Decisión Nº AP41-U-2015-000149 de Juzgado Superior Quinto de lo Contencioso Tributario (Caracas), 27-06-2017

Fecha27 Junio 2017
Número de expedienteAP41-U-2015-000149
Número de sentencia2378
EmisorJuzgado Superior Quinto de lo Contencioso Tributario
Distrito JudicialCaracas
Tipo de procesoRecurso Contencioso Tributario
TSJ Regiones - Decisión




SENTENCIA DEFINITIVA Nº 2378
FECHA 27/06/2017


REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
207º y 158°

Asunto: AP41-U-2015-000149



En fecha 12 de mayo de 2015, fue interpuesto recurso contencioso tributario, por el ciudadano José Luís Lomonaco Montoya, titular de la Cédula de Identidad Nº V-5.736.668, en su carácter de Director de la contribuyente “DIMACE S.A.”, inscrita en el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Estado Portuguesa, en fecha 13 de diciembre de 2005, bajo el Nº 40, Tomo 183-A, e inscrita en el Registro de Información Fiscal (RIF) bajo el Nº J-08502366-6, debidamente asistido por el abogado Miguel Alfredo Calvo Villavicencio, titular de la Cédula de Identidad Nº V-2.100.009, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado Inpreabogado bajo el Nº 1.481, contra la Resolución Nº SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2015-0008, dictada en fecha 30 de enero de 2015, por la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), a través la cual se declaró Sin Lugar el Recurso Jerárquico interpuesto por la recurrente contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº SNAT/INTI/GRTICERC/DSA/R-2011-119, de fecha 30 de septiembre de 2011, emitida por la mencionada División, notificada el 01 de noviembre de 2011, mediante la cual se ratificaron las objeciones contenidas en el Acta de Reparo Nº SNAT/INTI/GRTI/CE/RC/DF/2010/ISLR/00103-07, por un monto total de Tres Millones Trescientos Ocho Mil Quinientos Sesenta y Dos Bolívares Sin Céntimos (Bs. 3.308.562,00), por concepto

de impuesto, multas e intereses moratorios en materia de Impuesto Sobre la Renta, correspondiente a los ejercicios fiscales 2007 y 2008.

El 12 de mayo del 2015, se recibió el presente asunto de la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas y en fecha 15 de mayo de 2015, este Órgano Jurisdiccional le dio entrada al expediente bajo el Nº AP41-U-2015-000149, ordenándose notificar al ciudadano Viceprocurador General de la República, de acuerdo a lo establecido en los artículos 81 y 82 del Decreto con Rango Valor y Fuerza de la Ley de Reforma Parcial del Decreto con Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, a la Fiscal Trigésima Primera del Ministerio Público a Nivel Nacional con Competencia en Materia Contencioso Administrativa y Tributaria, y a la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del SENIAT, oficiando a este último para solicitar el envío del respectivo expediente administrativo.

Así, fueron notificados el Fiscal del Ministerio Público con Competencia en Materia Tributaria, la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del SENIAT y el Viceprocurador General de la República Bolivariana de Venezuela, en fechas 22/05/2015, 22/05/2015 y 26/05/2015, respectivamente, siendo consignadas en autos en fechas 25/05/2015, 01/07/2015, 12/07/2015 en el mismo orden.

A través de Sentencia Interlocutoria Nº 127/2015 de fecha 04 de agosto de 2015, este Tribunal admitió el presente Recurso Contencioso Tributario, en cuanto ha lugar en derecho y ordenó proceder a la tramitación y sustanciación correspondiente. De igual forma se recordó a las partes que la causa quedaría abierta a pruebas el primer día de despacho siguiente a la prenombrada fecha, así mismo se ordenó notificar al ciudadano Viceprocurador General de la República.

En fecha 24 de noviembre de 2015, fue consignada en autos la notificación de la Sentencia Interlocutoria Nº 127/2015 de fecha 04 de agosto de 2015, librada al Viceprocurador General de la República.

Mediante diligencia de fecha 20 de junio de 2016, la ciudadana Luz Marina Flores Moreno, inscrita en el Inpreabogado bajo el Nº 35.262, actuando en su carácter de sustituta del ciudadano Procurador General de la República por órgano del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), consignó copia certificada del expediente administrativo constante de setenta y ocho (78) folios útiles en una (01) pieza, para ser agregados al expediente.

En fecha 27 de junio de 2016, este Tribunal ordenó agregar a los autos el respectivo expediente administrativo. En esta misma fecha, la prenombrada abogada presentó escrito de informes constante de veinte (20) folios útiles.

En fecha 28 de junio de 2016, este Tribunal ordenó agregar a los autos el escrito de informes presentado por anticipado en fecha 27 de junio de 2016 por la abogada antes mencionada.

II
ANTECEDENTES

A través de Providencia Administrativa SNAT/INTI/GRTI/CE/RC/DF/2010/ISLR/00103, de fecha 10 de mayo de 2010, notificada a la contribuyente DIMACE, S.A., el 25 de mayo de 2010, se autorizó a la ciudadana Giselle Virginia Del Pino, titular de la cedula de identidad Nº V-9.953.178, funcionaria adscrita a la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), para proceder a la fiscalización de la empresa antes mencionada, en materia de Impuesto Sobre la Renta, específicamente al Ajuste por Inflación, para los ejercicios fiscales 2007 y 2008, cuyo comienzo quedó plasmado en Acta de Requerimiento SNAT/INTI/GRTI/CE/RC/DF/2010/ISLR/00103-01 de fecha 25 de mayo de 2010.

