Decisión nº 052-2009 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de Lara, de 15 de Octubre de 2009

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO

DE LA REGIÓN CENTRO OCCIDENTAL

Barquisimeto, quince (15) de octubre del año dos mil nueve (2009).

Años 199° y 150°

SENTENCIA DEFINITIVA: 052/2009

ASUNTO: KP02-U-2005-000411

Recurrente: Sociedad mercantil “DISTRIBUIDORA ALICAR, C.A.”, domiciliada en la Calle 3 entre Avenida Moyetones y Carrera 2 Galpón 1, Zona Industrial III, Barquisimeto, Estado Lara, inscrita ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Estado Lara, en fecha 27 de mayo de 1997, bajo el N° 57, Tomo 25-A.

Apoderada judicial de la Recurrente: abogada Legismar L.R., inscritas en el Inpreabogado bajo los Nros. 73.173 y 101.693, respectivamente, representación acreditada según consta en instrumento poder autenticado ante la Notaría Pública Quinta de Barquisimeto, Estado Lara, en fecha 19 de julio de 2005, inserto bajo el N° 35, Tomo 114, de los Libros de Autenticaciones llevados en dicha Notaría.

Acto Recurrido: Resolución N° 113-2005, de fecha 13 de mayo de 2005, notificada el 15 de junio de 2005, emanada de la Alcaldía del Municipio Iribarren del Estado Lara.

Administración Tributaria Recurrida: Alcaldía del Municipio Iribarren del Estado Lara.

OBJETO: Impuesto por Actividades Económicas, Multas y Accesorios.

I

Se inicia la presente causa mediante Recurso Contencioso Tributario, interpuesto ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (URDD), en fecha 25 de julio de 2005, distribuido a este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, en la misma fecha, incoado por la abogada LEGISMAR L.R., inscrita en el Inpreabogado bajo el N° 101.693, actuando con el carácter de apoderada judicial de la sociedad mercantil “DISTRIBUIDORA ALICAR, C.A.”, inscrita ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Estado Lara, en fecha 27 de mayo de 1997, bajo el N° 57, Tomo 25-A, domiciliada en la Calle 3 entre Avenida Moyetones y Carrera 2 Galpón 1, Zona Industrial III, Barquisimeto, Estado Lara, representación acreditada según consta en documento poder otorgado ante la Notaría Pública Quinta, de Barquisimeto, Estado Lara, en fecha 19 de julio de 2005, inserto bajo el N° 35, Tomo 114, de los Libros de Autenticaciones llevados en dicha Notaría, en contra de la Resolución N° 113, de fecha 13 de mayo de 2005, notificada el 15 de junio de 2005, emanada de la ALCALDÍA DEL MUNICIPIO IRIBARREN DEL ESTADO LARA, ordenándose darle entrada al archivo de este Tribunal mediante auto de fecha 20 de septiembre de 2005 bajo el N° KP02-U-2005-000411.

El 13 de diciembre de 2005, la apoderada judicial de la sociedad mercantil recurrente le solicita a este Tribunal Superior libre las notificaciones de ley. El 19 de diciembre 2005, se libró auto a los fines de dar cumplimento a la diligencia de fecha 13 de diciembre de 2005.

El 05 de mayo de 2006, el Alguacil consigna la boleta de notificación dirigida al Síndico Procurador del Municipio Iribarren del Estado Lara, debidamente firmada y sellada el 03 de mayo de 2006. El 23 de mayo de 2006, el Alguacil consigna la boleta de notificación dirigida al Alcalde del Municipio Iribarren del Estado Lara, debidamente firmada y sellada el 17 de mayo de 2006.

El 24 de mayo de 2006, el Alguacil consigna la boleta de notificación dirigida a la Fiscalía General de la República, debidamente firmada y sellada el 04 de mayo de 2006. El 24 de mayo de 2006, el Alguacil consigna la boleta de notificación dirigida a la Contraloría General de la República, debidamente firmada y sellada el 04 de mayo de 2006.

El 30 de mayo de 2006, la Jueza Suplente Especial de este Tribunal Superior, Dra. M.L.P.G., se abocó al conocimiento de la presente causa, procediendo de conformidad con lo establecido en el artículo 90 del Código de Procedimiento Civil. En fecha 02 de junio de 2006, cumplidos los requerimientos de Ley, este Tribunal Superior admitió mediante Sentencia Interlocutoria N° 049/2006, el recurso contencioso tributario, tramitándose de conformidad con el procedimiento contemplado en los artículos 269 y siguientes Código Orgánico Tributario.

En fecha 19 de junio de 2006, se dejó constancia venció el lapso de promoción de pruebas, señalándose a su vez que solo la parte recurrente hizo uso de tal derecho. El 27 de junio de 2006, se dicto auto pronunciándose sobre la admisibilidad de las pruebas presentadas por la parte recurrente en el presente asunto.

En fecha 01 de agosto de 2006, se deja constancia que venció el lapso de evacuación de pruebas y se da inicio al término para presentar Informes.

El 11 de agosto de 2006, la apoderada judicial de la sociedad mercantil DISTRIBUIDORA ALICAR, C.A., presentó escrito de informes, verificándose que sólo la parte recurrida hizo uso de tal derecho. En fecha 30 de octubre de 2006, se dicto auto para mejor proveer, solicitándole a la Alcaldía del Municipio de Iribarren del Estado Lara, el expediente administrativo llevado a la sociedad mercantil recurrente en el presente caso.

El 13 de noviembre de 2006, el Alguacil dejó constancia del recibo del oficio N° 1011/2006, de fecha 30 de octubre de 2006, por ante la Alcaldía del Municipio Iribarren del Estado Lara. En fecha 07 de diciembre de 2006, se dejó constancia del vencimiento del lapso para dar cumplimiento al auto para mejor proveer dictado por este Tribunal Superior en fecha 30 de octubre de 2006.

El 21 de febrero de 2007, se acordó diferir la publicación de la sentencia de conformidad con lo dispuesto en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario. El 02 de mayo de 2007, la apoderada judicial de la parte recurrente suscribe diligencia donde le solicita a este Tribunal Superior dictar sentencia en la presente causa.

II

ALEGATOS DE LAS PARTES

1. - EL RECURRENTE:

La apoderada judicial de la sociedad mercantil recurrente fundamenta el recurso interpuesto, con base en los siguientes argumentos:

En cuanto a la inobservancia de los artículos 211, 212, 213 y 214 del Código Orgánico Tributario, relativos a la intimación de la sociedad mercantil DISTRIBUIDORA ALICAR, C.A., estableció: Que en el presente caso, la Alcaldía del Municipio Iribarren del Estado Lara omitió el p.d.i. contemplado en los artículos 211, 212, 213 y 214 del Código Orgánico Tributario

“… Que el Reparo Fiscal impuesto a mi representada, por concepto de Impuesto por Actividades Económicas, Multas y Accesorios, no cumplió con los requisitos establecidos en los artículos del Código Orgánico Tributario, …en el sentido de hacer la intimación correspondiente a mi representado, a los fines de requerirle el pago de la obligación tributaria contenida en la resolución supra y como no consta la intimación, es evidente que ese requisito era de insoslayable cumplimiento por parte de la Administración Tributaria del Municipio Iribarren.

En relación a la prescripción de los períodos fiscales junio 97-diciembre 97, enero 98-diciembre 98, enero 99-diciembre 99, enero 2000-diciembre 2000, informó:

Que se consumó la prescripción de los créditos fiscales del Fisco del Municipio Iribarren en los periodos fiscales: junio-diciembre 1997, enero-diciembre 1998, enero-diciembre 1999 y enero-diciembre 2000, en virtud que desde el último de los periodos señalados han trascurrido mas de 4 años y conforme a lo preceptuado en el artículo 55 del Código Orgánico Tributario establece:

Que por cuanto conforme consta en la resolución impugnada la Dirección de Hacienda del Municipio Iribarren, señaló que: “En fecha 29-03-1999 efectuó la solicitud según planilla No. 002923 para ejercer la actividad de venta víveres en general, clasificación 292, mínimo tributable Bs. 200.000”… La declaración efectuada por la contribuyente del ejercicio económico enero 1999 a diciembre 1999, para ajustar ese año y liquidar el anticipo del período se realizó según planilla No. 38.471 de fecha 29/02/2000, oportunamente se autiliquidó la cantidad de Bs. 200.000,00 y pagó las cantidades siguientes:

Porción No. de recibo Fecha Monto

Complemento 28.661 29/03/99 200.000,00

Única Porción 48.879 18/02/00 110.000,00

Que la declaración del ejercicio económico enero 2000 a diciembre 2000, para a ajustar ese año y liquidar el anticipo del período, se realizó según planilla N° 17.648 de fecha 28 de marzo de 2001, oportunamente el impuesto autoliquidado fue de Bs. 200.000,00, del cual se aplicó la rebaja del 50%, de conformidad con lo establecido en el artículo 18 de la Ordenanza de Reforma de la Ordenanza sobre Exoneraciones y Rebajas del Impuesto de la Patente de Industria y Comercio del 01 de abril de 1997, reflejado en la planilla un exceso de Bs. 10.000,00.

Que mi representada cumplió con sus obligaciones de los hechos imponibles verificados en los ejercicios gravables antes citados, así como también cumplir con la obligación de solicitar su inscripción para obtener la Licencia de Funcionamiento.

En cuanto a la solicitud de suspensión de los efectos de la Resolución N° 113, de fecha 13 de mayo de 2005, dictada por la Alcaldía del Municipio Iribarren del Estado Lara, estableció:

Que de conformidad con lo establecido en el artículo 263 del Código Orgánico Tributario, solicito se suspendan los efectos de la Resolución N° 113, de fecha 13 de mayo de 2005, en virtud que conforme a la precitada disposición legal que entró en vigencia el 12 de octubre del año 2002, la suspensión de los efectos del acto administrativo debe ser acordada por el Juez o a solicitud del recurrente, previo al cumplimiento de alguno de los elementos como son fumus bonis iuris o el periculum in mora.

En cuanto a la nulidad del procedimiento administrativo realizado por la Administración Municipal, expresó:

Que cuando la Administración Tributaria realiza el procedimiento administrativo para la determinación del tributo y las sanciones, dicho procedimiento esta establecido en un instrumento jurídico con rango de Ley Orgánica, como lo es el Código Orgánico Tributario, mientras que la Ordenanza de Impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar, no se sometió a las normas del Código, sino que por el contrario dictó su propio procedimiento, a los fines de la determinación del tributo, violando de esta forma el artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, así como el artículo 156 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela en sus ordinales 13 y 32.

Que para la formación de los Actos Administrativos de Contenido Tributario, deben atender a un solo procedimiento y éste es el previsto en el Código Orgánico Tributario, por lo tanto, desconocer la preeminencia del Código sobre las ordenanzas, en materia de procedimientos administrativos tributarios y en materia penal tributaria, sería desconocer la distribución de la competencia hecha por la Constitución de 1999, a los distintos poderes que rigen el territorio.

Que a los fines de ordenar e insertar de conformidad con las disposiciones emanadas directamente de la constitución, los elementos, definiciones y procedimientos básicos que informan la tributación, nos permiten concluir que la aplicación directa de los principios y regulaciones contenidas en el Código Orgánico Tributario a la tributación municipal, permitiría uniformar sistemáticamente una materia que aun con incidencia local, tiene trascendencia nacional, constituyendo el Código Orgánico Tributario, una ley base que integra en un esquema coherente los principios generales que forman el sistema tributario venezolano, en el cual se inserta la Hacienda Pública Municipal.

En relación que en el supuesto negado de considerarse aplicables las multas, debe considerarse la prescripción alegada, así como deben ser aplicadas en un límite mínimo, por cuanto existen circunstancias atenuantes, no consideradas por la administración municipal.

Que los períodos fiscales de los años 1997, 1998, 1999 y 2000, para el momento de levantar el Acta Fiscal, estaban prescritos, conforme como lo alegamos, es evidente que al haber prescrito los impuestos por actividades económicas de los ejercicios gravables indicados, los accesorios corren con la misma consecuencia y por lo tanto las multas, por la suma de Doce millones seiscientos cincuenta y tres mil ochocientos ochenta y cuatro bolívares (Bs. 12.653.884,00), se encuentran prescritas.

En cuanto a la aplicación de circunstancias atenuantes no consideradas por la administración tributaria a los períodos fiscales 2001, 2002 y 2003.

Que la Alcaldía del Municipio Iribarren, le impuso a mi representada, por lo que respecta a los períodos objeto de la fiscalización (1997-2003), una multa por Treinta y Ocho Millones Doscientos Veintitrés Mil Quinientos Cinco Bolívares con Noventa Céntimos (Bs. 38.223.505,90), por considerar que ésta incurrió en la omisión de tributos durante los períodos fiscalizados, pero la administración al momento de imponer la misma obvió las circunstancias atenuantes previstas en el artículo 86 del Código Orgánico Tributario.

Que la administración ha debido hacer uso de las potestades conferidas por el artículo 86 del Código Orgánico Tributario, a fin de aplicar en forma justa las sanciones correspondientes, de acuerdo con las circunstancias particulares de DISTRIBUIDORA ALICAR, C.A. y no en forma abstracta, ignorando hechos concretos y este mismo sentido.

La Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, consagra en su artículo 12 lo siguiente:

Artículo 12. Aun cuando una disposición legal o reglamentaria deje alguna medida o providencia a juicio de la autoridad competente, dicha medida o providencia deberá mantener la debida proporcionalidad y adecuación con el supuesto de hecho y con los fines de la norma, y cumplir los trámites, requisitos y formalidades necesarias para su validez y eficacia.

Del artículo antes citado se desprende las reglas que debe seguir toda autoridad administrativa a los fines de utilizar sus potestades discrecionales, como la facultad de graduar una pena desde un décimo hasta el doble del tributo omitido (en el caso del artículo 109 de la Ordenanza de Hacienda Pública del Municipio Iribarren del Estado Lara), constituye una potestad de eminente de carácter discrecional…, resulta lógico afirmar que la Alcaldía debió rebajar la pena aplicable a DISTRIBUIDORA ALICAR, C.A., de acuerdo con las circunstancias particulares de este caso. Con base a lo anterior, solicitamos que en el presente caso de que se confirme la procedencia de las multas impugnadas por este medio, estas sean rebajadas a su límite inferior.

En relación a la resolución impugnada, confirmatoria de la Resolución N° 007-F-2005, es nula por adolecer del vicio de ausencia absoluta de motivación, la recurrente expuso:

Que la Resolución impugnada padece del vicio de falta de motivación, infringiendo así las disposiciones legales pertinentes contenidas en los artículos 9 y 18 numeral 5to de la Ley Orgánica de Procedimiento Administrativo… ni la Resolución impugnada ni la Resolución N° 007-F-2005, dictada por la Dirección de Hacienda de la Alcaldía del Municipio Iribarren del Estado Lara, indican en forma alguna las razones por las considera que nuestra representada debía declarar parte de sus ingresos brutos bajo códigos o tarifas mayores de las que utilizó en sus declaraciones juradas de ingresos brutos…asimismo, que no menciona en forma alguna la justificación fáctica o jurídica que llevo a incluir en la base imponible correspondiente a los períodos 1997, 1998, 1999, 2000, 2001, 2002 y 2003, todos los ingresos brutos obtenidos por mi representada por sus ventas.

Que contrario a lo establecido en la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, la Resolución impugnada y la Resolución N° 007-F-2005, no indican los fundamentos de hecho y de derecho en virtud de los cuales supuestamente procede el reparo formulado en contra de nuestra representada. De igual manera, la funcionaria de la Alcaldía del Municipio Iribarren que fiscalizó se limitó a indicar cual era el código que, en su criterio, debía haberse aplicado, sin indicar o razonar en forma alguna los fundamentos de tal proceder.

Que en virtud de la ausencia de una motivación que permita a nuestra representada el cabal ejercicio de su derecho a la defensa, solicitamos muy respetuosamente se declare la nulidad de la Resolución impugnada y de la Resolución N° 007-F-2005, de conformidad con lo previsto en los artículos 9 y 18, numeral 5to de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

En cuanto a la violación al principio de confianza legítima, expresó:

Que la Administración Tributaria Municipal, luego de haber concedido la Licencia de Industria y Comercio para realizar la actividad de venta al mayor de víveres y habiendo transcurrido más de seis (06) años de la emisión de dicho acto autorizado emanado de la propia Administración Tributaria Municipal, sin que se haya variado la naturaleza de los negocios desarrollados por la recurrente en el Municipio, pretende variar la calificación de dicha actividad (modificándola de venta al mayor de productos alimenticios, bebidas y tabacos no clasificados), conforme al clasificador N° 292 de la Ordenanza de Patente de Industria y Comercio de fecha 31 de octubre de 1996 y a los clasificadores N° 237, mayor de detergentes y artículos de limpieza y 239 mayor de cosméticos, perfumes y artículos de tocador nacionales e importados, dándole a dicha calificación un efecto retroactivo que vulnera de manera flagrante el principio de confianza legítima, ello sin perjuicio de lo alegado anteriormente en cuanto al error en el que incurre la autoridad administrativa.

En relación a la existencia de un error de derecho como circunstancia eximente de responsabilidad penal tributaria, la recurrente expuso:

Que en el supuesto de que llegaren a prosperar los criterios expuestos por la Administración Tributaria Municipal, resulta evidente que la actuación de la recurrente durante todo el tiempo en que ha operado, habría derivado, en todo caso, del error de derecho excusable que la exime de responsabilidad penal tributaria, representado por imprecisiones en la interpretación de las normas y conceptos relativos a la determinación de la actividad comercial que lleva, en consecuencia, ha venido tributando desde el inicio de sus actividades en la jurisdicción del Municipio Iribarren del Estado Lara, bajo la actividad de “ventas al mayor de víveres”, siendo esta la actividad comercial efectivamente llevada a cabo por ella y reconocida por la Administración Tributaria Municipal, al haber otorgada la correspondiente Licencia de Industria y Comercio y haber aceptado el pago de impuesto correspondiente durante el lapso en que se ha ejercido tal actividad.

En cuanto a la violación a los derechos de la libertad económica de propiedad y al principio de la no confiscación, expresó:

Que a la sociedad mercantil DISTRIBUIDORA ALICAR, C.A., se le grava sobre una base imponible determinada sobre el monto de los ingresos brutos de las ventas de víveres, perfumería, detergentes, etc, siendo esto una violación al derecho a libertad económica garantizado en el artículo 112 de la Constitución de la República de Venezuela.

En relación a la violación del derecho a la propiedad y al principio de la no confiscación, la recurrente expuso:

Que en el caso que nos ocupa nos hallamos en presencia de un impuesto de naturaleza confiscatoria, en virtud de que no permite a la sociedad mercantil DISTRIBUIDORA ALICAR C.A., como sujeto pasivo contribuyente del Fisco del Municipio Iribarren del Estado Lara, obtener un margen de ganancia que sea justo y razonable, entendiendo por razonable aquel gravamen que no sustraiga y afecte una parte importante de la renta o del patrimonio de los contribuyentes.

IV

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Vistos los términos en que fueron expuestos los alegatos de la recurrente, observa este Tribunal que la controversia planteada en el caso de autos debe ser resuelta en atención a las siguientes consideraciones:

Sostiene la recurrente que la Administración Tributaria Municipal “…omitió el P.d.I. contemplado en los artículos 211 al 214 del Código Orgánico Tributario…” y que en caso de que el Municipio Iribarren del Estado Lara intente la demanda por ejecución de créditos fiscales en contra de mi representada, se le requiera como requisito indispensable para la procedencia de esta cumplir con el mandamiento de las disposiciones de los artículos 211, 212 y 213 del Código Orgánico Tributario, (Resaltado de la recurrente)

Con relación al Procedimiento de Intimación de Derechos Pendientes preceptuado en los artículos 211 al 213 del Código Orgánico Tributario, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, expresó a través de la Sentencia Nº 01575, de fecha 20 de septiembre de 2007, lo que de seguidas se transcribe:

“…Ahora bien, como quiera que la actuación de la Administración Tributaria a través de la cual dictó las referidas actas de requerimiento fue desplegada bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994, no obstante, para el momento en que interpuso la demanda de ejecución de créditos fiscales, esto fue, el 9 de junio de 2003, se encontraba en vigencia el Código Orgánico Tributario publicado en la Gaceta Oficial N° 37.305 de fecha 17 de octubre de 2001, por lo que se debía atender a las previsiones contempladas en dicho instrumento normativo de 2001, así como aquellas circunstancias que condicionan el ejercicio de la mencionada demanda, que a juicio de la apoderada judicial de la empresa contribuyente, comprende el agotamiento previo del “Procedimiento de Intimación de Derechos Pendientes” previsto en los artículos 211 al 213 del prenombrado Código de 2001, antes de proceder a la ejecución de las Actas de Requerimiento de Cancelación de Derechos Pendientes Nros. RLA-DCE/MOR/2000-15 y RLA-DCE/MOROSOS/2000-295.

En este sentido, el citado artículo 211 textualmente dispone lo siguiente:

Artículo 211: Una vez notificado el acto administrativo o recibida la autoliquidación con pago incompleto, la oficina competente de la Administración Tributaria requerirá el pago de los tributos, multas e intereses, mediante intimación que se notificará al contribuyente por alguno de los medios establecidos en este Código

.

El dispositivo normativo antes transcrito, por un lado, prevé en principio que, la Administración Tributaria está condicionada a desplegar el procedimiento de intimación de derechos pendientes en las determinaciones efectuadas a los contribuyentes a través de un acto administrativo, producto de un proceso previo de verificación y/o fiscalización, y por el otro dispone la posibilidad de que el órgano recaudador, una vez recibida la autoliquidación por parte del sujeto pasivo, pueda requerir mediante intimación, el pago de los tributos, multas e intereses.

Condicionamiento este que pareciera abarcar el ejercicio de la demanda de juicio ejecutivo, cuando en el artículo 212 en su numeral 4 del citado Código, se dispuso que: “La intimación de derechos pendientes deberá contener: (…) 4. Advertencia de la iniciación del juicio ejecutivo correspondiente, si no satisficiere la cancelación total de la deuda, en un plazo de cinco (5) días hábiles contados a partir de su notificación…”.

De manera que de una interpretación literal podría desprenderse que el condicionamiento arriba señalado, reflejado en que la Administración Tributaria una vez dictado el acto administrativo, producto de ese proceso previo de verificación y/o de fiscalización “deba” requerir el pago de tributos, multas e intereses a través del procedimiento de intimación anteriormente indicado antes de instaurar el juicio ejecutivo; hace referir que dicho acto no constituye un título ejecutivo, tal como fue entendido por la sociedad mercantil contribuyente, pues las normas antes citadas parecieran expresar que este carácter ejecutivo lo ostenta al ser agotado el mencionado procedimiento intimatorio que fue dispuesto por el legislador patrio en los artículos 211 al 213 del vigente Código Orgánico Tributario.

Ahora bien, para sostener la viabilidad de la afirmación antes indicada necesariamente debe estar en consonancia con los supuestos previstos en el dispositivo normativo contentivo del juicio ejecutivo, consagrado en el artículo 289 del mencionado Código. Así, el prenombrado artículo copiado a la letra señala:

Artículo 289: Los actos administrativos contentivos de obligaciones líquidas y exigibles a favor del Fisco por concepto de tributos, multas e intereses, así como las intimaciones efectuadas conforme al parágrafo único del artículo 213 de este Código, constituirán título ejecutivo, y su cobro judicial aparejará embargo de bienes, siguiendo el procedimiento previsto en este Capítulo

(Destacado de la Sala).

De conformidad con la transcripción que antecede, constituirán título ejecutivo y por consiguiente, susceptibles de ser ejecutados a través de demanda de ejecución de créditos fiscales; por una parte “los actos administrativos contentivos de obligaciones líquidas y exigibles” y por la otra “las intimaciones efectuadas conforme al parágrafo único del artículo 213 de este Código”, que no son más que aquellas que se realizan luego de la “autoliquidación con pago incompleto”, estableciendo el artículo en referencia una demarcación entre dos situaciones en las cuales puede instaurarse el precitado juicio, en donde ninguna se encuentra supeditada a la otra.

Así, del artículo antes transcrito se desprende que el elemento condicionante para que los actos administrativos dictados por la Administración Tributaria, producto de un proceso previo de verificación y/o de fiscalización, como puede ser una resolución de verificación o aquella dictada con motivo de un procedimiento sumario, adquieran el carácter de títulos ejecutivos, es que los mismos sean “líquidos y exigibles”, vale decir, que la obligación contenida en ellos esté cuantificada y se haya vencido el plazo cierto para su pago, y a su vez, siempre que no se encuentren suspendidos sus efectos, que al cumplirse dicha condición nada obsta para que pueda solicitarse la ejecución de los créditos fiscales que de ellos derive, a través del denominado juicio ejecutivo, y así ha sido sostenido por esta Sala en sentencia N° 00238 de fecha 13 de febrero de 2007, caso: Operadora Binmariño, C.A., cuando expuso lo siguiente:

…Del análisis concatenado de las normas antes transcritas se evidencia que uno de los presupuestos necesarios para la interposición de la demanda por ejecución de créditos fiscales, es que no se encuentren suspendidos los efectos del acto impugnado.

Igualmente, otro requisito que debe cumplirse para la admisión del juicio ejecutivo es la tenencia de un título ejecutivo el cual comporta a su vez, la existencia de un acto administrativo contentivo de una obligación líquida y exigible cuyo acreedor sea el Fisco (en el caso bajo examen municipal) por concepto de tributos, multas e intereses, esto es, que la obligación esté cuantificada y se haya vencido el plazo cierto para su pago…

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De manera que lo anterior demuestra que una vez manifestada la voluntad de la Administración Tributaria a través de un acto administrativo, no necesariamente está obligada a agotar previamente el procedimiento de intimación de derechos pendientes previsto en los artículos 211 al 213 del vigente Código Orgánico Tributario, para solicitar la ejecución de los créditos fiscales que de él deriven, bastando con el cumplimiento de las condiciones relativas a que las obligaciones tributarias que el mismo contenga sean líquidas y exigibles y a su vez no se encuentren “suspendidos sus efectos”, para que, en todo caso, adquiera el carácter de título ejecutivo, entendido como aquel que permite directamente promover el proceso de ejecución por tener aparejada eficacia ejecutiva, pues se basta a si mismo para iniciarlo, sin que el acreedor tenga necesidad de justificar su crédito, habida cuenta de la certidumbre de la existencia de dicho crédito que de él resulta.

