Decisión nº 776-2006 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de la Región los Andes de Tachira, de 19 de Diciembre de 2006

Fecha de Resolución19 de Diciembre de 2006
EmisorJuzgado Superior Contencioso Tributario de la Región los Andes
Número de Expediente1065
PonenteAna Beatriz Calderón Sánchez
ProcedimientoRecurso Contencioso Tributario

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

TRIBUNAL SUPERIOR EN LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO

REGIÓN LOS ANDES

I

En fecha 07/02/2006, se recibió Recurso Contencioso Tributario ejercido por los ciudadanos A.C.C.A.C.C. y A.R.B., titulares de las cédulas de identidad Nros. V-8.014.911 y V-4.605.951, abogados en ejercicio, inscritos en Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los Nros. 23.708 y 28.739, actuando en nombre y representación de la ciudadana DELANY A.A.A., domiciliado en la ciudad de New York Estado Unidos de Norteamérica, titular de la cédula de identidad N° V-19.592.323, contra las Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo N° RLA/DSA/2004-000112 de fecha 02 de noviembre de 2004, emitida como resultado de la investigación fiscal terminada por el Acta de Reparo identificada bajo las siglas GRTI-RLA-SMA-2003-010 por la Gerencia de Tributos Internos de la Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

En fecha 13/02/2006, se tramitó el Recurso Contencioso Tributario, ordenando las notificaciones al: Gerente Jurídico Tributario del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria SENIAT, Contralor General de la República Bolivariana de Venezuela, Procurador General de la República Bolivariana de Venezuela, y el Fiscal Décimo Tercero del Ministerio Público de la Circunscripción Judicial del Estado Barinas. (F- 148 al 158)

En fecha 08/06/2006, se hizo presente en este despacho la abogado L.M.R.C., titular de la cédula de identidad N° V-10193.009, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 58.480, consignando copia certificada del Instrumento Poder que le acredita el carácter de apoderado judicial de la República Bolivariana de Venezuela, conjuntamente con escrito de oposición a la Admisión del recurso. (F-183 al 188)

En fecha 19/05/2006, este tribunal dictó sentencia interlocutoria que admite el Recurso Contencioso Tributario y ordena la notificación del Procurador General de la República Bolivariana de Venezuela. (F-189 al 196)

En fecha 04/07/2006, ambas partes presentaron escrito de promoción de pruebas. (F-197 al 213)

En fecha 18/07//2006, se dictó auto de admisión de las pruebas promovidas (F-214)

En fecha 14/08/2006, se libró oficio a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) por medio del cual se solicita copia certificada del expediente administrativo. (F-225 al 226)

En fecha 10/10/2006, partes presentaron escrito de informes. (F-1446 al 1490)

En fecha 28/11/2006, dijo el tribunal “vistos”. (F-1491)

II

HECHOS Y FUNDAMENTOS DEL RECURSO

PRIMERO

denuncia el recurrente la existencia de violaciones de orden constitucional durante el procedimiento administrativo de primer grado, explicando que todos los hijos del causante H.J.A.D., son hermanos consanguíneos, es decir, solo tienen el mismo padre y distintas madres, de igual modo explica que en fecha 11 de abril de 2002, la ciudadana Hemilin P.A.D.S., presentó ante el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) la declaración sucesoral de su causante, en la cual señala todas las direcciones de cada uno de los herederos.

Relata asimismo la parte actora que en fecha 13 de marzo de 2005, se le comunicó por vía telefónica a la ciudadana D.A.R. (madre de la recurrente) que mediante Resolución Culminatoria de Sumario RLA/DSA/2004-000112, de fecha 02 de noviembre de 2004, emitida como resultado de la investigación fiscal terminada con el acta de reparo identificada bajo las siglas GRTI-RLA-SMA-2003-010 de fecha 10-12-2003 el SENIAT dictaminó que la Sucesión Avendaño debe pagar la cantidad de CIENTO SESENTA Y NUEVE MILLONES DOSCIENTOS OCHENTA Y NUEVE MIL QUINIENTOS SESENTA Y CINCO BOLÍVARES (Bs. 169.289.565, oo) por concepto de diferencia de impuesto por reparo, multa e intereses conforme a resolución N° RLA/DSA/202/000112 de fecha 16/09/2004.

En este orden de ideas, se esgrimió como argumento impugnatorio del acto recurrido el hecho certero de que entre los herederos no existe grado de comunicación alguno por tener madres distintas y vidas separadas, de allí que a juicio del accionante, hoy día todos tienen intereses difusos, lo cual debió ser tomado en cuenta por la Administración Tributaria a los fines de la notificación de los actos administrativos. De esta manera explica:

…queremos igualmente resaltar que la importancia de la notificación, no solo radicaba en impedir que a nuestra mandante le fuera violentado su derecho a la defensa (se le vulneró el derecho a probar) y al debido proceso, sino que de haber sido notificada (por intermedio de su madre D.A.R., pues para la fecha de verificarse los actos administrativos no notificados nuestra mandante aun era adolescente) de la P.A. que informaba el comienzo de la fiscalización pudo haberse defendido “fiscalizando” igualmente la investigación efectuada por el SENIAT y haberla considerado idónea y conforme a derecho, pudo haber acatado el dictamen contenido en el ACTA DE REPARO, pagando los impuestos, intereses o multa de ella resultante, a los fines de no sufrir un daño patrimonial que hoy casi se ha cuadriplicado, TODO DE CONFORMIDAD CON EL ARTICULO 185 DEL CÓDIGO ORGÁNICO TRIBUTARIO…

…Omissis…

Puesto en palabras sencillas, si a nuestra representada se le hubiera notificado el Acta de Reparo pudo haber pagado, ejerciendo posteriormente las acciones contra los demás herederos para que le reintegraran las alícuotas correspondientes y hoy día no seria tanto el daño generado a su patrimonio y al patrimonio de los demás herederos.

