-08-2018

Número de expedienteAP41-U-2015-00135
Número de sentenciaNº008-2018
Fecha09 Agosto 2018
EmisorJuzgado Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario
PartesRIVIERA MOTORS, C.A. VS. SENIAT
Distrito JudicialCaracas
Tipo de procesoRecurso Contencioso Tributario
TSJ Regiones - Decisión


Sentencia Definitiva Nº 008/2018
REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario
de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
Caracas, 9 de agosto de 2018
208º y 159º
Asunto: Nº AP41-U-2015-00135
“Vistos con Informes de la República”
En fecha 27 de abril de 2015, se recibió por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores Contenciosos Tributarios del Área Metropolitana de Caracas (U.R.D.D.), Recurso Contencioso Tributario con solicitud de suspensión de efectos del acto administrativo recurrido, interpuesto por los abogados Dewel Márquez y Javier Garnica, venezolanos, mayores de edad, titulares de la cédula de identidad Nº V- 15.838.045 y 11.735.738, respectivamente, inscritos en el inpreabogado bajo los Nº 123.674 y 81.914, respectivamente, actuando en su carácter de apoderados judiciales de la sociedad mercantil RIVIERA MOTORS, C.A., debidamente inscrita ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha trece (13) de noviembre de 1985, bajo el No. 77, Tomo 35-A Sgdo- e inscrita en el Registro de Información Fiscal (RIF) bajo el Nº J-00221554-2, contra la Resolución N° SNAT/GGSJ-GR-DRAAT-2015-0261-0018, de fecha 30 de enero de 2015, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), la cual declaró Sin Lugar el Recurso Jerárquico ejercido contra la Resolución (Sumario Administrativo) N° SNAT/INTI/GRTI/CE/DSA/R/2011-156 de fecha 31 de octubre de 2011, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), imponiendo multa e intereses moratorios por la cantidad total de QUINIENTOS VEINTIOCHO MIL CIENTO OCHENTA Y SEIS BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 528.186,00), por impuesto no retenido y retenciones practicadas fuera del plazo establecido en su cualidad de agente de retención, en materia de Impuesto al Valor Agregado, para los periodos de imposición comprendidos en los meses enero, febrero, marzo, abril, mayo y junio de 2006.

