SENTENCIA DEFINITIVA Nº 2391
FECHA 17/10/2017
REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la
Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
207º y 158º
Asunto Nº AP41-U-2009-000416
“VISTOS” con informes de las partes.
En fecha 16 de julio de 2009, se recibió ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) de los Tribunales Superiores Contencioso Tributarios del Área Metropolitana de Caracas, recurso contencioso tributario, interpuesto por los abogados Moisés Vallenilla, Xabier Escalante Elguezabal, Álvaro García Casafranca y Leslie Miranda Rodríguez, venezolanos, titulares de las cédulas de identidad Nros. V- 6.487.825, V-10.534.928, V-13.339.877, y V-16.524.720, respectivamente, e inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado (Inpreabogado) bajo los Nros. 35.060, 48.460, 88.788 y 112.887, en el mismo orden, actuando en su carácter de apoderados judiciales de la sucesión “LUCÍA BADARACCO DE VEGAS”, inscrita en el Registro de Información Fiscal (R.I.F) bojo el N° J-29550644-9 y con domicilio en la ciudad de Caracas, contra el Acto Administrativo de efectos particulares contenido en la Resolución N° SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2009-000910, de fecha 21 de mayo de 2009, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), notificada en fecha 10 de junio de 2009, mediante la cual se declaró sin lugar el recurso jerárquico interpuesto por la hoy recurrente, por consiguiente se confirmó el acto administrativo contenido en la Resolución N° SNAT/INTI/GRTI/RCA/DR/CS/2008-002589 de fecha 14 de agosto de 2008 y las planillas de liquidación Nros. 01-10-01-2-22-001180, 01-10-01-2-22-001181 y 01-10-01-2-21-001112, todas de fecha 15 de agosto de 2008 por las cantidades de Bs. 11.873,39, Bs. 115,00, Bs. 118.996,27 y Bs. 118.733,88; ascendiendo el reparo a un monto total de Doscientos Cuarenta y Nueve Mil Setecientos Dieciocho Bolívares con Cincuenta y Cuatro Céntimos (Bs. 249.718,54), en materia de sucesiones, por concepto de multa e intereses moratorios.
En fecha 16 de julio de 2009, se recibió el presente asunto de la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.), con los recaudos correspondientes al recurso ejercido, y se procedió a formar el expediente bajo el Nº AP41-U-2009-000416.
En fecha 21 de julio de 2009, se le dió entrada al expediente bajo el Nº AP41-U-2009-000416, ordenándose notificar a los ciudadanos Procurador General de la República, según lo establecido en el 79 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, al Contralor General de la República, al Fiscal del Ministerio Público con Competencia en materia tributaria, según lo establecido en el artículo 285 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y al Gerente Jurídico Tributario del SENIAT, solicitando de este último el expediente administrativo.
Así, el Fiscal del Ministerio Público con competencia en materia tributaria, el Contralor General de la República, el Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Capital del SENIAT y el Procurador General de la República, fueron notificados en fechas 04/08/2009, 03/08/2009, 16/09/2009 y 13/10/2009, respectivamente, siendo consignadas las referidas boletas de notificación en fechas 10/08/2009, 12/08/2009, 30/09/2009 y 14/10/2009, en el mismo orden.
Así, cumplidos los requerimientos de ley, este Órgano Jurisdiccional, a través de sentencia interlocutoria sin número de fecha 16/11/2009, admitió el citado recurso contencioso tributario, y ordenó proceder a su tramitación y sustanciación, según lo establecido en el articulo 268 y siguientes del Código Orgánico Tributario ratione temporis.
El 03 de diciembre de 2009, el apoderado judicial de la prenombrada sucesión, consignó escrito de promoción de pruebas, agregándose el mismo al presente expediente en fecha 17 de diciembre de 2009.
En fecha 14 de enero de 2010, visto el escrito de promoción de pruebas presentado por la representación judicial de la recurrente, este Tribunal observó que las mismas fueron consideradas por la recurrente como mérito favorable por cuanto los mismos fueron acompañados por escrito libelar, las cuales no son objeto de promoción de pruebas, no considerando el merito favorable como merito probatorio.
Mediante diligencia de fecha 19 de marzo de 2010, la representación judicial de la República presentó escrito de informes constante de seis (6) folios útiles. Así mismo, la representación judicial de la recurrente en la misma fecha presentó escrito de informes constante de diecisiete (17) folios útiles. En consecuencia quedó abierto el lapso de ocho (08) días de despacho para que las partes presentaran las observaciones a dichos informes.
En fecha 08 de abril de 2010, la representación judicial de la parte actora, consignó escrito de observaciones a los informes, y vencido en esta misma fecha el lapso para presentar las observaciones a los informes de la parte contraria, este Tribunal dijo vistos y se inició el lapso para dictar sentencia en la presenta causa.
Por medio de diligencia de fecha 28 de mayo de 2010, la representación judicial de la República, consignó copia certificada del expediente administrativo de la recurrente “SUCESIÓN LUCÍA BADARACCO DE VEGAS”.
La representación judicial de la contribuyente “SUCESIÓN LUCIA BADARASCO DE VEGAS”, ha solicitado a este Tribunal que dicte sentencia en fechas 14/01/2013, 24/02/2015, 29/11/2016, 25/07/2016; y la representación judicial de la República ha hecho la misma solicitud también en reiteradas fechas 16/12/2013, 02/02/2016, 21/06/2016, 20/02/2017, 15/06/2017, respectivamente.
Por Auto de fecha 18 de septiembre de 2017, la profesional del derecho Ruth Isis Joubi Saghir, Juez de este Tribunal, se abocó al conocimiento y decisión de la presente causa y se ordenó librar cartel de notificación a las puertas del Tribunal, concediéndole a las partes, conforme a lo dispuesto en el artículo 90 del Código de Procedimiento Civil, un lapso de tres (03) días de despacho, para que ejercieran el derecho de recusación, sin que ello implicara la paralización o suspensión del mismo.
