SENTENCIA DEFINITIVA Nº 2412
FECHA 31/01/2018
REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la
Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
207º y 158°
Asunto Nº AP41-U-2016-000087
Sin informes de las partes.
En fecha 28 de junio de 2016, los ciudadanos HUGO J. DOMINGUEZ LANDA y HÉCTOR RAFAEL BADILLO DIAZ venezolanos, titulares de la Cédulas de Identidad No. 4.813.144 y No 12.500.748, respectivamente, abogados en ejercicio e inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado Inpreabogado bajo los Nros. 13.263 y 92.922, en el mismo orden, procediendo en su carácter de apoderados judiciales de la Sociedad Mercantil “LA A.C. CLUB ORICAO, INSTITUCIÓN SIN FINES DE LUCRO”, inscrita por ante la Oficina Subalterna de Registro del Segundo Circuito del Municipio Libertador del distrito Capital, en fecha 02 de agosto de 1977, bajo el No 29, folio 217, tomo 1; protocolo Primero, modificados sus Estatus Sociales en fecha 03 de junio de 2002, según consta en asiento de Registro No 28, tomo 15, Protocolo Primero y agregada en el Acta al cuaderno de comprobantes bajo el No 171, folios 548 al 566, modificados nuevamente sus estatus sociales y aprobados en su totalidad según consta en Asamblea General extraordinaria de Socios de fecha 19 de enero de 2013, inscrita en el citado Registro Público del Segundo Circuito del Municipio Libertador del distrito Capital, en fecha 22 de marzo de 2013, bajo el No. 36, folio 248 del tomo 10 del protocolo de Trascripción del año 2013 y debidamente inscrita en el Registro Único Fiscal (R.F.I) bajo el Número J-00105465-0, presentaron ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas, recurso contencioso tributario contra la RESPUESTA TÁCITA NEGATIVA O SILENCIO ADMINISTRATIVO NEGATIVO, emanada de la DIRECCIÓN EJECUTIVA DEL INSTITUTO NACIONAL DE CAPACITACIÓN Y EDUCACIÓN SOCIALISTA (INCES) GERENCIA GENERAL DE TRIBUTOS, en relación con el Recurso Jerárquico introducido ante ese Despacho, en fecha 19 de enero 2016, contra la RESOLUCIÓN N° 0001-15-0992, notificada en fecha 09 de diciembre de 2015, en materia del Acta de Reparo N° 0001-15-0992 de fecha 04 de diciembre 2015, por aportes insolutos del 2 % establecido en el artículo 14 numeral 1, del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista INCES, vigente para esos periodos, se determinó una deuda, por la cantidad de UN MILLÓN TRESCIENTOS DIECIOCHO MIL SETENCIENTOS TREINTA Y CUATRO BOLÍVARES SIN CENTIMOS (BS.1.318.734,00). Aportes insolutos del ½ % establecido en el articulo 14 numeral 2, del Decreto con Rango valor y Fuerza de Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista INCES, el artículo 50 del Decreto con Rango Valor y Fuerza de Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista INCES, se determinó una deuda, por la cantidad de VEINTIDOS MIL CIENTO SESENTA Y SEIS BOLIVARES CON CERO CÉNTIMOS (BS. 22.166,00) como consecuencia de los hechos anteriores, se determinó que la contribuyente debe pagar al Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista INCES, la cantidad de UN MILLÓN TRESCIENTOS CUARENTA MIL NOVECIENTOS BOLIVARES CON CERO CENTIMOS ( BS. 1.340.900,00).
El 28 de junio de 2016, se recibió la presente causa ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U. R. D. D) de los Tribunales Superiores Contencioso Tributarios del Área Metropolitana de Caracas, por lo cual, en fecha 04 de julio de 2016, se dió entrada al expediente bajo el N° AP41-U-2016-000087, ordenándose librar las notificaciones de ley.
Así, los ciudadanos Fiscal Trigésima Primera del Ministerio Público con Competencia en Materia Tributaria, el Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), y el Viceprocurador General de la República, fueron notificados en fechas 19/07/2016, 13/09/2016 y 06/01/2017, respectivamente, siendo consignadas al expediente judicial las respectivas boletas de notificación en fechas 25/07/2016, 27/10/2016 y 23/01/2017, en el mismo orden.
A través de boleta de notificación de fecha 22 de noviembre de 2016, se le solicitó a la recurrente que consignara copias del escrito recursivo del presente asunto, a los efectos de cumplir con la notificación ordenada en el auto de entrada de fecha 04/07/2016.
En fecha 30 de noviembre de 2016, la representación judicial de la recurrente presentó diligencia mediante la cual consignó ante este Tribunal tres (03) juegos de copias del recurso constante de sesenta y nueve folios (69) útiles.
Mediante sentencia interlocutoria N° 013/2017 de fecha 13 de marzo de 2017, este Órgano Jurisdiccional admitió en cuanto ha lugar en derecho el recurso contencioso tributario, ordenando la tramitación y sustanciación del mismo, ordenándose notificar al ciudadano Viceprocurador General de la República.
En fecha 29 de marzo de 2017 fue notificado el ciudadano Viceprocurador General de la República de la admisión del presente recurso, siendo consignada en los autos la notificación en fecha 04 de abril de 2017.
En fecha 04 de mayo de 2017, la representación judicial de la recurrente consignó nueve (09) folios útiles, certificado electrónico de recepción de declaración por Internet IPSR, en dos (02) folios útiles boleta de notificación, en diecisiete (17) folios útiles copia de la sentencia definitiva de fecha 29/09/2016 y escrito de promoción de pruebas.