Este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario, en horas de Despacho del día 28 de abril de 2015, dio entrada al precipitado Recurso Contencioso Tributario, ordenándose librar las respectivas boletas de notificación.
En fecha 16 de febrero de 2016, se recibió del ciudadano Javier Garnica, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 81.914, en su carácter de apoderado judicial de la empresa recurrente, diligencia mediante la cual consignó copias simples del recurso, a los fines de que se practicara la notificación a la Procuraduría General de la República.
El 20 de junio de 2016, el abogado Javier Garnica, inscrito en el inpreabogado bajo el Nº 81.914, actuando en su carácter de apoderado judicial de la parte recurrente RIVIERA MOTORS, C.A. presentó escrito de promoción de pruebas.
Al estar las partes a derecho, y cumplirse las exigencias establecidas en el Código Orgánico Tributario, el Tribunal en fecha 13 de julio de 2016, admitió el Recurso interpuesto, a través de la Sentencia Interlocutoria Nº 0029/2016.
El 1° de agosto de 2016 y 16 de enero de 2017, el abogado Javier Garnica, inscrito en el Inpreabogado bajo el Nº 81.914, actuando en su carácter de apoderado judicial de la parte recurrente RIVIERA MOTORS, C.A., presentó escrito de promoción de pruebas.
En fecha 6 de febrero de 2017, este Tribunal dictó Sentencia Interlocutoria Nº 010/2017, mediante la cual admitió las pruebas promovidas por el apoderado judicial de la parte recurrente.
En fecha 4 de abril de 2017, este Tribunal comisionó al Juzgado Primero del Municipio Valencia de la Circunscripción Judicial del Estado Carabobo, a los fines de notificarle a la sociedad mercantil Renault de Venezuela, sobre la evacuación de la prueba de informes promovida por la parte recurrente RIVIERA MOTORS, C.A.
En fecha 23 de mayo de 2017, se dictó auto dejando constancia que en fecha 22 de mayo de 2017, venció el lapso de evacuación, y en consecuencia se fijó el décimo quinto (15°) día de despacho siguiente inclusive, la oportunidad para que las partes presenten sus informes.
En fecha 22 de junio de 2017, se recibió de la ciudadana Dalia Rojas, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 77.240, en su carácter de abogada sustituta de la Procuraduría General de la República, diligencia mediante la cual consignó escrito de informes.
En fecha 22 de junio de 2017, se recibió de la ciudadana Dalia Rojas, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 77.240, en su carácter de abogada sustituta de la Procuraduría General de la República, diligencia mediante la cual consignó el expediente administrativo.
En fecha 11 de julio de 2017, visto el escrito de informes presentado por la República, este Tribunal conforme a lo establecido en el artículo 284 del Código Orgánico Tributario, ordenó abrir el lapso a los fines de dictar sentencia.
En fecha 20 de septiembre de 2017, se recibió las resultas de la prueba de informes promovida por la recurrente, a través de oficio N° 119/2017, suscrito por el ciudadano Marco Quijada, en su carácter de Administrador Único Suplente de Auto Franceses VE C.A., (antes Renault Venezuela, C.A.)
En fecha 26 de septiembre de 2017, este Tribunal dictó sentencia interlocutoria N° 083/2017, mediante la cual se ordenó dejar sin efecto los autos de fecha 23 de mayo de 2017 y 11 de julio de 2017 y se repuso la causa al estado de presentar los informes. Así mismo, se ordenó la notificación del Procurador General de la República, Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y contribuyente.
El 8 de marzo de 2018, la ciudadana Dalia Rojas, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 77.240, en su carácter de abogada sustituta de la Procuraduría General de la República, consignó diligencia mediante la cual ratificó el escrito de informes en cada una de sus partes.
Mediante auto de fecha 5 de abril de 2018, se fijó el décimo quinto (15°) día de despacho siguiente inclusive, a objeto que las partes presenten sus informes.
En fecha 3 de mayo de 2018, se dictó auto a través del cual se abrió el lapso a los fines de dictar sentencia.
Siendo la oportunidad para dictar el fallo, esta Juzgadora observa:
I
ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS
En fecha 2 de noviembre de 2011, la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), notificó a la sociedad mercantil RIVIERA MOTOR, C.A., la Resolución (Sumario Administrativo) N° SNAT/INTI/GRTI/CE/DSA/R/2011-156, de fecha 31 de octubre de 2011, mediante la cual confirmó las objeciones fiscales formuladas en materia de Impuesto al Valor Agregado, correspondiente a los periodos fiscales comprendidos en los meses enero, febrero, marzo, abril, mayo y junio de 2006, por concepto de impuestos no retenidos y retenciones efectuadas fuera del plazo en su cualidad de agente de retención.
En fecha 7 de diciembre de 2011, la prenombrada sociedad de comercio interpuso recurso jerárquico, el cual fue declarado SIN LUGAR a través de la Resolución N° SNAT/GGSJ-GR-DRAAT-2015-0261-0018, de fecha 30 de enero de 2015, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, mediante la cual se impuso multa e intereses moratorios por la cantidad de QUINIENTOS VEINTIOCHO MIL CIENTO OCHENTA Y SEIS BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 528.186,00).
En fecha 27 de abril de 2015, la recurrente inconforme con esa decisión administrativa, interpuso Recurso Contencioso Tributario.
II
ALEGATOS DE LAS PARTES
1.- De la recurrente:
Sostiene la representación judicial de la recurrente, que la resolución impugnada adolece de los siguientes vicios:
1.1. - DEL VICIO DE FALSO SUPUESTO POR ERROR EN LA APRECIACIÓN Y CALIFICACION JURIDICA DE LOS HECHOS E INCLUSO POR LA TERGIVERSACION DE LOS HECHOS:
Alude la representación judicial de la parte recurrente, que el acto administrativo recurrido adolece del Vicio de Falso Supuesto, por cuanto sus afirmaciones resultan carentes de fundamento, ya que sí disponen de los documentos que demuestran que su representada no le causó un perjuicio a la República por la no retención y por ende no enteramiento que debió haber hecho en su cualidad de Agente de Retención; que aún cuando están de acuerdo con la multa por no cumplir con el deber formal de retener bien sea por confusión o desconocimiento de la normativa aplicable para tal fin, observan que se abre la posibilidad de demostrar que no se le causó un daño a la República por la no retención del impuesto, toda vez, que el Impuesto al Valor Agregado señalado por la Actuación Fiscal como no retenido, fue pagado por las empresas o proveedores de su representada.
Luego continúan señalando que están en presencia de un acto administrativo viciado de nulidad absoluta por Falso Supuesto de Hecho, en virtud que las afirmaciones del ente fiscal carecen de fundamento por pretender que su representada proceda a pagar los impuestos no retenidos, ya cancelados por sus proveedores; que en este sentido resulta improcedente la solidaridad requerida por la actuación fiscal de conformidad con lo dispuesto en el artículo 27 del Código Orgánico Tributario, respecto a la exigencia del pago de una obligación tributaria ya extinguida a través de la declaración y pago de dichos impuesto por parte de sus empresas proveedoras; que exigir el pago de un mismo tributo, vinculado lógicamente con un mismo hecho imponible, no solo constituye un supuesto enriquecimiento sin causa para el Fisco Nacional, sino que atenta incluso contra el Principio de Legalidad Tributaria y Derecho de Propiedad, por cuanto el mencionado pago no tiene asidero jurídico en ninguna disposición normativa, tomando en consideración que ya se pago.
Posteriormente, señalan que al no existir la obligación tributaria referida al impuesto, ya que el mismo fue declarado y pagado, la pretensión del Fisco Nacional es ilegitima y manifiestamente inconstitucional del sujeto a quien se le exige la Responsabilidad Solidaria, lo que representa un enriquecimiento sin causa y que en consecuencia tampoco es procedente el pago de los intereses moratorios, ni mucho menos la aplicación de la unidad tributaria para el momento del pago, ya que la misma fue cancelada, por lo que así solicitan que sea declarado por este Tribunal.
Para finalizar, destacan que en el presente caso se está en presencia de un Falso Supuesto de Hecho, en virtud de todas y cada uno de los alegatos esgrimidos a lo largo del escrito recursivo.
1.2. - FALSO SUPUESTO DE DERECHO DE LA RESOLUCION IMPUGNADA POR APLICAR EL VALOR DE LA UNIDAD TRIBUTARIA VIGENTE PARA EL MOMENTO DE LA EMISION DEL ACTO A LOS FINES DEL CÁLCULO DE LA SANCION IMPUESTA.
Aduce la representación judicial de la parte recurrente, que asumen la multa por el incumplimiento del deber formal de retener y enterar la retención, y que en todo caso no pretenden evadir la sanción impuesta por tal concepto; que sin embargo al no existir la obligación de pagar lo que supuestamente debió enterar la sociedad de comercio, mal podría el ente fiscal aplicar la unidad tributaria para el momento del pago sí efectivamente ya fue cancelado en ese instante por parte de sus proveedores.
Argumentan que el acto administrativo impugnado está viciado de nulidad absoluta por razones de inconstitucionalidad al incurrir en Falso Supuesto de Derecho, toda vez, que la administración aplica al cálculo de la sanción el valor de la unidad tributaria vigente para el momento en que la Administración Tributaria Nacional dicto el acto recurrido, que incluso ordenó aplicar la unidad tributaria para el supuesto de que su representación resultare vencida, y no al valor de la unidad tributaria vigente para el momento del acaecimiento de los hechos punibles, y que en último caso solicitan se aplique la multa a la que son acreedores.
Prosiguen señalando que la pretensión reiterada por parte del ente fiscal de exigir el pago del impuesto no retenido, pero que si fue enterado y pagado por parte de sus proveedores, ha ocasionado que este proceso llegue a esta instancia judicial y que no debe ser imputado a su representada, quien ha manifestado su intención de pagar la sanción por haber incurrido en la omisión de retener y pagar el impuesto a sus proveedores y discutiendo únicamente la improcedencia de pagar dos veces el mismo impuesto.
Sostienen que la intención del legislador en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario, es que se calcule la multa al valor de la unidad tributaria para el momento del pago; que este pago fue realizado en el mismo momento en que su representada debió declarar y enterar las retenciones del impuesto; que por lo tanto el pretender aplicar indebidamente la normativa supra señalada sería contrariar preceptos constitucionales e ir en contra de los criterios jurisprudenciales que aplican al caso concreto.
Por último, destacan que pretender aplicar erradamente la norma supra señalada con la única intención de hacer más oneroso el cálculo de la multa a que son acreedores, bajo un criterio acomodaticio por parte de la Administración Tributaria vicia el acto recurrido por inconstitucional, al pretender aplicar a la determinación de la pena el valor de la unidad tributaria vigente para el momento en que el ente fiscal dicto el acto administrativo, y no el valor de la unidad tributaria vigente para el momento en que se realizaron las declaraciones y los pagos del impuesto, razón por lo cual solicitan que se declare la nulidad absoluta de la resolución impugnada de conformidad con el numeral 1 del artículo 240 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con el numeral 1 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.
1.3. - DE LA SOLICITUD DE SUSPENSIÓN DE LOS EFECTOS DEL ACTO RECURRIDO COMO MEDIDA CAUTELAR.
Sostienen que en el acto administrativo impugnado se incurrió en un Falso Supuesto de Hecho al tratar de cobrar un impuesto ya pagado, y en consecuencia calculando intereses inconstitucionales, imponiendo sanciones que atentan contra, entre otras cosas, con el Derecho de Propiedad, y que el acto administrativo se encuentra viciado, en vista de que la fiscalización determinó supuestas cantidades que no fueron pagadas ni enteradas por parte de su representada.
Por último, solicitan la suspensión de los efectos del acto administrativo recurrido, el cual le impone a la entidad de comercio un Reparo Fiscal por Bs. 528.186,00 en materia de impuesto al valor Agregado para los periodos enero a junio de 2008, por concepto de Retenciones no enteradas en su cualidad de Agente de Retención y que se declare la nulidad absoluta por razones de inconstitucionalidad e ilegalidad de la resolución impugnada.
2.-De la República:
Por su parte, la abogada Dalia Rojas, inscrita en el Inpreabogado bajo el Nº 77.240, actuando en su carácter de representante de la República, discrepa de los anteriores argumentos y sostiene en defensa de su mandante lo siguiente:

2.1 DEL VICIO DE FALSO SUPUESTO EN LA APLICACIÓN DEL ILICITO MATERIAL SANCIONADO POR EL ACTO RECURRIDO:
Que se procedió a levantar el Acta de Reparo, para los periodos fiscales comprendidos entre el 01/06/2006 al 30/06/2006, en materia de retenciones de Impuesto al Valor Agregado, en la cual se hizo constatar las siguientes objeciones fiscales:
.- Que sobre el impuesto no retenido sobre compras de bienes y recepción de servicios a contribuyentes ordinarios de IVA. Bs. 56.972,71: La administración tributaria señaló que a los fines de constatar la aplicación de la retención de Impuesto al Valor Agregado (IVA), sobre la compra de bienes y recepción de servicios, al momento del pago o abono en cuenta, solicitó entre otros documentos, los libros de compra, facturas que soportaren la adquisición de bienes y servicios, planillas de pago para enterar retenciones de IVA y comprobantes de pago producto de dichas retenciones en medios ópticos (CD) y en caso de no haber practicado retenciones, escrito explicativo señalando las razones de ello; que además señalo que la documentación solicitada fue consignada, así como también escrito explicativo mediante el cual la contribuyente señaló que existen errores, omisiones en retenciones y retenciones no enteradas según libro de compras, además de enteramiento extemporáneo.
.- Que con relación al impuesto retenido de menos sobre compra de bienes y recepción de servicios a contribuyentes ordinarios de IVA. Bs. 1.005,84: La administración tributaria dejó constancia que de la revisión efectuada a la documentación consignada por la contribuyente, solicitada mediante actas de requerimiento y las declaraciones informativas de compras y retenciones (archivos TXT), transmitidas electrónicamente a través de la página web del SENIAT, determinó que existen operaciones de compras de bienes muebles corporales y recepción de servicios a las cuales se les practicó retención del 75%, cuando debió haber sido retenido un 100%.
.- Que sobre el impuesto retenido y no enterado sobre bienes y servicios a contribuyentes ordinarios del IVA. Bs. 443,53, indicó el Órgano Administrativo que de la revisión de la documentación presentada por la contribuyente, constató que para los periodos de imposición revisados, existen operaciones de compras de bienes corporales y recepción de servicios que se encuentran registradas en el libro de compras y el Mayor analítico, a las cuales se le practicó la retención, pero que no fueron enteradas hasta por Bs. 443,63.
.- Que sobre las retenciones practicadas a contribuyentes ordinarios de IVA enteradas fuera del plazo establecido, expuso la Administración que de la revisión efectuada a la documentación consignada por la contribuyente, determinó que existen retrasos en la presentación de las planillas de retención del IVA.
Luego continua señalando que en relación al Falso Supuesto en el presente caso, es evidente que la Gerencia Regional, se ajustó a los elementos fácticos que invoca en fundamento de su actuación, a tal punto que la contribuyente aceptó los hechos contenidos en el Acta de Reparo, por lo que resulta contradictoria la denuncia invocada por el apoderado de la contribuyente.
Expresa que en relación a los Fundamentos de Derecho, los hechos antes determinados se subsumieron dentro de lo previsto en los artículos 1, 4, 5, 14, 15 y 16 de la Providencia N° SNAT/2005/0056, de fecha 27/01/2005 y los artículos 27, 41, 16 y 241 del Código Orgánico Tributario, con base en los cuales procedió a determinar impuesto no retenido sobre compras de bienes y servicios a contribuyentes ordinarios del IVA, Retenciones practicadas a contribuyentes, ordinarios del IVA enteradas fuera del plazo establecido.
Prosigue señalando que la Alzada Administrativa dejó constancia que la contribuyente de autos, en su condición de agente de retención del Impuesto al Valor Agregado (IVA), incurrió en las siguientes omisiones:
.- Que presentó errores, omisiones en retenciones y retenciones no enteradas según libro de compras, además de enteramiento extemporáneo para el periodo fiscal comprendido desde el 01/01/2006 y 30/06/2006.
.- Que efectuó compra de bienes muebles corporales y recepción de servicios en el periodo investigado (junio 2006), aplicando incorrectamente la retención del 75% ya que correspondía la retención del 100%.
.- Que efectuó Retenciones a contribuyentes ordinarios del Impuesto al Valor Agregado, pero no enteró el impuesto retenido.
.- Que las Retenciones no practicadas ascienden a Bs. 56.972,71, en tanto que las Retenciones efectuadas y no enteradas alcanzan a Bs. 443,63.
Concluyendo que en razón de lo expuesto no queda lugar a dudas de lo improcedente del vicio invocado por la contribuyente, ya que los hechos que dieron origen a la decisión existen, corresponden con lo acontecido y por ello la Administración al dictar el acto sancionatorio los subsumió en la norma existente, para fundamentar su decisión; es decir, que la Administración Tributaria ajustó su actuación a los hechos y al derecho.
Destaca que en relación al Principio de Legalidad, se colige del artículo 27 del Código Orgánico Tributario aplicable al caso en concreto, la responsabilidad solidaria del agente de retención, en caso de no efectuar la retención de impuesto prevista en la ley, que el agente responderá solidariamente con el contribuyente por el monto que se dejo de retener; y que en razón de no haber practicado la retención del Impuesto al Valor Agregado al cual estaba obligada la recurrente, se constituyó, con juntamente con los contribuyentes de dicho impuesto indirecto, en deudor solidario de dicha obligación tributaria, conforme a lo previsto en el supra citado artículo 27, naciendo para la Administración Tributaria la obligación de cobrar el impuesto no percibido por la República y el derecho de exigirlo indistintamente a la recurrente o a los contribuyentes, resultando para la Administración Tributaria más rápida y expedita la vía de exigir el cumplimiento de dicha obligación al agente de retención que recurre.
Para finalizar, puntualiza que la Administración Tributaria actúo ajustada a derecho al confirmar las objeciones formuladas a la recurrente en su carácter de agente de retención del Impuesto al Valor Agregado, que además encuadró los hechos examinados en los presupuestos del artículo 27 del Código Orgánico Tributario de 2001, asumiendo el Principio de Legalidad y respetando el derecho de propiedad de la contribuyente, por lo que resulta procedente la decisión de exigirle a la recurrente la responsabilidad solidaria por el impuesto que no retuvo, como la responsabilidad única y directa por las retenciones efectuadas y no enteradas, por lo que así solicita que se declare por este tribunal.
2.2. DE LA NULIDAD POR FALSO SUPUESTO DE DERECHO DE LA RESOLUCION IMPUGNADA POR APLICAR EL VALOR DE LA UNIDAD TRIBUTARIA VIGENTE PARA EL MOMENTO DE LA EMISION DEL MENCIONADO ACTO A LOS FINES DEL CÁLCULO DE LA SANCIÓN IMPUESTA:
Destaca que los apoderados de la contribuyente alegan que el artículo 94 del Código Orgánico Tributario dispone que se calcule la multa al valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento del pago el cual fue realizado en el mismo momento en que su representada debió declarar y enterar las retenciones del impuesto, por lo que al pretender aplicar indebidamente la normativa supra señalada sería contrariar preceptos constitucionales e ir en contra de los criterios jurisprudenciales que aplican al caso concreto.
Continua señalando que en el caso concreto de las multas que debe imponer la Administración Tributaria al verificarse los distintos ilícitos materiales, expresadas en porcentajes, el parágrafo 2° del artículo 94 del Código Orgánico Tributario impone la conversión de las multas al equivalente de unidades tributarias que corresponda en cada caso, tanto al momento de la comisión del ilícito como al momento del pago; que cuando se analiza el procedimiento realizado por la Gerencia Regional relativa a los ilícitos, en concordancia con el artículo supra mencionado, se puede observar que al aplicar el valor en unidades tributarias determinado tanto para el momento de la comisión de la infracción como para el momento de emitirse el acto administrativo impugnado se encuentra ajustado a derecho; que la Administración Tributaria lo que hizo fue aplicar lo establecido en la referida norma y que fue el propio legislador que al fijar la cuantía de las referidas sanciones, utilizó una variable como lo es lo concerniente a las unidades tributarias.
Destaca que es evidente e indiscutible que la Administración Tributaria actúo ajustada a la legalidad al convertir los términos porcentuales de la multa impugnada al equivalente de unidades tributarias vigentes para el momento en que se emitió la Resolución impugnada, de acuerdo a lo establecido en el parágrafo 2° del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, por lo que considera que el valor aplicado por la Administración Tributaria en los actos administrativos está ajustada a derecho.
Finalmente solicita que se declare sin lugar el presente Recurso Contencioso Tributario y en consecuencia se condene en costas a la parte recurrente.
III
MOTIVACIONES PARA DECIDIR
Una vez examinados los alegatos expuestos por la recurrente respecto a la polémica planteada; y de las consideraciones, observaciones y alegaciones expuestas por la representante judicial de la República, esta Juzgadora colige que el tema decidendum está referido a determinar: i) Sí ciertamente la Gerencia General de los Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), incurrió en el Vicio de Falso Supuesto por error en la apreciación y calificación jurídica de los hechos e incluso por la tergiversación de los hechos, en virtud que las afirmaciones del ente fiscal carecen de fundamento al pretender el pago de los impuestos no retenidos por la recurrente, pero ya cancelados por sus proveedores y ii) Sí ciertamente la Administración Tributaria incurrió en el Vicio de Falso Supuesto de Derecho por aplicar el valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento de la emisión del acto administrativo recurrido a los fines del cálculo de la sanción impuesta.
Delimitada como ha sido la litis, este Tribunal siendo la oportunidad para dictar sentencia definitiva, advierte que carece de objeto pronunciarse respecto a la solicitud de Suspensión de Efectos del Acto Administrativo, toda vez, que las medidas cautelares están dirigidas a asegurar las resultas del juicio. Así se declara.
Visto lo anterior, este Tribunal pasa a decidir, y observa:
i) Vicio de Falso Supuesto por error en la apreciación y calificación jurídica de los hechos e incluso por la tergiversación de los hechos:
Sostiene la representación judicial de la recurrente, en relación al acto administrativo recurrido, que aún cuando están de acuerdo con la multa por no cumplir con el deber formal de retener bien sea por confusión o desconocimiento de la normativa aplicable para tal fin, observan la posibilidad de demostrar que no se le causo un daño a la República por la no retención del impuesto, toda vez que el Impuesto al Valor Agregado señalado por la Actuación Fiscal como no retenido, fue pagado por las empresas o proveedores de su representada.
Destacan que están en presencia de un acto administrativo viciado de nulidad absoluta por Falso Supuesto de Hecho, en virtud que las afirmaciones del ente fiscal carecen de fundamento en cuanto a pretender que la recurrente proceda a pagar los impuestos no retenidos, pero ya cancelados por sus proveedores; que resulta improcedente la solidaridad requerida por la actuación fiscal de acuerdo al artículo 27 del Código Orgánico Tributario, respecto a la exigencia del pago de una obligación tributaria ya extinguida a través de la declaración y pago de dichos impuesto por parte de sus empresas proveedoras; que exigir el pago de un mismo tributo, vinculado lógicamente con un mismo hecho imponible, no solo constituye un supuesto enriquecimiento sin causa para el Fisco Nacional, sino que atenta contra el Principio de Legalidad Tributaria y Derecho de Propiedad, por cuanto el mencionado pago no tiene asidero jurídico, tomando en consideración que ya se pago.
Prosiguen señalando que al no existir la obligación tributaria referida al impuesto, ya que el mismo fue declarado y pagado, la pretensión del Fisco Nacional es ilegitima e inconstitucional; que representa un enriquecimiento sin causa y que tampoco es procedente el pago de los intereses moratorios, así como la aplicación de la unidad tributaria para el momento del pago, ya que la misma ya fue cancelada, por lo que así solicitan que sea declarado por este Tribunal.
Por su parte la representación del Fisco Nacional señaló que en relación al Falso Supuesto en el presente caso, la Gerencia Regional, se ajustó a los elementos facticos que invoca en fundamento de su actuación, a tal punto que la contribuyente aceptó los hechos contenida en el Acta de Reparo, por lo que resulta contradictoria la denuncia invocada por el apoderado de la contribuyente.
Del mismo modo, sostiene que la contribuyente de autos, en su condición de agente de retención del Impuesto al Valor Agregado (IVA), incurrió en las siguientes omisiones:
.- Que presentó errores, omisiones en retenciones y retenciones no enteradas según libro de compras, además de enteramiento extemporáneo para el periodo fiscal comprendido desde el 01/01/2006 y 30/06/2006.
.- Que efectuó compra de bienes muebles corporales y recepción de servicios en el periodo investigado (junio 2006), aplicando incorrectamente la retención del 75% ya que correspondía la retención del 100%.
.- Que efectuó Retenciones a contribuyentes ordinarios del Impuesto al Valor Agregado, pero no enteró el impuesto retenido.
.- Que las Retenciones no practicadas ascienden a Bs. 56.972,71, en tanto que las Retenciones efectuadas y no enteradas alcanzan a Bs. 443,63.
Concluyendo que no queda lugar a dudas de lo improcedente del vicio invocado por la contribuyente, ya que los hechos que dieron origen a la decisión existen, y que la Administración al dictar el acto sancionatorio ajustó su actuación a los hechos y al derecho.
Luego destaca que en relación al Principio de Legalidad, del artículo 27 del Código Orgánico Tributario se desprende la responsabilidad solidaria del agente de retención: que el agente responderá solidariamente con el contribuyente por el monto que se dejo de retener; y que en razón de no haber practicado la retención del Impuesto al Valor Agregado al cual estaba obligada la recurrente, se constituyó, conjuntamente con los contribuyentes de dicho impuesto indirecto, en deudor solidario de dicha obligación tributaria, naciendo para la Administración Tributaria la obligación de cobrar el impuesto no percibido por la República y el derecho de exigirlo indistintamente a la recurrente o a los contribuyentes, resultando para la Administración Tributaria más rápida y expedita la vía de exigir el cumplimiento de dicha obligación al agente de retención que recurre.
Para finalizar, destaca que la Administración Tributaria encuadró los hechos examinados en los presupuestos del artículo 27 del Código Orgánico Tributario de 2001, asumiendo el Principio de Legalidad y respetando el derecho de Propiedad de la contribuyente, por lo que resulta procedente la decisión de exigirle a la recurrente la responsabilidad solidaria por el impuesto que no retuvo, como la responsabilidad única y directa por las retenciones efectuadas y no enteradas.
Ahora bien, en relación al requisito de fondo que afecta la validez del acto administrativo, llamado causa o motivo del acto, la doctrina patria ha señalado lo siguiente:
“(…) es quizás, uno de los más importantes que se prevén para el control de la legalidad de los actos administrativos. La Administración, insistimos, para dictar un acto administrativo tiene que partir de la existencia de unos supuestos o circunstancias de hecho que justifiquen su actuación, pero a los efectos de que no se convierta en arbitraria la actuación del funcionario, la Administración está obligada, en primer lugar, a comprobar adecuadamente los hechos, y en segundo lugar, a calificarlos adecuadamente para subsumirlos en el presupuesto de derecho, que autoriza la actuación. Esto obliga, por tanto, a la Administración, a realizar, no sólo una labor de constatar la existencia de los presupuestos de hecho sino de probarlos y calificarlos adecuadamente. No puede la Administración presumir los hechos ni, por tanto, dictar actos fundados en hechos que no ha comprobado, porque podría suceder allí que el hecho no exista o que esté inadecuadamente configurado, y podría el acto estar viciado por falso supuesto”. (BREWER-CARÍAS, A. R. El Derecho Administrativo y la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, Colección Estudios Jurídicos N° 16, Editorial Jurídica Venezolana, Caracas, 2003, p. 153).

