REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
PODER JUDICIAL
TRIBUNAL SUPERIOR SEGUNDO DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA CIRCUNSCRIPCIÓN JUDICIAL DEL ÁREA METROPOLITANA DE CARACAS
Caracas, 10 de octubre de 2017
207º y 158º
Asunto: AP41-U-2015-000093 Sentencia definitiva N° 171/2017
El 23 de marzo de 2015 los abogados Humberto Gamboa León y Lorena Lemos Franklin, inscritos en el INPREABOGADO bajo los Nos. 45.806 y 92.666, en ese orden, actuando con el carácter de apoderados judiciales de la sociedad de comercio CASABLANCA DISTRIBUTORS, C.A., inscrita en el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del entonces Distrito Federal y Estado Miranda el 27 de agosto de 1987, bajo el N° 41, tomo 65-A, representación que consta de instrumento poder autenticado ante la Notaría Pública Cuarta del Municipio Libertador del Distrito Capital del 3 de julio de 2009, inserto bajo el Nº 52, tomo 62; interpusieron ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, recurso contencioso tributario conjuntamente con solicitudes de medidas cautelares de amparo constitucional y de suspensión de efectos contra la Resolución Nº SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2014-0768 de fecha 28 de octubre de 2014 emitida por la Gerencia de Recursos de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), en la que declaró sin lugar el recurso jerárquico incoado el 13 de julio de 2009 contra la Resolución N° SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/2009-000070 del 22 de mayo de 2009 emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del aludido Órgano Recaudador, en la que se le impuso sanciones de multa por incumplimientos de deberes formales en materia de impuesto al valor agregado durante los períodos comprendidos entre los meses de junio 2006 y junio de 2007 por la cantidad total de setenta y cinco unidades tributarias (75 U.T.).
Previa distribución, el conocimiento del asunto correspondió a este Juzgado Superior, por lo que se le dio entrada el 24 de marzo de 2015, ordenándose las notificaciones de Ley.
En fecha 26 de enero de 2017 se admitió el recurso contencioso tributario y se ordenó tramitarlo conforme a las disposiciones contempladas en el Código Orgánico Tributario de 2014.
El 13 de marzo de 2017 la abogada Dora López, inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nº 40.147, actuando con el carácter de sustituta del Procurador General de la República, en representación del Fisco Nacional, consignó copias certificadas del expediente administrativo.
En fecha 22 de marzo de 2017 la representación judicial de la contribuyente presentó escrito de promoción de pruebas, y el 5 de abril del mismo año este Sentenciador se pronunció sobre las mismas.
El 13 de julio de 2017 se fijó al décimo quinto (15°) día de despacho para que tuviera lugar el acto de informes en el presente juicio.
En esa misma fecha, 13 de julio de 2017, la representación fiscal presentó escrito de informes.
El 9 de agosto de 2017 la representación judicial de la contribuyente consignó escrito de informes.
Vencido el lapso de observaciones, en fecha 28 de septiembre de 2017, este Operador de Justicia dijo Vistos.
I
FUNDAMENTOS DEL ACTO RECURRIDO
Mediante Resolución N° SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/2009-000070 del 22 de mayo de 2009, notificada el 8 de junio de 2009, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), confirmó el Acta de Reparo N° RCA/DF/2007/4251/000068 levantada el 10 de marzo de 2007 a la contribuyente Casablanca Distributors, C.A., notificada el 23 de abril de 2008, emitida por la División de Fiscalización de la aludida Gerencia, en la que constató lo siguiente:
Ilícitos Formales
La contribuyente no presentó los libros de compras y ventas.
Sanción artículo 102 (numeral 1) del Código Orgánico Tributario de 2001
Período U.T. U.T. Concurrencia (Artículo 81 eiusdem)
01/06/2006 31/06/2007 50 50
El sujeto pasivo no presentó las declaraciones del impuesto al valor agregado.
Sanción artículo 103 (numeral 1) ibísdem
Período U.T. U.T. Concurrencia
01/06/2006 31/06/2007 50 25
Totales: 100 75
Luego, el 13 de julio de 2009 la precitada empresa ejerció recurso jerárquico contra el aludido acto administrativo.
El 13 de octubre de 2011 se admitió dicho recurso jerárquico de conformidad con lo establecido en el artículo 249 del Código Orgánico Tributario de 2001, notificado el 30 de noviembre de ese mismo año.
En fecha 28 de octubre de 2014 la Gerencia de Recursos de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del señalado Servicio Autónomo dictó la Resolución Nº SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2014-0768, notificada el 18 de febrero de 2015, mediante la cual declaró sin lugar el recurso jerárquico.