Más aún cuando el artículo 289 del vigente Código Orgánico Tributario, al señalar “así como” establece una separación entre lo que son las circunstancias condicionantes para ejecutar un acto administrativo emanado de la Administración Tributaria contentivo de obligaciones tributarias y lo que son las intimaciones efectuadas conforme al parágrafo único del artículo 213 eiusdem, en donde ninguno de estos dos supuestos está supeditado al otro.

En este sentido, si bien el citado artículo 211 hace referencia a que una vez notificado el acto administrativo “…la oficina competente de la Administración Tributaria requerirá el pago de los tributos, multas e intereses, mediante intimación…”, lo cierto es que esta afirmación debe entenderse como una situación discrecional para la Administración Tributaria, esto es, donde la misma pueda decidir alternativamente si abre o no el procedimiento de intimación de derechos pendientes dispuesto en el mencionado artículo 211, luego de expresada su voluntad a través de un acto administrativo, pues establecer un carácter obligacional sobre dicho procedimiento resultaría redundante, por cuanto los actos dictados por el órgano fiscal como consecuencia de la inobservancia de los postulados de los instrumentos normativos de contenido tributario que impliquen una prestación dineraria producto de la ocurrencia del hecho imponible, llevan aparejado per se una orden de pago, que se traduce precisamente en una intimación.

Así, de la lectura de los artículos 211 al 213 del vigente Código Orgánico Tributario, se desprende que la intención del legislador al consagrar este novedoso procedimiento de intimación de derechos pendientes en los citados artículos, no fue más que otorgarle otra de las amplias potestades atribuidas a la Administración Tributaria a través del prenombrado instrumento normativo, traducida en la posibilidad de intimar en forma inmediata al contribuyente cuando haya observado una insuficiencia en el pago, producto de su autoliquidación, sin necesidad de un procedimiento previo que conlleve a una resolución de verificación o aquella dictada con ocasión del sumario administrativo, cuya intimación de acuerdo al parágrafo único del mencionado artículo 213 constituirá título ejecutivo y por consiguiente susceptible de ser ejecutada mediante demanda de ejecución de créditos fiscales.

En efecto, cuando el legislador patrio estableció en el prenombrado artículo 289 del citado Código de 2001, que igualmente constituirán títulos ejecutivos “…las intimaciones efectuadas conforme al parágrafo único del artículo 213 de este Código…”, está haciendo referencia a aquellas intimaciones realizadas, producto de la verificación de la autoliquidación presentada por el contribuyente “con pago incompleto”, que concatenado con lo indicado en el artículo 211 eiusdem, cuando señala que: “…recibida la autoliquidación con pago incompleto, la oficina competente de la Administración Tributaria requerirá el pago de los tributos, multas e intereses, mediante intimación…”, hace inferir la existencia de tal potestad.

De manera que conforme a lo antes expuesto, el procedimiento de intimación de derechos pendientes previsto en los artículos 211 al 213 del vigente Código Orgánico Tributario cumple una doble función, pues por una parte permite que la Administración Tributaria pueda discrecionalmente decidir si agota o no dicho procedimiento, luego de expresada su voluntad a través de un acto administrativo, a los fines de instaurar el juicio ejecutivo, y por la otra le otorga la potestad de intimar en forma inmediata al contribuyente cuando haya observado una insuficiencia en el pago, producto de su autoliquidación. (Resaltado de la Sala)

De acuerdo con la jurisprudencia parcialmente transcrita, el agotamiento o no del procedimiento de intimación de derechos pendiente es una potestad discrecional del Órgano Municipal, es decir que después de manifestada su voluntad a través de un acto administrativo puede optar entre agotar o no dicho procedimiento para luego instaurar el juicio ejecutivo. En consecuencia este Tribunal debe desestimar la denuncia de la recurrente relacionada con la omisión del procedimiento intimatorio previsto en los artículos 211 al 213 del Código Orgánico Tributario vigente. Así se decide.

Por otra parte, expresa la recurrente que “…se consumó la prescripción de los créditos fiscales del Fisco del Municipio Iribarren en los períodos fiscales: junio-diciembre 1997, enero-diciembre 1998, enero-diciembre 1999 y enero-diciembre 2000, en virtud que desde el último de los períodos señalados ha (sic) transcurrido más de 4 años…” Asimismo señala: “…De esta manera, en el presente caso, para los ejercicios fiscales de los años 1997, 1998, 1999 y 2000, el lapso prescriptivo se inició el 01 de enero de 1998, el 01 de enero de 1999, el 01 de enero de 2000 y el 01 de enero de 2001 y no fue sino el 27 de abril de 2004, que la administración tributaria municipal (sic) levantó el Acta Fiscal, la cual fue notificada a mi representada en fecha 04 de mayo de 2004, evidenciándose de esa forma que entre las fechas indicadas, se han consumado los 4 años contemplados en el artículo 55 ejusdem y así solicitamos sea declarado por este Tribunal…”

La institución de la prescripción, si bien no es un medio propio de extinción de las obligaciones de carácter fiscal, sus efectos en la práctica conllevan a considerar extinguida la deuda, a consecuencia del transcurso del tiempo legalmente establecido dada la inacción del acreedor para hacer efectivo su cobro.

Con relación a la prescripción, la sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, señaló en Sentencia Nº 01215, de fecha 26 de junio de 2001, lo siguiente:

…Cabe observar que en materia tributaria el instituto jurídico de la prescripción adquiere particular relevancia, en tanto condiciona el ejercicio de facultades y derechos al paso del tiempo, sancionando la conducta negligente de la Administración o del administrado en razón del principio de la seguridad jurídica y certeza de las relaciones ordenadas por el derecho. Así mismo, ha de atenderse a la importancia de los supuestos de interrupción y de suspensión, cuyo efecto jurídico común es la dilación de los plazos de prescripción antes de su consumación definitiva.

Ahora bien, circunscribiéndonos a la presente causa debe esta Sala destacar el supuesto primeramente citado, referido éste a las causales detalladas en los seis (6) numerales contenidos en el artículo 55 del Código Orgánico Tributario aplicable ratione temporis, entre las cuales se incluyen o engloban cualquiera actuación administrativa, del conocimiento formal del sujeto pasivo, que de una u otra forma esté relacionada con el reconocimiento, regulación, inspección, valoración, comprobación, liquidación o recaudación del tributo, con fundamento en la ocurrencia del hecho imponible; siendo además que las causas que interrumpen la prescripción tributaria conllevan que al tener lugar dejan como inexistente el período de tiempo transcurrido. Por tanto, el acto interruptivo genera consecuentemente un nuevo cómputo respecto al lapso de prescripción; es decir, sucedida la interrupción se tiene como no transcurrido el plazo de la prescripción que corrió con anterioridad al acontecimiento interruptor…

Por su parte, el artículo 5 de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal, publicada en Gaceta Municipal Extraordinaria Nº 968, de fecha 13 de junio de 1996, establece:

Artículo 5º: Los créditos a favor del Municipio prescriben a los diez (10) años, contados a partir de la fecha en la cual el pago se hizo exigible.

Parágrafo Primero: No obstante lo dispuesto en este artículo, la prescripción de la obligación tributaria y de sus accesorios se regirá de acuerdo a lo dispuesto en la Ley Orgánica de Régimen Municipal, según lo previsto en el Código Orgánico Tributario y en consecuencia el lapso de prescripción será de cuatro (4) años. Este término será de seis (6) años en los casos siguientes:

1) Cuando el contribuyente o responsable:

a) No cumpla con la obligación de inscribirse en los registros previstos en las Ordenanzas tributarias;

b) No declare el hecho imponible en la forma establecida en las Ordenanzas, y

c) No presente las declaraciones tributarias a las que esté obligado.

2) Cuando se trate de liquidaciones de oficio efectuadas por las Autoridades competentes de conformidad a lo dispuesto en las Ordenanzas respectivas.

Omissis..

Parágrafo Tercero: De conformidad a lo dispuesto en el Código Orgánico Tributario, la prescripción de los créditos tributarios se interrumpe de la siguiente forma:

1) La declaración del hecho imponible.

2) La liquidación del tributo, tanto por la administración como por el contribuyente, tomándose como fecha la de notificación o de presentación de la liquidación respectiva.

3) Por el reconocimiento inequívoco de la obligación por parte del deudor.

4) Por el pedido de prórroga u otras facilidades de pago.

5) Por el acta levantada por funcionario fiscal competente, respecto del monto de los tributos derivados de los hechos específicos a que ella se contrae.

6) Por todo acto administrativo o actuación judicial que se realice para efectuar el cobro de la obligación tributaria ya liquidada y de sus accesorios o para obtener la repetición del pago indebido de los mismos, que haya sido legalmente notificado al deudor.

El efecto de la interrupción de la prescripción se contrae al monto total o parcial, de la obligación tributaria o del pago indebido, determinado en el acto interruptivo y se extiende de derecho a los respectivos accesorios.

Parágrafo Cuarto: Los Funcionarios Municipales competentes según las Ordenanzas, son responsables por las prescripciones de los tributos municipales cuando la misma sea causada por la falta de liquidación de oficio del respectivo tributo

Asimismo, el Código Orgánico Tributario de 1994, establecía respecto a la prescripción de la obligación tributaria los siguiente:

Artículo 51. La obligación tributaria y sus accesorios prescriben a los cuatro años.

Este término será de seis (6) años cuando el contribuyente o responsable no cumpla con la obligación de inscribirse en los registros pertinentes, de declarar el hecho imponible o de presentar las declaraciones tributarias a que estén obligados, y en los casos de determinación de oficio, cuando la Administración Tributaria no pudo conocer el hecho

Artículo 53. El término se contará desde el 1º de enero del año siguiente a aquél en que se produjo el hecho imponible.

Para los tributos cuya determinación o liquidación es periódica, se entenderá que el hecho imponible se produce al finalizar el período respectivo.

El lapso de prescripción para ejercer la acción de reintegro se computará desde el 1º de enero del año siguiente a aquél en que se efectuó el pago indebido

Artículo 54. El curso de la prescripción se interrumpe:

1. Por la declaración del hecho imponible.

2. Por la determinación del tributo, sea ésta efectuada por la Administración Tributaria o por el contribuyente, tomándose como fecha la de notificación o de presentación de la liquidación respectiva.

3. Por el reconocimiento de la obligación por parte del deudor.

4. Por el pedido de prórroga u otras facilidades de pago.

5. Por el acta levantada por funcionario fiscal competente.

6. Por todo acto administrativo o actuación judicial que se realice para efectuar el cobro de la obligación tributaria ya determinada y sus accesorios, o para obtener la repetición del pago indebido de los mismos, que haya sido legalmente notificado al deudor.

Parágrafo Único: El efecto de la interrupción de la prescripción se contrae al monto, total o parcial, de la obligación tributaria o del pago indebido, correspondiente al o los períodos fiscales a que se refiera el acto interruptivo y se extiende de derecho a los respectivos accesorios

En este orden, a la luz de lo preceptuado en las disposiciones legales y jurisprudencia arriba transcritas, con relación al ejercicio fiscal del año 1997, se observa de los autos que la Administración Tributaria Municipal en fecha 27 de abril de 2004, emite el Acta Fiscal Nº 048-2004, notificada el 04 de mayo de 2004, constituyéndose así una causal de interrupción de la prescripción de acuerdo con lo previsto en el numeral 5 del artículo 54 del Código Orgánico Tributario de 1994, en este sentido, en el presente asunto es preciso tomar en cuenta lo dispuesto en el artículo 51 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicado en función de su vigencia temporal en el período a.e.c.d. que el término de prescripción será de seis (6) años cuando el contribuyente no estuviere inscrito en los registros respectivos, no declare el hecho imponible o no hubiere presentado las declaraciones a las cuales está obligado, y, en los casos de determinación de oficio, cuando la Administración Tributaria no pudo conocer el hecho, situación que se corresponde con la analizada, por cuanto efectivamente del presente expediente no se evidencia que la contribuyente hubiere cumplido con los mencionados deberes formales, debiendo contar como lapso de prescripción, el de seis años (6) años, a partir del 1º de enero del año siguiente a aquél en que se produjo el hecho imponible, según lo señala el artículo 53 ejusdem.

Ahora bien, como se indicó anteriormente, en el asunto bajo estudio, a pesar de tener aplicación el lapso de seis (6) años señalado en el artículo 51 del Código Orgánico Tributario de 1994, vigente ratione temporis, contados desde el primero de enero de 1998 hasta la fecha de notificación por parte de la Administración Tributaria Municipal del Acta Fiscal Nº 048-2004, (04 de mayo de 2004), han transcurrido seis (6) años, cuatro (4) meses y tres (3) días, evidenciándose, que la obligación tributaria se encuentra prescrita para el ejercicio fiscal del año 1997. Así se declara.

