Decisión Nº AP41-U-2010-000408 de Juzgado Superior Quinto de lo Contencioso Tributario (Caracas), 26-06-2017

Número de expedienteAP41-U-2010-000408
Fecha26 Junio 2017
Número de sentencia2377
Distrito JudicialCaracas
EmisorJuzgado Superior Quinto de lo Contencioso Tributario
Tipo de procesoRecurso Contencioso Tributario
TSJ Regiones - Decisión


SENTENCIA DEFINITIVA Nº 2377
FECHA 26/06/2017

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la
Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
207º y 158°

Asunto Nº AP41-U-2010-000408


“VISTO” con el solo informe por parte de la representación del Fisco Nacional

En fecha 11 de Agosto de 2010, fue recibido en la Unidad de Recepción y distribución de Documentos (U. R. D. D.) de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, el Recurso Contencioso Tributario interpuesto en la misma fecha, por el ciudadano JUAN CORREA DE LEÓN, Abogado en ejercicio, inscrito en el Inpreabogado bajo el N°: 294, venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N°: V- 1.726.445, actuando en su propio nombre y en nombre de sus representadas las ciudadanas CARMEN DELION DE CORREA; CARMEN HAYDEECORREA DE LEÓN Y ANA MARGARITA CORREA DE RIVAS, todas venezolanas mayores de edad titulares de las cédulas de identidad Nros.: V-606.869, V-1.992.400 y V-2.941.440 respectivamente, actuando en su carácter de integrantes de la SUCESIÓN CORREA OLIVER JUAN FRANCISCO, contra la Resolución Nº: SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/2010-000088, de fecha 22 de Junio de 2010, dictada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), notificada el 22 de Junio de 2010, a través de la cual se confirmó el Acta de Reparo N°: SNAT/INTI/GRTI/RCA/DF/AVA/2009-1988-000241, de fecha 15 de Julio de 2009, así como las cantidades VEINTISIETE MIL DOSCIENTOS OCHENTA Y UN BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 27.281,00), por concepto de Impuesto Sobre Sucesiones, CIENTO VEINTITRÉS MIL TRESCIENTOS DOS BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (BS. 123.302,00), por concepto de Multa y CIENTO VEINTISIETE MIL CUATROCIENTOS SETENTA Y CUATRO BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (BS. 127.474,00), por concepto de intereses Moratorios, así como, las Planillas de liquidación y Planillas para pagar emitidas con fundamento en la Resolución Culminatoria.

En fecha 11 de Agosto de 2010, se recibió el asunto de la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas (URDD) los recaudos correspondientes al recurso ejercido, formándose expediente bajo el Nº AP41-U-2010-000408, al cual se le dio entrada el 20 de Septiembre del mismo año, ordenando la notificación a los ciudadanos Procuradora General de la República, a la Fiscal del Ministerio Público con Competencia en la Materia, Según lo establecido en el Articulo 285 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, y a la Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), oficiando a este último a los fines de que remitan a este Órgano Jurisdiccional el expediente administrativo de la referida contribuyente.

Así, al Procurador General de la República, a la Fiscal del Ministerio Público, al Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) fueron notificados en fechas 25/10/2010, 22/09/2010, 25/06/2013 y 01/10/2010 respectivamente, siendo consignadas las referidas boletas de notificación en fechas 01/11/2010, 23/09/2010 y 06/10/2010, en el mismo orden.

Por Sentencia Interlocutoria S/N de fecha 2 de Diciembre de 2010, este Órgano Jurisdiccional admitió en cuanto ha lugar en derecho el recurso contencioso tributario, salvo su apreciación en definitiva, ordenando la tramitación y sustanciación del mismo de conformidad con el articulo 268 y siguientes eiusdem. La causa quedó abierta a pruebas, ope legis, el primer día de despacho siguiente a la presente fecha a tenor de lo previsto en el supra mencionado Artículo 268, del mismo Código.

El 11 de agosto de 2010, se agregó a los autos el escrito de promoción de pruebas consignado, según consta en notas de secretaría estampadas al efecto. Sobre los medios promovidos, este Tribunal se pronunció por Sentencia Interlocutoria S/N de fecha 21 de octubre de 2013, admitiendo todos los medios por no ser manifiestamente ilegales ni impertinentes.

El 11 de agosto de 2010, el ciudadano JUAN CORREA DE LEÓN, Abogado en ejercicio, inscrito en el Inpreabogado bajo el N°: 294, venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N°: V- 1.726.445 actuando en su carácter de Apoderado Judicial de la recurrente “SUCESIÓN CORREA OLIVER JUAN FRANCISCO”, consignó ante este Tribunal Superior de los Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, Original y Copia simple del Poder donde se acredita su representación, a fin de que sean entregadas las Originales del Mencionado Poder. De lo anterior a través de auto dictado el 29 de Septiembre de 2010, este Tribunal Superior de los Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, CERTIFICA la autenticidad de las anteriores copias fotostáticas, las cuales son fieles y exactas a su instrumento original, las cuales corren insertas en los folios dieciséis (16) y diecisiete (17) ambos inclusive, en el presente Asunto Nº AP41-U-2010-000408.

En fecha 24 de marzo de 2011, la ciudadana ANARELLA E. DIAZ PEREZ, inscrita en el Inpreabogado Nro 44.289, Abogada sustituta de la Procuraduría General de la República, consignó ante la Unidad Receptora y Distribuidora de Documentos (U.R.D.D.) de los Tribunales Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, Escrito de Informes, constante de catorce (14) folios útiles. Así mismo consignó ad effectum videndi documento de poder que acredita su representación. De ese derecho no hizo uso el ciudadano JUAN CORREA DE LEÓN, Abogado en ejercicio, inscrito en el Inpreabogado bajo el N°: 294, venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N°: V- 1.726.445, en su carácter de Apoderado Judicial de la recurrente “SUCESIÓN CORREA OLIVER JUAN FRANCISCO”.

De lo anterior, el 24 de marzo de 2011, se dejó constancia en auto dictado que del Acto de Informes, hizo uso del mismo únicamente la ciudadana ANARELLA E. DIAZ PEREZ, inscrita en el Inpreabogado Nro 44.289, Abogada sustituta de la Procuraduría General de la República, en el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la recurrente “SUCESIÓN CORREA OLIVER JUAN FRANCISCO”, y visto que no hay lugar al transcurso de los ocho (8) días consecutivos de Despacho a que se refiere el Articulo 275 del Código Orgánico Tributario, en consecuencia este Tribunal procederá a dictar fallo dentro de los sesenta (60) días continuos siguientes, según lo establecido en el Articulo 275 eiusdem.

En fecha 29 de Febrero de 2012, el ciudadano JUAN CORREA DE LEÓN, Abogado en ejercicio, inscrito en el Inpreabogado bajo el N°: 294, venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N°: V- 1.726.445, en su carácter de Apoderado Judicial de la recurrente “SUCESIÓN CORREA OLIVER JUAN FRANCISCO”, consignó ante la Unidad Receptora y Distribuidora de Documentos (U.R.D.D.) de los Tribunales Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, Diligencia mediante el cual solicita a este Tribunal se sirva en pronunciar la sentencia en la presente causa.

En fecha 21 de Mayo de 2012, el ciudadano JUAN CORREA DE LEÓN, Abogado en ejercicio, inscrito en el Inpreabogado bajo el N°: 294, venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N°: V- 1.726.445, en su carácter de Apoderado Judicial de la recurrente “SUCESIÓN CORREA OLIVER JUAN FRANCISCO”, consignó ante la Unidad Receptora y Distribuidora de Documentos (U.R.D.D.) de los Tribunales Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, Diligencia mediante el cual solicita a este Tribunal se sirva en dictar sentencia en la presente causa.

En fecha 06 de Febrero de 2013, el ciudadano JUAN CORREA DE LEÓN, Abogado en ejercicio, inscrito en el Inpreabogado bajo el N°: 294, venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N°: V- 1.726.445, en su carácter de Apoderado Judicial de la recurrente “SUCESIÓN CORREA OLIVER JUAN FRANCISCO”, consignó ante este Tribunal Superior de los Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, Diligencia mediante el cual solicita a este Tribunal se sirva en pronunciar la sentencia en la presente causa.

