Decisión nº 066-2008 de Juzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 28 de Abril de 2008

ASUNTO: AF49-U-1996-000018 Sentencia N° 066/2008

ASUNTO ANTIGUO: 846

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 28 de Abril de 2008

198º y 149º

En fecha 25 de marzo del año 1996, los ciudadanos I.E.M., J.G.R., Á.G.V. y A.P., venezolanos, mayores de edad, titulares de las cédulas de identidad números 2.259.282, 2.933.213, 6.100.828 y 6.301.810, respectivamente, abogados en ejercicio e inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los números 9.846, 3.426, 22.671 y 38.998, también respectivamente, actuando en su carácter de apoderados judiciales de la sociedad mercantil LA ELECTRICIDAD DE CARACAS, S.A.C.A., inscrita por ante el Registro de Comercio que llevaba el Juzgado de Primera Instancia en lo Mercantil del Distrito Federal, en fecha 29 de noviembre de 1895, bajo el número 41, folio 38 vto. al 42 vto., reformado por última vez, tal como consta de asiento de registro inscrito ante el Registro Mercantil de la Primera Circunscripción Judicial en fecha 05 de abril de 1990, anotado bajo el número 48, Tomo 8-A Sgdo., presentaron ante el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial de la Región Capital (Distribuidor), Recurso Contencioso Tributario contra el acto administrativo contenido en el Oficio número 00041, de fecha 04 de marzo de 1996, notificado a la recurrente en esa misma fecha, emanado del Servicio Autónomo de Conservación de Suelos y Cuencas Hidrográficas del Ministerio del Ambiente y de los Recursos Naturales Renovables (actual Ministerio del Poder Popular para el Ambiente), mediante el cual se le impone el pago del uno por ciento (1%) del total facturado por venta de energía eléctrica, de conformidad con el Artículo 2, literal “b” del Decreto número 2331, de fecha 05 de junio de 1992, publicado en Gaceta Oficial número 35042, de fecha 04 de septiembre de 1992, de las cantidades reflejadas en las facturas que se detallan a continuación:

FACTURA FECHA MONTO (1%) CONCEPTO AÑOS

0101 08/01/1996 273.149.120,00 27.314.912.000,00 1992

0113 08/01/1996 546.715.140,00 54.671.514.000,00 1993

0125 08/01/1996 840.327.060,00 84.032.706.000,00 1994

En fecha 27 de marzo del año 1996, el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario (Distribuidor), remitió a este Tribunal el Recurso Contencioso Tributario.

En fecha 09 de abril del año 1996, se le dio entrada al Recurso Contencioso Tributario, ordenándose las notificaciones de Ley.

En fecha 03 de julio del año 1996, cumplidos los requisitos legales, se admite el Recurso Contencioso Tributario y se tramita conforme al procedimiento previsto en el Código Orgánico Tributario.

En fecha 06 de agosto del año 1996, se abre la causa a pruebas, haciendo uso de este derecho únicamente la recurrente.

En fecha 20 de enero del año 1997, solo la recurrente, antes identificada, presentó sus informes escritos.

Por lo que siendo la oportunidad procesal para dictar sentencia, este Tribunal procede a ello previa exposición de las consideraciones siguientes:

I

ALEGATOS

La recurrente alega que, el 05 de junio de 1992, el Ejecutivo Nacional dictó el Decreto número 2.331, publicado en Gaceta Oficial número 35.042, de fecha 04 de septiembre de 1992, el cual establece las tarifas que deben aportar los diferentes organismos beneficiarios del aprovechamiento de los recursos naturales para la conservación de las cuencas hidrográficas, en fracciones porcentuales de sus beneficios e inversiones. Al respecto, señala que el Artículo 2, literal “b”, del mencionado Decreto, establece que una alícuota del uno por ciento (1%) del total facturado por venta de energía eléctrica, deberá ser pagada al Servicio Autónomo del Ministerio del Ambiente y de los Recursos Naturales Renovables, el cual es el fundamento del acto administrativo objeto del presente recurso.

Por otra parte, la recurrente alega que el acto impugnado adolece de vicios de ilegalidad, entre los cuales aduce, la violación del Principio de Legalidad Tributaria, al pretender la Administración Tributaria cobrar un tributo cuyo hecho imponible, alícuota, base de cálculo y sujetos pasivos, no han sido establecidos por la Ley, lo cual contraviene lo dispuesto en el Artículo 4 del Código Orgánico Tributario de 1994.

Que igualmente, el Decreto número 2.331 viola el Artículo 2 del Código Orgánico Tributario de 1994, ya que el acto recurrido no tomó en cuenta la jerarquía de las fuentes del Derecho tributario establecidas en el citado Artículo, por ser el Decreto número 2.331 y el acto impugnado actos de rango sublegal, en consecuencia, opina que es evidente la ilegalidad de los cobros liquidados por el Servicio Autónomo de Conservación de Suelos y Cuencas Hidrográficas así como de las facturas, por lo que solicita se declare su nulidad.