Asimismo, la recurrente solicita la prescripción de la obligación tributaria correspondiente al período fiscal del año 1998, en este sentido al revisar la situación fiscal relacionada a este ejercicio, se tiene en virtud que para este período la contribuyente no estaba inscrita en los registros respectivos ni dio cumplimiento a los deberes formales de declarar el hecho imponible así como al deber de presentar las declaraciones a las cuales estaba obligado, por consiguiente el lapso de prescripción que debe ser considerado con relación al ejercicio fiscal coincidente con el año 1998, es el de seis (6) años previsto en el artículo 51 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicado en razón de su vigencia temporal, contado a partir del primero de enero de 1999, verificándose, que desde esta fecha (01 de enero de 1999) hasta la fecha en que la Administración Tributaria Municipal notificó el Acta Fiscal Nº 048-2004 (04 de mayo de 2004), han transcurrido cinco (5) años, cuatro (4) meses y tres (3) días, en consecuencia, por cuanto no se ha consumado el lapso de seis (6) años señalado en la norma, no se encuentra prescrita la obligación tributaria para el período analizado (1998). Así se declara.

Con respecto al período fiscal del año 1999, a los efectos de verificar si se encuentra o no prescrita la obligación tributaria, se tiene, que la contribuyente presentó la Declaración de Ingresos Brutos para Contribuyentes Permanentes, distinguida con el Nº 38471, por ante la Oficina Receptora de Fondos Municipales, en fecha 28 de febrero de 2000, cancelando mediante recibos Nº 48279 y 28661, el monto del impuesto que autodeterminó para el período fiscal del año 1999, surgiendo a su vez por efecto de la revisión realizada por los fiscales autorizados de la Alcaldía del Municipio Iribarren del Estado Lara, una diferencia de impuestos a pagar por la contribuyente, cantidad ésta cuya prescripción se pide.

En este sentido, es oportuno transcribir parcialmente lo decidido por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia Nº 01571, de fecha 15 de octubre de 2003, a través de la cual hizo referencia a la interrupción del lapso de prescripción de la obligación tributaria por efecto de la presentación de una declaración impositiva por parte del contribuyente:

…La prescripción es una de las formas para extinguir la obligación tributaria, conforme a lo establecido en el artículo 51 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso de autos. Señala la referida norma que el lapso de prescripción se inicia el 1º de enero del año siguiente a aquel en que se produjo el hecho imponible, para consumarse normalmente cuatro (4) años más tarde.

Sin embargo, dicha prescripción está sujeta a interrupción por las causales previstas en el artículo 54 eiusdem, que señala lo siguiente:

El curso de la prescripción se interrumpe:

1. Por la declaración del hecho imponible.

2. Por la determinación del tributo, sea ésta efectuada por la Administración Tributaria o por el contribuyente, tomándose como fecha la notificación o presentación de la liquidación respectiva.

3. Por el reconocimiento de la obligación por parte del deudor.

4. Por el pedido de prórroga u otras facilidades de pago.

5. Por el acta levantada por funcionario fiscal competente.

6. Por acto administrativo o actuación judicial que se realice para efectuar el cobro de la obligación tributaria ya determinada y de sus accesorios, o para obtener la repetición del pago indebido de los mismos, que haya sido legalmente notificado al deudor.

PARAGRAFO UNICO: El efecto de la interrupción de la prescripción se contrae al monto, total o parcial, de la obligación tributaria o del pago indebido, correspondiente al o los períodos fiscales a que se refiera el acto interruptivo y se extiende de derecho a los respectivos accesorios.

(resaltado (sic) de la Sala)

De acuerdo a la norma transcrita, una vez ocurrida alguna de las causales señaladas, se interrumpe el lapso de prescripción y se inicia un nuevo período prescriptivo a partir de la realización de aquel acto, es decir, ocurrida la causal debe comenzar a computarse nuevamente el lapso previsto en la norma (4 años), para que opere dicha figura, sin que pueda contarse el tiempo que había transcurrido con anterioridad a dicha interrupción.

En el presente caso, la obligación tributaria cuyo cobro se pretende se encuentra contenida en el acto administrativo denominado “Gestión de Cobro Administrativo”, signado con el No. MH-SENIAT-CGE-DR-99/3112, de fecha 8-12-99, el cual insta al pago voluntario del “Imp. 30 I.S.V.”, correspondiente al período noviembre de 1994 (11-94), cuyo cómputo para el curso de la prescripción comenzó a partir del día 1º de enero de 1995, conforme lo establece el artículo 53 eiusdem.

Posteriormente tal como lo describe el referido oficio, la contribuyente en fecha 29 de septiembre de 1995, consignó la Declaración No. 100018546 al SENIAT que, conforme a lo establecido en el artículo 54 del Código Orgánico Tributario de 1994, interrumpió la prescripción, iniciándose nuevamente dicho lapso en fecha 30 de septiembre de ese mismo año.

Ahora bien, en atención a lo expuesto y sobre la base de los recaudos insertos en el expediente, en donde, tal como se explicó precedentemente, se inició un nuevo lapso de prescripción el 30 de septiembre de 1995, y no existiendo ningún otro acto interruptivo del mismo hasta el 30 de septiembre de 1999, es decir, 4 años conforme a lo establecido en el artículo 51 del Código Orgánico Tributario de 1994, la Sala observa que efectivamente operó la prescripción de la obligación tributaria contenida en el acto administrativo denominado “Gestión de Cobro Administrativo”, signado con el No. MH-SENIAT-CGE-DR-99/3112, emitido en fecha 8 de diciembre de 1999 y recibido por la contribuyente en fecha 14 de diciembre de 1999. Así se declara…” (Resaltado de la Sala)

La situación narrada a través de la sentencia parcialmente transcrita se asemeja a la que se verifica respecto de la situación fiscal de la recurrente concretamente para el período fiscal coincidente con el año 1999, toda vez que como se indicó anteriormente, por efecto de la Declaración de Ingresos Brutos para Contribuyentes Permanentes, distinguida con el Nº 38471, presentada en fecha 28 de febrero de 2000, en atención a lo preceptuado en el artículo 51 del Código Orgánico Tributario de 1994, empleado ratione temporis, el lapso de prescripción aplicable será el de cuatro (4) años, el cual por efecto de la Declaración descrita, interrumpió el lapso de prescripción de la obligación tributaria, debiendo computarse nuevamente el lapso de cuatro (4) años, a partir del veintinueve (29) de febrero de 2000, en tal sentido, tomando en cuenta que la Administración Tributaria Municipal notificó a la contribuyente el Acta Fiscal Nº 048-2004, en fecha 04 de mayo de 2004, se observa que han transcurrido cuatro (4) años, dos (2) meses y tres (3) días, en consecuencia, con relación al período fiscal del año 1999, se produjo la prescripción de la obligación tributaria alegada, así como de la multa impuesta por omisión de tributos para este período fiscal. Así se declara.

Con respecto a la prescripción de la obligación tributaria, para el período fiscal del año 2000, se observa que la contribuyente presentó la Declaración de Ingresos Brutos para Contribuyentes Permanentes en el Municipio Iribarren del Estado Lara, mediante formulario distinguido con el Nº 17648, por ante una Oficina Receptora de Fondos Municipales, en fecha 28 de marzo de 2001, constituyendo este hecho la causal de interrupción del lapso de prescripción de cuatro (4) años, prevista en el artículo 54 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicado dada su vigencia temporal, al período fiscal analizado (año 2000). Así las cosas, el lapso de prescripción comienza a correr a partir del 29 de marzo del 2001, tomándose como lapso de prescripción el de cuatro (4) años en virtud de la presentación en fecha 28 de marzo de 2001 de la Declaración de Ingresos Brutos para Contribuyentes Permanentes, el cual al ser computado en función de la notificación en fecha 04 de mayo de 2004 del acta fiscal Nº 048-2004, se tiene, que desde el 29 de marzo del 2001 hasta el 04 de mayo de 2004, han transcurrido tres (3) años, un mes (1) y tres (3) días, con lo cual se evidencia que no se materializa el presupuesto de hecho previsto en la norma señalada a los fines de declarar la prescripción de la obligación tributaria solicitada por la recurrente de marras con relación al ejercicio fiscal coincidente con el año 2000. Así se declara.

Por otra parte, expresa la recurrente que en las resoluciones Nº 007-F-2005, de fecha 03 de febrero de 2005, emanada de la Dirección de Hacienda del Municipio Iribarren, así como en la resolución Nº 113, de fecha 15 de junio de 2005, emanada del Alcalde del Municipio Iribarren, la administración tributaria aplico el procedimiento establecido en las ordenanzas, obviando el Código Orgánico Tributario que es ley orgánica, violando de esta forma el Artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, así como el Artículo 156 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela en sus ordinales 13 y 32…

La Administración Pública en virtud del principio de la legalidad formal, debe ajustar su actividad a lo previsto en la Ley, de lo contrario su actuación sería una absoluta arbitrariedad, al respecto el artículo 12 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, establece:

Artículo 12. Aun cuando una disposición legal o reglamentaria deje alguna medida o providencia a juicio de la autoridad competente, dicha medida o providencia deberá mantener la debida proporcionalidad y adecuación con el supuesto de hecho y con los fines de la norma, y cumplir los trámites, requisitos y formalidades necesarios para su validez y eficacia.

La actuación de la Administración en general, tal como se señaló anteriormente, debe sujetarse al cumplimiento de los requisitos y formalidades previstos en la ley, aun frente al poder discrecional que le reviste. De esta situación no escapa el Poder Municipal, dentro de nuestro sistema federal descentralizado, así, en este ámbito, es obligatoria la sujeción al ordenamiento jurídico existente (Constitución, Leyes y Reglamentos Nacionales, Estadales aplicables a los Municipios, Ordenanzas y Reglamentos dictados por el Concejo Municipal), incluyendo en este orden su propia Ley, en virtud de la autonomía normativa en materias de su competencia, reconocidas por la Carta Magna y con las limitaciones a que se encuentra sujeta. Dentro de la vida local existen materias que deben ser reguladas a través de Leyes u Ordenanzas, como es el caso de la materia tributaria, puesto que las Ordenanzas constituyen el basamento jurídico de la actividad que desarrollan los Municipios en ocasión de la autonomía que le otorga la Constitución de la República y las Leyes.

En apoyo a lo dicho anteriormente, ha sido criterio reiterado de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, lo que a continuación se transcribe parcialmente de la sentencia Nº 00161, de fecha 01 de febrero de 2006:

…la actividad de la Administración, tal como lo ha establecido en reiteradas oportunidades esta Sala, nunca puede ser absolutamente discrecional, sino que debe estar más o menos reglada, para así estar en estricta sujeción a los principios de legalidad y proporcionalidad…

De esta manera, quien juzga advierte a la recurrente que el Municipio como entidad autónoma, posee la facultad de crear su propio ordenamiento jurídico, esto es, la facultad de ejercer su potestad tributaria en lo que respecta al hecho de crear normas de carácter impositivo, de conformidad o con los límites establecidos en la Constitución y las Leyes.

Por su parte, la Ley Orgánica del Poder Público Municipal, define la autonomía municipal como la facultad que tiene el Municipio para elegir sus autoridades, gestionar las materias de su competencia, crear, recaudar e invertir sus ingresos, dictar el ordenamiento jurídico municipal, así como organizarse con la finalidad de impulsar el desarrollo social, cultural, y económico sustentable de las comunidades locales y los f.d.E..

Asimismo la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, consagran de manera específica y unívoca, la potestad tributaria que corresponde a los Municipios como distinta y autónoma de las potestades reguladoras que la propia Constitución o las leyes le atribuyen al Poder Nacional o Estadal sobre determinadas materias o actividades.

Es importante destacar lo expresado por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia en Sentencia Nº 2571, de fecha 11 de noviembre de 2004, a través de la cual sostuvo lo siguiente:

Las Ordenanzas tienen rango legal, como lo ha sostenido esta Sala, por lo que son textos apropiados para crear tributos, siempre que sean de aquellos constitucionalmente entregados a los Municipios. No existe, por tanto, poder ilimitado a favor de ninguna entidad territorial para crear los tributos que estime necesarios. La Constitución es la fuente y a la vez el marco del poder…

Así se tiene que el alegato de la recurrente; referido al hecho que la Administración Tributaria Municipal para dictar el acto administrativo impugnado debía someterse a las normas previstas en el Código Orgánico Tributario y no a las normas de carácter local que regulan el procedimiento administrativo en el Municipio Iribarren del Estado Lara, debe ser desestimado, toda vez que vista la facultad que tienen los Municipios de crear su ordenamiento jurídico local, que en el caso concreto alude al antiguo Impuesto Sobre Patente de Industria y Comercio y actual Impuesto Sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar, le viene dada por la Constitución y la Ley, por lo que tienen aplicación preeminente las normas establecidas en el ordenamiento jurídico local conformado por las Ordenanzas Municipales, que regulan el procedimiento de fiscalización de tributos en jurisdicción del Municipio Iribarren del Estado Lara, en todo caso, se debe considerar la aplicación del Código Orgánico Tributario en la forma prevista en su artículo 1, el cual señala:

Artículo 1: (omissis) Las normas de este Código se aplicarán en forma supletoria a los tributos de los Estados, Municipios y demás entes de la división político territorial. El poder tributario de los Estados y Municipios para la creación, modificación, supresión o recaudación de los tributos que la Constitución y las leyes le atribuyan, incluyendo el establecimiento de exenciones, exoneraciones, beneficios y demás incentivos fiscales, será ejercido por dichos entes dentro del marco de la competencia y autonomía que le son otorgadas, de conformidad con la Constitución y las leyes dictadas en su ejecución (omissis)

(Destacado de este Despacho)

Así las cosas, quien juzga considera que la redacción de la norma parcialmente supra transcrita, no ofrece dudas con relación al hecho que la aplicación del Código Orgánico Tributario será supletoria en el ámbito municipal cuando hubiere vacíos en las Ordenanzas de carácter impositivo o cuando existiere una remisión expresa en las mismas al mencionado Código, por lo tanto la Administración Tributaria Municipal, actuó conforme al procedimiento legalmente establecido en la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal, publicada en Gaceta Municipal Extraordinaria Nº 968, de fecha 13 de junio de 1996, así como en las Ordenanzas de Impuesto Sobre Patente de Industria y Comercio y las Ordenanzas que regulan el Impuesto Sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar, vigentes para los períodos investigados, textos aplicables plenamente al asunto de marras En consecuencia no procede la demandada nulidad alegada por la recurrente. Así se establece.