II
ALEGATOS DE LAS PARTES
1. La recurrente.
En el escrito recursivo, la representación judicial de la contribuyente se basa en los argumentos siguientes:
1.- La prescripción.
Luego de citar los artículos 62, 249, 251 y 254 del Código Orgánico Tributario de 2001, afirma que para el momento en que fue notificada la decisión del recurso jerárquico a la contribuyente ya había transcurrido sobradamente el lapso de cinco (5) años previsto en el artículo 55 eiusdem.
Seguidamente, expone que desde el 13 de julio de 2009, cuando se reanudó la causa hasta el 13 de julio de 2014, transcurrieron los cinco (5) años.
2.- Ilegalidad por imponer doble sanción.
Asevera que el artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela establece la imposibilidad para el Estado de sancionar dos (2) veces “a una persona por hechos que fueron objeto de juicio”, y que ello atentaría con el principio de capacidad económica y contributiva del justiciable contemplado en el artículo 316 del Código Orgánico Tributario de 2001.
Destaca que la Administración Tributaria impuso doble sanción por las cantidades de “Bs. 4.125,00” y “Bs. 9.525,00”, correspondientes a los períodos de junio 2006 a junio de 2007, calculadas a razón de “Bs. 127 U.T.” por un mismo hecho.
3.- Violación del principio de irretroactividad de la ley.
Colige que la Autoridad Fiscal de manera desproporcionada aplicó la unidad tributaria vigente para el año 2014, y no la que concernía a los años 2006 y 2007 en los que presuntamente se cometieron las infracciones tributarias, de allí que -a su juicio- se infringió dicho principio, y con ello los principios de capacidad contributiva y el de no confiscación, al exigir sanciones incrementadas en su montos.
4.- Petitorio.
Finalmente solicita que se declare con lugar el recurso contencioso tributario.
En el escrito de informes, la recurrente ratifica los argumentos expuestos en el recurso contencioso tributario.
2.- El Fisco Nacional.
En el escrito de informes la representación judicial de la Administración Tributaria expuso lo que de seguidas se indica:
Ratifica en todas y cada una de sus partes el contenido de las resoluciones impugnadas.
Luego, esgrime con relación a la prescripción que la misma no se ha consumado, ya que la decisión del recurso jerárquico estuvo suspendida hasta sesenta (60) días después de que se dictara la Resolución Nº SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2014-0768 del 28 de octubre de 2014, en la que declaró sin lugar el recurso jerárquico incoado el 13 de julio de 2009.
Manifiesta que para el momento en que la recurrente fue notificada del auto de admisión de dicho recurso el día 30 de noviembre de 2011 “no solicitó la prescripción de la obligación tributaria. Sino que lo hizo con la interposición del recurso Contencioso Tributario”, por lo que a su decir la contribuyente renunció tácitamente al beneficio de la prescripción. (Sic). (Destacados propios).
Respecto a la ilegalidad de las sanciones impuestas, arguye que las multas fueron aplicadas atendiendo a lo previsto en los artículos 47 y 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, en concordancia con los artículos 59, 60, 61, 70, 71, 72, 75 y 76 de su Reglamento, estimada en el termino medio según lo contemplado en el artículo 37 del Código Penal, y se le aplicó la concurrencia de infracciones consagrada en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, por lo que no se ha lesionado ningún principio constitucional ni se le ha sancionado doblemente.
En torno a la violación del principio de irretroactividad ratifica el argumento expuesto por la Administración Tributaria en cuanto a que el artículo 94 del Código de la especialidad no vulnera dicho principio ya que el legislador fijó la cuantía de las sanciones utilizando como variable la unidad tributaria.
Concluye solicitando que se declare sin lugar el recurso contencioso tributario.
III
MOTIVACIONES PARA DECIDIR
Examinadas como han sido las alegaciones formuladas por la representación judicial de la contribuyente Casablanca Distributors, C.A., contra la Resolución Nº SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2014-0768 de fecha 28 de octubre de 2014 emitida por la Gerencia de Recursos de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), así como las defensas esgrimidas por el Fisco Nacional; la presente controversia se circunscribe a decidir sobre lo siguiente: (i) prescripción de la obligación tributaria; (ii) ilegalidad de la sanción por doble imposición; y (iii) violación del principio de irretroactividad de la Ley.
Previamente, este Juzgador estima importante destacar que resulta innecesario emitir pronunciamiento sobre las medidas cautelares de amparo constitucional y de suspensión de efectos de los actos administrativos impugnados solicitada por la contribuyente en su escrito recursivo, por cuanto seguidamente se pasara a resolver los planteamientos de fondo. Así se declara.