Se debe advertir que, no solamente incurre la Administración en Falso Supuesto cuando dice haber constatado unos hechos que en verdad no ocurrieron, o habiéndose verificado éstos yerra en su calificación, sino también cuando habiéndose comprobado los hechos realmente ocurridos y calificándolos correctamente, se equivoca en la aplicación de la norma jurídica. De allí la distinción por parte de la doctrina y de la jurisprudencia de Falso Supuesto de Hecho, Falso Supuesto de Derecho o de la existencia en el acto de ambos.
El Falso Supuesto es un vicio que puede configurarse tanto del punto de vista de los hechos como del derecho y afectan lo que la doctrina ha considerado la “Teoría Integral de la Causa”, la cual consiste en agrupar todos los elementos de forma y fondo del acto administrativo, de forma coherente y precisa conforme a la norma, analizando la forma en la cual los hechos fijados en el procedimiento, se enmarcan dentro de la normativa legal aplicable al caso concreto, para atribuir a tales hechos una consecuencia jurídica acorde con el fin de la misma.
La causa así viciada perturba la legalidad del acto administrativo, haciéndolo conforme a lo dispuesto en el Artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, anulable o relativamente nulo.
La máxima Sala del Tribunal Supremo de Justicia, ha señalado lo siguiente:
“(…) el vicio de falso supuesto puede patentizarse de dos maneras, a saber: cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, en cuyo caso se incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. Ahora, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos de los administrados, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto”. (Vid. Sentencias N° 474 del 2 de marzo de 2000, N° 330 del 26 de febrero de 2002, N° 1.949 del 11 de diciembre de 2003 y N° 423 del 11 de mayo de 2004.