II
ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS
En fecha 11 de marzo de 2008, la recurrente consignó, estando dentro del plazo legal establecido, ante la División de Sucesiones del SENIAT, mediante el formulario para autoliquidación de impuesto sobre sucesiones, forma 32, numero 0043366, la declaración sucesoral de la Sra. Lucía Badaracco de Vegas, la cual fue recibida mediante acta de recepción, emanada de la mencionada División identificada bajo los números y las siglas RCA/DR/CS/2008/48243, y se le signó el expediente número 080441, la cual fue anexada en copia simple marcada con la letra “C”
En virtud de lo anterior, y a los fines de cumplir cabalmente y en su totalidad la obligación del pago del impuesto sobre sucesiones correspondiente, en esa misma fecha, la recurrente solicitó ante la División de Sucesiones del SENIAT, conforme a lo señalado en el Articulo 53 de la Ley de Impuesto Sobre Sucesiones, Donaciones y demás Ramos Conexos (en lo adelante la Ley de Sucesiones) mediante escrito signado con el número 08441, el cual anexaron en copia simple marcada “D”, una autorización para movilizar los haberes descritos en el anexo 2, numeral 13 y numeral 14 del activo declarado en la declaración sucesoral anteriormente identificada, el cual consistía en (i) los derechos sobre el saldo de la cuenta corriente Nro. 0150-0508-43-0300000002 en Bolívar Banco, cuyo saldo a la fecha de defunción del causante era de Ochocientos Cuarenta y Un Mil Novecientos Noventa y Seis Bolívares Fuertes con Veintidós Céntimos (Bs.F. 841.996,22); (ii) los derechos sobre el saldo de una cuenta corriente Nro. 1021-49160-8 en mercantil C.A., Banco Universal, cuyo saldo a la fecha de defunción del causante era de Trescientos Cincuenta Mil Doscientos Once Bolívares Fuertes con Cincuenta Céntimos (Bs.F. 350.211,50), respectivamente.
En fecha 07 de abril de 2008, la recurrente consignó ante la División de Sucesiones del SENIAT, mediante formulario para autoliquidación de impuesto sobre sucesiones, forma 32, número 0043368, una declaración sustitutiva a la declaración sucesoral primitiva de la Sra. Lucía Badaracco de Vegas, la cual fue presentada según la representación judicial de la contribuyente, dentro del lapso legal establecido, por incurrir en un error en el cálculo de la alícuota que le correspondía pagar a cada heredero, sin influir en la autoliquidación del tributo, la cual fue recibida mediante acta de recepción Emanada de la mencionada División identificada bajo los números y las siglas RCA/DR/CS/2008/48702, la cual anexaron mediante legajo en copia simple marcada “E”.
Producto de la mencionada solicitud de autorización para movilizar los haberes de la sucesión, presentada ante la mencionada Gerencia en fecha 11 de marzo de 2008, tres (03) meses después, es decir, el 09 de junio de 2008, la recurrente fue notificada de las resoluciones identificada con las siglas y los números SNAT/INTI/GRTI/RCA/DR/2007-000111 Y 112, ambas de fecha 05 de mayo de 2008, emanada de la prenombrada Gerencia, las cuales anexaron en copias simples marcadas “F”, mediante las cuales se resolvió conceder a la Sucesión la autorización para movilizar las cuentas corrientes de Bolívar Banco y de Mercantil, C.A. Banco Universal, anteriormente identificadas, que forman parte de los haberes del activo hereditario declarados.
Las resoluciones autorizando la movilización de las cuentas bancarias identificadas anteriormente, señalaban expresamente que para el momento de la operación debía estar presente alguno de los funcionarios, ya fuera Carlos Medina, titular de la cedula de identidad N° V-5.521.549 y/o Eugenio Madriz, titular de la cedula de identidad N° V-3.728.186, a fin de recibir los cheques a favor de la Tesorería Nacional por las cantidades solicitadas en la autorización para disponer de los activos de la sucesión.
En fecha 08 de julio de 2008, el funcionario Carlos Medina, anteriormente identificado, procedió a retirar los cheques en Bolívar Banco y en Mercantil C.A., Banco Universal, a nombre de la Tesorería Nacional, por las cantidades de Ochocientos Cuarenta y Un Mil Novecientos Noventa y Seis Bolívares Fuertes con Veintidós Céntimos (Bs.F. 841.996,22); respectivamente y en esa misma fecha, 08 de julio de 2008, procedió a cancelar, mediante las Planillas de Pago de Impuesto Sobre Sucesiones Forma PS-32, identificadas con los números 0015419 y 0005145, las cuales anexaron en copias simples marcadas “G”, las cantidades mencionadas.
En fecha 19 de septiembre de 2008, la sucesión fue notificada de la Resolución identificada con las siglas y los números SNTA-INTI- GRTI-RCA-DR-CS-2008-002589, emanada por la División de Recaudación de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Adunera y Tributaria (SENIAT), de fecha 14 de agosto de 2008, mediante la cual ordenó se expidieran las planillas de Liquidación forma 9, números 0907031, 0907032,0907033 por concepto de (i) el cobro de intereses moratorios por el supuesto retraso en el pago de impuesto sobre sucesiones correspondiente por la cantidad de Ciento Dieciocho Mil Novecientos Noventa y Seis Bolívares Fuertes con Veintisiete Céntimos (Bs.F 118.996,27), (ii) multa por la cantidad de Ciento Dieciocho Mil Setecientos Treinta y Tres Bolívares Fuertes con Ochenta y Ocho Céntimos (Bs.F 118.733,88), correspondiente al diez por ciento (10%) por la supuesta omisión del tributo, (iii) multa por la cantidad de Once Mil Ochocientos Setenta y Tres Bolívares Fuertes con Treinta y Nueve Céntimos (Bs.F 11.873,39), correspondiente al uno por ciento (1%) por el supuesto retraso en el pago del tributo; y (iv) multa por la cantidad de Ciento Quince Bolívares Fuertes sin Céntimos (Bs.F 115,00), por presentar la declaración supuestamente de manera extemporánea; respectivamente. En virtud de la disconformidad con el acto administrativo contenido en la mencionada resolución, en fecha 17 de octubre de 2008, la recurrente interpuso Recurso Jerárquico.