Delimitada como ha quedado la litis pasa este Órgano Jurisdiccional a decidir y, a tal efecto, observa:
1.- De la prescripción.
La contribuyente señala que para el momento en que fue notificada de la decisión del recurso jerárquico había transcurrido sobradamente el lapso de prescripción de cinco (5) años previsto en el artículo 55 del Código Orgánico Tributario de 2001, lo cual ocurrió desde el 13 de julio de 2009 -cuando se reanudó la causa- hasta el 13 de julio de 2014.
Por su parte, la representación fiscal manifiesta que no se consumó el lapso prescriptivo, toda vez que la decisión del recurso jerárquico estuvo suspendida hasta sesenta (60) días después de que se dictara la Resolución Nº SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2014-0768 del 28 de octubre de 2014, en la que se declaró sin lugar el recurso jerárquico incoado el 13 de julio de 2009.
Asimismo, afirma que para el momento en que la recurrente fue notificada del auto de admisión de dicho recurso jerárquico, no había solicitado la prescripción de la obligación tributaria, sino que lo hizo con la interposición del recurso contencioso tributario, lo cual implica que la contribuyente renunció tácitamente al beneficio de la prescripción.
Precisado lo anterior, corresponde a este Juzgado pronunciarse en torno a si en el presente caso operó o no dicho medio de extinción de la obligación tributaria, tomando en cuenta los criterios jurisprudenciales sentados sobre la materia y el ordenamiento aplicable a dicha figura jurídica.
Al efecto, este Operador de Justicia estima pertinente señalar que del fallo N° 2.420 dictado por la Sala Político-Administrativa el 30 de octubre de 2001, caso Chicle Adams, C.A., (en el cual se reproducen las sentencias de la Sala Político-Administrativa de la entonces Corte Suprema de Justicia de fechas 2 de noviembre de 1995 y 7 de abril de 1999, casos: Ron Santa Teresa y Distribuidora Guadalquivir, respectivamente), se desprende la exigencia de los siguientes requisitos relativos a la prescripción:
a) Que está condicionada a la concurrencia de los supuestos siguientes: la inactividad o inercia del acreedor; el transcurso del tiempo fijado por la ley; la invocación por parte del interesado; que no haya sido interrumpida; y que no se encuentre suspendida;
b) Que produce sus efectos jurídicos cuando el acreedor y el deudor permanecen inactivos durante el tiempo fijado por la ley para que ésta opere, sin que dentro de dicho plazo realicen ningún acto que signifique un reconocimiento de la existencia de la acción o derecho, ni se produzcan los hechos que la ley especifica como causa de interrupción o de suspensión de la misma.
Partiendo de lo expuesto, resulta oportuno citar el contenido de los artículos 55, 56, 60, 61 y 62 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable en razón del tiempo, los cuales prevén:
“Artículo 55.- Prescriben a los cuatro (4) años los siguientes derechos y acciones:
1. El derecho para verificar, fiscalizar y determinar la obligación tributaria con sus accesorios.
2. La acción para imponer sanciones tributarias, distintas a las penas restrictivas de la libertad.
(…).”.
“Artículo 56.- En los casos previstos en los numerales 1 y 2 del artículo anterior, el término establecido se extenderá a seis (6) años cuando ocurran cualesquiera de las circunstancias siguientes:
(…Omissis…).”.
“Artículo 60.- El cómputo del término de prescripción se contará:
1. En el caso previsto en el numeral 1 del artículo 55 de este Código, desde el 1° de enero del año calendario siguiente a aquél en que se produjo el hecho imponible. Para los tributos cuya liquidación es periódica se entenderá que el hecho imponible se produce al finalizar el período respectivo.
2. En el caso previsto en el numeral 2 del artículo 55 de este Código, desde el 1° de enero del año calendario siguiente a aquél en que se cometió el ilícito sancionable.
(…)”.
“Artículo 61.- La prescripción se interrumpe, según corresponda:
1. Por cualquier acción administrativa, notificada al sujeto pasivo, conducente al reconocimiento, regularización, fiscalización y determinación, aseguramiento, comprobación, liquidación y recaudación del tributo por cada hecho imponible.
2. Por cualquier actuación del sujeto pasivo conducente al reconocimiento de la obligación tributaria o al pago o liquidación de la deuda.
