REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
PODER JUDICIAL
TRIBUNAL SUPERIOR SEGUNDO DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA CIRCUNSCRIPCIÓN JUDICIAL DEL ÁREA METROPOLITANA DE CARACAS
Caracas, 31 de octubre de 2018
208º y 159º
Asunto: AP41-U-2016- 000088 Sentencia definitiva N° 108/2018
Mediante Oficio Nº SM/00000266 del 28 de junio de 2016 la Sindicatura del Municipio Chacao del Estado Bolivariano de Miranda, remitió a la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas -recibido en esa misma fecha -, escrito contentivo del recurso contencioso tributario interpuesto subsidiariamente al recurso jerárquico con solicitud de suspensión de efectos, por el abogado Francisco Ramírez, inscrito en el INPREABOGADO bajo el N° 54.180, actuando con el carácter de apoderado judicial de la sociedad de comercio SEGUROS NUEVO MUNDO, S.A., inscrita ante el Registro Mercantil Primero de la entonces Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda el 11 de junio de 1956, bajo el Nº 32, tomo 12-A-Pro; contra la Resolución Nº 053/2015 del 20 de octubre de 2015 emanada de la ALCALDÍA DEL MUNICIPIO CHACAO del Estado Bolivariano de Miranda, mediante la cual declaró sin lugar el recurso jerárquico incoado por la precitada contribuyente el 26 de junio de 2015, y confirmó la Resolución Nº L/132/04/2015 de fecha 23 de abril de 2015 emitida por la Dirección de Administración Tributaria del aludido ente local, en la que revocó parcialmente el Acta Fiscal N° D.A.T.-G.A.F.: 248-131-2014 del 19 de mayo de 2014 levantada por la Gerencia de Auditoria Fiscal de la señalada Dirección; y por consiguiente, modificó el reparo formulado a la contribuyente en materia de impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios o índole similar, durante el período fiscal 2013 por la suma de bolívares setecientos noventa y dos mil doscientos treinta y seis con ochenta y un céntimos (Bs. 792.236,81); asimismo se le impuso multa por el monto de bolívares trescientos noventa y seis mil ciento dieciocho bolívares con cuarenta y un céntimos (Bs. 396.118,41), montos éstos fijados para esa época.
Previa distribución, el conocimiento del asunto correspondió a este Juzgado Superior, por lo que se le dio entrada el 11 agosto de 2016, ordenándose las notificaciones de Ley.
El 14 de marzo de 2017, se admitió el recurso contencioso tributario y se ordenó tramitarlo conforme a las disposiciones contempladas en el Código Orgánico Tributario de 2014.
En fecha 9 de mayo de 2017, la representación municipal presentó escrito de promoción de pruebas, y el 23 del mismo mes y año este Tribunal se pronunció sobre las mismas.
El 18 de abril de 2018, se ordenó reponer la causa al estado de notificación de la admisión de pruebas.
En fecha 24 de septiembre de 2018, se fijó al décimo quinto (15°) día de despacho para que tuviera lugar el acto de informes en el presente juicio.
El 18 de octubre de 2018, siendo la oportunidad legal correspondiente para la presentación de los Informes, compareció la representación fiscal y consignó el respectivo escrito.
En fecha 22 de octubre de 2018 este Operador de Justicia dijo Vistos.
I
FUNDAMENTOS DEL ACTO RECURRIDO
A través de la Resolución Nº L/132/04/2015 de fecha 23 de abril de 2015 la Dirección de Administración Tributaria de la Alcaldía del Municipio Chacao del Estado Bolivariano de Miranda culminó el sumario administrativo abierto a la contribuyente Seguros Nuevo Mundo, S.A., y revocó parcialmente el Acta Fiscal N° D.A.T.-G.A.F.: 248-131-2014 del 19 de mayo de 2014 levantada por la Gerencia de Auditoria Fiscal de la señalada Dirección, en los términos siguientes:
“De Las Cuentas Contables Denominadas 501.05 ‘Reservas Técnicas del ejercicio anterior’, 501.06 ‘Reservas Técnicas del ejercicio a Cargo de Reaseguradores’
(…)
Tal como se constata de la hoja de trabajo, las cuentas contables 501.05 y 521.05 ‘Reservas Técnicas del ejercicio anterior’, 501.06 y 521.06 ‘Reservas Técnicas del ejercicio a cargo de reaseguradores’, no reflejan monto alguno para la sumatoria del total de los ingresos brutos investigados por la funcionaria actuante, por lo que no comprende esta Dirección el alegato de la representación de la contribuyente al señalar en su escrito de descargos de fecha 22 de julio de 2014, que ‘(…) debe excluirse para el cálculo de los ingresos brutos, en el estado financiero de demostración de pérdidas y ganancias, las siguientes cuentas de liberaciones que no son realmente un ingresos del asegurador, estas son: Las cuentas de Reservas Técnicas del ejercicio anterior, que corresponde a las cuentas contables 501.05 y 521.05; Las Reservas Técnicas del Ejercicio a Cargo de Reaseguradores; que corresponde a las cuentas contables 501.06 y 521.06 (…)’, toda vez que quedó demostrado en la presente resolución y en la hoja de trabajo inserta en el expediente administrativo de la sociedad mercantil SEGUROS NUEVO MUNDO S.A., bajo el folio 131, que en la determinación para el cálculo de la base imponible efectuada por la Auditora actuante, no fueron gravadas las cuentas contables 501.05 y 521.05 ‘Reservas Técnicas del ejercicio anterior’, 501.06 y 521.06 ‘Reservas Técnicas del reaseguradores’, por lo que esta Administración desestima el alegato del contribuyente con respecto a la gravabilidad de las cuentas 501.05 y 521.05 ‘Reservas Técnicas del ejercicio anterior’, 501.06 y 521.06 ‘Reservas Técnicas del ejercicio a cargo de reaseguradores’. Así se Declara.