Por otro lado, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, ha señalado con relación al Falso Supuesto, en sentencia Nº 01187, de fecha 6 de agosto de 2014, caso: Libeta Margaret Valvuena Arrieta, lo siguiente:

“(…) A juicio de esta Sala, el vicio de falso supuesto se patentiza de dos maneras, a saber, cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, en tal caso incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. En tanto que, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto…”

Definido el Vicio de Falso Supuesto, el operador jurídico que analiza la norma debe, entonces, estudiar cuidadosamente si los hechos objeto del debate y el derecho aplicado a los mismos fueron adecuados correctamente, para verificar entonces que ninguno de estos vicios de falso supuesto se haya originado al momento que la Administración manifestó su voluntad por medio del acto administrativo recurrido.
Ahora bien, de la revisión de las actas procesales, este Tribunal observa que en la Resolución N° SNAT/GGSJ-GR-DRAAT-2015-0261-0018, de fecha 30 de enero de 2015, cursante en los folios 31 al 55 del expediente, el Órgano Administrativo, en relación a las Retenciones efectuadas y enteradas extemporáneamente por la contribuyente, dejó establecido:
“…I. DE LA RESPONSABILIDAD SOLIDARIA:
La recurrente sostiene que la Administración Tributaria pretende exigirle enterar y pagar un impuesto que nunca retuvo, ya que el impuesto en cuestión fue pagado y entrado por sus proveedores en su debida oportunidad. En tal sentido, debe dejarse sentado que el legislador tributario le atribuye al agente de retención una serie de responsabilidades bien definidas en nuestra legislación, como bien se desprende de la norma prevista en el artículo 27 del Código Orgánico Tributario de 2001, que se transcribe a continuación:

“Artículo 27: Son responsables directos en calidad de agentes de retención o de percepción, las personas designadas por la ley o por la Administración previa autorización legal, que por sus funciones públicas o por razón de sus actividades privadas, intervengan en actos u operaciones en los cuales deban efectuar la retención o percepción del tributo correspondiente.

Los agentes de retención o de percepción que lo sean por razón de sus actividades privadas, no tendrán el carácter de funcionarios públicos.