En fecha 10 de junio de 2009, le fue notificada a la Sucesión, el acto administrativo objeto del presente Recurso Contencioso Tributario, contenido en la Resolución Culminatoria de Sumario identificada con las letras y números SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2009-000910, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del SENIAT, en fecha 21 de mayo de 2009, mediante la cual se declaró sin lugar el Recurso Jerárquico, y en consecuencia se confirmaron en todas sus partes el acto administrativo contenido en la Resolución SNAT-INTI- GRTI-RCA-DR-CS-2008-002589 de fecha 14 de agosto de 2008, y emitió las siguientes Planillas de Liquidación:
Número de Planilla Número de Liquidación Descripción Monto (Bs.F.)
0842905 01101222001180 Multa 11.873,39
0842906 01101222001181 Multa 115,00
0842907 01101221001112 Multa 118.733,88
0842908 01101221001112 Intereses 118.996,27
Total: 249.718,54
Posteriormente, en fecha 10 de julio de 2009 la recurrente procedió a pagar la totalidad del monto determinado en la Resolución, la cantidad de Doscientos Cuarenta y Nueve Mil Setecientos Dieciocho Bolívares con Cincuenta y Cuatro Céntimos (Bs.F. 249.718,54), y en fecha 14 de julio de 2009, consignó ante la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del SENIAT, un escrito el cual anexó su representación judicial en copia simple marcado “H”, mediante el cual dejó constancia expresa que el mencionado pago fue realizado bajo protesto, y en consecuencia no debió ser entendido en ningún caso como una aceptación del contenido de la Resolución ni de ninguno de los argumentos o soportes de la Administración Tributaria para efectuar Reparo.
El pago realizado por la Sucesión en fecha 10 de julio de 2009, correspondiente a la totalidad del monto determinado en la Resolución, alega la recurrente que debe ser entendido como un pago bajo protesto, y en ningún momento como una aceptación del contenido de la Resolución. Una vez realizado el pago de la totalidad del monto reparado objeto del presente Recurso Contencioso Tributario, la recurrente manifestó expresamente, en fecha 14 de julio de 2009, su total y absoluta disconformidad contados y cada uno de los argumentos contenidos en la Resolución, y en consecuencia su desacuerdo también con la procedencia del cobro de las cantidades anteriormente descritas.
Debido a esto, la Sucesión se reservó la posibilidad de presentar la respectiva solicitud de reintegro de las cantidades pagadas, de conformidad con lo previsto en el Articulo 200 del Código Orgánico Tributario, en caso de verificarse la invalidez de la Resolución.
III
ALEGATOS DE LA RECURRENTE
La representación judicial de la contribuyente “SUCESIÓN LUCÍA BADARACCO DE VEGAS”, señaló en su escrito recursivo lo siguiente:
I. Nulidad de la Resolución identificada con las siglas y los números SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2009-000910, por incurrir en falso supuesto de derecho al imputarle a nuestra representada el retardo del pago del tributo omitido, el cual estaba sujeto, a que la Administración Tributaria emitiera la autorización para disponer de los haberes descritos en el anexo 2, numeral 13 y 14 de la declaración sucesoral.
Que “El acto administrativo en la Resolución está viciado por ilegalidad, al pretender cobrarle a nuestra representada intereses moratorios y multa por la supuesta omisión y el supuesto retardo del pago del tributo correspondiente a la Sucesión, cuando lo cierto es que ese pago estaba sujeto a que la misma Administración Tributaria le autorizara a la Sucesión, la movilización de las cuentas corrientes números 0150-0508-43-0300000002 y 1021-49160-8 de Bolívar Banco y Mercantil. C.A., Banco Universal respectivamente, las cuales forman parte del activo hereditario declarado, puesto que nuestra representada solo (sic) contaba con los recursos suficientes para proceder a pagar la totalidad del impuesto de las referidas cuentas bancarias”.
Que “…la Sucesión solicitó, en la misma fecha en que presentó la declaración sucesoral, es decir el 11 de marzo de 2008, una autorización para la movilización de los haberes de las cuentas bancarias mencionadas, de acuerdo con lo establecido en el articulo 53 de la Ley de Sucesiones, con la única finalidad de pagar el tributo correspondiente y cumplir con la obligación tributaria en su totalidad”.
Que “…tres (03) meses después, en fecha 09 de junio de 2009, le fue notificada a nuestra representada el pronunciamiento de la Administración Tributaria en relación a la mencionada solicitud, resolviendo otorgar la autorización para disponer de los haberes de dicho activo hereditario (en lo adelante ‘Autorización’)”.
Que “Una vez notificada a nuestra representada el otorgamiento de la Autorización, ésta procedió a gestionar el pago del tributo omitido con los haberes que se encontraban en las referidas cuentas bancarias, a través de los funcionarios autorizados por la Autorización para movilizar las cuentas bancarias, la cual señalaba expresamente que para el momento de la operación debía estar presente alguno de los funcionarios, ya fuera Carlos Medina y/o Eugenio Madriz, anteriormente identificados, a fin de recibir los cheques a favor de la Tesorería Nacional por las cantidades solicitadas en la autorización para disponer de los activos de la sucesión”.