En fecha 14 de Febrero de 2014, el ciudadano JESÚS A. CORDOVA VÁSQUEZ, Abogado en ejercicio, inscrito en el Inpreabogado bajo el N°: 44.735, en su carácter de Abogado sustituto de la Procuraduría General de la República, consignó ante la Unidad Receptora y Distribuidora de Documentos (U.R.D.D.) de los Tribunales Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, Diligencia mediante el cual solicita se sirva en dictar sentencia en la presente causa. Asimismo consigna a efectum videndi documento de poder que acredita su representación.

En fecha 16 de Septiembre de 2014, el ciudadano JUAN CORREA DE LEÓN, Abogado en ejercicio, inscrito en el Inpreabogado bajo el N°: 294, venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N°: V- 1.726.445, en su carácter de Apoderado Judicial de la recurrente “SUCESIÓN CORREA OLIVER JUAN FRANCISCO”, consignó ante la Unidad Receptora y Distribuidora de Documentos (U.R.D.D.) de los Tribunales Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, Diligencia mediante el cual solicita a este Tribunal se sirva en dictar sentencia en la presente causa.

En fecha 03 de Noviembre de 2015, el ciudadano JESÚS A. CORDOVA VÁSQUEZ, Abogado en ejercicio, inscrito en el Inpreabogado bajo el N°: 44.735, en su carácter de Abogado sustituto de la Procuraduría General de la República, consignó ante la Unidad Receptora y Distribuidora de Documentos (U.R.D.D.) de los Tribunales Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, Diligencia mediante el cual Consigna copia simple de documento de poder que acredita su representación.

En fecha 17 de Marzo de 2016, el ciudadano AUGUSTO ANDARCIA, Abogado en ejercicio, inscrito en el Inpreabogado bajo el N°: 65.947, en su carácter de Abogado sustituto de la Procuraduría General de la República, consignó ante la Unidad Receptora y Distribuidora de Documentos (U.R.D.D.) de los Tribunales Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, Diligencia mediante el cual solicita a este Tribunal se sirva en dictar sentencia en la presente causa.

En fecha 01 de Marzo de 2017, el ciudadano JOSÉ DAVID ZAMBRANO, Abogado en ejercicio, inscrito en el Inpreabogado bajo el N°: 232.421, en su carácter de Abogado sustituto de la Procuraduría General de la República, consignó ante la Unidad Receptora y Distribuidora de Documentos (U.R.D.D.) de los Tribunales Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, Diligencia mediante el cual solicita a este Tribunal se sirva en dictar sentencia en la presente causa. Asimismo, Consigna copia simple de Documento-poder que acredita su representación.

II
ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS

En fecha 19 de abril de 2002, falleció el ciudadano CORREA OLIVER JUAN FRANCISCO. La sucesión esta integrada por CARMEN ISIDRA DELION DE CORREA (Cónyuge), JUAN FRANCISCO CORREA DE LEÓN, CARMEN HAYDEECORREA CORREA DE LEÓN Y ANA MARGARITA CORREA DE RIVAS.

EL 3 de Septiembre de 2003, los herederos presentaron ante la Gerencia Regional la Declaración sucesoral (“Declaración”).

Producto de un procedimiento de Fiscalización y determinación, practicado conforme a los artículos 177 y siguientes del Código Orgánico Tributario Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), notifico en fecha 15 de Julio de 2009, la sucesión de CORREA OLIVER JUAN FRANCISCO, el Acta de Reparo N°: SNAT/INTI/GRTI/RCA/DF/AVA/2009-1988-000241, de Fecha 15 de Julio de 2009, en el cual deja constancia de los reparos formulados a los activos 2, 4 y 5 de la declaración de la herencia, y en consecuencia, un incremento en el patrimonio neto hereditario, así:



ACTIVO
N° VALOR SEGÚN DECLARACIÓN Bs. F. VALOR SEGÚN INVESTIGACIÓN Bs. F. DIFERENCIA Bs. F.
2 435.000,00 924.147,40 489.147,40
4 6.000,00 176.406,56 170.406,56
5 20.000,00 415.735,30 395.735,30
TOTAL REPARO 1.055.289,26
TOTAL DIFERENCIA GRAVABLE 50% 527.644,63


En fecha 04 de Agosto de 2009, de conformidad con lo establecido en el articulo 186 del Código Orgánico Tributario Vigente, la sucesión acepta parcialmente el Acta de Reparo allanándose voluntariamente por lo que respecta al activo No. 2 y paga impuesto por la cantidad de 61.103,00; y en fecha 05 de Agosto de 2009, presenta su declaración sustitutiva.

En fecha 22 de Junio de 2010, La Gerencia Regional de Tributario Internos de la Región Capital del Servicio Nacional emite la Resolución Nº: GRTI/RCA/DSA/2010-88, el cual es notificada en fecha 08/07/2010, acto administrativo recurrido en la presente Resolución.

En fecha 09 de Agosto de 2010, la sucesión paga las Multas liquidadas por un total de Bs. F. 123.302,00 (Bs. F. 20.472,65 + 102.829,73).

En fecha 10 de Agosto de 2010, la sucesión paga las Diferencias de Impuesto por Bs. F. 27.281,00.
III
ALEGATOS DEL RECURRENTE

El representante de la SUCESIÓN CORREA OLIVER JUAN FRANCISCO, en su escrito recursivo, argumentó inicialmente como PUNTO PREVIO lo siguiente:

EL PAGO CON RESERVA DEL DERECHO A CONTINUAR CON LA IMPUGNACIÓN DE LA RESOLUCIÓN CULMINATORIA Y SOLICITUD DEL REINTEGRO DE LAS CANTIDADES PAGADAS INMEDIATAMENTE POR LA SUCESIÓN.

Que, “el 09 de Agosto de 2010 pago BsF.123.302,00 por conceptos de las multas determinados en la Resolución Culminatoria y el 10 de Agosto de 2010, la sucesión pago la cantidad de BsF.27.281,00, por concepto de impuesto”.

Que, “se evidencian de las planillas para pagar Forma 9 identificadas ambas con el No 0015000663, troqueladas y selladas por el Banco donde se hizo efectivo el pago, cuyas fotocopias se acompañan en el presente escrito marcadas “4” y ”5”. Adicionalmente es importante destacar que se procedió a notificar a la Gerencia Regional del Pago bajo protesta de los conceptos determinados y exigidos por la Gerencia Regional en la Resolución Culminatoria”

Que, “las multas de las unidad tributaria vigente para la fecha de la emisión de la Resolución Culminatoria es inconstitucional, lo que vicia de nulidad absoluta dicha Resolución tal y como podrá constatar este Tribunal”.

Que, “una vez que este recurso contencioso tributario sea declarado con lugar la sucesión será acreedora del reintegro de la diferencia entre el monto de las multas calculadas al valor de la unidad tributaria vigente para la fecha de la comisión del ilícito y el monto pagado bajo protesta por concepto de multas (BsF. 123.302,00), lo cual se encuentra sujeta a devolución por constituir un ingreso tributario que carece de causa legitima”.

Que, “tiene como propósito permitir a los contribuyentes o responsables solicitar la restitución de lo pagado indebidamente a la Administración por conceptos de tributos, intereses, sanciones y recargos, siempre que no estén prescritos”.

Que, “la obligación de la Administración de devolver los pagos indebidos de tributo, multas e intereses, y el derecho de nuestra representada por solicitar tal devolución no se encuentran prescritos para la fecha, visto que el pago indebido se realizo el 09 de agosto de 2010”.