Efectuada la retención o percepción, el agente es el único responsable ante el Fisco por el importe retenido o percibido. De no realizar la retención o percepción, responderá solidariamente con el contribuyente.

El agente es responsable ante el contribuyente por las retenciones efectuadas sin normas legales o reglamentarias que las autoricen. Si el agente enteró a la Administración lo retenido, el contribuyente podrá solicitar de la Administración Tributaria el reintegro o la compensación correspondiente.”

(…)
En el caso de autos, se tiene que la recurrente, en su condición de agente de retención del Impuesto al Valor Agregado, incurrió en las siguientes omisiones: i.-.- que presento errores, omisiones en retenciones y retenciones no enteradas según libro de compras, además de enteramiento extemporáneo para el periodo fiscal comprendido desde el 01 de enero de 2006 y 30 de junio de 2006. ii.- efectuó compra de bienes muebles corporales y recepción de servicios en el periodo investigado (junio 2006), aplicando incorrectamente la retención del 75%, pues (…), correspondía la retención del 100%. iii.- efectuó Retenciones a contribuyentes ordinarios del Impuesto al Valor Agregado, pero no enteró el impuesto retenido (…)
Así las cosas, las retenciones no practicadas ascienden al monto total de Bs. F.56.972,71, en tanto que las retenciones efectuadas y no enteradas alcanzan al monto total de Bs. F. 443,63. Por tal razón, queda claro que la recurrente es la única responsable por las cantidades que retuvo y no enteró, amén de asumir la responsabilidad solidaria por las cantidades no retenidas, tal y como lo establece en el artículo 27 del Código Orgánico Tributario de 2001.
(...)
Resulta concluyente que en razón de no haber practicado la retención de Impuesto al Valor agregado a la cual estaba obligada la recurrente se constituyó, conjuntamente con los contribuyentes de dicho impuesto indirecto, en deudor solidario de dicha obligación tributaria, conforme lo previsto en el artículo 27 del Código Orgánico Tributario de 2001, naciendo para la Administración Tributaria regional la obligación de cobrar el impuesto no percibido por la República y el derecho de exigirlo indistintamente a la recurrente o a los referidos contribuyentes, resultando para la Administración Tributaria, más rápida y expedita, la vía de exigir el cumplimiento de dicha obligación el agente de retención que recurre.
En consecuencia, esta Administración Tributaria, en virtud de los fundamentos de hecho y de derecho expuestos, procede a confirmar en todas sus partes las objeciones formuladas a la recurrente en su carácter de agente de retención del Impuesto al Valor agregado, correspondiente al periodos impositivos comprendidos desde el 01 de enero hasta el 30 de junio de 2006 (…)”.

Precisado lo anterior, este Tribunal considera pertinente citar los artículos 14 y 15 de la Providencia Administrativa, signada con la nomenclatura SNAT/2005/0056 de fecha 27 de enero de 2005, aplicable al caso, donde se establece en sus artículos 14 y 15, lo siguiente:
”…Articulo 14: La retención del impuesto debe efectuarse cuando se realice el pago o abono en cuenta, lo que ocurra primero.
Parágrafo Único: Se entenderá por abono en cuenta, las cantidades que los compradores o adquirientes de bienes y servicios gravados en su contabilidad o registro.
Artículo 15: El impuesto retenido debe enterarse por cuenta de terceros, en su totalidad y sin deducciones, conforme a los siguientes criterios:
1. Las retenciones que sean practicadas entre los días 1° y 15 de cada mes, ambos inclusive, deben enterarse dentro de los primeros cinco (5) días hábiles siguientes a la última de las fechas mencionadas, conforme a lo previsto en el parágrafo único de este artículo.
2. Las retenciones que sean practicadas entre los días 16 y último de cada mes, ambos inclusive, deben enterarse dentro de los primeros cinco (5) días hábiles del mes inmediato siguiente, a lo previsto en el parágrafo único de este articulo.
Parágrafo Único: A los fines del enteramiento previsto en los numerales anteriores deberán seguirse lo dispuesto en el calendario de declaraciones y pagos de los sujetos pasivos calificados como especiales…”.

De la normativa citada se colige que se establecieron dos momentos para que se materializara la obligación de retener el impuesto, cuando ocurra cualquiera de ellos: 1) Cuando se efectué el pago o 2) Cuando se haga el abono en cuenta, siendo este abono, la acreditación realizada en la contabilidad del monto y su identificación, como registro nominativo de la operación efectuada.
De allí que dicho sujeto debe primero retener y luego enterar al Tesoro Nacional el respectivo impuesto conforme a los plazos previstos en la normativa correspondiente, de lo contrario le acarrearía la consecuencia jurídica prevista.
En este sentido, del análisis del expediente judicial se evidencia que la recurrente, en su escrito recursivo expuso que “… estamos de acuerdo con la multa por no cumplir con el deber formal de retener bien sea por confusión o desconocimiento de la normativa aplicable para tal fin, observamos que efectivamente se abre la posibilidad de demostrar que no se le causo un daño a la República por la no retención del impuesto, toda vez que el Impuesto al Valor agregado señalado por la actuación fiscal como no retenido, fue pagado por las empresas o proveedores de mi representada, lo cual hemos agregado que será demostrado en la respectiva etapa probatoria…” (Folio 5 del expediente judicial).
Así mismo, señala el representante judicial de la contribuyente “… que asume la multa por el incumplimiento del deber formal de retener y enterar la retención y que en todo caso no pretendemos evadir la sanción impuesta por tal concepto…” (Folio 9 del expediente judicial), aceptando los hechos contenidos en la Resolución impugnada por no cumplir con el deber formal de retener.
Ahora bien, del artículo 27 del Código Orgánico Tributario de 2001 (citado en el acto administrativo recurrido) se desprende la responsabilidad solidaria del agente de retención, en el caso de no efectuar la retención del impuesto, estableciendo que responderá solidariamente con el contribuyente por el monto que se dejó de retener. En este sentido, se trae a colación la Sentencia N° 01079, de fecha 20 de junio de 2007, emanada de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, Caso: Banco Caracas, C.A. Banco Universal, en la que se estableció lo siguiente:
“… Cabe agregar, que en la figura de la solidaridad regulada especialmente tanto en el Código Orgánico Tributario, como en el Código Civil, el obligado solidariamente lo está “junto” al contribuyente, de manera que la Administración puede legítimamente exigir su cumplimiento a cualquiera de los dos obligados, por lo que se desecha el argumento esgrimido por el Tribunal a quo, según el cual la Administración Tributaria debía demostrar primero la condición de contribuyente de la persona que estaba obligada a soportar la retención para practicarla legalmente, hecho determinativo de un falso supuesto de derecho por no interpretar correctamente el artículo 28 del Código Orgánico Tributario y el mencionado Reglamento parcial de la Ley de Impuesto sobre la Renta en materia de retenciones. Así se declara...”