De tal procedimiento se originó el Acta de Reparo Nº SNAT/INTI/GRTI/CE/DF/2010/ISLR/00103-07 de fecha 27 de octubre de 2010, en la cual se determinó lo siguiente:

CONCEPTO EJERCICIO CONFIRMADO
Otros Activos no monetarios no reajustados 2007 364.130,85
2008 576.107,91
Diferencia en el ajuste de los activos fijos 2008 180.925,06
Diferencia en los ajustes acumulados al cierre del ejercicio anterior de los activos no monetarios 2007 1.574.395,00
2008 1.210.264,00
Exclusiones fiscales no consideradas a los efectos del reajuste del patrimonio neto al inicio 2007 1.743.951,03
2008 2.250.311,37
2008 665.440,76
Disminuciones del patrimonio no consideradas 2007 604.907,27
2008 443.880,48
Diferencia en el patrimonio Histórico 2008 418.576,13
Total 10.451.795,23

Contra la actuación fiscal, la representación de la empresa hoy recurrente, presentó escrito de descargos en fecha 20 de diciembre de 2010, y con base en ello la Administración Tributaria Nacional dictó Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo N° SNAT/INTI/GRTICERC/DSA/R-2011-119 en fecha 30 de septiembre de 2011, en la que se confirmaron los montos referidos en el Acta de Reparo ya indicada, y se procedió a la determinación de diferencias de impuesto a pagar por Bs. 575.813,65 para el ejercicio fiscal 2007, y de Bs. 165.395,86 para el ejercicio fiscal 2008; se procedió también a la imposición de multa e intereses moratorios para el ejercicio fiscal 2007 por un monto total de Bs. 1.308.250,08

Por disconformidad de dicho acto administrativo, la recurrente interpuso recurso jerárquico en fecha 6 de diciembre de 2012, el cual fue declarado Sin Lugar por medio de la Resolución N° SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2015-0008 del 30 de enero de 2015, siendo impugnada la misma a través de recurso contencioso tributario interpuesto en fecha 12 de mayo de 2015, y que es objeto del presente litigio.

III
ALEGATOS DE LA RECURRENTE


Los Apoderados judiciales de la contribuyente “DIMACE, S.A.”, señalan en su escrito recursivo lo siguiente:

1. FALSO SUPUESTO EN LO QUE RESPECTA A LAS EXCLUSIONES FISCALES AL PATRIMONIO, DETERMINADAS PARA LOS EJERCICIOS FISCALES 2007 Y 2008 Y EL AJUSTE DE LOS AUMENTOS Y DISMINUCIONES DE PATRIMONIO CORRESPONDIENTES.

Que “…la Administración Tributaria pretende excluir del patrimonio fiscal de mi representada, para los ejercicios 2007 y 2008, una serie de cuentas por cobrar, por un total de Bs. 1.743.951,00 y Bs. 2.250.311,37, respectivamente, señalando que se trata de de cuentas por cobrar a empresas relacionadas o filiales, a las que debe dársele el tratamiento contemplado en el articulo 184 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta aplicable rationae temporis, en concordancia con el artículo 97 de su reglamento.”.

Que “…se pretenden excluir del patrimonio las cuentas por cobrar a las sociedades mercantiles Oprotec, C.A., Inversora Monjes, Inversiones Tresvibar e Inversiones Guigon, así como unas supuestas cuentas por cobrar a Megatom, C.A., siendo que veremos con respecto a ésta última, los funcionarios actuantes incurren en un claro error ya que como le fuera indicado a la Administración Tributaria durante los procedimientos administrativos de primero y segundo grado, no se trata de un efecto por cobrar con una empresa vinculada.”.


1.1 SOBRE LA CORRECTA INTERPRETACIÓN DEL ARTÍCULO 184 DE LA LEY DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA.

Que “Lo primero en lo que debe insistir mi representada, en relación con las cuentas por cobrar a las sociedades mercantiles (…), es que las exclusiones que pretendió hacer la fiscalización parten de una interpretación limitada del artículo 184 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, ya que las cuentas antes aludidas, a pesar de corresponder a empresas relacionadas, poseen plena sustancia económica y no existe motivo alguno para proceder a su exclusión, tal como lo ha señalado la jurisprudencia de nuestro máximo tribunal.”.

Que “…, la metodología establecida en el Título IX de la Ley de Impuesto Sobre la Renta ordena la aplicación del ajuste por inflación a las partidas de activos y pasivos ‘no monetarios’ y a la totalidad del patrimonio neto al inicio y sus variaciones (entre las cuales pueden estar aumentos o disminuciones al patrimonio)”.

Que “En definitiva, la exclusión a la que alude el artículo 184 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta se fundamenta en una presunción iuris tantum que, como lo ha indicado acertadamente la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, admite prueba en contrario; prueba ésta que es perfectamente susceptible de producirse en el caso que nos ocupa, ya que las cuentas por cobrar de DIMACE, S.A. a compañías relacionadas tienen carácter comercial y se derivan de préstamos otorgados a los fines de que dichas compañías desarrollaran su giro de negocios.”.

1.2 EN CUANTO A LA SUPUESTA CUENTA POR COBRAR CON MEGATON, C.A.

Que “Mi representada, DIMACE, S.A. y la sociedad mercantil Megatom, C.A., empresa (sic) entre las cuales sólo existen relaciones de carácter comercial, sin que pueda calificarse la existencia de vinculación en los términos definidos por la Ley de Impuesto sobre la Renta, se asociaron bajo la forma del Consorcio Megatom, a los fines de desarrollar determinadas obras contratadas por CADAFE, quien entregó una serie de anticipos a los fines de la ejecución de la obra, los cuales han sido registrados como pasivos que se van amortizando a medida que se realizan las correspondientes valuaciones en el marco del contrato.”. (Negrillas propias de la cita).