Que “…en fecha 8 de julio de 2008 (un mes después del otorgamiento de la autorización), el funcionario Carlos Medina, anteriormente identificado, procedió a retirar los cheques en Bolívar Banco y Mercantil. C.A., Banco Universal, a nombre de la Tesorería Nacional por las cantidades de ochocientos cuarenta y un mil novecientos noventa y seis bolívares fuertes con veintidos céntimos (Bs.F 841.996,22), y trescientos cuarenta y cinco mil trescientos cuare“BEST SECURITY, C.A.”nta y dos bolívares fuertes con cincuenta y dos céntimos (Bs.F 345.342,52); respectivamente, y en esa misma fecha, 8 de julio de 2008, procedió a cancelar, mediante planillas de pago de Impuesto Sobre Sucesiones Forma PS- 32, identificadas con los números 0015419 y 0005145 las cantidades mencionadas, lo que evidencia claramente que el retardo del pago del tributo omitido no es imputable a la Sucesión, pues ésta estaba condicionada al pronunciamiento de la Administración Tributaria para poder proceder a efectuar el pago del tributo omitido y a la discrecionalidad de los funcionarios autorizados para retirar los cheques”.
Que “Lo anterior encuentra su fundamento en lo que la doctrina más calificada ha señalado como Mora accipiendi, llamada también mora del acreedor, que no es otra cosa que el retardo injustificado del acreedor en recibir el pago. Al respecto se ha pronunciado Eloy Maduro Luyando en su libro de Curso de Obligaciones II, señalando que ‘la mora del acreedor es el retardo injustificado del acreedor en recibir el pago del deudor. La expresión ‘recibir el pago del deudor’ no debe entenderse en el sentido de que deba tratarse de la entrega de sumas de dinero, si no que el acreedor debe recibir del deudor la prestación a la cual éste se ha obligado o, como se dice en doctrina, que el acreedor esté obligado a recibir lo se le deba (sic)’”.
Que “… la Administración Tributaria no actuó como buen padre de familia, al otorgarle la Autorización a nuestra representada tres (3) meses después de haberla solicitado, y luego invirtiendo un (1) mes más para realizar efectivamente el pago luego de haber retirado los cheques, lo cual conlleva a la Administración a un estado de mora en su condición de acreedor”.
Que “… no es justificable que por el retardo de la misma Administración Tributaria, que por lo demás es considerable (más de tres (3) meses) en autorizar para disponer de las cantidades que se encontraban en las cuentas bancarias del Mercantil C.A. Banco Universal y de Bolívar Banco, y un (1) mes más para realizar efectivamente el pago del tributo, nuestra representada tenga que cumplir con los intereses moratorios y las multas por el supuesto retardo y pago extemporáneo, cuando lo cierto es que la mora atribuible al acreedor excluye la posible indemnización por parte del deudor”.
II. Nulidad de la Resolución identificada con las siglas y los Números SNAT/INTI/GRTI/RCA/DR/CS/2008-002589, por incurrir en un falso supuesto de hecho al imponerle a nuestra representada la sanción de multa de 5 U.T. por el supuesto incumplimiento del deber formal de presentar la declaración sucesoral fuera del lapso establecido en la Ley de Sucesiones”.
Que “El acto administrativo contenido en la Resolución está viciado de ilegalidad, al pretender cobrarle a nuestra representada una multa de cinco (5) Unidades Tributarias (U.T.) por el supuesto incumplimiento del deber formal de presentar la declaración sucesoral fuera del lapso establecido en el articulo 27 la Ley de Sucesiones, el cual consiste en ciento ochenta (180) días hábiles contados a partir de la fecha de apertura de la sucesión, cuando lo cierto es que nuestra representada presentó dentro del mencionado lapso la declaración sucesoral”.
Que “…la Administración Tributaria incurrió en un error al señalar que nuestra representada presentó la declaración fuera del plazo, pues la Sucesión presentó la declaración sucesoral dentro del plazo legal establecido, es decir en fecha 11 de marzo de 2008, mediante el formulario para autoliquidación de impuesto sobre sucesiones, forma 32, número 0043366, la cual fue recibida mediante acta de recepción emanada de la mencionada División identificada bajo los números y las siglas RCA/DR/CS/2008/48243, y se le asignó el expediente número 080441”.
Que “…es evidente señalar que nuestra representada no incurrió en ningún incumplimiento de un deber formal, pues presentó la declaración sucesoral dentro del plazo establecido por la ley, es decir dentro del lapso de ciento ochenta (180) días hábiles contados a partir de la fecha de la muerte del causante, y así lo reconoce expresamente la Administración en la Resolución, cuando señala que la fecha de vencimiento para presentar la declaración era el día 11 de marzo de 2008, fecha en la cual nuestra representada presentó la declaración, como se evidencia del acta de recepción emanada de la División de Sucesiones del SENIAT identificada bajo los números y siglas RCA/DR/CS72008/48243.
Que “…debemos concluir que la administración Tributaria incurrió en falso supuesto de hecho, al imponerle a nuestra representada una multa por la cantidad de ciento quince bolívares fuertes con cero céntimos (Bs.F 115,00) por presentar la declaración supuestamente de manera extemporánea”.
Que “El falso supuesto es el vicio que afecta el elemento ‘causa’ del acto administrativo, cuando éste sea dictado con base a realidades fácticas inexistentes o mal apreciadas (error de hecho) o bien mediando una errada interpretación del derecho aplicable para la solución del caso en concreto (error de derecho), el cual trae como consecuencia la nulidad del acto que lo contenga”.
Que “… el falso supuesto de hecho se hace patente en el Presente caso, al haber la Administración Tributaria imputado a nuestra representada la presentación extemporánea de la declaración sucesoral, cuando nuestra representada presentó dicha declaración dentro del lapso legal establecido, como quedó plenamente demostrado de los argumentos anteriormente expuestos”.
Que “…observamos que el acto administrativo contenido en la Resolución identificada con las siglas y los números SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2009-000910 se encuentra afectado del vicio del falso supuesto por error de hecho, lo cual acarrea su nulidad absoluta, de conformidad con lo establecidote los artículos 19 y 20 de la ley Organica de Procedimientos Administrativos”. (Resaltado propio de la cita).