Que, “conforme a lo establecido en los artículos y siguientes de COT, reconozca y declare la existencia de un crédito fiscal a favor de la sucesión por la diferencia entre el monto de las multas calculadas al valor de la Unidad Tributaria vigente para la fecha de la comisión del ilícito y el monto pagado bajo protesta por concepto de multa(123.302,00), a loos fines de que mi representada pueda, a su libre elección, solicitar el reintegro de esa suma, utilizada para extinguir por compensación deudas tributarias nacionales propias o, cederlo a un tercero para su compensación”.

IMPROCEDENCIA DE LA MULTA POR CONTRAVENCIÓN DEL 112%.

Al respecto alega que “a pesar de no haber rechazado las defensas opuesta por esta representación, la Administración Tributaria consideró otros criterios, con base en los cuales se vio obligada a asignar un nuevo valor a esos inmuebles, muy por debajo de los establecidos inicialmente y expresamente revoca el parcialmente Acta de Reparo, por lo que esos dos inmuebles se refiere, los cuales vale decir constituyen los únicos Activos de la sucesión a los cuales se refería el descargo”.

Que ante tal actuación “a pesar de ese reconocimiento del error en que incurrió la Administración Tributaria en los avalúos de los Activos 4 y 5 y la revocatoria del Acta de Reparo, lo cual implica como consecuencia necesaria que la misma se tiene sin efecto Jurídico alguno, se procede a imponer la sanción de multa en un 112%, esto es como si lo hubiese dejado sin efecto el Acta de Reparo”.

Que “la consecuencia de revocatoria de ese acto, es dejar sin efecto Jurídico alguno el efecto el Acta de Reparo en lo que respecta a la parte no allanada por la SUCESIÓN, colocándola nuevamente en la situación prevista en el Artículo 111 ejusdem ”.

ALEGATO SUBSIDIARIO DE APLICACIÓN DE ATENUANTE PARA LA FIJACIÓN DE LA MULTA.

Al respecto alega que “contrariando a Derecho, se considere que la Administración Tributaria debía calcular según el artículo 111 ejusdem, resultará aplicable conforme a los previsto en el artículo 79 del Código Orgánico Tributario y 37 de Código Penal, una disminución de la sanción, pues su objeción contra el Acta de Reparo estuvo plenamente justificada”.

Que “los inmuebles declarados como activos de la sucesión, solo tres fueron objetos de reparo, habiéndose el contribuyente allanado al reparo formulado respecto al Activo 2, por lo que el sumario se inicio únicamente respecto a esos dos activos en los que la Administración Tributaria reconoce haber errado al realizar el avalúo”.

Que “para la fijación del valor de los activos 4 y 5 en declaración, privo la situación económica que afecto el país en el curso del mes de diciembre de 2002 y en los meses subsiguientes, hechos estos que son públicos y notorios”.

Que “de no haber sido tan grotesca la fijación del valor de estos inmuebles, mi representada se hubiera allanado al reparo, tal como se hizo respecto al Activo 2 y procede ahora, aceptando el nuevo avaluó, pese a que no tomo en consideración las defensas opuestas en los descargos, ni se realizo tomando en cuenta los valores de mercado como lo dispone el articulo 23 de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y Demás Ramos Conexos”.

EL AJUSTE DE LAS MULTAS CONFORME AL VALOR DE LA UNIDAD TRIBUTARIA VIGENTE PARA EL MOMENTO DEL PAGO ES INCONSTITUCIONAL.

Al respecto alega que “viola principios de legalidad y tipicidad, así como garantía de irretroactividad”.

Que “el parágrafo segundo del Articulo 94 del Código Orgánico Tributario es inconstitucional, violando los Artículos 49 (6°) y 24 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela (“Constitución”)”.

EL FALSO SUPUESTO DE DERECHO

Al respecto alega que “al ajustar la multa impuesta por BsF. 6.110,30 al valor de la Unidad tributaria vigente al momento del pago conforme al parágrafo segundo del articulo 94 del COT. Ciertamente, de acuerdo con el criterio expuesto por la sala Político Administrativo del Tribunal Supremo de Justicia, las multas deben calcularse de acuerdo al valor de la Unidad Tributaria al momento del pago de la obligación principal que do lugar a la imposición de las multas, en el caso concreto de la sucesión, al momento de la aceptación parcial del reparo contenido en el Acta de Reparo”.

Que “al considerar erróneamente que el valor de la U.T. aplicable a los fines de la actualización establecida en el parágrafo segundo del articulo 94 del COT es aquel correspondiente a la fecha de la emisión de la Resolución culminatoria y no el Valor de la UT. Vigente para la fecha de la aceptación parcial del Acta de Reparo”.

Que “de conformidad con el articulo 7 de la Constitución, en concordancia con los artículos 2 del COT y 20 del Código de Procedimiento Civil, solicito formal y respetuosamente se acuerde la desaplicación al presente caso del Parágrafo Segundo del artículo 94 del COT.”.

ERRÓNEA FIJACIÓN DE INTERESES MORATORIOS SOBRE LAS CANTIDADES RESULTANTES A FAVOR DEL FISCO POR LAS DIFERENCIAS DE IMPUESTOS DETERMINADAS EN EL ACTA DE REPARO Y EN EL ACTA CULMINATORIA DEL REPARO, CALCULADOS DESDE LA FECHA DE LA AUTOLIQUIDACIÓN DEL IMPUESTO SUCESORAL.

Por último, solicitó que “la administración al calcular los intereses de mora aplico erróneamente el artículo 66 del COT, pues considerando como fecha de inicio de la mora aquella que venció el termino para la presentación de declaración sucesoral”.

Que “dentro de ese plazo de sucesión pago integro el impuesto autoliquidado por lo que nada quedo adeudado por concepto de autoliquidación; luego al formular el 15/07/2009 la Administración reparo, la SUCESÓN, se allano parcialmente al mismo y el 04/08/2009, dentro del plazo en que el acta de reparo se le concedió, efectuó el pago del mismo impuesto resultante por la aceptación del Ajuste del valor del Activo 2 y ahora al aceptar la aceptación de los valores asignados en el Acta culminatoria el reparo, ha efectuado el pago del impuesto resultante a favor del Fisco dentro del termino que se concede, de manera que no ha incurrido en mora alguna en el pago de impuesto que de lugar al pago de intereses moratorios”.

Por último, que “al aceptar la fijación de los valores determinados en el sumario Administrativo, también pago el impuesto del termino que se le concede, razón por la que considera no ha incurrido en mora”.

IV
ALEGATOS DE LA REPRESENTACIÓN DE LA
ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA NACIONAL

En los informes presentados por el ciudadano ANARELLA E. DIAZ PEREZ, venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N°: V-6.916.270, inscrito en el I.P.S.A. N°: 44.289, actuando en representación del Fisco Nacional, ésta argumentó aparte de los fundamentos del acto impugnado, así como los argumentos que el recurrente invoca en contra de la Administración, lo siguiente: con relación a la IMPROCEDENCIA DE LA MULTA POR CONTRAVENCIÓN DEL 112% SOBRE LA BASE DE LA MODIFICACIÓN EN EL SUMARIO ADMINISTRATIVO DE LOS MONTOS DE LOS REPAROS; Y ESPECÍFICAMENTE, SOBRE LA CONSIDERACIÓN ERRÓNEA QUE TAL MODIFICACIÓN ACARREA LA REVOCATORIA DEL ACTA.

Al respecto alega que “la acción que llevo a cabo la Administración por intermedio de sus fiscales con el fin de comprobar la veracidad y exactitud de las declaraciones de los contribuyentes y de lo que se constata de los libros, documentos, facturas y comprobantes que soportan la contabilidad del contribuyente”.

Que “el acta fiscal goza de de una presunción Bonna Fide, hasta que se pruebe lo contrario, debiendo en consecuencias el administrado aportar los documentos que desvirtúen los señalamientos fiscales dentro del procedimiento de Sumario Administrativo, en virtud de la inversión de la carga de la prueba”.

Que “dicho acto de tramite es susceptible de sufrir modificaciones durante el procedimiento durante el procedimiento del sumario administrativo, bien sea producto de los alegatos, defensas y pruebas aportadas por el administrado, o producto de las facultad de autotutela de la administración, con base siempre al principio de la legalidad”.