SEGUNDO

haciendo un análisis de los derechos y garantías constitucionales presuntamente comprometidos durante el procedimiento de investigación fiscal, relativos a igualdad, a la defensa, al debido proceso y a ser oído, se hizo alusión al contenido de los artículos 4, 8, 10, 12, 13, 80 y 88 de la Ley Orgánica de Protección del Niño y Adolescente, haciendo especial alusión al principio del Interés Superior del Niño y Adolescente.

TERCERO

Destaca asimismo el recurrente que las infracciones de orden constitucional en que presuntamente incurrió la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes, amenazan con acarrear lesiones irreparables al derecho de propiedad que tiene su mandante Delany A.A.A. como legitima heredera en la herencia de quien era su padre H.J.A.D..

CUARTO

Finalmente se denuncia violentado el derecho de igualdad acogido en el articulo 21 de la Constitución Vigente y el articulo 24 de la Convención Americana de Derechos Humanos, por cuanto a su decir, se le trato diferente que apersonas que se encontraban en la misma situación, resaltando que la Administración Tributaria notificó de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo a Hemelin P.A.D.S. y a H.Y.A.T..

RESOLUCIONES RECURRIDAS

Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo RLA-DSA-2004-000112 de fecha 16 de septiembre de 2004, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), la cual confirma el Acta de Reparo 3002-010 de fecha 10 de diciembre de 2003, bajo los siguientes fundamentos:

(…) El reparo se fundamenta en que la sucesión investigada (sujeto pasivo de la obligación tributaria) subvaluó ciertos activos declarados en el Anexo-1 e incorporó cuota parte por debajo se de su porcentaje, afectando así el elemento cuantitativo del impuesto sucesoral, omitió activos y pasivos y por ultimo incorporó cargas que forman el pasivo por debajo de su monto real. A esta conclusión llegó la fiscalización una vez verificada la declaración sucesoral y al utilizar métodos avaluatorios generalmente aceptados. Esta metodología aplicada consistió en investigar el justo valor de dichos inmuebles para el momento del hecho imponible a través de un análisis avaluatorio.

…Omissis…

Por lo anteriormente expuesto, esta Administración Tributaria concluye que la metodología avaluatoria desarrollada por la Fiscalización en el acta de reparo es el resultado de un análisis razonado, cuando el activo N° 6 del Anexo-1 tiene conocimiento de que sentencia de separación y cuerpos y bienes, el bien corresponde al causante en plena propiedad, procediendo a incorporar al patrimonio del causante la otra parte o cincuenta por ciento de conformidad con lo previsto en el articulo 18 N° 1 de la Ley Sobre Sucesiones Donaciones y Demás R.C., determinando su valor basado en el principio constitucional de la generalidad tributaria, según el cual toda persona tiene el deber de coadyuvar a los gastos públicos mediante el pago de impuestos, tasas y contribuciones que establezca la ley (Articulo 133 CN) del cual se desprende la obligatoriedad para el ciudadano contribuyente de determinar, autoliquidar y pagar el impuesto resultante del acaecimiento del hecho imponible.

Con tales fundamentos la Gerencia Regional resolvió:

Por fuerza de lo expuesto esta Gerencia de Tributos Internos de Región Los Andes procede a confirmar el Acta de Reparo N°GRTI/RLA/SMA/2003-010 de fecha 10/12/2003, y en consecuencia procede a determinar la obligación tributaria conforme a lo establecido en el articulo 130 del Código Orgánico Tributario, antes mencionado, de la siguiente manera:

1.- Impuesto por Pagar:

Enriquecimiento Neto Declaración Bs. 244.447.168,oo

Mas Reparo Fiscal Confirmado Bs. 269.649.055,40

Enriquecimiento Neto Bs. 514.096.223,40

Enriquecimiento Neto Gravable Bs. 514.096.223,40

Numero de Herederos 05

Cuota Parte Bs. 102.819.244,68

Cuota Parte (U.T) (Bs.11.600,oo) UT 8.863, 73

Impuesto Determinado (25% -285,225 U.T)

Bs. 111.980.600, oo

Impuesto Cancelado Bs. 44.568.940,oo

Diferencia de Impuesto a Pagar Bs. 67.411.660,oo

2.- Multa por Contravención:

Dif. De Impto. Por Pagar Multa (105%) Menos eximente Art. 85 N° 1 C.O.T Multa a Aplicar

67.411.660,oo 70.782.243,oo 42.469.345,80 28.312.897,20

3.- Intereses moratorios:

Impuesto por Pagar Total Multa (Bs) Intereses Moratorios

67.411.660,oo 28.312.897,oo 73.565.008,oo

IV

PRUEBAS DOCUMENTALES ANEXAS

Pieza 1

A los folios 230 AL 1445, se encuentra copia certificada del expediente administrativo el contiene:

- P.A. GTRI-RLA-3470 de fecha 12 de noviembre de 2002, por medio del cual se autoriza al funcionario a realizar fiscalización sobre neto hereditario dejado por el causante A.D.H.J.

