Decisión nº 189-2007 de Juzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 12 de Diciembre de 2007

ASUNTO: AP41-U-2007-000241 Sentencia N° 189/2007

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 12 de Diciembre de 2007

197º y 148º

En fecha 16 de abril de 2007, el ciudadano L.O.I., venezolano, mayor de edad, titular de la Cédula de Identidad número 2.069.556, en su carácter de Director de la Junta Directiva de la sociedad mercantil DISTRIBUIDORA LUMOSA, S.A., inscrita en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda en fecha 29 de agosto de 1969, bajo el número 10, Tomo 71-A, debidamente asistido por los ciudadanos J.G.G. y V.C.S., venezolanos, mayores de edad, titulares de las cédulas de identidad 11.735.738 y 15.457.296, respectivamente, abogados inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los números 81.914 y 118.231, respectivamente, presentaron ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores Contencioso Tributarios del Área Metropolitana de Caracas (U.R.D.D.), Recurso Contencioso Tributario contra la Resolución J-SEMAT-006/07, de fecha 24 de febrero de 2003 (entiéndase de fecha 22 de enero de 2007), emanada de la Alcaldía del Municipio Baruta del Estado Miranda, notificada en fecha 08 de marzo de 2007, mediante la cual se resuelve el Recurso Jerárquico contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo número 000163, de fecha 09 de junio de 2006 (entiéndase de fecha 27 de noviembre de 2002), emanada del Servicio Autónomo Municipal de Administración Tributaria dependiente de dicha Alcaldía, en la cual, se le impone a la recurrente un Reparo Fiscal por la cantidad de VEINTITRÉS MILLONES SEISCIENTOS SETENTA Y UN MIL NOVECIENTOS ONCE BOLÍVARES CON CINCO CÉNTIMOS (Bs. 23.671.911,05), por concepto de Impuesto sobre Patente de Industria y Comercio causados y no liquidados, correspondientes al ejercicio fiscal 2000, impositivo 2001 y multa por la cantidad de CUARENTA Y SIETE MILLONES TRESCIENTOS CUARENTA Y TRES MIL OCHOCIENTOS VEINTIDÓS BOLÍVARES CON DIEZ CÉNTIMOS (Bs. 47.343.822,10).

En fecha 16 de abril de 2007, la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores Contencioso Tributarios del Área Metropolitana de Caracas (U.R.D.D.), remitió a este Tribunal el Recurso Contencioso Tributario.

En fecha 17 de abril de 2007, se le dio entrada al Recurso Contencioso Tributario, ordenándose las notificaciones de Ley.

En fecha 18 de mayo de 2001, cumplidos los requisitos legales, se admite el Recurso Contencioso Tributario y se tramita conforme al procedimiento previsto en el Código Orgánico Tributario.

En fecha 21 de mayo de 2007, se abre la causa a pruebas, haciendo uso de este derecho ambas partes.

En fecha 24 de septiembre de 2007, la ciudadana J.C.D.S., venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 16.887.021, abogada, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 123.249, actuando en representación del Municipio Baruta del Estado Miranda, presentó escrito de informes.

Siendo la oportunidad procesal para dictar sentencia, este Tribunal procede a ello previa exposición de las consideraciones siguientes:

I

ALEGATOS

La recurrente señala en su escrito lo siguiente:

Que en fecha 30 de octubre de 2001, (entiéndase en fecha 27 de noviembre de 2002), el Superintendente de Administración Tributaria del Municipio Baruta del Estado M.J.F.A.S., dictó Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, mediante la cual se le formuló un Reparo Fiscal por la cantidad de VEINTITRÉS MILLONES SEISCIENTOS SETENTA Y UN MIL NOVECIENTOS ONCE BOLÍVARES CON CINCO CÉNTIMOS (Bs. 23.671.911,05), por concepto de Impuesto de Patente sobre Industria y Comercio causado y no liquidado correspondiente al ejercicio fiscal 2000, impositivo 2001, del cual fue notificada la recurrente en fecha 30 de octubre de 2001, mediante Acta Fiscal número 000371 de fecha 29 de octubre de 2001.

Que asimismo, la recurrente presentó escrito de descargos en fecha 04 de diciembre de 2001.

Que en fecha 24 de febrero de 2003, la recurrente presentó ante el Despacho del Alcalde de Baruta el correspondiente Recurso Jerárquico del cual obtuvo respuesta en fecha 22 de enero de 2007, mediante Resolución J-SEMAT-006/07, la cual fue notificada a la recurrente en fecha 08 de marzo de 2007 y mediante la cual, se confirma la Resolución número 000163 y se ordena a la Administración Tributaria a emitir y a notificar a la recurrente, las respectivas Planillas de Liquidación y Pago, por el monto que en dicho acto administrativo se determinó por concepto de Impuesto sobre Patente de Industria y Comercio causado y no liquidado, correspondiente al ejercicio fiscal 2000, año impositivo 2001.

Denuncia la recurrente que la Resolución impugnada incurre en el vicio de falso supuesto por error de hecho y de derecho en la determinación del impuesto resultante y falsa aplicación del Artículo 4 de la Ordenanza de Patente sobre Industria y Comercio, señalando:

Que es el caso, que la recurrente tiene como actividad económica la venta de vehículos automotores, actividad que realiza con una figura que se asemeja a la del mandato mercantil, es decir, ganando por ella un margen de comercialización que constituye su ganancia bruta, lo cual se evidencia de la forma en que lleva a cabo dicha labor y para una mayor demostración de su actividad comercial expone:

1- Que la casa matriz, COMERCIALIZADORA TODESCHINI, C.A., da un cierto número de vehículos, con indicación del precio al cual deben ser vendidos por Distribuidora Lumosa, S.A., es decir, la recurrente, y ésta los exhibe en su establecimiento.

2- Que Distribuidora Lumosa, S.A., mediante sus esfuerzos y la publicidad realizada por la casa matriz, logra compradores para los vehículos.

3- Que el concesionario notifica a la empresa importadora la negociación del vehículo con el consumidor final y deposita el monto preestablecido cerrándose la venta.

4- Que el importador transmite la propiedad del vehículo a Distribuidora Lumosa, S.A., una vez realizado el anterior procedimiento.

5- Distribuidora Lumosa, S.A., transmite la propiedad al consumidor final haciéndose responsable ante el comprador, con las condiciones y garantías emitidas por el fabricante.

6- Que en síntesis, Distribuidora Lumosa, S.A., no adquiere la propiedad del producto al vender vehículos nuevos, simplemente intermedia entre el importador y el consumidor final del mismo, alegando la recurrente, que esta labor es una actividad comercial que se asemeja a la del mandato mercantil.

Que de lo anteriormente expuesto, se colige que la recurrente mantiene una relación comercial con la casa matriz que es distinta de la simple compra y venta mercantil, y que se asemeja es a la figura del mandato mercantil, ya que entre las condiciones impuestas por la ensambladora para la comercialización de sus vehículos está, entre otras, la obligación del concesionario de vender los productos del ensamblador o importador de manera exclusiva, a exhibir los logotipos de la marca propiedad del ensamblador y a sujetarse a las condiciones de comercialización impuestas, entre las que se incluye el precio de venta al público ofertado por el ensamblador; preguntándose la recurrente si se trata de un simple contrato de venta y servicios, tal como se pretende afirmar en el Acta Fiscal recurrida, ¿ no estaría el que funge como comprador, en este caso, la recurrente, en capacidad de revender el producto al precio que desee?, que ¿ por qué entonces la casa matriz le confiere al concesionario una lista de precios en que deben ser vendidos los vehículos?, o que ¿por qué el concesionario no está facultado para vender otra marca de vehículos en el establecimiento comercial?, y que en este mismo sentido, ¿ por qué debe el concesionario operar bajo el esquema de comercialización impuesto por la casa matriz, en cuanto al precio, garantía, repuestos y condiciones generales?, entre otros, evidentemente esto se debe a la existencia de una relación mercantil que va más allá de la simple venta de vehículos y servicios por parte de la casa matriz al concesionario, ya que éste último opera como un mandatario mercantil, ejerciendo una representación de la empresa Comercializadora Todeschini, C.A., quien le otorga una concesión para la venta de sus productos, bajo las condiciones estipuladas en el contrato suscrito entre ambas partes, entre estas, la más importante en el presente caso, la conforma el precio en que deben ser vendidos los vehículos y el porcentaje o margen de comercialización que obtiene el concesionario por tal venta, del cual se deriva su condición.

Que de este modo, el concesionario debe vender los vehículos bajo las condiciones y formas específicas de comercialización estipuladas por la casa matriz COMERCIALIZADORA TODESCHINI C.A., obteniendo de dicha operación un porcentaje o comisión previamente concertado con la citada empresa ensambladora.

La recurrente alega, que se debe concluir, que a los fines del cálculo del impuesto, los ingresos brutos deben determinarse en base al margen de comercialización que devenga la recurrente por la operación mercantil y no en base al monto total de las ventas efectuadas a los consumidores finales, toda vez que se hace evidente del proceso enunciado, que a la recurrente le queda un margen muy pequeño como ingreso propio, que calculándose oscila cerca al seis por ciento (6%) de la venta, de ahí que al pretenderse gravar sus ingresos brutos en base a la suma total de las ventas efectuadas se estaría violando flagrantemente el principio constitucional de la no confiscatoriedad del tributo, obligándola a pagar una suma que excede de su capacidad contributiva.

Que en consecuencia, la verdadera base imponible aplicable a la recurrente está vinculada a los ingresos obtenidos en razón de la comisión, porcentaje o margen de comercialización que sobre cada venta obtiene como ganancia.

La recurrente arguye además, que es evidente que la Resolución J-SEMAT-006/07, al confirmar la Resolución número 000163, adolece en primer lugar del vicio de falso supuesto por error en los hechos, al falsear la Administración Tributaria la verdadera situación fáctica bajo la cual realiza la recurrente su actividad económica, que como ya se demostró no es otra que la de una figura análoga al mandato mercantil y no simplemente la de revendedor de vehículos como de forma errada fue considerado en la actuación fiscal que dio origen a las ilegalidades e inconstitucionalidades de la Administración Tributaria; y en segundo lugar, tal Resolución adolece del vicio de falso supuesto por error de derecho, al imponer un reparo a la recurrente tomando como base imponible del impuesto los ingresos brutos resultantes de la totalidad de ventas obtenidas en cada período fiscal en vez del margen de comercialización o comisión que obtiene la recurrente por esta operación mercantil, la cual constituye su verdadero ingreso, errando así la Administración en la aplicación de la norma que establece el supuesto de hecho aplicable a la recurrente en relación a su actividad comercial; vicios que según jurisprudencia reiterada, acarrean la nulidad absoluta de la Resolución J-SEMAT-006/07, realizando una nueva verificación bajo la correcta interpretación del carácter bajo el cual actúa la recurrente.

Por otra parte, la recurrente expresa, que el criterio que se le pretende aplicar, según el cual, el concesionario debe tributar sobre una base imponible en la que se incluyen unas cantidades que no le pertenecen, puesto que debe entregarlas a su concedente Comercializadora Todeschini, C.A., se configura en violación de los artículos 316 y 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, los cuales consagran los principios de progresividad y de no confiscatoriedad.

Que de igual manera, es notorio que los vehículos automotores que son vendidos a través del concesionario, quien meramente los detenta, exhibe y facilita su venta a cambio de una comisión, porcentaje o margen de comercialización preestablecido por el importador al fijar el precio al público; la recurrente una vez que los vende en la mayoría de los casos los paga a la casa matriz y que en la misma operación la empresa deduce el costo, no superando la misma el seis por ciento (6%) del valor del vehículo; por ende, los ingresos brutos que obtiene la recurrente deben ser reflejados, tomando en consideración que es un simple intermediario que actúa como un comisionista mercantil y que, por lo tanto, los ingresos brutos que deben determinársele se fundamentan en las comisiones percibidas.

Que como se puede observar, se cumplen los extremos en la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio del Municipio Baruta del estado Miranda, para determinar el impuesto en forma distinta a como se hizo en el Acta Fiscal, confirmada mediante la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo número 000163 y posteriormente, confirmada una vez más mediante la Resolución J-SEMAT-006/07, toda vez que el mismo parte del principio de estimar la base imponible sobre el monto total de las ventas de los vehículos a los consumidores finales y no, como fue expresado, sobre la base de la comisión, porcentaje o margen de comercialización, que devenga la recurrente en virtud de la colocación en el mercado, exhibición y venta de las unidades automotoras provistas por la empresa importadora.

