SENTENCIA DEFINITIVA Nº 2221
FECHA 31/01/2017
REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
206º y 157°
En fecha 19 de marzo de 2015, los abogados Leonardo Palacios Márquez, José Gregorio Torres Rodríguez, Juan Esteban KorodyTagliaferro, Erika CornilliacMalaret, Rodrigo Lange Carías, Daniel Betancourt Ramírez y Gloria Elena Cedeño Ruiz, inscritos en el INPREABOGADO bajo los Nos. 22.646, 41.242, 112.054, 131.177, 146.151, 143.174 y 146.990, respectivamente, actuando en su carácter de apoderados judiciales de la contribuyente SERVICIOS AEROMEN, C.A.(RIF Nº J-29822817-2), interpusieron recurso contencioso tributario contra el Acta de Reconocimiento N° SNAT/INA/GAPAMAI/DO/UR/2015-0002, suscrita el 30 de enero de 2015 por el ciudadano Alix Pérez, titular de la cédula de identidad Nº 12.689.568, funcionario reconocedor adscrito a la Gerencia de la Aduana Principal Aérea de Maiquetía del Servicio Nacional de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), notificada el 10 de febrero de 2015, mediante la cual se rectificó el valor declarado para la nacionalización de la mercancía ingresada inicialmente al territorio aduanero bajo el régimen de admisión temporal, consistente en una (1) aeronave marca: Israel Aircraft Industries, modelo: Galaxy, serial: 039, año: 2000, matrícula: N132JC, al tipo de cambio correspondiente al Sistema Cambiario Alternativo de Divisas (SICAD II) vigente para la fecha de la declaración de dicha nacionalización, a razón de Bs. 51,79 por dólar de los Estados Unidos de América; en consecuencia, se determinó una diferencia del total de impuestos a pagar, por la cantidad de Bs. 255.034.751,40.
Por auto de fecha 23 de marzo de 2015, se le dio entrada al presente Recurso Contencioso Tributario, ordenándose librar las respectivas notificaciones.
En fecha 26 de noviembre 2015, los abogados Leonardo Palacios Márquez, José Gregorio Torres Rodríguez, Juan Esteban KorodyTagliaferro, Erika CornilliacMalaret, Rodrigo Lange Carías y Daniel Betancourt Ramírez, antes identificados, presentaron escrito de solicitud de Acumulación procesal de la presente causa y la signada bajo el Nº AP41-U-2015-000241, de la nomenclatura llevada por este Tribunal.
Así mismo, en fecha 22 de octubre de 2010, el abogado WiliamBranz Neri, inscrito en el INPREABOGADO bajo el Nº 121.387, actuando en su carácter de apoderado judicial de la recurrente, consignó escrito de reforma parcial del recurso contencioso tributario.
Mediante Sentencia Interlocutoria Nº 165/2015, de fecha 09 de diciembre de 2015, este Tribunal procedió a declarar PROCEDENTE la acumulación de la causa AP41-U-2015-000241 a la presente causa AP41-U-2015-000089, ambas nomenclaturas llevadas por este Tribunal, por cuanto se verificó la existencia de la identidad de objeto, de acción y de sujetos; ordenándose en consecuencia notificar al ciudadano Vice-Procurador General de la República de dicha decisión.
Mediante auto de fecha 18 de enero de 2016, este Tribunal ordenó agregar a los autos el expediente signado bajo el Nº AP41-U-2015-000241.
En fecha 18 de enero de 2016, se recibió debidamente firmado y sellado el Oficio Nº 704/2015 dirigido al ciudadano Vice-Procurador General de la República, mediante el cual se notificó de la acumulación de las causas antes mencionada; en tal sentido, en fecha 19 de enero de 2016, este Tribunal ordeno la continuación de ambos Asuntos acumulados, como una sola causa hasta la sentencia definitiva.
Mediante Sentencia Interlocutoria Nº 02, dictada por este Órgano Jurisdiccional en fecha 26 de enero de 2016, se admitió el presente Recurso Contencioso Tributario.
Siendo la oportunidad procesal correspondiente para la promoción de pruebas, comparecieron únicamente los abogados Leonardo Palacios Márquez, José Gregorio Torres Rodríguez, Juan Esteban KorodyTagliaferro, Erika CornilliacMalaret, Rodrigo Lange Carías y Daniel Betancourt Ramírez, antes identificados, actuando en su carácter de apoderados judiciales de la contribuyente, a los fines de promover el mérito favorable, pruebas documentales, de exhibición y como testigos expertos los ciudadanos Diego Fernando Barboza Siri y Marco Antonio Osorio Uzcátegui.
En fecha 13 de abril de 2016, de dictó auto agregando las pruebas promovidas.
Mediante Sentencia Interlocutoria Nº 28, dictada por este Tribunal en fecha 03 de mayo de 2016, se Admitieron Parcialmente los medios probatorios promovidos por los apoderados judiciales de la contribuyente antes mencionadas; en consecuencia, en esa misma fecha, se libró Oficio Nº 211/2016 dirigido al ciudadano Vice-Procurador General de la República, a los fines de la notificación de la Sentencia Interlocutoria antes mencionada y Oficio Nº 217/2016, dirigido a la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), a los fines de que el décimo (10mo) día de despacho siguiente a esa fecha, a las diez de la mañana (10:00 a.m.), exhibiera o entregara a este Tribunal, el expediente administrativo formado con base al acto administrativo impugnado.
Mediante auto de fecha 21 de septiembre de 2016, este Órgano Jurisdiccional, fijó la oportunidad procesal correspondiente, a los fines de la evacuación de la prueba de testigos expertos para las once de la mañana (11:00 a.m.), del tercer (3er) día de despacho siguiente al de esa fecha.
En fecha 26 de septiembre de 2016, el abogado José Gregorio Torres Rodríguez, antes identificado, actuando en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente, presentó diligencia a los fines de solicitar la fijación de un nuevo día y hora para la evacuación de la declaración del testigo experto Diego Barboza.
Mediante auto de esa misma fecha, este Tribunal acordó el diferimiento de la evacuación de la prueba del testigo experto Diego Barboza y en consecuencia fijó el segundo (2do) día de despacho siguiente a esa fecha, a las once de la mañana (11:00 a.m.), previo juramento y demás formalidades de Ley.
Igualmente, en esa misma fecha, el abogado José Torres, antes identificado, presentó diligencia a los fines de solicitar una prórroga de veinte (20) días de despacho del lapso de evacuación de pruebas del testigo experto Marco Osorio; y este Tribunal se pronunció mediante auto de esa misma fecha, acordando prórroga del mencionado lapso por diez (10) días de despacho.
En fecha 28 de septiembre de 2016, siendo la oportunidad procesal correspondiente para la evacuación del testigo experto, a las once de la mañana (11:00 a.m.) se procedió a oír la declaración del ciudadano Diego Barboza.
En fecha 06 de octubre de 2016, siendo la oportunidad procesal correspondiente para la exhibición del expediente administrativo por parte de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del SENIAT, este Tribunal dejo constancia que la Administración Tributaria no hizo acto de presencia y mediante auto de fecha 11 de octubre de 2016, hizo valer el contenido de los documentos presentados en copia simple por la representación judicial de la contribuyente.
En fecha 01 de noviembre de 2016, este Tribunal dictó auto mediante el cual fijó el último día de despacho otorgado de prórroga para que tuviese lugar la evacuación de la prueba de testigo a ser realizada al ciudadano Marco Osorio.
Mediante auto de fecha 14 de noviembre de 2016, este Tribunal declaró desierto el acto de evacuación de testigo experto, fijado para dicha fecha.