- Declaración y presentación de la planilla sucesoral.

- Copia de las partidas de nacimiento y de los documentos de propiedad que son objeto de la fiscalización.

Copia del expediente judicial de demanda de comunidad concubinaria del causante y la ciudadana m.E.D.S., homologada por el tribunal de Tovar, sentencia de divorcio del causante y la ciudadana Da S.M., renuncia de la misma ciudadana a favor de la sucesión, autorización judicial de venta de inmueble, autorización de la gerencia para vender, avaluó del inmueble ubicado en la avenida las Américas.

- Pieza 2

- Documento notariado y posteriormente registrado de renuncia de la ciudadana M.D.S..

- Solicitud de venta y autorización para vender y cancelar el tributo.

- Solicitud de precio del vehículo ford F-150 para noviembre de 2000 y repuesta del concesionario del precio de 16.000.000,oo de bolívares.

- Copia del expediente de cobro de dinero por 14.000.000,oo bolívares, ejecución de hipoteca por 112.000.000,oo bolívares y ejecución del embargo.

- copia de la separación de cuerpos y bienes del causante y M.D.S..

Copia del Acta Constitutiva y Registro Mercantil de Automercado Valle Verde.

- Contratos de arrendamiento.

- Registro mercantil de Centro de Compras Tovar C.A.

- Inspección Judicial realizada por el juzgado del Municipio Pinto Salinas del Estado Merida sobre la hacienda San jose.

- Desarrollo turístico marisol, estado de cuenta del mismo.

- Liberación de hipoteca constituida sobre la casa de la urbanización las tapias.

- Registro de los hierros pertenecientes al causante.

- Demanda de comunidad concubinaria del causante con L.d.V.A.R..

- Documentos de propiedad de los bienes objeto del reparo y de los registros mercantiles de las sociedades Supermercado San Juan, Valle verde y H.A..

- Once oficios solicitando información a las entidades bancarias.

- Pieza Numero 3.

- Información relacionada con Conjunto Turístico Vacacional I.d.S.M..

- Solicitud de información relacionada con el valor referencial de los semovientes.

- Valor referencial de los terrenos de catastro.

- Copia de los expedientes judiciales de las medidas y oposiciones decretadas por los tribunales de protección del estado Mérida sobre los bienes de la sucesión.

- Acta de Requerimiento RLA/2003-01 solicitando el contrato de construcción del inmueble activo Nro 3, valor venal de las acciones, área del activo Nro 1.

- Acta de Recepción RLA2003-01 y 02 consignando lo solicitado y requiriendo tiempo para consignar otros documentos.

- Acta de Requerimiento RLA/2003-04, solicitando los contratos de arrendamiento.

- Acta de Recepción RLA/2003-05, indicando que la sucesión no ha recibido dinero por los cánones de arrendamiento.

- Informe fotográfico y facturas sobre los bienes objeto de reparo.

- Informe fiscal.

Acta de reparo 2003-010 notificada a la sucesora P.A. en fecha 15 de diciembre de 2003 de la cual se desprende que la sucesión declaro menor valor en algunos activos según el reparo y los métodos utilizados a si mismo determino la omisión de siete activos los cuales procedió a incluir en el reparo, asi como también los pasivos encontrados determinando una diferencia a pagar de Bolívares 67.287.684,60 céntimos por cada heredero.

- Escrito de descargos de fecha 18 de febrero de 2004 presentado por Hemilin P.A.D.S..

-De los folios 1060 al 1241 se encuentran copias de los documentos que conforman el activo y pasivo de la sucesión repetido y ya valorado cada uno de ellos.

Pieza 4

- Documentos que prueban la propiedad de los activos y los litigios pendientes de la sucesión.

- Escrito del heredero H.Y.A.T..

- Actuaciones relacionadas con el nombramiento de los expertos, juramentación y cancelación de honorarios.

- Avaluó sobre las mejoras sobre vivienda unifamiliar y el galpón.

- La Resolución Culminatoria del Sumario 2004-000112 de fecha 16 de septiembre de 2004.

- estados de cuenta y comunicaciones de los bancos Caribe, Corp Banca, BANFOANDES, Venezuela, Provincial, Banco Federal, y Mercantil sobre las cuentas que poseía el causante.

De todos los documentales que conforman el expediente administrativo se desprende que la sucesión de H.J.A.D. esta conformada por los ciudadanos Hemelin P.A.D.S., H.Y.A.T., C.A.A.R., J.M.A.H. Y Delany A.A.A., los cuales presentaron declaración sucesoral 282 en fecha 11 de abril del 2000, dos de los herederos eran para la fecha adolescentes. En fecha 10-12-2002 se procedió a notificar de la fiscalización que se realizaría a la sucesión, de este procedimiento se determino una diferencia en el patrimonio del causante, básicamente por diferencia de precios y omisión en la declaración de los activos, así como pasivos y procedió a reparar y notificar el acta a la ciudadana Hemelin Avendano, se apertura el sumario administrativo pues una heredera presenta su escrito de descargos en el mismo se atribuye el carácter de representante de la sucesión investigada, durante el sumario se evacuaron las pruebas y se procedió a notificar de la Resolución Culminatoria del Sumario 000112 a la misma heredera.

