REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
Caracas, 29 de Noviembre de 2017.
207º y 158º
ASUNTO: AP41-U-2010-000494. SENTENCIA Nº 1.774.-
Vistos, con informes de las partes.
En fecha veintinueve (29) de Septiembre de 2010, el ciudadano Virgilio Briceño, titular de la cédula de identidad Nº 2.146.017 e inscrito en el INPREABOGADO bajo el Nº 9.162, actuando en su carácter de Apoderado Judicial del “INSTITUTO HISPANO DE INFORMÁTICA I.H.I., C.A.”, inscrita en el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del entonces Distrito Federal (hoy Distrito Capital) y Estado Miranda en fecha ocho (8) de Diciembre de 1989, bajo el Nº 54, Tomo 78-A-Sgdo., reformados sus estatutos sociales según acta de Asamblea General Extraordinaria de Accionistas celebrada el veintitrés (23) de Julio de 1.993, registrada ante el Registro Mercantil Cuarto de la Circunscripción Judicial del entonces Distrito Federal (hoy Distrito Capital) y Estado Miranda en fecha cinco (5) de Noviembre de 1993, bajo el Nº 61, Tomo 6-A-4to., Aportante INCES bajo el Nº 905964, interpuso Recurso Contencioso Tributario contra la Orden Nº 0092-10-25 de fecha doce (12) de Mayo de 2010, emanada de la Presidencia del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) y notificada mediante Oficio Nº 210.000.250-241 de fecha diecinueve (19) de Julio de 2009, emanado de la Consultoría Jurídica del INCES, el veintiséis (26) de Agosto de 2010, mediante la cual se declaró Sin Lugar el Recurso Jerárquico ejercido el tres (3) de Agosto de 2004, contra la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo Nº 4033 de fecha ocho (8) de Junio de 2004, emanada de la Gerencia General del entonces Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), notificada el siete (7) de Julio de 2004, por montos de Bs. 4.718.625,00 (Aportes del 2%), Bs. 45.372,00 (Aportes del ½%), y Bs. 6.379.503,00 (Multa), todo lo cual asciende a la cantidad de Bs. 11.143.500,00 actualmente equivalente a Bs. 11.143,50 en virtud de la reconversión monetaria que entró en vigencia el primero (01) de Enero de 2008, según el Decreto con rango, valor y fuerza de Ley de Reconversión Monetaria N° 5229, publicado en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 38.638 del seis (06) de Marzo de 2007.
Proveniente de la distribución efectuada el veintinueve (29) de Septiembre de 2010, por la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, se le dio entrada a dicho Recurso bajo el Asunto Nº AP41-U-2010-000494 mediante auto de fecha cuatro (04) de Octubre de 2010, ordenándose librar oficio de citación y boletas de notificación a las partes, así como también solicitar el envío del respectivo expediente administrativo.
La representación judicial de la recurrente, mediante diligencia presentada el veintiuno (21) de Octubre de 2010, consignó a los autos copia certificada de los estatutos sociales de su representada. Posteriormente en fecha catorce (14) de Febrero de 2011, la ciudadana Maribel Josefina Castillo, titular de la cédula de identidad Nº 10.819.223 e inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nº 59.533, actuando en su carácter de Apoderada Judicial del INCES, consignó copia certificada del expediente administrativo de la causa.
Estando las partes a derecho y observando el cumplimiento de los extremos procesales pertinentes, se admitió dicho recurso mediante sentencia interlocutoria Nº 22/2011 de fecha veinticuatro (24) de Febrero de 2011, ordenándose su tramitación y sustanciación correspondiente.
Vencido el quince (15) de Marzo de 2011 el lapso de promoción de pruebas, se dejó constancia por auto de fecha dieciséis (16) de Marzo de 2011, que ambas partes promovieron el once (11) de Marzo de 2011 pruebas documentales (recurrente e INCES) y Exhibición de documentos (solo la recurrente), siendo admitidas mediante sentencias interlocutorias Nos. 33/2011 y 34/2011 respectivamente, ambas de fecha veintitrés (23) de Marzo de 2011, librándose para está última el correspondiente oficio Nº 117/11.
Venciendo en fecha veintiséis (26) de Abril de 2011 el lapso de evacuación de pruebas, se fijó la oportunidad de informes la cual se celebró el diecisiete (17) de Mayo de 2011, compareciendo ambas partes a consignar conclusiones escritas las cuales fueron agregadas a los autos, y el veintisiete (27) de Mayo de 2011 la recurrente presentó escrito de observaciones a los informes de la parte contraria, quedando la causa Vista para sentencia por auto de fecha treinta y uno (31) de Mayo de 2011.