Que “…, no existen entre DIMACE, S.A. y la sociedad mercantil Megatom, las condiciones a las que se refieres el artículo 116 de la Ley de Impuesto sobre la Renta para que pueda hablarse parte (sic) vinculadas, que se da en el caso de “la empresa, o cuando las mismas personas participen directa o indirectamente en la dirección, control o capital de ambas empresas”; supuestos que no se verifican en el caso que nos ocupa.”. (Negrillas propias de la cita).

1.3 SOBRE LOS AUMENTOS Y DISMINUCIONES DEL PATRIMONIO, DERIVADOS DE LAS EXCLUSIONES REALIZADAS POR LA FISCALIZACIÓN.

Que “Como consecuencia del tratamiento que le da la Administración Tributaria a las exclusiones antes comentadas, las cuales son improcedentes, los funcionarios actuantes efectúan el recálculo de los aumentos y disminuciones al patrimonio, que resultan en decrementos e incrementos de la renta gravable, siendo éstos improcedentes por vía de consecuencia, al ser contrarias a derecho las decisiones adaptadas en torno a las exclusiones, como se ha expuesto en las páginas precedentes.”.

2. SOBRE LAS DIFERENCIAS EN LOS AJUSTES ACUMULADOS AL CIERRE DEL EJERCICIO ANTERIOR DE LOS ACTIVOS NO MONETARIOS.

Que “A través de Acta de Reparo que dio inicio al procedimiento que nos ocupa, la fiscalización cuestionó, para los dos ejercicios investigados, el que mi representada tomara como ajustes acumulados el saldo de la cuenta de actualización del patrimonio, el cual incluye la actualización inicial de los activos y pasivos no monetarios y los posteriores reajustes al cierre de cada ejercicio gravable, del patrimonio al inicio y de los aumentos y disminuciones al patrimonio.”.


3. DE LOS VICIOS DE LA CAUSA EN LOS QUE INCURRE EL ACTO ADMINISTRATIVO IMPUGNADO.

Que “En el presente caso, esa Administración Tributaria incurre en falsos supuestos en los demás puntos analizados en las secciones anteriores, especialmente en lo que respecta a (i) la supuesta omisión del reajuste sobre activos no monetarios, (ii) las disminuciones del patrimonio supuestamente no consideradas a los efectos del ajuste del patrimonio neto y (iii) la supuesta diferencia en el reajuste del activo fijo.”.

Que “…, en lo que se refiere a la supuesta diferencia en el patrimonio histórico de mi representada, para el ejercicio fiscal 2008, tenemos que la fiscalización cuestiona la exclusión del saldo de la cuenta contable No. 5.3.01.02.33, correspondiente a “Gastos ISLR”, cuestionamiento que conduce a que, en definitiva, se grave el resultado de ajustar la cuenta por pagar por concepto de Impuesto Sobre la Renta del ejercicio fiscal anterior, lo que en ningún momento puede considerarse lícito bajo la interpretación sistemática de las normas de la propia Ley que rige dicho impuesto.”.

4. SOBRE LA VIOLACIÓN AL DERECHO AL DEBIDO PROCEDIMIENTO DE MI REPRESENTADA, EN VIRTUD DE LA OMISIÓN DEL ANÁLISIS DE UNO DE LOS ARGUMENTOS ESGRIMIDOS EN SEDE ADMINISTRATIVA Y LA FALTA APERTURA A PRUEBAS

Que “…, debemos denunciar que la Gerencia General de Servicios Jurídicos obvió por completo el análisis de uno de los argumentos centrales de mi representada, y aunque señala que abrió el procedimiento de segundo administrativo de segundo grado (sic) a pruebas, lo cierto es que ello nunca ocurrió.”.

Que “…, mi representada debe indicar que el argumento (expuesto nuevamente supra) mediante el cual señala que DIMACE, S.A. no es una empresa vinculada o relacionada, en los términos definidos en el artículo 116 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta aplicable rationae temporis, con Megaton, C.A., fue completamente silenciado en la Resolución del Jerárquico, ya que se evidencia que no hubo pronunciamiento alguno sobre ese punto en la decisión administrativa objeto del presente Recurso Contencioso Tributario.”.

Que “…, aunque en la Resolución impugnada se indica que se dio apertura al lapso probatorio, conforme a lo solicitado por mi representada en el Recurso Jerárquico, lo cierto es que la Administración Tributaria nunca notificó a mi representada de tal circunstancia, lo que supone no sólo que en el acto administrativo se hace afirmación que no se corresponde con la verdad, sino que en el mismo se incurre en una violación al debido proceso.”.

Que “…, se ha vulnerado el derecho a la defensa de la empresa, puesto que a pesar de que se le dio oportunidad para consignar sus argumentos, no fue material y exhaustiva oída por el órgano actuante y, por otra parte, se impidió la consignación de evidencias probatorias que habrían arrojado resultados de alta relevancia que tendrían que haber sido tomados en cuenta para efectuar la determinación tributaria.”.

Que “Al suponer la Resolución impugnada una violación al derecho constitucional a la defensa, su contenido se encuentra afectado de nulidad absoluta (es decir, que se trata de un vicio no subsanable en esta instancia), como consecuencia de lo previsto en dicho artículo 25 del Texto Fundamental, en concordancia con las disposiciones establecidas en los artículos 19, numeral 1, de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y 240, numeral 1, del Código Orgánico Tributario de 2001, lo cual solicitamos sea declarado expresamente por este Tribunal.”.