V

INFORMES DE LAS PARTES

Informes de la recurrente se pueden resumir en lo siguiente:

Primero: Ratifica lo alegado en el recurso e indica la violación de los derechos de su ex adolescente mandante, específicamente el derecho a la defensa y al debido proceso. Al no serle notificada el acta de reparo.

Segundo: alega que la falta de notificación puede asimilarse a la sentencia de M.R.J.O. pues a su mandante no le notificaron de comienzo de la investigación, ni del reparo, de la Resolución Culminatoria del Sumario, impidiendo en consecuencia defenderse, en ningún caso es admisible que las defensas opuestas por una de las partes suplan las defensas que dejo de interponer su representada o el otro ex adolescente que tampoco fue notificado.

Tercero: Que la falta de notificación le impidió defenderse y le causa daño patrimonial todo de conformidad con el Artículo 185 del Código Orgánico Tributario, al negársele la oportunidad de aceptar el reparo y pagar dentro de los 15 días que le concede el acta de reparo, al igual que los intereses moratorios.

Cuarto: Estamos en presencia de un litis consorcio pasivo necesario, y de conformidad con el Artículo 174 del Código de Procedimiento Civil de cuyo texto se deduce que todos los litigantes son distintos de manera que los actos de los litis consortes no aprovecha ni perjudican a los demás. Simplemente alegan que como la falta de notificación de los actos, es una condición esencial para su eficacia, el mismo queda suspendido hasta que se le comunique al administrado sobre el cual recaen los efectos del acto.

Quinto: Se solicita la anulación no de la providencia sino de los demás actos que dieron lugar a las violaciones constitucionales.

Sexto: Es importante hacer ver los efectos que produce en las esfera patrimonial y personal un acto administrativo no notificado a una de las partes.

Séptimo: Quiere decir entonces que como hasta hoy ninguno de los adolescentes ha sido notificado, para ellos no produce ningún efectos los actos administrativos ya comentados? Quiere decir entonces que mi mandante puede después que se le notifique el acta de reparo, rectificar la declaración presentada y pagar el impuesto resultante, pues ella expresa que tiene un lapso de 15 días para hacerlo?

Octavo: concluye resumiendo que a su representada no le notificaron los actos administrativos, que esa notificación era necesaria y una condición de eficacia del acto, y mientras no sea notificada no surte efectos jurídicos, que esa falta de notificación ha sido reconocida tanto por el Tribunal Supremo de Justicia como por este tribunal, solamente queremos saber por via judicial en que estado quedan sus derechos. Finalmente solicita sea declarado con lugar el recurso.

La representante de la República a su vez indicó:

Primero: que de la declaración de Bona Fide presentada por la sucesión de la casilla de representante legal de la forma 32 está suscrita por la ciudadana HEMILI P.A.D.S., en su condición de hija y heredera del causante, y al respecto indica el contenido del Artículo 147 del Código Orgánico Tributario. Esta ciudadana inicia la relación jurídico tributaria de de la comunidad de bienes, acreditándose la representación legal en nombre de os herederos beneficiarios.

Segundo: Alega el accionante que se ha violentado la garantía al debido proceso al no ser notificado del procedimiento, obviando de manera curiosa la normativa especial contenida en el Artículo 168 del Código Orgánico Tributario, …(Omissis)… como puede apreciarse del dispositivo el legislador ha creado una ficción legal, por medio de la cual hace surgir en la persona de los representantes, administradores, albaceas fiduciarios o personas que designen los componentes del grupo o cualquier interesado.

Tercero: la notificación se practico en todo momento de conformidad con el Artículo 162 del Código Orgánico Tributario numeral1 entramándola al contribuyente o responsable… y son responsables solidarios en materia tributaria las personas mencionadas en el Artículo 168 eiusdem, por disposición expresa del Artículo 28 numeral del mismo Código. Quedando desvirtuada la violación al debido proceso y por ende al derecho a la defensa, por falta de notificación a la accionante, por cuanto la administración tributaria actuó de conformidad al proceso estipulado en la norma rectora y notificando a la persona señalada con notificación validad a la comunidad de bienes y a la persona que se acredito la representación legal, condición que no fue desvirtuada en ningún momento ni por el accionante ni por ningún otro heredero.

Cuarto: señala que se le violento el derecho a la igualdad al notificar solo a Hemilin Avendaño y a H.A., hecho que no es cierto pues se verifica del expediente administrativo que reproducimos que todos los actos fueron notificados a la ciudadana HEMILIN P.A.D.S. , hecho que no obstaculizó que para que el otro heredero participara en el procedimiento de descargo y la promoción de pruebas.

Quinto: No existe conculcación de de garantías y derechos que le impida argumentar y probar en el procedimiento administrativo de segunda instancia (Recurso Jerárquico) a la ciudadana DELANY A.A., por cuanto la representante legal de la sucesión HEMILIN presento formal recurso Jerárquico Ante la gerencia de Servicios Jurídicos contra la Resolución Culminatoria del Sumario 000012 de fecha 02 de noviembre de 2004.