De las cuentas contables 301.03 y 321.02 ‘Devoluciones de Primas’
(…)
En consecuencia, no comprende esta Dirección el argumento de la contribuyente, al objetar que deben excluirse las cuentas contables 301.03 y 321.02 ‘Devoluciones de Primas’, cuando efectivamente de los elementos contables (hoja de trabajo), así como de la determinación efectuada por la auditora actuante en el Acta Fiscal D.A.T.-G.A.F: 248-131-2014, de fecha 19 de mayo de 2014, se verificó que indudablemente dentro del cálculo de la base imponible para el Impuesto sobre Actividades Económicas fueron consideradas las deducciones establecidas en la Ordenanzas Sobre Actividades Económicas, es decir, se restaron de los ingresos investigados por la auditora las devoluciones de primas, tal y como quedó demostrado ut supra, por lo que se declara improcedente el alegato de la contribuyente, en virtud de lo expuesto en el presente punto. Así se Declara.
De las cuenta contables 501.02 ‘Prestaciones y Siniestros a cargo de Reaseguradores’
Considera la representación de la Sociedad Mercantil SEGUROS NUEVO MUNDO S.A., que la cuenta contable 501.02 ‘Prestaciones y Siniestros a cargo de Reaseguradores’, debe excluirse de la base de cálculo del Impuesto Sobre Actividades Económicas.
Al respecto, observa esta Dirección del cuadro ante analizado en la presente Resolución que la cuenta contable 501.02 ‘Prestaciones y Siniestros a cargo de Reaseguradores’, no registra monto alguno, por lo que efectivamente no fue tomado en consideración para la determinación de los ingresos brutos efectivamente percibidos, por la auditoria actuante en el Acta Fiscal D.A.T.-G.A.F.: 248-131-2014 de fecha 19 de mayo, en consecuencia considera esta Dirección inoficioso someter este punto a consideración. Así se declara.
De las cuentas contable 521.08 ‘Salvamento de siniestros’
(…)
Ahora bien, luego de una revisión exhaustiva y minuciosa del expediente administrativo llevado por esta Dirección de Administración Tributaria, se observó que los ingresos brutos obtenidos por el denominado Salvamento de Siniestros reflejan una actividad económica propia de las empresas de seguros, lo cual se encuentra evidentemente ratificado por el contenido mismo del objeto social de la compañía de seguros y la regularidad de los ingresos efectivamente percibidos por la empresa y reflejados en sus documentos contables (balance de comprobación, mayor analítico, contratos de reaseguros) correspondiente al ejercicio fiscal 2013, bajo la partida contable 521-08, cumpliendo dicha actividad con todos y cada uno de los impuestos sobre actividades económicas, ya que dicha actividad comercial se considera habitual y con evidente animo lucrativo, en virtud que la misma es llevada a cabo de manera activa por la sociedad mercantil SEGUROS NUEVO MUNDO S.A., desarrollada dentro de la jurisdicción del Municipio Chacao, por cuanto, la verificación periódica de la actividad y la habitualidad de la misma se materializan mediante el registro mensual del ingreso producto de la enajenación de los bienes recuperados por ‘Salvamento de Siniestros’ durante todos los meses correspondientes al ejercicio fiscal auditado (2013), ya que como vimos anteriormente dicho concepto forma parte efectiva de los ingresos brutos percibidos habitualmente por la empresa de seguro.
En virtud de los argumentos anteriormente expuestos, esta Dirección de Administración Tributaria constata que los ingresos percibidos por concepto de salvamento de siniestros deben formar parte de la base imponible del impuesto sobre actividades económicas, toda vez que, se desprende que la sociedad mercantil SEGUROS NUEVO MUNDO S.A., realiza actos de comercio propios de una empresa de seguro con fines de lucro o remuneración, de manera habitual dentro del Municipio de Chacao, hecho este que configura el hecho imponible y en consecuencia lo acredita como sujeto pasivo del impuesto que consagra la Ordenanza sobre Actividades Económicas vigente en el Municipio Chacao del Estado Miranda. Así se declara.
De las partidas contables 50103 y 52103 ‘Gastos Operaciones Reembolsables por Reaseguradores’ 50107 y 52107 ‘Impuesto a cargo de reaseguradores’, 521.02 ‘Siniestros Pagados por Reaseguradores’
(…)
En el marco de tal concepción, resulta claro que en las cuentas contables de 501-03: Gastos Operaciones Reembolsables por Reasegurador 521-03: Gastos de operaciones reembolsables por Reaseguro, se registra el pago o reembolso que recibe la empresa de seguros cedente de parte del reasegurador , en virtud del resultado de la operación que realiza el reasegurador al asumir del cedente (asegurador) el porcentaje de responsabilidad acordada con el tomador, por ende, los reembolsos constituyen las comisiones pagadas a los intermediarios de seguros una vez cedida al reasegurador parte del riesgo, en consecuencia, la comisión cobrada al reasegurador es en realidad un reembolso y no representa un ingreso distinto al percibido por concepto de primas, de igual manera, ocurre en el caso de la cuenta contable 521-02: Siniestros Pagados por Reaseguradores por cuanto se considera un reembolso efectuado al asegurador.