Mediante sentencia interlocutoria de fecha N° 030/2017 en fecha 31 de mayo de 2017, este Tribunal admitió las pruebas promovidas por la representación judicial de la recurrente, ordenando así librar las notificaciones de ley.
El día 12 de julio de 2017, el ciudadano Hugo Domínguez Landa, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado (Inpreabogado) bajo el N° 13.236, actuando en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente “CLUB ORICAO INSTITUCION SIN FINES DE LUCRO”., solicitó que: “Por cuanto la presente acción, involucra los mismos sujetos y el mismo objeto, de la causa contenida en el expediente N° AP41-U-2017-000035, y a fin de evitar sentencias contradictorias, pido la ACUMULACÓN DE LA PRESENTE CAUSA a la referida intentada por mi representada en el expediente 2016-87 contra Resolución de INCES”
Así las cosas, después de haber analizado los elementos de conexión de causas, este Órgano Jurisdiccional observó la existencia entre ellas de comunidad o identidad de los referidos elementos: personas, objeto y título, motivo por el cual quedaron constatados con relación a los expedientes Nros. AP41-U-2017-000035 y AP41-U-2016-000087, los supuestos de acumulación previstos en los artículos 52, 78 y siguientes del Código de Procedimiento Civil, y en virtud de lo anterior, a los fines de evitar sentencias contradictorias en las causas en cuestión, resultó procedente acordar la acumulación solicitada, en fecha 12 de julio del 2017, por el abogado Hugo Domínguez Landa , Apoderado Judicial de la sociedad mercantil “A.C CLUB ORICAO INSTITUCION SIN FINES DE LUCRO”, de los expedientes AP41-U-2017-000035 y el expediente N° AP41-U-2016-000087 llevados por este Órgano Jurisdiccional, y de conformidad con el artículo 81 del Código de Procedimiento Civil, se observó que cumplen todos los requisitos señalados en el mencionado artículo. En consecuencia, mediante sentencia interlocutoria N° 049/2017 de fecha 17 de julio de 2017, este Tribunal declaró Procedente la Acumulación solicitada y ordenó suspender el curso de la causa N° AP41-U-2016-000087 hasta que el expediente a acumular signado con el N° AP-41-U-2017-000035 se hallara en el mismo estado procesal, de conformidad con lo establecido en el artículo 79 del Código de Procedimiento Civil.
Por medio de auto de fecha 25 de octubre de 2017, vista la acumulación acordada por este Tribunal, mediante sentencia interlocutoria N° 049/2017 de fecha 17 de julio de 2017, en la cual se ordenó suspender el curso de la causa signada con el N° AP41-U-2016-000087 hasta que el expediente a acumular signado con el N° AP-41-U-2017-000035 se hallara en el mismo estado procesal, y visto el computo se evidenció que en la prenombrada fecha ambas causas se encontraban en el mismo estado procesal, en consecuencia este Tribunal, de conformidad con lo establecido en el artículo 79 del Código de Procedimiento Civil, reanudó el curso de la causa suspendida y ordenó formar un solo expediente bajo el N° AP41-U-2016-000087- AP-41-U-2017-000035.
II
ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS
En fecha 09 de diciembre de 2015, la recurrente “A.C CLUB ORICAO INSTITUCION SIN FINES DE LUCRO”, fue notificada del acto administrativo antes señalado, mediante el cual el Supervisor Fiscal de Cotizaciones del INCES, la sanciona en materia del Acta de Reparo N° 0001-15-0992 de fecha 04 de diciembre de 2015, por aportes insolutos del 2% establecido en el articulo 14 numeral 1, del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), vigente para esos periodos, se determinó una deuda, por la cantidad de Un Millón Trescientos Dieciocho Mil Setecientos Treinta y Cuatro Bolívares sin Céntimos (Bs. 1.318.734,00). Aportes insolutos del ½ % establecido en el articulo 14 numeral 2, del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), el articulo 50 eiusdem, se determinó una deuda, por la cantidad de Veintidós Mil Ciento Sesenta y Seis Bolívares con Cero Céntimos (Bs. 22.166,00), de la misma consecuencia de los hechos anteriores, se determinó que la contribuyente, deberá pagar al Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), la cantidad de Un Millón Trescientos Cuarenta Mil Novecientos Bolívares con Cero Céntimos (Bs. 1.340.900,00).
En fecha 19 de enero de 2016, la recurrente ejerció un recurso jerárquico contra la antes mocionada Resolución, el cual según la recurrente, no fue admitido por lo que no existe en el expediente administrativo, siendo que transcurridos los 60 días que establece el Código Tributario para la respuesta por parte de la administración, la misma no se produjo, configurándose lo que la doctrina ha llamado el silencio administrativo negativo.
La Resolución impugnada, cuyos efectos tributarios se ratificaron con la respuesta tacita negativa del Recurso Jerárquico interpuesto ante la Dirección Ejecutiva del INCES, según la representación judicial de la recurrente, se dio por reproducida y se anexó al presente caso en copia, puesto que el original fue acompañado junto con el Recurso Jerárquico ejercido por la recurrente y entregado en el INCES, con el fin de que fuera analizada y verificada por esa institución, y según la representación judicial de la recurrente, no hubo ningún resultado, según ellos, causando esto indefensión a su representada, por no haberse abierto el correspondiente expediente administrativo, según como lo ordena la ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.