Al mismo tiempo, la recurrente invoca que, de conformidad con el ordinal 4° del Artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, el acto administrativo recurrido es nulo de nulidad absoluta por haber sido dictado por una autoridad manifiestamente incompetente, por cuanto, en su opinión, ninguna autoridad administrativa puede cobrar un tributo que no haya sido establecido por Ley puesto que no tiene competencia para ello; por lo que considera que el acto impugnado y las facturas anexas, están viciadas de nulidad absoluta y así pide se declare.

Continúa señalando, que la autoridad que pretende ejecutar el Decreto número 2.331, cobrando el tributo allí establecido, es el Jefe de la Oficina de Presupuesto y Administración del Servicio Autónomo de Conservación de Suelos y Cuencas Hidrográficas del Ministerio del Ambiente y de los Recursos Naturales Renovables y que dicho funcionario, no tiene rango de Director General Sectorial, de conformidad con el Artículo 5 del Decreto número 2.331; por consiguiente, considera que el funcionario que suscribe el acto impugnado no tiene facultades para actuar en lugar del Ministro del Ambiente y de los Recursos Naturales Renovables y por ende, para dictar el acto recurrido, razón por la cual solicita se declare su nulidad absoluta.

Del mismo modo, la recurrente expresa que, de acuerdo a lo establecido en el numeral 3 del Artículo 8 del Decreto número 2889, sólo el Director General del Servicio podría requerir el cobro de la contribución mediante el acto impugnado.

Que por lo tanto, al haber emanado el acto recurrido del Jefe de la Oficina de Presupuesto y Administración del Servicio y siendo tal funcionario -en su criterio- manifiestamente incompetente para cobrar una contribución como la creada por el Decreto número 2.331, el acto impugnado y las facturas anexas son nulas de nulidad absoluta y así pide sea declarado.

En otro orden, la recurrente alega la violación del Decreto número 2.889 que creó el Servicio Autónomo de Conservación de Suelos y Cuencas Hidrográficas, por cuanto, conforme a lo estipulado en su Artículo 6, ordinal 2°, dicho Servicio sólo puede incorporar a su presupuesto ingresos por aportes provenientes de la aplicación de normativa legal y que en ningún caso, de normativa sublegal como lo es el Decreto número 2.331. En virtud de ello, pide se declare la nulidad del acto recurrido y de las facturas anexas.

Conjuntamente, la recurrente aduce la ausencia absoluta de base legal para la percepción del aporte creado por el Decreto número 2.331 para el Servicio Autónomo de Conservación de Suelos y Cuencas Hidrográficas, por considerar que tal Servicio no tiene legitimación tributaria alguna para percibir el ingreso, ya que ninguna norma legal o sublegal le ha atribuido la recaudación de tal contribución. En consecuencia, explica que el Servicio Autónomo en referencia no tiene atribuida la función de recaudar el tributo creado por el Decreto número 2.331 y opina, que el acto impugnado viola el Artículo 109, numeral 1, del Código Orgánico Tributario de 1994, puesto que, en su opinión, la recaudación de tributos sólo puede hacerse por la Administración Tributaria respectiva; por lo que solicita se declare la nulidad del acto recurrido y de las facturas anexas.

Seguidamente, la recurrente invoca la prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido, ya que, a su juicio, la decisión del Jefe de la Oficina de Presupuesto y Administración del Servicio Autónomo de Conservación y Suelos y Cuencas Hidrográficas del Ministerio del Ambiente y de los Recursos Naturales Renovables, es nula de nulidad absoluta, en virtud de haberse violado el numeral 4 del Artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

Que en el presente caso, en ningún momento se inició un procedimiento de determinación tributaria por parte del Servicio Autónomo referido, con la finalidad de fijar el tributo a pagar por la recurrente, procedimiento el cual debió seguir las normas establecidas en los artículos 116 y siguientes del Código Orgánico Tributario de 1994. Asimismo señala, que en el caso concreto no se instauró procedimiento alguno de determinación tributaria, lo que la priva de su posibilidad de defensa, por cuanto, al no haber descargos, no puede alegar o probar algo; por lo que alega la prescindencia total y absoluta el procedimiento legalmente establecido y por ende, la nulidad absoluta del Oficio número 00041 y de las facturas anexas y así pide sea declarado.