IV
ALEGATOS DE LA REPRESENTACIÓN JUDICIAL DE LA REPÚBLICA
Visto lo expuesto por el apoderado de la recurrente, así como el Acto Administrativo impugnado, la Representación Fiscal expresa:
Que “En el presente caso, nos encontramos con la impugnación de sanciones impuestas por la comisión de ilícitos materiales, vale decir, vinculado con la omisión y retraso del pago del tributo, tal como lo señala el artículo 109 del Código Orgánico Tributario, sancionables con multa de tipo fijo, la primera atenuada, de diez por ciento (10 %) del tributo omitido, según el articulo 175; y la segunda, equivalente al 1%, según el articulo 110 del Código Orgánico Tributario. Asimismo, con la impugnación de la sanción impuesta conforme al numeral 3° del artículo 103 del mismo Código, cinco (5) Unidades Tributarias, por ilícito formal, previsto en el literal ‘e’, numeral 1° del artículo 145 eiusdem, a saber, presentar las declaraciones fuera de plazo”.
Que “Las multas impuestas por la Administración Tributaria en el caso de autos son procedentes en virtud de lo siguiente: Conforme al artículo 27 de la Ley de Impuesto Sobre Sucesiones, Donaciones y Demás Ramos Conexos, la declaración sucesoral debe presentarse dentro de los ciento ochenta (180) días siguientes a la apertura de la sucesión. Conforme al artículo 41 del Código Orgánico Tributario el pago de los tributos debe efectuarse en la misma fecha en que deba presentarse la correspondiente declaración, salvo que la Ley o su reglamentación establezcan los contrario, lo cual no sucede en el presente caso; y todo pago realizado fuera de dicha fecha es extemporáneo, generando intereses moratorios, conforme a articulo 66 del citado Código. Conforme al artículo 46 del Código Orgánico Tributario, las prorrogas y demás facilidades para el pago de obligaciones no vencidas, pondrán ser acordadas con carácter excepcional en casos particulares, debiendo los interesados presentar solicitud al menos quince (15) días hábiles antes del vencimiento del plazo para el pago. Finalmente, conforme a los artículos 5 y 42 de la Ley Organica de Procedimientos Administrativos, la Administración Pública deberá resolver toda solicitud que se le formule, y que no requiera sustanciación, dentro de los veinte (20) días hábiles siguientes de realizada la solicitud”. (Resaltado propio de la cita).
Que “En el presente caso, la fecha de apertura de la sucesión fue el día 23-06-2007, razón por la que el vencimiento del plazo para declarar y pagar el impuesto Sobre Sucesiones Donaciones y Demás Ramos Conexos rancia el 11-03-2008”. (Resaltado propio de la cita).
Que, “La recurrente, contrario a lo dispuesto en el articulo 46 del Código Orgánico Tributario, que exige realizar la solicitud quince (15) días hábiles antes del vencimiento del plazo para el pago solicito en la fecha del vencimiento del plazo para declarar y pagar, es decir, el 11-03-2008, autorización para vender activos de la sucesión con el objeto de honrar el pago del tributo. (Resaltado propio de la cita).
Que “La recurrente, contrario a lo dispuesto en el articulo 27 de la Ley de Impuesto Sobre Sucesiones, Donaciones y Demás Ramas Conexos, presentó la declaración sucesoral, en fecha 07-04-2008,vale decir, vencidos los ciento ochenta (180) días siguientes a la apertura de la sucesión”. (Resaltado propio de la cita).
Que “La Administración Tributaria, en fecha 05 de mayo de 2008, emite las Resoluciones SNAT/INTI/GRTI/RCA/DR/CS/2007-11 y SNTA/INTI/GRTI/RCA/DR/CS/2007-112, mediante las cuales, da respuesta a la solicitud de fecha 11-03-2008, notificándolas en fecha 09 de junio de 2008, vale decir, fuera del plazo establecido en la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, no es menos cierto que aun cuando hubiese dado respuesta al día hábil siguiente de dicha solicitud, ya el contribuyente se encontraba en mora toda vez que el plazo para declarar y pagar había vencido en fecha 11-03-2008, configurándose a partir del día 12/03/2008, día hábil siguiente, los ilícitos materiales, vinculados con la omisión y retraso del pago del tributo, previstos en el articulo 109 y 110 del Código Orgánico Tributario; así como el ilícito formal, previsto en el literal “e”, numeral 1° del articulo 145 eiusdem. (Resaltado propio de la cita).
Que “…, de existir mora del acreedor como alega la recurrente, en el otorgamiento de la autorización para movilizar activos de la secesión, la misma en nada incide en la configuración de los ilícitos sancionados; y así solicito sea declarado por ese Tribunal.”. (Resaltado propio de la cita).
V
MOTIVACIONES PARA DECIDIR
Este Tribunal deduce de la lectura del Acto Administrativo impugnado y de los argumentos expuestos por la Representación Judicial de la contribuyente y del Fisco Nacional, que la presente controversia, se centra en dilucidar si procede o no la nulidad de la resolución administrativa impugnada por:
I. Vicio en la causa (falso supuesto).
Este Órgano Jurisdiccional, antes de pronunciarse sobre los puntos alegados por la recurrente con referencia al vicio en la causa, resulta oportuno destacar, que este Tribunal es del criterio que el vicio de falso supuesto (vicio en la causa) puede configurarse tanto desde el punto de vista de los hechos como del derecho y que afecta lo que la doctrina ha considerado llamar “Teoría Integral de la Causa”, la cual consiste en agrupar todos los elementos de forma y fondo del acto administrativo de manera coherente y precisa conforme a la norma, y analiza la manera en la cual los hechos fijados en el procedimiento se enmarcan dentro de la normativa legal aplicable al caso concreto, para atribuir a tales hechos una consecuencia jurídica acorde con el fin de la misma.