III
ALEGATOS DEL RECURRENTE
La apoderada judicial de la empresa “A.C CLUB ORICAO INSTITUCION SIN FINES DE LUCRO”, en su escrito recursivo, argumento como PUNTO PREVIO la Condición de no aportante en la Ley Derogada arguyendo que, “Nuestra representada es una Asociación Civil sin fines de lucro, constituida en el año 1.977, según consta de Acta Constitutiva inscrita por ante la Oficina Subalterna de Registro del Segundo Circuito del Municipio Libertador del Distrito Capital, en fecha 2 de agosto de 1.977, bajo el N° 29, folio 217, Tomo 1, Protocolo Primero”
Que “Desde su fecha de constitución e iniciación de actividades, tal como lo expresa el ARTICULO TERCERO de sus Estatutos Sociales establecidos en el documento Constitutivo, su objeto fue: ‘la adquisición, construcción y mantenimiento de unas instalaciones adecuadas, para permitirle a sus miembros, la práctica de deportes, actividades culturales, recreo y esparcimiento, que promuevan y desarrollen los vínculos de amistad y consideración entre ellos y que faciliten un desarrollo de la personalidad del individuo”.
Que “en la primera Reforma de sus Estatutos Sociales, en fecha 3 de junio de 2.002, según consta de asiento de registro N° 28, Tomo 15, Protocolo Primero y agregada el Acta al cuaderno de comprobantes ajo el N° 171, folio 548, en su ARTICULO 2, se estableció: “El objeto principal de la Asociación es crear, dotar, operar y desarrollar un Club, donde se realicen actividades sociales, deportivas y de sano esparcimiento para sus miembros. La Asociación carece de fines de lucro y no pagará a sus miembros participación, cualquier superávit que obtenga deberá ser reinvertido en el Club con el objeto de ampliar y mejorar sus actividades, o en obras benéficas o sociales, sin perjuicio de que se hagan inversiones productivas, las cuales estarán destinadas exclusivamente a los fines señalados”
Que “…modificados nuevamente sus Estatutos Sociales y aprobados en su totalidad según consta de Asamblea General Extraordinaria de Socios de Fecha 19 de enero de 2.013, inscrita en el citado Registro Público del Segundo circuito del Municipio Libertador del Distrito Capital, en fecha 22 de marzo de 2013, bajo el N° 36 , folio 248 del Tomo 10 del Protocolo de Trascripción del año 2.013,en el ARTICULO 2, se estableció: “El Objeto Principal de la Asociación es la de proporcionar a sus miembros las instalaciones y servicios adecuados y desarrollar un club, donde se realicen actividades sociales, deportivas y de sano esparcimiento para sus Socios. La Asociación carece de fines de lucro y no pagará participación ni dividendos. Cualquier superávit que obtenga durante su ejercicio fiscal, deberá ser reinvertido en el club, con el objeto de ampliar y mejorar sus actividades, obras benéficas o sociales, sin perjuicio de que hagan inversiones productivas, las cuales estarán destinadas exclusivamente a los fines señalados”
Que “actualmente, nuestra representada, a pesar de cumplir con los requisitos como Institución NO APORTANTE, se encuentra registrada desde el 15 de enero del año 2.001, como APORTANTE, bajo el N° 62187 y, consecuencialmente, ha sido objeto de fiscalización por parte de ese instituto y conminación al pago de los aportes que se corresponden con la ley lo rige”
Que “mi representada es una asociación civil que cumple con los requisitos arriba señalados, pues tiene por objeto principal proporcionar a sus miembros las instalaciones y servicios adecuados y desarrollar un club, donde se realicen actividades sociales, deportivas y de sano esparcimiento para sus socios. Además, carece de fines de lucro y no paga a sus miembros participación o dividendo alguno, cualquier superavit será para los gastos propios del club.
Que “solicitamos a esta instancia recursiva que nos reconozca como una asociación civil exenta de las aportaciones al INCES y por ende se anulen los reparos y sanciones impuestas”.
Que “Por ese motivo ejercimos en nombre de nuestra representada, un Recurso Jerárquico del 21 de marzo del año 2014 y un Recurso Contencioso Tributario que cursa ante el Juzgado Superior Primero Contencioso Tributario de la circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, signado con el No. AP41-U-2014-000421 del 13 de enero del año 2015, los cuales se encuentran en proceso para su decisión en las instancias del INCES y de los tribunales contenciosos administrativos, y la Resolución N° 0001-15-0992 esta creando una PREJUDICIALIDAD, al tomar la potestad de decidir con dicha resolución una causa que cursa aún antes los Tribunales Contenciosos Administrativos”.
Que “…en la Resolución impugnada, se tomaron los cierres de los años 2012, 2013, 2014 y parte del 2015 para realizar la fiscalización, sin tomar en cuenta que en los Tribunales Contencioso Administrativos cursa un recurso, como asimismo ante la instancia del INCES, los cuales acotamos de nuevo, aun están en proceso de decisión, es decir; se están dirimiendo la condición de aportante para esos lapsos antes señalados desde 2012 hasta el 2014, fecha en que fue promulgada la Nueva Ley del INCES”.
Que “solicitamos a esta instancia judicial, que se verifique y se reconozca al Club Oricao, como una asociación civil exenta de las aportaciones al INCES en esos años y por ende se anulen los reparos y se reconsideren las multas impuestas en Resolución N° 0001-15-0902 notificada a nuestra representada en fecha 09 de diciembre de 2015, La mencionada Resolución impugnada, se da por reproducida y se anexa al presente, con el fin de ser analizada y verificada por parte de esa instancia Judicial”.