Aunado a lo anterior, para el caso de las cuentas contables 521-07: Impuesto a Cargo de Reaseguradores, 501-07 Impuesto a cargo de Reaseguradores, ocurre un traslado de un costo al reasegurador, para luego reembolsar el impuesto que le ocasionó el ingreso a la aseguradora, el cual es cedido a favor del reasegurador.
Así las cosas, es evidente que tales cuentas al no constituir ingresos brutos percibidos, en virtud de que no representan una ganancia para la sociedad mercantil SEGUROS NUEVO MUNDO S.A., sino un reembolso que realiza la empresa de reaseguro a la empresa aseguradora, aun cuando de conformidad con las Normas de Contabilidad para Empresa de Seguros las cuentas contables 501-03: Gastos Operaciones Reembolsables por Reasegurador, 521-03: Gastos de operaciones reembolsables por Reaseguro; 521-07: Impuesto a Cargo de Reaseguradores, 501-07 Impuesto a cargo de Reaseguradores y 521-02: Siniestros Pagados por Reaseguradores; deben registrarse en las cuentas de ingresos, en consecuencia, no forman parte de la base imponible en la presente determinación de la obligación tributaria, y deben excluirse para la determinación del cálculo de la base imponible, por cuanto quedó claro en la presente resolución que las mismas son el resultado de compensaciones de saldos entre la empresa aseguradora y el asegurador. Así se declara.
(…)
De tal forma, esta Dirección modifica el reparo fiscal impuesto a la sociedad mercantil SEGUROS NUEVO MUNDO S.A., mediante Acta Fiscal Nº D.A.T.-G.A.F.: 248-131-2014, de fecha 19 de mayo de 2014, notificada el 26 de mayo de 2014, de la cantidad de CINCO MILLONES OCHOCIENTOS SIETE MIL SEISCIENTOS SETENTA Y CINCO BOLÍVARES CON CUARENTA Y OCHO CÉNTIMOS (Bs. 5.807.675,48) por la suma de SETECIENTOS NOVENTA Y DOS MIL DOSCIENTOS TREINTA Y SEI BOLÍVARES CON OCHENTA Y UN CÉNTIMOS (Bs. 792.236,81). Así se declara.
ii) Determinación de la pena aplicable por la comisión de ilícito tributario de: i) disminución indebida de ingresos brutos en la Declaración Definitiva correspondiente al ejercicio fiscal 2013.
(…)
De acuerdo con lo señalado supra, se deberá aplicar la sanción respectiva en la forma descrita en el siguiente cuadro:
EJERCICIO FISCAL BASE DE CALCULO (Bs.) SANCIÓN SANCION CON CONCURRENCIA MULTA
(Bs.)
2013
(disminución indebida ingreso tributario)
792.236,81
25% - 75%
50%
*50%
396.118,41
TOTAL 396.118,41
(*) Sanción de mayor gravedad”. (Sic). (Destacados del original).
Posteriormente, mediante Resolución Nº 053/2015 del 20 de octubre de 2015 el referido ente local declaró sin lugar el recurso jerárquico incoado por la precitada contribuyente el 26 de junio de 2015, y confirmó la señalada decisión culminatoria del sumario.
II
ALEGATOS DE LAS PARTES
1. La recurrente.
En el escrito recursivo, la representación judicial de la contribuyente se basa en los argumentos siguientes:
La sociedad mercantil auditada alega que el Fisco Municipal estableció de forma errónea la base imponible del tributo sobre actividades económicas, en lo que respecta a la cuenta contable 521.08 “Salvamento de Siniestros”, toda vez que no refleja ganancia o lucro obtenido ya que al recibir el asegurado la indemnización que le corresponde por parte de la aseguradora, éste traspasará a la compañía los derechos objeto asegurado, y cuando la empresa enajena o traspasa onerosamente los derechos adquiridos, será registrada como un ingreso en la contabilidad de la empresa y que tales operaciones a su vez puede o no generar ingresos.
Indica que de “allí la importancia de la variación entre el monto de la suma asegurada y el monto de las ventas, a los efectos de establecer exactamente cuál es el ingreso sobre el que se establecerá el tributo, el cual debe versar sobre una actividad lucrativa, es decir, sobre aquellas operaciones que generen ganancias”.
Destaca que el “monto de Bs. 51.111.836,50 representa los ingresos globales por ‘Salvamento de Siniestros”, pero no representa un reflejo fiel y exacto de la ganancia real de la empresa de seguros, pues resulta necesario establecer cuáles fueron realmente las ventas que produjeron una ganancia para así, en consecuencia, establecer cuál es el lucro sobre el que se calculará la alícuota del tributo”, por lo que el acto administrativo violó el principio de legalidad al no considerar el carácter lucrativo del hecho imponible según lo establecido en la Ley Orgánica del Poder Público Municipal y la Ordenanza Sobre Actividades Económicas del señalado ente local. (Destacados del original).
Asevera que la contribuyente procedió a realizar el cálculo detallado de los montos correspondientes a los “Salvamentos de Siniestros” para el período 2013, en la que se pudo establecer que la ganancia real fue la cantidad de “Bs. 9.544.530,00”, y una vez aplicada la alícuota del 1,55% previsto en la Ordenanza Sobre Actividades Económicas del Municipio Chacao del Estado Miranda, se obtuvo como resultado un monto por concepto de impuesto de “Bs. 147.940,22”.