Igualmente expresa la recurrente que “…La Ordenanza de Impuestos Sobre Actividades Económicas, de Industrias, Servicios o de Índole Similar, vigente para los períodos 2001, 2002 y 2003 señala que para la imposición de multas se tendrán en cuenta las circunstancias atenuantes o agravantes del C.O.T…”

Seguidamente alega la recurrente que “…la Alcaldía del Municipio Iribarren, impuso a mi representada, por lo que respecta a los períodos objeto de la fiscalización (1997-2003), una multa por TREINTA Y OCHO MILLONES DOSCIENTOS VEINTITRÉS MIL QUINIENTOS CINCO BOLÍVARES CON NOVENTA CÉNTIMOS (Bs. 38.223.505,90), por considerar que ésta incurrió en la omisión de tributos durante los períodos fiscalizados, pero la administración (sic) al momento de imponer la misma, obvió las circunstancias atenuantes previstas en el Artículo 86 del C.O.T. Del análisis de la disposición antes citada se infiere que en el caso de DISTRIBUIDORA ALICAR C.A., existen circunstancias atenuantes que a nuestro juicio, debieron ser consideradas por la administración, (sic)…” (Negrillas de la recurrente)

Antes de proceder al análisis relativo a la procedencia o no de circunstancias atenuantes solicitadas, es dable apuntar que la recurrente se limitó a solicitar su aplicación con relación a la multa impuesta por la Administración Tributaria Municipal dada la omisión de tributos en que incurrió para los períodos fiscales coincidentes con los años 2000, 2001, 2002 y 2003.

Así se tiene que con relación a la aplicación al presente asunto de las circunstancias atenuantes que a decir de la recurrente se configuran en este caso, se tomaran en cuenta tanto el Código Orgánico Tributario de 1994 como el Código Orgánico Tributario publicado en Gaceta Oficial Nº 37.305, de fecha 17 de octubre de 2001.

Así se tiene que para los períodos fiscales coincidentes con los años 2000, primero, segundo y tercer trimestre de 2001, se considera la aplicación ratione temporis, del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, por una parte y por la otra, para los períodos fiscales coincidentes con el tercer trimestre de 2001, 2002 y 2003, tendrá aplicación el artículo 96 del Código Orgánico Tributario vigente, a los efectos de evaluar la posibilidad de aplicar o no las circunstancias atenuantes al asunto analizado.

Es así como en función de tales normas, se procederá a efectuar el análisis sobre la procedencia o no de las circunstancias atenuantes señaladas por la contribuyente.

En este sentido, tomando en cuenta lo establecido en el artículo 85 del Código de 1994, se tiene que:

Articulo 85: (omissis) Son atenuantes:

1) El estado mental del infractor que no excluya totalmente su responsabilidad.

2) No haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad.

3) La presentación o declaración espontánea para regularizar el crédito tributario. No se reputará espontánea la presentación o declaración, motivada por una fiscalización por los organismos competentes.

4) No haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción.

5) Las demás atenuantes que resultaren de los procedimientos administrativos o jurisdiccionales, a juicio de los juzgadores.

En el proceso se apreciará el grado de la culpa, para agravar o atenuar la pena, e igualmente y a los mismos efectos, el grado de cultura del infractor.

Por su parte el artículo 96 del Código Orgánico Tributario de 2001 dispone:

Artículo 96: Son circunstancias atenuantes:

1. El grado de instrucción del infractor.

2. La conducta que el autor asuma en el esclarecimiento de los hechos.

3. La presentación de la declaración y pago de la deuda para regularizar el crédito tributario.

4. El cumplimiento de los requisitos omitidos que puedan dar lugar a la imposición de la sanción.

5. El cumplimiento de la normativa relativa a la determinación de los precios de transferencia entre partes vinculadas.

6. Las demás circunstancias atenuantes que resulten de los procedimientos administrativos o judiciales, aunque no estén previstas expresamente por la ley.

En cuanto a la circunstancia atenuante prevista en el ordinal 2º, del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, referente a “No haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad”, se observa que la sanción impuesta se origino por cuanto para los períodos fiscales coincidentes con los años 2000, 2001, 2002 y 2003, la contribuyente declaró y pagó una cantidad de impuesto a las actividades económicas menor a la que le correspondía, en este sentido, en los términos del artículo 62 de la Ordenanza de Impuesto Sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar, al comprobarse que existen impuestos causados y no determinados o impuestos determinados por un monto menor al correspondiente, se hará la rectificación del caso mediante resolución liquidando las cantidades a que hubiere lugar, en consecuencia, la materialización de las conductas que contravienen la obligación impuesta por ley (Ordenanza) hace que la infracción se configure, sin necesidad de verificar la intención dolosa o no del autor (contribuyente). Así las cosas, en el presente asunto se evidencia el supuesto de hecho tipificado en el artículo 109 de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal, que prevé la comisión de una conducta que lleva implícita una acción u omisión que afecta o disminuye ilegítimamente los ingresos fiscales municipales.

En este orden, del contenido del artículo 109 de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal se desprende lo siguiente:

El que mediante acción u omisión que no constituya fraude, cause una disminución de ingresos tributarios, inclusive mediante la obtención indebida de exoneración u otro beneficio fiscal, será penado con multa desde un (1) décimo hasta dos (2) veces el monto del tributo omitido, sin perjuicio de la aplicación de sanciones menores previstas en las respectivas ordenanzas

De la norma anteriormente transcrita se infiere, que la sanción que contempla deviene de una conducta objetiva, más no subjetiva por parte del infractor, lo cual trae como consecuencia una responsabilidad objetiva del infractor que encuadra en la disposición contenida en el artículo 109 de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal, por lo tanto, resulta forzoso para este Tribunal declarar la improcedencia de la atenuante contenida en el numeral 2°, del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994. Así se declara.

De la misma manera, la recurrente solicita sea considerada la aplicación al asunto bajo análisis de la circunstancia atenuante prevista en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, referida a “No haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción”.

En cuanto a la solicitud de aplicación en este asunto de esta circunstancia atenuante contenida en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, es dable apuntar que en la oportunidad en que la Administración Tributaria Municipal debía proceder a desvirtuarla, no se observa a lo largo del presente procedimiento judicial, pronunciamiento alguno de su parte a los fines que la misma se considere inaplicable, por esta razón, quien decide estima procedente tal circunstancia a los efectos de modificar la responsabilidad de la recurrente en virtud de la infracción cometida representada por el hecho de omitir ingresos en las declaraciones correspondientes a los ejercicios fiscales coincidentes con los años 2000, 2001, 2002 y 2003, toda vez que de los autos se evidencia que la revisión fiscal se efectuó respecto a los períodos fiscales que van desde el año 1997 hasta el año 2003, ambos inclusive, asimismo se desprende del documento constitutivo estatutario que la firma mercantil recurrente fue constituida en fecha 27 de mayo de 1997, anotada bajo el Nº 57, Tomo 25-A, de los Libros de Registro llevados por el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Estado Lara, con lo cual se verifica que no fue objeto de fiscalizaciones anteriores que pudieran arrojar infracciones de normas de carácter tributario.

Asimismo es importante señalar lo establecido en el artículo 37 del Código Penal, el cual establece: “Cuando la ley castiga un delito o falta con pena comprendida entre dos límites, se entiende que la normalmente aplicable es el termino medio que se obtiene sumando los dos números y tomando la mitad; se la reducirá hasta el límite inferior o se la aumentara hasta el superior, según el merito de las respectivas circunstancias atenuantes o agravantes que concurran en el caso concreto, debiendo compensárselas cuando las haya de una y otra especie…”

De conformidad con lo anteriormente expuesto y en atención a lo señalado por la Administración Tributaria Municipal a través de la resolución recurrida respecto al hecho de haber agravado las sanciones por omisión de tributos en virtud de “la magnitud monetaria del perjuicio fiscal y la gravedad del ilícito”, al considerar procedente la aplicación de la circunstancia atenuante referida al hecho que la contribuyente no cometió violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción, la Administración Tributaria Municipal deberá compensar entre las circunstancias atenuantes y agravantes a los efectos de modificar la sanción impuesta a la recurrente por omisión de tributos en los períodos fiscales coincidentes con los años 2000, 2001, 2002 y 2003. Así se declara.

Igualmente la recurrente solicita la aplicación al asunto bajo análisis de la circunstancia atenuante contenida en el numeral 2 del artículo 96 del Código Orgánico Tributario de 2001, referida a “La conducta que el autor asuma en el esclarecimiento de los hechos”.

En este orden, se desprende de los autos que la Administración tributaria Municipal, notificó a la recurrente las Actas de Requerimiento Nº 1 y 2, de fechas 18 de febrero de 2004 y 15 de marzo de 2004 respectivamente, por medio de las cuales le solicitó la documentación necesaria a los efectos de realizar la investigación fiscal, en este sentido, se observa que tal requerimiento fue cumplido con la consignación por ante la Administración Tributaria Municipal de los mencionados documentos, entre los cuales se pueden mencionar textualmente los siguientes:

…1.- Original y fotocopias del Registro de Comercio y/o Acta Constitutiva de la empresa, así como sus modificaciones que impliquen: Cambio de la Razón Social b.- Cambio del objeto de la empresa. Cambio del ejercicio económico d.- Cambio de la Junta Directiva.

2.- Libros legales de contabilidad: (Libro Diario, Mayor e Inventario), desde el mes de Enero 98 de hasta el mes de Dic. de 2003;

3.- Originales y fotocopias nítidas de las declaraciones de Impuesto sobre la Renta (I.S.L.R.), desde el año 1998 hasta el año 2003;

4.- Originales y fotocopias nítidas de las declaraciones del Impuesto al Valor Agregado (I.V.A.) desde el mes de Enero de 1998 hasta el mes de Diciembre de 2003.

5.- Original y fotocopia nítida de la planilla de solicitud de la Licencia de Funcionamiento;

6.- Original y fotocopia nítida de la Licencia de Funcionamiento.

7.- Originales y fotocopias nítidas de las planillas de declaración del Impuesto a las Actividades Económicas (I.A.E.) y sus correspondientes recibos de pagos desde el año 1998 hasta el mes de Dic. de 2003.

8.- Facturas Originales de ventas de la(s) actividad(es) que realiza y/o ejerce desde el año 1998, hasta el mes de Enero de 2003.

9.- En caso de ser propio el inmueble donde funciona la empresa, consignar fotocopia del documento de propiedad (Registro Subalterno). En caso contrario consignar fotocopia del contrato de arrendamiento.

10.- Plan de cuentas del sistema de contabilidad computarizada;

11.- Cualesquiera otros recaudos necesarios para efectuar la inspección fiscal: Balance de comprobación por cada Ejec. Económico y Estado de Gananc. y Perdidas…

Igualmente, la Administración Tributaria Municipal, solicita a la recurrente a través del Acta de Requerimiento Nº 2, de fecha 15 de marzo de 2004, lo siguiente:

…1.- Discriminación del monto de Ventas correspondientes a las actividades determinadas en el proceso de fiscalización: durante los ejercicios económicos (1997, 1998, 1999, 2001, 2002 y 2003) respectivamente…

Por su parte, la contribuyente dirige comunicación a la Alcaldía del Municipio Iribarren del Estado Lara, en fecha 01 de marzo de 2004, una vez notificadas las Actas de Requerimientos Nos. 1 y 2, a los fines de consignar lo solicitado por la Fiscal Actuante en representación del Fisco Municipal, remitiendo la siguiente documentación:

…1. Original y copia del Registro de Comercio, Acta Constitutiva y Modificaciones. 2. Libro Diario, Mayor e Inventario. 3. Originales y copias de declaraciones de I.S.L.R. desde año 1997 hasta el 2003. 4. Originales y copias de declaraciones de I.V.A. desde año 1997 hasta 2003. 5. Original y copia de planilla solicitud Licencia de Funcionamiento. 6. Original y copia Licencia de Funcionamiento. 7. Original y copia de planilla de pago de Patente desde 1999 a 2003. 8. Facturas originales de venta de Diciembre 98 y Enero 2003. 9. Copia contrato arrendamiento local (sic). 10. Balances de Comprobación y estados de ganancias y pérdidas desde 1997 a 2003…

Igualmente la contribuyente Distribuidora Alicar, C.A., dirige comunicación a la Licenciada Lisbeth Paredes, Fiscal de Rentas I de la Alcaldía del Municipio Iribarren del Estado Lara, en fecha 17 de marzo de 2004, a través de la cual expresa lo siguiente:

…EN ATENCION A SU ACTA DE REQUERIMIENTO No. 2 DE FECHA 15 DE MARZO DE 2004, LE INFORMO DE LOS RECAUDOS QUE ME EXIGE: 1. DISCRIMINACION DE MONTOS DE VENTAS: LE ANEXO COPIA DE REFERENCIAS COMERCIALES DE SERVIQUIM,C.A. EMPRESA QUE NOS SUMINISTRA ARTICULOS DE LIMPIEZA Y DETERGENTES LINEAS QUE COMENZAMOS A COMERCIALIZAR DESDE 01/03/2000. 2. UNILEVER ANDINA, S.A., EMPRESA QUE NOS SUMINISTRA COSMETICOS, PERFUMERIA Y ARTICULOS DE TOCADOR, QUE COMENZAMOS A COMERCIALIZAR DESDE 15/10/2001. 3. Y POR ULTIMO PFIZER CONSUMER GROUP, A TRAVES DE WARNER LAMBERT Y LABORATORIOS SUBSTANTIA, LOS CUALES NOS PROVEEN LISTERINE, LURIDERM, Y HOJILLAS, CON QUIENES COMENZAMOS ACTIVIDADES DESDE 10/2001. POR ULTIMO LE INFORMO QUE NO HEMOS DECLARADO ALGUNA VEZ, EN EL MUNICIPIO PALVECINO (SIC) POR CUANTO NUNCA EJERCIMOS ACTIVIDADES EN LA DIRECCION POR USTED CITADA. TODOS NUESTROS PAGOS SE HICIERON POR BARQUISIMETO…

(Negrillas de la recurrente)

Asimismo, se desprende de los autos, la Comunicación dirigida por la recurrente a la Licenciada Lisbeth Paredes, Fiscal de Rentas I de la Alcaldía del Municipio Iribarren del Estado Lara, en fecha 24 de marzo de 2004., por medio de la cual indicó lo siguiente:

…omissis…

• EN CUANTO A LA DISCRIMINACIÓN DE LAS VENTAS CORRESPONDIENTE AL AÑO 2002 NO ES POSIBLE REMITIRLAS YA QUE NO CONTABAMOS EN ESA EPOCA CON UN SISTEMA DE INVENTARIO QUE PERMITIERA SEPARAR ESOS RUBROS.

• CON RESPECTO AL AÑO 2001 TAMPOCO PODEMOS ESPECIFICARLO PERO DEBEN CONSIDERAR QUE COMENZAMOS OPERACIONES CON NUESTRO PROVEEDOR DE ARTICULOS DE TOCADOR Y PERFUMERIA A PARTIR DE OCTUBRE DE ESE AÑO.

• EN MARZO DE 2000 COMENZAMOS ACTIVIDADES CON SERVIQUIM QUIEN NOS PROVEE ARTICULOS DE LIMPIEZA, PERO NO TENEMOS LAS HERRAMIENTAS PARA DESGLOSARLES ESE TOTAL.

• POR ULTIMO LES HACEMOS SABER QUE DESDE EL INICIO DE ACTIVIDADES EN EL AÑO 1997 HASTA EL AÑO 2000 SOLO COMERCIALIZAMOS ALIMENTOS…

De acuerdo a lo anterior y de conformidad con lo establecido en el Acta Fiscal Nº 048-2004, de fecha 27 de abril de 2004, notificada el 04 de mayo de 2004, se observa que la contribuyente dio cumplimiento a lo requerido por la fiscal actuante; verificándose en el presente asunto que la circunstancia atenuante alegada por la recurrente se corresponde con lo expuesto por la Administración Tributaria Municipal en el acta fiscal, por lo cual se declara procedente la aplicación de la mencionada atenuante y por cuanto la misma no fue tomada en cuenta por la Administración en el momento de valorar tanto las agravantes impuestas como las atenuantes que se dan en este caso, a los fines de proceder a su compensación tal como lo señala el artículo 37 del Código Penal, a los efectos de valorar la procedencia de la circunstancia atenuante prevista en el numeral 2 del artículo 96 del Código Orgánico Tributario de 2001, referida a la conducta que el autor asumió en el esclarecimiento de los hechos, quien juzga estima procedente la atenuación de la sanción impuesta por omisión de tributos para los períodos fiscales coincidentes con los años 2000, 2001, 2002 y 2003. Así se declara.

Por otra parte, expresa la recurrente que:

…La Resolución impugnada padece del vicio de falta de motivación, infringiendo así las disposiciones legales pertinentes contenidas en los artículo 9 y 18 numeral 5to de la Ley Orgánica de Procedimiento (sic) Administrativo (sic). (omissis) ni la Resolución impugnada ni la Resolución No. 007-2005 dictada por la Dirección de Hacienda de la Alcaldía del Municipio Iribarren del Estado Lara, indican en forma alguna las razones por las cuales dicha Alcaldía considera que nuestra representada debía declarar parte de sus ingresos brutos bajo códigos o tarifas mayores de las que utilizó en sus declaraciones juradas de ingresos brutos. Más grave aun es que la Alcaldía no menciona en forma alguna en la Resolución impugnada ni en la Resolución No. 007-2005, la justificación fáctica o jurídica que llevó a incluir en la base imponible correspondiente a los períodos 1997, 1998, 1999, 2000, 2002 y 2003, todos los ingresos brutos obtenidos por mi representada…

La Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia Nº 01243, de fecha 12 de julio de 2007, ha expresado:

…Ahora bien, respecto a la motivación del acto administrativo, el artículo 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos establece la obligación de motivar los actos administrativos de carácter particular, excepto los de simple trámite, por lo cual el acto debe hacer referencia a los hechos y a los fundamentos legales que llevaron a la Administración a pronunciarse en uno u otro sentido.

En similares términos, señala el artículo 18 de la citada Ley, al indicar los requisitos que debe contener todo acto administrativo, en su ordinal 5º, lo siguiente: “...expresión sucinta de los hechos, de las razones que hubieren sido alegadas y de los fundamentos legales pertinentes;...”.

De la normativa parcialmente transcrita, se observa evidente la voluntad del legislador de instituir a la motivación de los actos administrativos como uno de los principios rectores de la actividad administrativa, lo cual permite adecuar su función dentro de los límites que la ley le impone. Tal exigencia consiste, y así lo ha sostenido innumerable jurisprudencia de este Alto Tribunal, en que los actos que la Administración emita deberán ser debidamente motivados, es decir, señalar en cada caso el fundamento expreso de la determinación de los hechos que dieron lugar a su decisión, de manera que el administrado pueda conocer en forma clara y precisa las razones fácticas y jurídicas que originaron tal solución, permitiéndole oponer las razones que crea pertinentes a fin de ejercer su derecho a la defensa.

Asimismo, se ha reiterado también que se da cumplimiento a tal requisito cuando la motivación esté contenida en su contexto, es decir, que la misma se encuentre dentro del expediente, considerado en forma íntegra y formado en virtud del acto de que se trate y de sus antecedentes, siempre que el administrado haya tenido acceso a ellos y conocimiento oportuno de los mismos; siendo suficiente, en algunos casos, que sólo se cite la fundamentación jurídica, si ésta contiene un supuesto unívoco y simple. De manera, que el objetivo de la motivación, en primer lugar, es permitir a los órganos competentes el control de la legalidad del acto emitido y, en segundo lugar, el hacer posible a los administrados el ejercicio del derecho a la defensa. Por ello, la existencia de motivos tanto de hecho como de derecho y la adecuada expresión de los mismos, se constituyen en elementos esenciales de la noción de acto administrativo…

(Destacado del Tribunal)

A través de la sentencia parcialmente transcrita, la Sala Político Administrativa sostuvo como de reiterada doctrina y jurisprudencia del M.T. que el objetivo de la motivación de los actos administrativos dictados por la Administración Tributaria es por una parte el control de la legalidad del acto emitido por los órganos competentes y por la otra, el aseguramiento o garantía para el administrado de ejercer a plenitud su derecho a la defensa una vez que conozca las razones de hecho y de derecho que tuvo la Administración para dictar en su contra un determinado acto, habida cuenta que en el mismo se verifica la existencia de obligaciones tributarias, la determinación de deudas insolutas y se imponen sanciones equivalentes a multas a cargo de la empresa contribuyente que afectan su situación jurídico patrimonial, aunado a lo anterior, ha dejado entendido que se da cumplimiento con esta exigencia del legislador, cuando tal motivación, esté incluida en su contexto, es decir que la misma se desprenda del expediente de la contribuyente, contentivo de los antecedentes que dieron lugar a la decisión que resulta de la investigación fiscal, en este orden, del expediente de marras se evidencia que iniciado el procedimiento administrativo de fiscalización notificado a la recurrente por la Administración Tributaria Municipal, ésta ha ejercido absolutamente los recursos y descargos que a su favor ha tenido a bien hacer, así como también, se observa que ha tenido acceso y conocimiento pleno de la revisión efectuada por la Alcaldía del Municipio Iribarren del Estado Lara, presentando en las instancias correspondientes las pruebas o documentos requeridos a los efectos de formular su defensa, en consecuencia, se desestima este alegato de la recurrente por cuanto no se verifica en el presente asunto que se hubiere producido la inmotivación invocada. Así se declara.

De la misma manera la recurrente solicita que se declare la nulidad absoluta del acto administrativo impugnado, por cuanto a su decir la Administración Tributaria Municipal ha violado el principio de la Confianza Legítima, aduciendo lo siguiente:

…En el caso particular de mi representada, se observa que la Administración Tributaria Municipal, luego de haber concedido la Licencia de Industria y Comercio para realizar la actividad de venta al mayor de víveres y habiendo transcurrido más de seis (6) años de la emisión de dicho acto autorizatorio emanado de la propia Administración Tributaria Municipal, sin que por cierto haya variado la naturaleza de los negocios desarrollados por mi representada en el Municipio, pretende ahora variar la calificación de dicha actividad (modificándola de venta al mayor de productos alimenticios, bebidas y tabacos no clasificados), conforme al clasificador No. 292 de la Ordenanza de Patente de Industria y Comercio de fecha 31/10/96 y a los clasificadores No. 237, mayor de detergentes y artículos de limpieza y 239 mayor de cosméticos, perfumes y artículos de tocador nacionales e importados, dándole a dicha calificación un efecto retroactivo que vulnera de manera flagrante el principio de confianza legítima, ello sin perjuicio de lo alegado anteriormente en cuanto al error en el que incurre la autoridad administrativa. (omissis) Vistos pues, los argumentos anteriores, de los cuales se desprende no solo la improcedencia fáctica del cambio de clasificación de las actividades realizadas por mi representada, sino también el hecho de que dicha modificación resulta violatoria al principio de confianza legítima que debe presidir la actuación de la Administración Pública, solicito a este Tribunal que declare la nulidad del acto administrativo impugnado, a tenor de lo dispuesto en los artículos 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y 240 del Código Orgánico Tributario…

En este sentido, es oportuno transcribir el criterio establecido por la Sala Electoral del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia Nº 098 de fecha 1º de agosto de 2001, a través de la cual estableció:

…En cuanto a la orientación de dicho principio, señala la jurisprudencia española, que el mismo se fundamenta en la confianza que en el ciudadano produce la actuación de la Administración, actuación que debe estar supeditada por el ordenamiento jurídico, al punto que llega a puntualizar que dicha confianza se basa en signos externos producidos por la Administración lo suficientemente concluyentes para que introduzcan racionalmente a aquél, a confiar en la apariencia de legalidad de una actuación administrativa concreta, moviendo su voluntad a realizar determinados actos e inversiones de medios personales o económicos, que después no concuerdan con las verdaderas consecuencias de los actos que realmente y en definitiva son producidos con posterioridad por la Administración, máxime cuando dicha apariencia de legalidad, que indujo a confusión al interesado, originó en la practica para éste unos daños o perjuicios que no tiene por qué soportar jurídicamente.

Esta apariencia de legalidad determina entonces que el particular afectado por una actuación administrativa, confiará entonces en que los efectos que ella produce son válidos y legales, y, en caso de apegarse a los mandatos que le dicte la misma, debe presumirse entonces que con la adopción de esa conducta -supuestamente apegada a la legalidad- el ciudadano obtendrá los beneficios prometidos por la Administración, o evitará los perjuicios advertidos por ella en caso de incumplimiento del mandato (cfr. C.B., F.A.: La protección de la confianza en el Derecho Administrativo. Marcial. Pons. Madrid-Barcelona, 1998. p. 308)…

.

Por su parte, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia Nº 00514, de fecha 3 de abril de 2001, en relación con este mismo principio, expresó:

“…Respecto de los diferentes argumentos en los cuales los recurrentes fundamentan el de falso supuesto, debe ante todo pronunciarse esta Sala sobre el relativo al desconocimiento de su propia doctrina en que habría incurrido el Registro de la Propiedad Intelectual. Al respecto, se observa que el artículo 11 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos establece lo siguiente:

Artículo 11. Los criterios establecidos por los distintos órganos de la administración pública podrán ser modificados, pero la nueva interpretación no podrá aplicarse a situaciones anteriores, salvo que fuere más favorable a los administrados. En todo caso, la modificación de los criterios no dará derecho a la revisión de los actos definitivamente firmes.