En fecha 13 de diciembre de 2016, compareció por una parte los abogados Leonardo Palacios Márquez, José Gregorio Torres Rodríguez, Juan Esteban KorodyTagliaferro, Erika CornilliacMalaret, Rodrigo Lange Carías y Daniel Betancourt Ramírez, antes identificados, actuando en su carácter de apoderados judiciales de la contribuyente SERVICIOS AEROMEN, C.A., y por la otra la abogada Dayana Regalado, inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nº 208.378, actuando en su carácter de representación de la Procuraduría General de la República, consignando sus escritos de informes.
En esa misma fecha, la abogada Dayana Regalado, antes identificada, consigno copias certificadas del expediente administrativo formado con base al acto administrativo impugnado.
En fecha 12 de enero de 2017, comparecieron los abogados Leonardo Palacios Márquez, José Gregorio Torres Rodríguez, Juan Esteban KorodyTagliaferro, Erika CornilliacMalaret, Rodrigo Lange Carías y Daniel Betancourt Ramírez, antes identificados, actuando en su carácter de apoderados judiciales de la contribuyente, consignando escrito de observaciones a los Informes presentado por la parte contraria.
Mediante auto de fecha 16 de enero de 2017, se dijo “VISTOS” entrada la presente causa en estado de dictar sentencia.
Efectuada la lectura del expediente, este Tribunal pasa a dictar sentencia, previas las siguientes consideraciones.
II
ANTECEDENTES
En fecha 06 de agosto de 2012, la Sociedad Mercantil SERVICIOS AEROMEN, C.A., solicitó a la División de Tramitaciones de la Gerencia de la Aduana Principal Aérea de Maiquetía, una autorización para introducir al país, bajo el Régimen de Admisión Temporal, una (01) Aeronave, marca: ISRAEL AIRCRAFT INDUSTRIES; modelo: GALAXY; serial: 039; matrícula extranjera: N132JC.
Mediante Oficio NºSNAT/INA/GAPAMAI/DT/URAE/2012/E-006217, de fecha 29 de agosto de 2012, la Gerencia antes mencionada, autorizó a la recurrente al ingreso de la Aeronave al territorio nacional a través del Régimen de Admisión Temporal; posteriormente fue otorgada prórroga por el período inicialmente autorizado, a través del Oficio Nº SNAT/INA/GAPAMAI/DT/UREA/2013/E-008946, de fecha 17 de diciembre de 2013, emanado de la mencionada Gerencia.
En fecha 27 de noviembre de 2014, la recurrente solicitó ante la División de Tramitaciones de la Gerencia antes identificada, la autorización para la Nacionalización de la Aeronave, la cual fue debidamente otorgada mediante Oficio Nº SNAT/INA/GAPAMAI/URAE/2014/E-008082, de fecha 23 de diciembre de 2014; en consecuencia, en fecha 8 de enero de 2015, la recurrente presentó Declaración Nº 2030200001550000000003, en la cual solicitó la nacionalización de la Aeronave antes identificada, indicando un valor CIF de la misma por la cantidad de US$ 15.300.000,00, a un tipo de cambio de Bs. 4,30por dólar de los Estados Unidos de América, lo que se traduce en Bs. 65.790.000,00 por el valor CIF, correspondiéndole una alícuota impositiva de 5% Ad-Valorem, siendo así el impuesto determinado de Bs. 3.289.500,00, establecido para el código arancelario Nº 8802.30.90.90.
En tal sentido, vista la Declaración de Nacionalización, se llevó a cabo un Acto de Reconocimiento en fecha 15 de enero de 2015 por parte de la Gerencia de la Aduana Principal Aérea de Maiquetía, lo que concluyó con un Acta de Reconocimiento signada bajo el Nº SNAT/INA/GAPAMAI/DO/UR/2015-0002, de fecha 30 de enero de 2015, emanada de la Gerencia antes mencionada, mediante la cual se rectificó el valor declarado para la nacionalización de la Aeronave ingresada inicialmente al territorio aduanero bajo el régimen de admisión temporal, al tipo de cambio correspondiente al Sistema Cambiario Alternativo de Divisas (SICAD II) vigente para la fecha de la declaración de dicha nacionalización, a razón de Bs. 51,79 por dólar de los Estados Unidos de América; en consecuencia, se determinó una diferencia del total de impuestos a pagar, por la cantidad de Bs. 255.034.751,40.
En consecuencia, por disconformidad del Acta de Reconocimiento supra identificada, la representación judicial de la contribuyente SERVICIOS AEROMEN, C.A. interpuso recurso contencioso tributario en fecha 19 de marzo de 2015, correspondiendo su conocimiento y decisión, previa distribución de la Unidad de Recepción de Documentos (U.R.D.D.) a este órgano jurisdiccional bajo el expediente Nº AP41-U-2015-000089; asimismo, tal como señala la recurrente en su escrito recursivo, la misma debía hacer uso de la Aeronave por lo tanto no podía esperar a las resultas del recurso interpuesto, por lo que procedió a realizar el pago correspondiente para la liberación de la Aeronave, emitiéndose la solicitud de determinación de tributos en fecha 6 de abril de 2015, bajo el Nº de Solicitud 201550029190556 y la Planilla de Pago Nº 1590144219 por la cantidad total de Bs. 266.400.509,40.
En fecha 10 de abril de 2015, la contribuyente realizó dicho pago a los fines de la liberación de la mercancía y en consecuencia, en fecha 28 de mayo de 2015, procedió a presentar la correspondiente Solicitud de Repetición de Pago ante la mencionada Gerencia.
Posteriormente, visto que hasta la fecha del 16 de septiembre de 2015, aún la mencionada Gerencia no había emanado ninguna respuesta hacia la recurrente, procedió a interponer recurso contencioso tributario, correspondiendo su conocimiento y decisión, previa distribución de la Unidad de Recepción de Documentos (U.R.D.D.) a este órgano jurisdiccional bajo el expediente Nº AP41-U-2015-000241. Así las cosas, en fecha 19 de noviembre de 2015, SERVICIOS AEROMEN, C.A., procedió a solicitar la acumulación de las causas AP41-U-2015-000089 y AP41-U-2015-000241, por ambas tener conexión, siendo acordada por este Órgano Jurisdiccional en fecha 9 de diciembre de 2015, quien a tales efectos observa:
III
ALEGATOS DE LA REPRESENTACIÓN JUDICIAL DE LA CONTRIBUYENTE
INCOMPETENCIA DEL FUNCIONARIO RECONOCEDOR.
Al respecto señalan que toda persona que ejerza por cuenta de la Administración Pública en general, labores de fiscalización, valoración y/o cobro de obligaciones fiscales y accesorios a los contribuyentes, debe actuar dentro de la esfera de su competencia la cual deviene únicamente de la Ley formal, con el fin de garantizar que sus actuaciones no sean extralimitadas y arbitrarias; en tal sentido todo aquel que realice funciones administrativas sin ser funcionario público, o que siendo funcionario público actué de manera arbitraria, resulta manifiestamente incompetente.
Continúan sus alegatos, señalando lo establecido en el artículo 51 de la Ley Orgánica de Aduanas haciendo énfasis en que el funcionario que lleve a cabo el reconocimiento de las mercancías, deberá ser competente, para lo cual deberá contar con el nombramiento que se haya efectuado de Fiscal Nacional de Hacienda.
Que dicha obligación fue infringida de manera clara y flagrante en el acto objeto de este recurso, pues de una simple lectura se podría observar que no aparece forma alguna, ni siquiera por remisión al expediente administrativo la indicación expresa del nombramiento o la delegación que otorgue la competencia en la materia que supuestamente posee el funcionario reconocedor actuante.
Que el requisito del nombramiento no puede ser catalogado como una formalidad no esencial, pues la competencia del funcionario está vinculada a dos de los pilares fundamentales en donde descansa el Estado de Derecho, tal como son el principio de legalidad y el derecho constitucional al debido proceso.