Sexto: Los accionantes pretenden vincular el presente recurso con la decisión de la Sala Constitucional de fecha 01 de septiembre de 2003 recurso de a.d.M.R.J.O. fundamentado en la expectativa plausible, el cual sienta sus bases en la confianza que tiene los particulares en que los órganos jurisdiccionales actúen de las misma manera frente a circunstancias similares. En el caso J.O. no fue declarado inicialmente en la declaración sucesoral por lo cual no se estableció la relación jurídica tributaria con la administración e intento acceder a esta sin aclarar su cualidad, por lo que no esta inmerso en la ficción legal del Artículo 168 del Código Orgánico Tributario, ni se entiende como responsable solidario, ni los hechos se enmarcaron dentro de los lapsos propios del procedimiento tributario, así como no obtuvo mediante vías ordinarias acceder a la Administración Tributaria y procedió en amparo; muy diferente del caso de autos donde DELANY AVENDAÑO fue declarada como heredera, estableciéndose una solidaridad legal cumpliéndose los supuestos ya indicados en el Artículo 168 parágrafo primero que se entiende por notificada la sucesión en su representante o en la persona que designen o en cualquiera de los interesados. Se violentaría entonces la expectativa plausible y confianza legítima al acordar al caso sub iúdice las resultas de la Acción de A.C. interpuesta por R.J.O. por cuanto no son casos similares ni idénticos, e iría en contra de la seguridad jurídica que debe procurarse el estado de derecho. Lo cual conllevaría a la desaplicación del Artículo 168 del Código Orgánico Tributario.

Séptimo: Solicito se declare sin lugar el recurso y se confirme la Resolución Culminatoria del Sumario 000112. Y en caso de ser declaro con lugar solicito se exonere en costas la República.

VI

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

La controversia se limita a resolver en primer lugar si era o no necesaria la notificación de la heredera DELANY A.A.A., de la apertura de la investigación y posterior acta de reparo o si por el contrario el hecho de ser notificada su hermana es suficiente para considerar notificados a todos los componentes de la sucesión H.J.A.D..

Alega la República que el Artículo 168 del Código Orgánico Tributario contiene una ficción legal, que implica que al notificar al representante de la sucesión se considera notificada a la misma sin necesidad de practicar mas notificaciones a los otros herederos.

Artículo 168

El gerente, director o administrador de firmas personales sociedades civiles o mercantiles, o el presidente de las asociaciones, corporaciones o fundaciones, y en general los representantes de personas jurídicas de derecho público y privado, se entenderán facultados para ser notificados a nombre de esas entidades, no obstante cualquier limitación establecida en los estatutos o actas constitutivas de las referidas entidades.

Las notificaciones de entidades o colectividades que constituyan una unidad económica, dispongan de patrimonio propio y tengan autonomía funcional, se practicarán en la persona que administre los bienes, y en su defecto en cualesquiera de los integrantes de la entidad.

En el caso de sociedades conyugales, uniones estables de hecho entre un hombre y una mujer, sucesiones y fideicomisos, las notificaciones se realizarán a sus representantes, administradores, albaceas, fiduciarios o personas que designen los componentes del grupo y en su defecto a cualquiera de los interesados.

Pues bien, vale la pena identificar quienes son los representantes de las sucesiones, según el Artículo 22 del Código el cual define a los contribuyentes como los sujetos pasivos en los que se verifica el hecho imponible, en el impuesto sucesoral el hecho imponible es la transmisión patrimonial por causa de la muerte con testamento o sin él.

Así las cosas, los contribuyentes en el caso de la sucesión pueden ser personas naturales o jurídicas o entidades colectivas, legatarios, etcétera, que hereden derechos dentro de la sucesión, evidentemente que estos serán los representantes de la sucesión; es decir, los sujetos beneficiarios. Dentro de estos (contribuyentes) es muy común encontrar niños y adolescentes que suceden y poseen capacidad tributaria, éstos tienen derecho a heredar por el sólo hecho de ser personas, estos al igual que en otras ramas jurídicas se hacen asistir por sus representantes naturales que son sus padres, que complementan su capacidad y que deben responder por la administración de los bienes de sus hijos (Código Civil Artículo 267) son estos entonces los responsables. La otra categoría de sujetos pasivos en los cuales sin verificarse el hecho imponible la Ley les obliga al cumplimiento de las obligaciones tributarias (material y formal). El Código Orgánico Tributario en su Artículo 28 establece esta responsabilidad solidaria; se tiene entonces que las sucesiones están integradas por una pluralidad de sujetos pasivos, entre los cuales pueden haber personas naturales y jurídicas, en el caso de autos la sucesión de H.A.D. esta representada por cinco (5) hijos, personas naturales, hermanos de simple conjunción y para el momento de la apertura de la sucesión dos de ellos eran menores de edad, entre las cuales una es la heredera impugnante.

La planilla de declaración y pago forma 32 del Impuesto de sucesiones establece una casilla en la cual, tal como lo indica la República, debe señalarse quien es el representante, pero esto no quiere decir que deba notificarse solo a uno y no a los demás de la apertura de la investigación y de Acta de Reparo la cual trae tantas casillas como herederos sean necesarios notificar, máxime cuando ellos sean hermanos sólo por parte de padre (de cujus), pues los actos de determinación e investigación afectan los derechos de todos los herederos, es decir, de cada uno de ellos.