3. Por la solicitud de prórroga u otras facilidades de pago.
4. Por la comisión de nuevos ilícitos del mismo tipo.
5. Por cualquier acto fehaciente del sujeto pasivo que pretenda ejercer el derecho de repetición o recuperación ante la Administración Tributaria, o por cualquier acto de esa Administración en que se reconozca la existencia del pago indebido, del saldo acreedor o de la recuperación de tributos.
Interrumpida la prescripción, comenzará a computarse nuevamente al día siguiente de aquél en que se produjo la interrupción.
Parágrafo Único: El efecto de la interrupción de la prescripción se contrae a la obligación tributaria o pago indebido, correspondiente al o los períodos fiscales a que se refiera el acto interruptivo y se extiende de derecho a las multas y a los respectivos accesorios.”.
“Artículo 62. El cómputo del término de la prescripción se suspende por la interposición de peticiones o recursos administrativos o judiciales o de la acción del juicio ejecutivo, hasta sesenta (60) días después de que se adopte resolución definitiva sobre los mismos.
En el caso de interposición de peticiones o recursos administrativos, la resolución definitiva puede ser tácita o expresa.
(…)”.
Así, en los términos de las normas citadas, el derecho para verificar, fiscalizar y determinar la obligación tributaria con sus accesorios y la acción para imponer sanciones tributarias prescriben a los cuatro (4) años, además disponen la forma de computar dicho lapso y las circunstancias que lo interrumpen, señalando que como consecuencia de la interrupción de la prescripción el tiempo transcurrido desaparece y se reinicia un nuevo cómputo a partir de la materialización de la acción.
De modo que observa este Juzgado que el período de inactividad de la Administración Tributaria frente a la aplicación de sanciones a los ilícitos investigados, relativos al impuesto al valor agregado, se tendría por iniciado desde el 1° de enero del año calendario siguiente a aquél en que se cometieron tales infracciones, conforme a lo dispuesto en el artículo 60 numeral 2 eiusdem; siendo para el caso de los meses comprendidos desde junio de 2006 hasta junio de 2007, el 1° de enero de 2008.
Por tanto, este Sentenciador aprecia que dicho lapso fue interrumpido en fecha 23 de abril de 2008, al notificársele a la contribuyente el Acta de Reparo N° RCA/DF/2007/4251/000068 levantada el 10 de marzo de 2007, en la que se constató que la misma no presentó los libros de compras y ventas y las declaraciones del impuesto al valor agregado durante los períodos antes indicado.
Seguidamente, el lapso de prescripción quedó interrumpida nuevamente el 8 de junio de 2009, con la notificación de la Resolución N° SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/2009-000070 del 22 de mayo de 2009.
A los efectos de continuar con el análisis del cómputo prescriptivo, resulta imperativo para este Juzgador transcribir el contenido de los artículos 244, 249, 251, 254 y 255 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable en razón del tiempo, los cuales estatuyen:
“Artículo 244. El lapso para interponer el recurso [jerárquico] será de veinticinco (25) días hábiles contados a partir del día siguiente a la fecha de notificación del acto que se impugne”. (Agregado del Tribunal).
“Artículo 249. La Administración Tributaria admitirá el recurso jerárquico dentro de los tres (3) días hábiles siguientes al vencimiento del lapso para la interposición del mismo.
En los casos que la oficina de la Administración Tributaria que deba decidir el recurso, sea distinta de aquella oficina de la cual emanó el acto, el lapso establecido en este artículo se contará a partir del día siguiente de la recepción del mismo”. (Destacado de este Juzgado).
“Artículo 251. (…)
(…) una vez admitido el recurso jerárquico se abrirá un lapso probatorio (…), y no podrá ser inferior a quince (15) días hábiles, prorrogables por el mismo término según la complejidad de las pruebas a ser evacuadas.
Se prescindirá de la apertura del lapso para evacuación de pruebas en los asuntos de mero derecho y cuando el recurrente no haya anunciado, aportado o promovido pruebas”.
“Artículo 254. La Administración Tributaria dispondrá de un lapso de sesenta (60) días continuos para decidir el recurso, contados a partir de la fecha de culminación del lapso probatorio. Si la causa no se hubiere abierto a prueba, el lapso previsto en este artículo se contará a partir del día siguiente de aquel en que se hubiere incorporado al expediente el auto que declare no abrir la causa a pruebas”. (Resaltado de este Tribunal).
“Artículo 255. El recurso deberá decidirse mediante resolución motivada, debiendo, en su caso, mantener la reserva de la información proporcionada por terceros independientes que afecte o pudiera afectar su posición competitiva. Cumplido el término fijado en el artículo anterior sin que hubiere decisión, el recurso se entenderá denegado, quedando abierta la jurisdicción contencioso tributaria.