Concluyen el mencionado alegato indicando, que de la mera revisión del Oficio recurrido se puede evidenciar que en ningún momento se indican los datos del acto mediante el cual la ciudadana Alix Pérez, fue nombrada como Fiscal Nacional de Hacienda y funcionario reconocedor de la Aduana, por lo cual, además de incumplir el mandato establecido en el artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, no puede ser determinada su competencia, violándose entonces consecuentemente el debido proceso y en consecuencia haciendo que carezca de toda validez el acto de reconocimiento impugnado.
FALSO SUPUESTO DE DERECHO, POR ERRÓNEA INTERPRETACIÓN DE LA NORMATIVA EN MATERIA ADUANERA QUE DERIVÓ EN LA UTLIZACIÓN DE UNA TASA DE CAMBIO EQUIVOCADA A LOS EFECTOS DE LA DETERMINACIÓN DE LA BASE IMPONIBLE DE LOS IMPUESTOS ADUANEROS CAUSADOS.
En tal sentido señalan que en fecha 29 de agosto de 2012 la Administración a través de Oficio Nº SNAT/INA/GAPAMAI/DT/URAE/2012/E-006217, autorizó el ingreso de la Aeronave a la zona primaria de la Aduana Principal Aérea de Maiquetía bajo el régimen de Admisión Temporal, por lo que dando cumplimiento a la normativa correspondiente, en fecha 19 de diciembre de 2012 presentó la Declaración Única de Aduanas (“DUA”) Nº C-298481, en la cual se llevó a cabo la identificación de la Aeronave objeto de la importación, así como la determinación de la base imponible de los impuestos aduaneros tomando en cuenta el valor de términos CIF en Dólares de los Estados Unidos, la cual utilizando la tasa de cambio de Bs. 4,30 por Dólar vigente para esa fecha, da un total de Bs. 3.289.500,00.
Que cumpliendo con los requisitos exigidos, su representada entregó a la Aduana Principal Aérea de Maiquetía, contrato de Fianza Aduanal Nº 001001-3044557, otorgado por Seguros Pirámides, C.A., por Bs. 3.289.500,00, por concepto de impuesto y derechos aduanales causados por la Aeronave ingresada bajo el régimen de Admisión Temporal; igualmente, antes de la culminación de la prórroga otorgada para la permanencia de la Aeronave en territorio venezolano bajo el Régimen de Admisión Temporal, específicamente en fecha 28 de noviembre de 2014, solicitó la nacionalización de dicho bien, posibilidad la cual le es otorgado, citando de esa manera lo establecido en el artículo 37 del Reglamento Parcial de la Ley Orgánica de Aduanas.
Continúan señalando que en fecha 23 de diciembre de 2014, la Administración de la Aduana Principal Aérea de Maiquetía emitió el Oficio Nº SNAT/INA/GAPAMAI/DT/URAE/2014/E-008082, en el que autoriza la nacionalización de la mercancía solicitada por su representante, condicionando dicha nacionalización al pago por parte de la recurrente SERVICIOS AEROMEN, C.A., de los impuestos, tasas e intereses moratorios que correspondieran; siendo así que su representada presentó tempestivamente la Declaración iSENIAT Nº 2030200001550000000003 en fecha 8 de enero de 2015, tomando en consideración, de acuerdo a la normativa interna y los tratados internacionales aplicables al presente caso, para la determinación del monto de los impuestos, la tasa de cambio de Bs. 4,30 por Dólar vigente para la fecha de importación de la Aeronave, es decir la fecha de introducción al territorio aduanero venezolano, lo cual ocurrió en diciembre de 2012 bajo el régimen de Admisión Temporal.
Que se desprende de la interpretación de las normas aduaneras aplicables, que la actuación realizada por la funcionaria actuante, se hizo con desapego total y absoluto a la referida normativa y con desconocimiento total de los hechos que acaecieron en ese caso.
A tal efecto, desconocen ilegítimamente que en el presente caso, la introducción al territorio aduanero nacional efectuado por la representada de la referida Aeronave, fue una verdadera e inobjetable importación bajo un régimen especial.
Que tal desconocimiento es, sin duda, producto de una inaceptable confusión de la terminología básica en materia aduanera, es decir importación versus nacionalización, y de obviar que el momento en que ocurre la causaciónde los impuestos aduaneros por la importación es cuando la mercancía arribó a la zona aduanera primaria de la aduana.
Que la funcionaria actuante, cuya competencia alegan que no se encuentra debidamente acreditada, está confundiendo el momento donde se entiende ocurrida la importación, y con ella la causación de los impuestos de importación, todo ello para determinar cuál es el tipo de cambio aplicable, de acuerdo con la normativa interna y externa aplicable.
Continúan indicando que la nacionalización de la mercancía importada bajo el régimen especial de Admisión Temporal, es considerada por la Administración como una operación aislada y no vinculada al régimen en el cual se importó originariamente, es decir, que desconoció ilegalmente que el nacimiento de la obligación tributaria ocurrió con su ingreso en la zona primaria de la aduana y por ello se presentó la declaración correspondiente al régimen de importación especial, y no en el momento en que se hizo la nacionalización.
Así las cosas, señalan que su representada no se encuentra de acuerdo con la interpretación normativa efectuada por la Administración aduanera en el Oficio de Reconocimiento objeto del presente recurso, pues al considerar que la tasa de cambio aplicable para la conversión del precio de la mercancía o moneda local es la tasa SICAD II publicada por el Banco Central de Venezuela para la fecha de la declaración de aduanas, y asume como tal sólo la declaración presentada para la nacionalización de dicha mercancía, está desconociendo que el Régimen de Admisión Temporal bajo el cual ingresó originalmente dicha mercancía constituye una modalidad legalmente establecida de la importación y que, como tal está sometida al cumplimiento de ciertos requisitos y formalidades, entre ellos también el de declaración, formalidad que debe verificarse dentro de un determinado plazo contado a partir del arribo de la mercancía a la Aduana, no obstante la suspensión de la exigibilidad del impuesto.
Esclarecen entonces que constituye un error de la normativa aplicable, lo asumido por el supuesto funcionario reconocedor, al indicar que sólo la introducción de mercancías al territorio aduanero nacional por tiempo indefinido constituye una importación y en tal caso es la que está sometida al deber de declararse con fines de nacionalización, para, desde ese momento considerarse materializada la importación en los términos requeridos por el artículo 9 del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio GATT 1994, y que los denominados regímenes especiales de introducción de mercaderías al territorio aduanero nacional, regulados en el Reglamento Parcial de la Ley Orgánica de Aduanas sobre Regímenes de Liberación, Suspensión y otros Regímenes Especiales, constituyen algo distinto a una importación.
Que tanto la denominada importación ordinaria como los regímenes especiales antes referidos constituyen modalidades de introducción de mercancías al territorio aduanero, todas sometidas a distintas condiciones, más sin embargo, la distinción entre ellas no descansa en el deber de declarar sobre unas u otras.
Que las importaciones que se realizan bajo el Régimen de Admisión Temporal, como es el caso que nos ocupa, representan una verdadera importación consagrada de esta forma, de manera clara, precisa e indubitable en el ordenamiento Jurídico Venezolano, tanto en las normas de derecho positivo como en la interpretación y calificación que ha hecho la jurisprudencia.
Continúan señalando que claramente la legislación aduanera venezolana así como la jurisprudencia, han establecido la existencia de diferentes tipis de importación, específicamente calificando al Régimen de Admisión Temporal como un supuesto de importación, en tal sentido, mal podría la Administración Aduanera, desconocer dicho hecho, para confundir situaciones y supuestos distintos como son la nacionalización de la importación, para que con la nacionalización se generen consecuencias que la legislación aduanera ha reservado sólo para el caso de la importación, como lo es la causación del impuesto y la determinación del tipo cambiario para los efectos de valoración.