5. SOBRE LA IMPROCEDENCIA DE LA MULTA

Que “Mediante la Resolución objeto del presente Recurso Jerárquico, esa Administración Tributaria pretende imponerle a mi representada una multa por los supuestos incumplimientos de obligaciones tributarias para el ejercicio fiscal 2007, de conformidad con los artículos 111 y 94 del Código Orgánico Tributario, por 17.213,82 U.T., equivalentes actualmente a DOS MILLONES CIENTO OCHENTA Y SEIS MIL CIENTO CONCUENTA Y CINCO BOLÍVARES CON CATORCE CÉNTIMOS (Bs. 2.186.155,14).”. (Negrillas propias de la cita).

Que “En vista de que, como lo hemos indicado a lo largo del presente escrito, los reparos formulados son improcedentes, también lo es la multa impuesta,…”

Que “…en el presente caso no sería aplicable multa algún (sic), o en el peor de los casos, habría que excluir una buena parte de las supuestas obligaciones tributarias de la base de cálculo de la sanción, visto que resulta evidente que están dadas las condiciones para considerar la existencia de eximentes de responsabilidad penal tributaria en lo que respecta a la exclusión de las cuentas por cobrar a relacionadas (sic), en virtud de que habría operado eventual error de derecho excusable”

Que “…existen, evidentemente, elementos que permiten considerar, eventualmente, la existencia de un error de derecho excusable como causal de la exclusión de responsabilidad penal tributaria (…), ello en el supuesto negado de que fuesen confirmados los reparos formulados a través de la Resolución objeto del presente recurso jerárquico.”.

6. IMPROCEDENCIA DE LOS INTERESES MORATORIOS

Que “… tampoco serían aplicables intereses moratorios, calculados hasta la fecha en la cantidad de QUINIENTOS CUARENTA Y SEIS MIL QUINIENTOS NOVENTA Y DOS BOLÍVARES CON NOVENTA Y TRES CÉNTIMOS (Bs. 546.592,93), dada la naturaleza accesoria de los mismos y el hecho de que el reparo formulado en este caso carece de sustento.”.
Que “…, dado que la actuación de mi representada se habría generado en todo caso por errores de derecho excusables, no sería procedente la liquidación de intereses moratorios y así solicito respetuosamente sea declarado por éste órgano administrativo, en el escenario hipotético de que fueras confirmados los reparos formulados.”.

Que “… en el supuesto negado de que este Tribunal considere que los mismos sí son aplicables, deben tomarse en cuenta que la paralización que sufrió el curso del procedimiento administrativo, por razones no imputables a mi representada, debe implicar que durante el tiempo que las mismas duraron no podría computarse tales intereses moratorios, pues a la contribuyente no podría imputársele la mora del órgano administrativo en cumplir con el deber consagrado en forma expresa en el Código Orgánico Tributario.”.

Que “…, visto que es indudable que no puede castigarse al deudor con la liquidación de intereses cuando el retardo es atribuible al propio acreedor o a un tercero, no podría considerarse para el cálculo de los mismos el tiempo que transcurrió entre la fecha interposición (sic) del presente Recurso Jerárquico y la fecha en la que mi representada fue notificada del auto de admisión del Recurso Jerárquico, al haber ocurrido dicha notificación con posteridad al vencimiento del lapso de tres (3) días hábiles establecido en el artículo 243 del Código Orgánico Tributario aplicable rationae temporis.”.

Que “…, dado que la Gerencia General de Servicios Jurídicos dictó y notificó Resolución que resuelve el Recurso Jerárquico con posterioridad al lapso de sesenta (60) días continuos para decidir dicho Recurso, previsto en el Código Orgánico Tributario, tampoco deben computarse intereses moratorios durante el tiempo transcurrido entre esas dos fechas.”.
IV
ALEGATOS DE LA REPRESENTACIÓN DEL FISCO NACIONAL

En la oportunidad procesal para la presentación de informes, la Abogada sustituta del ciudadano Procurador General de la República, por Órgano del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), consignó escrito mediante el cual esgrimió a favor de los intereses patrimoniales de la República, lo siguiente:

FALSO SUPUESTO EN LO QUE RESPECTA A LAS EXCLUSIONES FISCALES AL PATRIMONIO DETERMINADAS PARA LOS EJERCICIOS FISCALES 2007 Y 2008, Y EL AJUSTE DE LOS AUMENTOS Y DISMINUCIONES.

Que “… ratifica el criterio asumido por la Gerencia General de Servicios Jurídicos del SENIAT, en la Consulta Nº DCR-5-50.949, citada en la Resolución N° SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2015-0008 de fecha 30 de enero de 2015, tal como corre inserto en el folio setenta y cinco (75) del expediente administrativo que cursa en autos, referido a los efectos de la aplicación del sistema de ajuste por inflación, el cual señala que deberán excluirse del activo y pasivo y del patrimonio neto las cuentas por cobrar a accionistas, administradores, afiliadas, filiales y otras empresas relacionadas y/o vinculadas, pero no así las cuentas y efectos por pagar del mismo origen, las cuales deberán considerarse a los efectos de aplicar dicho sistema.”.

Que “…la contribuyente para los ejercicios fiscales investigados por fiscalización, incluyó al patrimonio neto las cuentas por cobrar de empresas relacionadas transgrediendo lo establecido en el artículo 184 de la Ley de Impuesto sobre la Renta y el artículo 97 de su Reglamento.”.

FALSO SUPUESTO EN CUANTO A LA DIFERENCIA EN LOS AJUSTES ACUMULADOS AL CIERRE DEL EJERCICIO ANTERIOR DE LOS ACTIVOS NO MONETARIOS.

Que “De acuerdo al folio novecientos cuatro (904) y folio novecientos cinco (905) del expediente administrativo que cursa en autos, la objeción fiscal cuantificó las diferencias del ejercicio fiscal 2007 por Bs. 1.574.395,00, a los efectos de la determinación del patrimonio al inicio, en atención a lo señalado en el artículo 95 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta.”.