Seguidamente alega el recurrente el vicio de Falso Supuesto de Derecho argumentando que, “Como se ha señalado en este escrito: ‘LA CONDICION DE NO APORTANTE’, los supuestos de hecho que establecen las normas contenidas en los artículos 14, 15 y 17 del Decreto – Ley del Instituto de Capacitación y Educación Socialista INCES publicado en la Gaceta Oficial N° 38.958 del 23 de junio de 2008, para su aplicación, son los siguientes: a) Que sean ‘personas naturales y jurídicas, de carácter industrial o comercial y todas aquellas formas asociativas cuya finalidad sea la prestación de servicios o asesoría profesional’. b) Que el cobro de ½ por ciento sobre las utilidades y aguinaldos que perciben lo obreros y empleados, y aportadas por éstos: ‘… que trabajan para personas naturales y jurídicas, pertenecientes al sector privado, y todas aquellas formas asociativas cuya finalidad sea la prestación de servicios o asesoría profesional…’, y, es el caso, que ninguno de estos supuestos se encuentran comprendidos en el caso de nuestra representada, puesto que la Asociación Civil ‘Club Oricao’, establece en sus estatutos, que es una asociación civil ‘SIN FINES DE LUCRO’, de carácter apolítico, con patrimonio y personalidad jurídica propia y con el objeto recreacional de servir a sus miembros, por lo que es el caso, que el ‘Club Oricao’ NO SE ENCUENTRA OBLIGADO AL PAGO DEL TRIBUTO ESTABLECIDO EN EL DECRETO CON RANGO, VALOR Y FUERZA DE LEY DEL INSTITUTO NACIONAL DE CAPACITACION Y EDUCACION SOCIALISTA (INCES), por no ser una empresa mercantil (que si tiene fines lucrativos) e industrial, ni tampoco presta servicios profesionales, ni reparte dividendos o genera una utilidad mercantil para sus asociados”.
Que “consideramos, que los obreros y empleados no puedan ser calificados como sujetos pasivos de la obligación tributaria establecidos en el numeral 2 del artículo 14 del Decreto antes mencionado, ya que es inconstitucional violar el límite de los tributos sobre la nómina laboral contenido en el parágrafo cuarto del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo de 1991 y el artículo 107 de la Ley Orgánica del Trabajo, Los Trabajadores y Las Trabajadoras vigente. Por esta misma razón NO SON APLICABLES las normas contenidas en los artículos 184, 111, 112 del Código Orgánico Tributario, y 37 del Código Penal, principalmente porque no puede existir un Reparo Tributario a quien no es sujeto de la obligación parafiscal”.
Que “en el argumento planteado, invocamos la Sentencia dictada por el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, de fecha 22 de febrero del año 2.013, en el caso presentado por LA HERMANDAD GALLEGA DE VENEZUELA, A.C., contra el acto administrativo dictado por la Dirección Ejecutiva del INCES, con la nomenclatura asunto ; AP41-U-2012-000380, en relación con vicio de falso supuesto”
Que “Es importante destacar que dicho caso, se corresponde exactamente con el de nuestra representada, por cuanto LA HERMANDAD GALLEGA DE VENEZUELA, A.C., mediante Recurso Contencioso Tributario, contra el acto administrativo dictado por la Dirección Ejecutiva del INCES, que negó su solicitud de no APORTANTE AL INCES, esgrimió y sostuvo los mismos argumentos que aquí se expresan y con tal carácter de ASOCIACION SIN FINES DE LUCRO, le fue concedida su petición por el Tribunal Contencioso que conoció del asunto, por lo que NO ESTA OBLIGADA AL PAGO DEL TRIBUTO, pues tratar de subsumir sus características del objeto de la Institución en el supuesto de hecho que tipifica el hecho imponible causante de la obligación de efectuar el aporte del 2% al INCES, artículo 14 (aporte patronal), ello no encuadra al no ser una empresa mercantil e industrial ni tampoco presta servicios profesionales, reparte dividendos o genera una utilidad mercantil para sus asociados. Es de hacer notar que el ‘CLUB ORICAO’, posee las mismas características de la cuanto LA HERMANDAD GALLEGA DE VENEZUELA, A.C., ambos tienen fines recreacionales para sus miembros.”
Que “…invocamos la figura de la ‘no sujeción’, que en el ámbito tributario consiste en que la norma NO ES APLICABLE porque la actividad del sujeto no realiza el elemento objetivo o material, o porque el sujeto no puede sufrir las consecuencias, es decir; que la realización de una determinada actividad no está sometida, no se encuentra gravada de impuesto, y ello porque en el supuesto de hecho hipotético contenido en la norma no recoge dicha actividad como configurador del hecho imponible. La no sujeción se diferencia por tanto de la exención tributaria, pues mientas en aquella ni siquiera se ha realizado el hecho imponible, en ésta si existe el hecho imponible, pero la ley ha establecido una exención, una liberación de pago de la deuda tributaria”.
Que “se pretende multar a mi representada DE FORMA RETROACTIVA con recursos pendientes ante los órganos jurisdiccionales, con el DECRETO CON RANGO, VALOR Y FUERZA DE LEY DEL INSTITUTO DE CAPACITACIÓN Y EDUCACIÓN SOCIALISTA (INCES), SEGÚN DECRETO No. 144 DE FECHA 15 DE NOVIEMBRE DE 2014 Y PUBLICADO EN LA GACETA DE LA REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA No. 6.155 DEL 19 DE NOVIEMBRE DE 2014, los años 2012, 2013 y 2014, siendo violatorio del PRINCIPIO DE PROPORCIONALIDAD, porque para la época se tipificaba que estábamos exentos de las obligaciones tributarias que recogía la ley derogada, y por consecuencia tenemos dos recursos en proceso para determinar dicha cualidad”.