Que si el legislador no llevo a cabo, en las normas aplicables una discriminación o identificación entre los diferentes tipos de importación a los efectos del nacimiento de la obligación tributaria aduanera, ni para la determinación del tipo de cambio, tampoco puede hacerlo así el intérprete.
Que entonces, la interpretación efectuada por la Administración en el Oficio recurrido conlleva a omitir la naturaleza y el funcionamiento del régimen suspensivo de Admisión Temporal y a negar el nacimiento de la obligación tributaria.
Así mismo, una vez señalados los contenidos de los artículos 9 de la Ley Orgánica de Aduanas, 1 y 31 de su Reglamento Parcial, indican que uno de los elementos de mayor relevancia cuando se está en presencia de una mercancía que ha ingresado amparada bajo el Régimen de Admisión Temporal, es que el pago de las obligaciones aduaneras que se han causado por el sólo hecho del ingreso de dicha mercancía en la zona primaria de una aduana venezolana se suspende y se condiciona el acaecimiento de cualquiera de los dos acontecimientos siguientes: i) que la mercancía no sea reexpedida a su país de origen en el plazo correspondiente, o ii) que se lleve a cabo su nacionalización.
Que dicha suspensión del pago de los impuestos aduaneros no puede ser analizada como una falta de pago de los mismos por parte del sujeto pasivo, pues debe tenerse en cuenta como ya expusieron, que se está en presencia de una importación sometida a un régimen diferente al de las importaciones definitivas, por lo que no puede generalizarse y aplicar un tratamiento igual al de estas últimas, sino que deben ser observadas las normas que las regulan y que se encuentran tanto en la Ley Orgánica de Aduanas como en el Reglamento Parcial.
Que entonces, el desconocimiento de la naturaleza jurídica del Régimen de Admisión Temporal como una importación y en consecuencia obviar que la obligación tributaria ya se ha causado, lleva a la errónea aplicación de la tasa de cambio, para la determinación de los impuestos adeudados por su representada para la nacionalización, estableciendo que la que debe ser considerada es la vigente para la fecha de la presentación de la Declaración para la Nacionalización y no la vigente para el momento de la entrada en la zona primaria de la Aeronave y su correspondiente declaración de Aduanas bajo el Régimen de Admisión Temporal.
Por consiguiente, expusieron lo establecido en el artículo 239 del Reglamento Parcial de la Ley Orgánica de Aduanas y señalaron que para la determinación del monto en Bolívares de los valores involucrados en la importación que se encuentren expresados en divisas, si utilizará la tasa de cambio vigente publicada por el Banco Central de Venezuela, para la fecha de entrada de la mercancía a la zona primaria.
Que la Administración interpretó las normas en un sentido que lleva a concluir que la tasa de cambio que debió haber aplicado su representada para la determinación de la base imponible de los impuestos aduaneros era la correspondiente a la fecha de la presentación de la declaración de la nacionalización de la mercancía, es decir, el 8 de enero de 2015, pues consideran como procedimientos diferentes el del ingreso bajo Admisión Temporal y la nacionalización, igualando este último a una importación ordinaria, y en consecuencia sólo toma en consideración la declaración de la nacionalización dejando de lado la declaración inicialmente presentada por su representada en el momento de ingreso de la mercancía.
Que la fecha de la presentación de la declaración de aduanas se hace depender de la fecha de ingreso de la mercancía en la zona aduanera que se trate, pues a partir de esta última es que se empezará a contar el lapso para la presentación de la declaración, lo cual cumple perfectamente con el razonamiento lógico jurídico que una vez causado el impuesto o perfeccionado el hecho imponible del gravamen de que se trate, el sujeto pasivo deberá presentar la declaración en la cual se lleve a cabo la determinación del monto de la obligación tributaria adeudada para proceder a su pago, siendo que esto último en el presente caso no se materializa de inmediato pues si exigencia se suspende hasta que ocurra un hecho futuro e incierto.
Dentro de este marco, indican que su representada presentó la Declaración Única de Aduanas (“DUA”) Nº C-298481, en fecha 19 de diciembre de 2012; en ese momento la tasa de cambio de Bs. 4,30 por Dólar utilizada por su representada para la determinación del monto de los impuestos aduaneros es correcta, pues corresponde a la tasa de cambio publicada por el Banco Central de Venezuela para diciembre de 2012, fecha en la cual ingresó la Aeronave en la zona primaria de la Aduana Principal Aérea de Maiquetía y se presentó la respectiva declaración de aduanas.
Que considerar como fecha de ingreso de la mercancía y de causación de los impuestos a la fecha de la nacionalización de la mercancía, equivaldría a afirmar un hecho falso, un hecho no ocurrido en la realidad, el cual es el ingreso de la Aeronave a la zona primaria en enero de 2015.
Asimismo, solicitan a este Tribunal que tome en consideración, que aún aceptando el criterio incorrecto e ilegal de la Administración, su representada presentó la Declaración Única de Aduanas en fecha 19 de diciembre de 2012 y en tal sentido, la tasa de cambio aplicable sería la de Bs. 4,30.
Concluyen señalando que en virtud de todos sus alegatos, queda demostrada la errónea interpretación de la normativa aduanera llevada a cabo por la Administración en el Oficio recurrido, que deriva en la aplicación de una tasa de cambio incorrecta a los efectos de la determinación del monto de impuesto debido por la nacionalización de la Aeronave, originando un improcedente diferencial de impuesto de Bs. 255.034.751,40.
VIOLACIÓN DEL DERECHO A LA PROPIEDAD Y CAPACIDAD CONTRIBUTIVA POR FALTA DE OPORTUNA Y ADECUADA RESPUESTA DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA SOBRE LA SOLICITUD DE REPETICIÓN DE PAGO.
Al respecto señalan que su representada incurrió en un pago indebido como consecuencia del pago de los tributos aduaneros determinados incorrectamente en el Oficio de Reconocimiento y en tal sentido se le está ocasionando graves prejuicios en su esfera jurídica subjetiva, específicamente en lo relacionado a su situación patrimonial, pues incurrió en un pago indebido de tributos por una suma elevada y la Administración Tributaria ha fallado en dar oportuna respuesta a su petición de Repetición de Pago, siendo el mismo procedente.
Que su representada presentó en fecha 28 de mayo de 2015 ante la Administración Tributaria la solicitud de repetición de pago, y esta última ha faltado al deber previamente indicado, pues a la presente fecha no se ha obtenido una respuesta en los términos consagrados en el artículo 51 de la Constitución y las sentencias por ellos citadas en su escrito.
Que igualmente, la negativa tácita de la Solicitud de Repetición de Pago, contenida en el acto administrativo tácito denegatorio, no se ajusta a los dispuesto en las normas del ordenamiento jurídico, por lo que necesariamente el mismo deriva en ilegítimo, por configurarse una transgresión al derecho de propiedad de su representada, eso es así pues el pago efectuado por la misma no era debido, en virtud de que la determinación del tributo fue efectuada de forma errónea.
Continúan señalando que al pretender la Administración Tributaria rechazar tácitamente la Repetición de Pago, se da una manifiesta violación de la capacidad contributiva de su representada, pues mediante el Oficio de Reconocimiento la Administración Tributaria, está aumentando la carga tributaria que le corresponde a su representada, lo que convertiría el tributo en confiscatorio, ya que SERVICIOS AEROMEN, C.A., no debe pagar más impuestos del que por Ley le corresponde.
V
ALEGATOS DE LA REPRESENTACIÓN LA
PROCURADURÍA GENERAL DE LA REPÚBLICA
INCOMPETENCIA DEL FUNCIONARIO RECONOCEDOR.