Finalmente, la recurrente solicita que por las razones de hecho y de derecho expuestas, sea declarada la nulidad de la Resolución J-SEMAT-000163, de fecha 27 de noviembre de 2002 y la Resolución J-SEMAT-006-07, de fecha 22 de enero de 2007 por los vicios denunciados, a saber: Falso supuesto al incurrir en error de hecho y error de derecho en la aplicación de los artículos supracitados de las respectivas Ordenanzas de Patente sobre Industria y Comercio aplicables rationae temporis, del Municipio Baruta del Estado Miranda; e igualmente, solicita dicha nulidad por la vulneración de los principios y garantías constitucionales de: No confiscatoriedad de los tributos, capacidad contributiva, igualdad tributaria y generalidad tributaria; y que en consecuencia, la recurrente deba declarar, liquidar y pagar el Impuesto sobre Patente de Industria y Comercio en el Municipio Baruta del Estado Miranda, tomando como base imponible el margen de comercialización percibida en la venta de vehículos nuevos.

Por otra parte, la ciudadana J.C.D.S., venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 16.887.021, abogada, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 123.249, actuando en representación del Municipio Baruta del Estado Miranda, expone lo siguiente:

Que en fecha 29 de octubre de 2001, se levantó el Acta Fiscal número 000371, debidamente notificada a la recurrente en fecha 30 de octubre de 2001, en la cual, se dejó constancia que la recurrente no declaró en el Impuesto de Patente sobre Industria y Comercio del Municipio Baruta la totalidad de los ingresos brutos percibidos durante el ejercicio fiscal 2000, ya que se encontró una diferencia entre los ingresos declarados y los efectivamente generados por la cantidad de MIL DOSCIENTOS CUARENTA Y CINCO MILLONES OCHOCIENTOS NOVENTA MIL CINCUENTA Y CINCO BOLÍVARES CON VEINTIÚN CÉNTIMOS (Bs. 1.245.890.055,21). Que por esta razón, se formuló reparo a cargo de la recurrente por la cantidad de VEINTITRÉS MILLONES SEISCIENTOS SETENTA Y UN MIL NOVECIENTOS ONCE BOLÍVARES CON CINCO CÉNTIMOS (Bs. 23.671.911, 05).

Que en fecha 04 de diciembre de 2001, la recurrente presentó escrito de descargos, alegando en esa oportunidad que la Administración Tributaria Municipal incurría en el vicio de falso supuesto de hecho al asumir como base imponible del impuesto de Patente sobre Industria y Comercio la totalidad de los ingresos brutos percibidos, ya que debería calcularse sobre el margen de ganancia percibido por la venta de los vehículos.

Que en fecha 27 de noviembre de 2002, el Servicio Autónomo Municipal de Administración Tributaria (SEMAT), dictó la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo número 000163, la cual, fue notificada en fecha 28 de noviembre de 2002. Que en atención a ello, en el acto administrativo in comento se resolvió: Ratificar el reparo fiscal a la recurrente por la cantidad de VEINTITRÉS MILLONES SEISCIENTOS SETENTA Y UN MIL NOVECIENTOS ONCE BOLÍVARES CON CINCO CÉNTIMOS (Bs. 23.671.911.05), imponiendo además multa por la cantidad de CUARENTA Y SIETE MILLONES TRESCIENTOS CUARENTA Y TRES MIL OCHOCIENTOS VEINTIDÓS BOLÍVARES CON DIEZ CÉNTIMOS (Bs. 47.343.822,10), de conformidad con lo establecido en el Artículo 62 de la Ordenanza de Patente sobre Industria y Comercio aplicable en razón del tiempo.

Que en fecha 24 de febrero de 2003, es decir, cuarenta (40) días hábiles después de la notificación del acto, la recurrente presentó Recurso Jerárquico contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo número 000163, dictada en fecha 27 de noviembre de 2002 y notificada en fecha 28 de noviembre de 2002.

Que en este mismo sentido, en fecha 22 de enero de 2007, el Alcalde del Municipio Baruta del Estado Miranda, mediante Resolución J-SEMAT-006-07, dio respuesta al Recurso Jerárquico interpuesto, mediante la cual, resolvió: 1) Declarar inadmisible por extemporáneo el Recurso Jerárquico interpuesto por la recurrente, consecuencialmente, y vista la imposibilidad de entrar a conocer el fondo de la causa, se procedió a declarar la firmeza del acto administrativo recurrido y se ordenó la expedición de las Planillas de Liquidación correspondientes a fin de que liquidara el reparo y la multa formulados.

En primer término, la representación municipal, considera importante destacar, el hecho de que la recurrente pretende señalar los supuestos vicios en que incurrió la Resolución dictada por el Alcalde del Municipio Baruta del Estado Miranda, sin mencionar en ningún momento la verdadera razón por la que se ratificó el Reparo y la multa impuesta, esto es, la extemporaneidad del Recurso Jerárquico ejercido; por ende, la caducidad del mismo. Que igualmente, de la revisión del Recurso presentado resulta confuso ya que la recurrente alega, que el acto recurrido adolece de ciertos vicios que no se corresponden con el contenido del acto administrativo sometido a análisis, toda vez que el Alcalde en ningún momento se pronunció sobre el fondo del asunto debatido, ya que se vio en la obligación de declarar inadmisible dicho Recurso.

Que en efecto, La representación municipal alega, la caducidad del Recurso Jerárquico interpuesto por la recurrente, exponiendo lo siguiente:

Que la Ordenanza General de Procedimientos Tributarios en su Artículo 35 prevé lo siguiente:

Artículo 35: “El lapso para interponer el recurso será de veinte (20) días hábiles, contados a partir de la fecha en que surta sus efectos la notificación del acto que se impugna. (Subrayado de la representación municipal).

La representación municipal expresa, que es evidente que el recurso que se interponga vencido el lapso de los veinte (20) días señalados, no podrá ser conocido por el Superior Jerarca correspondiente al haber operado la caducidad.

Que este requisito encuentra similitud con la disposición establecida en el Artículo 250 del Código Orgánico Tributario aplicable rationae temporis, que establece taxativamente las causales del inadmisibilidad del Recurso Jerárquico, las cuales además constituyen normas de orden público; a saber:

Artículo 250: “Son causales de inadmisibilidad del recurso:

1. La falta de cualidad o interés del recurrente.

2. la caducidad del plazo para ejercer el recurso.

…Omissis…”.

Que de la norma parcialmente transcrita se deduce, que si la recurrente cuenta con la posibilidad de impugnar actos administrativos que lo afecten en su esfera particular y que se constituyan en lesivos de sus intereses, deberá hacerlo conforme a las pautas legales establecidas para ello, verbigracia cumpliendo las exigencias establecidas por el legislador para la interposición del mismo.

Aunado a lo anterior, la representación municipal arguye, que el contenido de la norma transcrita debe entenderse concatenada con lo establecido en los artículos 11 y 12 de la Ordenanza General de Procedimientos Tributarios, que prevén un lapso para la convalidación de la notificación, en los casos en los que la misma se practique en persona no facultada para ello. En consecuencia, dichos artículos señalan lo siguiente:

Artículo 11: “Las notificaciones se practicarán en alguna de las formas siguientes:

…Omissis…

2. Por constancia escrita entregada por empleados de la administración tributaria en el domicilio del interesado. Esta notificación se hará a persona adulta que habite o trabaje en dicho domicilio, quien deberá firmar el correspondiente recibo, de cual se dejará copia para el interesado en la que conste la fecha de la entrega.

…Omissis…”.

Artículo 12: Las notificaciones se practicarán en día y hora hábiles. Si fueren efectuadas en día inhábil, se entenderán realizadas el primer día hábil siguiente.

Cuando la notificación no sea practicada personalmente, sólo surtirá efectos y comenzarán a correr los lapsos desde el décimo día hábil siguiente de verificada. (Subrayado de la representación municipal).

Que así las cosas, y partiendo del hecho de que la notificación a la recurrente se practicó en fecha 28 de noviembre de 2002, siendo practicada al ciudadano A.F., titular de la cédula de identidad número 3.804.217, quien no ostenta la representación de la sociedad mercantil en cuestión, se activó la disposición prevista en el Artículo 12 de la Ordenanza citada. De manera, que se entendió validamente notificado el día 12 de diciembre de 2002, fecha a partir de la cual comenzaron a transcurrir los veinte (20) días hábiles para la interposición del recurso.

Que sin embargo, no fue sino hasta el 24 de febrero de 2003, esto es, cuarenta (40) días hábiles siguientes a la notificación, que la recurrente presentó el Recurso Jerárquico contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo número 000163, de fecha 27 de noviembre de 2002, por lo que, según la representación municipal, ya había operado la caducidad para el ejercicio del mismo.

De tal modo, que al no intentarse la acción dentro de los veinte (20) días hábiles siguientes a la notificación de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, la recurrente pierde la posibilidad de ejercer el referido recurso.

De manera que, al estar en presencia del vicio de caducidad del lapso para la interposición del Recurso Jerárquico, y siendo que el mismo, opera fatalmente extinguiendo el derecho de la recurrente a recurrir del acto administrativo del que se trate, se tienen entonces, que tanto la declaratoria de inadmisibilidad efectuada por el Alcalde del Municipio Baruta del Estado Miranda, así como su imposibilidad de pronunciarse sobre el fondo del asunto, se ajusta a derecho. Así solicita sea declarado.

Que para el supuesto negado de que sean desechados los argumentos anteriormente esbozados, la representación municipal a.e.c.d.l. Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo número 000163, de fecha 27 de noviembre de 2002, a fin de demostrar su legalidad:

Que como argumento central, la recurrente sostiene, que si bien ejerce la actividad de venta de vehículos, lo hace de forma semejante a la del mandato mercantil, ganando solamente un margen de comercialización del producto de la venta. Explica, que es la casa matriz quien le impone los lineamientos, tales como, vender exclusivamente sus productos, exhibir logotipos alusivos a la casa matriz y sujetarse a las condiciones de comercialización establecidas, por lo que en definitiva actúa bajo la figura de comisionista. Que en este sentido, plantea ciertas interrogantes con la intención de probar que la actividad desplegada en jurisdicción del Municipio Baruta del Estado Miranda se corresponde más a la de comisionista que a la de vendedor de vehículos; concluyendo entonces, que al actuar como mandatario y que al estar sometido a la imposición de los precios de los vehículos establecidos por la casa matriz, sólo obtiene un margen de ganancia, por lo que se entiende, que debe ser la base sobre la cual se calcule el Impuesto sobre Patente de Industria y Comercio, y no sobre la totalidad de los ingresos brutos percibidos.

Igualmente, la recurrente alegó que la Administración Tributaria Municipal incurrió en el vicio de falso supuesto al apreciar hechos distintos que no se corresponden con la realidad fáctica de la empresa. Esto es, al afirmar que la actividad económica desplegada por la recurrente en jurisdicción del Municipio Baruta es la de comisionista mercantil, razón por la cual, debería declarar con base en las comisiones percibidas como consecuencia de la venta de los vehículos que comercia y no con base a la totalidad de los ingresos percibidos producto de sus actividades.

Que ha quedado suficiente demostrado en autos, que el producto de la venta realizada por la recurrente a sus clientes ingresa directamente a su patrimonio, tal y como se desprende de los Balances de Comprobación emitidos por la empresa; por lo tanto, para la representación municipal, es evidente que no son reportados o entregados a su “comitente”, sino que constituyen parte de sus ingresos brutos, tal y como se refleja en los mencionados documentos. Que por ende, queda demostrado que la recurrente no actúa en carácter de comisionista mercantil, sino como verdadero comerciante de vehículos. Así solicita sea declarado.

En otro orden de ideas, respecto a la violación del principio de no confiscatoriedad del tributo, la representación municipal señala, que la recurrente trae a colación lo dispuesto en el Artículo 316 y 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, sin embargo, no explica como se causa la efectiva lesión a su derecho de propiedad, ni aporta los elementos de convicción necesarios para demostrar la veracidad de sus afirmaciones.