Que “…considera que el artículo 95 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta indica claramente que el patrimonio es la diferencia entre activos y pasivos, por lo que a efectos de su actualización por inflación sólo deben tomarse en cuenta los ajustes acumulados del propio patrimonio, razón por lo cual resulta procedente la diferencia de Bs. 1.574.395,00.”

SOBRE LA VIOLACIÓN AL DERECHO AL DEBIDO PROCEDIMIENTO DE SU REPRESENTADA, EN VIRTUD DE LA OMISIÓN DEL ANÁLISIS DE UNO DE LOS ARGUMENTOS ESGRIMIDOS EN SEDE ADMINISTRATIVA Y LA FALTA DE APERTURA A PRUEBAS.

Que “…, la contribuyente si (sic) conoció de la admisión del recurso jerárquico en el cual consignó documentación escrita no habiendo promovido prueba específica, razón por la que no se apertura lapso probatorio. En relación a que la documentación aportada no fue valorada, consta en el expediente administrativo que fiscalización analizó lo consignado por la recurrente, pero no logró con tal documentación desvirtuar las objeciones fiscales.”.

Que “En igual sentido, tuvo la oportunidad de presentar las pruebas que considere pertinentes en vía contenciosa, lo cual no efectuó.”.

Que “…la Administración Tributaria siguió el procedimiento establecido legalmente, no se violó el debido proceso, la recurrente tuvo su oportunidad para aportar otras pruebas que comprobaran sus alegatos, es decir su derecho a la defensa no fue violentado…,”.

SOBRE LA IMPROCEDENCIA DE LA MULTA IMPUESTA. EXISTENCIA DE UN EVENTUAL ERROR DE DERECHO EXCUSABLE COMO CIRCUNSTANCIA EXIMENTE DE RESPONSABILIDAD PENAL TRIBUTARIA.

Que “…, no cabe duda que en el presente caso no existe ni error de hecho ni de derecho excusable que exima la responsabilidad a la recurrente, pues en el expediente administrativo que cursa en autos y en el presente recurso contencioso tributario no se desprende prueba alguna que sustente lo esgrimido por la recurrente, solo se observa la disminución ilegítima de los ingresos tributarios para el ejercicio fiscal 2007, hecho ilícito material tipificado en el Artículo 111, lo que justifica la sanción impuesta por la Administración Tributaria.”.

IMPROCEDENCIA DE LOS INTERESES MORATORIOS. IMPROCEDENCIA DE LOS INTERESES COMO ACCESORIOS DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA. IMPROCEDENCIA DE LOS INTERESES COMO DERIVACIÓN DE LA EXIMENTE DE RESPONSABILIDAD PENAL TRIBUTARIA. IMPROCEDENCIA DE CALCULAR INTERESES MORATORIOS DURANTE EL TIEMPO EN QUE EL PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO ESTUVO PARALIZADO POR CAUSAS NO IMPUTABLES A MI REPRESENTADA.

Que “…Sobre el punto de la accesoriedad de los intereses moratorios y la improcedencia por aplicación de la eximente penal tributaria, debe observarse que estos argumentos han sido analizados en el alegato numero 4 por lo que se da por reproducidos.”.

Que “Respecto, a la forma de cálculo de los intereses moratorios por Bs. 564.592,93, para el ejercicio 2007, la determinación fue realizada desde el momento en que surgió el lapso establecido para liquidar y pagar por parte de la contribuyente la deuda por concepto de Impuesto sobre la Renta, hasta el momento en que se dicta la Resolución del Sumario Administrativo del SENIAT, ya mencionada, (que culmina con el procedimiento administrativo de determinación y fiscalización) Tal como se desprende del folio novecientos cuarenta y cinco (945) del expediente administrativo que cursa en autos.”.

V
MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Este Tribunal deduce de la lectura del Acto Administrativo impugnado y de los argumentos expuestos por la Representación Judicial de la contribuyente y del Fisco Nacional, que la presente controversia, se centra en dilucidar los siguientes aspectos:

I) Vicio en la causa (Falso supuesto).
II) Violación al debido proceso por una supuesta omisión en sede administrativa.
III) Improcedencia de la multa impuesta.
IV) Improcedencia de los intereses moratorios.



Delimitada la litis, este Tribunal respecto a los alegatos invocados por la accionante, pasará a pronunciarse de la siguiente manera:

I. Vicio en la Causa (Falso supuesto).

Este Órgano Jurisdiccional, antes de pronunciarse sobre los puntos alegados por la recurrente con referencia al vicio en la causa, resulta oportuno destacar, que este Tribunal es del criterio que el vicio de falso supuesto (vicio en la causa) puede configurarse tanto desde el punto de vista de los hechos como del derecho y que afecta lo que la doctrina ha considerado llamar “Teoría Integral de la Causa”, la cual consiste en agrupar todos los elementos de forma y fondo del acto administrativo de manera coherente y precisa conforme a la norma, y analiza la manera en la cual los hechos fijados en el procedimiento se enmarcan dentro de la normativa legal aplicable al caso concreto, para atribuir a tales hechos una consecuencia jurídica acorde con el fin de la misma.