Siendo la oportunidad procesal correspondiente para dictar sentencia, este Órgano Jurisdiccional procede a ello previa exposición de las consideraciones siguientes:
- I -
A N T E C E D E N T E S
El ciudadano Johan Galíndez, titular de la cédula de identidad Nº 5.426.075, Fiscal de Cotizaciones I, código de empleado Nº 25.653 del entonces Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) actualmente Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), procedió a verificar los pagos de las contribuciones especiales que se generan de conformidad con la Ley que rige la materia, para los períodos comprendidos entre el primer (1er) trimestre del año 1997 hasta el cuarto (4º) trimestre de 2002, levantando para ello Acta de Reparo Nº 046433/34 en fecha diecinueve (19) de Mayo de 2003, por las cantidades de Bs. 4.718.625,00 (Aportes del 2%) y Bs. 45.372,00 (Aportes del ½%).
La recurrente presentó en fecha dieciocho (18) de Junio de 2.003, los descargos en contra del acta de reparo los cuales fueron declarados improcedentes mediante la Resolución Culminatoria del Sumario Nº 4.033 de fecha ocho (8) de Junio de 2004, por montos de Bs. 4.718.625,00 (Aportes del 2%), Bs. 45.372,00 (Aportes del ½%), y Bs. 6.379.503,00 (Multa), todo lo cual asciende a la cantidad de Bs. 11.143.500,00 actualmente equivalente a Bs. 11.143,50 en virtud de la reconversión monetaria; y no estando conforme con tal decisión ejerció recurso jerárquico el tres (3) de Agosto de 2004, el cual fue declarado Sin Lugar mediante Orden Nº 0092-10-25 de fecha doce (12) de Mayo de 2010, emanada de la Presidencia del INCES y notificada mediante Oficio Nº 210.000.250-241 de fecha diecinueve (19) de Julio de 2009, emanado de la Consultoría Jurídica del INCES.
Inconforme aún con tal decisión administrativa, la recurrente “INSTITUTO HISPANO DE INFORMÁTICA I.H.I., C.A.”, interpone el correspondiente recurso contencioso tributario objeto de análisis y decisión, alegando a su favor que, los servicios educativos por ella prestados no pueden calificarse de actividad industrial ni comercial, a la luz de lo dispuesto en los artículos 102 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, 19 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, 12 de la ley de Impuesto Sobre la Renta, 3º de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales y 2º de la Ley Orgánica de Educación; y que por tanto no pueden ser subsumidos en los supuestos previstos en los ordinales 1º y 2º del artículo 10 de la Ley del INCE; y que al no existir el hecho imponible in comento, no nace la obligación tributaria a cargo de la recurrente, quien a su decir, no está obligada a pagar ni a retener suma alguna relacionada con la Ley del INCE.
Que no es un establecimiento industrial, ni comercial, pero a todo evento señala, que usualmente ha tenido menos de cinco trabajadores; destaca que la ciudadana Clelia Morera de Mendoza, titular de la cédula de identidad Nº 81.373.468 es administradora propietaria del 50% de las acciones, y percibe una remuneración mensual que no puede considerarse salario, porque ella no presta servicios por cuenta ajena, sino que su labor es una gestión de sus propios intereses, por tanto concluye, actúa en función patronal, y que en el supuesto de considerarse a la recurrente como aportante de las contribuciones adversadas, la obligación solo existiría durante los meses en que ocupó cinco (5) o mas trabajadores, excluyendo a la Administradora.
Afirma que el acto administrativo impugnado no se pronunció sobre las diversas defensas opuestas en el recurso jerárquico, ni sobre la inexistencia de la obligación tributaria, ni sobre los vicios del acto administrativo, ni sobre el principio de confianza legítima, violentando a su modo de ver, los artículos 9 y 18, numeral 5 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos; y que por tanto adolece de vicios en la base legal y en la causa.
Finalmente la recurrente invoca la expectativa legítima de que el hoy INCES continúe aplicando su propia doctrina en relación con los establecimientos educativos que aduce le favorece, y que en caso contrario la aplique a futuro conforme el artículo 11 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. Los argumentos antes expuestos fueron ratificados en su escrito de Informes.