Respecto a este alegato de confiscatoriedad del tributo, la representación municipal alega, que es necesario que quede la prueba fehaciente del perjuicio patrimonial que se le causa, para determinar si en efecto el ente exactor incurre en confiscación del patrimonio de la recurrente; hecho este que no ha quedado probado en autos, toda vez que la recurrente simplemente se limitó a aseverar que el Impuesto de Patente sobre Industria y Comercio resulta confiscatorio, no existiendo en el presente caso, elementos de convicción que conduzcan a presumir la existencia de una violación actual o inminente de los derechos en referencia; ya que es un hecho que debe estar sujeto a prueba, no pudiendo utilizarse premisas generales para denunciar la violación del principio de capacidad contributiva.

Ahora bien, en cuanto a la afectación de la capacidad contributiva de la recurrente, la representación del Municipio Baruta del Estado Miranda manifiesta, que la recurrente sólo reitera que al ser intermediario de la casa matriz los ingresos brutos deben determinarse con fundamento en las comisiones percibidas, resultando una vez más insuficientes los argumentos esbozados por la misma, toda vez que no hay elementos que conduzcan a la convicción.

Que en el presente caso, la Administración Tributaria Municipal a.l.c. fácticas respectivas al giro comercial desplegado por la recurrente en la jurisdicción, y adecuó las mismas al supuesto descrito en la norma, siendo aplicable la norma contenida en el aparte a, del Artículo 4 de la Ordenanza de Patente sobre Industria y Comercio aplicable rationae temporis. De manera que, siendo que el Servicio Autónomo Municipal de Administración Tributaria (SEMAT), formuló el reparo y la multa a cargo de la recurrente, en estricto cumplimiento al principio de legalidad, mal se podría estar en presencia de desmejora en la capacidad contributiva de la recurrente.

Que en atención a los argumentos anteriormente expuestos, la representación municipal alega, que la recurrente no logró demostrar que en efecto los tributos impuestos por la Administración Tributaria Municipal afecten su capacidad contributiva, ni que se esté procurando un perjuicio patrimonial, resultando los alegatos de violación al principio de la capacidad contributiva y a la no confiscatoriedad del tributo improcedentes. Así solicita sea declarado.

La representación municipal concluye afirmando, que quedó demostrado que el procedimiento que conllevó al reparo y a la multa se encuentra ajustado a derecho, ya que se analizaron correctamente los hechos y el derecho, y que se concluyó conforme a la Ley, que la recurrente no mantenía relación alguna de comisionista, y que por lo tanto, la recurrente no declaró la totalidad de los ingresos brutos percibidos durante el ejercicio fiscal 2000, ya que se encontró una diferencia entre los ingresos declarados y los efectivamente generados por la cantidad de MIL DOSCIENTOS CUARENTA Y CINCO MILLONES OCHOCIENTOS NOVENTA MIL CINCUENTA Y CINCO BOLÍVARES CON VENTIUM CÉNTIMOS (Bs. 1.245.890.055,21); formulándose por esta razón un reparo a cargo de la recurrente por la cantidad de VEINTITRÉS MILLONES SEISCIENTOS SETENTA Y UN MIL NOVECIENTOS ONCE BOLÍVARES CON CINCO CÉNTIMOS (Bs. 23.671.911,05).

Que igualmente, en la etapa probatoria las partes promovieron documentales, con las cuales quedaron probados los siguientes particulares:

- Que la notificación de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo número 000163, fue practicada en fecha 28 de noviembre de 2002, en persona no facultada para ello, por lo que de conformidad con lo establecido en el Artículo 14 de la Ordenanza General de Procedimientos Tributarios, la recurrente contaba con un lapso de treinta (30) días hábiles para la interposición de Recurso Jerárquico.

- Que la interposición del Recurso Jerárquico se efectuó en fecha 24 de Febrero de 2003, esto es, cuarenta días hábiles siguientes a la fecha de notificación de la Resolución recurrida, por lo que, a criterio de la representación municipal, ya había operado la caducidad para ejercerlo, tal y como en efecto declaró el Alcalde del Municipio Baruta del Estado Miranda en la Resolución J-SEMAT-006-07.

Que en lo que respecta al fondo del asunto debatido, el cual no fue analizado por el Alcalde, ya que resultó inadmisible el Recurso Jerárquico, la representación municipal señala:

Que del contrato celebrado entre Comercializadora Todeschini, C.A., y Distribuidora Lumosa, S.A., quedó plenamente demostrado que la relación entre ambas partes de ninguna manera podría encuadrarse bajo la figura de comisionista. Que en efecto, de la revisión de las cláusulas del contrato se desprende que las partes convinieron expresamente en que se trataba de una relación de venta de vehículos; y que además, no mantienen una relación de mandante ni mandatario.

Que es claro que el documento expresa que lo que se celebra entre las partes es una venta de vehículos, con todas las obligaciones que devienen del contrato según la Ley, y que en ningún momento, se señala que los vehículos se entreguen en comisión a la recurrente, sino como venta. Que asimismo, quedó demostrado que no se trata de una relación de comisionista, toda vez que las partes expresamente establecieron que no se trata de un mandato comercial, ni de relación de sujeción alguna entre las partes.

Ahora bien, que de las facturas emitidas tanto por la recurrente como por la sociedad mercantil que le vende los vehículos, quedó demostrado lo siguiente:

- Que de las facturas emitidas por Comercializadora Todeschini, C.A., se desprende la realización de ventas a cargo de la recurrente. Que en este sentido, quedó evidenciado cómo se señala en el renglón “VENDIDO A” a Distribuidora Lumosa, S.A., como la compradora. Que no se desprende del contenido del documento que se le entregue la mercancía a título de comisión, ya que por el contrario, se le está vendiendo tal y como se desprende de las documentales en cuestión. Que asimismo, de ninguno de los elementos probatorios se desprende que Comercializadora Todeschini, C.A., le retenga impuesto alguno a la recurrente, tal y como debería ocurrir si en efecto se tratara de una relación de comisionista con la misma.

- Que de las facturas emitidas por la recurrente, se desprende que la misma transfiere la propiedad de los vehículos, a los clientes del concesionario, y lo hace a título de propietario, no como un intermediario de Comercializadora Todeschini, C.A.

En otro orden de ideas, la representación municipal arguye, que de las declaraciones de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor presentadas por la recurrente ante el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), correspondientes al ejercicio fiscal 2000, impositivo 2001, quedó probado que la recurrente declaró para el mencionado ejercicio fiscal ante la Administración Tributaria Nacional, por la actividad de compra y venta de bienes y servicios, los cuales no deberían liquidarse si tal y como alega la recurrente estuviésemos en presencia de una verdadera relación de comisionista, ya que en ese caso, quien debería declarar las operaciones de venta realizadas sería el vendedor, es decir, Comercializadora Todeschini, C.A.

Que el balance de comprobación emitido por la recurrente correspondiente al ejercicio fiscal 2000, en el cual se discriminaba bajo el concepto de ingresos lo siguiente:

INGRESOS:

VENTAS DE VEHÍCULOS

Vehículos Nuevos,

Total de VENTAS DE VEHÍCULOS

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Quedó evidenciado que la recurrente percibe como ingresos propios, la venta de vehículos nuevos, lo que a criterio de la representación municipal de ninguna manera podría ser si estuviésemos en presencia de un comisionista que simplemente percibiría como ingreso bruto el porcentaje de la venta correspondiente a la comisión, y no su totalidad.

Que en atención a los argumentos precedentemente expuestos, la representación municipal, solicita sea declarado sin lugar el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la recurrente contra la Resolución J-SEMAT-006/07, de fecha 22 de enero de 2007, notificada en fecha 08 de marzo de 2007, dictada por el Alcalde del Municipio Baruta del Estado Miranda.

II

PUNTO PREVIO

Una vez efectuada la lectura del expediente y examinados los alegatos expuestos por la parte recurrente; así como por el órgano emisor del acto; este Tribunal advierte que, con prioridad a la revisión de la legalidad del acto, se debe decidir sobre el punto previo atinente al alegato esgrimido por la Administración Tributaria Municipal referente a la posible inadmisibilidad por extemporaneidad del Recurso Jerárquico interpuesto por la recurrente en fecha 24 de febrero de 2003, contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo número 000163, de fecha 27 de noviembre de 2002, notificada a la recurrente en fecha 28 de noviembre de 2002, mediante la cual le es impuesto un Reparo Fiscal por la cantidad de VEINTITRÉS MILLONES SEISCIENTOS SETENTA Y UN MIL NOVECIENTOS ONCE BOLÍVARES CON CINCO CÉNTIMOS (Bs. 23.671.911,05), por concepto de Impuesto sobre Patente de Industria y Comercio causado y no liquidado, correspondiente al ejercicio fiscal 2000, impositivo 2001, puesto que en virtud de dicha inadmisibilidad sería improcedente el Recurso Contencioso Tributario interpuesto.

En el presente caso, la notificación de la Resolución que da por culminado el Sumario fue realizada en fecha 28 de noviembre de 2002, por ende, a partir del día 29 de noviembre de 2002 comienzan a transcurrir los diez (10) días para que surta efectos dicha notificación, ya que para el caso de no ser verificadas personalmente sino mediante un empleado de la empresa o persona natural debidamente identificada se aplica lo dispuesto en los artículos 11 y 12 de la Ordenanza General de Procedimientos Administrativos; en consecuencia, el día 12 de diciembre de 2002 vencieron los diez (10) días que prevén dichas normativas que consagran un régimen especial de notificaciones.

Así las cosas, a partir de dicha fecha comenzaron a correr los veinte (20) días hábiles que prevé el Artículo 35 de la Ordenanza General de Procedimientos Tributarios para la interposición de Recurso Jerárquico, en consecuencia el día 16 de enero de 2003 vencieron los veinte (20) días a que se refiere el Artículo 35 eiusdem, que reza:

Artículo 35: “El lapso para interponer el recurso será de veinte (20) días hábiles, contados a partir de la fecha en que surta sus efectos la notificación del acto que se impugna”. (Destacado de este Tribunal).

Para este Juzgador es evidente, que siendo el Recurso Jerárquico interpuesto en fecha 24 de febrero de 2003, se configura la extemporaneidad por haber transcurrido cuarenta y ocho (48) días hábiles contados a partir del día 12 de diciembre 2002, fecha en la cual surtió efectos la notificación. Así se declara.

Ahora bien, este Tribunal considera pertinente analizar el fondo de la presente controversia, aún y cuando haya sido declarada la extemporaneidad del Recurso Jerárquico interpuesto por la recurrente contra el acto administrativo de efectos particulares contenido en la Resolución número 000163 de fecha 27 de noviembre de 2002, emanada del Servicio Autónomo Municipal de Administración Tributaria (SEMAT); a fin de proteger el acceso a la justicia y por ende; el de la defensa mediante un fallo en el cual se analicen todos los argumentos relacionados con el asunto que se plantea. En consecuencia, pasa este Tribunal a analizar el fondo de la presente controversia en los términos siguientes:

III

MOTIVA

Una vez resuelto el punto previo, este Tribunal observa que en el presente caso, el thema decidendum se contrae a dilucidar, previo análisis, la procedencia o improcedencia de la solicitud de nulidad de la Resolución J-SEMAT-006/07, de fecha 22 de enero de 2007, emanada de la Alcaldía del Municipio Baruta, acto que resuelve el Recurso Jerárquico interpuesto contra la Resolución 000163, de fecha 27 de noviembre de 2002, notificada en fecha 28 de noviembre de 2002, dictada por el Servicio Autónomo Municipal de Administración Tributaria (SEMAT), de la misma Alcaldía, la cual confirma en todas sus partes e impone Reparo Fiscal a la recurrente por la cantidad de VEINTITRÉS MILLONES SEISCIENTOS SETENTA Y UN MIL NOVECIENTOS ONCE BOLÍVARES CON CINCO CÉNTIMOS (Bs. 23.671.911,05), por concepto de Impuesto de Patente sobre Industria y Comercio, correspondiente al ejercicios fiscal 2000, impositivo 2001, y multa por la cantidad de CUARENTA Y SIETE MILLONES TRESCIENTOS CUARENTA Y TRES MIL OCHOCIENTOS VEINTÍDOS BOLÍVARES CON DIEZ CÉNTIMOS (Bs. 47.343.822,10).

Los argumentos mediante los cuales la recurrente fundamenta su solicitud de nulidad, están basados en: i) El falso supuesto por error de hecho y error de derecho en la determinación del impuesto resultante; ii) La confiscatoriedad del tributo por la errada forma en que fue determinado; y iii) Violación del Principio Constitucional de la Capacidad Contributiva.