Cumplido el lapso para decidir sin que la Administración hubiere emitido la Resolución y si el recurrente ejerció subsidiariamente recurso contencioso tributario, la Administración Tributaria deberá enviar el recurso al tribunal competente, sin perjuicio de las sanciones aplicables al funcionario que incurrió en la omisión sin causa justificada.
La Administración Tributaria se abstendrá de emitir resolución denegatoria del recurso jerárquico, cuando vencido el lapso establecido en el artículo 254 de este Código, no hubiere pronunciamiento por parte de ella y el contribuyente hubiere intentado el recurso contencioso tributario en virtud del silencio administrativo”. (Destacado de este Juzgado).
Los preceptos normativos transcritos contemplan los lapsos que tienen tanto el contribuyente para interponer el recurso jerárquico como la Administración Tributaria para admitir el mencionado recurso, sustanciarlo y posteriormente decidirlo. Además, prevén la consecuencia jurídica que trae su no decisión tempestiva (denegatoria tácita); sin embargo, tales artículos no regulan la especial situación en la que el órgano exactor no admite el recurso administrativo en el lapso de Ley, es decir, dentro de los tres (3) días hábiles “siguientes al vencimiento del lapso para la interposición del mismo” o a partir del día hábil siguiente a la recepción del recurso en los casos en que la oficina de la Administración Tributaria que deba decidirlo sea distinta de aquella oficina de la que emanó el acto, lo cual comportaría la suspensión indefinida del término prescriptivo a la espera de que el órgano tributario admita el recurso, tomando en cuenta que el solo ejercicio del aludido medio de impugnación suspende el curso de la prescripción hasta por sesenta (60) días hábiles después de haberse adoptado de forma expresa o tácita su resolución definitiva (artículo 62 del Código Orgánico Tributario de 2001).
En armonía con lo antes expuesto, cabe enfatizar que de no admitirse el recurso jerárquico dentro del lapso legalmente establecido, no podría abrirse la causa a pruebas de acuerdo a lo preceptuado en el artículo 251 eiusdem, por cuanto ello supone la admisión previa de dicho recurso, y tampoco podrían iniciarse los cómputos de los sesenta (60) días continuos que tiene el órgano recaudador para decidir el recurso en comentario, y el de los otros sesenta (60) días hábiles de suspensión de la causa, contados a partir de la decisión del prenombrado recurso administrativo de la manera indicada en el artículo 62 del citado Texto Orgánico Tributario.
Ahora bien, transcurridos treinta y cuatro (34) días continuos del lapso de prescripción, éste fue suspendido en fecha 13 de julio de 2009 con la interposición del recurso jerárquico realizada ante el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) contra la ya indicada Resolución.
Posteriormente, el miércoles 30 de noviembre de 2011 la Administración Tributaria notificó a la contribuyente el auto de admisión del recurso jerárquico de fecha 13 de octubre de ese mismo año, de conformidad con lo establecido en el artículo 249 del Código Orgánico Tributario de 2001, lo cual se enmarca dentro de las amplias actuaciones tendientes al reconocimiento, regularización, fiscalización y determinación, aseguramiento, comprobación, liquidación y recaudación de las obligaciones tributarias objeto de controversia, conforme a lo dispuesto en el artículo 61 del Código Orgánico Tributario de 2001, y por tanto, interrumpió el curso de la prescripción.
En dicho auto de admisión del recurso jerárquico el Órgano Exactor prescindió de la apertura del lapso probatorio a que se refiere el artículo 251 eiusdem, en virtud de que la contribuyente no promovió ningún medio de prueba.
De allí que los sesenta (60) días continuos para decidir el señalado recurso administrativo transcurrieron desde el jueves 1° de diciembre de 2011 hasta el domingo 29 de enero de 2012, lo cual se prorrogó al primer día hábil siguiente, esto es, el día lunes 30 de enero de 2012.
Al no haberse pronunciado la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) de forma expresa sobre el recurso jerárquico, el martes 31 de enero de 2012, operó su denegatoria tácita de acuerdo a lo contemplado en los artículos 62 y 255 del Código Orgánico Tributario de 2001.
De esta manera, el lapso prescriptivo se mantuvo suspendido por sesenta (60) días hábiles contados desde el miércoles 1° de febrero hasta el miércoles 2 de mayo de 2012, conforme a lo dispuesto en los artículos 10 (numerales 2 y 3) y 62 del Código Orgánico Tributario de 2001, razón por la cual continuó su curso el jueves 3 de mayo de 2012.