Que “la potestad de autotutela, la cual ha sido definida por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, como la realización de los intereses propios de la Administración, sin acudir a los Tribunales, resolviendo los conflictos potenciales o actuales, que surgen con respecto a otros sujetos de derecho, con relación con sus actos o pretensiones”.

Que “tiene su justificación en la satisfacción del interés general y presenta dos modalidades: La autotutela de primer grado o potencia que se produce en vía declarativa o ejecutiva; y, la autotutela de segundo grado, denominada reduplicativa, y que es ejercida por la Administración cuando revisa un acto administrativo en vía recursiva o rogada; cuando ejerce la potestad sancionatoria y cuando aplica el solve et repete”.

Que “ante los vicios de nulidad absoluta de en la forma del acto administrativo, la Administración siempre debe anular el acto y ordenar la reposición al estado en que se subsane el vicio contestado; y si se determina un vicio de nulidad relativa en la forma del acto, la Administración podrá reponer el procedimiento administrativo solo cuando considere que es necesario para subsanar dicho vicio, pero de ser posible la subsanación sin tener que acudir a la reposición procederá a convalidar la omisión o tramite incumplido sin decretar la reposición”.

Que “el levantamiento del acta de reparo, no es sino un tramite dentro del proceso constitutivo, y la modificación de la misma, dentro del sumario administrativo, con base a la facultad de la autotutela de la Administración, y en atención a un vicio de nulidad relativa, en este caso, falso supuesto de hecho, referido a la metodología utilizada para determinar el avalúo de los bienes, remediando la omisión mediante acto de confirmación para evitar pronunciamiento de anulación por la vía jurisdiccional, en modo alguno puede considerarse la “revocatoria del acta” y “que la misma se tiene sin efecto jurídico alguno”; por cuanto no se trata de una revocatoria, de una anulación, tampoco de la invalidez de la misma por haber operado la caducidad prevista en el articulo 192 del Código Orgánico Tributario; así tampoco; así como tampoco una reposición”.

APLICACIÓN DE ATENUANTES SOBRE LA BASE DE LA EXISTENCIA DE REFERENCIALES.

Al respecto arguye que “la propia ley que rige la materia, Ley de Impuesto Sobre Sucesiones, Donaciones y demás Ramos Conexos, en su Articulo 23, dispone que, el valor de lo activo será el que tenga los bienes al momento del fallecimiento del causante; y cuando éste resulte inferior al valor del mercado, …”los contribuyentes deberán justificar razonadamente los motivos en que se basa la intimación”; se trata pues de la consideración de todos los factores y variantes para llegar a ese “valor mercado” a la fecha de la apertura de la sucesión”.

Que “Ni la ley de Impuesto Sobre Sucesiones, ni el Código Orgánico Tributario, Leyes Especiales que rigen la materia, definen el valor de mercado, razón por la que, en atención a lo dispuesto en el articulo 8 del Código Orgánico Tributario, se debe aplicar supletoriamente, las definiciones que posean otras ramas”.

Que “la administración Tributaria, ciertamente no encontró referenciales homogéneos, encontró diversidad de las fechas y diversidad de características, por ello aplicó los correctivos apropiados y generalmente aceptados en el campo valoratorio, a objeto de obtener un valor mas justo, específicamente, se tomaron en cuenta las características particulares del mismo tales como uso, construcción, acabados, ubicación y distribución, así como las generales del inmueble la zona, el área de influencia; y en vista que el fallecimiento del causante ocurrió el 19/12/2002 y la fecha de los referenciales son de fechas diferentes de ésta estimo que para obtener el valor mas cercano a aplicar el inmueble, se aplicara la formula del valor Presente o Precio Actualizado, la cual es de uso y Practica Común en el tiempo valuatorio, que consiste en la capacitación del valor histórico en la fecha de adquisición del inmueble y la fecha del Avalúo (fallecimiento del causante) ya que es pública la tasa pasiva promedio bancaria, publicada en el Banco Central de Venezuela, métodos de avalúo consagrados además en las Normativas a ser contempladas en los Informes De Avalúos, emanada Del Fondo de Garantía de Depósitos y Protección Bancaria (FOGADE)”.

Que “son las mismas situaciones a las que se vio enfrentada para la practica de su avalúo, y que esta debió analizar para el arribo al valor o precio justo, de modo que la ausencia de hallazgo de referenciales coincidentes con la fecha de la apertura de la sucesión, no puede ser considerada en modo alguno una circunstancia atenuante, o que no se haya podido paliar asumiendo toda la diligencia de un buen padre de familia”.

INCONSTITUCIONALIDAD DEL PARÁGRAFO SEGUNDO DEL ARTÍCULO 94 DEL CÓDIGO ORGÁNICO TRIBUTARIO; DE LA CONVENCIÓN DE LAS MULTAS LIQUIDADAS AL VALOR DE LA UNIDAD TRIBUTARIA VIGENTE PARA LA FECHA DEL PAGO Y FALSO SUPUESTO DERECHO.

Al respecto hace referencia de la sentencia N° 1.310/2005 del 05 de Abril de 2005, de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, concluyendo que sirve para ilustrar a los contribuyentes sobre un punto determinado, si bien es cierto el carácter vinculante de ella. Agregando además que “será entonces una decisión relativas a las consecuencias fiscales de una transacción planteada, decisión adoptada por la autoridad competente y vinculante para esta última”.

Que “no cumple solamente una actividad administrativa de verificar internamente el cumplimiento de las obligaciones tributarias, sino por el contrario efectúa un acto de jurisdicción que consiste en interpretar el derecho, dado que la consulta expresa el derecho aplicable al caso bajo la óptica de la administración Tributaria”.

“la opinión de tal Gerencia es ratificar el valor de las multas impuestas a la recurrente, vista la aplicación por parte de la Administración Tributaria de lo establecido en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario”.

Igualmente, expone al respecto la de la Consulta N° 30.341-3617 de fecha 03 de Agosto de 2006 así como le es necesario citar el fundamento fijado, de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, a través de sentencia 01108 del 29 de julio de 2009, caso CONATEL Vs, Globovisión, concluyendo que “improcedencia de desaplicación del articulo 94 del Código Orgánico Tributario, tanto para la multa de contravención, como para la multa correspondiente al 10% del tributo omitido para el caso del Impuesto pagado durante el plazo de allanamiento voluntario”.

CON RELACIÓN A LA FECHA EN QUE DEBEN COMENZAR A CORRER INTERESES MORATORIOS.

Al respecto la Representación Fiscal al articulo 10 del Código Orgánico Tributario, que refiere a los plazos, legales o reglamentarios, infiriendo que “el tiempo legal o contractualmente establecido que ha de transcurrir para que se produzca un efecto jurídico, usualmente el nacimiento o la extinción del derecho subjetivo o el tiempo durante el que un contrato tendrá vigencia”.

Igualmente, expone refiriéndose artículo 27 de la Ley de Impuesto Sobre Sucesiones, Donaciones y demás Ramos Conexos que “la Sala Constitucional de la Corte Suprema de Justicia, en Sentencia de fecha 07/12/1999 y su aclaratoria del 18/01/2000 interpreto el articulo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, según la cual la obligación de pagar interés de mora (Exigibilidad) en los casos de pago de la Obligación Tributaria, sanciones y accesorios, se causan cuando existe vencimiento total y pleno del plazo establecido en la Resolución Administrativa que se notifica, y en los casos de impugnación- sea en la sede administrativa o jurisdiccional- cuando se da la firmeza de la decisión; no es menos cierto que dicha interpretación, referida por demás a una norma hoy derogada por el Código Orgánico Tributario de 2001, fue un cambio de criterio en subsiguientes decisiones del Máximo Tribunal”.