Por otro lado, indica que en su escrito de descargos había alegado créditos fiscales por las cantidades de “Bs. 336.686,26” y “Bs. 4.644.457,78”, el primero originado del pago en exceso de la declaración estimada al “30-09-2012” con el impuesto municipal cancelado en el año 2013; y el segundo producto de que se incluyó erróneamente las cuentas contables 501.03 y 521.03 “Gastos Operacionales Reembosables por Reaseguradoes”; 501.07 y 521.07 “Impuestos a Cargo de Reaseguradotes” y 521.02 “Siniestros Pagados por Reaseguradotes”, para el cálculo de la base imponible municipal durante los ejercicios fiscales 2009, 2010, 2011 y 2012, incurriendo en violación al derecho a la defensa y al debido proceso por “silencio de pruebas” al omitir “de manera absoluta la valoración del alegato expuesto”.
Expresa que al excluir del referido monto la partida contable 521.08 “Salvamento de Siniestros” aun quedaría un crédito fiscal de “Bs. 3.114.829,51”.
Colige que la multa impuesta a la contribuyente debe ser anulada por cuanto nada queda a deber por concepto del reparo fiscal efectuado.
Solicita que se declare con lugar el recurso contencioso tributario.
2.- El Fisco Municipal.
En el escrito de informes la representación judicial de la Administración Tributaria Municipal expuso lo que de seguidas se indica:
Manifiesta que la Autoridad Fiscal inició, sustanció y decidió el procedimiento administrativo conforme a la normativa establecida, y que la contribuyente presentó escrito de descargos y de recurso jerárquico para un efectivo control de la actuación administrativa, a la que tuvo acceso en todo momento al expediente administrativo, lo que deja en evidencia el respeto y garantía del derecho a la defensa por parte de la Autoridad Fiscal.
Asevera que si bien la Resolución que culminó el sumario no se pronunció respecto a la procedencia del crédito fiscal alegado por la recurrente en su escrito de descargos, sí lo hizo el Alcalde del Municipio Chacao cuando decidió el recurso jerárquico.
Así, indica que respecto a la solicitud de reconocimiento del crédito fiscal por el monto de “Bs. 336.686,26” el señalado Alcalde emitió pronunciamiento, no existiendo tal crédito fiscal.
Afirma que en torno a la existencia del crédito fiscal por “Bs. 4.644.457,78”, el mismo surge de un procedimiento de fiscalización distinto al debatido en autos, no pudiendo constatarse lo pagado en exceso que da origen a tal crédito fiscal.
Asegura que ha quedado desvirtuado el vicio de silencio de prueba y la consiguiente violación del derecho a la defensa y al debido proceso, que “si bien omitió pronunciarse sobre la existencia del crédito fiscal alegado por SEGUROS NUEVO MUNDO, S.A., el mismo no se trata de una prueba fundamental que pueda afectar la decisión adoptada por el Municipio”. (Destacados del original).
En lo atinente a la gravabilidad con el impuesto municipal de la totalidad de los ingresos provenientes de la cuenta contable 521.08 “Salvamento de Siniestros”, indica que tal concepto nace del cumplimiento del objeto principal del contrato de seguro y se encuentra estipulado en los contratos cuando establecen que al recibir el asegurado la indemnización que le corresponda por parte de la aseguradora, éste traspasará a la compañía los derechos sobre el objeto asegurado.
Por lo que a su juicio, el llamado “Salvamento de Siniestros” es una actividad normal y habitual en el ejercicio de las operaciones de una empresa de seguros y de naturaleza comercial toda vez que es una especie de intercambio por la indemnización total de la pérdida, de donde se entiende que además de la prima recibida para cubrir el riego, el asegurado dará en cambio por la indemnización de la pérdida total sufrida, el bien o los derechos objetos del contrato.
Expresa que la actividad aseguradora contempla el cobro de la prima de seguros para la producción de dinero suficiente para los eventuales siniestros y para obtener ganancias en la negociación, “por lo que se entiende que, un siniestro no representa una pérdida para la aseguradora porque con las coberturas de otros asegurados podría estar obteniendo ganancias en general”.
Agrega que “(…) del propio argumento de SEGUROS NUEVO MUNDO, S.A. se desprende la razón por la cual el Salvamento de Siniestros, al ser un ingreso contable, habitual y con el fin de lucro, y reconocido como tal por el contribuyente, es gravable para el Impuesto sobre Actividades Económicas”. (Resaltados del escrito).
Por otro lado, esgrime que resulta procedente la sanción de multa impuesta a la contribuyente por el ilícito tributario de disminución de los ingresos durante el ejercicio examinado.
Solicita que se declare sin lugar el recurso contencioso tributario.
III
MOTIVACIONES PARA DECIDIR
Examinadas como han sido las alegaciones formuladas por la representación judicial de la sociedad mercantil Seguros Nuevo Mundo, S.A., contra las Resoluciones Nros. L/132/04/2015 y 053/2015, de fechas 23 de abril y 20 de octubre de 2015, dictadas por el Director de Administración Tributaria de la Alcaldía del Municipio Chacao y el Alcalde de ese ente, en ese orden, así como las defensas esgrimidas por el Fisco Municipal, y revisadas en su totalidad las pruebas; la presente controversia se circunscribe a decidir sobre lo siguiente: (i) vicio de falso supuesto de hecho y de derecho en torno a la gravabilidad con el impuesto sobre actividades económicas de los ingresos provenientes de la cuenta contable 521.08 “Salvamento de Siniestros”; (ii) violación al derecho a la defensa y al debido proceso por “Silencio de Pruebas” al omitir “de manera absoluta la valoración del alegato expuesto” sobre la existencia de créditos fiscales a favor de la empresa; y (iii) improcedencia de la sanción de multa.
Previamente, este Juzgador estima importante destacar que resulta innecesario emitir pronunciamiento sobre la medida cautelar de suspensión de efectos del acto administrativo impugnado solicitada por la contribuyente en su escrito recursivo subsidiario, por cuanto seguidamente se pasará a resolver los planteamientos de fondo. Así se declara.