Al respecto señalan que a partir de la reforma del Código Orgánico Tributario de 2001, el cual resulta aplicable a la materia aduanera, a tenor de lo previsto en sus artículos 1 y 340, los funcionarios de la Administración Aduanera, no requieren para el ejercicio de sus funciones, ostentar el carácter de fiscales nacionales de hacienda, resultando únicamente necesario que actúen dentro de las competencias que le han sido legalmente conferidas.
Que en el presente caso no se configuró el vicio alegado por los apoderados judiciales de la recurrente, dado que la funcionaria reconocedora actúo dentro del marco de competencias legalmente atribuidas.
FALSO SUPUESTO DE DERECHO, POR ERRÓNEA INTERPRETACIÓN DE LA NORMATIVA EN MATERIA ADUANERA QUE DERIVÓ EN LA UTLIZACIÓN DE UNA TASA DE CAMBIO EQUIVOCADA A LOS EFECTOS DE LA DETERMINACIÓN DE LA BASE IMPONIBLE DE LOS IMPUESTOS ADUANEROS CAUSADOS.
En relación al mencionado alegato esgrimido por la representación judicial de la contribuyente señalan que el tipo de cambio aplicable para determinar el valor de aduana de una determinada mercancía, será el que se encuentre vigente al momento de la importación, resultando por tanto, imprescindible en el presente caso, precisar si a los efectos aduaneros, la admisión temporal es considerada como una operación de importación.
En tal sentido, evocaron lo plasmado en las actas procesales del expediente, específicamente en relación al Acta de la evacuación de pruebas del testigo experto, dónde la representación judicial de la Procuraduría procedió a repreguntarle al testigo, ciudadano Diego Barboza, con la finalidad de conocer su criterio, si la admisión temporal constituía una operación de importación ante lo cual respondió: “no, porque la definición de importación siempre transmite la idea de una mercancía destinada a consumo definitivo en el país”.
Igualmente indican, que dicho criterio expresado por el testigo antes mencionado, coincide con el profesor Marco Osorio, quién en un artículo que se puede encontrar en la página web www.aduanas.com.ve., indica de manera clara y contundente que la Admisión Temporal no es una operación de importación al señalar: “… la importación es una operación original, principal, lícita y voluntaria, mediante la cual ingresan a nuestro Territorio Aduanero mercancías extranjeras con el fin o propósito de ser nacionalizadas, o sea, consumidas o utilizadas definitivamente en el mismo. Por el contrario en la Admisión Temporal, la mercancía extranjera ingresa a nuestro Territorio Aduanero para cumplir una función económica específica que, una vez realizada, genera la obligación de extraerla hacia el extranjero. Por ende, cuando hablamos de importación y de admisión temporal estamos en presencia de conceptos diferentes.”
Que el citado profesor Marco Osorio, fue promovido como testigo experto por los apoderados judiciales de la contribuyente, pero por razones que desconocen, no compareció en la oportunidad procesal correspondiente para la evacuación, lo que hubiese permitido ratificar su criterio en relación al régimen de Admisión Temporal y la importación.
Que la Admisión Temporal constituye una operación distinta a la importación, en razón a las finalidades y procedimientos a los que ambos se encuentran sometidos, y que si se tratase de una verdadera importación, el Reglamentista no hubiere subordinado las mercancías introducidas en el país bajo el régimen de admisión temporal, a la condición de reexpedición, sino de reexportación, término que resulta legalmente adecuado para referirse a las mercancías previamente importadas.
Continúan señalando que la admisión temporal es indudablemente una operación aduanera distinta de la importación, a la luz de la disposición contenida en el artículo 9 del Acuerdo relativo a la Aplicación del Artículo VII del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994, resultaría incorrecto utilizar el tipo de cambio vigente al momento de la introducción de la mercancía bajo el régimen de admisión temporal, a los fines de determinar el valor de aduanas de las mercancías, pues como han advertido, dicha disposición es sumamente precisa, al indicar que para calcular dicho valor, debe emplearse el tipo de cambio vigente al momento de la importación.
Que cuando se decide nacionalizar una mercancía, lo que se estaría produciendo es la introducción de la misma en el país para ser consumida o utilizada con carácter definitivo.
Que en el presente caso, la Administración Aduanera no incurrió en vicio alguno que afecte la validez del acto impugnado, dado que utilizó el tipo de cambio aplicable y vigente para el momento en que la recurrente decidió nacionalizar la mercancía, es decir, introducirla al país con carácter definitivo.
Así mismo indican que de los documentos que reposan en el expediente administrativo puede fácilmente evidenciarse que la recurrente no es propiamente una empresa de servicios privados de aviación, sino una sociedad mercantil creada con la única y exclusiva finalidad de transportar a los directivos de sus empresas relacionadas, dentro del territorio nacional.
Que durante los años 2013 y 2014, la recurrente no obtuvo operaciones, lo cual se evidencia en las copias de las declaraciones de impuesto sobre la renta de los referidos ejercicios y que durante esos ejercicios, la recurrente no presentó ante la Administración Tributaria, declaraciones de Impuesto al Valor Agregado, lo que demuestra, según la representación de la Procuraduría, ser una “empresa de maletín”, creada con la finalidad de transportar por vía aérea a sus accionistas.
Igualmente señalan que llama poderosamente la atención que jamás hayan sido aportados junto a la solicitud de admisión temporal, los documentos relativos a la propiedad de la Aeronave, constando sólo en el expediente administrativo, copia de un contrato de arrendamiento firmado en el Estado de la Florida de los Estados Unidos de América, entre la sociedad mercantil recurrente y la empresa extranjera HM AVIATION INC., siendo aparentemente esta última la propietaria de la Aeronave.
Que si este Tribunal considera que la tasa de cambio aplicable para establecer el valor de la mercancía en aduanas, es la que se encontraba vigente para el momento de la introducción de la mercancía al país bajo el régimen de admisión temporal, tal interpretación sería aplicable únicamente para el cálculo de los tributos aduaneros, pero no para la determinación del Impuesto al Valor Agregado, dado que en dicho impuesto, la importación de bienes muebles y no la simple introducción temporal de mercancías, es lo que constituye el hecho imponible de impuesto.
VIOLACIÓN DEL DERECHO A LA PROPIEDAD Y CAPACIDAD CONTRIBUTIVA POR FALTA DE OPORTUNA Y ADECUADA RESPUESTA DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA SOBRE LA SOLICITUD DE REPETICIÓN DE PAGO.
Al respecto señalan que tal como se evidencia en autos, para el momento de la interposición de la solicitud de recuperación de los impuestos pagados “indebidamente” por la recurrente, en fecha 28 de mayo de 2015, ya había sido interpuesto por sus apoderados judiciales, el recurso contencioso tributario contra el Acta de Reconocimiento N° SNAT/INA/GAPAMAI/DO/UR/2015-0002 de fecha 30 de enero de 2015, emanada de la Gerencia de la Aduana Principal Aérea de Maiquetía, por lo que carecía de sentido que la Administración Aduanera, se pronunciase respecto de la referida recuperación, dado que la misma comportaba de suyo, proceder a acumular la mencionada Acta de Reconocimiento, cuya impugnación judicial ya había sido intentada por la representación judicial de la contribuyente y cuyo distribución y conocimiento le correspondió a este Tribunal.
Que la recurrente sólo debía notificar a este Tribunal del pago hecho bajo protesto, a los fines de que en Sentencia Definitiva se pronunciase al respecto, sin necesidad de solicitar ante la Administración Aduanera la recuperación de los tributos pagados con ocasión de la importación de la Aeronave.
Que resulta extraño que los apoderados judiciales de la contribuyente hubieren intentado un nuevo recurso contencioso tributario contra la supuesta omisión de pronunciamiento de la solicitud de recuperación, el cual de no haber sido asignado a este Tribunal, podría haber generado sentencias contradictorias que ocasionaría distorsiones indebidas al sistema de justicia.