Por su parte la ciudadana Maribel Josefina Castillo Hernández, titular de la cédula de identidad Nº 10.819.223 e inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nº 59.533, actuando en su carácter de apoderada judicial del INCES, en la oportunidad de informes, manifestó que atendiendo al petitorio de la recurrente, deben analizarse tres (3) hechos jurídicos vinculantes, a saber, el primero de ellos referido al objeto social, en segundo lugar si esa actividad se subsume en las normas del Código de Comercio y por último lo que ha señalado la jurisprudencia de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia.
Con respecto al primero de los requisitos por ella mencionados, transcribe el artículo 2 del los estatutos sociales de la recurrente, la cual es una compañía anónima, y a su modo de ver, “…debe reputarse como sociedad de comercio que adquiere tal carácter con su inscripción en el Registro de Comercio, fijación y publicación (artículo 211 y siguientes del Código de Comercio) porque no encuadra dentro de la excepción de las agrícolas y pecuarias”.
En cuanto al segundo de los requisitos, destaca que al no encontrarnos frente a una profesión liberal y al ser la recurrente una compañía anónima, todos sus actos son de naturaleza comercial, conforme los artículos 3, 10 y 200 del Código de Comercio y por tanto concluye, es aportante de las contribuciones previstas en el artículo 10 de la Ley que rige al Instituto.
Y con respecto al tercer requisito por ella señalado, aduce a su favor el criterio contenido en la sentencia Nº 00548 publicada en fecha nueve (9) de Junio de 2010, caso: Instituto Loscher Ebbingaus C.A., emanada de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, que estima, explana la misma situación jurídica del caso bajo análisis, solicitando en consecuencia sea desechado el alegato esgrimido por la recurrente en cuanto a ese respecto, declarado sin lugar el recurso contencioso tributario, y que en caso contrario sea eximida de las costas procesales.
La recurrente procedió a observar, los informes de su contra parte, y en este sentido, luego de ratificar los argumentos del escrito recursivo e informes, entre otras cosas destacó que el INCES no desvirtuó en modo alguno los alegatos esbozados, pues no hizo comentario alguno frente al artículo transcrito referido al objeto de la compañía, señaló que la jurisprudencia invocada no le es aplicable a los períodos investigados, pues ese no era el criterio imperante para la época, y que los hechos contenidos en dicha decisión no son iguales a los relacionados en el caso sub iudice; y que nada dijo respecto a los demás vicios denunciados.
- II -
M O T I V A C I Ó N P A R A D E C I D I R
Planteada la controversia en los términos antes expuestos, este Órgano Jurisdiccional a los fines de resolver el asunto sometido a su estudio, observa primeramente que siendo la oportunidad para dictar sentencia definitiva, advierte que carece de objeto pronunciarse respecto a la solicitud de suspensión de efectos del acto administrativo, toda vez, que las medidas cautelares están dirigidas a asegurar las resultas del juicio. Así se declara.
Ahora bien, en cuanto a la presunta violación del vicio de globalidad y exhaustividad de la decisión administrativa, se observa que la recurrente señala que el INCES al momento de decidir el recurso jerárquico, señala que no se pronunció sobre la naturaleza jurídica de los servicios educativos, en el sentido que el “INSTITUTO HISPANO DE INFORMÁTICA I.H.I., C.A.”, como plantel educativo no es sujeto pasivo de la contribución parafiscal contenida tanto en la Ley del INCE aplicable ratione temporis; a pesar de indicar que las diversas leyes tributarias le han dado un tratamiento favorable a los institutos dedicados a la enseñanza; que es inexistente la obligación tributaria pues no son establecimiento industrial ni comercial, y que en el supuesto que se le considerase como tal, durante la mayor parte del período investigado afirmó tener menos de cinco (5) trabajadores, como lo hubiera podido evidenciar con las facturas del Instituto Venezolano de los Seguros Sociales que dice haber presentado a la fiscalización que indican el número de empleados; que no se pronunció sobre los errores de interpretación del artículo 10 del INCE, y sobre la violación de la base legal y de la causa; y finalmente, que tampoco se pronunció sobre la violación de la confianza legítima.
En base a lo anterior, a los fines de determinar si administración tributaria parafiscal incurrió en la violación del principio de exhaustividad o globalidad de los actos administrativos alegada por la recurrente, este Tribunal considera necesario citar lo establecido en los artículos 62 y 89 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, cuyos textos expresos señalan:
Artículo 62.- “El acto administrativo que decida el asunto resolverá todas las cuestiones que hubieren sido planteadas, tanto inicialmente como durante la tramitación.”
Artículo 89.- “El órgano administrativo deberá resolver todos los asuntos que se sometan a su consideración dentro del ámbito de su competencia o que surjan con motivo del recurso aunque no hayan sido alegados por los interesados.”