Determinada como ha quedado la litis pasa este Órgano Jurisdiccional a decidir y, a tal efecto, observa:
1.- Del vicio de falso supuesto de hecho y de derecho en torno a la gravabilidad con el impuesto sobre actividades económicas de los ingresos provenientes de la cuenta contable 521.08 “Salvamento de Siniestros”.
La empresa auditada señala que el Fisco Municipal estableció de forma errónea la base imponible del tributo sobre actividades económicas, en lo que respecta a la cuenta contable 521.08 “Salvamento de Siniestros”, toda vez que no refleja ganancia o lucro obtenido.
Indica que se debe establecer la variación entre el monto de la suma asegurada y el monto de las ventas, a los efectos de saber el ingreso sobre el que se establecerá el tributo, que debe versar sobre una actividad lucrativa, es decir, aquellas operaciones que generen ganancias.
Asegura que el monto de “Bs. 51.111.836,50” representa los ingresos globales por “Salvamento de Siniestros”, pero no representa un reflejo fiel y exacto de la ganancia real de la empresa de seguros, pues resulta necesario establecer cuáles fueron realmente las ventas que produjeron ganancias para así establecer cuál es el lucro sobre el que se calculará la alícuota del tributo, de allí que el acto administrativo violó el principio de legalidad al no considerar el carácter lucrativo del hecho imponible según lo establecido en la Ley Orgánica del Poder Público Municipal y la Ordenanza Sobre Actividades Económicas del señalado ente local.
Asevera que la contribuyente procedió a realizar el cálculo detallado de los montos correspondientes a los “Salvamentos de Siniestros” para el período 2013, en la que se pudo establecer que la ganancia real fue la cantidad de “Bs. 9.544.530,00”, y una vez aplicada la alícuota del 1,55% previsto en la Ordenanza Sobre Actividades Económicas del Municipio Chacao del Estado Miranda, se obtuvo como resultado un monto por concepto de impuesto de “Bs. 147.940,22”.
Por su parte, la representación fiscal señala que el “Salvamento de Siniestros” nace del cumplimiento del objeto principal del contrato de seguro cuando establecen que al recibir el asegurado la indemnización que le corresponda por parte de la aseguradora, éste traspasará a la compañía los derechos sobre objeto asegurado.
Considera que tal concepto es una actividad normal y habitual en el ejercicio de las operaciones de una empresa de seguros cuya naturaleza es comercial, toda vez que es una especie de intercambio por la indemnización total de la pérdida, de donde se entiende que además de la prima recibida para cubrir el riego, el asegurado dará en cambio por la indemnización de la pérdida total sufrida, el bien o los derechos objetos del contrato.
Expresa que un siniestro no representa una pérdida para la aseguradora porque con las coberturas de otros asegurados podría estar obteniendo ganancias en general, y que el “Salvamento de Siniestros” al ser un ingreso contable, habitual y con el fin de lucro, y reconocido como tal por la contribuyente, es gravable con el impuesto sobre actividades económicas.
Observado los argumentos anteriores, resulta pertinente traer a colación el contenido del artículo 211 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal de 2010, aplicable en razón del tiempo, que contempla lo siguiente:
“Artículo 211. Se entiende por ingresos brutos, todos los proventos o caudales que de manera regular reciba el contribuyente o establecimiento permanente por causa relacionada con las actividades económicas gravadas, siempre que no se esté obligado a restituirlo a las personas de quienes hayan sido recibidos o a un tercero y que no sean consecuencia de un préstamo o de otro contrato semejante.
En el caso de agencias de publicidad, administradoras y corredoras de bienes inmuebles, corredores de seguros, agencias de viaje y demás contribuyentes que perciban comisiones o demás remuneraciones similares, se entenderá como ingreso bruto sólo el monto de los honorarios, comisiones o demás remuneraciones similares que sean percibidas.”.
Por su parte, la Ordenanza de Impuesto sobre Actividades Económicas del Municipio Chacao N° 004-02, publicada en la Gaceta Oficial Municipal N° 6008 Extraordinario, del 15 de diciembre de 2005, aplicable en razón del tiempo, establece en sus artículos 21 y 22 lo que de seguidas se cita:
“Artículo 21.- La base imponible para el cálculo del impuesto será el monto de los ingresos brutos efectivamente percibidos durante el ejercicio fiscal correspondiente, por el desarrollo de actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar en jurisdicción del Municipio Chacao.”.
“Artículo 22.- Se entiende por ingresos brutos todos los proventos y caudales que de manera regular reciba una persona natural o jurídica, entidad o colectividad que constituya una unidad económica y disponga de patrimonio propio, por el ejercicio habitual de las actividades sujetas a este impuesto, siempre que su origen no comporte la obligación de restituirlos y que no sean consecuencia de un préstamo mutuo o de otro contrato semejante.”.
Nótese de las normas transcritas que el hecho imponible del tributo municipal está constituido por la realización de actividades lucrativas dentro del ámbito territorial de un Municipio, en otras palabras, el hecho generador del tributo está constituido por el ejercicio habitual, en la jurisdicción del Municipio, de cualquier actividad económica de industria, comercio, servicios o de índole similar con fines de lucro.
Igualmente, conforme a los señalados preceptos normativos, la base imponible del tributo que se tomará en consideración para su determinación y liquidación, está constituida por los ingresos brutos percibidos por el sujeto pasivo, entendiendo por tales todos aquellos recibidos en el ejercicio de las actividades económicas objeto del gravamen, es decir, todos los ingresos brutos efectivamente percibidos en el período fiscal correspondiente.