En ese sentido, la Sala Político-Administrativa ha establecido que no pueden considerarse iniciados los sesenta (60) días hábiles para que cese la suspensión del término de prescripción, a partir del momento cuando el órgano administrativo decide el recurso de que se trate fuera del lapso legalmente establecido, pues “(…) en caso que (…) no decidiera el recurso jerárquico, la suspensión sería indefinida en el tiempo”. (Vid., sentencia N° 01647 del 30 de noviembre de 2011, caso: Bodegón Eurolicores, C.A.).
Luego, el 18 de febrero de 2015 la contribuyente fue notificada de la Resolución Nº SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2014-0768 del 28 de octubre de 2014 (acto administrativo impugnado), que declaró sin lugar el recurso jerárquico.
Con vista a lo antes indicado, este Operador de Justicia constata en el caso concreto que transcurrió sin interrupción dos (2) años, nueve (9) meses y quince (15) días correspondientes al lapso de prescripción.
Por tanto, se desestima el alegato de prescripción. Así se declara.
2.- De la ilegalidad del acto administrativo por imponer doble sanción.
La contribuyente asevera que la Administración Tributaria impuso doble sanción por las cantidades de “Bs. 4.125,00” y “Bs. 9.525,00”, correspondientes a los períodos de junio 2006 a junio de 2007, calculadas a razón de “Bs. 127 U.T.” por un mismo hecho, siendo que de conformidad con lo previsto en el artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela se establece la imposibilidad para el Estado de sancionar dos (2) veces “a una persona por hechos que fueron objeto de juicio”, y que ello atentaría con el principio de capacidad económica y contributiva del justiciable contemplada en el artículo 316 del Código Orgánico Tributario de 2001.
Por su parte, la representación fiscal señala que las multas fueron aplicadas atendiendo a lo previsto en los artículos 47 y 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, en concordancia con los artículos 59, 60, 61, 70, 71, 72, 75 y 76 de su Reglamento, estimada en el termino medio según lo contemplado en el artículo 37 del Código Penal, y se le aplicó la concurrencia de infracciones consagrada en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, por lo que no se ha lesionado ningún principio constitucional ni se le ha sancionado doblemente.
Al respecto, resulta oportuno señalar que el principio non bis in idem, se refiere a la prohibición contenida en el numeral 7 del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela de imponer pena pecuniaria por los mismos hechos respecto de los cuales ha sido sancionado con anterioridad, dicho artículo establece:
“Artículo 49. El debido proceso se aplicará a todas las actuaciones judiciales y administrativas; en consecuencia:
(…Omissis…)
7. Ninguna persona podrá ser sometida a juicio por los mismos hechos en virtud de los cuales hubiese sido juzgada anteriormente”.
Respecto al mencionado principio, resulta oportuno citar parcialmente la sentencia N° 00730 de la Sala Político-Administrativa del 19 de junio de 2008 caso: Fundación Universitaria Monseñor Rafael Arias Blanco, en la que señaló lo siguiente:
“(…) [el principio de non bis in idem] constituye una garantía esencial del derecho al debido proceso el cual, conforme al enunciado del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, resulta aplicable a todas las actuaciones judiciales y administrativas.
(... Omissis...)
Como se deduce de la mencionada disposición, el referido principio constituye una manifestación del derecho al debido proceso y por ende, aplicable a todo tipo de actuación sea ésta judicial o administrativa y a su vez, se configura como un derecho fundamental del sancionado junto a los principios de legalidad y tipicidad de las infracciones.
Así, referido a la potestad sancionadora de la Administración, podría decirse que el principio non bis in idem constituye una garantía en cuanto se proscribe por mandato constitucional el juzgamiento y la imposición de más de una sanción por un mismo hecho; pero igualmente tiende a garantizar la seguridad jurídica, de las decisiones de la Administración. Es decir, que definida una situación jurídica particular, salvo la posibilidad excepcional de la revocación directa del acto administrativo, no le es permitido a ésta volver de nuevo sobre la cuestión que ha sido decidida.
(... Omissis...)
Ahora bien, conforme a la jurisprudencia de esta Sala cabe indicar que la mencionada prohibición pesa siempre en relación con un mismo tipo de responsabilidad, es decir, si se trata de un hecho que da lugar a una sanción administrativa, está excluida la posibilidad de aplicar varias veces la misma, pero cuando se trata de un hecho que siendo susceptible de responsabilidad administrativa, además lo es penal y civil, cada una de estas responsabilidades subsisten de forma individual e independiente, sin que la existencia de una de ellas necesariamente excluya la aplicación de la otra; es decir, lo que se proscribe es que por autoridades de un mismo orden y a través de procedimientos distintos se sancione repetidamente una misma conducta. (...)”. (Agregado y destacados de este Tribunal).