De lo anterior se infiere que en caso de no efectuarse la retención o percepción, el agente responderá solidariamente con el contribuyente, por lo que al no haber practicado la retención del Impuesto al Valor Agregado, a lo cual estaba obligado la recurrente, la misma se constituyó de acuerdo a lo establecido en el artículo 27 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable en razón del tiempo, en deudor solidario de dicha obligación tributaria, por lo que la administración tributaria procedió ajustada a los hechos y al derecho, respetando el Principio de Legalidad y el derecho de Propiedad de la contribuyente, a confirmar las objeciones formuladas a la recurrente en su carácter de agente de retención del Impuesto al Valor Agregado, correspondiente al periodo comprendido desde el 01 de enero al 30 de junio de 2006.
En consecuencia, habiendo aceptado la recurrente el incumplimiento del deber formal en que incurrió en su carácter de agente de retención y visto que las pruebas promovidas, específicamente, la prueba de informes dirigida en la sociedad mercantil Auto Franceses VE C.A. (antes Renault Venezuela, C.A.), en modo alguno desvirtúa el fundamento del reparo formulado, debe este Tribunal concluir que la Administración Tributaria actuó ajustada a derecho al sancionar a la recurrente RIVIERA MOTORS, C.A., en su carácter de deudor solidario de acuerdo a lo previsto en el artículo 27 del Código Orgánico Tributario, por no haber retenido el impuesto sobre compras de bienes y recepción de servicios a contribuyentes ordinarios del impuesto al Valor Agregado y retenciones enteradas fuera del plazo establecido para el periodo impositivo de los meses enero a junio de 2006, en consecuencia, se desestima el Vicio de Falso Supuesto por error en la apreciación y calificación jurídica de los hechos, invocado por la recurrente. Así se declara.
ii) Vicio de Falso Supuesto de Derecho por aplicar el valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento de la emisión del acto a los fines del cálculo de la sanción impuesta:
La representación judicial de la sociedad mercantil RIVIERA MOTORS, C.A., alegó en su escrito recursorio que al no existir la obligación de pagar lo que supuestamente debió enterar la sociedad de comercio, mal podría el ente fiscal aplicar la unidad tributaria para el momento del pago sí efectivamente ya fue cancelado en ese instante por parte de sus proveedores; que el acto administrativo impugnado está viciado de nulidad absoluta al incurrir en Falso Supuesto de Derecho, toda vez que la administración aplica al cálculo de la sanción el valor de la unidad tributaria vigente para el momento en que dicto el acto recurrido, que incluso ordenó aplicar la unidad tributaria para el supuesto de que su representación resultare vencida, y no al valor de la unidad tributaria vigente para el momento del acaecimiento de los hechos punibles, y que en último caso solicitan se aplique la multa a la que son acreedores.
Posteriormente, sostienen que la intención del legislador en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario, es que se calcule la multa al valor de la unidad tributaria para el momento del pago; que este pago fue realizado en el mismo momento en que su representada debió declarar y enterar las retenciones del impuesto y que se vicia el acto recurrido por inconstitucional, al pretender aplicar a la determinación de la pena el valor de la unidad tributaria vigente para el momento en que el ente fiscal dicto el acto administrativo, y no el valor de la unidad tributaria vigente para el momento en que se realizaron las declaraciones y los pagos del impuesto.
Por su parte, la representación de la República, sostiene que es evidente e indiscutible que la Administración Tributaria actúo ajustada a la legalidad al convertir los términos porcentuales de la multa impugnada al equivalente de unidades tributarias vigentes para el momento en que se emitió la Resolución impugnada, de acuerdo a lo establecido en el parágrafo 2° del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, por lo que considera que el valor aplicado por la Administración Tributaria en los actos administrativos está ajustada a derecho.
Ahora bien, a la luz de la promulgación del Código Orgánico Tributario de 2001, se previó un conjunto de normas las cuales vinieron a llenar los vacíos en torno al valor de la Unidad Tributaria para la aplicación de las sanciones tributarias, estableciéndose:
“Artículo 94.- Las sanciones aplicables son:
1. Prisión;
2. Multa;
3. Comiso y destrucción de los efectos materiales objeto del ilícito o utilizados para cometerlo.
4. Clausura temporal del establecimiento;
5. Inhabilitación para el ejercicio de oficios y profesiones y
6. Suspensión o revocación del registro y autorización de industrias y expendios de especies gravadas y fiscales.
Parágrafo Primero.- Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (U.T.) se utilizará el valor de la unidad tributaria que estuviere vigente para el momento del pago.
Parágrafo Segundo.-Las multas establecidas en este Código, expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago.
Parágrafo Tercero.- Las sanciones pecuniarias no son convertibles en penas privativas de la libertad.”

Se observa de la citada norma, que el legislador del 2001 previó de manera taxativa el valor de la Unidad Tributaria que debe aplicarse cuando el sujeto pasivo de la obligación tributaria, incurriera en ilícitos tributarios; bajo dos supuestos a saber: i) que las sanciones de multas establecidas en la ley adjetiva tributaria que se hallaren expresadas en términos porcentuales se convertirán al equivalente en Unidades Tributarias; y ii) que las referidas multas serán pagadas por el contribuyente utilizando el valor de la misma cuando se materialice el cumplimiento de dicho pago.
En este sentido, se trae a colación la sentencia Nº 00815 del 4 de junio de 2014, caso Tamayo &Cía. C.A., emanada de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia que estableció:
“…Precisado lo anterior, a los efectos del cómputo de la sanción entenderíamos entonces que, en ambos supuestos, la Administración Tributaria estaría obligada a convertir la multa que -en principio- está establecida en términos porcentuales al equivalente en unidades tributarias vigentes para el momento de la comisión de la infracción, vale decir, al vencimiento de la fecha en que estaba fijado dicho enteramiento y, posteriormente, emitir las planillas de liquidación en bolívares (moneda de curso legal) con el valor de la unidad tributaria vigente para la fecha de la emisión del acto administrativo sancionador, tomando en cuenta que esa será la oportunidad del pago de la sanción; sin embargo, si el infractor no paga la multa, ésta deberá ajustarse hasta tanto se efectúe su pago.
Cabe destacar que si el valor de la sanción se mantuviese intacto para el momento en el que se produjo el ilícito, o bien cuando se pagó de manera extemporánea y de forma voluntaria el tributo omitido, la multa iría perdiendo todo su efecto disuasivo. Por tal motivo, no es posible aplicar a los fines del pago de la sanción, la unidad tributaria vigente al momento que la Administración fiscaliza y/o verifica y detecta el ilícito, ni tampoco la que esté vigente para cuando el sujeto pasivo pague la obligación principal (enteramiento tardío), sino la del pago de la respectiva multa, tomando en cuenta que lo pretendido es que la sanción no pierda su valor con el transcurso del tiempo.
En sintonía con lo antes indicado, es preciso reiterar que pagar la multa con la unidad tributaria vigente para el momento en el que se verificó el pago de manera extemporánea y en forma voluntaria del tributo omitido (enteramiento tardío), resultará una operación que no se ajusta a la realidad económica y con ello, no cónsona con la intención del constituyente y del legislador tributario, precedentemente plasmada. Por tal motivo, al dejar de aplicar el valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago de la multa, la disposición contenida en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 pierde su finalidad, que es -se insiste- mantener el valor del dinero, en resguardo del patrimonio público.
En el caso del impuesto al valor agregado, el agente de retención, una vez que recibe el importe de parte de los contribuyentes, carece de motivos para no enterarlo al Fisco en el tiempo oportuno. Con esta mora en el enteramiento del impuesto, el sujeto pasivo está obteniendo provechos individuales con un dinero perteneciente a todos los ciudadanos, como lo son los tributos; infracción esta que da lugar a la imposición de la sanción dispuesta en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, para lo cual el artículo 94 eiusdem debe aplicarse con todo rigor.
Por las razones anteriormente descritas, esta Sala Político- Administrativa considera que en el caso que el sujeto pasivo entere de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo retenido, las multas expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente en unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago de la referida multa, tal y como dispone explícitamente el Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001. Así se declara.
Declarado lo anterior, esta Sala modifica el criterio sostenido a partir de la sentencia N° 01426 de fecha 12 de noviembre de 2008, caso: The Walt Disney Company Venezuela, S.A., únicamente en lo que respecta al supuesto que el contribuyente pague de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo omitido. A tal efecto, el nuevo criterio se aplicará a los casos futuros, es decir, aquellos que se conozcan con posterioridad a la publicación del presente fallo en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela, cuyos incumplimientos se hayan verificado bajo la vigencia de la norma contenida en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001. (Vid. Sentencia de esta Sala N° 1187 del 24 de noviembre de 2010, caso: Fábrica Nacional de Pañales Desechables de Valencia, C.A. (FANALPADE VALENCIA). Así se declara”. (Resaltado del Tribunal).