En cuanto a los elementos que definen el ingreso bruto, el citado artículo dispone que los ingresos brutos incluyen todos los proventos y caudales que de manera regular reciba una persona natural o jurídica, por el ejercicio habitual de las actividades sujetas a este impuesto.
Del mismo modo, es significativo destacar que la Ordenanza in comento en su artículo 23 estableció los conceptos que no forman parte de la base de cálculo del referido impuesto, a saber:
“Artículo 23. No forman parte de la base de cálculo los siguientes conceptos:
1.- Los importes que constituyen reintegro de capital en las operaciones de tipo financiero.
2.- Los ingresos percibidos por los sujetos pasivos con la ocasión de la eventual enajenación de activos fijos.
3.- Los importes correspondientes a amortizaciones de capital en los Contratos de Leasing o Arrendamiento financiero.
4.- Los reintegros percibidos por comisionistas, consignatarios y mandatarios, correspondientes a gastos efectuados por cuenta de terceros, en las operaciones de intermediación en que actúan.
5.- Los ingresos brutos pertenecientes al comisionante, consignante o mandante que sean recibidos por los comisionistas, consignatarios o mandatarios, en las operaciones de intermediación en que actúen.
6.- Los demás conceptos excluidos por la Ley Orgánica del Poder Público Municipal (…)”.
Acerca de los elementos que definen el ingreso bruto, los citados artículos dispone que estarán constituidos por todos los proventos o caudales que de manera regular reciba el contribuyente o establecimiento permanente por causa relacionada con las actividades económicas gravadas, y que se presentan casos en los que los ingresos percibidos por los sujetos pasivos no pueden formar parte de la base de cálculo del impuesto municipal, dada su naturaleza o características.
Precisado lo anterior, con relación a la partida “Salvamento de Siniestros” la Sala Político-Administrativa mediante sentencia N° 01176 de fecha 21 de septiembre de 2011, caso: Mercantil Seguros, C.A., consideró improcedente su inclusión en la base imponible del impuesto sobre actividades económicas, al efecto sostuvo:
“2) Del vicio de falso supuesto de hecho y de derecho en el que presuntamente incurrió el Tribunal de Instancia al estimar que lo obtenido por las operaciones de salvamento deben ser incluidas dentro de los ingresos brutos gravables del Municipio Valencia del Estado Carabobo.
Sostienen los apoderados de la contribuyente-apelante -entre otros argumentos- que las operaciones de salvamento no generan un ingreso propiamente dicho, sino una disminución de la pérdida y que los únicos ingresos reales percibidos por las empresas aseguradoras son los derivados de las primas de seguro y los rendimientos financieros producto de las colocaciones. A manera de apoyar tal afirmación, traen a colación la sentencia de esta Sala N° 00051 de fecha 19 de enero de 2011, (caso: Seguros La Pirámide, C.A.), de la cual deducen que en ningún momento la Sala considera como ingreso de las empresas aseguradoras lo obtenido por las operaciones de salvamento, ‘por tanto, mal podría incluirse dentro de la base imponible del impuesto municipal…’ y así solicitan sea declarado. (Destacado de la Sala).
A fin de decidir sobre el referido particular, esta Alzada juzga necesario atender a la mencionada sentencia (N° 00051 de fecha 19 de enero de 2011, caso: Seguros Pirámide, C.A.,), en la cual se dejó sentado lo siguiente:
‘considera la Sala pertinente precisar en relación a la técnica de la operación de seguros, que las empresas de seguro, por su misma condición de recolectoras de ahorro público, cuentan con una doble fuente de ingresos: i) la derivada de la propia actividad aseguradora strictu sensu, a través de una prima de seguro, la cual como sabemos está compuesta por la ‘prima pura’ o ‘prima de riesgo’ y la ‘prima comercial’ o ‘de cargas’; y ii) los rendimientos financieros provenientes de las colocaciones hechas por las aseguradoras en el mercado financiero, en el ejercicio de la autorización otorgada por el legislador, para que dichas empresas inviertan o representen sus reservas técnicas en títulos valores denominados en moneda nacional o extranjera; depósitos en bancos, instituciones financieras o entidades de ahorro y préstamo domiciliada en el país; prevista en la novísima Ley de la Actividad Aseguradora publicada en Gaceta Oficial Nro. 5.990 Extraordinario de fecha 29 de julio de 2010 y en la derogada Ley de Empresas de Seguros y Reaseguros’. (Destacado de la Sala).
Bajo la óptica de lo antes expuesto, y como quiera que el Tribunal de Instancia consideró que la contribuyente Seguros Orinoco, C.A., debe incluir en la base imponible todos los ingresos relativos a sus operaciones en la Oficina de Valencia ‘incluyendo los denominados salvamentos’; es por lo que concluye la Sala que ciertamente el a quo incurrió en el vicio de falso supuesto de hecho y de derecho denunciado. Así se declara.”.
Así, apreció la Alzada como fuentes de ingresos de las empresas de seguros las derivadas -en principio- de las primas de seguro y de los rendimientos financieros provenientes de las colocaciones hechas por las aseguradoras en el mercado financiero, de allí que pueden ser gravados con el impuesto sobre actividades económicas.
En ese orden de ideas, de las normas especiales de contabilidad aplicable para las empresas de seguros regulada hoy en día por la Superintendencia de la Actividad de Seguros, se constata la partida de ingreso “Salvamento de Siniestros” lo cual atiende a la especialidad del tema de seguros, pero que a los efectos del gravamen municipal tales ingresos no representan en si una ganancia o lucro toda vez que en el caso de autos solo representa los montos de las ventas de los vehículos “recuperados” (activos), de los que hubo antes un procedimiento de indemnización al asegurado en la que queda registrada una partida contable en el pasivo.