En la interpretación del texto continua la norma indicando, que puede ser en las personas que designe el grupo o cualquier interesado, pero quien aquí interpreta considera que la Administración Tributaria debe por lo menos intentar notificar al mayor numero de herederos cuando estos no tengan relaciones familiares y en el caso especial de los adolescentes o niños obligatoriamente debe notificarse a los padres o representantes legales porque se está en presencia de la administración y disposición del patrimonio de un menor de edad, el cual se encuentra sometido a normas espacialísimas que imponen el mayor cuidado en estos bienes a los fines de garantizar la mejor administración y conservación hasta el momento en que él mismo pueda disponer de sus bienes, es decir, que adquiera capacidad para administrarlos, esté deber obliga a todos los funcionarios públicos y por supuesto a sus padres o representantes.

Esta juzgadora considera que el artículo in comento establece un orden de prelación para practicar las notificaciones primero a los representantes (personas naturales o jurídicas beneficiarias de herencia o legado ) que componen o tiene derechos sobre el patrimonio, (esposos, concubinos, herederos o fideicomitentes) luego si existe designado un representante a este debe notificarse y de no haber ninguno de los anteriores cualquier interesado; la redacción de esta forma se debe a que efectos jurídicos recaen sobre el patrimonio, e incluso en el caso de los herederos a titulo universal responde hasta con los bienes propios por haber aceptado la herencia en forma pura y simple, operando la confusión de ambos patrimonios, pero no tiene personalidad jurídica propia por ello deben sus representantes ser notificados. En el resto de las ramas jurídicas estas unidades económicas no tienen ni derechos ni deberes, es decir, no son sujetos de derechos y obligaciones, para demandarlos se debe necesariamente accionar en contra de sus componentes individualmente considerados.

Ahora bien, en que consiste la ficción legal del derecho tributario pues justamente en colocarlos como sujetos pasivos a los patrimonios que no tiene personalidad jurídica, es decir sujetos a tributar y al cumplimiento de los deberes y obligaciones formales.

Las ficciones han sido definidas por el profesor P.d.A. como la valoración jurídica contenida en un precepto legal, en virtud de la cual se le atribuye a determinados supuestos de hecho efectos jurídicos que no violenten e ignoren su naturaleza real. Para Legaz Lacambra: La ficción jurídica existe siempre que la norma trate algo real ya como distinto siendo igual, ya como inexistente habiendo sucedido, ya como sucedido siendo inexistente, aun con conciencia de que no es así. Tomado del libro de S.N. y R.A.. Presunciones y Ficciones en el Derecho Tributario. Depalma, Buenos Aires, 1985 Pág. 3.

Pues bien, en que consiste la ficción legal, en que el texto normativo establezca consecuencias que dentro de otras ramas de derecho no son consideradas como validas en este sentido la sentencia de la Sala Político Administrativa caso UNILLEVER A.N.. 00570 de fecha 09 de abril del 2003 indico que el Artículo 136 del Código Orgánico Tributario 1994 párrafo primero que es similar al Artículo 168 primer párrafo se estaba en presencia de una ficción por cuanto hace surgir en persona la validez de una notificación con presidencia de los estatutos; en el párrafo a.f.c. en otorgársele tributación a un patrimonio sin personalidad jurídica.

En el mismo Libro de Navarrine y Asorey indican que la Ley de procedimiento fiscal (argentina) utiliza ficciones como la de considerar capaces tributariamente, a las personas de existencia visible que resultan incapaces en el derecho común, a los patrimonios destinados a un fin determinado cuando tributariamente sean considerados unidades económicas para la atribución del hecho imponible, a las sucesiones indivisas, etc. Una gran ficción presente en esta norma constituye la atribución de personalidad fiscal a las sucesiones indivisas. Se trata de una ficción en que se crea un sujeto fiscal, aunque no lo sea para el derecho de fondo. ( idem pág. 38)

En ese orden de ideas, se esta claro que estos patrimonios al ser considerados unidades económicas pueden tributar y generar en consecuencias relaciones tributarias, pero cuando se refiere a la notificación de la apertura de una investigación a estos sujetos debe interpretarse (en plural) que deben ser notificados los integrantes (todos) aquellas personas que de conformidad con el Artículo 178 contemplado en el mismo Código.

En la sentencia del Caso de M.R.J.O. tan señalada por ambas partes la Sala Constitucional suficientemente establecido este particular, Sentencia de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, de fecha 01 de septiembre de 2003, Exp Nro. 02-2590. Caso: M.R.. J.O.. Magistrado Ponente: Antonio J. García García

...omisis…

…el Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria y Aduanera (SENIAT), no notificó a todos los beneficiarios y legatarios de la sucesión O.V. y Vanegas Montoya de O.V., respecto del procedimiento de inspección y fiscalización relacionado con los impuestos sucesorales que debían integrarse al Fisco Nacional, entre los cuales se encontraba el quejoso, quien alegó que el no emplazamiento de todos los que conforman la sucesión, puede afectar sus derechos como heredero.