Expone al respecto la Sentencia N° 00868 de fecha 05 de Abril de 2006, de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, caso Acumuladores Fulgor, C.A., y transcribiendo el Artículo 59 del Código Orgánico Tributario advierte que “basta el incumplimiento en el pago de la obligación principal, para considerar ocurrido el nacimiento de los intereses moratorios, siempre y cuando la falla del pago se efectúe dentro del término fijado por el texto normativo respectivo, preceptuando además que las obligación surge”…desde la fecha de la exigibilidad…”. Para concluir que “el calculo de los intereses moratorios comienza desde el vencimiento del término dado para declarar y pagar, es decir, desde su exigibilidad, hasta la extinción total de la deuda”.

Que “los intereses de mora tienen carácter resarcitorio para los perjuicios que causa la falta de pago de la obligación tributaria y que por tal motivo estos deben ser calculados a partir del momento en que se produce un reparo, por comportar éste un carácter declarativo y no constitutivo de la obligación”.

Por otra parte, cita Sentencia de fecha 28 de Septiembre de 2005, de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, caso Lerma, C.A., así como las Sentencia de fecha 13 de Octubre de 2005, caso Sudamtex de Venezuela, S.A.C.A., y la Sentencia de esta misma Sala, de fecha 15 de Marzo de 2006, caso Construcciones, Inversiones y Servicios Oriente, C.A.
Infiriendo que “en esta oportunidad, la Sala superó el criterio que había venido sosteniendo con respecto al momento de la causación de los intereses monetarios, adoptando en sentencia dictada en fecha 10 de agosto de 1993, número 421, caso: Manufactura de Aparatos Domésticos, S.A. (MADOSA)”.

Por último que, “este criterio jurisprudencial emanado del Máximo Tribunal de la República, fue el recogido por el legislador al sancionar el Código Orgánico Tributario de 2001, vigente y aplicable al caso de autos, y redactar a su articulo 66 en los términos arriba expuestos”.

Que “el cumplimiento tardío de la obligación tributaria mediante el pago fuera del plazo legalmente previsto, incluyendo las diferencias de impuesto resultantes después de efectuada la autoliquidación del tributo, causa extinción de la obligación; pero genera interés de mora que busca indemnizar la falta de la satisfacción del acreedor por no haber obtenido el pago tempestivo de la deuda en su totalidad y oportunamente, vale decir, dentro del plazo”.

Que “el enteramiento tardía del tributo, se trata de una mora ex lege, que deriva de la no ejecución de una obligación de pagar una cantidad de dinero dentro de un plazo fijado por la Ley, en cuyo caso el solo vencimiento de ese plazo produce la mora generadora de los intereses desde la fecha de su exigibilidad”.




V
MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Una vez efectuada la lectura del acto administrativo impugnado, de los alegatos expuestos por la Recurrente y por la Representación fiscal, este Órgano Jurisdiccional deduce que la presente controversia sometida a su consideración, se centra en dilucidar:

i). Si resulta procedente o no la multa por contravención del 112%.

ii). Si resulta procedente o no el alegato subsidiario de aplicación de atenuante para la fijación de la multa.

iii). Procedencia o no en cuanto del falso supuesto de derecho al ajustar la multa impuesta al valor de la unidad tributaria vigente al momento del pago conforme al parágrafo segundo del artículo 94 de Código Orgánico Tributario.

iv). Errónea fijación de intereses moratorios sobre las cantidades resultantes a favor del fisco por las diferencias de impuestos determinadas en el acta de reparo y en el acta culminatoria del reparo, calculados desde la fecha de la autoliquidación del impuesto sucesoral.

Planteada así la litis, pasa esta Juzgadora a conocer y decidir el Recurso Contencioso Tributario interpuesto, para lo cual observa:
A fin de resolver las denuncias formuladas, ésta Instancia considera necesario señalar en primer lugar en cuanto a la improcedencia de la multa por contravención del 112%, a saber: que (…)a pesar de no haber rechazado las defensas opuesta por esta representación, la Administración Tributaria consideró otros criterios, con base en los cuales se vio obligada a asignar un nuevo valor a esos inmuebles, muy por debajo de los establecidos inicialmente y expresamente revoca el parcialmente Acta de Reparo, por lo que esos dos inmuebles se refiere, los cuales vale decir constituyen los únicos Activos de la sucesión a los cuales se refería el descargo(…), aduce que ante tal actuación (…)a pesar de ese reconocimiento del error en que incurrió la Administración Tributaria en los avalúos de los Activos 4 y 5 y la revocatoria del Acta de Reparo, lo cual implica como consecuencia necesaria que la misma se tiene sin efecto Jurídico alguno, se procede a imponer la sanción de multa en un 112%, esto es como si lo hubiese dejado sin efecto el Acta de Reparo(…), que (…)la consecuencia de revocatoria de ese acto, es dejar sin efecto Jurídico alguno el efecto el Acta de Reparo en lo que respecta a la parte no allanada por la SUCESIÓN, colocándola nuevamente en la situación prevista en el Artículo 111 ejusdem(…).

Ahora bien, en relación al alegato del contribuyente cuando adujo que (…) a pesar de ese reconocimiento del error en que incurrió la Administración Tributaria en los avalúos de los Activos 4 y 5 y la revocatoria del Acta de Reparo, lo cual implica como consecuencia necesaria que la misma se tiene sin efecto Jurídico alguno, se procede a imponer la sanción de multa en un 112%, esto es como si lo hubiese dejado sin efecto el Acta de Reparo (…).

Observa este Tribunal que de la Revisión de los documentos que integran el expediente, se pudo evidenciar que la Administración modificó de acuerdo a la Revisión Fiscal de conformidad con lo expresado en el Artículo 23 y 48 de Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás Ramos Conexos, el total de la Diferencia Gravable del Reparo efectuado a los inmuebles identificados como Activos 4 y 5 de Bs F. 283.070,98 a Bs F.109.121,17.


En este orden de ideas la Representación Judicial del Recurrente considera que la consecuencia de revocatoria de ese acto, es dejar sin efecto Jurídico alguno el Acta de Reparo levantada por la División de Fiscalización de la Gerencia Regional en lo que respecta a la parte no allanada por la SUCESIÓN, la coloca nuevamente en la situación en el articulo 186 ejusdem, de manera que la multa aplicable es de un 10% del tributo omitido conforme al Parágrafo Segundo del artículo 111 ejusdem. Sin embargo, este Tribunal considera preciso recordar que el Artículo 237 vigente para el momento, (ahora 247) del Código Orgánico Tributario que concatenado con el Artículo 82 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativo, reafirman tajantemente el espíritu del legislador al otórgale la potestad a la propia Administración Tributaria que dictamine un Acto, poder revisar y corregir las actuaciones que le son propias y una vez ya revisado y corregido, poder también además, revocarlo en cualquier momento, no solo en todo, sino también en parte y poder surtir su validez y eficacia.

“Artículo 82 ley Orgánica de Procedimientos Administrativo
Los actos administrativos que no originen derechos subjetivos o intereses legítimos, personales y directos para un particular, podrán ser revocados en cualquier momento, en todo o en parte, por la misma autoridad que los dictó, o por el respectivo superior jerárquico”.