El contenido de la norma transcrita, alude al valor de los criterios establecidos por la Administración, que pueden variar, obviamente, por cuanto los organismos que la integran obedecen a las mutaciones de la sociedad en la cual operan, exigiéndose sólo que tales variaciones no se apliquen a situaciones anteriores, salvo que sean más favorables para los administrados. El dispositivo en cuestión, no es más que la aplicación del principio de la irretroactividad de las disposiciones generales a situaciones nacidas con anterioridad a su pronunciamiento. La norma establece igualmente, que la modificación de los criterios no es motivo para la revisión de los actos definitivamente firmes. El artículo 11, brevemente analizado, es considerado como uno de los ejemplos más significativos en la legislación venezolana, del principio de la confianza legítima, con base en el cual, las actuaciones reiteradas de un sujeto frente a otro, en este caso de la Administración Pública, hacen nacer expectativas jurídicas que han de ser apreciadas por el juez y justamente, los criterios administrativos, si bien pueden ser cambiados, son idóneos para crear tales expectativas.

Ahora bien, esta Sala observa que los criterios empleados para determinar la posibilidad de coexistencia pacífica de signos distintivos no son absolutos, sino que atienden a determinados condicionamientos que se constatan en cada situación concreta, no constituyendo así fórmulas rígidas que deben aplicarse en cada caso sin que medie la apreciación de las circunstancias que lo conforman. Es por todo lo anterior que en casos como el de autos no es posible afirmar que los referidos criterios, establecidos por la Administración, sean inmutables y definitivos. Así se establece…”

Por otra parte, se trae a colación lo establecido en el Artículo 32 de la Ordenanza de Reforma de la Ordenanza Sobre Patente de Industria y Comercio, publicada en Gaceta Municipal Extraordinaria Nº 1311, de fecha 30 de octubre de 1998, en el Artículo 31 de la Ordenanza de Reforma Parcial de la Ordenanza de Impuesto Sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar, publicada en Gaceta Municipal Extraordinaria Nº 1537, de fecha 31 de octubre de 2000, así como en el Artículo 31 de la Ordenanza de Impuesto Sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar, publicada en Gaceta Municipal Extraordinaria Nº 1649, de fecha 01 de noviembre de 2001, de los cuales se desprende la obligación para los contribuyentes del Fisco Municipal de notificar cualquier modificación o alteración a la Licencia de Funcionamiento, cuyas normas son del tenor siguiente:

Artículo 32: La alteración en cualesquiera de los datos exigidos en los Artículos 19 y 20 de esta Ordenanza deberá ser comunicado por el contribuyente a la Alcaldía, la comunicación deberá hacerse dentro de los treinta (30) días siguientes a la fecha en que ocurrieron las alteraciones.

Artículo 31: La alteración en cualquiera de los datos exigidos en los Artículos 18 y 19 de esta Ordenanza deberá ser comunicado por el contribuyente a la Alcaldía, la comunicación deberá hacerse dentro de los quince (15) días continuos a la fecha en la cual ocurrieron las alteraciones. En caso de incumplimiento de ésta norma se establecerá una sanción y multa de veinte unidades tributarias (20 U.T.) a cuarenta unidades tributarias (40 U.T.)

Artículo 31: La alteración en cualquiera de los datos exigidos en los Artículos 18 y 19 de esta Ordenanza deberá ser comunicado por el contribuyente a la Alcaldía, la comunicación deberá hacerse dentro de los quince (15) días continuos a la fecha en la cual ocurrieron las alteraciones.

Ahora bien, en el caso bajo análisis, la contribuyente señala que la administración le ha modificado la calificación de la actividad por ella desarrollada al sancionarla por no notificar la incorporación de actividades no otorgadas por la licencia de funcionamiento y que tenía el deber de comunicarle a la Administración tales cambios, aduciendo que desde el momento en que le fue concedida la Licencia de Funcionamiento transcurrieron a su decir, más de seis (6) años, pretendiendo advertir, que se le ha violado con este hecho la confianza legítima al haber ejercido durante el tiempo que va desde su constitución (27 de mayo de 1997) hasta el momento en que fue notificada del Acta Fiscal Nº 048-2004, en fecha 04 de mayo de 2004, la actividad económica indicada en la Licencia de Funcionamiento “Distribución al Mayor de Víveres”, sin embargo, se verifica que la situación analizada, está referida al incumplimiento de un deber formal y no a un cambio de criterio de la Administración Tributaria, toda vez que quien ha incorporado actividades a su ejercicio económico diferentes a la acordada en la Licencia de Funcionamiento ha sido la propia contribuyente, y ello deviene precisamente de las facturas que corren insertas a este expediente traído a los autos por la Administración Tributaria Municipal, de las cuales se evidencia tal incorporación, asimismo, de los artículos reproducidos supra, dimana claramente que la recurrente contaba con un lapso establecido legalmente para comunicar a la Administración Tributaria Municipal, cualquier alteración que hiciere en la Licencia de Funcionamiento, so pena de incurrir en la violación de tales normas y por ende acreedor de la sanción que corresponde por la incorporación o extensión de nuevos ramos de actividad; distinta a la indicada en la respectiva Licencia de Funcionamiento y acordada de conformidad con el objeto y giro comercial de la recurrente. En consecuencia al verificarse que efectivamente la recurrente incorporó actividades no autorizadas en la licencia de Funcionamiento otorgada en abril de 1999, se subsume en los supuestos de hecho expresados en los Artículos 32 de la Ordenanza de Reforma de la Ordenanza Sobre Patente de Industria y Comercio, publicada en Gaceta Municipal Extraordinaria Nº 1311, de fecha 30 de octubre de 1998, en el Artículo 31 de la Ordenanza de Reforma Parcial de la Ordenanza de Impuesto Sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar, publicada en Gaceta Municipal Extraordinaria Nº 1537, de fecha 31 de octubre de 2000, así como en el Artículo 31 de la Ordenanza de Impuesto Sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar, publicada en Gaceta Municipal Extraordinaria Nº 1649, de fecha 01 de noviembre de 2001, por lo cual quien juzga considera que en el presente asunto no hubo violación alguna del principio de confianza legítima aducido por la recurrente sino el incumplimiento de un deber formal establecido en las normas locales aplicables al asunto de marras en atención a su vigencia temporal. Así se establece.

Por otra parte, la recurrente expresa que:

“…en el supuesto negado de llegar a prosperar los argumentos de la Administración Tributaria Municipal en el presente caso, el reparo del cual se derivan las multas impuestas se habría originado, en todo caso, como consecuencia del error de derecho excusable, circunstancia ésta que constituye una eximente de responsabilidad penal tributaria, de conformidad con lo dispuesto por el artículo 79, literal “c” del Código Orgánico Tributario de 1994 aplicable rationde (sic) temporis al presente caso.

Así pues, que en el supuesto por demás negado, de que llegaren a prosperar los criterios expuestos por la Administración Tributaria Municipal, resulta evidente que la actuación de mi representada durante todo el tiempo en que ha operado, habría derivado, en todo caso, del error de derecho excusable que la exime de responsabilidad penal tributaria, representado por imprecisiones en la interpretación de las normas y conceptos relativos a la determinación de la actividad comercial que lleva a cabo mi representada en la jurisdicción del Municipio Iribarren del Estado Lara, como se viera supra, por cuanto DISTRIBUIDORA ALICAR C.A. ha venido tributando desde el inicio de sus actividades en la jurisdicción del referido Municipio bajo la actividad de “Ventas al Mayor de Víveres”, que es la actividad comercial efectivamente llevada a cabo por ella y así ha sido reconocido por la Administración Tributaria Municipal, al haber otorgada (sic) la correspondiente Licencia de Industria y Comercio y haber aceptado el pago del impuesto correspondiente durante el lapso en que mi representada ha ejercido tal actividad” (Destacado de la recurrente).

Con relación a la eximente de responsabilidad referida al error de derecho excusable, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia señaló en sentencia Nº 01859 de fecha 14 de agosto de 2001, lo siguiente:

“…De todo lo expuesto, surge evidente que ciertamente el mismo contiene expresiones contradictorias entre la motiva y la dispositiva referida a las sanciones impuestas a la sociedad mercantil contribuyente, así como respecto a la incidencia que en estas tuvo tanto la eximente como las circunstancias atenuantes por ella invocadas, al grado de hacer materialmente imposible a esta alzada conocer, sin lugar a equívocos, el juicio emitido por el a quo para resolver sobre dichos particulares. Sin embargo, a los efectos previstos en el artículo 244 de Código de Procedimiento Civil, la contradicción evidenciada en este caso sólo opera parcialmente en torno al fallo en cuestión, de donde no puede declararse su total nulidad. En consecuencia, habrá esta Sala de resolver de seguida lo relativo a la procedencia o improcedencia de la sanciones pecuniarias impuestas, en atención a las alegaciones y demostraciones de las partes en el proceso y de acuerdo a las circunstancias eximentes de responsabilidad penal tributaria, atenuantes o agravantes dispuestas al efecto por el Código Orgánico Tributario que resulten aplicables.

En este sentido, de los autos se infiere que la Administración Tributaria procedió a sancionar a la contribuyente por haber incurrido ésta en contravención en la determinación del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor causado y no cancelado, con multas del ciento cinco por ciento (105%) del tributo omitido, conforme a lo dispuesto en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario, por las cantidades de Bs. 4.803.750,00 (período fiscal diciembre 1994); Bs. 131.331.000,00 (período fiscal enero 1995); Bs. 21.637.500,00 (período fiscal febrero 1995); Bs. 164.673.755,00 (período fiscal marzo 1995). Ahora bien, determinada como ha sido en el presente fallo la omisión de impuestos de la contribuyente y, por ende, la comisión de la infracción tributaria que fundamenta las aludidas sanciones, sólo resta conocer del alegato de sus apoderados atinente al error de derecho excusable, invocado a tenor de lo dispuesto en el literal c) del artículo 79 del Código Orgánico Tributario, como circunstancia eximente de la responsabilidad penal tributaria atribuible a su representada.

Al efecto, esta Sala desestima la referida defensa, por cuanto la inteligencia de la norma aplicable sobre los aspectos debatidos, contenida en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario, no pudo permitir a la contribuyente incurrir en tan grave equivocación o anomalía de juicio, al punto de excusar su pretensión de compensar sus supuestos créditos tributarios por impuestos retenidos en exceso en concepto de impuesto sobre la renta con la cuota u obligación tributaria en el impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor. De allí que, contrariamente a lo expuesto por los apoderados judiciales de la referida sociedad mercantil, la norma aplicable no es “máximamente oscura y confusa”, por ende, su irregular interpretación tampoco es razonable ni justificable, pues, no por desconocimiento, se apartó radicalmente de los preceptos que informan el ordenamiento jurídico tributario en nuestro país, de lo cual juzga esta alzada la procedencia de las sanciones pecuniarias impuestas a la contribuyente y no a lugar causa eximente alguna. Así se declara…”

En este sentido la recurrente alega que ha ejercido desde el momento de su constitución, la actividad comercial otorgada en la licencia de funcionamiento referida a “Ventas al Mayor de Víveres”, código 292 del clasificador de actividades económicas y que en todo caso su actuación ha sido producto de un error de derecho excusable que a su decir, le exime de responsabilidad penal tributaria, sin embargo, es saludable aclarar a la recurrente que de haberse mantenido dentro de los límites del ejercicio de la actividad únicamente autorizada a través de la Licencia de Funcionamiento, en el presente asunto no se hubiesen producido los efectos sancionatorios en su contra por haber incorporado otros ramos de actividad a su ejercicio económico, específicamente las actividades “Mayor de detergentes y Artículos de Limpieza” y “Mayor de Cosméticos, Perfumerías y Artículos de Tocador Nacionales e Importados” correspondientes a códigos 237 y 239 del Clasificador de Actividades Económicas que forma parte integral de la Ordenanza que regula el impuesto analizado, toda vez que tal como han quedado descritas las actividades comerciales en el mencionado clasificador, el mayor de víveres esta vinculado a actividades concernientes a la venta de víveres, entendiendo por víveres “alimentos, todo lo que sirve para alimentar” (Diccionario Enciclopédico LAROUSSE) por una parte y por la otra tal como se señaló anteriormente, de las facturas que cursan a los autos se evidencia que efectivamente la contribuyente no solo se dedica a la venta de víveres sino también a la venta de productos de limpieza, detergentes, así como artículos de tocador, entre otros, que hacen concluir a quien decide que efectivamente la recurrente incorporó actividades no autorizadas en la Licencia de Funcionamiento, considerándose que la conducta de la recurrente no obedece a un error de derecho excusable, el cual hace referencia a la confusión que pudiera generarse en la interpretación de una norma jurídica, en este caso de los artículos 32 de la Ordenanza de Reforma de la Ordenanza Sobre Patente de Industria y Comercio, publicada en Gaceta Municipal Extraordinaria Nº 1311, de fecha 30 de octubre de 1998, en el Artículo 31 de la Ordenanza de Reforma Parcial de la Ordenanza de Impuesto Sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar, publicada en Gaceta Municipal Extraordinaria Nº 1537, de fecha 31 de octubre de 2000, así como en el Artículo 31 de la Ordenanza de Impuesto Sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar, publicada en Gaceta Municipal Extraordinaria Nº 1649, de fecha 01 de noviembre de 2001, de cuyas normas se desprende claramente y sin lugar a ningún tipo de dudas que cualquier modificación ocurrida en la Licencia de Funcionamiento debe ser comunicada a la Administración Tributaria Municipal, dentro del lapso legalmente establecido, tomando en cuenta que al momento de solicitar esta autorización para el ejercicio de actividades económicas en jurisdicción del Municipio Iribarren del Estado Lara, es requisito indispensable que se indique la clase o clases de actividades que se ejercerán, de conformidad con lo señalado en el acta constitutiva estatutaria, por lo tanto en el presente asunto no hay confusión en las normas citadas en cuanto a la incorporación de actividades económicas no autorizadas a la Licencia de Funcionamiento, sino a una conducta voluntaria repetida y mantenida en el tiempo por la recurrente que le hace acreedora de la sanción impuesta por la Administración Tributaria Municipal, en consecuencia se desestima el alegato referido al error de derecho excusable. Así se declara.