En ese sentido, a juicio de este Tribunal lo que si resulta lucro es la variación o resultado positivo entre el monto total de las ventas de los vehículos “recuperados” (lo percibido) y la suma asegurada o indemnizada (lo pagado) y no como pretende el Fisco Municipal sobre la globalidad de las sumas por el concepto de “Salvamento de Siniestros”.
Con base a lo expuesto, se declara procedente la denuncia del vicio de falso supuesto de hecho y de derecho realizada por la representación judicial de la empresa recurrente. Así se declara.
2.- De la violación al derecho a la defensa y al debido proceso por “Silencio de Pruebas” al omitir la Administración Tributaria “de manera absoluta la valoración del alegato expuesto” sobre la existencia de créditos fiscales.
La contribuyente señala que en su escrito de descargos había alegado créditos fiscales por las cantidades de “Bs. 336.686,26” y “Bs. 4.644.457,78”, el primero originado del pago en exceso de la declaración estimada al “30-09-2012” con el impuesto municipal cancelado en el año 2013; y el segundo producto de que se incluyó erróneamente las cuentas contables 501.03 y 521.03 “Gastos Operacionales Reembosables por Reaseguradoes”; 501.07 y 521.07 “Impuestos a Cargo de Reaseguradotes” y 521.02 “Siniestros Pagados por Reaseguradotes”, para el cálculo de la base imponible municipal durante los ejercicios fiscales 2009, 2010, 2011 y 2012, incurriendo en violación al derecho a la defensa y al debido proceso por “silencio de pruebas” al omitir “de manera absoluta la valoración del alegato expuesto”.
Expresa que aún excluyendo del monto del crédito fiscal reclamado la partida contable 521.08 “Salvamento de Siniestros” quedaría un crédito fiscal de “Bs. 3.114.829,51”.
Por su parte, la representación fiscal municipal expresa que si bien la Resolución que culminó el sumario no se pronunció respecto a la procedencia del crédito fiscal alegado por la recurrente en su escrito de descargos, sí lo hizo el Alcalde del Municipio Chacao cuando decidió el recurso jerárquico.
Así, indica que respecto a la solicitud de reconocimiento del crédito fiscal por el monto de “Bs. 336.686,26” el señalado Alcalde emitió pronunciamiento, no existiendo tal crédito fiscal.
Afirma que en torno a la existencia del crédito fiscal por “Bs. 4.644.457,78”, el mismo surge de un procedimiento de fiscalización distinto al debatido en autos, no pudiendo constatarse lo pagado en exceso que da origen a tal crédito fiscal.
Ahora bien, de la Resolución Nº 053/2015 del 20 de octubre de 2015, la Alcaldía del Municipio Chacao del Estado Bolivariano de Miranda indicó lo siguiente:
“En el caso de marras, señala la recurrente que la Dirección de Administración Tributaria ‘omitió y silencio’ el alegato expuesto por la representación de la sociedad mercantil SEGUROS NUEVO MUNDO, S.A. respecto a la existencia de un crédito fiscal, promovido como prueba en el primer grado de procedimiento, el cual según los dichos de la recurrente ‘ha debido servir de fundamento para la decisión a la cual llega’.
En este orden, la sociedad mercantil SEGUROS NUEVO MUNDO, S.A., señala en su escrito recursivo que la Dirección de Administración al no mencionar ni valorar el alegato relacionado con la supuesta existencia de un crédito fiscal, ‘configura el vicio de inconstitucionalidad, que conlleva a la nulidad absoluta del referido acto administrativo (…)’.
En relación, al mencionado alegato, observa este Superior Jerarca que la Dirección de Administración Tributaria omitió pronunciarse sobre el mismo, en virtud de que no fue valorado ni mencionado, es decir, no hubo pronunciamiento por parte de la Administración acerca del crédito fiscal que según los dichos de la recurrente debe ser reconocido en virtud de haber pagado el tributo, toda vez que dichos montos supuestamente no constituyen ingresos de la sociedad mercantil SEGUROS NUEVO MUNDO, S.A.
En este sentido, debió la Administración Tributaria emitir pronunciamiento en relación al alegato expuesto por la recurrente en su escrito de descargos de fecha 22 de julio de 2014, a los fines de un pronunciamiento sobre la procedencia o no del crédito fiscal, sin embargo del mismo acto administrativo recurrido se desprende que no existe impuesto pagado en exceso que origine un crédito fiscal a favor de la Sociedad Mercantil SEGUROS NUEVO MUNDO, S.A., toda vez que la Administración Tributaria mediante la Resolución N° L/132/04/2015 de fecha 23 de abril de 2015 modificó el reparo fiscal formulado a la recurrente mediante el acta fiscal N° D.A.T. G.A.F.: 248/131/2014, de fecha 19 de mayo de 2014, determinándose la cantidad de SETECIENTOS NOVENTA Y DOS MIL DOSCIENTOS TREINTA Y SEIS BOLIVARES CON OCHENTA Y UN CENTIMOS (Bs. 792.236.81), lo cual deja en evidencia (…) [que] no existe impuesto sobre actividades económicas pagado en exceso, lo que a su vez deja claramente demostrado que el crédito fiscal solicitado por la sociedad mercantil SEGUROS NUEVO MUNDO, S.A., no es procedente.