En el caso que nos ocupa, se observa que la Resolución signada bajo la nomenclatura N° SNAT/GGSJ-GR-DRAAT-2015-0261-0018, de fecha 30 de enero de 2015, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), estableció lo siguiente:
“… Ahora bien, al ser evidente e indiscutible que la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital actúo ajustada al Principio de Legalidad, al convertir los términos porcentuales de la multa impugnada al equivalente de unidades tributarias vigentes para el momento en que se emitió la Resolución de Sumario Administrativo impugnada por la contribuyente RIVIERA MOTORS, C.A., de conformidad con el Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, hace forzoso para esta Gerencia de Recursos confirmar la vigencia y obligatoriedad de la aplicación de dicha norma por parte de la Administración Tributaria.
Como consecuencia de todo lo expuesto, esta Alzada Administrativa se encuentra legalmente imposibilitada para desaplicar la norma contenida en el Paragrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, como infundadamente lo solicita el representante de la recurrente. Así se declara
IV
DECISION ADMINISTRATIVA
(…)
De igual forma se le participa que de no pagarse la multa en la oportunidad de vigencia del valor de la unidad tributaria actual de Bs. 127,00 , el referido monto se incrementará en proporción a la variación que sufra dicha unidad; ello de conformidad con lo preceptuado en el articulo antes señalado. Asimismo, esta Gerencia de Recursos, efectuó la aproximación a la Unidad monetaria correspondiente de conformidad con el artículo 136 del Código Orgánico Tributario (…)

Sobre la base de las razones expuestas, a los fines del pago de la sanción no se aplica la Unidad Tributaria vigente al momento de verificar o fiscalizar el ilícito, ni tampoco la vigente para cuando el contribuyente pague la obligación principal (enteramiento tardío), sino la Unidad Tributaria vigente cuando se realiza el pago efectivo de la respectiva multa, tomando en cuenta que lo pretendido es evitar la pérdida del valor de la sanción por el transcurso del tiempo(vid. Sentencias Nos.00084 de fecha 11 de febrero de 2015 y 00863 de fecha 20 de julio de 2017, respectivamente, de Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia), en consecuencia, se desestima el alegato del Vicio de Falso Supuesto de Derecho, por aplicar la Administración Tributaria al cálculo de la sanción, el valor de la unidad tributaria vigente para el momento en que dicto el acto recurrido. Así se decide.
IV
DECISIÓN
Con base en las consideraciones precedentes, este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara SIN LUGAR, el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la Sociedad Mercantil RIVIERA MOTORS, C.A., contra la Resolución N° SNAT/GGSJ-GR-DRAAT-2015-0261-0018, de fecha 30 de enero de 015, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), la cual declaró Sin Lugar el Recurso Jerárquico ejercido contra la Resolución (Sumario Administrativo) N° SNAT/INTI/GRTI/CE/DSA/R/2011-156, de fecha 31 de octubre de 2011, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).
Se confirma en todas sus partes la Resolución N° SNAT/GGSJ-GR-DRAAT-2015-0261-0018, de fecha 30 de enero de 015, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).
Se condena en costas a la sociedad mercantil RIVIERA MOTORS, C.A., en un cinco por ciento (5%) del monto de la cuantía del recurso, en virtud de haber resultado totalmente vencida en la presente causa.
Se ordena dar cumplimiento a lo previsto en el artículo 287 del vigente Código Orgánico Tributario.
Se advierte a las partes que de conformidad con el único aparte del artículo 285 del Código Orgánico Tributario y el criterio sostenido por nuestro máximo Tribunal de Justicia, Sentencia Nº 01658 de la Sala Político Administrativa, de fecha 10 de diciembre de 2014, caso: Plusmetal Construcciones de Acero, C.A., esta sentencia admite apelación, por cuanto el quantum de la causa excede de quinientas (500) unidades tributarias.
Publíquese, Regístrese y Notifíquese a la Procuraduría General de la República y al Fiscal del Ministerio Público en Materia Tributaria; al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y a la recurrente RIVIERA MOTORS, C.A., a los efectos procesales previstos en el artículo 284 del Código Orgánico Tributario.
Déjese copia certificada de la presente sentencia en el copiador de sentencias llevado por este Tribunal, de conformidad con lo establecido en el artículo 248 del Código de Procedimiento Civil.
Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área metropolitana de Caracas, a los nueve (9) días del mes de agosto de 2018. Años 208º de la Independencia y 159º de la Federación.
La Jueza Provisoria.

Abg. Lorena Jaquelin Torres Lentini.
El Secretario Accidental

Abg. Wiyes Marcano
La anterior decisión se publicó en su fecha, a las diez y cuarenta y seis minutos de la mañana (10:46 am).
El Secretario Accidental
Abg. Wiyes Marcano


Asunto: AP41-U-2015-000135
LJTL/WEMR.-

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