Concluyen indicando que resulta evidente que contrariamente a lo alegado por los apoderados judiciales de la recurrente, no se ha producido ninguna violación a los derechos de defensa y oportuna respuesta, dado que la recurrente conocía perfectamente las razones que llevaron a la Administración Aduanera a dictar el Acta de Reconocimiento N° SNAT/INA/GAPAMAI/DO/UR/2015-0002 de fecha 30 de enero de 2015, pudiendo dichos apoderados judiciales, sin limitación alguna y conforme a lo previsto en el artículo 199 del Código Orgánico Tributario el recurso contencioso tributario, tal como lo efectuaron.
V
MOTIVACIÓN PARA DECIDIR
En virtud de los alegatos esgrimidos por los apoderados judiciales de la sociedad mercantil SERVICIOS AEROMEN, C.A., en el escrito contentivo del recurso contencioso tributario, la presente controversia se circunscribe a determinar si el acto administrativo impugnado se encuentran viciado de nulidad por: i) incompetencia del funcionario reconocedor; ii)falso supuesto de derecho por errónea interpretación de la normativa aduanera, y en consecuencia pronunciarse este Tribunal por la iii)violación del derecho a la propiedad y capacidad contributiva por la falta de respuesta de la administración tributaria en virtud de la solicitud de repetición de pago.
En primer término, es preciso señalar que la parte recurrente denunció la incompetencia del funcionario reconocedor por cuanto “[t]oda persona que ejerza por cuenta de la Administración, Pública en general – y concretamente en este caso, por cuenta de la República – labores de fiscalización, determinación, valoración y/o cobro de obligaciones fiscales y accesorios a los contribuyentes, debe actuar dentro de la esfera de su competencia la cual deviene únicamente de la Ley forma, con el fin de garantizar que sus actuaciones no sean extralimitadas y arbitrarias.”
Asimismo, sostuvo que “de la mera revisión del Oficio Recurrido se puede evidenciar que en ningún momento se indican los datos del acto mediante el cual el ciudadano [sic]Alix Pérez fue nombrado como Fiscal Nacional de Hacienda y funcionario [sic] reconocedor de la Aduana, por lo cual además de cumplir el mandato establecido en el artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, no puede ser determinada su competencia, violándose entonces consecuentemente el debido proceso y en consecuencia haciendo que carezca de toda validez del acto de reconocimiento impugnado en esta ocasión, lo cual vicia de nulidad el Oficio Recurrido”
Expuesta la denuncia de la recurrente, considera esta Juzgadora pertinente señalar en primer lugar que, en relación con el vicio de incompetencia en los actos administrativos, el artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos prevé lo siguiente:
“Los actos administrativos serán absolutamente nulos en los siguientes casos:
1. Cuando así esté expresamente determinado por una norma constitucional o legal;
2. Cuando resuelvan un caso precedentemente decidido con carácter definitivo y que haya creado derechos particulares, salvo autorización expresa de la Ley;
3. Cuando su contenido sea de imposible o ilegal ejecución, y;
4. Cuando hubieren sido dictados por autoridades manifiestamente incompetentes, o con prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido” (Resaltado de este Tribunal).
Con base en la norma supra citada, entiende esta Juzgadora que el vicio de incompetencia se configura como uno de los vicios más graves que afecta la validez del acto administrativo, ya que implica que el acto ha sido dictado por funcionarios u órganos que no estaban debida y legalmente autorizados para dictarlo, sea en virtud de que se extralimitaron en el ejercicio de las competencias que tenían para otra actuación o simplemente actuaron en usurpación de autoridad o funciones.
La Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, declara en su artículo 136 que cada una de las ramas del Poder Público tiene sus funciones propias. Por su parte el artículo 137 determina que la Constitución y la Ley definirán las atribuciones de los órganos que ejercen el poder público, a las cuales deben sujetarse las actividades que realice el Estado. Al respecto, debe destacarse igualmente que el artículo 141 eiusdem proclama que la Administración Pública está al servicio de los ciudadanos y se fundamenta en los principios de honestidad, participación, celeridad, eficacia, eficiencia, transparencia, rendición de cuentas, y responsabilidad en el ejercicio de la función pública, con sometimiento pleno a la ley y al derecho (principio de legalidad).
La normativa anteriormente mencionada contiene los principios fundamentales en que se basa el ejercicio del poder público, siendo el más importante de todos ellos, el que consagra el pleno y absoluto sometimiento de la Administración a la ley y al derecho. De esta manera, los Órganos del Poder Público, sea cual fuere su naturaleza, no pueden actuar sino dentro de los límites fijados por el ordenamiento jurídico. Por lo tanto, toda actuación que trascienda el bloque de la legalidad, es contraria a derecho, y debe ser corregida por los mecanismos ideados por el propio ordenamiento jurídico.
En este orden de ideas, la competencia es, ciertamente, la medida de la potestad atribuida por la Ley a cada órgano, de modo, que no habrá competencia ni, desde luego, actuación administrativa válida, si no hay previamente el señalamiento, por norma legal expresa, de la atribución que se reconoce al órgano y de los límites que la condicionan. En este mismo orden de ideas, si hay inexistencia o falseamiento de los presupuestos fácticos, el órgano no podrá ejercitar el poder que el ordenamiento le ha atribuido y la actuación que cumpla estará viciada de ilegalidad y de nulidad absoluta, acorde con la previsión contenida en el citado numeral 4 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.
Igualmente, en relación al mencionado vicio de incompetencia, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia ha reiterado en varias jurisprudencias pacíficas que:
“La competencia administrativa ha sido definida tanto por la doctrina como por la jurisprudencia, como la esfera de atribuciones de los entes y órganos, determinada por el derecho objetivo o el ordenamiento jurídico positivo; es decir, el conjunto de facultades y obligaciones que un órgano puede y debe ejercer legítimamente. De allí que la competencia esté caracterizada por ser: a) expresa: porque ella debe estar explícitamente prevista en la Constitución o las leyes y demás actos normativos, por lo que, la competencia no se presume; y b) Improrrogable o indelegable: lo que quiere decir que el órgano que tiene atribuida la competencia no puede disponer de ella, sino que debe limitarse a su ejercicio, en los términos establecidos en la norma, y debe ser realizada directa y exclusivamente por el órgano que la tiene atribuida como propia, salvo los casos de delegación, sustitución o avocación, previstos en la Ley.
Así, la incompetencia como vicio de nulidad absoluta del acto administrativo, de conformidad con lo dispuesto en el numeral 4 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, se producirá cuando el funcionario actúe sin el respaldo de una disposición expresa que lo autorice para ello, o bien, cuando aún teniendo el órgano la competencia expresa para actuar, el funcionario encargado de ejercer esa competencia es un funcionario de hecho o un usurpador”. (Sentencia N° 161 del 03 de marzo de 2004, caso: Eliecer Alexander Salas Olmos).
Asimismo, destacó la mencionada Sala Político Administrativa en su sentencia Nº 539 del 01 de junio de 2004, caso: Rafael Celestino Rangel Vargas, que dicho vicio podía configurarse como resultado de tres tipos de irregularidades en el actuar administrativo, a saber, por usurpación de autoridad, por usurpación de funciones y en los casos de la extralimitación de funciones. En tal sentido, se señaló en esa oportunidad lo siguiente:
“(…) la incompetencia -respecto al órgano que dictó el acto- se configura cuando una autoridad administrativa determinada dicta un auto para el cual no estaba legalmente autorizada, por lo que debe quedar precisado, de manera clara y evidente, que su actuación infringió el orden de asignación y distribución de las competencias o poderes jurídicos de actuación de los órganos públicos administrativos, consagrado en el ordenamiento jurídico.
La competencia le confiere a la autoridad administrativa la facultad para dictar un acto para el cual está legalmente autorizada y ésta debe ser expresa, por lo que sólo en los casos de incompetencia manifiesta, los actos administrativos estarían viciados de nulidad absoluta.