En otra dirección, la recurrente expresa que, en el supuesto negado de que sean desestimadas las anteriores defensas, alega que el acto administrativo constituido por el Oficio número 00041 de fecha 04 de marzo de 1996, está viciado en su causa. Así, alega por una parte, el falso supuesto de derecho, por considerar, que se evidencia del Decreto número 2.331 que sólo debe aplicarse a las empresas generadoras de hidroelectricidad y que la recurrente genera electricidad por medio de plantas termoeléctricas, por lo que cobrarle el tributo correspondiente al uso de cuencas hidrográficas es totalmente injusto y que tal situación, constituiría un caso de múltiple imposición. Aunado a lo anterior, la recurrente expone que el Acta Convenio suscrita por las empresas del sector eléctrico con los Ministerios de Fomento y de Energía y Minas, publicada en Gaceta Oficial número 4.080, Extraordinaria, de fecha 29 de marzo de 1989, en el cual también se ha pretendido fundamentar el Decreto número 2.331, se refiere a las empresas generadoras de hidroelectricidad y no a las de termoelectricidad, por lo tanto, opina que el Decreto número 2.331 no le es aplicable a la recurrente ya que no es sujeto pasivo del tributo allí estipulado, así pide sea declarado.

Al mismo tiempo, la recurrente sostiene que el Servicio Autónomo de Conservación y Suelos y Cuencas Hidrográficas, mediante el Oficio número 00041, de fecha 04 de marzo de 1996, incurre en el vicio de falso supuesto de hecho, ya que, en su criterio, sólo debería pagar una alícuota del uno por ciento (1%) sobre los ingresos brutos provenientes de la distribución de energía eléctrica originada por la generación hidroeléctrica y no las cifras que aparecen en las facturas indicadas en el acto recurrido, puesto que sus verdaderos ingresos brutos son los que se señalan a continuación: para el año 1992, la cantidad de Bs. 22.310.191.292,00; para el año 1993, la cantidad de Bs. 45.071.971.047,00; y para el año 1994, la cantidad de Bs. 69.630.240.226,00.

Adicionalmente, la recurrente expone que el Decreto número 2.331 fue publicado en fecha 04 de septiembre de 1992 y que conforme a lo establecido en el Artículo 9 del Código Orgánico Tributario de 1994, sólo sería aplicable a los ejercicios fiscales del año 1993 en adelante. No obstante, agrega que el Servicio Autónomo referido se creó el 21 de mayo de 1993, por lo cual, en su opinión, no puede causarse el tributo hasta que el ente que lo deba percibir tenga existencia, vale decir, a partir del año 1994, de acuerdo a lo estipulado en el Artículo 14 del Código Orgánico Tributario de 1994; por lo que razona que, ante tal circunstancia, sólo debería pagar Bs. 332.832.548,28. Dentro de esta perspectiva, la recurrente aduce que de conformidad con lo dispuesto en el Artículo 226 de la Constitución de 1961 y en el encabezado del Artículo 9 del Código Orgánico Tributario de 1994, el Decreto número 2.331, en caso de ser válido, se aplicaría vencidos los sesenta (60) días continuos siguientes a su publicación, es decir, a partir del 04 de noviembre de 1992.

En razón de lo anterior, la recurrente señala que el Servicio Autónomo de Conservación y Suelos y Cuencas Hidrográficas al pretender cobrarle un tributo por la totalidad de los ingresos brutos del año 1992, aplicó mal el derecho y violentó el Principio de Irretroactividad de la Ley, lo cual pide sea declarado. En consecuencia, expresa que sólo debería pagar para el año 1993, la cantidad de Bs. 192.051.668,63; y para el año 1994, la cantidad de Bs. 332.832.548,28, por lo que el acto impugnado y las facturas anexas son nulos y así pide sea declarado.

Por otro lado, la recurrente además menciona que el acto recurrido viola el Artículo 73 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, ya que no notifica el texto íntegro del acto ni se señalan los recursos que se pueden ejercer ni sus términos, por lo que solicita, de conformidad con el Artículo 20 eiusdem, la anulación del referido acto y de las facturas anexas.

Por último, la recurrente manifiesta que el Decreto número 2.331 atenta de manera flagrante contra disposiciones constitucionales expresas, a saber, el Principio de Legalidad Tributaria (Artículo 224 de la Constitución de 1961), el Derecho de Propiedad (Artículo 99 eiusdem), los Principios de la División de los Poderes y Jerarquía de las normas, los artículos 117 y 118 del mismo texto constitucional, entre otros.

En este sentido, explica que el Decreto número 2.331 crea un tributo, define el hecho imponible, la base imponible y la alícuota del mismo, sin que exista ley. Igualmente expresa, que dicho Decreto, al gravar la propiedad de la recurrente con un tributo del uno por ciento (1%) de su facturación, está estableciendo una contribución, lo cual, a su juicio, viola expresamente el mencionado Artículo 99.