Las modalidades del vicio de falso supuesto de acuerdo a la doctrina, son las siguientes:
a) La ausencia total y absoluta de hechos: La Administración fundamenta su decisión en hechos que nunca ocurrieron. Es decir, la Administración en el procedimiento administrativo de formación del acto no logró demostrar o probar la existencia de los hechos que legitiman el ejercicio de su potestad. Es posible que los hechos hayan sucedido en la realidad, el problema está en que si el autor del acto no los lleva al expediente por los medios de pruebas pertinentes, esos hechos NO TENDRÁN NINGÚN VALOR JURÍDICO, a los efectos de constituir la causa del acto dictado. (Resaltado nuestro).
b) Error en la apreciación y calificación de los hechos: Aquí los hechos invocados por la Administración no se corresponden con los previstos en el supuesto de la norma que consagra el poder jurídico de actuación. Los hechos existen, figuran en el expediente, pero la Administración incurre en una errónea apreciación y calificación de los mismos (falso supuesto stricto sensu). (Resaltado nuestro).
c) Tergiversación en la interpretación de los hechos: El error en la apreciación y calificación de los hechos tiene una modalidad extrema, que puede implicar al mismo tiempo, un uso desviado de la potestad conferida por Ley. Se trata de la tergiversación en la interpretación y calificación de los hechos ocurridos, para forzar la aplicación de una norma. (Resaltado nuestro). (Tomado de: Teoría de las Nulidades en el Derecho Administrativo. Editorial Jurídica ALVA, S.R.L. Caracas, 2001).
Al respecto, este Tribunal acoge el criterio pacífico y reiterado establecido por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en Sentencia Nº 00190, (caso: VENEVALORES Casa de Bolsa, C.A., Vs Superintendencia Nacional de Valores) de fecha 24 de febrero de 2016, con ponencia del Magistrado Marco Antonio Medina Salas, en la cual se dispuso con relación al falso supuesto lo siguiente:
“(…) Es conveniente reiterar que el falso supuesto se configura cuando la Administración al dictar un determinado acto administrativo fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o que ocurrieron de manera distinta a la apreciación efectuada por el órgano administrativo, verificándose de esta forma el denominado falso supuesto de hecho; igualmente, cuando los hechos que sirven de fundamento a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al emitir su pronunciamiento los subsume en una norma errónea o inexistente en el derecho positivo, se materializa el falso supuesto de derecho. Por tal virtud, dicho vicio -en sus dos (2) manifestaciones- afecta la causa de la decisión administrativa, lo que acarrea su nulidad (vid. Sentencia de esta Sala número 141 del 2 de febrero de 2011)…”. (Resaltado nuestro).
Teniendo pues clara la definición del vicio de falso supuesto, el operador jurídico que analiza la norma debe, entonces, estudiar cuidadosamente si los hechos objeto de la controversia y el derecho aplicado a los mismos fueron adecuados correctamente, para verificar que ninguno de estos vicios de falso supuesto se haya originado al momento en que la Administración manifestó su voluntad por medio del acto administrativo recurrido.
En el caso de autos, la accionante alegó en su recurso contencioso tributario, la nulidad de la Resolución Administrativa impugnada debido a que “El acto administrativo en la Resolución está viciado por ilegalidad, al pretender cobrarle a nuestra representada intereses moratorios y multa por la supuesta omisión y el supuesto retardo del pago del tributo correspondiente a la Sucesión, cuando lo cierto es que ese pago estaba sujeto a que la misma Administración Tributaria le autorizara a la Sucesión, la movilización de las cuentas corrientes números 0150-0508-43-0300000002 y 1021-49160-8 de Bolívar Banco y Mercantil. C.A., Banco Universal respectivamente, las cuales forman parte del activo hereditario declarado, puesto que nuestra representada solo (sic) contaba con los recursos suficientes para proceder a pagar la totalidad del impuesto de las referidas cuentas bancarias”..
Entre otras cosas, revisadas las actas procesales, observa este Órgano Jurisdiccional, que la Administración Tributaria en la Resolución Administrativa impugnada específicamente en el folio veintisiete (27) de la pieza N° 1 del expediente judicial expresa que: “…, esta Alzada Administrativa observa que la fecha de apertura de la sucesión fue el día 23-06-2007, que en fecha 07-04-2008 la sucesión presentó la Declaración Primitiva de Herencia y el día 11-03-2008 presentaron escrito solicitando autorización para vender haberes de la sucesión a los fines de cancelar el impuesto de Ley, verificándose que tal solicitud se realizó el mismo día en que vencía el plazo para declarar y pagar el impuesto en cuestión.”.
Visto lo anterior, se evidencia que la Administración Tributaria procedió a aplicar intereses moratorios a cargo de la referida sucesión por haber incumplido con el pago oportuno del tributo previsto en la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y Demás Ramos Conexos, cuyo artículo 27 es del tenor siguiente:
“Artículo 27: A los fines de la liquidación del impuesto, los herederos y legatarios, o uno cualquiera de ellos, deberán presentar dentro de los ciento ochenta (180) días siguientes a la apertura de la sucesión una declaración jurada del patrimonio gravado conforme a la presente Ley.” (Resaltado propio de la cita).
Conforme al texto normativo supra indicado, resulta oportuno realizar una referencia cronológica de la oportunidad en que debió pagarse el impuesto sobre sucesiones, donaciones y demás ramos conexos tomando en consideración la solicitud de movilización de las cuentas corrientes, las cuales formaban parte del activo hereditario declarado.
SUCESIÓN LUCÍA BADARACCO DE VEGAS
Hecho Imponible Fecha de fallecimiento del causante: 23/06/2007
Fecha de la Declaración Sucesoral 11/03/2008
Fecha de Solicitud de Autorización para Movilizar los Haberes de la Sucesión 11/03/2008
Fecha de la Declaración Sustitutiva o Complementaria de Herencia 07/04/2008
Del análisis de las referencias cronológicas de los hechos se puede apreciar que para el momento de la solicitud de autorización para movilizar los haberes, faltaban menos de quince (15) días para que venciera el lapso para realizar la declaración sucesoral, lo cual contraría el precepto normativo del artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis, y el cual dispone lo siguiente:
“Artículo 46. Las prórrogas y demás facilidades para el pago de obligaciones no vencidas, podrán ser acordadas con carácter excepcional en casos particulares.