Respecto a dicho razonamiento, esta Sala observa que, de las actas que conforman el expediente y de las defensas presentadas por el Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria y Aduanera (SENIAT), no se vislumbra el cumplimiento del artículo 178 del Código Orgánico Tributario, relativo a los procedimientos de fiscalización y determinación de las obligaciones tributarias, el cual establece:

Artículo 178.- Toda fiscalización, a excepción de lo previsto en el artículo 180 de este Código, se iniciará con una providencia de la Administración Tributaria, del domicilio del sujeto pasivo, en la que se indicará con toda precisión el contribuyente o responsable, tributos, períodos y, en su caso, los elementos constitutivos de la base imponible a fiscalizar, identificación de los funcionarios actuantes, así como cualquier otra información que permita individualizar actuaciones fiscales.

La providencia a la que se refiere el encabezamiento de este artículo deberá notificarse al contribuyente o responsable, y autorizará a los funcionarios de la Administración Tributaria en ella señalados al ejercicio de las facultades de fiscalización previstas en este Código y demás disposiciones de carácter tributario, sin que pueda exigirse el cumplimiento de requisitos adicionales para la validez de su actuación

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Por su parte, la jurisprudencia de esta Sala Constitucional ha delimitado la importancia de la notificación como parte inescindible del derecho a la defensa, toda vez que la misma permite enterar a la parte de la existencia de un procedimiento que afecta la esfera jurídica de sus derechos y obligaciones. En tal sentido en sentencia recaída en el caso Papelería Tecniarte C.A., esta Sala delimitó:

...el derecho a defenderse ante los órganos competentes, que serán los tribunales o los órganos administrativos, según el caso. Este derecho implica notificación adecuada de los hechos imputados, disponibilidad de medios para permitir ejercer la defensa adecuadamente, acceso a los órganos de administración de justicia, acceso a pruebas, previsión legal de lapsos adecuados para ejercer la defensa, preestablecimiento de medios que permitan recurrir contra los fallos condenatorios (de conformidad con las previsiones legales, derecho a ser presumido inocente mientras no se demuestre lo contrario, derecho a ser oído, derecho de ser juzgado por el juez natural, derecho a no ser condenado por un hecho no previsto en la ley como delito o falta, derecho a no ser juzgado dos veces por los mismos hechos, derecho a no ser obligado a declararse culpable ni a declarar contra sí misma, su cónyuge, ni sus parientes dentro del segundo grado de afinidad y cuarto de consanguinidad, entre otros.

La consagración constitucional del derecho al debido proceso, significa que la acción de amparo ejercida por violación de algunos de los extremos allí señalados por actuación u omisión judicial, procederá cuando los hechos presuntamente constitutivos de la infracción efectivamente impidan o amenacen impedir a un particular el goce y ejercicio inmediato de algunas de las facultades que dicho derecho al debido proceso otorga

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Con base en el argumento expuesto y, visto que no consta en autos que se practicasen las notificaciones de los demás integrantes de la sucesión O.V. y Vanegas Montoya de O.V. y, como quiera que dicha inobservancia no fue objeto de referencias por parte del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria y Aduanera (SENIAT), esta Sala considera correcta la decisión ordenada por el a quo, de constreñir a la Administración Tributaria a la notificación de todos los herederos y legatarios de la sucesión, y de llevar a cabo, de manera íntegra, la sustanciación del procedimiento administrativo, en lo que coincide con los argumentos explanados en el fallo que se revisa, permitiéndole así a los contribuyentes su participación, por lo que, necesariamente, debe restituirse el derecho al debido proceso, así como su elemento integrante y esencial, como es, el derecho a la defensa. Sin embargo, esta Sala difiere del lapso otorgado de treinta días para la realización de todos los trámites, toda vez que la sustanciación y decisión debe atenerse a los lapsos preestablecidos en el procedimiento de fiscalización que pauta el Código Orgánico Tributario y no por el lapso dispuesto en la sentencia de los treinta (30) días que alude el artículo 153 eiusdem, dado que no es la norma procedimental aplicable al respecto

La interpretación no debe limitarse a una norma sino los textos completos, no puede la Administración, escudarse en el hecho de que la sucesión indique un representante en la casilla de la declaración forma 32, para considerar como único a notificar, a los efectos de una investigación de la sucesión, o de la comunidad conyugal o concubinaria o de un fondo de fideicomiso debe notificarse a todos las personas sujetos pasivos y responsables que puedan verse afectado por la Resolución Culminatoria del Sumario o la investigación de que se trate, pues son sus derechos patrimoniales o sus acciones en la unidad económica los que se verán afectados e incluso podrán ser objeto de sanción en caso de diferencia en la determinación o de que en la investigación se determine que se han configurado ilícitos tributarios y nazca responsabilidad penal tanto tributaria como ordinaria.

Por ello la interpretación concatenada de los dos Artículos 168 y 178 del Código Orgánico Tributario debe entenderse que la notificación debe hacerse a todas las personas contribuyentes y responsables a quienes se le puedan afectar sus derechos patrimoniales y así se decide.

Para concluir, se considera que la Administración esta obligada a notificar a todos los representantes de estas unidades económicas, en caso de una fiscalización y en caso de existir una persona designada por el grupo debe notificar a está, empero esta designación debe constar fehacientemente, mas allá de lo plasmado en la casilla del formulario de la declaración y finalmente si no es posible ninguna de las anteriores puede notificar a cualquier interesado. Y así se decide.