A este tenor, señala que el Decreto número 2.331 también incurre en el vicio de usurpación de la competencia exclusiva del Poder Legislativo, en lo relativo a la creación de tributos, por lo cual, en su criterio, de acuerdo a los artículos 117, 224, 136 ordinal 24, 139 y 119, dicho Decreto viola normas constitucionales.

En razón de lo expuesto, la recurrente solicita se aplique con preferencia al presente caso el Artículo 224 de la Constitución de 1961 y que de conformidad con el Artículo 20 del Código de Procedimiento Civil, se ordene la desaplicación del Decreto número 2.331 y en derivación de ello, la nulidad del acto administrativo impugnado y de las Planillas de Cobro.

II

MOTIVA

Una vez planteada la presente controversia en los términos precedentemente expuestos, este Tribunal aprecia que, en el caso sub iudice, el debate se centraliza en elucidar la procedencia o no de la solicitud de nulidad del Oficio número 00041, de fecha 04 de marzo de 1996, emanado del Servicio Autónomo de Conservación de Suelos y Cuencas Hidrográficas del Ministerio del Ambiente y de los Recursos Naturales Renovables, mediante el cual se le impone a la recurrente el pago del uno por ciento (1%) del total facturado por venta de energía eléctrica, de conformidad con el Artículo 2, literal “b”, del Decreto número 2331, de fecha 05 de junio de 1992, publicado en Gaceta Oficial número 35042, de fecha 04 de septiembre de 1992, cuyas cantidades, expresadas en las facturas, se detallan a continuación:

FACTURA FECHA MONTO (1%) CONCEPTO AÑOS

0101 08/01/1996 273.149.120,00 27.314.912.000,00 1992

0113 08/01/1996 546.715.140,00 54.671.514.000,00 1993

0125 08/01/1996 840.327.060,00 84.032.706.000,00 1994

Vistos los argumentos expuestos, quien aquí decide infiere que la discusión bajo análisis versa en determinar si a la recurrente le corresponde realizar el aporte del uno por ciento (1%) del total facturado por venta de energía eléctrica, establecido en el literal “b” del Artículo 2 del Decreto número 2.331, publicado en Gaceta Oficial número 35.042, de fecha 04 de septiembre de 1992.

Dicho Decreto, establece las tarifas o aportes, en forma de fracciones porcentuales, de los beneficios e inversiones que deberán pagar para la conservación de las cuencas hidrográficas, los diferentes organismos beneficiarios del aprovechamiento de los recursos naturales existentes en las mismas.

En este sentido, el texto del mencionado literal “b” del Artículo 2, dispone lo que se copia a continuación:

Artículo 2: El aporte que deben realizar los organismos encargados de la operación y mantenimiento de: embalses, acueductos, obras de riego y generadoras de electricidad y otras obras de infraestructura, para la elaboración y ejecución de los planes, programas y proyectos para la conservación de las Cuencas Hidrográficas, será de:

(omissis)

b) El 1% del total facturado por venta de energía eléctrica.

Ahora bien, antes de proceder a analizar cada una de las denuncias argüidas por la recurrente, este Sentenciador considera relevante determinar la naturaleza del aporte en cuestión y así comprobar si ciertamente existe violación del Principio de Legalidad Tributaria.

De esta manera, es oportuno distinguir cuál es la clasificación de los tributos y las acepciones de cada uno de ellos establecida por la doctrina, en los términos siguientes:

…La doctrina y el derecho positivo han mantenido como clasificación clásica de los tributos, la de impuestos, tasas y contribuciones, atendiendo a un punto de vista estrictamente pedagógico.

Esta clasificación es acorde con los conceptos emitidos en el Modelo de Código Tributario para A.L., según este modelo; IMPUESTO, es el tributo cuya obligación tiene como hecho generador una situación independiente de toda actividad relativa al contribuyente, LA TASA es el tributo cuya obligación tiene como hecho generador la prestación efectiva o potencial de un servicio público individualizado en el contribuyente, y CONTRIBUCIÓN ESPECIAL es el tributo cuya obligación tiene como hecho generador beneficios derivados de actividades estatales…

(Efraín Sanmiguel Sanjuán. Diccionario de Derecho Tributario. 1ª Edición, Lizcalibros, C.A., Caracas, 2006.)

Para F.N., el término impuesto es la obligación de carácter coactivo y sin contraprestación, de realizar una transmisión de valores económicos a favor del Estado y de los entes menores subrogados a él por un sujeto económico en función de una disposición legal, siendo fijadas las condiciones de la prestación de un modo unilateral y autoritario, por el sujeto activo de la obligación tributaria. (F.N., Principios de la Imposición, Instituto de Estudios Fiscales, Madrid, 1974.) En cuanto a las tasas, se ha establecido que es aquella cantidad de dinero que un particular paga a la Administración por el uso de un servicio público; mientras que las contribuciones especiales, el Modelo de Código Tributario para A.L. las ha definido como el tributo cuya obligación tiene como hecho generador, beneficios derivados de la realización de obras públicas o de actividades estatales y cuyo producto no debe tener un destino ajeno a la financiación de las obras o las actividades que constituyen el presupuesto de la obligación.