Las modalidades del vicio de falso supuesto de acuerdo a la doctrina, son las siguientes:

a) La ausencia total y absoluta de hechos: La Administración fundamenta su decisión en hechos que nunca ocurrieron. Es decir, la Administración en el procedimiento administrativo de formación del acto no logró demostrar o probar la existencia de los hechos que legitiman el ejercicio de su potestad. Es posible que los hechos hayan sucedido en la realidad, el problema está en que si el autor del acto no los lleva al expediente por los medios de pruebas pertinentes, esos hechos NO TENDRÁN NINGÚN VALOR JURÍDICO, a los efectos de constituir la causa del acto dictado. (Resaltado nuestro).

b) Error en la apreciación y calificación de los hechos: Aquí los hechos invocados por la Administración no se corresponden con los previstos en el supuesto de la norma que consagra el poder jurídico de actuación. Los hechos existen, figuran en el expediente, pero la Administración incurre en una errónea apreciación y calificación de los mismos (falso supuesto stricto sensu). (Resaltado nuestro).

c) Tergiversación en la interpretación de los hechos: El error en la apreciación y calificación de los hechos tiene una modalidad extrema, que puede implicar al mismo tiempo, un uso desviado de la potestad conferida por Ley. Se trata de la tergiversación en la interpretación y calificación de los hechos ocurridos, para forzar la aplicación de una norma. (Resaltado nuestro). (Tomado de: Teoría de las Nulidades en el Derecho Administrativo. Editorial Jurídica ALVA, S.R.L. Caracas, 2001).


Al respecto, este Tribunal acoge el criterio pacífico y reiterado establecido por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en Sentencia Nº 00190, (caso: VENEVALORES Casa de Bolsa, C.A., Vs Superintendencia Nacional de Valores) de fecha 24 de febrero de 2016, con ponencia del Magistrado Marco Antonio Medina Salas, en la cual se dispuso con relación al falso supuesto lo siguiente:
“(…) Es conveniente reiterar que el falso supuesto se configura cuando la Administración al dictar un determinado acto administrativo fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o que ocurrieron de manera distinta a la apreciación efectuada por el órgano administrativo, verificándose de esta forma el denominado falso supuesto de hecho; igualmente, cuando los hechos que sirven de fundamento a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al emitir su pronunciamiento los subsume en una norma errónea o inexistente en el derecho positivo, se materializa el falso supuesto de derecho. Por tal virtud, dicho vicio -en sus dos (2) manifestaciones- afecta la causa de la decisión administrativa, lo que acarrea su nulidad (vid. Sentencia de esta Sala número 141 del 2 de febrero de 2011)…”. (Resaltado nuestro).

Teniendo pues clara la definición del vicio de falso supuesto, el operador jurídico que analiza la norma debe, entonces, estudiar cuidadosamente si los hechos objeto de la controversia y el derecho aplicado a los mismos fueron adecuados correctamente, para verificar que ninguno de estos vicios de falso supuesto se haya originado al momento en que la Administración manifestó su voluntad por medio del acto administrativo recurrido.

Frente a esta formulación, y verificando que no consta en autos en el expediente judicial los elementos probatorios que permitan llevar a la convicción del juez sobre las afirmaciones hechas por la representación judicial de la contribuyente en tal sentido, tales como aquellos documentos pertinentes para desvirtuar el Acto Administrativo. Es así como en el presente caso, la carga probatoria recae sobre la recurrente, quien habiendo alegado que la Resolución impugnada se encuentra viciada, debió demostrar tal hecho, para de esta manera lograr demostrar la ilegitimidad de la Resolución objeto de controversia. Por lo tanto la falta de prueba perjudica a DIMACE S.A., quien teniendo la carga de probar no lo hizo. Criterio este sostenido por PINA VARA, cuando expresa:

“(…) con respecto a las pruebas, las partes no tienen la misma posición en juicio, ya que la falta de prueba no perjudica por igual a ambos litigantes, sino que perjudica a la parte que teniendo la carga de probar no lo hizo. En otras palabras, si bien las pruebas son un derecho de las partes, su no ejercicio no produce los mismos efectos a cada una de éstas. Por todo esto, para el proceso resulta de suma importancia determinar sobre quien recaen los efectos negativos de la inactividad probatoria, y a esto atiende el llamado principio de la distribución de la carga de la prueba, calificado por un autor como ‘la espina dorsal del proceso’”. (PINA VARA, Rafael. Tratado de las Pruebas Civiles. Op. Cit.,p. 83. Citado por DUQUE CORREDOR, Román J. Apuntaciones sobre el Procedimiento Civil Ordinario. Tomo I. Ediciones Fundación Projusticia. Colección Manuales de Derecho- Caracas. 2000.p. 244). (Subrayado nuestro).


Es por ello que la presunción que ampara los actos administrativos recurridos permanecen incólume, y así el mismo se tiene como válido y veraz, en consecuencia dicho acto surte plenos efectos legales, en virtud de la presunción de legalidad de que gozan los actos administrativos; por lo que resulta forzoso para este Tribunal desechar el alegato expuesto por la Representación Judicial de la contribuyente. Por consiguiente se confirma la Resolución Administrativa impugnada y con ello la multa y los intereses moratorios en ella impuesta. Así se declara.


II. Violación al Debido Proceso por una Supuesta Omisión en Sede Administrativa.

Este Tribunal pasará a pronunciarse sobre este aspecto controvertido referente a si resulta procedente o no, la nulidad de la Resolución Administrativa impugnada, por violar las garantías constitucionales del debido proceso y el derecho a la defensa, ya que según arguye la representación judicial de la recurrente, en su escrito recursivo que “…la Gerencia General de Servicios Jurídicos obvió por completo el análisis de uno de los argumentos centrales de mi representada, y aunque señala que abrió el procedimiento de segundo administrativo (sic) de segundo grado a pruebas, lo cierto es que ello nunca ocurrió.”.

De esta manera, es pertinente advertir que si bien la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos sanciona con nulidad absoluta los actos de la Administración dictados “con prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido”, la procedencia de la referida sanción jurídica, a tenor de lo dispuesto en el ordinal 4º del artículo 19 de la citada ley, está condicionada a la inexistencia de un procedimiento administrativo legalmente establecido, es decir, a su ausencia total y absoluta.