En lo que respecta al falso supuesto por error de hecho y error de derecho en la determinación del impuesto resultante, la recurrente expresa en su escrito:

…De lo antes expuesto se evidencia que el acto impugnado, al confirmar la Resolución N° 000163, y ratificar el criterio impuesto en el Acta Fiscal que la antecede, adolece en primer lugar del vicio de falso supuesto por error en los hechos, al falsear la Administración Tributaria la verdadera situación fáctica bajo la cual realiza la contribuyente su actividad económica, que como ya se demostró no es otra que la de una figura análoga al mandato mercantil y no la de un simple revendedor de vehículos como de forma errada fue considerado en la actuación fiscal…; y en segundo lugar, del vicio del falso supuesto por error de derecho, al imponer un reparo a la contribuyente tomando como base imponible del impuesto los ingresos brutos resultantes de la totalidad de ventas obtenidas en cada período fiscal en vez del margen de comercialización o comisión que obtiene la contribuyente por esta operación mercantil, la cual constituye su verdadero ingreso, errando así la Administración en la aplicación de la norma que establece el supuesto de hecho aplicable a la contribuyente en relación a su actividad comercial …

.

A su vez, con relación a este aspecto, la representación municipal expone en su escrito de informes lo siguiente:

“…Así las cosas, habiendo quedado claro que la contribuyente no actúa como comisionista mercantil sino que simplemente se dedica a la compra-venta de vehículos, resulta improcedente tomar como base imponible para el cálculo del impuesto sólo los ingresos brutos producidos por las comisiones “establecidas según los contratos respectivos”, según lo previsto en el literal a, del Artículo 4 de la Ordenanza de Patente de Industria y Comercio aplicable rationae temporis, siendo lo correcto aplicar para el cálculo del tributo correspondiente al año impositivo 2001, la base imponible establecida en el Artículo 4, literal a) de la Ordenanza de Patente sobre Industria y Comercio, de fecha 01 de febrero de 2000…”

Así delimitada la litis en cuanto a este punto controvertido, este Tribunal entiende que el debate se centraliza en dilucidar, cuál debe ser el criterio para determinar la base imponible del Impuesto de Patente sobre Industria y Comercio, en jurisdicción del Municipio Baruta, en el caso de los concesionarios de vehículos, siendo en el caso de marras, de la recurrente “DISTRIBUIDORA LUMOSA, S.A.”.

Ahora bien, la recurrente expresa que existe falso supuesto por error en los hechos, ya que la relación comercial que tiene con la casa matriz es la de venta de vehículos automotores, pero que dicha actividad la realiza en calidad de comisionista mercantil; a lo que la representación municipal arguye, que del contrato celebrado entre Comercializadora Todeschini, C.A., y Distribuidora Lumosa, S.A., quedó plenamente demostrado que la relación entre ambas partes de ninguna manera podría encuadrarse bajo la figura de comisionista, que en efecto, de la revisión de las cláusulas del contrato se desprende que las partes convinieron expresamente en que se trataba de una relación de venta de vehículos; y en ningún caso, la de comisionista mercantil.

En este sentido, este Juzgador considera oportuno analizar y distinguir las acepciones de comisionista y de venta, a los fines de dilucidar la presente controversia.

Así, establece nuestro Código de Comercio en su Artículo 376, lo que a continuación se transcribe:

Artículo 376.- Comisionista es el que ejerce actos de comercio en su propio nombre por cuenta de un comitente.

De igual manera, la doctrina ha definido la figura de la comisión mercantil, como un contrato convenido entre dos personas, en el que una de las partes, (comisionista) se obliga a realizar por encargo y cuenta de otra (comitente), una o varias operaciones mercantiles.

Asimismo, el Artículo 2, numeral 4 eiusdem, señala:

Artículo 2.- Son actos de comercio, ya de parte de todos los contratantes, ya de parte de alguno de ellos solamente:

(omissis)

4° La comisión y el mandato comercial.

Con respecto a la venta, el Código Civil estipula en su Artículo 1.474, lo sucesivo:

Artículo 1.474.- La venta es un contrato por el cual el vendedor se obliga a transferir la propiedad de una cosa y el comprador a pagar el precio.

Visto lo anterior, este Tribunal colige que en el caso bajo análisis, la recurrente pretende tributar, en lo que respecta al Impuesto de Patente sobre Actividades Económicas, de manera análoga a como lo hacen los comisionistas o mandatarios mercantiles, cuando la realidad es que, tal y como se evidencia del contrato suscrito por la recurrente con la casa matriz (cláusula “VIGÉSIMA QUINTA”), la relación entre ambas es exclusivamente la de comprador y vendedor, vale decir, la recurrente tiene como actividad mercantil o comercial, entre otras, la venta de vehículos automotores, pero no en calidad de consignatario; por lo que no puede considerarse como comisionista a los efectos del pago del Impuesto de Patente sobre Industria y Comercio.

Ello así, establece la cláusula “VIGÉSIMA QUINTA” del contrato, lo siguiente:

…VIGÉSIMA QUINTA: Este contrato no crea en forma alguna relación de mandante y mandatario entre LA COMPAÑÍA y EL CONCESIONARIO…

(Resaltado y subrayado de este Tribunal Superior.)

Visto lo anterior, es importante señalar que nuestro Código de Procedimiento Civil, acoge la antigua m.r. incumbit probatio qui dicit, no qui negat, lo cual significa que cada parte debe probar sus respectivas afirmaciones de hecho. Por su parte, la doctrina sobre la carga de la prueba, establece que corresponde la carga de probar un hecho a la parte cuya petición (pretensión o excepción) lo tiene como presupuesto necesario, de acuerdo con la norma jurídica aplicable, o expresada de otra manera, a cada parte le corresponde la carga de probar los hechos que sirvieron de presupuesto a la norma que consagra el efecto jurídico perseguido por ella, cualquiera que sea su posición procesal. Por ello, al afirmarse o negarse un hecho, permanece inalterable el ejercicio en mayor o menor grado de la carga de probarlo.

En este sentido, una vez analizadas las actas procesales, puede este sentenciador apreciar que la recurrente en su escrito, se limita simplemente a alegar que “…posee como actividad económica la venta de vehículos automotores, actividad esta que realiza en calidad de Comisionista Mercantil o mandatario…”, pero sin probar tal carácter de comisionista.

Por remisión del Artículo 332 del Código Orgánico Tributario, se deben observar las reglas del Código de Procedimiento Civil, y en especial, la contenida en su Artículo 12, que señala:

Artículo 12.- Los jueces tendrán por norte de sus actos la verdad, que procuraran conocer en los límites de su oficio. En sus decisiones el Juez debe atenerse a las normas del derecho a menos que la Ley lo faculte para decidir con arreglo a la equidad. Debe atenerse a lo alegado y probado en autos, sin poder sacar elementos de convicción fuera de estos, ni suplir excepciones o argumentos de hechos no alegados ni probados. El Juez puede fundar su decisión en los conocimientos de hecho que se encuentren comprendidos en la experiencia común o máximas de experiencia. En la interpretación de contratos o actos que presenten oscuridad, ambigüedad o deficiencia, los jueces se atendrán al propósito y a la intención de las partes o de los otorgantes, teniendo en mira las exigencias de la Ley, de la verdad y de la buena fe.

(Subrayado y resaltado de este Tribunal Superior.)

Sin embargo, la Sala Político Administrativa de nuestro M.T., en un caso reciente, señaló que el Juez Contencioso Tributario no estaba sometido al Artículo 12 del Código de Procedimiento Civil, cuando sostuvo:

Así las cosas, se advierte que el juzgador efectivamente emitió su pronunciamiento respecto de los presuntos motivos sobrevenidos en los que la Administración Fiscal fundamentó el acto recurrido, declarando la improcedencia de tal alegato, y de igual forma decidió el punto relativo al falso supuesto invocado por la actora. Por otra parte, en cuanto a lo dicho por la representante de los intereses fiscales de la República en relación a que el a quo emitió su pronunciamiento sin considerar la sentencia dictada por el Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario, ni las alegaciones invocadas en el escrito de informes presentado por esa representación, debe esta Sala destacar, una vez más, que en el proceso contencioso-administrativo y específicamente el contencioso-tributario, contrariamente a lo que sucede en el proceso civil ordinario regido por el principio dispositivo, el juez goza de plenos poderes de decisión que le permiten apartarse de lo alegado y probado por las partes, pudiendo incluso declarar la nulidad de los actos sometidos a su consideración cuando ellos estuvieren afectados de inconstitucionalidad o ilegalidad, no estando sujeto, por consiguiente, al señalado principio dispositivo regulado en el artículo 12 del Código de Procedimiento Civil. En consecuencia, no habiéndose configurado error alguno que afectara la concordancia lógica y jurídica que debe existir entre lo alegado por las partes y la sentencia, no puede afirmarse, como sostiene la apelante, que la recurrida haya incurrido en el vicio de incongruencia por omisión de pronunciamiento. Así se decide.

(SPA-0429-11-05-04).

No obstante, al no presentarse prueba alguna en el presente caso, que demostrara el carácter de Comisionista de la recurrente con respecto a la casa matriz, este Juzgador debe declarar improcedente el alegato de falso supuesto de hecho, ya que si bien es cierto que el Juez Contencioso Tributario, por ser parte de la jurisdicción contencioso administrativa, puede apartarse del principio dispositivo, no es menos cierto que la recurrente no probó su cualidad de comisionista, vale decir, no se puede apreciar de los autos prueba alguna que evidenciara ese carácter de la recurrente, todo lo cual trae como consecuencia, que este sentenciador aprecie que al no ser probado el vicio de falso supuesto por error de hecho alegado por la recurrente, debe declararlo improcedente. Así se declara.

Además de lo anterior puede precisarse que cuando el apoderado recurrente narra los hechos, se puede leer del folio cuatro (4) del expediente Judicial que: “… el importador [la casa matriz] transmite la propiedad del vehículo a DISTRIBUIDORA LUMOSA, S.A., [la recurrente], una vez realizado el anterior procedimiento, es decir una vez conseguido el comprador final del vehículo.” Esto quiere decir, que hay una transmisión de la propiedad del bien que no concuerda con la figura del mandato o la figura de la comisión, independientemente de cuando ocurra el hecho traslativo de la propiedad.

Con respecto al alegato del falso supuesto por error de derecho, la recurrente expresa que el acto impugnado adolece de tal vicio

…al imponer un reparo a la contribuyente tomando como base imponible del impuesto los ingresos brutos resultantes de la totalidad de ventas obtenidas en cada período fiscal en vez del margen de comercialización o comisión que obtiene la contribuyente por esta operación mercantil, la cual constituye su verdadero ingreso, errando así la Administración en la aplicación de la norma que establece el supuesto de hecho aplicable a la contribuyente en relación a su actividad comercial…

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En contradicción a lo anterior, la representación municipal señala:

…habiendo quedado claro que la contribuyente despliega en Jurisdicción del Municipio Baruta del Estado Miranda la actividad comercial de “Venta al Detal de Vehículos Automotores”, configurándose en el supuesto de hecho descrito en el aparte “a” del Artículo 4 de la Ordenanza de Patente sobre Industria y Comercio aplicable rationae temporis, por lo que en definitiva debe declarar por la totalidad de los ingresos brutos percibidos en el ejercicio fiscal 2000, período impositivo 2001, y por lo tanto, el reparo y la multa impuestos resultan totalmente procedentes y ajustados a derecho…”.

Una vez planteados los argumentos de las partes con relación a este aspecto debatido, quien aquí decide considera oportuno analizar la normativa contenida en la Ordenanza de Patente sobre Industria y Comercio del Municipio Baruta, relativa a la constitución de la base imponible de dicho impuesto.