De los documentos del expediente revisado y del artículo ut supra citado, se puede observar que debido al vicio que soportaba el Acta de Reparo número SNAT/INTI/GRTI/RCA/DF/AVA/2009-1998-000241, de fecha 15 de Julio de 2010, la Administración Tributaria, no solo reviso y corrigió este Acto, sino que Revocó Parcialmente el Reparo formulado, No anulando totalmente el acto administrativo hoy recurrido sino, que se modificó la Base Imponible del impuesto sobre sucesiones, donaciones y demás ramos conexos debatido en el presente caso, confirmándose una disminución ilegitima de los ingresos tributarios sancionado en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario; y en virtud que no desvirtuó el contenido de fondo que motivó a la Administración a realizar los ajustes controvertidos, este Tribunal confirma las sanciones impuestas en la Resolución (Sumario Administrativo) SNAT/INTI/GRTI/RCA-DSA-2010000088, de fecha 22 de Junio de 2010, LA Gerente Regional de Tributos Internos Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). Así se decide

En cuanto al segundo punto debatido relativo, si resulta procedente o no el alegato subsidiario de aplicación de atenuante para la fijación de la multa, debido a que “…contrariando a Derecho, se considere que la Administración Tributaria debía calcular según el artículo 111 ejusdem, resultará aplicable conforme a los previsto en el artículo 79 del Código Orgánico Tributario y 37 de Código Penal, una disminución de la sanción, pues su objeción contra el Acta de Reparo estuvo plenamente justificada…”, este Tribunal a los fines de analizar la procedencia de la eximente de responsabilidad penal tributaria, por error de derecho excusable, contemplada en el artículo 79, literal c) del Código Orgánico Tributario de 1994, alegada por la recurrente de autos, esta sentenciadora considera oportuno realizar las siguientes consideraciones:

Observa así quien decide que la Representación Judicial Recurrente “SUCESIÓN CORREA OLIVER JUAN FRANCISCO”, considera en su escrito recursivo alegó la circunstancia eximente de responsabilidad penal tributaria, prevista en el literal c) del artículo 79 del Código Orgánico Tributario, lo cual debe ser apreciado por esta juzgadora:

“Artículo 79: Son circunstancias que eximen de responsabilidad penal tributaria:
a) El hecho de no haber cumplido 18 años, y la incapacidad penal tributaria;
b) El caso fortuito y la fuerza mayor;
c) El error de hecho y de derecho excusable;
d) La obediencia legítima y debida;
e) Cualquier otra circunstancia prevista en la leyes y aplicables a las infracciones tributarias”. (Resaltado del Tribunal)”,

Como se desprende de la norma transcrita, el legislador tributario previó circunstancias que pueden eximir de responsabilidad tributaria, siendo una de ellas el error de hecho y de derecho excusable. Estas causas de exclusión son denominadas causas de inculpabilidad, y se considera el aspecto negativo de la culpabilidad.

Así, todo error es en realidad, simultáneamente de hecho y de derecho, es decir, el que cree que la norma no existe, o no rige, o tiene otro sentido, cree también que su hecho es lícito, del mismo modo que quien se equivoca en el reconocimiento de una circunstancia de justificación.

En este orden, cabe destacar el criterio sostenido por la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, respecto a las circunstancias eximentes de responsabilidad penal tributaria, previstas en el artículo ut supra del Código Orgánico Tributario:

“Referente a la eximente de responsabilidad penal tributaria, correspondiente al ‘error de hecho y de derecho excusable’, manifiesta la contribuyente que la misma se hace presente en este supuesto, en virtud de que “(…) la culpa en que incurrió GMV fue una culpa levísima, ya que aplicó una interpretación lógica de lo dispuesto en el artículo 78 de la Ley de ISLR de 1995 y en los artículos 1 y 20 del Reglamento de 1996 y del Reglamento de 1997. Además, su posición ha sido acogida por doctrina autorizada así como por la jurisprudencia de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia”.
Ahora bien, esta Sala observa que el error de derecho excusable, consiste en la equivocada aplicación o interpretación de la ley, o en errores de apreciación en torno a la misma, que trae como consecuencia la posibilidad de cometer faltas con carácter excusable al momento de aplicar la ley. (Ver sentencia de esta Sala, N° 01579, dictada en fecha 20 de septiembre de 2007. Caso: Cervecería Polar, C.A.).
Circunscribiendo el análisis al caso de autos, este Máximo Tribunal aprecia que la recurrente no aportó elementos de convicción suficientes que permitan a esta Sala determinar con precisión cuál fue el error involuntario cometido en la apreciación de la norma fiscal. Asimismo, la normativa contemplada en el numeral 9 del artículo 11 de los Decretos Nros. 1.344 y 1.808, se presenta con suficiente claridad a los efectos de señalar las personas y actividades obligadas a la retención del impuesto sobre la renta, es decir, no se establecen de un modo ininteligible o ambiguo que hubiera podido inducir el error de derecho alegado, motivo por el cual, se confirma la improcedencia de la circunstancia eximente alegada. Así se declara. (Sentencia N° 999 de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, de fecha 18 de septiembre de 2008, con ponencia de la Magistrada Yolanda Jaimes)”.


Al efecto, este Órgano Jurisdiccional desestima el referido alegato, por cuanto la inteligencia de la norma aplicada sobre los aspectos debatidos, no pudieron permitir al recurrente incurrir en tan grave equivocación o anomalía, al punto de aplicar debidamente en su momento la Administración Tributaria, aquellos principios supletorios que le otorga el propio Código Orgánico Tributario y poder dar valor a aquellos bienes que poseyó el ciudadano CORREA OLIVER JUAN FRANCISCO, al momento de su muerte. De allí que, no siendo las normas aplicables oscuras o confusas, su irregular interpretación tampoco es razonable ni justificable, por lo cual juzga este Tribunal la procedencia de la sanción impuesta a la contribuyente y no ha lugar causa eximente alguna. Así se establece.

Como tercer aspecto controvertido este Tribunal pasa a analizar la solicitud de la Representación Judicial Recurrente relativo al ajuste de las multas conforme al valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago es inconstitucional, al respecto la contribuyente manifestó en su escrito recursivo lo siguiente: que (…)viola principios de legalidad y tipicidad, así como garantía de irretroactividad(…), y que (…)el parágrafo segundo del Articulo 94 del Código Orgánico Tributario es inconstitucional, violando los Artículos 49 (6°) y 24 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela (“Constitución”)(…).

En relación a lo anterior, este Tribunal observa que la Gerencia Regional ordenó a través de Resolución Culminatoria que la multa deberá ser pagada de acuerdo al valor de la Unidad Tributaria (U.T.) que estuviese vigente al momento de su pago, así como lo ordena el artículo 94 del Código Orgánico Tributario. A lo que resulta necesario reproducir el contenido de la referida norma:

“Artículo 94.- Las sanciones aplicables son:
…omissis…)
PARÁGRAFO PRIMERO: Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (U.T.), se utilizará el valor de la unidad tributaria que estuviere vigente para el momento del pago.
PARÁGRAFO SEGUNDO: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago. (Resaltado del Tribunal).

Al respecto, resulta necesario traer a colación el criterio pacífico y reiterado de esta Sala Político-Administrativa en sentencia Nro. 01426 de fecha 12 de noviembre de 2008, caso: The Walt Disney Company Venezuela S.A., y, posteriormente, en la decisión Nro. 00063 del 21 de enero de 2010, caso: Majestic Way C.A., y, más recientemente, en el fallo Nro. 00704 del 14 de junio de 2012, caso: Pegas Hércules, C.A. La Sala se pronunció en los términos siguientes:

“De la normativa citada se puede inferir que el legislador del 2001, previó de manera taxativa cuál es el valor de la unidad tributaria que debe aplicarse cuando el sujeto pasivo de la obligación tributaria de que se trate incurriera en ilícitos tributarios; bajo dos (2) supuestos a saber: i) que las sanciones de multas establecidas en la ley adjetiva tributaria que se hallaren expresadas en términos porcentuales se convertirán al equivalente en unidades tributarias; y ii) que las referidas multas serán pagadas por el contribuyente utilizando el valor de la misma cuando se materialice el cumplimiento de dicho pago.
Así, esta Sala de manera reiterada ha establecido que a los efectos de considerar cuál es la unidad tributaria aplicable para la fijación del monto de la sanción de multa con las infracciones cometidas bajo la vigencia del Código Tributario de 2001, ha expresado que debe tomarse en cuenta la fecha de emisión del acto administrativo, pues es ése el momento cuando la Administración Tributaria determina -previo procedimiento- la comisión de la infracción que consecuentemente origina la aplicación de la sanción respectiva. (Vid. Sentencias Nos. 0314, 0882 y 01170 de fecha 06 de junio de 2007; 22 de febrero de 2007, y 12 de julio de 2006, respectivamente.).
(omissis)
Igualmente, expresó el contribuyente que la actualización monetaria en materia sancionatoria es inconstitucional, toda vez que “las multas son accesorias a la obligación tributaria
En sintonía con lo anterior, es preciso hacer referencia a lo expresado por esta Máxima Instancia en lo atinente a las unidades tributarias, respecto a lo cual ha sostenido que “en modo alguno se infringe el principio de legalidad, pues simplemente constituye un mecanismo de técnica legislativa que permite la adaptación progresiva de la sanción representada en unidades tributarias, al valor real y actual de la moneda. Por otra parte, tal actualización no obedece a una estimación caprichosa realizada por la Administración Tributaria, sino que se realiza con base al estudio y ponderación de variables económicas, (Índice de Precios al Consumidor (IPC) del Área Metropolitana de Caracas), que representan la pérdida del valor real del signo monetario por el transcurso del tiempo. Así, las providencias dictadas por el Superintendente Nacional Tributario, de conformidad con lo previsto en el artículo 121, numeral 15 del Código Orgánico Tributario publicado en la Gaceta Oficial No. 37.305 del 17 de octubre de 2001, sólo se limitan a actualizar anualmente el valor de las unidades tributarias”, lo cual, a su vez, como en el caso de autos, incide en las sanciones ya previstas en normas de rango legal, como lo es la contenida en el artículo 94, eiusdem. (Vid. Sentencia No. 2813 y 01310 de fechas 27 de noviembre de 2001 y 06 de abril de 2005).
Se trata, ha afirmado la Sala “como antes se indicó, de un mecanismo del cual se vale el legislador para evitar que el transcurso del tiempo invalide o disminuya los efectos de la sanción que ha pretendido fijar como consecuencia de un ilícito tributario”, razón por la cual se desestima el alegato presentado por la contribuyente en cuanto a la desaplicación de la precitada norma, con relación al cálculo efectuado a las sanciones de multas formulados por el organismo fiscal nacional recaudador con base a la unidad tributaria de Veinticuatro Mil Setecientos Bolívares (Bs. 24.700), expresados hoy en Veinticuatro Bolívares con Setenta Céntimos (Bs. 24,70). Así se declara.”

No obstante, nuestro Máximo Interprete, en relación a la interpretación dada al parágrafo primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario a través de sentencia dictada por el Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político Administrativa, caso de: Tamayo & CIA, S.A., sentencia Nº 00815 de fecha 04 de junio de 2014, con Ponencia del Magistrado Emilio Ramos González, a establecido con motivo a la determinación del valor de la unidad tributaria aplicable en aquellos casos cuando el contribuyente paga de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo omitido, lo siguiente:

“…Precisado lo anterior, a los efectos del cómputo de la sanción entenderíamos entonces que, en ambos supuestos, la Administración Tributaria estaría obligada a convertir la multa que -en principio- está establecida en términos porcentuales al equivalente en unidades tributarias vigentes para el momento de la comisión de la infracción, vale decir, al vencimiento de la fecha en que estaba fijado dicho enteramiento y, posteriormente, emitir las planillas de liquidación en bolívares (moneda de curso legal) con el valor de la unidad tributaria vigente para la fecha de la emisión del acto administrativo sancionador, tomando en cuenta que esa será la oportunidad del pago de la sanción; sin embargo, si el infractor no paga la multa, ésta deberá ajustarse hasta tanto se efectúe su pago.
Cabe destacar que si el valor de la sanción se mantuviese intacto para el momento en el que se produjo el ilícito, o bien cuando se pagó de manera extemporánea y de forma voluntaria el tributo omitido, la multa iría perdiendo todo su efecto disuasivo. Por tal motivo, no es posible aplicar a los fines del pago de la sanción, la unidad tributaria vigente al momento que la Administración fiscaliza y/o verifica y detecta el ilícito, ni tampoco la que esté vigente para cuando el sujeto pasivo pague la obligación principal (enteramiento tardío), sino la del pago de la respectiva multa, tomando en cuenta que lo pretendido es que la sanción no pierda su valor con el transcurso del tiempo.
En sintonía con lo antes indicado, es preciso reiterar que pagar la multa con la unidad tributaria vigente para el momento en el que se verificó el pago de manera extemporánea y en forma voluntaria del tributo omitido (enteramiento tardío), resultará una operación que no se ajusta a la realidad económica y con ello, no cónsona con la intención del constituyente y del legislador tributario, precedentemente plasmada. Por tal motivo, al dejar de aplicar el valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago de la multa, la disposición contenida en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 pierde su finalidad, que es -se insiste- mantener el valor del dinero, en resguardo del patrimonio público.
En el caso del impuesto al valor agregado, el agente de retención, una vez que recibe el importe de parte de los contribuyentes, carece de motivos para no enterarlo al Fisco en el tiempo oportuno. Con esta mora en el enteramiento del impuesto, el sujeto pasivo está obteniendo provechos individuales con un dinero perteneciente a todos los ciudadanos, como lo son los tributos; infracción esta que da lugar a la imposición de la sanción dispuesta en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, para lo cual el artículo 94 eiusdem debe aplicarse con todo rigor.
Por las razones anteriormente descritas, esta Sala Político- Administrativa considera que en el caso que el sujeto pasivo entere de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo retenido, las multas expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente en unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago de la referida multa, tal y como dispone explícitamente el Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001. Así se declara.
Declarado lo anterior, esta Sala modifica el criterio sostenido a partir de la sentencia N° 01426 de fecha 12 de noviembre de 2008, caso: The Walt Disney Company Venezuela, S.A., únicamente en lo que respecta al supuesto que el contribuyente pague de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo omitido. A tal efecto, el nuevo criterio se aplicará a los casos futuros, es decir, aquellos que se conozcan con posterioridad a la publicación del presente fallo en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela, cuyos incumplimientos se hayan verificado bajo la vigencia de la norma contenida en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001. (Vid. Sentencia de esta Sala N° 1187 del 24 de noviembre de 2010, caso: Fábrica Nacional de Pañales Desechables de Valencia, C.A. (FANALPADE VALENCIA). Así se declara”.

Vale acotar que la aplicación de lo establecido en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, corresponde a la fijación con respecto a la cuantía de la sanción que hace el propio legislador, utilizando una variable que es la contenida en la unidad tributaria, por lo que dicha disposición no puede ser considerada inconstitucional ni violatoria del principio de legalidad, tipicidad, así como garantía de irretroactividad, en virtud de que ello obedece a un mecanismo del cual se vale el legislador para evitar que el transcurso del tiempo invalide o disminuya los efectos de la sanción que ha pretendido fijar como consecuencia de un ilícito tributario, que dicha actualización se realiza con base al estudio y ponderación de variables económicas, (Índice de Precios al Consumidor (IPC) del Área Metropolitana de Caracas), que representan la pérdida del valor real del signo monetario por el transcurso del tiempo. Que lo cual permite la adaptación progresiva de la sanción representada en unidades tributarias, al valor real y actual de la moneda.

De esta manera, en consonancia con el criterio jurisprudencial trascrito, este Tribunal considera que la norma prevista en el Parágrafo Segundo del Artículo 94 del Código Orgánico Tributario, no resultan inconstitucionales razón por la cual, se desestima el alegato de inconstitucionalidad del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, invocado por la accionante. Así se Declara.