De las nociones expuestas, se infiere que los impuestos, las tasas y las contribuciones especiales son tributos que se distinguen entre sí por el hecho imponible establecido en la ley para tipificarlo. En el impuesto, el hecho imponible es una situación independiente de toda actividad estatal relativa al contribuyente y no existe una contraprestación directa a cambio del pago del impuesto; en la tasa, el hecho imponible es la prestación efectiva o potencial de un servicio público individualizado en el contribuyente que paga la tasa y en las contribuciones especiales, el hecho imponible está constituido por los beneficios derivados de la realización de obras públicas (contribución de mejoras) o la realización de servicios estatales (contribuciones parafiscales).

Adaptando lo anterior al caso de autos, este Juzgador infiere que el aporte a que hace referencia el literal “b” del Artículo 2 del Decreto número 2.331, al señalar que será utilizado “…para la elaboración y ejecución de los planes, programas y proyectos para la conservación de las Cuencas Hidrográficas…”, constituye una contribución especial de mejoras, siendo éstas, aquellas prestaciones pecuniarias obligatorias debidas en razón de beneficios individuales o de grupos sociales y destinadas a la financiación de obras públicas, tal como ocurre en el presente caso.

En cuanto al alegato manifestado por la recurrente referido a la violación del Principio de Legalidad Tributaria, este Tribunal observa que el Artículo 224 de la Constitución de 1961, aplicable para el momento (Artículo 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela), establece el Principio de la Reserva Legal Tributaria, según el cual, no podrá cobrarse impuesto u otra contribución que no estén establecidos por ley, lo que hace deducir que, según este Principio, sólo el legislador puede crear el tributo, vale decir, que sólo a la ley corresponde la creación de los tributos.

Así tenemos, que el Código Orgánico Tributario de 1994 aplicable rationae temporis, dispone en su Artículo 4 que sólo a la ley corresponde regular las siguientes materias: crear, modificar o suprimir tributos, definir el hecho imponible, fijar la alícuota del tributo, la base de su cálculo e indicar los sujetos pasivos del mismo; otorgar exenciones y rebajas de impuesto; autorizar al Ejecutivo Nacional para conceder exoneraciones y otros beneficios o incentivos fiscales y las demás materias que les sean remitidas por el Código.

De esta manera, siendo irrefutable el carácter tributario del aporte establecido en el literal “b” del Artículo 2 del Decreto número 2.331, el cual se subsume dentro del concepto de contribución especial de mejoras, se observa que dicha contribución se encuentra comprendida dentro de los tributos a que hace mención el Código Orgánico Tributario de 1994, en su Artículo 13, a saber:

Artículo 13: Están sometidos al imperio de este Código, los impuestos, las tasas, las contribuciones de mejoras, de seguridad social y las demás contribuciones especiales, salvo lo dispuesto en el artículo 1º

(Subrayado de este Tribunal Superior).

En consecuencia de lo anterior, si bien es cierto que las contribuciones especiales de mejoras comprenden una de las especies tributarias reguladas por el Código Orgánico Tributario de 1994, también es cierto que el Decreto número 2.331, a través de su Artículo 2, crea un tributo, al establecer la obligación para ciertos organismos de pagar un aporte para desarrollar planes para la conservación de las cuencas hidrográficas, el cual será del 1% del total facturado por venta de energía eléctrica; lo que hace presumir a este Tribunal, que se está creando y exigiendo el pago de un tributo mediante una norma de rango sublegal (Decreto 2.331), la cual tipifica tanto el hecho imponible, como su base de cálculo, los sujetos de la obligación y la alícuota aplicable, infringiéndose de esta manera el Principio de Legalidad Tributaria estipulado en el Artículo 224 de la Constitución de 1961 y en el Artículo 4 del Código Orgánico Tributario de 1994, al crearse un tributo por un instrumento distinto a la ley, lo que conlleva a la nulidad del acto impugnado en el presente caso por ser ilegal, al estar fundamentado en una norma que viola el Principio de Legalidad Tributaria, como es el Artículo 2 del Decreto número 2.331. Así se declara.