Que “se puede observar que la Resolución N° 0001-15-0992, notificada a nuestra representada en fecha 09 de diciembre de 2015, viola el principio ‘non bis in idem’, establecido en el artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, al efectuar dos (2) reparos y multas, sobre los mismos hechos, es decir, lo producido en el año fiscal, 2.012, 2.013, parte del 2.014 el año 2.015, a partir de la fecha en que entró en vigencia la Nueva Ley del Inces”.
Que “se puede inferir notablemente, existen dos recursos previos con la Ley del Instituto de Capacitación y Educación Socialista (INCES) derogada, uno que cursa ante el Juzgado Superior Primero Contencioso Tributario, bajo la nomenclatura del expediente N° AP41-U-2014-000421, contra la Resolución N° 283-2014-01-22, notificada a nuestra representada en fecha 17 de febrero de 2014, en materia del Acta de Reparo No. 0001-12-1161 de fecha 30/01/2012, por diferencias de aportes 2% la cantidad de Bs. 11.865,00 y por intereses moratorios la cantidad de Bs. 5.314,00 multa equivalente a diez mil novecientas diez Unidades Tributarias (10.910 U.T) y multa equivalente a doscientas veintiún Unidades Tributarias (221 U.T) que totalizan la cantidad total por estos conceptos de UN MILLON DIOSCIENTOS SETENTA MIL SETECIENTOS DIEZ BOLIVARES CON VEINTIDOS CÉNTIMOS (Bs. 1.276.710,22), dictada por la GERENCIA GENERAL DE TRIBUTOS DEL INSTITUTO NACIONAL DE CAPACITACIÓN Y EDUCACIÓN SOCIALISTA (INCES) y un Recurso Jerárquico, ejercido el 19 de enero de 2.016, contra la Resolución N° 001-15-0992, notificada a nuestra representada en fecha 09 de diciembre de 2015, por la cantidad de UN MILLON TRESCIENTOS CUARENTA MIL NOVECIENTOS BOLIVARES CON CERO CENTIMOS (Bs. 1.340.900,00) que abarcó los mismos periodos fiscales del año 2.012, 2.013 y 2.014, mientras se encontraba vigente otra Ley de Inces, derogada, por lo que se resalta la violación del principio de IRETROACTIVIDAD DE LA LEY, por parte de esta última Resolución administrativa”.
Revocatoria de la Resolución Impugnada, por ser totalmente nula, a tenor de lo establecido en el Art. 240 del Código Orgánico Tributario.
Que “en cumplimiento con el Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley del Instituto de Capacitación y Educación Socialista (INCES), según Decreto No. 144 de fecha 13 de noviembre de 2014 y publicado en la Gaceta de la República Bolivariana de Venezuela No. 165 del 19 de noviembre de 2014, realizamos el pago que por dicha ley nos corresponde al entrar en vigencia”.
Que “nuestra representada, se encuentra inscrita como APORTANTE y ha cancelado hasta la fecha del Acta de Reparo, los tributos parafiscales al INCES, con la mejor buena fe, POR ERRONEA INTERPRESTACION DE LA LEY, hecho que debe ser corregido en aras de una justicia tributaria, y que en ningún momento puede haber convalidado un vicio de orden público como el que señalamos.”
Que “solicito que en nombre de nuestra representada sea revisada el ACTA DE REPARO No. 0001-15-0992, notificada a nuestra representada en fecha 09 de diciembre de 2015, y declarada NULA, la parte que se corresponde con la Ley del INCES derogada, por cuanto para esos períodos fiscales, nuestra representada se encontraba en situación de NO APORTANTE, y, la nueva Ley del INCES, no puede aplicarse con efecto retroactivo por mandato constitucional”.
IV
MOTIVACIONES PARA DECIDIR
Una vez efectuada la lectura del acto administrativo impugnado, de los alegatos expuestos por la Recurrente, este Órgano Jurisdiccional deduce que la presente controversia sometida a su consideración, se centra en dilucidar:
Punto Previo: la Condición de no aportante en la Ley Derogada
i). Si resulta procedente o no, el vicio de Falso Supuesto de Derecho por la Condición de no Aportante.
ii). Si resulta procedente o no la Revocatoria de la Resolución Impugnada, por ser totalmente nula, a tenor de los establecido en el Art. 240 del Código Orgánico Tributario.