Las disposiciones legales transcritas aluden a la obligación que tiene la Administración de resolver todas y cada una de las cuestiones que le hubieren sido planteadas, tanto inicialmente como durante la tramitación del correspondiente procedimiento administrativo. En este orden de ideas, interesa destacar que “dicha omisión [de pronunciamiento respecto de alguna de las cuestiones planteadas] sólo podría conllevar a la anulación del acto administrativo dictado, cuando afecte su contenido, estando el administrador de justicia en el deber de preservar la validez de todo aquello contenido en el acto que resulte independiente; ello, por aplicación del principio de conservación de los actos administrativos, establecido en el artículo 21 [de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos], según el cual, ‘[s]i en los supuestos del artículo precedente, el vicio afectare sólo a una parte del acto administrativo, el resto del mismo, en lo que sea independiente, tendrá plena validez”. (Sentencias de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia Nos. 2583 del 7 de Diciembre de 2004, 42 del 17 de Enero de 2007, 1138 del 28 de Junio de 2007 y 300 del 3 de Marzo de 2011).
Efectuada la lectura de la Orden Nº 0092-10-25 de fecha doce (12) de Mayo de 2010, emanada de la Presidencia del INCES y notificada mediante Oficio Nº 210.000.250-241 de fecha diecinueve (19) de Julio de 2009, emanado de la Consultoría Jurídica del INCES, este Tribunal observa que contrariamente a lo señalado por la recurrente, el ente exactor si analizó la naturaleza jurídica del “INSTITUTO HISPANO DE INFORMÁTICA I.H.I., C.A.” cuando hizo referencia a su objeto, descrito en el Acta de Asamblea General Extraordinaria de Accionistas celebrada el veintitrés (23) de Julio de 1993; igualmente analizó los artículos 10 tanto de la Ley del INCE como de la Ley del INCES aplicables ratione temporis, 133 y 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, numerales 1, 2 y 3 del artículo 3º y 73 del Código Orgánico Tributario aplicable, sobre las cuales afianzó su decisión, por tanto el hecho que la interpretación dada a la referida normativa no sea coincidente, y sea contraria a la sostenida por la recurrente, no implica que haya omitido pronunciamiento del por qué la recurrente fue considerada sujeto pasivo de la referida obligación tributaria, y por tanto existente la misma; tampoco estaba obligada a analizar el resto de las leyes impositivas indicadas en el jerárquico, pues ellas no sirvieron de base al objeto de la controversia, ni tienen aplicación directa al caso.
Por lo que respecta a la falta de pronunciamiento por la presunta inexistencia de la obligación tributaria para los períodos en que la recurrente tuvo menos de cinco (5) empleados, tanto del Informe de Actuación de Recurso Jerárquico (folios 89 y 90), como del acto administrativo impugnado, se desprende que la “empresa no presentó ningún género de pruebas con lo alegado en el Recurso Jerárquico”, por tanto era imposible que el ente exactor emitiese pronunciamiento sobre algo que no consta en el expediente administrativo, y si bien debemos destacar que la recurrente solicitó en estrados la exhibición de facturas del Instituto Venezolano de los Seguros Sociales a que hizo referencia, que avalasen sus afirmaciones y que según dice fueron presentadas anexas al recurso jerárquico, no cumplió con la carga de la prueba de impulsar la notificación del oficio Nº 117/11 del veintitrés de Marzo de 2011 atinente a tal exhibición; adicionalmente, lo que la recurrente considera falta de pronunciamiento sobre los errores de interpretación del mencionado artículo 10 por parte del INCES, no existe, pues una interpretación contraria no implica falta de pronunciamiento.
Refiriéndonos a la falta de pronunciamiento sobre el vicio de violación de la base legal y de la causa del acto administrativo impugnado, ya dijimos que el INCES si hizo mención expresa de la base legal y criterios jurisprudenciales que sirvieron de base para su decisión (Puntos PRIMERO al SEXTO, OCTAVO) por lo que no hubo ausencia de pronunciamiento sobre la base legal ni sobre el vicio en la causa, pues como ya se dejó asentado, no hubo silencio de pruebas.