La doctrina y la jurisprudencia contenciosa administrativa progresivamente han delineado el contenido y alcance del referido vicio de procedimiento administrativo, al permitir una valoración distinta de este vicio que afecta al acto administrativo en atención a la trascendencia de las infracciones del procedimiento. En tal sentido, se ha establecido que el acto administrativo adoptado estaría viciado de nulidad absoluta, cuando: a) ocurra la carencia total y absoluta de los trámites procedimentales legalmente establecidos; b) se aplique un procedimiento distinto al previsto por la ley correspondiente, es decir, cuando por una errónea calificación previa del procedimiento a seguir, se desvíe la actuación administrativa del iter procedimental que debía aplicarse de conformidad con el texto legal correspondiente (desviación de procedimiento); o c) cuando se prescinden de principios y reglas esenciales para la formación de la voluntad administrativa o se transgreden fases del procedimiento que constituyan garantías esenciales del administrado (principio de esencialidad). Cuando el vicio de procedimiento no produce una disminución efectiva, real y trascendente de las garantías del administrado, sino que representa sólo fallas o irregularidades parciales, derivadas del incumplimiento de un trámite del procedimiento, la jurisprudencia ha considerado que el vicio es sancionado con anulabilidad, ya que sólo constituyen vicios que acarrean la nulidad absoluta del acto aquellos que tengan relevancia y provoquen una lesión grave al derecho de defensa.

En atención a las consideraciones anteriores, este Órgano Jurisdiccional considera oportuno señalar lo establecido por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Sentencia N° 01131 de fecha 24 de septiembre de 2002 (Caso: Luís Enrique Vergel Cova) en relación con este punto:

“Esta Sala ha precisado que la prescindencia total y absoluta del procedimiento legal establecido, conforme al ordinal 4º del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, no se refiere a la violación de un trámite, requisito o formalidad o de varios de ellos. El vicio denunciado sólo se justifica en los casos en los que no ha habido procedimiento alguno o han sido violadas fases del mismo que constituyen garantías esenciales del administrado, supuestos estos que son ajenos a la situación que se analiza, en la cual estuvieron presentes los elementos fundamentales de todo procedimiento sancionatorio.”. (Resaltado nuestro).

Siendo así, que sólo en aquellos casos de ausencia grave de un formalismo esencial puede acarrear la nulidad del acto; en el presente caso, revisadas las actas procesales, se observó en el folio N° 174 el auto de admisión del Recurso Jerárquico, donde la Administración Tributaria manifiesta que: “Por otra, esta Unidad Administrativa OBSERVA que en el referido escrito recursivo no se evidencia la promoción de medio de prueba específico alguno, por lo que se prescinde de la apertura del lapso probatorio a que se contrae el segundo aparte del artículo 251 del Código Orgánico Tributario.”. (Resaltado propio de la cita).

Visto lo anterior, este Tribunal considera oportuno citar lo dispuesto en el artículo 251 del Código Orgánico Tributario de 2001:

Artículo 251: La Administración Tributaria podrá practicar todas las diligencias de investigación que considere necesarias para el esclarecimiento de los hechos, y llevará los resultados al expediente. Dicha Administración está obligada también a incorporar al expediente los elementos de juicio de que disponga.
A tal efecto, una vez admitido el recurso jerárquico, se abrirá un lapso probatorio, el cual será fijado de acuerdo con la importancia y complejidad de cada caso, y no podrá ser inferior a quince (15) días hábiles, prorrogables por el mismo término según la complejidad de las pruebas a ser evacuadas.
Se prescindirá de la apertura del lapso para evacuación de pruebas en los asuntos de mero derecho, y cuando el recurrente no haya anunciado, aportado o promovido pruebas. (Negrillas propias de la cita, subrayado nuestro).




Para introducir una explicación sobre el artículo anteriormente transcrito, resulta pertinente señalar, lo que al respecto sostiene la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Sentencia N° 01867 de fecha 21 de noviembre de 2007 (Caso: SUPER PANADERÍA LA LINDA, C.A.):

“La disposición normativa anteriormente citada pareciera llevar implícita la necesidad o el deber por parte de la Administración Tributaria de que una vez interpuesto el recurso jerárquico, abra un lapso probatorio que no debe ser inferior a quince (15) días hábiles, con independencia de que el recurrente haya anunciado, aportado o promovido medio de prueba alguno al momento del ejercicio del mencionado recurso administrativo.
Sin embargo, como quiera que el referido artículo 251 del vigente Código Orgánico Tributario de 2001, establece esa posibilidad de abrir un lapso probatorio, lo cierto es que el mismo fue previsto, no con la finalidad de promover pruebas, sino con el propósito de evacuar las que hayan sido anunciadas, aportadas o promovidas en el momento de la interposición del recurso jerárquico, lo cual se desprende de la ratio de la disposición contemplada en el citado artículo 251 de dicho Código, cuando consagra textualmente que: “…una vez admitido el recurso jerárquico, se abrirá un lapso probatorio, el cual será fijado de acuerdo con la importancia y complejidad de cada caso, y no podrá ser inferior a quince (15) días hábiles, prorrogables por el mismo término según la complejidad de las pruebas a ser evacuadas. Se prescindirá de la apertura del lapso para evacuación de pruebas en los asuntos de mero derecho, y cuando el recurrente no haya anunciado, aportado o promovido pruebas…” (Resaltado de la sala).
En efecto, el mencionado artículo condiciona la facultad de abrir dicho lapso cuando el recurrente haya anunciado, aportado o promovido pruebas, pues en caso contrario podrá prescindirse del mismo y precisamente el momento de anunciarse, aportarse o promoverse las pruebas respectivas tiene ocurrencia en la etapa de interposición del recurso jerárquico, tal como lo prevé el artículo 243 del vigente Código Orgánico Tributario.
De manera que a la redacción del citado artículo 243, por contener la palabra “podrá”, no debe considerársele como un hecho potestativo por parte del recurrente en sede administrativa de anunciar, aportar o promover pruebas, pues de acuerdo a lo precedentemente señalado, ese es el momento de la fase de promoción de dichas pruebas que se configura como una carga para quien hace uso del recurso jerárquico, y en caso de no llevarse a cabo, la Administración Tributaria prescindirá del lapso probatorio, tal como se encuentra contemplado en el artículo 251 previamente transcrito.”. (Resaltado nuestro).