Delimitada como ha sido la litis, este Tribunal pasará a pronunciarse sobre el Punto Previo denunciado por el recurrente por la Condición de no aportante en la Ley Derogada, por lo cual alegan en su Escrito Recursivo que “es una Asociación Civil sin fines de lucro, constituida en el año 1.977, según consta de Acta Constitutiva inscrita por ante la Oficina Subalterna de Registro del Segundo Circuito del Municipio Libertador del Distrito Capital, en fecha 2 de agosto de 1.977, bajo el N° 29, folio 217, Tomo 1, Protocolo Primero”, que, “Desde su fecha de constitución e iniciación de actividades, tal como lo expresa el ARTICULO TERCERO de sus Estatutos Sociales establecidos en el documento Constitutivo, su objeto fue: ‘la adquisición, construcción y mantenimiento de unas instalaciones adecuadas, para permitirle a sus miembros, la práctica de deportes, actividades culturales, recreo y esparcimiento, que promuevan y desarrollen los vínculos de amistad y consideración entre ellos y que faciliten un desarrollo de la personalidad del individuo”, seguidamente refiere que, “solicitamos a esta instancia judicial, que se verifique y se reconozca al Club Oricao, como una asociación civil exenta de las aportaciones al INCES en esos años y por ende se anulen los reparos y se reconsideren las multas impuestas en Resolución N° 0001-15-0902 notificada a nuestra representada en fecha 09 de diciembre de 2015, La mencionada Resolución impugnada, se da por reproducida y se anexa al presente, con el fin de ser analizada y verificada por parte de esa instancia Judicial” posteriormente que, “solicitamos a esta instancia recursiva que nos reconozca como una asociación civil exenta de las aportaciones al INCES y por ende se anulen los reparos y sanciones impuestas”.
Así pues, a los fines de esclarecer los puntos controvertidos, anteriormente indicados, quien decide considera pertinente transcribir el contenido en los numerales 1 y 2 del artículo 14 así como los 15 y 17 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) de 2008, cuyo tenor es el siguiente:
Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) de 2008:
“Del Patrimonio del Instituto
Artículo 14. El Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, de las aportaciones siguientes:
1.- Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento (2%) del salario normal, pagado al personal que trabaja para las personas naturales y jurídicas, de carácter industriales o comerciales y todas aquellas formas asociativas cuya finalidad sea la prestación de servicios o asesoría profesional, no pertenecientes a la República, a los Estados ni a las Municipalidades.
2.- El medio por ciento (½%) de las utilidades anuales, aguinaldos o bonificaciones de fin de año, pagadas a los obreros y empleados, y aportadas por éstos, que trabajan para personas naturales y jurídicas, pertenecientes al sector privado, y todas aquellas formas asociativas cuya finalidad sea la prestación de servicios o asesoría profesional (…)”.
“Contribuyentes
Artículo 15. Todas las personas naturales y jurídicas, así como todas aquellas formas asociativas cuya finalidad sea la prestación de servicios o asesoría profesional, que dan ocupación a cinco (5) o más trabajadores, están en la obligación de cotizar ante el Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista el dos por ciento (2%) del total del salario normal, pagado a los trabajadores que le presten servicios.
Queda prohibido el descuento de cualquier cantidad de dinero a las y los trabajadores para el cumplimiento de la obligación establecida en el numeral 1 del artículo anterior.
Son contribuyentes del aporte señalado en el numeral 2 del artículo anterior, los obreros y empleados que trabajan para las personas naturales y jurídicas, pertenecientes al sector privado, y quienes se desempeñen en todas aquellas formas asociativas cuya finalidad sea la prestación de servicios o asesoría profesional”. (Subrayados de la Sala).
“Excepciones
Artículo 17. Quedan exceptuados de los aportes establecidos en el artículo 15 del presente Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley los órganos y entes del Estado, los medios de producción de propiedad colectiva, cooperativa, fundaciones, unidades económicas asociativas, cajas rurales y mutuales, unidades productivas familiares, empresas de producción social, empresas de cogestión, bancos comunales, unidades comunales de producción y cualquier otro tipo de asociación sin fines de lucro y que desarrolle los principios y valores de la economía social, solidaria, participativa y comunal”.
Las disposiciones transcritas ponen de relieve que todas las personas naturales y jurídicas del sector privado, incluyendo a aquellas formas asociativas cuya finalidad sea la prestación de servicios, son sujetos pasivos de la aludida contribución parafiscal del dos por ciento (2%) sobre el salario normal pagado a los trabajadores. Asimismo, se evidencia que al estar las actividades realizadas por personas naturales y jurídicas, pertenecientes todas aquellas formas asociativas cuya finalidad sea la prestación de servicios, también estarán obligados a pagar la contribución del medio por ciento (½%) sobre las utilidades anuales, aguinaldos o bonificaciones de fin de año recibidas.
Ahora bien, en los términos del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) de 2008, aplicable al caso de autos, observa este Tribunal que además de considerarse aportante a las personas naturales o jurídicas de carácter industrial o comercial, el ámbito subjetivo de aplicación de dicho instrumento legal se extiende a “todas aquellas formas asociativas cuya finalidad sea la prestación de servicios”.
Bajo la óptica de lo antes expuesto, a fin de determinar si la asociación recurrente es sujeto pasivo de los aportes al Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) de 2008, de las actas procesales se observa que la empresa accionante, consignó anexo al recurso contencioso tributario, entre otros documentos insertos en la Pieza Núm. 1 del expediente judicial, los siguientes:
1.- Copia simple de la “Acta de Reparo Núm. 0001-15-0992” de fecha 04 de Diciembre de 2015 (acto administrativo impugnado), en la cual consta que la Asociación Civil Club Oricao está registrada con el Núm. de Aportante INCES 62187. En efecto, en el Informe de Fiscalización elaborado por el funcionario Luis A. D´ Freitas H. cédula de identidad Núm. 5.426.075, Supervisor Fiscal de Cotizaciones, notificada el 09 de diciembre de 2015, se puede leer que la referida asociación se inscribió ante el Registro Nacional de Aportante (RNA) del INCES, (Folios 36 al 38).