Este Tribunal, deduce que la recurrente, tal y como señaló anteriormente, pretende pagar el Impuesto de Patente sobre Industria y Comercio como si fuera comisionista, a saber, de conformidad con lo tipificado en el Artículo 4, literal “f”, de la Ordenanza de Reforma Parcial de la Ordenanza de Patente sobre Industria y Comercio del año 2000; es decir, que independientemente de la clasificación que le adjudica la Administración Tributaria según su actividad comercial, esto es, para el período impositivo 2001, “DETAL DE AUTOMÓVILES, CAMIONES Y AUTOBUSES”, bajo el código N° 6200601; y “OTROS SERVICIOS FINANCIEROS Y SIMILARES”, bajo el código N° 81039; la recurrente afirma que sus ingresos brutos, a los fines de establecer la base imponible para la determinación y liquidación del Impuesto de Patente sobre Industria y Comercio, deben estar constituidos por la diferencia entre el precio al público de los vehículos vendidos y el precio pagado al importador de los mismos, vale decir, que la base imponible ha de calcularse conforme a los literales “e” y “f” del Artículo 4 de la Ordenanza de Patente sobre Industria y Comercio, es decir, que la verdadera base imponible aplicable estaría vinculada a los ingresos obtenidos en razón de la comisión, porcentaje o margen de comercialización, que obtiene como ganancia sobre cada venta, toda vez que la actividad económica de la recurrente, opera en razón de la colocación en el mercado de los vehículos confiados por la empresa importadora de vehículos de la Marca Fiat.

Por otro lado, el Artículo 4, literal “a”, de la Ordenanza de Reforma Parcial de la Ordenanza de Patente sobre Industria y Comercio del año 2000, disposición legal que, en opinión de la representación municipal, es la que se adapta al presente caso, establece lo siguiente:

Artículo 4: “La base imponible de la Patente de Industria y Comercio está constituida:

a) Para los establecimientos industriales o comerciales, por el monto de sus ventas brutas, ingresos brutos, u operaciones efectuadas durante el ejercicio anual.

Ahora bien, tenemos que la Patente sobre Industria y Comercio, tal y como ha sido asentado por la doctrina y la jurisprudencia, es un impuesto indirecto, de carácter general, que se causa por el ejercicio de una actividad comercial, industrial, financiera o de servicios de carácter comercial, en la jurisdicción territorial de un Municipio determinado. No se trata de un impuesto a los ingresos brutos ni a las ventas, aunque el legislador local en la mayoría de los municipios venezolanos, ha escogido como base imponible, el ingreso bruto obtenido por el contribuyente durante un período determinado.

El concepto de ingreso bruto, no supone una magnitud absoluta sino relativa, pues está íntimamente vinculado a la actividad económica que ejerce el contribuyente, así, por ejemplo, si se trata de una empresa que mueve inventarios, el ingreso bruto está constituido por el total de sus ventas brutas; mientras que, si se trata de un contribuyente que efectúa negocios en nombre de sus clientes, en ningún caso podría admitirse como ingreso bruto, a los fines de su gravabilidad, el monto de las ventas efectuadas, ya que esos bienes vendidos no son propiedad del comisionista, quien sólo recibe el encargo de venderlo y asume la obligación de entregar el precio al comitente, de manera que el ingreso bruto, en este caso, está constituido por la “comisión” o “porcentaje” que por su actividad intermediadora percibe el comisionista o consignatario.

La Ordenanza de Reforma Parcial de la Ordenanza de Patente sobre Industria y Comercio del año 2000, contiene en su Artículo 4, literal “a”, la norma general aplicable a las empresas que mueven inventarios, es decir, aquellas en las cuales la base imponible está constituida por el monto total de sus ingresos brutos; mientras que el Artículo 4, literal “f” eiusdem, se refiere precisamente a las excepciones comentadas ut supra, es decir, los casos en que el ingreso bruto está constituido por la “comisión” o “margen de comercialización”.

Ello se explica, por la necesaria racionalidad y razonabilidad del sistema tributario, ya que no podría exigírsele a esta categoría de contribuyentes, que tributen un monto equivalente o aproximado al mismo que constituyen sus ganancias de cada ejercicio, lo cual supondría necesariamente su cierre y que no pudiesen continuar tributando. Tal situación, comportaría además una violación al postulado constitucional, según el cual, todos deben contribuir al sostenimiento de las cargas públicas según su capacidad económica.

Sobre el particular, la Sala Constitucional de nuestro M.T., mediante sentencia número 200, de fecha 19 de febrero de 2004, expresó:

“Vista la falta de presentación por el Síndico Procurador del Municipio Puerto Cabello del estado Carabobo del escrito de informes en la presente causa, pasa esta Sala Constitucional a pronunciarse sobre el mérito de la petición de nulidad por motivos de inconstitucionalidad del artículo 7, numeral 6, y del Código n° 62006, “Vehículos, Automóviles, Motocicletas y Bicicletas”, del Clasificador de Actividades Económicas, de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio y/o Servicios de Índole Similar del Municipio Puerto Cabello del Estado Carabobo, y en tal sentido observa que los apoderados judiciales de C.M., C.A., Carabobo Cars, C.A. y Náutica Automotriz C.A. han denunciado que la alícuota de 1, 50% sobre el ingreso bruto que obtienen las referidas sociedades mercantiles es violatoria del principio de no confiscatoriedad consagrado en el artículo 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, ya que el legislador municipal no tomó en consideración que compañías como las recurrentes, cuyo objeto comercial es la venta de vehículos, son en realidad concesionarias de las empresas constructoras de dichos vehículos, y por ello mismo, sólo obtienen una ganancia que consiste en un porcentaje o comisión sobre el total del valor o precio de cada automóvil vendido, que oscila entre el 4% y el 6%, lo cual evidencia que el impuesto en referencia, al pechar el precio total de cada venta, está gravando un monto que no se corresponde con el ingreso que efectivamente están percibiendo las recurrentes.

De las pruebas promovidas en la presente causa, fueron evacuadas y traídas al expediente las siguientes: originales recibos de pago (año 2002) del impuesto de patente de industria y comercio por parte de las sociedades recurrentes; en copia simple las planillas de declaración definitiva de rentas de las compañías recurrentes; informes de Daewoo Motor Venezuela S.A. y de General Motors Venezolana C.A.; copias certificadas de las planillas de la declaración de impuesto sobre la renta (período 2001) de Náutica Automotriz C.A., C.M. C.A.; y constancia de declaración del impuesto sobre la renta (período 2001) de Carabobo Cars C.A.

En atención a las pruebas producidas, así como a los alegatos de hecho y de derecho esgrimidos por las actoras, tanto en su escrito de nulidad como en su escrito de informes, debe esta Sala examinar el contenido del artículo 7 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio y/o Servicios de Índole Similar del Municipio Puerto Cabello del Estado Carabobo, el cual establece: “la base imponible que se tomará en cuenta para la determinación y liquidación del impuesto por patente de industria y comercio, serán los ingresos brutos originados en el ejercicio de las actividades industriales, comerciales o económicas y de servicios de índole similar, que se ejerzan o que se consideren en jurisdicción del Municipio Puerto Cabello. Para determinar la base imponible conforme a lo previsto en este artículo, no se permitirá la deducción de ninguno de los ramos que constituyan dicho ingreso, ni de las erogaciones hechas para obtenerlos, ni de ninguna otra deducción que no esté expresamente prevista en esta Ordenanza u otro instrumento jurídico sancionado conforme a esta Ordenanza...”.

Por su parte, el numeral 6 de dicho artículo 7, al momento de cuantificar la base imponible y la forma de hacer la declaración de los ingresos brutos en el caso de las concesionarias, establece: “Para los agentes comisionistas, el monto de las comisiones causadas y honorarios fijos, que obtengan por causa de su gestión sobre mercancías desembarcadas, embarcadas y demás actividades conexas propias de las operaciones aduaneras realizadas por el Puerto Autónomo de Puerto Cabello, el cual se estimará, a los efectos de esta Ordenanza, en un porcentaje mínimo o equivalente al uno por ciento (1%) sobre el valor declarado en las facturas correspondientes, a las operaciones de importación, exportación y tránsito aduanero que gestionen o tramiten dichos agentes o empresas relacionadas con la actividad”.

Asimismo, el Código n° 62006, “Vehículos, Automóviles, Motocicletas y Bicicletas”, del Clasificador de Actividades Económicas de la Ordenanza impugnada parcialmente, que completa –en forma inconstitucional según las recurrentes- la disposición antes citada, establece que la alícuota con que se gravará la actividad comercial de las empresas dedicadas a la venta de los bienes antes indicados será del 1,50%, con un mínimo tributable anual de Bs. 90.000, siendo la base imponible prevista en el artículo 7, numeral 6, de la Ordenanza parcialmente impugnada, unida al monto de la referida alícuota, lo que a juicio de las compañías solicitantes de la nulidad, vulnera el principio de no confiscatoriedad de los tributos, enunciado en el artículo 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela en los siguientes términos: “no podrán cobrarse impuestos, tasas, ni contribuciones que no estén establecidos en la ley, ni concederse exenciones y rebajas, ni otras formas de incentivos fiscales, sino en los casos previstos por las leyes. Ningún tributo puede tener efecto confiscatorio...”, el cual no sólo se erige como un principio fundamental para la legislación y el sistema tributario venezolano, sino también como una garantía insoslayable del derecho a la propiedad, consagrado como un derecho humano fundamental en los artículos 115 del Texto Constitucional y 21 de la Convención Americana sobre Derechos Humanos.

Es en ese sentido, que se ha sostenido en la doctrina especializada que dicho principio funciona como un verdadero límite a la potestad tributaria del Estado al momento de imponer gravámenes a la capacidad económica de los particulares, como el propósito de obtener recursos para financiar la actividad de los órganos que integran el sector público y garantizar la prestación eficiente de servicios de interés público, que funciona como una verdadera interdicción de imposición por el legislador de cargas fiscales exorbitantes que hagan nugatorio el libre y efectivo ejercicio del derecho a la propiedad de los sujetos obligados a cumplir con el pago del tributo establecido en la ley; de allí que sea firme (sin que exista un regla precisa para la determinación del límite que no puede ser rebasado por el Estado en ejercicio de su potestad tributaria, correspondiendo la determinación del mismo en cada caso concreto) que un tributo es confiscatorio de la propiedad cuando absorbe una parte sustancial de ésta o de la renta, es decir, cuando priva al sujeto pasivo de la relación tributaria de la posibilidad de usar, gozar, disfrutar y disponer de cualquiera de sus bienes, en desconocimiento de su real capacidad contributiva (ver, R.C.O., Curso de Derecho Financiero, I Derecho Tributario (parte general), 3era edición, Madrid, Civitas, 1999, pp. 83 y 84).

En el caso de las sociedades mercantiles dedicadas a la venta de vehículos (automóviles) fabricados por otras compañías, como las que actúan en el presente procedimiento de nulidad por inconstitucionalidad, las mismas se desempeñan como concesionarias de las empresas que han construido dichos vehículos, es decir, que aquellas, según el marco contractual que rige este tipo de relaciones comerciales, no adquieren los vehículos a ser ofrecidos en venta para efectuar su comercialización en momento posterior, sino que realizan la venta de dichos bienes por cuenta de sus fabricantes, siendo a éstas compañías a quienes, en principio, pertenece la totalidad del monto o precio exigido y recibido por la venta de cada vehículo, salvo el monto que corresponda a la comisión o el porcentaje sobre dicho precio que, según el contrato de concesión o comercialización celebrado, es la ganancia o ingreso por la operación comercial efectuada de las concesionarias que se encargan de la oferta de los automóviles, cuyos montos son variables, según los informes presentados por las empresas constructoras y cursan en el expediente.

En efecto, según la prueba de informes evacuada, en el caso del contrato de C.M. C.A. con Daewoo Motor Venezuela S.A., la sociedad recurrente percibe, en su condición de concesionaria de la informante, “la diferencia entre el precio neto concesionario que representa el valor a través del cual adquiere nuestros productos y el precio de venta sugerido a los clientes compradores”, que equivale a una comisión consistente en un porcentaje variable (que va, según el modelo de vehículo, desde el 5% hasta el 13%, según consta en el lista de precios anexa al informe) sobre el precio de venta del bien; mientras que en el caso del contrato mercantil celebrado entre las tres (3) compañías recurrentes con General Motors Venezolana C.A., se informa en sentido similar, que el margen de ganancias de aquellas “varía entre un ocho por ciento [8%] y un quince por ciento [15%], dependiendo del modelo de vehículo de que se trate y sobre un precio sugerido de venta al público, que el concesionario puede o no seguir”, de allí que tanto los precios en que se vendan los vehículos, como el porcentaje o comisión de ganancia establecida contractualmente, son elementos decisivos para la determinación de los ingresos brutos de las sociedades dedicadas en situación de concesionarios a la venta de vehículos.