Finalmente en cuanto a la violación del principio de confianza legítima porque a decir de la recurrente, omitió pronunciamiento sobre una serie de dictámenes emanados del INCE citados en el escrito jerárquico, con la convicción de no ser sujeto pasivo de la tantas veces comentada contribución parafiscal, si bien es cierto que en el acto administrativo impugnado no se hace referencia directa a dichos dictámenes, no es menos cierto que el argumento base, si fue resuelto por el INCES, a través a una interpretación de la norma y la jurisprudencia señaladas en el acto administrativo impugnado (el hecho que sea acertada o no es algo que analizaremos más adelante), no alcanzando tal omisión una relevancia tal que pueda afectar de nulidad el acto; en razón de lo cual, visto todo lo anterior, deviene de obligatoria consecuencia desechar la violación del principio de exhaustividad o globalidad invocado por la recurrente. Así se declara.
Ahora bien, este Tribunal pasa a decidir a continuación el fondo del asunto controvertido, y ante los hechos ya narrados, considera oportuno observar lo preceptuado por el artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), el cual es del siguiente tenor:
“El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, las aportaciones siguientes:
1. Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades.
2. El medio por ciento de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del instituto, con la indicación de la procedencia.
3. Una contribución del Estado equivalente, a un veinte por ciento como mínimo, del montante anual de los aportes señalados en los numerales 1 y 2 de este artículo.
4. Las donaciones y legados de personas naturales o jurídicas, hechas al instituto. (Destaca el Tribunal)
Del análisis de la disposición supra transcrita se observa que el legislador en el texto de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), estableció una contribución a cargo de patronos y de trabajadores, y cuyo sujeto activo es el propio instituto. Esta contribución comprendida dentro de las denominadas contribuciones parafiscales, que son aquellas recabadas por ciertos entes públicos para lograr su financiamiento autónomo, fue establecida en forma diferente según se trate de patronos o de trabajadores.
Así de la norma en referencia se constata la existencia de dos contribuciones parafiscales con sujetos pasivos distintos y alícuotas impositivas diferentes, la primera de ellas, de carácter periódico, a cargo de los patronos de los establecimientos que ejerzan actividades comerciales o industriales y que no pertenezcan a ninguno de los distintos entes político territoriales, cuya base imponible está determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y demás remuneraciones pagadas a los trabajadores, calculada en aplicación de una alícuota impositiva del dos por ciento (2%); la segunda, tiene como sujetos pasivos a los obreros y empleados de tales establecimientos, es fijada tomando como base imponible las utilidades anuales pagadas a dichos trabajadores a las cuales les será aplicable la alícuota del medio por ciento ½%, debiendo ser retenida por el patrono por mandato de la Ley; criterio éste que ya había sido sostenido por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en anteriores oportunidades (caso: Compañía Anónima Fábrica Nacional de Cementos del 5/4/94).
Respecto a la contribución parafiscal consagrada en el numeral 1 del señalado artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, se observa que su base imponible viene determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados por los empleadores a sus trabajadores.
Igualmente debemos señalar que conforme a lo establecido en el artículo 2 de los Estatutos Sociales del “INSTITUTO HISPANO DE INFORMÁTICA I.H.I., C.A.”, según Acta de Asamblea General Extraordinaria de Accionistas celebrada el veintitrés (23) de Julio de 1993, registrada ante el Registro Mercantil Cuarto de la Circunscripción Judicial del entonces Distrito Federal (hoy Distrito Capital) y Estado Miranda en fecha cinco (5) de Noviembre de 1993, bajo el Nº 61, Tomo 6-A-4to., el objeto de la misma es el siguiente:
“La sociedad tiene por objeto realizar actividades educativas de cualquier nivel o modalidad; dictar cursos de cualquier naturaleza relacionados con la Informática; dictar cursos libres sobre materias técnicas, comerciales y de cualquier otra naturaleza; comprar, vender y distribuir artículos, equipos y materiales relacionados con la actividad que realizan o de otra índole, igualmente la sociedad podrá realizar todos los actos, contratos operaciones y negociaciones necesarios y convenientes a su giro, sin limitación alguna, así como cualquier otra actividad de lícito comercio que decida la Asamblea General o la Junta Directiva”.
Debe destacarse que la sentencia Nº 00548 publicada el nueve (9) de Junio de 2010, por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, a que hizo referencia la representación judicial del ente exactor, fue objeto de una solicitud extraordinaria de revisión que fue declarada Ha Lugar por la Sala Constitucional, mediante sentencia Nº 1310 publicada el primero (01) de Agosto de 2011.