Adujo por otra parte que en el presente asunto se ha producido la violación del derecho a la libertad económica, al señalar:

…en el caso particular de mi representada, el impuesto liquidado por la municipalidad por la suma de Cincuenta y cinco millones cuatrocientos treinta y siete mil setecientos cincuenta y cinco bolívares con ochenta y tres céntimos (Bs. 55.437.755,83), es tan exageradamente elevado que impide el ejercicio de la actividad económica en la jurisdicción de este municipio de la empresa que represento; por cuanto ésta perdería su rentabilidad. En el presente caso la pretensión por parte de la administración municipal sustituye (sic) una limitación a la libertad de industria y comercio sin ninguna base de fundamentación, y por lo tanto de ejecutarse impedirá la producción de renta alguna por su actividad…

(Negrillas de la recurrente)

Con relación a la libertad económica, ha señalado la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia Nº 01414 de fecha 01 de junio de 2006, lo siguiente:

…En este particular la Sala advierte que, ciertamente todas las personas tienen el derecho de dedicarse libremente a la actividad económica de su preferencia, sin más limitaciones que las previstas en la Constitución y las leyes, tal como lo preceptúa el artículo 112 constitucional.

Sin embargo, tal derecho tiene como contenido esencial, no la dedicación por los particulares a una actividad cualquiera y en las condiciones más favorables a sus personales intereses; por el contrario, el Estado está obligado a garantizar el ejercicio de la actividad económica en las condiciones o bajo las exigencias que el propio ordenamiento jurídico tenga establecidas.

Corolario de lo anterior, la protección del ambiente consagrada constitucionalmente en el artículo 127, en modo alguno puede entenderse como violatoria de los derechos particulares, en este caso el derecho a la libertad económica, pues el reconocimiento constitucional de todos a disfrutar de un ambiente sano, seguro y ecológicamente equilibrado, individual y colectivo, priva sin que ello implique arbitrariedad alguna por parte de la Administración en ejercicio de las potestades de control o de policía, sobre los derechos individuales no absolutos y que por tanto están sujetos a garantizar la protección del interés general.

De tal manera que la intención de la Administración, como la califica el recurrente, no es impedir el desarrollo de un proyecto en beneficio particular y en detrimento del derecho a la libertad económica, sino proteger el ambiente, en ejercicio de sus potestades y con fundamento en la normativa legal y sublegal aplicable, y en ejecución de las normas constitucionales que consagran los derechos ambientales, artículos 127, 128 y 129. Por lo tanto, la denuncia de violación del aludido derecho resulta infundada. Así se decide…

De acuerdo con lo señalado por la recurrente en cuanto al hecho de considerar que la Administración Tributaria Municipal le ha violado su derecho a la libertad económica en virtud de la determinación del impuesto con base en los ingresos brutos obtenidos durante los períodos fiscales coincidentes con los años 1997, 1998, 1999, 2000, 2001, 2002 y 2003, es dable apuntar que la libertad económica está referida a la garantía que ofrece el Estado de permitir que todos los individuos ejerzan la actividad económica de su preferencia sin más limitaciones que las establecidas en la Constitución y demás Leyes, situación que no guarda relación con la determinación del impuesto complementario como tal, obtenido previa revisión fiscal de la empresa durante los ejercicios fiscales arriba señalados.. En consecuencia, se desestima este alegato de la recurrente, por cuanto el monto del impuesto resultante no limita la actividad económica de la recurrente en los términos establecidos en el artículo 112 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, invocado en el presente asunto a los efectos de significar que tal garantía resultó violada para el contribuyente. Así se declara.

Asimismo menciona la recurrente que:

…en el caso que nos ocupa nos hallamos en presencia de un impuesto de naturaleza confiscatoria, en virtud de que no permite a mi representada DISTRIBUIDORA ALICAR C.A., como sujeto pasivo contribuyente del fisco del Municipio Iribarren obtener un margen de ganancia que sea justo y razonable, entendiendo por razonable aquel gravamen que no sustraiga o afecte una parte importante de la renta o del patrimonio de los contribuyentes. Omissi.

De tal manera (sic) de llegarse a cristalizar el pago del

En cuanto al derecho de propiedad y a la garantía de no confiscación del tributo, en sentencia dictada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia Nº 02431, de fecha 07 de noviembre de 2006, expresó:

…Respecto a la no confiscatoriedad del tributo, aprecia este Supremo Tribunal que su concepción encuentra fundamento en la inviolabilidad del derecho de propiedad por vía de una tributación desproporcionada y fuera del contexto de la capacidad para contribuir con las cargas públicas, tal postulado se concibe como un límite a la imposición desproporcionada y como una garantía a la propiedad de los particulares. Ello es así, visto que si bien el derecho individual a la propiedad queda sujeto a determinadas limitaciones impuestas por el propio ordenamiento jurídico en atención a fines relativos a la función social, la utilidad pública y el interés general, tales restricciones deben entenderse respetando el propio derecho constitucional, sin vaciarlo de contenido.

Ahora bien, en el estricto ámbito impositivo, la confiscatoriedad de un tributo supone la apropiación indebida de los bienes particulares por parte del Estado, en virtud de la aplicación de una determinada normativa que desborda los límites de la razonabilidad por lo exagerado y grosero de su quántum, en abierto detrimento de la capacidad de los particulares para contribuir con las cargas fiscales. Así, para determinar el efecto confiscatorio de un tributo se impone precisar hasta qué límites puede llegar la tributación para no afectar la capacidad contributiva de los particulares y el derecho de propiedad de éstos…

Ahora bien, atendiendo a lo dicho anteriormente en la jurisprudencia parcialmente transcrita, en el presente asunto se observa que la determinación del impuesto sobre actividades económicas complementario, surgió como resultado de la revisión fiscal practicada a la recurrente, efectuada sobre la base del movimiento económico de la contribuyente, abarcó períodos fiscales que van desde el año en que fue constituida (1997) hasta el mes de diciembre de 2003, en este sentido, si bien es cierto que todos los ciudadanos tienen el deber de contribuir con las cargas públicas como medio para soportar las cargas del Estado, también es cierto que esa contribución debe ser hecha en función de la capacidad económica de los contribuyentes, concepto muy ligado a la capacidad de contribuir que coloca a todo sujeto pasivo en virtud del principio de igualdad ante la ley, en el deber de coadyuvar con el sostenimiento del estado, a través del pago de impuestos, ahora bien, el Impuesto Sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar, se calcula aplicando la alícuota correspondiente al ramo de actividad que se ejerza, queriendo significar con ello que la sumatoria del impuesto resultante en cada período fiscal analizado mediante la fiscalización practicada por la Administración Tributaria Municipal, en modo alguno ha transgredido la garantía de no confiscación del tributo prevista en el Texto Fundamental, por cuanto las alícuotas establecidas mediante el Clasificador de Actividades Económicas que forma parte integral de las Ordenanzas que regulan el impuesto analizado no lucen desproporcionadas ni conculcan el derecho de propiedad de la recurrente y menos aun dan lugar a una imposición desmedida del mencionado tributo, en todo caso la Administración Tributaria se mantuvo dentro de los límites de la racionalidad al efectuar el mencionado cálculo en los períodos fiscales revisados.

Aunado a lo anterior, el establecimiento de la garantía de la no confiscatoriedad del tributo establecido a los efectos de la protección a su vez del derecho de propiedad, está previsto en el artículo 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, el cual dispone:

…No podrá cobrarse impuestos, tasas, ni contribuciones que no estén establecidos en la ley, ni concederse exenciones y rebajas, ni otras formas de incentivos fiscales, sino en los casos previstos por las leyes. Ningún tributo puede tener efecto confiscatorio…

(Subrayado de este Tribunal)…”

La referida norma, contempla de manera expresa la prohibición de crear tributos que atente contra el derecho de propiedad de los contribuyentes, por lo que el Estado está limitado a aplicar un gravamen que se traduzca en un monto insoportable para los sujetos pasivos de un determinado tributo, tal disposición se hace extensiva a las sanciones o mecanismos coercitivos empleados por el legislador a los efectos de obtener, por parte de los sujetos pasivos, el exacto cumplimiento de su obligación fiscal.

Por su parte, la Sala Constitucional ha señalado, que la denuncia de violación del principio de no confiscatoriedad debe estar soportada a través de una consistente actividad probatoria, tal y como lo plasmó en sentencia número 307, de fecha 6 de marzo de 2001, cuando señaló:

El efecto confiscatorio es, quizás, uno de los vicios de más difícil delimitación en la dinámica de la actuación tributaria de los Poderes Públicos, entre otras razones, por cuanto existe la posibilidad de que un tributo aisladamente concebido no constituya per se un acto confiscatorio; ahora bien, no puede olvidar esta Sala que la capacidad contributiva del contribuyente es una sola y esta capacidad puede verse afectada por una pluralidad de tributos establecidos por los diferentes niveles de gobierno del sistema federal venezolano. La situación anteriomente descrita, hace que en la mayoría de los casos, para la comprobación de la violación a la garantía de no confiscación se requiera de una importante y necesaria actividad probatoria por parte de los accionantes…

En este orden, se estima que la recurrente no trajo al proceso ningún elemento de convicción que demostrara que la cuantía de la determinación impositiva complementaria efectuada por la Administración Tributaria Municipal, detrae injustamente una porción de su capital al punto de considerarse confiscatoria, y que aunado a lo anterior, dichas alícuotas vulneran su capacidad económica y derecho de propiedad, en los términos de la Constitución. Así se establece.

V

DISPOSITIVA

En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, Administrando Justicia en nombre de la República y por Autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario, interpuesto por la abogada LEGISMAR L.R., venezolana, mayor de edad, inscrita en el Inpreabogado bajo el Nº 101.693, en su carácter de Apoderada de la Sociedad Mercantil DISTRIBUIDORA ALICAR C.A.; en contra de las Resoluciones N° 113, de fecha 13 de mayo de 2005, notificada el 15 de junio de 2005, dictada por el Alcalde del Municipio Iribarren del Estado Lara y Resolución Nº 007F-2005, de fecha 03 de febrero de 2005, notificada el día 16 de febrero de 2005, dictada por la Directora de Hacienda de la Alcaldía del Municipio Iribarren del Estado Lara (Hoy Servicio Municipal de Administración Tributaria (SEMAT).

En consecuencia,

1) Se ANULA la liquidación del impuesto complementario correspondiente al periodo fiscal 1997, en virtud de la extinción de la obligación tributaria, por haber operado la prescripción de la obligación tributaria como medio de extinción establecido en el artículo 38 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicado ratione temporis, por remisión expresa del artículo 5 de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal, publicada en Gaceta Municipal Extraordinaria Nº 968, de fecha 13 de junio de 1996.

2) Se ANULA la liquidación del impuesto complementario correspondiente al periodo fiscal 1999, en virtud de la extinción de la obligación tributaria, por haber operado la prescripción de la obligación tributaria como medio de extinción establecido en el artículo 38 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicado ratione temporis, por remisión expresa del artículo 5 de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal, publicada en Gaceta Municipal Extraordinaria Nº 968, de fecha 13 de junio de 1996; y, por vía de consecuencia se ANULA la multa impuesta por omisión de tributos en el ejercicio fiscal 1999 aplicada de conformidad con el artículo 109 eiusdem.

3) Se ORDENA a la Administración Tributaria Municipal, recalcular el monto de las sanciones impuestas por la omisión de tributos respecto a los períodos fiscales coincidentes con los años 2000, 2001, 2002 y 2003, en atención a la correspondiente valoración de las circunstancias atenuantes consideradas como procedentes en el presente fallo.

4) Se ratifica el resto de las resoluciones impugnadas, con excepción de lo establecido en los numerales 1, 2 y 3 de la presente dispositiva.

Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes, al Síndico Procurador Municipal de la Alcaldía del Municipio Iribarren del Estado Lara, a la Contraloría General de la República Bolivariana de Venezuela y a la Fiscalía General de la República Bolivariana de Venezuela.

Déjese copia certificada de la presente decisión conforme a lo establecido en el artículo 248 del Código de Procedimiento Civil vigente.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, en Barquisimeto a los quince (15) días del mes de octubre del año dos mil nueve (2009). Años 199º de la Independencia y 150º de la Federación.

La Jueza,

Dra. M.L.P.G.

El Secretario,

Abg. F.M.

En esta misma fecha, siendo las tres y trece minutos de la tarde (03:13 p.m.) se publicó la presente decisión.

El Secretario,

Abg. F.M.

ASUNTO: KP02-U-2005-000411

MLPG/FM.