En el mismo sentido, para que el impuesto que grava la actividad económica realizada por concesionarias como C.M. C.A., Carabobo Cars C.A. y Náutica Automotriz C.A. se ajuste a la capacidad económica de las mismas y no haga nugatorio el ejercicio del derecho a la propiedad de las mismas sobre las ganancias o ingresos obtenidos, mediante la vía de comisión, por la venta de bienes (vehículos) propiedad de otras sociedades mercantiles, es menester que la legislación municipal establezca como base imponible el porcentaje total que se ha fijado contractualmente como ingreso de la concesionaria por la venta de cada vehículo, mas no el precio total del bien vendido, pues, en realidad, es sólo dicha comisión y no el precio o valor total del vehículo vendido, la que C.M. C.A., Carabobo Cars C.A., Náutica Automotriz C.A. y cualquier otra sociedad dedica a la actividad comercial de éstas percibe cuando celebra la venta de los vehículos que ofrece en nombre y por cuenta de otras compañías que, al ser sus verdaderas propietarias, son las que reciben como ingreso la mayor parte del precio o valor por el que se negocie cada vehículo.

A partir de las premisas precedentes, la Sala juzga que la base imponible del impuesto a las actividades económicas de industria, comercio, servicios, o de índole similar (cuya naturaleza y evolución ha sido examinada por esta Sala en fallo n° 3241/2002, del 12-12) establecido por el órgano legislativo del Municipio Puerto Cabello del Estado Carabobo en la parcialmente impugnada Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio y/o Servicios de Índole Similar la constituye, de acuerdo al citado artículo 7, los ingresos brutos originados en el ejercicio de las actividades industriales, comerciales o económicas y de servicios de índole similar, que se ejerzan o que se consideren en jurisdicción (sic) del Municipio Puerto Cabello, sin que sea posible deducir ninguno de los ramos que constituyan dicho ingreso, ni las erogaciones hechas para obtenerlos, ni ninguna otra deducción que no esté expresamente prevista en dicha Ordenanza u otro instrumento jurídico sancionado conforme a la misma, lo cual quiere decir que el límite a la exacción de dicha figura tributaria por el Municipio Puerto Cabello, cuyo fundamento constitucional se halla en el artículo 179, numeral 2, de la Carta Magna, lo constituyen los ingresos brutos (sin deducibles) que efectivamente obtengan, en este caso, C.M. C.A., Carabobo Cars C.A. y Náutica Automotriz C.A., por la venta de automóviles, en su condición de concesionarias de las compañías que se dedican a la fabricación de aquellos.

Ello quiere decir, que sólo puede tomarse en cuenta para la determinación del monto de la obligación tributaria, el ingreso derivado del porcentaje o comisión que contractualmente se haya fijado, sobre el precio del bien, entre la concesionaria y el fabricante, por la venta de cada vehículo, ya que la cantidad restante percibida, no puede estimarse como ingreso de la concesionario, sino de la sociedad fabricante del bien comercializado, la cual, independientemente de su domicilio, quedaría obligada a cancelar el tributo por el solo hecho de haberse producido el acto de comercio en jurisdicción del Municipio Puerto Cabello, ya que es el lugar donde se produce la interposición en cambio, y no la ubicación territorial o domicilio del sujeto que se beneficia de la actividad comercial, el elemento espacial que integra a su vez el hecho imponible en esta modalidad de impuesto municipal; en tal sentido, mal puede considerarse que la Ordenanza parcialmente impugnada permita a la Administración Tributaria del Municipio Puerto Cabello del Estado Carabobo calcular el monto a ser cancelado por concepto de impuesto a las actividades económicas de industria, comercio, servicios, o de índole similar sobre la base del precio total que se indique en la factura que registra la venta de los vehículos (sin tomar en cuenta que el ingreso percibido en realidad es sólo un porcentaje de dicho precio), para así exigirle a sociedades como las recurrentes el pago de dicho tributo sobre la base de un ingreso que en realidad no han percibido, pues corresponde a la compañía fabricante del bien vendido.

Precisamente, en criterio de la Sala, es ello lo que contempla (y permite interpretar conforme a la Constitución) el artículo 7, numeral 6, de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio y/o Servicios de Índole Similar, cuando indica que la base imponible en el caso de la actividad comercial realizada por los agentes y las sociedades concesionarias será el monto de las comisiones fijas (entre las que se hallan las establecidas en forma contractual) que dichas compañías perciban por causa de su gestión sobre las mercancías desembarcadas, embarcadas y demás actividades conexas propias de las operaciones aduaneras realizadas por el Puerto Autónomo de Puerto Cabello, el cual (de no acreditarse suficientemente al momento de efectuarse la declaración y pago del impuesto a la actividad económica) se estimará por la Administración Tributaria Municipal, al efecto de la mencionada Ordenanza, en un porcentaje mínimo equivalente al uno por ciento (1%) sobre el valor reflejado en las facturas que registren la respectiva operación de importación, exportación, tránsito aduanero, de gestión o trámite efectuada por dichos agentes o empresas, con lo cual es evidente que la base imponible no la determina el monto total del precio o valor que indican las facturas que registran la operación comercial, sino el porcentaje o comisión que sobre el precio total del bien comercializado perciben, como ingreso real, efectivo, los agentes concesionarios.

En cuanto a la alícuota fijada por el Código n° 62006, “Vehículos, Automóviles, Motocicletas y Bicicletas”, del Clasificador de Actividades Económicas de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio y/o Servicios de Índole Similar del Municipio Puerto Cabello, del 1,50%, con un mínimo tributable anual de Bs. 90.000, la Sala encuentra que tal porcentaje, calculado sobre la base del ingreso efectivo obtenido por vía de comisión sobre el precio de venta de vehículos (y no sobre la base del precio neto de dichas ventas) por las compañías actoras en su condición de concesionarias, no evidencia un menoscabo o imposibilidad de goce y disposición del derecho de propiedad por parte de aquellas sobre los ingresos que obtienen por la actividad económica que realizan, ya que la alícuota indicada no constituye un porcentaje ni siquiera cercano, por ejemplo, a la tercera parte o a la mitad del valor total de los ingresos brutos que constituyen la base imponible gravada mediante la figura tributaria examinada.

Por tales razones, esta Sala considera que ni el artículo 7, numeral 6, ni el Código n° 62006, “Vehículos, Automóviles, Motocicletas y Bicicletas”, del Clasificador de Actividades Económicas de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio y/o Servicios de Índole Similar del Municipio Puerto Cabello del Estado Carabobo, contradicen o vulneran los límites que le impone a la potestad tributaria municipal los artículos 115 y 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela; en consecuencia, se declara sin lugar el recurso de nulidad por inconstitucionalidad interpuesto por C.M., C.A., Carabobo Cars C.A. y Náutica Automotriz C.A., contra el artículo 7 y el Código n° 62006, “Vehículos, Automóviles, Motocicletas y Bicicletas”, del Clasificador de Actividades Económicas de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio y/o Servicios de Índole Similar del Municipio Puerto Cabello del Estado Carabobo, publicada el 5 de octubre de 2001, en Gaceta Oficial de dicho Municipio, Número Extraordinario, quedando a salvo el derecho de las querellantes a intentar las acciones judiciales que estimen pertinente ejercer, para lograr el restablecimiento de aquellas situaciones jurídicas que consideren hayan sido lesionadas por la interpretación y aplicación contraria a derecho, por parte de la Administración Tributaria del Municipio Puerto Cabello del Estado Carabobo, de las disposiciones impugnadas en el presente caso. Así se decide.”

De la sentencia parcialmente transcrita se colige, que en el caso de las ensambladoras que fijan los precios de los vehículos, es que la base imponible del Impuesto de Patente es sobre la comisión y no sobre la totalidad del valor del vehículo que comercializa, es decir, aquellos casos en que los concesionarios realizan las ventas de vehículos por cuenta de sus fabricantes, a quienes les pertenece la totalidad del precio por la venta, exceptuando el monto de la comisión, cual sería el ingreso de dichos concesionarios; pero sin embargo, en el caso anteriormente trascrito, se puede observar una actividad probatoria que tuvo por objeto respaldar tal situación, cosa que no ha ocurrido en el presente procedimiento; lo que hace inferir a este Tribunal, que en el caso de autos, la recurrente realiza como actividad comercial la venta de vehículos por cuenta propia y no de los fabricantes o casa matriz.

Aunado a lo anterior, la recurrente aduce que además la base imponible es impuesta sin tomar en cuenta la capacidad contributiva del destinatario del tributo, por cuanto, en su criterio, se incluyen unas cantidades que no le pertenecen.

En este sentido, el Tribunal Supremo de Justicia en su Sala Constitucional, en la misma sentencia antes citada, fijó posición en cuanto a la garantía de No Confiscatoriedad de los tributos promulgada en nuestra Constitución, la cual entre otras cosas señala lo siguiente:

Es en ese sentido, que se ha sostenido en la doctrina especializada que dicho principio funciona como un verdadero límite a la potestad tributaria del Estado al momento de imponer gravámenes a la capacidad económica de los particulares, como el propósito de obtener recursos para financiar la actividad de los órganos que integran el sector público y garantizar la prestación eficiente de servicios de interés público, que funciona como una verdadera interdicción de imposición por el legislador de cargas fiscales exorbitantes que hagan nugatorio el libre y efectivo ejercicio del derecho a la propiedad de los sujetos obligados a cumplir con el pago del tributo establecido en la ley; de allí que sea firme (sin que exista un regla precisa para la determinación del límite que no puede ser rebasado por el Estado en ejercicio de su potestad tributaria, correspondiendo la determinación del mismo en cada caso concreto) que un tributo es confiscatorio de la propiedad cuando absorbe una parte sustancial de ésta o de la renta, es decir, cuando priva al sujeto pasivo de la relación tributaria de la posibilidad de usar, gozar, disfrutar y disponer de cualquiera de sus bienes, en desconocimiento de su real capacidad contributiva (ver, R.C.O., Curso de Derecho Financiero, I Derecho Tributario (parte general), 3era edición, Madrid, Civitas, 1999, pp. 83 y 84).

(Negrillas propias)

De lo trascrito ut supra podemos ver que el M.T., dejó sentado que se convierte un tributo en confiscatorio, cuando limita al sujeto pasivo a usar, gozar, disfrutar y disponer de su bienes o renta, no tomando en cuenta la capacidad contributiva; detrayendo así una parte sustancial de la misma.

En este orden, es importante lo establecido por D.J. en su obra “Finanzas Públicas y Derecho Tributario”; Editorial Cangallo; Buenos Aires, Argentina, 1993, página 328, en referencia a lo antes expuesto, según la cual:

…en ningún otro campo como en esta materia se revela con mayor claridad esta tutela que el Estado constitucional hace de la propiedad privada, donde no se limita como en otros países igualmente constitucionales, a una garantía formal, sino que quiere tutelar el derecho de propiedad, inclusive en su contenido útil o económico. Es así que la Corte manifiesta que no se puede admitir que por la vía del impuesto el poder público o el Poder Legislativo venga a privar a los ciudadanos del derecho de propiedad. El impuesto sería una especie de instrumento usado indirectamente para lograr el mismo fin de la confiscación de bienes, y la Corte expresa que el hecho de adoptar el instrumento no puede permitir tampoco al Congreso privar a los ciudadanos de sus derechos patrimoniales.

De igual manera, el Tribunal Supremo de Justicia, en el fallo “Cervecería Polar del Centro”, de fecha 6 de marzo de 2001, estableció lo siguiente:

“i) El derecho de propiedad pueda encontrarse sujeto a determinadas limitaciones, “...siempre y cuando las referidas restricciones no constituyan un menoscabo absoluto o irracional del aludido derecho de propiedad”, ii) que ”...en el ámbito tributario, la vulneración del derecho de propiedad, se pone de manifiesto cuando, tal como asienta el Tratadista H.V., “ el Estado se apropia indebidamente de los bienes de los contribuyentes, al aplicar un gravamen en el cual el monto llega a extremos insoportables, desbordando así la capacidad contributiva de la persona, vulnerado por esa vía indirecta la propiedad privada, e impidiéndole ejercer su actividad, iii) sostiene además ”que los Poderes Públicos les está prohibido el establecimiento de tributos o sanciones tributarias...que puedan amenazar con absorber una parte sustancial del derecho de propiedad del contribuyente...”