Los actos administrativos impugnados en vía jerárquica y luego judicial, sostienen que la recurrente, es sujeto pasivo de las contribuciones establecidas en la Ley del INCE, basándose en que la forma asociativa elegida por aquella para ejercer su actividad es la de una compañía anónima y que por tanto de conformidad con lo previsto con el artículo 200 del Código de Comercio su actividad siempre deberá reputarse como comercial, sin evidenciarse del expediente administrativo que la fiscalización haya constatado que la actividad principal de la recurrente sea la de realizar actos de comercio y no simplemente la educacional, no escapando además a la atención del Tribunal, que el ente exactor al momento de admitir el recurso jerárquico, también declaró que “…el presente recurso versa sobre una cuestión de mero derecho, el cual no requiere probanzas de situaciones de hecho y buscando los fines de resolver el mismo, la confrontación de las normas presuntamente violentadas con el acto impugnado, este Comité Ejecutivo del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), considera que no es necesario abrir la presente causa a pruebas…”.
En este sentido, a objeto de dilucidar la presente controversia contrastaremos si el acto administrativo impugnado contradice los postulados constitucionales y legales de la materia, ya analizados entre entras, en la sentencia Nº 1678 del tres (3) de Agosto de 2007, caso: Suelopetrol, C.A., dictada por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en la que, en un caso similar, declaró que ha lugar una solicitud de revisión intentada contra una sentencia de la Sala Político Administrativa que había estimado procedente un reparo fiscal a una persona jurídica que ejercía actos de naturaleza civil.
En efecto, el mencionado fallo, establece lo siguiente:
“Ahora bien, en el presente caso se solicitó a esta Sala Constitucional el ejercicio de la facultad de revisión, visto que la Sala Político Administrativa declaró parcialmente con lugar la apelación interpuesta por los apoderados judiciales del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), y en consecuencia, revocó la sentencia dictada el 18 de noviembre de 2003 por el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario, en lo que respecta a la improcedencia del reparo formulado por el INCE, sin tomar en cuenta el criterio expuesto por la Sala Constitucional en sentencia Nº 3241, dictada el 12 de diciembre de 2002 (caso: COVEIN), en la cual interpretó el dispositivo constitucional previsto en el numeral 2 del artículo 179 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.
Para decidir, la Sala observa:
Esta Sala Constitucional en sentencias Nº 1175 del 13 de junio de 2006 (caso: CEVA) y Nº 3241 del 12 de diciembre de 2002 (caso: COVEIN y otros), se dejó sentando (sic) el criterio relativo a que las actividades económicas de industria o comercio, son de carácter mercantil y no civil, además de establecer que las personas naturales o jurídicas cuyos servicios son realizados con motivo del ejercicio de profesiones liberales como la ingeniería, la arquitectura, la abogacía, la psicología, la contaduría, la economía, entre otras, son actividades económicas de naturaleza civil.
Así, en la referida sentencia Nº 3271/06, esta Sala estableció lo siguiente:
´(…) Tal regulación mercantil permite afirmar que todos los demás actos o negocios jurídicos cuyo objeto sea valorable económicamente, que no puedan ser subsumidos en ninguno de los dispositivos legales antes referidos, bien porque no sean actos objetivos de comercio, bien porque no sean realizados por comerciantes, o bien porque aun siendo comerciante el sujeto que la realiza cae en alguna de las excepciones contenidas en el artículo 3, son de naturaleza esencialmente civil, y por tanto se encuentran regulados por las disposiciones del Código Civil publicado en Gaceta Oficial Nº 2970, Extraordinaria, del 26 de Julio de 1982, como es el caso de las actividades realizadas con fines de lucro que tienen su causa en la prestación de un servicio profesional brindado con motivo de la celebración de un contrato de mandato, de servicios o de obras (artículos 1.630 y ss., y 1.684 y ss), que es el caso de los contratos profesionales que celebran las personas, naturales o jurídicas, legalmente autorizadas para prestar servicios en el campo de la ingeniería, la arquitectura, la abogacía, la psicología, la contaduría, la economía, entre otras, a cambio de una contraprestación a la que se denomina honorarios.
(…)
Al hilo de las consideraciones históricas, económicas y jurídicas precedentes, la Sala considera, en razonable interpretación restrictiva del sentido literal posible de la norma, y al mismo tiempo coherente con el resto del ordenamiento jurídico vigente, que cuando el artículo 179, numeral 2, de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela establece la posibilidad para los Municipios de gravar la actividad económica generada con motivo de la prestación de servicios, les confiere a éstos potestad tributaria originaria para pechar solo a aquellas derivadas del ejercicio o desempeño de actividades económicas de naturaleza mercantil, interpretación que resulta reforzada, en atención a la conexión de las palabras entre sí, por la propia norma constitucional cuando ésta advierte también son susceptibles de imposición las actividades económicas ‘de índole similar’ a las de industria o de comercio, para lo cual, forzosamente, tienen que revestir carácter mercantil y no civil.