De la cita antes transcrita se observa que el principio non bis in idem, en materia de potestad sancionatoria de la Administración, tiene el propósito de evitar que un mismo hecho se castigue en más de una oportunidad, y además, sirve de límite al ejercicio de dicha potestad, pues impide que el particular sea sancionado dos o más veces por una misma conducta (Vid., sentencia de la mencionada Sala N° 00178 del 4 de marzo del 2015, caso: Condominio Edificio Torreón).
Delimitado lo anterior, se observa del expediente que la auditoria fiscal practicada a la contribuyente dejó constancia de lo siguiente:
1.- “Que la contribuyente NO presentó los libros de compras y ventas para los períodos comprendidos desde Junio 2006 hasta Junio 2007, ambos inclusive, los cuales le fueron solicitados a través del Acta de Requerimiento N° RCA-DF-2007-4251, de fecha 11-07-07, incumpliendo de este modo con lo dispuesto (…) en el artículo 56 de (…) la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado, (…) en concordancia con los artículos 70, 71, 72, 75 y 76 del Reglamento General de [la] (…) Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado”. (Sic). (Destacados del escrito). (Agregado del Tribunal).
2.- “Que la contribuyente CASABLANCA DISTRIBUTORS, C.A., NO presentó sus declaraciones de Impuesto al Valor Agregado, correspondientes a los períodos impositivos Junio 2006 hasta Junio 2007, ante una oficina receptora de fondos nacionales en los plazos correspondientes, incumpliendo de esta manera con lo dispuesto en los artículos 47 de la Ley del IVA en concordancia con los artículos 59, 60 y 61 de su Reglamento”. (Sic). (Destacados del original).
Hechos éstos que fueron luego sancionados de conformidad con lo establecido en los artículos 102 (numeral 1) y 103 (numeral 1) del Código Orgánico Tributario de 2001, que disponen lo que a continuación se transcribe:
“Artículo 102. Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de llevar libros y registros especiales y contables:
1. No llevar los libros y registros contables y especiales exigidos por las normas respectivas.
(…)
Quien incurra en el ilícito descrito en el numeral 1 será sancionado con multa de cincuenta unidades tributarias (50 U.T.), la cual se incrementará en cincuenta unidades tributarias (50 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de doscientas cincuentas unidades tributarias (250 U.T.).
(…)”.
“Artículo 103. Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de presentar las declaraciones y comunicaciones:
1. No presentar las declaraciones que contengan la determinación de los tributos, exigidas por las normas respectivas.
(…)
Quien incurra en cualesquiera de los ilícitos descritos en los numerales 1 y 2 será sancionado con multa de diez unidades tributarias (10 U.T.), la cual se incrementará en diez unidades tributarias (50 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de cincuenta unidades tributarias (50 U.T.).
(…)”.
Por tanto, se evidencia claramente que la Administración Tributaria sancionó a la contribuyente por hechos distintos, razón por la que se desestima por infundada la denuncia sobre la ilegalidad del acto administrativo por imponer doble sanción. Así se decide.
3.- De la violación al principio de irretroactividad.
La contribuyente explana que el Órgano Exactor de manera desproporcionada aplicó la unidad tributaria vigente para el año 2014, y no la que concernía a los años 2006 y 2007 en los que presuntamente se cometieron las infracciones tributarias, de allí que -a su juicio- se infringió dicho principio, y con ello los principios de capacidad contributiva y el de no confiscación, al exigir sanciones incrementadas en su montos.
Por su parte, la representación fiscal considera que el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 no vulnera dicho principio ya que el legislador fijó la cuantía de las sanciones utilizando como variable la unidad tributaria.
En orden a lo anterior, este Órgano Jurisdiccional considera pertinente transcribir el contenido del artículo 94 del Código de la especialidad de 2001, que establece la determinación del valor de la unidad tributaria a los fines del cálculo de las sanciones de multa, que es del tenor siguiente:
“Artículo 94. Las sanciones aplicables son:
(...Omissis...)
Parágrafo Primero: Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (U.T.) se utilizará el valor de la unidad tributaria que estuviere vigente para el momento del pago.
Parágrafo Segundo: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago (…)”.
Nótese de la claridad de la norma parcialmente transcrita que cuando las multas establecidas en dicho Texto Orgánico sean expresadas en unidades tributarias o en términos porcentuales, en este último caso, se convertirán al equivalente de unidades tributarias que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y en ambos, se tomará en cuenta el valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago.