Ahora bien, realizado un bosquejo de lo que es el principio de la No Confiscatoriedad, tenemos que el principio de la Capacidad Contributiva contenido en el Artículo 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, establece:

Articulo 316. El sistema tributario procurará la justa distribución de las cargas públicas según la capacidad económica del o la contribuyente, atendiendo al principio de progresividad, así como la protección de la economía nacional y la elevación del nivel de vida de la población; para ello se sustentará en un sistema eficiente para la recaudación de los tributos.

Esta norma, recoge las garantías de justicia, capacidad económica y progresividad, como atributos del sistema tributario. En tal sentido, un tributo o sanción proveniente del incumplimiento de una obligación tributaria atenta contra la garantía constitucional de la capacidad contributiva, cuando no se considera al momento de concebir el tributo o imponer una sanción, una manifestación de riqueza aceptable como reveladora de la capacidad económica de los contribuyentes.

Así, G.R.S. en el ”Libro homenaje a La memoria De Ilse Van Der Velde”, se refiere al principio de capacidad contributiva, y señala que el mismo conduce a dos límites indispensables, como son:

a) La protección del mínimo vital; es decir, que no tribute o se grave aquellos recursos del ciudadano que se requieran para la subsistencia; y b) que no se destruya ni agreda la fuente de producción, que no se elimine el capital productivo, sino que realmente se preserve, porque ella es la que va a garantizar un funcionamiento posterior no solo del Estado, sino de toda la Nación.

La doctrina ha formulado la distinción entre capacidad contributiva absoluta y capacidad contributiva relativa; la primera es la actitud abstracta para concurrir a las cargas públicas, la segunda, es el criterio que ha de orientar la determinación de la concreta carrera tributaria. Cada una de estas especies de capacidad contributiva, se tiene en cuenta en un momento distinto del establecimiento de los tributos. La primera, en el momento de limitación de los presupuestos de hecho, la segunda, en el de la fijación de los elementos de cuantificación de la deuda tributaria.

La capacidad contributiva se identifica con la capacidad económica, a efecto de contribuir a los gastos públicos en la incorporación de una exigencia lógica que obliga a buscar la riqueza, allí donde la riqueza se encuentra. Ahora bien, ¿En qué se manifiesta esta capacidad? La cuestión es de gran importancia, pues de su solución depende la efectiva limitación que la ley constitucional impone al legislador ordinario al tiempo de escoger los hechos imponibles.

Existen unos hechos que son de índice inmediato de fuerza económica, que la doctrina llama en general, índices directos de capacidad contributiva, como la posesión de bienes o la percepción de rentas. Estos índices, no suscitan dudas en cuanto a su idoneidad para servir de elemento material de la definición del hecho imponible.

Otros índices, los llamados índices indirectos, suscitan en cambio mayores perplejidades en el momento de adoptarlos como índices de capacidad contributiva absoluta; son fundamentalmente, la circulación y el consumo de la riqueza. Existen sin embargo, algunos principios orientadores sobre la idoneidad para manifestar capacidad contributiva.

Uno de ellos, es el que Giardina ha denominado “Principio de la Capacidad Contributiva en la normalidad de los casos”, en el cual:

El legislador no puede considerar más que la normalidad de los casos. Las hipótesis particulares que se presentan como excepciones a tal regla de normalidad que no pueden ser tenidas en cuenta. En el texto legislativo no se puede formular una casuística analítica y detallada, no se pueden recoger todas las hipótesis que pueden configurarse con referencia a la experiencia posible. El legislador debe dictar una regla que valga para las hipótesis típicas, lo que es extraordinario o anormal no pueden entrar en el cuadro de su apreciación. Si la valoración normativa entre un determinado hecho y la capacidad contributiva se ajusta al desenvolvimiento normal del fenómeno real, puede estimarse que la ley establece el tributo es constitucionalmente legitima. Por el contrario si la situación adoptada como índice revelador de la capacidad, expresa solo en algunos casos la aptitud física presunta, en tanto que en otras no guarda relación alguna con la riqueza del individuo habrá que poner en duda que la deuda tributaria sea compatible con la constitución.

El criterio de Giardina, consiste en que: “Basta que dicha capacidad económica exista como riqueza o renta potencial o actual, en la generalidad de los supuestos contemplados por el legislador al crear el impuesto para que el principio constitucional quede a salvo”.

En ese orden de ideas, ha señalado la Sala Política Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en fecha 22/10/2003, caso: C.A. Seagram de Venezuela, lo siguiente:

“Bajo estas premisas, se observa que la contribuyente accionante sostiene que “La capacidad contributiva, vinculada con el derecho de propiedad, supone: que los ciudadanos contribuyan mediante tributos de acuerdo a su capacidad económica; que tales tributos se basen en hechos generadores o bases imponibles que sean indicativos de tal capacidad; que para que no se viole el principio de la confiscatoriedad, la detracción del patrimonio del contribuyente sea cuantitativamente racional; y que la base imponible y la alícuota sean reflejo del hecho generador”;”

(...)

Tal disposición consagra el denominado principio de la capacidad contributiva, que alude, por una parte, a la aptitud para concurrir con los gastos públicos y, por otra, a la capacidad económica de los contribuyentes como medida concreta de distribución de las cargas tributarias. Así, esta capacidad comporta una doble condición que se traduce como causa del deber de contribuir, visto que todo tributo debe obedecer a una determinada capacidad contributiva, y como un límite al deber de sostenimiento de las cargas públicas en aras de una justicia y razonabilidad en la imposición. Tal capacidad se manifiesta a través de los índices o presupuestos reveladores de enriquecimientos idóneos para concurrir a los referidos gastos, siendo uno de los principales la obtención de rentas que resulten gravables de acuerdo a la respectiva normativa legal.

Dicho lo anterior, es de importancia señalar que la denuncia realizada por la recurrente hubiera podido examinarse bajo estos criterios, pero este Tribunal debe expresar que la recurrente no trajo al proceso ningún elemento de convicción que demostrara que la cuantía de la tarifa o alícuota, detraía injustamente una porción de su capital al punto de considerarse Confiscatoria, y que aunado a lo anterior, dichas alícuotas rompieran con su Capacidad Contributiva o Capacidad Económica como es señalada en el texto Constitucional.

La Sala Constitucional ha señalado, que la denuncia de violación de la capacidad contributiva debe estar soportada a través de una consistente actividad probatoria, tal y como lo plasmó en fallo número 307 de fecha 06 de marzo de 2001, cuando señaló:

El efecto confiscatorio es, quizás, uno de los vicios de más difícil delimitación en la dinámica de la actuación tributaria de los Poderes Públicos, entre otras razones, por cuanto existe la posibilidad de que un tributo aisladamente concebido no constituya per se un acto confiscatorio; ahora bien, no puede olvidar esta Sala que la capacidad contributiva del contribuyente es una sola y esta capacidad puede verse afectada por una pluralidad de tributos establecidos por los diferentes niveles de gobierno del sistema federal venezolano. La situación anteriomente descrita, hace que en la mayoría de los casos, para la comprobación de la violación a la garantía de no confiscación se requiera de una importante y necesaria actividad probatoria por parte de los accionantes…

(Subrayado y resaltado de este Tribunal Superior.)

Volviendo a lo anterior, el Código de Comercio venezolano define al comisionista, como quien ejerce actos de comercio en su propio nombre por cuenta de un comitente. Si bien la legislación venezolana no contiene un concepto de comisión mercantil, el Código de Comercio español (Artículo 244), la define en los términos siguientes: “Se reputa comisión mercantil el mandato, cuando tenga por objeto un acto u operación de comercio y sea comerciante o agente mediador de comercio, el comitente o el comisionista.”

En los términos analizados, el comisionista es un mandatario mercantil, quien puede actuar en su propio nombre o en nombre de su mandante, pero siempre por cuenta de este último, denominado comitente.

Para ilustrar este particular, este Tribunal considera necesario invocar el contenido de la sentencia número 5586, de fecha 11 de agosto de 2005, de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, que señala:

La cuestión que resulta necesario dilucidar a los efectos de la presente causa, es la verdadera naturaleza o condición jurídica tributaria de la contribuyente, como “consignataria o concesionaria”, a los fines de establecer la base imponible que debe ser utilizada para la determinación del tributo municipal de Patente de Industria y Comercio.

En ese sentido, del contrato de consignación de vehículos, cursante a los folios 223 al 227 del expediente judicial, se evidencia lo siguiente:

(...)

SEGUNDA: ‘CHRYSLER’, en su carácter de empresa ensambladora e importadora de vehículos Chrysler, Jeep y Dodge y, a su vez, en su carácter de propietaria de los vehículos que ensambla e importa, conviene en dar en consignación (no en propiedad) de tiempo en tiempo y a su sola discreción, cierto número de vehículos a ‘EL CONCESIONARIO’, el cual deberá actuar como buen padre de familia en la recepción custodia, mantenimiento y exhibición de dichos vehículos.

TERCERA: ‘EL CONCESIONARIO’ se obliga a poner sus mayores esfuerzos para conseguir compradores de los vehículos que ‘CHRYSLER’ le ha entregado en consignación. Con el envío de cada vehículo en consignación ‘CHRYSLER’ le notificará a ‘EL CONCESIONARIO’ el precio en bolívares que ‘EL CONCESIONARIO’ deberá cancelar a ‘CHRYSLER’ por el mismo, precio que ‘CHRYSLER’ podrá modificar, de tiempo en tiempo, con anterioridad a la fecha en que ‘EL CONCESIONARIO’ le notifique, vía facsímile, que ha negociado el vehículo con un consumidor final y le haya depositado a ‘CHRYSLER’, en efectivo o cheque de gerencia, por lo menos, el treinta por ciento (30%) del precio total de los mismos (…).

CUARTA: ‘CHRYSLER’ sólo trasmitirá la propiedad del o los vehículos dados en consignación a ‘EL CONCESIONARIO’, una vez que ‘EL CONCESIONARIO’ haya depositado, en efectivo o cheque de gerencia, el precio total de los mismos (…),. Al momento en que ´CHRYSLER’ reciba en su cuenta el precio total del o los vehículos dados en consignación, emitirá la factura a nombre de ‘EL CONCESIONARIO’, emitirá el certificado de origen definitivo y asignará las placas correspondientes a cada vehículo’.

QUINTA: Queda expresamente entendido que ‘EL CONCESIONARIO’ es la persona jurídica que realizará, en nombre propio, la venta de los vehículos dados en consignación a los consumidores finales y, en consecuencia, es la persona jurídica que prestará a los adquirentes de los vehículos, la garantía de buen funcionamiento de los mismos. ‘EL CONCESIONARIO’ no podrá, bajo ninguna circunstancia y so pena de que ‘CHRYSLER’ resuelva unilateralmente el presente Contrato y el Contrato de Concesionario, facturar a los consumidores finales los vehículos hasta que ‘CHRYSLER’ de conformidad con la Cláusula anterior, no haya previamente transferido la propiedad de los mismos a ‘EL CONCESIONARIO’. A su vez, ‘EL CONCESIONARIO’ no podrá, bajo ninguna circunstancia y so pena de que ‘CHRYSLER’ resuelva unilateralmente el presente Contrato y el Contrato de Concesión, entregar a los consumidores finales facturas provisionales o cualquier otro documento donde se señale que ‘CHRYSLER’ es el propietario del o los vehículos requeridos.

(…)

SÉPTIMA: La duración del presente contrato será de noventa (90) días continuos contados a partir de la fecha de la firma del presente Contrato, pudiendo ser renovado por la sola voluntad de ‘CHRYSLER’, manifestada por escrito a ‘EL CONCESIONARIO’, por períodos iguales de noventa (90) días continuos. Al culminar el presente Contrato o cualquiera de sus prórrogas. ‘EL CONCESIONARIO’ se obliga a devolver a ‘CHRYSLER’ todos aquellos vehículos dados en consignación que no se lograron vender en el mismo estado en que les fueron entregados.

(…)

NOVENA: Es responsabilidad de ‘EL CONCESIONARIO’ señalarles a cualquier autoridad judicial que intente alguna acción judicial en contra de sus bienes, que los vehículos entregados en consignación por ‘CHRYSLER’ no le pertenecen y en caso de que cualquier acto se lleve a cabo en contra de todos o de algunos de los vehículos dados en consignación, deberá notificarlo inmediatamente a ‘CHRYSLER’ a quien le indemnizará por todos los gastos, incluyendo honorarios de abogados, en que tenga que incurrir para recuperar los vehículos dados en consignación

.