Dentro de este marco, y con la finalidad de resolver lo argüido por la parte recurrente, muy específicamente con lo relacionado a la violación del debido proceso y el derecho a la defensa, es oportuno traer a colación el criterio pacífico y reiterado de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, sobre las precitadas garantías constitucionales, en Sentencia N° 0960 de fecha 14 de julio de 2011 (Caso: Dionny Alexander Zambrano Méndez):

“Esta Sala ha sostenido que los derechos al debido proceso y a la defensa implican el derecho a ser notificado de la apertura de un procedimiento administrativo, para que el particular pueda presentar los alegatos de su defensa; el derecho a tener acceso al expediente con el propósito de examinar, en cualquier estado del procedimiento, las actas procesales; el derecho que tiene el administrado a presentar pruebas que permitan desvirtuar los alegatos ofrecidos en su contra por la Administración, el derecho a recibir oportuna respuesta a su solicitud y finalmente, el derecho que tiene a ser informado de los recursos y medios de defensa.
Por tal motivo, el procedimiento administrativo se constituye con actuaciones o sucesión formal de actos coordinados y orientados a la producción de un acto final por parte de quien ejerce funciones administrativas, a fin de ofrecer al particular la garantía jurídica de participación en el desarrollo de la decisión, salvaguardando de esta forma sus derechos fundamentales, como son el debido proceso y la defensa.”. (Resaltado nuestro).

En resumidas cuentas, estos derechos, deben ser respetados no sólo en sede judicial sino también en las instancias administrativas, dentro de un conjunto de garantías mínimas o derechos constitucionales procesales sin los cuales el proceso administrativo no puede ser calificado de justo, razonable y confiable.

A mayor abundamiento, debe indicarse que si bien la Ley le otorga la potestad sancionatoria a la Administración Pública, con el objeto de asegurar la disciplina y el orden necesario para el buen funcionamiento de los órganos que componen la función pública, dentro del marco de lo establecido en el artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, esto garantiza que el funcionario participe en todas y cada una de las fases del procedimiento disciplinario, asegurando así, la defensa integral de sus derechos.

Siendo las cosas así, de la revisión exhaustiva del expediente judicial, no se observó el recurso jerárquico, por lo que este Tribunal no pudo determinar la veracidad de lo argüido por la parte actora, ya que ésta debió probar que efectivamente al momento de interponer el prenombrado recurso, solicitó a la Administración Tributaria, la apertura del lapso probatorio correspondiente.

Finalmente, visto lo alegado por las partes, y habiendo analizado las jurisprudencias anteriormente transcritas, se evidencia que la Administración Tributaria, al momento de emitir el auto de admisión del recurso jerárquico, actuó ajustada a lo establecido taxativamente en el artículo 251 del Código Orgánico Tributario ratione temporis; por consiguiente resulta improcedente el alegato formulado por la recurrente referente a la violación al debido proceso y al derecho a la defensa por violar fases esenciales del procedimiento y por obviar argumentos del Recurso Jerárquico. Así se declara.

IV
DECISIÓN

Por las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR, el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente. En consecuencia:

1. Se CONFIRMA la Resolución Nº SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2015-0008, dictada en fecha 30 de enero de 2015, por la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

2. Se CONDENA EN COSTAS PROCESALES a la Sociedad Mercantil DIMASE S.A., en cinco 5% del monto controvertido, de conformidad con lo establecido en el artículo 334 del Código Orgánico Tributario.

3. Se ORDENA dar cumplimiento a lo establecido en el artículo 287 Código Orgánico Tributario.

Publíquese, regístrese y notifíquese a la Procuraduría General de la República, de conformidad con lo previsto en el artículo 98 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República. De igual forma notifíquese al Fiscal General de la República, a la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y a la recurrente, de conformidad con lo establecido en el parágrafo primero del artículo 284 del Código Orgánico Tributario.

Se advierte a las partes que de conformidad con el único aparte del artículo 285 del Código Orgánico Tributario y el criterio sostenido por nuestro máximo Tribunal de Justicia en la Sentencia Nº 01658 de la Sala Político-Administrativa de fecha 10 de diciembre de 2014, caso: Plusmetal Construcciones de Acero, C.A., esta sentencia admite apelación, por cuanto el quantum de la causa excede de quinientas (500) unidades tributarias.

Dada, firmada y sellada, en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario, en la ciudad de Caracas, a los veintisiete (27) días del mes de junio del año dos mil diecisiete (2017).

Años 207º de la Independencia y 158º de la Federación.

LA JUEZ,


Ruth Isis Joubi Saghir LA SECRETARIA,


María José Herrera Machado

En el día de despacho de hoy veintisiete (27) del mes de junio de dos mil diecisiete (2017), siendo las doce de la tarde (12:00 pm), se publicó la anterior sentencia.

LA SECRETARIA,


María José Herrera Machado


Asunto: AP41-U-2015-000149
RIJS/MJHM/wrr.-



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