No obstante lo expuesto, en virtud de que resultaría inoficioso pronunciarse sobre el resto de las denuncias aducidas en vista de la declaratoria de nulidad del acto recurrido que antecede por ser éste ilegal, debe este Tribunal resaltar que si bien es cierto que tal situación pondría fin a la presente controversia, no es menos cierto que en v.d.D.d.A. a la Justicia estipulado en nuestra Carta Magna (Artículo 26), este Juzgador debe pronunciarse acerca del fondo del asunto para así garantizar la seguridad jurídica de las partes en el proceso mediante una decisión ajustada a derecho y guiada a la justicia, por lo que sería contrario a ello la falta de pronunciamiento por parte del Juez sobre el fondo de la controversia en virtud de la declaratoria de nulidad objeto del presente debate, por cuanto se estaría incurriendo en el vicio de incongruencia. Así lo ha establecido la Sala Políticoadministrativa de nuestro M.T., mediante sentencia número 350 de fecha 26 de marzo de 2008, al señalar:

“…Ahora bien, respecto del señalado vicio de incongruencia negativa la Sala en su pacífica jurisprudencia ha señalado, a la luz de la previsión contenida en el ordinal 5° del artículo 243 del Código de Procedimiento Civil, conforme al cual toda sentencia debe contener una “Decisión expresa, positiva y precisa con arreglo a la pretensión deducida y a las excepciones o defensas opuestas”, que cuando no existe la debida correspondencia formal entre lo decidido y las pretensiones y defensas de las partes, se produce el vicio de incongruencia, el cual se manifiesta cuando el juez con su decisión modifica la controversia judicial debatida, bien porque no se limitó a resolver sólo lo pretendido por las partes, o bien porque no resolvió sobre algunas de las pretensiones o defensas expresadas por los sujetos en el litigio. Precisamente ante el segundo supuesto citado, se estará en presencia de una incongruencia negativa, visto que el fallo omite el debido pronunciamiento sobre alguna de las pretensiones procesales de las partes en la controversia judicial…” (Subrayado de este Tribunal).

Por consiguiente, este Juzgador pasa analizar cada una de las delaciones formuladas por la recurrente en su escrito, en los términos sucesivos:

Con relación a la incompetencia manifiesta, la recurrente expresa que el acto impugnado es nulo de nulidad absoluta al haber sido dictado por una autoridad manifiestamente incompetente, ya que -según señala- el Decreto número 2.331, en su Artículo 5, indica que el Ministro del Ambiente y de los Recursos Naturales Renovables es el encargado de la ejecución del mismo y que la autoridad que pretende ejecutar dicho Decreto en el presente caso, cobrando el tributo allí establecido, es el Jefe de la Oficina de Presupuesto y Administración del Servicio Autónomo de Conservación de Suelos y Cuencas Hidrográficas del Ministerio del Ambiente y de los Recursos Naturales Renovables.

En ese orden de ideas, tenemos que la competencia es la aptitud legal devenida u originada por el ordenamiento jurídico, mediante la cual hace titular de ciertas potestades, derechos y deberes, a un órgano de la Administración Pública a los fines de que el mismo tenga un campo o radio de actuación para la consecución de sus funciones. También se ha señalado, que es la facultad propia de la Administración en virtud de la cual aplica, mediante actos, las normas generales, legales o reglamentarias para la exigencia de los tributos.

El vicio de incompetencia, se produce cuando un órgano administrativo dicta un acto sin estar facultado legalmente para ello, infringiendo el orden de asignación y distribución de competencias o poderes jurídicos de actuación de los órganos de las diferentes administraciones públicas; en consecuencia, para que este vicio acarree la nulidad absoluta del acto administrativo, deber ser manifiesto, notorio, evidente, flagrante, patente, capaz de producir la nulidad absoluta (incompetencia manifiesta), pues de no exteriorizarse de esta forma, no se trataría de un vicio que conlleve a la nulidad absoluta del acto administrativo impugnado sino que ocasionaría la nulidad relativa.

La incompetencia manifiesta, deviene de la falta de asignación, mediante una ley formal, de la facultad que se le otorga a un funcionario para ejercer dicha competencia; la competencia que otorga el resto de las normas, las de rango sublegal, dictadas en ocasión a la ley, lo único que hacen es distribuir tal competencia entre los distintos órganos de la Administración Tributaria.

Visto lo antecedente y adecuándolo al caso concreto, se evidencia que la recurrente alega la incompetencia manifiesta ya que, a su juicio, la autoridad encargada de la ejecución del Decreto número 2.331 es el Ministro del Ambiente y no el Jefe de la Oficina de Presupuesto y Administración del Servicio Autónomo de Conservación de Suelos y Cuencas Hidrográficas del Ministerio del Ambiente. Al respecto, este Tribunal observa que si bien el Decreto número 2.331 le atribuye al Ministro del Ambiente, como es el caso, a ejecutar el mencionado Decreto, esto no excluye la posibilidad de que mediante otras normas de rango sublegal (Decreto número 2.889), como se expresó en líneas anteriores, éste pueda distribuir tal competencia entre los distintos órganos que componen el Ministerio del cual está a cargo, como sería en el presente caso, la Oficina de Presupuesto y Administración del Servicio Autónomo de Conservación de Suelos y Cuencas Hidrográficas del Ministerio del Ambiente y de los Recursos Naturales Renovables, sin que esta situación configure la nulidad del acto administrativo recurrido por incompetencia del funcionario; razón por la cual este Tribunal, acogiendo lo expuesto, desestima la denuncia de incompetencia manifiesta esgrimida por la recurrente por no estar ajustada a derecho. Así se declara.