A tal efecto, del contrato de consignación anteriormente citado, se evidencia su carácter adhesivo (contrato de adhesión), del cual se desprende notablemente la existencia de un encargo a la contribuyente Rustiaco Caracas, S.A., -distribución de vehículos marca Chrysler- caracterizada por la obligación que asume ésta última (la contribuyente) de buscar compradores de los vehículos que Chrysler de Venezuela L.L.C., le entrega, en un principio, mediante venta directa a la concesionaria o mediante consignación, con lo cual se observa la función de intermediación llevada a cabo por Rustiaco Caracas S.A., la cual debe cumplir conforme a las instrucciones previstas en las cláusulas de dicho contrato de adhesión.

Al respecto, debe señalarse que la actividad de intermediación cumplida por la contribuyente, no constituye más que una venta de cosa ajena (con autorización de su propietario), la cual como se señaló, puede poseer diversas manifestaciones de comercialización, para facilitar el tráfico comercial, entre las cuales se pueden señalar: la venta directa al concesionario o mediante una consignación, ésta última establecida en forma expresa en la cláusula segunda del contrato de consignación: “‘CHRYSLER’, en su carácter de empresa ensambladora e importadora de vehículos marcas Chrysler, Jeep y Dogde y, a su vez, en su carácter de propietaria de los vehículos que ensambla e importa, conviene en dar en consignación (no en propiedad), (…)”, pues los vehículos con los cuales comercializa Rustiaco Caracas, S.A., en forma exclusiva pertenecen en propiedad a Chrysler de Venezuela L.L.C.

Ahora, uno de los hechos más relevantes de dicho contrato de consignación es la transferencia de propiedad de los vehículos marcas Chrysler a Rustiaco Caracas, S.A., la cual sólo se materializa con la ocurrencia de tres hechos claramente establecidos en dicho contrato, a saber: a) La ubicación de compradores; b) La obligación de notificar la negociación del vehículo con el consumidor final y, c) Que Rustiaco Caracas S.A., haya depositado en las cuentas de Chrysler de Venezuela L.L.C., la totalidad del precio establecido por este último, tal como lo dispone la Cláusula Tercera del supra transcrito contrato.

Visto lo anterior, esta Sala considera oportuno citar el contenido de los artículos 376, 379, 385, 386, 389 y 396 del Código de Comercio, cuyos textos disponen:

Artículo 376.- Comisionista es el que ejerce actos de comercio en su propio nombre por cuenta de un comitente

.

Artículo 379.- Si el negocio encomendado se hiciere bajo el nombre de comitente, los derechos y las obligaciones que produce, se determinan por las disposiciones del Código Civil sobre el contrato de mandato; pero el mandato mercantil no es gratuito por naturaleza

.

Artículo 385.- El comisionista debe sujetarse estrictamente a las instrucciones de su comitente en el desempeño de la comisión; pero si creyere que cumpliéndolas a la letra debe resultar un daño grave a su comitente, podrá suspender la ejecución, dándole aviso en primera oportunidad.

En ningún caso podrá obrar contra las disposiciones expresas y claras de su comitente

.

Artículo 386.- El comisionista debe comunicar oportunamente al comitente todas las noticias relativas a la negociación de que estuviere encargado que puedan inducirle a modificar o revocar sus instrucciones

.

Artículo 389.- El mandatario mercantil tiene derecho a exigir una remuneración por el desempeño de su encargo. Si no hubiere convenio previo sobre su monto, se estará al uso de la plaza en que se hubiere ejecutado el mandato

.

Artículo 395.- Las mercancías o efectos recibidos o comprados por el comisionista por cuenta del comitente, pertenecen a éste y los que expidieren viajan por cuenta y riesgo del comitente, salvo que hubiere convención en contrario

.

De todo lo antes expuesto, se evidencia el carácter de comisionista de la contribuyente, pues lo relevante en el presente asunto es que Rustiaco Caracas, S.A., realiza actos de comercio (ventas de vehículos fabricados o importados por Chrysler de Venezuela L.L.C., a consumidores finales), en su propio nombre, pero por cuenta de otro, para cumplir un encargo, que no es otro que la distribución de vehículos marca Chrysler mediante venta a terceros, a cambio de un porcentaje sobre el precio de venta fijado por este último (compañía automotriz), y para llevar a cabo tal fin, la concesionaria o consignataria puede o no comprar los vehículos en forma directa a Chrysler de Venezuela L.L.C., una vez que ya ha negociado con un comprador, pudiendo utilizar sus propios fondos económicos o incluso esperar una provisión de fondos del consumidor final, fondos estos que serán depositados posteriormente en la cuenta de Chrysler de Venezuela L.L.C., y este último transferirá la propiedad a Rustiaco Caracas S.A.

Esta forma de intermediación en criterio de esta Sala, posee fundamentalmente dos razones a saber: a) Es un mecanismo facilitador del tráfico comercial entre las automotrices y los consumidores finales, pues las concesionarias o consignatarias una vez hecha la negociación con estos últimos, podrían adelantar su capital sin esperar que el consumidor final provea los fondos económicos, y b) Transferir a la concesionaria o consignataria la responsabilidad por el buen funcionamiento y la garantía de servicios.

Es por ello, que denominar el contrato como concesión o como consignación es indiferente a los fines debatidos, pues en el fondo de dichos contratos siempre subyace una encomienda a cargo de Rustiaco Caracas, S.A., consistente en la venta o distribución en forma exclusiva de vehículos marca Chrysler, y como consecuencia de la aceptación de tal encargo, se le imponen ciertas limitaciones, condiciones u obligaciones, así como también un beneficio económico producto del cumplimiento de tales obligaciones, que será un porcentaje o comisión del precio de venta del vehículo previamente fijado por la sociedad mercantil Chrysler de Venezuela L.L.C., ahora denominada DaimlerChrysler de Venezuela, L.L.C.”

La sentencia transcrita, evidencia que en ese caso hubo una actividad probatoria demostrativa de las condiciones de venta fijadas por la ensambladora y además se establece claramente la figura de la comisión, cuando se establece que el concesionario “…deberá actuar como buen padre de familia en la recepción custodia, mantenimiento y exhibición de dichos vehículos…., en otras palabras no hay traspaso de la propiedad al concesionario, aspecto que este Tribunal pasa a analizar de seguidas.

Del análisis de las pruebas aportadas al proceso, no se le permite establecer a este Juzgador la existencia de una relación de comisión entre la contribuyente DISTRIBUIDORA LUMOSA, S.A., y la casa matriz COMERCIALIZADORA TODESCHINI, C.A; tampoco se puede precisar que la empresa matriz establezca las condiciones absolutas en el funcionamiento del concesionario tanto en su forma de comercializar como en su funcionamiento ordinario, salvo el de la exclusividad absoluta para con la marca automotriz; además, del contrato suscrito entre ambas partes, tampoco se puede apreciar un porcentaje de ganancia o margen de comercialización que haya fijado COMERCIALIZADORA TODESCHINI, C.A., pero sí señala de forma expresa la figura de comprador por parte de la recurrente.

Por lo tanto, no se evidencia que la casa matriz, en este caso la sociedad mercantil COMERCIALIZADORA TODESCHINI, C.A; utilice la figura de la consignación para la comercialización de sus vehículos, ya que se desprende claramente del contrato suscrito entre la misma y la recurrente, que “la relación entre EL CONCESIONARIO EXCLUSIVO y COMERCIALIZADORA TODESCHINI, C.A; no será en modo alguno de mandante y mandatario sino exclusivamente la de comprador y vendedor. En consecuencia, no se observa en el presente caso la existencia de un contrato de comisión.

Así, al contrario de lo que decidió la Sala Político Administrativa en un caso similar, la recurrente en aquel expediente, durante la etapa probatoria, presentó los contratos suscritos entre la ensambladora y la concesionaria, estableciendo la naturaleza de la relación, cosa que no ocurrió en el presente juicio, ya que del mismo contrato y de los dichos del apoderado al describir la operación, hay una transmisión de la propiedad de los vehículos entre la ensambladora y la recurrente.

En consecuencia, este Tribunal estima que la contribuyente no logró probar el carácter de comisionista y tampoco probó, que se le haya violentado su capacidad contributiva o que el impuesto sea de naturaleza tal que lo haga confiscatorio. Así se declara.

Es por ello que este Tribunal desecha la denuncia en cuanto a lo aquí dilucidado por considerarla infundada. Así se declara.

No puede dejar pasar por alto este Juzgador, que el fundamento del presente recurso y de otros ya sentenciados en otros Tribunales recae en la base imponible del Impuesto a las Actividades Económicas, señalándose que los concesionarios deben ser tratados como comisionistas de los productos que venden; ahora bien, de ser así, como en uno de los casos invocados, no puede el concesionario colocar como costo en su contabilidad, ni en las declaraciones de impuestos nacionales, el valor total de los vehículos que comercializa, porque se estaría mermando la base imponible del Impuesto sobre la Renta, esto es, si el vehículo no es propiedad del concesionario, no podría reflejarlo en su declaración de rentas como una compra y como consecuencia un costo, por lo que para que esta situación sea posible, el trato de comisionista, el valor de los vehículos no debe estar incluido en la contabilidad y no puede deducirse a los f.d.I. sobre la Renta.

En el presente caso, se puede apreciar de las declaraciones definitivas de rentas que forman parte del expediente administrativo, que por ejemplo, en el ejercicio fiscal septiembre a agosto 2001, se refleja como total de costos la cantidad de TRES MIL OCHOCIENTOS VEINTISEIS MILLONES SEISCIENTOS CUARENTA Y OCHO MIL TRESCIENTOS CINCUENTA Y OCHO BOLÍVARES CON VEINTICUATRO CÉNTIMOS (Bs.3.826.648.358,24), monto éste que refleja que los vehículos comercializados, son propiedad de la concesionaria recurrente, por lo que mal podría dársele el tratamiento de comisionista. Así se declara.

También se observa que la recurrente disfruta tanto de los débitos como de los créditos derivados de la compra a la casa matriz y de la venta a sus compradores, a los efectos del Impuesto al Valor Agregado, elementos suficientes para establecer, nuevamente, que no se trata de un comisionista. Se declara.

IV

DECISIÓN

Con fundamento en los razonamientos precedentemente expuestos, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la sociedad mercantil DISTRIBUIDORA LUMOSA, S.A., contra la Resolución J-SEMAT-006/07, de fecha 22 de enero de 2007, emanada de la Alcaldía del Municipio Baruta del Estado Miranda, notificada en fecha 08 de marzo de 2007, mediante la cual se resuelve el Recurso Jerárquico contra la Resolución número 000163, de fecha 09 de junio de 2006, emanada del Servicio Autónomo Municipal de Administración Tributaria dependiente de dicha Alcaldía, en la cual, se le impone a la recurrente un Reparo Fiscal por la cantidad de VEINTITRÉS MILLONES SEISCIENTOS SETENTA Y UN MIL NOVECIENTOS ONCE BOLÍVARES CON CINCO CÉNTIMOS (Bs. 23.671.911,05), por concepto de Impuesto sobre Patente de Industria y Comercio causados y no liquidados, correspondientes al ejercicio fiscal 2000, impositivo 2001 y multa por la cantidad de CUARENTA Y SIETE MILLONES TRESCIENTOS CUARENTA Y TRES MIL OCHOCIENTOS VEINTIDOS BOLÍVARES CON DIEZ CÉNTIMOS (Bs. 47.343.822,10).

Se confirman las Resoluciones impugnadas.

De conformidad con el Artículo 327 del Código Orgánico Tributario, se condena en costas a la recurrente en un 10% sobre el valor de lo debatido ante esta instancia judicial.

Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, en Caracas a los doce (12) días del mes de diciembre del año dos mil siete (2007). Años 197° y 148° de la Independencia y de la Federación.

El Juez,

R.G.M.B.

El Secretario,

F.I.P.

ASUNTO: AP41-U-2007-000241

En horas de despacho del día de hoy, doce (12) de diciembre de 2007, siendo las diez y cincuenta y dos minutos de la mañana (10:52 a.m.), bajo el número 189/2007 se publicó la presente sentencia.

El Secretario,

F.I.P.