A tal fin, los interesados deberán presentar solicitud al menos quince (15) días hábiles antes del vencimiento del plazo para el pago y sólo podrán ser concedidas cuando a juicio de la Administración Tributaria se justifiquen las causas que impiden el cumplimiento normal de la obligación.”. (Negrillas propias de la cita y subrayado nuestro).
(…Omissis…)
A mayor abundamiento, en vista de que la parte accionante alega la no procedencia de los intereses moratorios, arguyendo que el supuesto retardo en el pago del tributo se originó debido a que el pago estaba sujeto a que la Administración Tributaria autorizara a la sucesión el movimiento de las cuentas corrientes del causante, para realizar el pago, esta juzgadora trae a colación el criterio pacífico y reiterado de nuestro Máximo Tribunal de Justicia en Sentencia N° 00587 emanada en fecha 11 de mayo de 2011 de la Sala Político Administrativa (Caso: CITIBANK, N.A.), y en la cual se establece lo siguiente:
“Ahora bien, la Sala Constitucional de este Máximo Tribunal en sentencia Nro. 191 de fecha 9 de marzo de 2009, caso: Pfizer de Venezuela, C.A., fijó el criterio a seguir para el cálculo de los referidos intereses, diferenciando los regulados en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994 a los establecidos en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario de 2001, tal como sigue:
‘(…) En lo concerniente a los intereses moratorios acaecidos desde el mes de septiembre de 2001 al 17 octubre del mismo año, esta Sala advierte que la decisión de la Sala Político Administrativa de aplicar el criterio sostenido en la sentencia N° 1.490 del 13 de julio de 2007 (caso: Telcel, C.A), resultó ajustado a derecho, ya que para el momento en que se generó el hecho imponible de la obligación tributaria principal (impuesto sobre patente de industria y comercio) se encontraba vigente el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, lo que implicaba que los intereses moratorios -acaecidos en esos ejercicios fiscales- se exigirían una vez que el respectivo reparo formulado por la Administración Tributaria adquiriese firmeza, bien por no haber sido impugnado o por haberse decidido y quedado definitivamente firmes las decisiones dictadas con ocasión de los recursos interpuestos y no inmediatamente después del vencimiento para el pago.
Ahora bien, por lo que respecta a los intereses moratorios correspondientes al período que va entre el 18 octubre de 2001 y noviembre de 2003, esta Sala Constitucional aprecia, que para dichos períodos fiscales se encontraba en vigencia el Código Orgánico Tributario publicado en la Gaceta Oficial N° 37.305 del 17 de octubre de 2001, el cual prevé en su artículo 343 (Disposiciones Finales) que las normas vinculadas con los intereses moratorios resultaban aplicables a partir del día siguiente de la publicación del Código.
Al respecto, observa esta Sala Constitucional que dentro de los diversos cambios suscitados con la entrada en vigencia del Código Orgánico Tributario de 2001, se encuentra el aspecto vinculado a los intereses moratorios, estableciéndose una nueva regulación (artículo 66) la cual difiere en gran medida de lo pautado en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994 y con ello del criterio jurisprudencial sostenido por esta Sala sobre los intereses moratorios surgidos durante los períodos fiscales regidos bajo la vigencia de este último Código. Por lo tanto, siendo ello así y no existiendo una similitud entre las disposiciones que regulan la figura de los intereses moratorios bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994 y del Código Orgánico Tributario de 2001 que hagan presumir a esta Sala que se encuentra en presencia de un acto reeditado del órgano legislativo, este órgano jurisdiccional estima que la Sala Político Administrativa incurrió en un error al pretender extender los efectos de la interpretación realizada por esta Sala Constitucional del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, a los intereses moratorios de las obligaciones tributarias surgidas en los períodos fiscales regidos por el Código Orgánico Tributario actual, vigente desde el 17 de octubre de 2001. (…)”. (Resaltado de esta Sala).
Con base en la interpretación antes transcrita, esta Sala observa que en el caso bajo estudio los intereses moratorios determinados por la Administración Tributaria, corresponden al tiempo transcurrido desde la fecha de vencimiento del plazo fijado para el pago de la obligación tributaria hasta la fecha en que efectivamente se canceló el impuesto como aceptación del reparo, por lo que resulta aplicable lo dispuesto en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario 2001, cuyo texto dispone lo siguiente:
‘Artículo 66.- La falta de pago de la obligación tributaria dentro del plazo establecido hace surgir, de pleno derecho y sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria, la obligación de pagar intereses moratorios desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda, equivalentes a uno punto dos veces la tasa activa bancaria aplicable, respectivamente, por cada uno de los períodos en que dichas tasas estuvieron vigentes. (…)’.
De la norma antes transcrita se puede advertir que basta el incumplimiento en el pago de la obligación principal, para considerar que se han causado los intereses moratorios, siempre y cuando la falta de pago ocurra dentro del término fijado por el texto normativo respectivo el cual dispone, además, que la obligación surge “sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria”.
Por lo tanto, el vencimiento del plazo como elemento y oportunidad de la exigibilidad de la deuda tributaria concreta la causación de los intereses moratorios, independientemente de los recursos administrativos o judiciales interpuestos, pues éstos inciden sobre los efectos (ejecutividad y ejecutoriedad) del acto de determinación de la obligación tributaria y no sobre la situación jurídica acaecida.
De conformidad con lo establecido en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario de 2001, los intereses moratorios se causan desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda.”. (Negrillas propias de la cita y subrayado nuestro).
En resumidas cuentas, al comprobarse en el caso bajo análisis los requisitos para la existencia de la mora tributaria que se causó durante los períodos en los que se encontraba vigente el Código Orgánico Tributario de 2001, tales como: la manifestación de un retardo en el cumplimiento de una obligación y la liquidez y exigibilidad de dicha obligación de pagar el tributo correspondiente a la sucesión por la contribuyente, los intereses moratorios comienzan a computarse luego del vencimiento establecido para la autoliquidación y pago de la declaración de los tributos, en este caso, el de ciento ochenta (180) días establecidos en el artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones Donaciones y Demás Ramos Conexos; por tal razón este Órgano Jurisdiccional desestima la pretensión formulada por la representación judicial de la contribuyente con respecto a que la Resolución Administrativa recurrida adolece del vicio de falso supuesto de derecho al imputarle a la recurrente el retardo del pago del tributo omitido. Así se declara.