En ese sentido, se observa del expediente que la Administración Tributaria impuso las sanciones de multa previstas en los artículos 102 (numeral 1) y 103 (numeral 1) del Código Orgánico Tributario de 2001 aplicando la unidad tributaria vigente para el momento de las emisiones de las Resoluciones Nos. SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/2009-000070 y SNAT/ GGSJ/GR/DRAAT/2014-0768, antes detalladas, atendiendo a lo previsto en el parágrafo primero del comentado artículo 94.
Así, este Juzgador estima que a los efectos del cálculo de la sanción de multa expresada en unidades tributarias impuesta a la contribuyente de autos por los ilícitos formales debe tomarse en cuenta el valor de la unidad tributaria vigente para la oportunidad de efectuarse el pago de dicha pena pecuniaria.
Asimismo, aprecia este Tribunal que el mecanismo establecido en los parágrafos primero y segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, en modo alguno infringe el principio de irretroactividad de la Ley, pues simplemente constituye un mecanismo de técnica legislativa dirigido a permitir la adaptación progresiva de la sanción representada ya sea en unidades tributarias o en términos porcentuales, al valor real y actual de la moneda aplicado a la materia tributaria, y que por tal adaptación ello implique per se vulneración a los principios de capacidad contributiva y de no confiscación. (Vid., sentencia N° 01485 publicada por la Sala Político-Administrativa el 29 de octubre de 2014, caso: Knoll Gomas Industriales, C.A.).
En consecuencia, se desecha el argumento sobre la violación del principios de irretroactividad formulada por la empresa recurrente, y con ello los principios de capacidad contributiva y de no confiscación. Así se decide.
Con fundamento a lo antes expuesto, se declara sin lugar el recurso contencioso tributario incoado por la sociedad mercantil Casablanca Distributors, C.A., contra la Resolución N° SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2014-0768 de fecha 28 de octubre de 2014 emitida por la Gerencia de Recursos de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en la que declaró sin lugar el recurso jerárquico incoado el 13 de julio de 2009, contra la Resolución N° SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/2009-000070 del 22 de mayo de 2009 emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del aludido Órgano Recaudador, en la que se le impuso sanciones de multa por incumplimientos de deberes formales en materia de impuesto al valor agregado durante los períodos comprendidos entre los meses de junio 2006 y junio de 2007 por la cantidad total de setenta y cinco unidades tributarias (75 U.T.).
Por último, habida cuenta de la declaratoria sin lugar del recurso contencioso tributario procede la condena en costas procesales a la precitada empresa conforme lo dispuesto en el artículo 334 del Código Orgánico Tributario de 2014, las cuales se imponen en el monto del diez por ciento (10%) de la cuantía del referido recurso. Así finalmente se decide.
IV
DECISIÓN
Por las razones expuestas, este Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República Bolivariana de Venezuela y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR el recurso contencioso tributario ejercido por la sociedad mercantil CASABLANCA DISTRIBUTORS, C.A., contra la Resolución N° SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2014-0768 de fecha 28 de octubre de 2014 emitida por la Gerencia de Recursos de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), en la que declaró sin lugar el recurso jerárquico incoado el 13 de julio de 2009, contra la Resolución N° SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/2009-000070 del 22 de mayo de 2009 emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del aludido Órgano Recaudador, en la que se le impuso sanciones de multa por incumplimientos de deberes formales en materia de impuesto al valor agregado durante los períodos comprendidos entre los meses de junio 2006 y junio de 2007 por la cantidad total de setenta y cinco unidades tributarias (75 U.T.).
Se CONDENA EN COSTAS procesales al sujeto pasivo en el monto del diez por ciento (10%) de la cuantía del referido recurso.
Verificado que el presente fallo ha sido dictado dentro del lapso establecido en el artículo 284 del Código Orgánico Tributario de 2014, no es necesario notificar a las partes, salvo al Procurador General de la República de conformidad a lo dispuesto en el artículo 98 de la Ley que rige sus funciones.
Publíquese, regístrese y líbrese oficio.
Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho del Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los diez (10) días del mes de octubre del dos mil diecisiete (2017). Año 207º de la Independencia y 158º de la Federación.
El Juez,
Néstor Luís Correa Vielma
El Secretario Temporal,
Luís Alfredo Mattioli García
La anterior decisión se publicó en la señalada fecha, a las dos y cuarenta y nueve de la tarde (2:49 p.m.).
El Secretario Temporal,
Luís Alfredo Mattioli García