Es importante recalcar que los menores de edad siempre debe ser notificados en la persona de su representante legal y las personas no domiciliadas en el país deben necesariamente deben seguirse las normas del domicilio de conformidad con el Artículo 33 y siguiente del Código Orgánico Tributario

Es necesario aclararle al recurrente que los actos que no han sido notificados no pueden producir efectos jurídico alguno, es decir, afectar la esfera del administrado pudiendo ser válido pero no eficaz, por ello no pueden ejecutarse jamás.

El accionante solicita se le reponga la causa y se declare nulo todo lo actuado, sin embargo y tal como él mismo lo c.d.F.P., estos es como darle otra nueva oportunidad a la Administración que produzca un nuevo acto cuando a violado derechos y garantías a los administrados. Siendo los vicios del procedimiento sancionados con nulidad absoluta del actos, cuando se ha configurado violaciones constitucionales. En este caso en concreto la Administración ha seguido el proceso establecido en la Ley, pero no ha notificado a todas las partes, es decir, no hay vicio de procedimiento ni ausencia absoluta de mismo sino la ineficacia del acto por cuanto este no fue notificado a todos los representantes y responsables de la sucesión.

En este particular caso y en virtud que el acta de reparo no fue notificada a la recurrente, por ello para quienes no ha sido notificado el acto no produce efecto jurídico alguno, y en garantía de sus derechos a allanarse al reparo o a presentar descargos y pruebas lo procedente es notificar a la ciudadana Delany A.A.d. acta de reparo de forma de otorgarle los plazos establecidos en los Artículos 185 y 188 del Código Orgánico Tributario para garantizarle el derecho a la defensa y el debido proceso, pero por cuanto el acto Resolución Sumario Administrativo se encuentra con sus efectos suspendidos por interposición del recurso jerárquico los descargos y las pruebas serán consideradas por el Superior Jerárquico y en caso que haya sido resuelto para el momento de la publicación de esta sentencia serán considerados por este tribunal en virtud que el recurso ejercido por uno de los sucesores es el jerárquico y subsidiario contencioso tributario, con la finalidad que una sola resolución abrace a todos los herederos.

Esta solución obedece, a que se esta frente a un litis consorcio pasivo necesario, en donde si bien es ciertos se consideran distintos los litigantes el recurso ejercido por uno los beneficia a todos, tal como lo señala el voto concurrente del Magistrado Jesús Eduardo Cabrera Romero en la sentencia de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia referente al amparo (14 de diciembre de 2005 expediente 05-2070) por otra parte anular el proceso que fue notificado y donde intervinieron varios herederos y con ello la Resolución Culminatoria del Sumario donde realmente estos ejercieron su derecho a la defensa sería perjudicial para ellos, considerando esta solución beneficiosa para todas las partes tanto las notificadas como aquellas que la Administración deba notificar y así se decide.

En cuanto a los demás alegatos por cuanto en nada influyen en la decisión resulta inoficioso pronunciarse.

Declarado parcialmente con lugar el recurso no hay condena en costas.

Notifíquese a la Gerencia de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria por cuanto ante la misma se encuentra interpuesto un recurso jerárquico por la heredera Hemilin P.A..

Por las razones precedentemente expuestas, ESTE TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION LOS ANDES EN NOMBRE DE LA REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA Y POR AUTORIDAD DE LA LEY DECLARA:

  1. -PARCIALMENTE CON LUGAR, el Recurso Contencioso Tributario ejercido por los ciudadanos A.C.C.A.C.C. y A.R.B., titulares de las cédulas de identidad Nros. V-8.014.911 y V-4.605.951, abogados en ejercicio, inscritos en Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los Nros. 23.708 y 28.739, actuando en nombre y representación de la ciudadana DELANY A.A.A., domiciliado en la ciudad de New York Estado Unidos de Norteamérica, titular de la cédula de identidad N° V-19.592.323,

  2. - SE ORDENA a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) notificar de inmediato a la ciudadana DELANY A.A.A., domiciliado en la ciudad de New York Estado Unidos de Norteamérica, titular de la cédula de identidad N° V-19.592.323, y a todos los integrante de la Sucesión A.D. del procedimiento de Investigación Fiscal de primer grado del contenido del Acta de Reparo identificada bajo las siglas GRTI-RLA-SMA-2003-010 por la Gerencia de Tributos Internos de la Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) de forma tal que puedan comenzar a surtir efectos y a transcurrir los lapsos y derechos consagrados en el Artículo 185 y 188 del Código Orgánico Tributario.

  3. - Se le ordena a Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria considerar y resolver sobre los alegatos interpuestos por los herederos no notificados en caso de que interpusieren alguno y valorar las pruebas que tuvieren a bien promover a fin de garantizar el derecho a la defensa y el debido proceso y que una sola resolución abrace a todos los litis consortes.

  4. - Notifíquese al Procurador General de la República Bolivariana de Venezuela de conformidad con lo establecido en el artículo 84 del Decreto con Fuerza de Ley de la Procuraduría General de la República. Cúmplase

Dada, sellada y refrendada en el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes con sede en San C.E.T., a los diecinueve días del mes de diciembre de dos Mil Seis. Años 194º de la Independencia y 147º de la Federación.

A.B.C.S.

JUEZ TITULAR.

B.R.G.G.

LA SECRETARIA

En la misma fecha siendo las tres y media de la tarde (3:30 p.m) se publicó la anterior sentencia bajo el N° 776 y se libraron oficios Nros. 11536 y 11537.

LA SECRETARIA.

Exp N° 1065

ABCS