Así las cosas, podrán los Municipios gravar únicamente aquellos servicios cuya prestación implique el desarrollo de una actividad económica de naturaleza mercantil por parte de la persona natural o jurídica que brinde tales asistencias, quedando excluidas del hecho generador del impuesto municipal contemplado en el numeral 2 del artículo 179 del Texto Constitucional, todas aquellas actividades económicas de naturaleza civil, como las desempeñadas con motivo del ejercicio de profesiones liberales como la ingeniería, la arquitectura, la abogacía, la psicología, la contaduría, la economía, entre otras, por constituir un supuesto de no sujeción al referido tributo según las motivaciones precedentes, de manera tal que mantienen plena vigencia todas las disposiciones legales que excluyen la imposición de tributos a actividades económicas (antigua patente de industria y comercio) al ejercicio de las profesiones cuyos servicios son naturaleza (sic) de naturaleza civil. Así se declara.` (Subrayado nuestro)
Por otra parte, constata esta Sala que los servicios prestados por Suelopetrol C.A., conforme lo menciona la Sala Político Administrativa, se contraen a estudios geofísicos, cuyo objeto es suministrar conocimientos sobre las propiedades de un área terrestre donde existen o pudieran existir yacimientos de hidrocarburos, estudios que para su ejecución requieren ´(…)i) la adquisición de datos sísmicos, es decir en conocer las condiciones estructurales del subsuelo donde es posible la acumulación de hidrocarburos, y ii) en el procesamiento de datos sísmicos, es decir en manejar los datos obtenidos en la etapa de adquisición a través de un ‘software’ con algoritmos matemáticos, lo que evidencia que esta etapa requiere exclusivamente de la aplicación directa de conocimientos científicos`, lo cual conlleva a concluir en que la actividad económica realizada por Suelopetrol C.A., es de carácter civil y no mercantil (industria y comercio).
Así las cosas, se observa que la Sala Político Administrativa fundamentó su decisión, en que la parte solicitante sí es sujeto pasivo de la contribución prevista en los ordinales 1º y 2º del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, cuyo hecho imponible está vinculado al ejercicio de actividades comerciales propias de su forma societaria anónima que tiene carácter mercantil, independientemente de la naturaleza que puedan tener los servicios que preste, criterio éste que contradice la sentencia de esta Sala, dictada el 12 de diciembre de 2002 (caso: COVEIN), ya que las personas jurídicas cuyos servicios son realizados con motivo del ejercicio de profesiones liberales como la ingeniería, la arquitectura, la abogacía, la psicología, la contaduría, la economía, entre otras, son actividades económicas de naturaleza civil y no mercantil (industria y comercio).
Ahora bien, considera la Sala que la obligación del aporte previsto en los ordinales 1º y 2º del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), va dirigido exclusivamente [a] aquellos establecimientos industriales o comerciales, esto es, aquellas empresas cuya actividad económica sea de carácter mercantil y no como en el caso de Suelopetrol C.A., cuya actividad económica es de carácter civil”.
Ahora bien, como ya se dijo, el INCE estimó la cuestión debatida como una cuestión de mero derecho, basándose tan solo en la forma asociativa elegida por la recurrente para ejercer su actividad, sin verificar si los ingresos obtenidos por ésta eran provenientes exclusivamente de su actividad educativa, o de la venta de equipos y materiales relacionados con su actividad o de otra índole, o de cualquier otra actividad de lícito comercio, tal como lo señala su objeto en el artículo 2 de sus estatutos sociales antes transcrito; por tanto trasladando la sentencia antes citada al caso de autos, encuentra este Organo Jurisdiccional que, al prestar la solicitante un servicio de educación relacionado con la informática, y no existir prueba en contrario, debe reputarse el mismo como una actividad esencialmente civil, amparada constitucionalmente en el artículo 106 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, norma que no excluye de su ámbito subjetivo a las personas naturales o jurídicas y que se encuentra desarrollada en el artículo 26 de la Ley Orgánica de Educación y, por tanto, exenta de ser sujeto pasivo de la contribución fiscal establecida en el artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, para los períodos investigados comprendidos entre el primer (1er) trimestre del año 1997 hasta el cuarto (4º) trimestre del año 2002 ambos inclusive. Así se declara.