Así las cosas, observa este Despacho que sí efectivamente la Administración Tributaria no se pronunció en relación al crédito fiscal solicitado por la representación de la recurrente, del mismo acto administrativo recurrido se desprende la improcedencia del mismo toda vez que no se evidencia impuesto pagado en exceso, por el contrario aun cuando se revoca parcialmente el acta fiscal N° D.A.T. G.A.F.: 248/131/2014 y se modifica el reparo fiscal formulado a la sociedad mercantil SEGUROS NUEVO MUNDO, S.A., la diferencia que existe entre lo investigado por la Administración Tributaria y lo liquidado por la recurrente es a todas luces a favor del Municipio Chacao y no a favor de la contribuyente, lo que permite concluir que el crédito fiscal alegado es inexistente. Y así se declara.
Visto lo anterior, este Superior Jerarca desecha en consecuencia el presento vicio de inconstitucionalidad, que conllevaría a la nulidad absoluta del acto administrativo recurrido, en virtud de la supuesta violación del derecho a la defensa y al debido proceso alegado por la representación de la sociedad mercantil SEGUROS NUEVO MUNDO, S.A. en su escrito recursivo. Y así se declara”. (Sic). (Destacados del original). (Agregado del Tribunal).
De lo anterior se desprende que el Alcalde del Municipio Chacao del Estado Bolivariano de Miranda reconoció que la Dirección de Administración Tributaria no se pronunció sobre el alegato expuesto por la empresa recurrente con relación a los créditos fiscales a su favor, y paso luego a analizar sobre la procedencia o no del mismo concluyendo en su improcedencia e inexistencia.
Así, se observa que la Administración Tributaria subsanó el vicio que afectaba a la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, al emitir expreso pronunciamiento sobre la “la valoración del alegato expuesto” en su escrito de descargos, razón por la cual se desestima la violación al derecho a la defensa y al debido proceso. Así se decide.
Igualmente, mal podría quedar pendiente un crédito fiscal a favor de la contribuyente por la cantidad de “Bs. 3.114.829,51”considerando aún gravable la partida contable “Salvamento de Siniestros” cuando la Administración Tributaria declaró improcedente e inexistente los créditos fiscales reclamados. Así se determina.
3.- De la improcedencia de la sanción de multa.
La recurrente manifiesta que la multa impuesta a la contribuyente debe ser anulada por cuanto nada queda a deber por concepto del reparo fiscal efectuado.
Por su parte, la representación fiscal indica que resulta procedente la sanción de multa impuesta a la empresa fiscalizada por el ilícito tributario de disminución de los ingresos durante el ejercicio examinado.
Ahora bien, observada la ilegalidad de la determinación de los tributos efectuada por la Administración Tributaria Municipal, este Operador de Justicia, a partir de la accesoriedad que enmarca las multas, declara igualmente su nulidad. Así se declara.
Con fundamento a lo antes expuesto, se declara parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente Seguros Nuevo Mundo, S.A., contra la Resolución Nº 053/2015 del 20 de octubre de 2015 emanada de la Alcaldía del Municipio Chacao del Estado Bolivariano de Miranda, mediante la cual declaró sin lugar el recurso jerárquico incoado por la precitada contribuyente el 26 de junio de 2015; por consiguiente, se anula el reparo formulado a la partida contable “Salvamento de Siniestros” por la suma de setecientos noventa y dos mil doscientos treinta y seis bolívares con ochenta y un céntimos (Bs. 792.236,81), así como la multa impuesta por el monto de trescientos noventa y seis mil ciento dieciocho bolívares con cuarenta y un céntimos (Bs. 396.118,41), y se confirma la improcedencia e inexistencia de los créditos fiscales por las cifras de “Bs. 336.686,26” y “Bs. 4.644.457,78”, montos fijados para esa época. Así se declara.
Finalmente, declarado como ha quedado parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario, no procede la condenatoria en costas procesales a las partes por no haber resultado totalmente vencidas en el juicio, conforme a lo estatuido en el artículo 334 del Código Orgánico Tributario de 2014. Así finalmente se decide.
IV
DECISIÓN
Por las razones expuestas, este Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República Bolivariana de Venezuela y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente SEGUROS NUEVO MUNDO, S.A., contra la Resolución Nº 053/2015 del 20 de octubre de 2015 emanada de la ALCALDÍA DEL MUNICIPIO CHACAO del Estado Bolivariano de Miranda, mediante la cual declaró sin lugar el recurso jerárquico incoado por la precitada contribuyente el 26 de junio de 2015; por consiguiente, se ANULA el reparo formulado a la partida contable “Salvamento de Siniestros” por la suma de setecientos noventa y dos mil doscientos treinta y seis bolívares con ochenta y un céntimos (Bs. 792.236,81), así como la multa impuesta por el monto de trescientos noventa y seis mil ciento dieciocho bolívares con cuarenta y un céntimos (Bs. 396.118,41), y se CONFIRMA la improcedencia e inexistencia de los créditos fiscales por las cifras de “Bs. 336.686,26” y “Bs. 4.644.457,78”, montos fijados para esa época.
NO PROCEDE la condenatoria en costas en los términos expuestos supra.
Publíquese, regístrese y notifíquese. Líbrese oficio y boletas.
Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho del Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los treinta y un (31) días del mes de octubre del dos mil dieciocho (2018). Año 208º de la Independencia y 159º de la Federación.
El Juez,
Néstor Luís Correa Vielma La Secretaria,
Ana Alexandra González Launsett
La anterior decisión se publicó en la señalada fecha, a las diez y cuarenta y dos de la mañana (10:42 a.m.).
La Secretaria,
Ana Alexandra González Launsett