En lo que respecta a la aducida violación del Decreto número 2889, de fecha 21 de mayo de 1993, mediante el cual se creó el Servicio Autónomo de Conservación de Suelos y Cuencas Hidrográficas, la recurrente señala que, de conformidad con el Artículo 6, ordinal 2, del mencionado Decreto, el presupuesto del Servicio Autónomo en referencia estará integrado por los aportes provenientes de la aplicación de la normativa legal vigente sobre la materia. En cuanto a este argumento, es de hacer notar que en virtud de que mediante el pronunciamiento que antecede este Tribunal declaró que el tributo en cuestión (aporte tipificado en el literal “b” del Artículo 2 del Decreto número 2.331) es creado y exigido mediante un instrumento de rango sublegal, vulnerándose de esta forma el Principio de Legalidad Tributaria, en consecuencia, es nulo el acto administrativo recurrido, por cuanto, el aporte a que hace mención el referido literal “b” del Artículo 2 del Decreto número 2.331, no proviene de la aplicación de una normativa legal y por tanto, no puede ser incorporado al presupuesto aludido por la citada n.d.D. número 2.889. Así se declara.

Con relación a la ausencia absoluta de base legal para la percepción del aporte creado por el Decreto número 2.331, por parte del Servicio Autónomo de Conservación de Suelos y Cuencas Hidrográficas, quien aquí decide aprecia que el Artículo 4 del Decreto en cuestión, dispone lo siguiente:

Artículo 4°. Los aportes de los distintos organismos públicos y privados, derivados de la ejecución de este Decreto, ingresarán al Servicio Autónomo del Ministerio del Ambiente y de los Recursos Naturales Renovables para ser destinado al cumplimiento de los fines previstos en este Decreto.

(Subrayado de este Tribunal).

Del texto del Artículo trascrito, se entiende que el ente u organismo encargado de la recaudación del tributo establecido en el Decreto número 2.331 (aún cuando este Tribunal declaró improcedente su exigencia por ser ilegal), es el Servicio Autónomo del Ministerio del Ambiente y de los Recursos Naturales Renovables, por lo tanto, la creación de un Servicio Autónomo para la recaudación, no es motivo de nulidad de un acto, es este el encargado de fungir como ente controlador de la exacción, sin embargo, el no puede exigir sino aquellas que son creadas por ley.

La reserva de ley está dirigida a limitar la posibilidad de crear la exacción a través de actos de rango sublegal, con la finalidad de que quien administra el fruto de la recaudación no sea el mismo que las crea, ya que existe el peligro de aumentarlas de manera desmedida, más sin embargo, aún creado el tributo por ley, el Ejecutivo puede designar a un ente autónomo para la recaudación, lo cual es perfectamente legal, siendo improcedente este pedimento particular. Se declara.

Con respecto a este punto controvertido, mediante un estudio realizado con relación a “Las Bases del Derecho Tributario Ambiental y el Tributo de Conservación de Cuencas”, por el profesor A.B.-Uribe, publicado en la Revista de Derecho Tributario del año 1995, se explicó al respecto lo que se copia a continuación:

…Por lo demás, la aplicación práctica de este tributo debería conducir a la idea que, en caso de que se creen diversos Servicios Autónomos, el pago se deba hacer, en v.d.P.d.T., a aquel que administre la Cuenca Hidrográfica de donde se haya extraído el agua para el proceso productivo…

Asimismo, se evidencia de los autos que conforman el expediente judicial (folio 86) una Comunicación suscrita por el Consultor Jurídico del Ministerio del Ambiente y de los Recursos Naturales Renovables, mediante la cual manifiesta su opinión en cuanto al Decreto número 2.331 y que señala, entre otras cosas, lo siguiente:

…Los aportes que efectúen los diversos organismos públicos y privados, en las materias reguladas por este Decreto, deben ingresar al Ministerio del Ambiente y de los Recursos Naturales Renovables, por órgano del Servicio Autónomo del Despacho (Servicio Autónomo de Conservación de Suelos y Cuencas Hidrográficas) y se destinarán exclusivamente para atender los planes, programas y proyectos de conservación de cuencas hidrográficas, precisamente para garantizar, entre otros cometidos públicos derivados de la creación y mantenimiento de esas obras prioritarias para la Nación, una fuente segura y continua de producción de energía eléctrica…

(Subrayado de este Tribunal Superior).