En cuanto al vicio de incompetencia, tanto la doctrina como la jurisprudencia de esta Sala, han distinguido básicamente tres tipos de irregularidades: la llamada usurpación de autoridad, la usurpación de funciones y la extralimitación de funciones.
La usurpación de autoridad ocurre cuando un acto es dictado por quien carece en absoluto de investidura pública. Este vicio se encuentra sancionado con la nulidad absoluta del acto. Por su parte, la usurpación de funciones se constata, cuando una autoridad legítima dicta un acto invadiendo la esfera de competencia de un órgano perteneciente a otra rama del Poder Público violentando de ese modo las disposiciones contenidas en los artículos 136 y 137 de la Constitución de la República, en virtud de los cuales se consagra, por una parte, el principio de separación de poderes según el cual cada rama del Poder Público tiene sus funciones propias, y se establece, por otra, que sólo la Constitución y la ley definen las atribuciones del Poder Público y a estas normas debe sujetarse su ejercicio.
Finalmente, la extralimitación de funciones consiste fundamentalmente en la realización por parte de la autoridad administrativa de un acto para el cual no tiene competencia expresa...”.
Precisado lo anterior, y con la finalidad de esclarecer los hechos relacionados con el presunto vicio de incompetencia denunciado por la recurrente es menester para este Tribunal señalar que la Ley que regula todo lo relacionado con la materia de Aduanas es la Ley Orgánica de Aduanas.
Así pues, el artículo 51 eiusdem, aplicable ratione temporis, establece que:
“El reconocimiento se efectuará a los fines de su validez, con la asistencia del funcionario competente, quien tendrá el carácter de Fiscal Nacional de Hacienda.
El procedimiento se desarrollará en condiciones que aseguren su imparcialidad, normalidad y exactitud, debiendo estar libre de apremios, perturbaciones y coacciones de cualquier naturaleza.
El Ministerio del Poder Popular con competencia en materia de Finanzas podrá, cuando lo considere conveniente a los servicios aduaneros, a través de resolución, modificar el número de funcionarios necesarios para efectuar el reconocimiento.” (Negrillas del Tribunal).
A este tenor, la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, se ha pronunciado mediante Sentencia N° 2186 de fecha 12 de septiembre del año 2002, en relación a la materia de aduanas, estableciendo que:
"Prevé la Ley Orgánica de Aduanas, el reconocimiento como procedimiento mediante el cual el jefe de la oficina aduanera verifica el cumplimiento de las obligaciones establecidas en el régimen aduanero y demás disposiciones legales a las que se encuentra sometida la importación (o exportación) de las mercancías declaradas, cuya validez exige, para realizarlo, la presencia del funcionario competente, a quien la ley atribuye el carácter de Fiscal Nacional de Hacienda."
Ahora bien, aplicando la normativa previamente plasmada al caso de marras, así como los criterios de nuestro más Alto Tribunal, este Juzgado observa que en ninguno de los folios que conforma el expediente en el presente caso, se evidencia el nombramiento de la funcionaria reconocedora Alix Pérez, como Fiscal Nacional de Hacienda, ni el carácter bajo el cual actúa.
En tal sentido, la Ley Orgánica de Aduanas es tajante al supeditar la validez del acto de reconocimiento a que se efectúe con la «asistencia del funcionario competente» quien tendrá carácter de Fiscal Nacional de Hacienda. De esta manera, la Ley elimina toda posibilidad de que interventores de aduana o cualquier otro funcionario, sea cual fuese su rango, puedan realizar válidamente este acto.
Por lo tanto, es nulo e incapaz de adquirir firmeza y producir consecuencias jurídicas, el reconocimiento realizado en ausencia de dicho funcionario, tal como lo establece el ya mencionado artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, señalando que serán absolutamente nulos los actos de la Administración, cuando así esté expresamente determinado por una norma constitucional o legal. Tal es el caso de los reconocimientos realizados por quien no sea funcionario competente, en virtud de la locución “a los fines de su validez” utilizada por la Ley Orgánica de Aduanas.
Es de señalar también por este Tribunal, que la defensa de la República se limitó a señalar que en virtud de la reforma del Código Orgánico Tributario de 2001, los funcionarios de la Administración Aduanera no requieren para el ejercicio de sus funciones ostentar el carácter de fiscales nacionales de hacienda. Sin embargo, de acuerdo a la normativa expresa establecida en el artículo 51 de la Ley Orgánica de Aduanas de 2008, aplicable ratione temporis, el reconocimiento realizado por funcionario distinto al señalado por la Ley, no se puede convalidar ni crear ni producir ningún efecto, derecho u obligación ni, por tanto, convertirse en firme.
Así pues, visto que el acto administrativo contenido en el Acta de Reconocimiento N° SNAT/INA/GAPAMAI/DO/UR/2015-0002 de fecha 30 de enero de 2015, no se encuentra ajustada a derecho en virtud de la incompetencia manifiesta del funcionario reconocedor, esta Juzgadora anula el contenido de dicha Acta. Así se decide.
Ahora bien, pronunciado lo anterior, considera importante este Tribunal, pasar a conocer sobre la violación del derecho a la propiedad y capacidad contributiva por falta de oportuna y adecuada respuesta de la administración tributaria sobre la solicitud de repetición de pago alegados por la contribuyente; en tal sentido, considera este Órgano Jurisdiccional, traer a colación lo establecido por la Sala Político Administrativa de nuestro Máximo Tribunal, mediante sentencia número 00114 del 16 de febrero del 2012, con respecto a estos principios:
“(…) el artículo 116 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela contempla el denominado principio de no confiscatoriedad, el cual se encuentra desarrollado de la manera siguiente:
“Artículo 116. No se decretarán ni ejecutarán confiscaciones de bienes sino en los casos permitidos por esta Constitución. Por vía de excepción podrán ser objeto de confiscación, mediante sentencia firme, los bienes de personas naturales o jurídicas, nacionales o extranjeras, responsables de delitos cometidos contra el patrimonio público, los bienes de quienes se hayan enriquecido ilícitamente al amparo del Poder Público y los bienes provenientes de las actividades comerciales, financieras o cualesquiera otras vinculadas al tráfico ilícito de sustancias psicotrópicas y estupefacientes”.
La transcripción que antecede, a pesar de desarrollar el principio de no confiscatoriedad, pone de relieve la relatividad del derecho de propiedad, al establecer la posibilidad de que el Estado pueda sustraer del patrimonio de una persona, sin indemnización alguna, la propiedad de determinados bienes en resguardo del interés general.
La afirmación que precede guarda relación con lo dispuesto en el artículo 115 del Texto Constitucional, en donde, aun cuando se garantiza el derecho de propiedad, sin embargo, también prevé que “la propiedad estará sometida a las contribuciones, restricciones y obligaciones que establezca la ley con fines de utilidad pública o de interés general”.
De manera que la propiedad no es un derecho absoluto, toda vez que está sujeto a determinadas limitaciones que deben encontrarse acordes con ciertos fines, tales como la función social, la utilidad pública y el interés general (Vid. sentencias Nos. 00940 del 6 de agosto de 2008 y 01385 del 30 de septiembre de 2009. SPA/TSJ).
En el caso objeto de estudio, se observa que la contribuyente alegó la violación del derecho de propiedad, sin aportar a los autos las pruebas correspondientes de su afirmación, más allá de alegar que “la negativa tácita de la Solicitud de Repetición de Pago, contenida en el acto administrativo tácito denegatorio, no se ajusta a lo dispuesto en las normas de ordenamiento jurídico, por lo que necesariamente el mismo deriva en ilegítimo, por configurarse una transgresión al derecho de propiedad de nuestra representada, esto es así pues el pago efectuado por nuestra representada no era debido, en virtud que la determinación del tributo fue efectuada de forma errónea.” Por estas razones resulta improcedente la denuncia de violación del derecho de propiedad, formulado por el representante judicial de la contribuyente. Así se declara.