2.- Copia simple del listado que identifica un total de ciento setenta y cinco (175) trabajadores activos de la Asociación Civil Club Oricao, inscritos en el Instituto Venezolano de los Seguros Sociales, y de la factura y comprobante de pago del aporte a ese Instituto correspondiente al mes de julio de 2014. (Folios 73 al 77).
3.- Convención Colectiva del Trabajo 2008-2010 Club Oricao de fecha 03 de noviembre de 2008, (folios 78 al 103).
4.- Estatutos sociales de la Asociación Civil Club Oricao de fecha 19 de enero de 2013, inscrita ante la Oficina Subalterna de Registro del Segundo Circuito del Municipio Bolivariano Libertador del Distrito Capital, el 21 de mayo del mismo año, bajo el Núm. 36, Tomo 10 (folios 104 al 141).
5.- Balance de comprobación al 31 de diciembre de 2015, con sello húmedo en el anverso de cada una de sus páginas del que se puede leer: “CLUB ORICAO A.C.”. Del contenido del aludido reporte financiero (folios 50 al 72).
6.- Copia de la Sentencia Definitiva Núm. 2196 de fecha 29 de septiembre de 2016, dictada por el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, (folios 181 al 197).
7. Boleta de notificación del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, (folios 179 al 180).
7. Certificado Electrónico de Recepción de Declaración por Internet ISR, N° 202010000172600075464, (folio 170).
Así pues, se puede observar de los elementos probatorios promovidos por la recurrente, específicamente al reverso del folio ciento sesenta y ocho (168) del expediente de la primera pieza del Expediente Judicial que de acuerdo al estatutos sociales la Asociación Civil Club Oricao, fue constituida como una institución de carácter social y deportivo, sin fines de lucro y que no realiza distribución de ganancias entre sus asociados. No obstante, el artículo 17 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) de 2008 anteriormente transcrito, prevé como requisito adicional para exceptuar a una asociación civil de la obligación tributaria contemplada en los artículo 14, numeral 1, y 15 del referido Decreto Ley de 2008, que la misma “desarrolle principios y valores de la economía social, solidaria, participativa y comunal”; circunstancias estas que no se desprenden de las pruebas consignadas por la accionante, razón por la cual, al no comprobar la aludida excepción, se desestiman dichas probanzas en cuanto a este aspecto (vid. Sentencia de esta Sala Núm. 00557 del 24 de mayo de 2016, caso: Unidad Educativa Colegio Mater Salvatoris). Así se decide.
En efecto, del contenido del expediente judicial y del análisis de los elementos probatorios, aprecia este Tribunal que no consta en las actas procesales ningún medio que en forma indubitable que demuestre la veracidad de las afirmaciones realizadas por la representación judicial de la recurrente, por lo que considera esta juzgadora que su actuación en los autos no desvirtuó la presunción de legitimidad y veracidad de que está investido el acto administrativo. En tal sentido, este Tribunal concluye que la Asociación Civil Club Oricao no probó que desarrolle principios y valores de la economía social, solidaria, participativa y comunal, por lo que no se encuentra exenta de los mencionados aportes, en los términos contemplados en la normativa aplicable en razón del tiempo. (Vid., fallos de esta Sala Nos. 00584 del 27 de mayo de 2015, caso: Viñedos Altagracia, S.A., 00557 del 24 de mayo de 2016, caso: Unidad Educativa Colegio Mater Salvatoris y 01403 del 7 de diciembre del último año mencionado, caso: Asociación Cultural Internacional). Así se declara.
Seguidamente observa quien decide que riela entre los folios números treinta y dos al folio treinta y siete (32 al 37) de la primera pieza del expediente judicial, que la Asociación Civil Club Oricao está inscrita en el Registro Nacional de Aportante (RNA) del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), en la Unidad Estadal de Administración Tributaria del Distrito Capital y Estado Miranda desde el 15 de enero de 2001, con el Núm. 62187. Además, se observa que cursa entre los folio números setenta y tres al folio setenta y siete (73 al 77) de la primera pieza del expediente judicial, que la Asociación Civil Club Oricao cuenta con una nómina de trabajadores a los cuales y según el estado financiero consignado en autos le hace retenciones por concepto de “INCES”, por lo tanto, está obligada a enterar al Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) el equivalente al medio por ciento (½ %) aportado por los trabajadores sobre las bonificaciones de fin de año, de acuerdo a las previsiones contenidas en el numeral 2 del artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) de 1970, aplicable en razón del tiempo, y numeral 2 del artículo 14 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley sobre el Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) de 2008, correspondiente a los períodos comprendidos “desde el año 2006 hasta el año 2011”. Así se declara.
En relación con la actividad desarrollada por la Asociación Civil Club Oricao, este Tribunal debe hacer las consideraciones que:
i) La prestación de servicios se encuentra gravada con los aportes al Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), a partir de la entrada en vigencia de la Ley del mencionado Instituto de 2008, en la cual se evidencia que el legislador amplió el universo de contribuyentes en relación con lo establecido en la Ley de 1970.
ii) La Asociación Civil presta “servicios” a los asociados y a los no asociados que hacen uso de las instalaciones del Club, así como a los concesionarios contratados por ella, lo cual se advierte del contenido de los artículos 15 (parágrafo primero), 19 (numeral 8), y 61 (numerales 4 y 22) de sus estatutos sociales, transcritos supra.
iii) De igual manera observa quien aquí juzga que riela entre los folios números cincuenta al folio setenta y dos (50 al 72) de la primera pieza del expediente judicial, del “balance de comprobación” consignado al expediente el registro contable de ingresos provenientes de la prestación de “servicios administrativos” y “operacionales”; estos últimos están identificados como “tarifas por servicios” de: “cabañas, carpas, pic-nic, sillas playeras, invitaciones, fiestas y celebraciones, festejos club, transporte de socios, alquiler de toldos, alquiler de mesas”.