En cuanto al último punto controvertido este Tribunal pasa a analizar la solicitud de la Representación Judicial Recurrente relativo a la errónea fijación de intereses moratorios sobre las cantidades resultantes a favor del fisco por las diferencias de impuestos determinadas en el acta de reparo y en el acta culminatoria del reparo, calculados desde la fecha de la autoliquidación del impuesto sucesoral. Al respecto el recurrente manifestó en su escrito recursivo lo siguiente: que (…)la administración al calcular los intereses de mora aplico erróneamente el artículo 66 del COT, pues considerando como fecha de inicio de la mora aquella que venció el termino para la presentación de declaración sucesoral(…)

De conformidad con lo indicado anteriormente, se procede analizar la procedencia o no de los intereses moratorios; considerando los ejercicios fiscales sobre los cuales se calcularon, se encontraba vigente el Código Orgánico Tributario de 2001, conviene traer a colación la regulación que sobre los intereses moratorios ha venido sosteniendo tanto la Sala Político Administrativa como la Sala Constitucional del Supremo Tribunal, de acuerdo a lo establecido en el artículo 66 eiusdem aplicable ratione temporis, el cual establece:

“Artículo 66. La falta de pago de la obligación tributaria dentro del plazo establecido para ello, hace surgir, de pleno derecho y sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria, la obligación de pagar intereses moratorios desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda, equivalentes a la tasa máxima activa bancaria incrementada en veinte por ciento (20 %), aplicable, respectivamente, por cada uno de los períodos en que dichas tasas estuvieron vigentes.

A los efectos indicados, la tasa será la máxima activa bancaria fijada por el Banco Central de Venezuela para el mes calendario inmediato anterior. La Administración Tributaria deberá publicar dicha tasa dentro de los diez (10) días continuos anteriores al inicio del mes. De no efectuar la publicación en el lapso aquí previsto se aplicará la última tasa máxima activa bancaria que hubiera publicado la Administración.
Parágrafo Único: Los intereses moratorios se causarán aun en el caso que se hubieren suspendido los efectos del acto en vía administrativa o judicial.”

De las normas transcritas, se precisa el deber de pagar intereses moratorios ante el incumplimiento de la obligación tributaria por parte de los contribuyentes o responsables, bien desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo en los términos señalados en el Código Orgánico Tributario de 2001, asimismo es de indicar que la naturaleza de los intereses moratorios es meramente resarcitoria por el retardo para el cumplimiento de las obligaciones tributarias, tal y como lo ha venido sosteniendo el Tribunal Supremo en sentencias reiteradas.

Asimismo se trae a colación lo establecido por la Sala Constitucional en sentencia Nº 191, de fecha 9 de marzo de 2009, mediante la cual expresó lo siguiente:

“…En lo concerniente a los intereses moratorios acaecidos desde el mes de septiembre de 2001 al 17 octubre del mismo año, esta Sala advierte que la decisión de la Sala Político Administrativa de aplicar el criterio sostenido en la sentencia N° 1.490 del 13 de julio de 2007 (caso: Telcel, C.A), resultó ajustado a derecho, ya que para el momento en que se generó el hecho imponible de la obligación tributaria principal (impuesto sobre patente de industria y comercio) se encontraba vigente el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, lo que implicaba que los intereses moratorios -acaecidos en esos ejercicios fiscales- se exigirían una vez que el respectivo reparo formulado por la Administración Tributaria adquiriese firmeza, bien por no haber sido impugnado o por haberse decidido y quedado definitivamente firmes las decisiones dictadas con ocasión de los recursos interpuestos y no inmediatamente después del vencimiento para el pago.
Ahora bien, por lo que respecta a los intereses moratorios correspondientes al período que va entre el 18 octubre de 2001 y noviembre de 2003, esta Sala Constitucional aprecia, que para dichos períodos fiscales se encontraba en vigencia el Código Orgánico Tributario publicado en la Gaceta Oficial N° 37.305 del 17 de octubre de 2001, el cual prevé en su artículo 343 (Disposiciones Finales) que las normas vinculadas con los intereses moratorios resultaban aplicables a partir del día siguiente de la publicación del Código.
Al respecto, observa esta Sala Constitucional que dentro de los diversos cambios suscitados con la entrada en vigencia del Código Orgánico Tributario de 2001, se encuentra el aspecto vinculado a los intereses moratorios, estableciéndose una nueva regulación (artículo 66) la cual difiere en gran medida de lo pautado en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994 y con ello del criterio jurisprudencial sostenido por esta Sala sobre los intereses moratorios surgidos durante los períodos fiscales regidos bajo la vigencia de este último Código. Por lo tanto, siendo ello así y no existiendo una similitud entre las disposiciones que regulan la figura de los intereses moratorios bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994 y del Código Orgánico Tributario de 2001 que hagan presumir a esta Sala que se encuentra en presencia de un acto reeditado del órgano legislativo, este órgano jurisdiccional estima que la Sala Político Administrativa incurrió en un error al pretender extender los efectos de la interpretación realizada por esta Sala Constitucional del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, a los intereses moratorios de las obligaciones tributarias surgidas en los períodos fiscales regidos por el Código Orgánico Tributario actual, vigente desde el 17 de octubre de 2001”.

Conforme al criterio ut supra transcrito el tratamiento de los intereses moratorios según lo dispuesto en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario de 2001, en este caso los intereses de mora surgen respecto de la obligación tributaria sin necesidad de requerimiento previo, a partir del día siguiente en que se verifica el vencimiento del lapso para pagar el tributo hasta la extinción total de la deuda, en consecuencia, tomando en cuenta que la administración tributaria formuló el reparo en fecha 15/07/2009, originado por una diferencia de valor en los inmuebles descritos en la declaración sucesoral, lo cual derivó asimismo en una diferencia del impuesto a pagar en materia de sucesiones por la Sucesión CORREA OLIVER JUAN FRANCISCO, este Tribunal considera que dicho monto debió ser pagado al momento de la autoliquidación del impuesto en referencia, y en consecuencia es procedente la determinación de los intereses moratorios. Así se declara.

VI
DECISIÓN

Por las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República Bolivariana de Venezuela y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por el recurrente SUCESIÓN CORREA OLIVER JUAN FRANCISCO, contra la Resolución Nº: SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/2010-000088, de fecha 22 de Junio de 2010, dictada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual se ordenó emitir planillas de liquidación por un monto total de VEINTISIETE MIL DOSCIENTOS OCHENTA Y UN BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 27.281,00), por concepto de Impuesto Sobre Sucesiones, CIENTO VEINTITRÉS MIL TRESCIENTOS DOS BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (BS. 123.302,00), por concepto de Multa y CIENTO VEINTISIETE MIL CUATROCIENTOS SETENTA Y CUATRO BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (BS. 127.474,00), por concepto de intereses Moratorios, y en consecuencia:

1.- Se CONFIRMAN los ilícitos tributarios determinados en la Resolución SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/2010-000088, de fecha 22 de Junio de 2010.

2.- Se CONDENA en costas procesales a la recurrente “SUCESIÓN CORREA OLIVER JUAN FRANCISCO”, por la cantidad de tres (3%) del monto de la deuda tributaria.

3.-Se ORDENA dar cumplimiento a lo establecido en el artículo 287 Código Orgánico Tributario.

Publíquese, regístrese y notifíquese al Procurador General de la República de conformidad con lo previsto en el artículo 86 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, al Fiscal del Ministerio Público con competencia en materia, Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y al recurrente “SUCESIÓN CORREA OLIVER JUAN FRANCISCO” de conformidad con lo establecido en el parágrafo primero del artículo 284 del Código Orgánico Tributario.

Se advierte a las partes que de conformidad con el único aparte del artículo 285 del Código Orgánico Tributario y el criterio sostenido por nuestro máximo Tribunal de Justicia en la Sentencia Nº 01658 de la Sala Político-Administrativa de fecha 10 de diciembre de 2014, caso: Plusmetal Construcciones de Acero, C.A., esta sentencia admite apelación, por cuanto el quantum de la causa excede de quinientas (500) unidades tributarias.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los Veintiséis (26) días del mes de Junio del año dos mil diecisiete (2017).

Años 207º de la Independencia y 158º de la Federación.

LA JUEZ PROVISORIA,


Ruth Isis Joubi Saghir LA SECRETARIA,


María José Herrera Machado

En el día de despacho de hoy Veintiséis (26) del mes de Junio del año dos mil diecisiete (2017), siendo las doce de la tarde (12:00 pm), se publicó la anterior sentencia.

LA SECRETARIA,


María José Herrera Machado
Asunto: AP41-U-2010-000408

RIJS/MJHM/mvlg

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