-III-
D E C I S I Ó N
Por las consideraciones de hecho y de derecho antes expuestas, este Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República Bolivariana de Venezuela y por la autoridad de la Ley, declara CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto en fecha veintinueve (29) de Septiembre de 2010, por el ciudadano Virgilio Briceño, ya identificado, actuando en su carácter de Apoderado Judicial de la asociación civil “INSTITUTO HISPANO DE INFORMÁTICA I.H.I., C.A.”, contra la Orden Nº 0092-10-25 de fecha doce (12) de Mayo de 2010, emanada de la Presidencia del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) y notificada mediante Oficio Nº 210.000.250-241 de fecha diecinueve (19) de Julio de 2009, emanado de la Consultoría Jurídica del INCES, notificado el veintiséis (26) de Agosto de 2010, mediante la cual se declaró Sin Lugar el Recurso Jerárquico ejercido el tres (3) de Agosto de 2004, contra la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo Nº 4033 de fecha ocho (8) de Junio de 2004, emanada de la Gerencia General del entonces Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), notificada el siete (7) de Julio de 2004, por montos de Bs. 4.718.625,00 (Aportes del 2%), Bs. 45.372,00 (Aportes del ½%), y Bs. 6.379.503,00 (Multa), todo lo cual asciende a la cantidad de Bs. 11.143.500,00 actualmente equivalente a Bs. 11.143,50 en virtud de la reconversión monetaria que entró en vigencia el primero (01) de Enero de 2008, según el Decreto con rango, valor y fuerza de Ley de Reconversión Monetaria N° 5229, publicado en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 38.638 del seis (06) de Marzo de 2007, en consecuencia se anula el acto administrativo impugnado quedando sin efecto legal alguno.
- IV -
C O S T A S
Dispone el artículo 334 del Código Orgánico Tributario lo siguiente:
“Declarado totalmente sin lugar el Recurso Contencioso, el tribunal procederá en la respectiva sentencia a condenar en costas al contribuyente o responsable, en un monto que no excederá de diez por ciento (10%) de la cuantía del recurso. Cuando el asunto no tenga cuantía determinada, el tribunal fijará prudencialmente las costas.
Cuando, a su vez la Administración Tributaria resultare totalmente vencida por sentencia definitivamente firme, será condenada en costas en los términos previstos en este artículo. Asimismo, dichas sentencias indicarán la reparación por los daños que sufran los interesados, siempre que la lesión sea imputable al funcionamiento de la Administración Tributaria.
Los intereses son independientes de las costas, pero ellos no correrán durante el tiempo en el que el juicio esté paralizado.
Parágrafo Único. El Tribunal podrá eximir del pago de costas, cuando a su juicio la parte perdidosa haya tenido motivos racionales para litigar, en cuyo caso se hará declaración expresa de estos motivos en la sentencia.”
Así pues, declarado Con Lugar el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la recurrente “INSTITUTO HISPANO DE INFORMÁTICA I.H.I., C.A.”, este Tribunal actuando de conformidad con el artículo precedente y siguiendo la jurisprudencia de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, fijada mediante sentencia N° 1.238 de fecha treinta (30) de Septiembre de 2009, caso: Julián Isaías Rodríguez Díaz, criterio igualmente acogido por la Sala Político Administrativa, mediante sentencia N° 00430 publicada en fecha diecinueve (19) de Mayo de 2010, caso: Consorcio Térmico, S.A., exime en el presente juicio al ente exactor, del pago de las Costas, dado que su ley de creación y organización aplicable, dispone de manera expresa en su artículo 1° que el mencionado Instituto “(…) disfrutará de todas las prerrogativas, privilegios y exenciones fiscales tributarias de la República Bolivariana de Venezuela (…)”. Así se decide.
Publíquese, regístrese y notifíquese a los efectos procesales previstos en los artículos 284 y 285 del Código Orgánico Tributario.
Dada, firmada y sellada en la hora de despacho del Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, en Caracas, a los veintinueve (29) días del mes de Noviembre de dos mil diecisiete (2017). Años 207 de la Independencia y 158 de la Federación.-
El Juez,
Gabriel Ángel Fernández Rodríguez. La Secretaria Suplente,
Gildry Auxiliadora Guzmán Piñango.
La anterior sentencia se publicó en su fecha, siendo las once y treinta minutos de la mañana (11:30 a.m.).------------La Secretaria Suplente,
Gildry Auxiliadora Guzmán Piñango.
ASUNTO: AP41-U-2010-000494.
GAFR.-