Lo anterior evidencia que la actividad realizada por la recurrente, es catalogada en sus estatutos sociales como “servicios”.
Con relación a esta apreciación, quien decide estima acertado transcribir lo que al respecto prevé el artículo 22 de Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado, publicado en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela de fecha 18 de noviembre de 2014, Núm. 6.152 Extraordinario, el cual dispone lo siguiente: “En la prestación de servicios, ya sean nacionales o provenientes del exterior, la base imponible será el precio total facturado a título de contraprestación, y si dicho precio incluye la transferencia o el suministro de bienes muebles o la adhesión de éstos a bienes inmuebles, el valor de los bienes muebles se agregará a la base imponible en cada caso. (…). Cuando se trate de servicios de clubes sociales y deportivos, la base imponible será todo lo pagado por sus socios, afiliados o terceros, por concepto de las actividades y disponibilidades propias del club”. Tal como se advierte de esta transcripción, el legislador nacional calificó las actividades de los clubes sociales y deportivos como “servicios”.
Este Tribunal advierte que la Ley que crea el aporte al Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) no contiene definición de servicios, por consiguiente, se toma para este caso -de manera referencial- la calificación que sobre esta actividad otorgó el legislador nacional en la ley especial que establece el impuesto al valor agregado. Se reitera que lo determinante para que un patrono -persona natural o jurídica- sea sujeto pasivo de la contribución en estudio, es que de ocupación a cinco (5) o más trabajadores, independientemente de la actividad realizada, salvo las excepciones legalmente previstas.
Por lo antes expuesto quien decide concluye que la recurrente está constituida bajo una forma asociativa cuya finalidad es la prestación de servicios a los asociados y a los no asociados, y en consecuencia, se encuentra sujeta al pago del aporte determinado por la Administración Tributaria Parafiscal, según lo estatuido en el artículo 14, numeral 1, del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) de 2008, equivalente al dos por ciento (2%) del total de remuneraciones pagadas a su personal, correspondiente a los períodos comprendidos “desde el 1er. trimestre de 2012 hasta el 3do. trimestre de 2015”. Así se decide.
En vista de la declaratoria anterior, quedan confirmados igualmente los accesorios determinados, a saber: la multa calculadas. Así se decide.
Con fundamento en lo anterior, quien aquí decide acoge el criterio sostenido por la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en la sentencia N° 01215, del ocho (8) de noviembre de 2017, que revocó la Sentencia Definitiva N° 2196, aludida por quien aquí recurre, de fecha 29 de septiembre de 2016, dictada por el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, que declaró sin lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la referida asociación contra la “Resolución Culminatoria del Sumario Núm. 283-2014-01-22” de fecha 28 de enero de 2014, dictada por la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), por cuanto considera que la recurrente está constituida bajo una forma asociativa cuya finalidad es la prestación de servicios a los asociados y a los no asociados, y en consecuencia, se encuentra sujeta al pago del aporte determinado por la Administración Tributaria Parafiscal. Así también se declara.
Con vista a la declaratoria de nulidad anterior, este Tribunal considera inoficioso entrar a conocer el resto de los puntos controvertidos. Así se declara.
V
DECISIÓN
Por las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República Bolivariana de Venezuela y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por el recurrente A.C. CLUB ORICAO, INSTITUCIÓN SIN FINES DE LUCRO, contra la Resolución Nº 0001-15-0992, notificada en fecha 09 de diciembre de 2015, con relación al Acta de Reparo N° 0001-15-0992 de fecha 04 de diciembre 2015, y en consecuencia:
1.- Se CONFIRMA la Resolución 0001-15-0992, de fecha 04 de diciembre 2015, emitida por la Dirección Ejecutiva del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) Gerencia General de Tributos.
2.- Se CONDENA EN COSTAS procesales a la recurrente conforme a lo dispuesto en el artículo 334 del Código Orgánico Tributario de 2014, las cuales se calculan prudencialmente en cinco por ciento (5%) del monto recurrido.
3.-Se ORDENA dar cumplimiento a lo establecido en el artículo 287 Código Orgánico Tributario.
Publíquese, regístrese y notifíquese al ciudadano Viceprocurador General de la República, de conformidad con lo previsto en el artículo 98 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República.
Se advierte a las partes que de conformidad con el único aparte del artículo 285 del Código Orgánico Tributario y el criterio sostenido por nuestro máximo Tribunal de Justicia en la Sentencia Nº 01658 de la Sala Político-Administrativa de fecha 10 de diciembre de 2014, caso: Plusmetal Construcciones de Acero, C.A., esta sentencia admite apelación, por cuanto el quantum de la causa excede de quinientas (500) unidades tributarias.
Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los treinta y uno (31) del mes de Enero del año dos mil dieciocho (2018).
Años 207º de la Independencia y 158º de la Federación.
LA JUEZ,
Ruth Isis Joubi Saghir LA SECRETARIA,
María José Herrera Machado
En el día de despacho de hoy treinta y uno (31) del mes de Enero del año dos mil dieciocho (2018), siendo las diez de la mañana (10:00 am), se publicó la anterior sentencia.
LA SECRETARIA,
María José Herrera Machado
Asunto: AP41-U-2016-000087
RIJS/MJHM/mvlg