En cuanto al último aspecto controvertido, concerniente a si resulta procedente o no la nulidad del Acto Administrativo impugnado por incurrir en el vicio de Falso Supuesto de Hecho, toda vez que la accionante manifiesta en su Escrito Recursivo, específicamente en el folio trece (13) de la Pieza N° 1 del expediente judicial, lo siguiente: “El acto administrativo contenido en la Resolución está viciado de ilegalidad, al pretender cobrarle a nuestra representada una multa de cinco (5) Unidades Tributarias (U.T.) por el supuesto incumplimiento del deber formal de presentar la declaración sucesoral fuera del lapso establecido en el articulo 27 la Ley de Sucesiones, el cual consiste en ciento ochenta (180) días hábiles contados a partir de la fecha de apertura de la sucesión, cuando lo cierto es que nuestra representada presentó dentro del mencionado lapso la declaración sucesoral”, es importante destacar que este Tribunal es del criterio mencionado ut supra referente al vicio de falso supuesto (vicio en la causa), destacando nuevamente que éste puede configurarse tanto desde el punto de vista de los hechos como del derecho y que afecta lo que la doctrina ha considerado llamar “Teoría Integral de la Causa”.
Dentro de esta perspectiva este Órgano Jurisdiccional al verificar en las actas procesales que corren insertas en el expediente judicial, comprueba que efectivamente la Administración Tributaria, en la Resolución Administrativa impugnada específicamente en el folio veintitrés (23) de la pieza N° 1, en los fundamentos del acto recurrido, indican que: “…la declaración de herencia fue presentada el día 07/04/2008, siendo la apertura de la sucesión el día 23/06/2007, venciéndose el plazo para la presentación el día 11/03/2008, tal y como está establecido en el artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás ramos conexos en concordancia con el artículo 10 (numeral 2) del Código Orgánico Tributario,”. (Resaltado propio de la cita y subrayado nuestro).
Dentro de este orden de ideas, vista las consideraciones anteriores, quien aquí decide verificó que en el expediente administrativo corre inserta la declaración primitiva realizada en fecha 03 de marzo de 2008, desde el folio ciento treinta y tres (133) hasta el folio ciento cuarenta (140) de la pieza N° 1, del expediente judicial y la declaración sustitutiva realizada en fecha 07 de abril de 2008, que corre inserta desde el folio noventa y uno (91) hasta el folio noventa y ocho (98) de la pieza N° 2.
De este modo, debe señalarse que, el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en su portal web www.noticias.seniat.gob.ve en la sección de impuesto sobre la renta, específicamente en lo concerniente a sucesiones, indica que la declaración sustitutiva es realizada por el contribuyente ante el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), con la finalidad de corregir cualquier tipo de error que contenga la declaración originaria, y dicha corrección puede ser realizada por cualquier persona bien sea Natural o Jurídica y debe ser efectuada dentro de los 12 meses siguientes a la declaración originaria.
Por consiguiente, aprecia este Órgano Jurisdiccional que la sucesión presentó la declaración originaria en fecha 11 de marzo de 2008, día en el cual vencía el plazo de 180 días establecidos en el artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás ramos conexos, tal y como consta de la copia de la declaración, la cual cursa en el folio y pieza del expediente judicial identificado anteriormente, por lo que la declaración fue presentada dentro del plazo legal establecido, es decir, que visto que la Administración Tributaria tomó como fecha de la declaración sucesoral la de la declaración sustitutiva y no la originaria se declara procedente el vicio de falso supuesto de hecho que a tal efecto alegara la representación judicial de la recurrente. Así se declara.
VI
DECISIÓN
Con fundamento en la motivación anterior, este Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia en nombre de la República Bolivariana de Venezuela y por autoridad de la Ley declara PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la accionante, contra el Acto Administrativo de efectos particulares contenido en la Resolución N° SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2009-000910, de fecha 21 de mayo de 2009, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual se declaró sin lugar el recurso jerárquico interpuesto por la hoy recurrente, y en consecuencia:
1. Se ANULA PARCIALMENTE la Resolución supra indicada, en los términos expuestos en la presente decisión.
2. Se ORDENA dar cumplimiento a lo establecido en el artículo 287 Código Orgánico Tributario.
Publíquese, regístrese y notifíquese a la Procuraduría General de la República, de conformidad con lo previsto en el artículo 98 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República. De igual forma notifíquese al Fiscal General de la República, a la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y a la contribuyente, de conformidad con lo establecido en el parágrafo primero del artículo 284 del Código Orgánico Tributario.
Se advierte a las partes que de conformidad con el único aparte del artículo 285 del Código Orgánico Tributario y el criterio sostenido por nuestro máximo Tribunal de Justicia en la Sentencia Nº 01658 de la Sala Político-Administrativa de fecha 10 de diciembre de 2014, caso: Plusmetal Construcciones de Acero, C.A., esta sentencia admite apelación, por cuanto el quantum de la causa excede de quinientas (500) unidades tributarias.
Dada, firmada y sellada, en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario, en la ciudad de Caracas, a los diecisiete (17) días del mes de octubre del año dos mil diecisiete (2017).
Años 207º de la Independencia y 158º de la Federación.
LA JUEZ,
Ruth Isis Joubi Saghir LA SECRETARIA,
María José Herrera Machado
En el día de despacho de hoy diesiciete (17) del mes de octubre de dos mil diecisiete (2017), siendo las once de la mañana (11:00 am), se publicó la anterior sentencia.
LA SECRETARIA,
María José Herrera Machado
Asunto: AP41-U-2009-000416
RIJS/MJHM/wrr.-