En este mismo orden, en lo que respecta a la denuncia acerca de la violación del Principio de Capacidad Contributiva, es importante traer a colación lo expresado por nuestro Tribunal Supremo de Justicia en diversas ocasiones, acerca del contenido y alcance de este Principio, señalando lo siguiente:
“En cuanto al principio de capacidad económica contributiva la Sala Constitucional en la citada sentencia Nº 1397 del 21 de noviembre de 2000, señaló que la misma ha de entenderse: “(...) como la actitud para soportar las cargas tributarias en la medida económica y real de cada contribuyente individualmente considerado en un período fiscal y que actúa como límite material al poder de imposición del Estado, garantizando la justicia y razonabilidad del tributo (...)”.
En tal sentido, la capacidad contributiva constituye un principio constitucional que sirve a un doble propósito, de un lado como presupuesto legitimador de la distribución del gasto público; de otro, como límite material al ejercicio de la potestad tributaria.
Por lo tanto, con base a lo expuesto anteriormente, la capacidad del contribuyente para soportar las cargas fiscales impuesta por el Estado en ejercicio de su poder de imposición, es una sola, única e indivisible que debe ser respetada por cada esfera de imposición, es decir, por el poder público nacional, estadal o municipal.” (Sala Constitucional, sentencia de fecha 06 de diciembre de 2005).
Por su parte, nuestra Carta Magna establece, en su artículo 316 el Principio de Capacidad Contributiva, el cual estatuye el deber del estado de respetar el principio de la capacidad contributiva de los ciudadanos, ordenando una distribución justa y equilibrada en el sostenimiento de las cargas públicas. Se tiene entonces, que el principio de la capacidad contributiva está vinculado directamente con la obligación de tributar propiamente dicha, vale decir, al deber que tiene todo ciudadano de contribuir al sostenimiento de las cargas públicas a través del pago de los diferentes impuestos creados para tal fin, aspectos extensibles a las sanciones tributarias por así señalarlo la Sala Constitucional.
Al respecto, conviene citar el criterio que en sentencia número 1070, deja plasmado la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en fecha 09 de julio de 2003, que dispuso:
“…para el establecimiento de la capacidad contributiva de un contribuyente, son necesarios múltiples elementos que no sólo estarían restringidos a los que conforman su carga impositiva con relación al impuesto sobre la renta, sino que sería necesario una revisión minuciosa e integral de toda la relación jurídico impositiva que el administrado mantiene con el Fisco Nacional, pues sólo así podría establecerse con certeza la medida de su capacidad para soportar cargas fiscales. Asimismo, sería necesario conocer la totalidad de los balances, declaraciones y otros elementos capaces de reflejar la actividad financiera e impositiva del contribuyente en los diferentes períodos fiscalizados.”
De lo anterior se deduce que el denominado Principio de la Capacidad Contributiva, alude, por una parte, a la aptitud para concurrir con los gastos públicos y, por otra, a la capacidad económica de los contribuyentes como medida concreta de distribución de las cargas tributarias. Así, esta capacidad comporta una doble condición que se traduce como causa del deber de contribuir, visto que todo tributo debe obedecer a una determinada capacidad contributiva y como un límite al deber de sostenimiento de las cargas públicas en aras de justicia y razonabilidad en la imposición.
Debe aclararse que el Principio de la Capacidad Contributiva, se refiere a las cargas que deben soportar los contribuyentes en razón del pago de los tributos, por lo que ciertamente, a mayor capacidad contributiva, mayor tributo; no obstante, la actividad transgresora de los administrados no puede estar amparada por tal principio.
En este orden de ideas, la Sala Político Administrativa de nuestro Máximo Tribunal, dejó sentado que el principio de capacidad contributiva, alude a la aptitud para concurrir con los gastos públicos como medida concreta de distribución de las cargas tributarias y que esta comporta una doble condición, que se traduce como causa del deber de contribuir y como un límite al deber de sostenimiento de los gastos, necesario para la consecución de los fines del Estado en aras de una justicia y razonabilidad en la imposición. Asimismo, señaló la Sala que a los fines de constatar la vulneración de los referidos principios, es necesaria la presencia en el expediente de material probatorio para constatar tal quebrantamiento (Vid. sentencia número 01619 de fecha 29 de noviembre de 2011).
Adaptando lo anterior al presente caso, esta Juzgadora observa que, en todo caso, sería necesario una revisión minuciosa e integral de toda la relación jurídico impositiva que la administrada mantiene con el Fisco Nacional, pues sólo así podría establecerse con certeza la medida de su capacidad para soportar cargas fiscales, siendo ello una circunstancia de obligatoria probanza para la parte que pretende servirse de este alegato, lo cual no ocurrió en el caso bajo estudio y por lo tanto, debe desecharse el alegato presentado en este punto. Así se decide.
Una vez puntualizado lo anterior, a pesar de no haber una violación flagrante a los derechos alegados por la representación judicial de la recurrente, pero siendo a su vez declarado el acto administrativo impugnado como nulo por estar viciado de incompetencia manifiesta del funcionario, este Tribunal en consecuencia, declara procedente la solicitud de repetición de pago y ordena al Servicio Nacional de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), el reintegro de la cantidad de DOSCIENTOS SESENTA Y SEIS MILLONES CUATROCIENTOS MIL QUINIENTOS NUEVE CON CUARENTA CÉNTIMOS (Bs. 266.400.509,40), así como la liquidación de los intereses moratorios causados desde el 28 de julio de 2015hasta la fecha efectiva del pago, a la contribuyente SERVICIOS AEROMEN, C.A.Todo ello, sin perjuicio de las responsabilidades generadas en relación al Impuesto al Valor Agregado. Así se declara.
VI
DECISIÓN
Por las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la sociedad mercantil SERVICIOS AEROMEN, C.A.
Publíquese, regístrese y notifíquese al ciudadano Vice-Procurador General de la República, de la Sentencia recaída.
Se advierte a las partes que de conformidad con el único aparte del artículo 285 del Código Orgánico Tributario y el criterio sostenido por nuestro máximo Tribunal de Justicia Sentencia Nº 01658 de la Sala Político-Administrativa de fecha 10 de diciembre de 2014, caso: Plusmetal Construcciones de Acero, C.A., esta sentencia admite apelación, por cuanto el quantum de la causa excede más de quinientas (500) unidades tributarias.De conformidad con lo establecido en el artículo 287 del Código Orgánico Tributario, una vez declarada definitivamente firme la presente sentencia, este Tribunal fijará un lapso de cinco (05) días continuos para que la parte vencida efectúe el cumplimiento voluntario.
Se imprimen tres (03) ejemplares bajo un mismo tenor, el primero a los fines de la publicación del presente fallo, el segundo para que repose en original en el copiador de sentencias de este Tribunal, conforme al Artículo 248 del Código de Procedimiento Civil y el tercero a los fines de la notificación de la Procuraduría General de la República.
Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los treinta y un (31) días del mes de enero de dos mil diecisiete (2017). Años 206º de la Independencia y 157º de la Federación.-
La Juez Suplente,
Abg. Yuleima Milagros Bastidas Alviarez.
La Secretaria,
Abg. Marlyn S. Malavé Godoy.-
En el día de despacho de hoy treinta y un (31) del mes de enero de dos mil diecisiete (2017), siendo la una y cincuenta y seis minutos de la tarde (01:56 p.m.), se publicó la anterior sentencia.
La Secretaria,
Abg. Marlyn S. Malavé Godoy.-
ASUNTO Nº AP41-U-2015-000089/AP41-U-2015-000241
YMBA.-