Visto lo anterior, este Sentenciador colige que en virtud de que dicha norma no especifica a cuál de los distintos Servicios Autónomos que componen el Ministerio del Ambiente corresponde ejercer la recaudación del aporte estipulado en Decreto número 2.331 y tomando en cuenta el criterio expuesto tanto en el Artículo relacionado al tributo de conservación de cuencas como en la opinión dada por el Consultor Jurídico del Ministerio del Ambiente al efecto, para el caso de que el aporte tipificado en el literal “b” del Artículo 2 del Decreto número 2.331 no hubiese violado el Principio de Legalidad Tributaria por haber sido creado mediante un Decreto de carácter reglamentario y no estar consagrado en un texto con rango de Ley, el organismo competente para recibir los aportes recaudados de conformidad con la mencionada norma, sería el Servicio Autónomo de Conservación de Suelos y Cuencas Hidrográficas del Ministerio del Ambiente y de los Recursos Naturales Renovables. Así se declara.

En cuanto a la invocación de la prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido, la recurrente explica que, en el caso que ocupa, en ningún momento se inició por parte del Servicio Autónomo de Conservación de Suelos y Cuencas Hidrográficas, un procedimiento de determinación tributaria que estableciera el tributo a pagar por la misma, por lo que considera, que el acto impugnado es nulo de nulidad absoluta, con fundamento en el numeral 4 del Artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

Con relación a este aspecto, se hace notar que la determinación, establecida en los artículos 116 al 125 del Código Orgánico Tributario de 1994, es el acto o conjunto de actos que declaran la existencia y cuantía de un crédito tributario o su inexistencia.

En este orden de ideas, señala también el Código Orgánico Tributario de 1994, en su Artículo 112, que la Administración Tributaria dispone de amplias facultades de fiscalización e investigación (término que cambia el Código Orgánico Tributario de 2001 al de determinación, al expresar que “…La Administración Tributaria dispondrá de amplias facultades de fiscalización y determinación…”), cuyo procedimiento, el de fiscalización y determinación, se encuentra regulado en los artículos 142 al 152 del Código Orgánico Tributario de 1994.

Tenemos entonces, que el procedimiento de fiscalización constituye la fase inicial del procedimiento de determinación tributaria, el cual se inicia mediante una providencia administrativa autorizatoria y concluye con un acta fiscal suscrita por el funcionario que llevó a cabo el procedimiento e identificado en la providencia previa y que se notificará al contribuyente. Una vez notificada el acta al contribuyente, éste dispone de un plazo de 15 días hábiles para presentar la declaración omitida o rectificar la presentada y pagar el impuesto resultante si fuera el caso. Vencido el plazo sin que el contribuyente haya cumplido con lo anterior, se iniciará la instrucción del Sumario y el afectado tendrá un plazo de 25 días hábiles para formular los descargos y aportar las pruebas para su defensa. El Sumario culminará con una Resolución, en la cual se determinará si procede o no la obligación tributaria, señalará la infracción que se imputa y la sanción pecuniaria que corresponda. Contra esta Resolución, el afectado podrá interponer los recursos administrativos y jurisdiccionales consagrados en el Código Orgánico Tributario.

Ahora bien, nuestro Código Orgánico Tributario señala en su Artículo 178 que toda fiscalización se inicia con una providencia de la Administración Tributaria, que si bien el Código Orgánico Tributario de 1994 no lo especifica de esta forma, igualmente expresa en su Artículo 112, Parágrafo Único, que la realización de cualquiera de las actuaciones, refiriéndose a sus facultades de fiscalización e investigación, será autorizada por la Administración Tributaria correspondiente.

Al respecto, el autor J.C.F. en su ensayo “Fiscalización Tributaria y Procedimiento Sumario Administrativo” contenido en la publicación “Homenaje a la M.d.I.V. der Velde”, Ediciones Funeda 1998, Caracas, señala en cuanto a los requisitos a los cuales está sometido el procedimiento de fiscalización, lo siguiente:

…En todo caso, interesa destacar que la falta de una regulación especial en esta materia, no significa, en modo alguno, que la Administración Tributaria pueda obrar con total y absoluta discrecionalidad y al margen del ordenamiento legal. Antes bien, en ausencia de una regulación legal expresa, resultan plenamente aplicables al procedimiento de fiscalización, los principios generales que informan el ejercicio de la función administrativa, por lo que aquélla deberá sujetar siempre su conducta, a las normas del ordenamiento administrativo general que definen la actuación de los órganos administrativos…

Tomando en cuenta lo expuesto, este Juzgador observa que en el caso bajo estudio ciertamente hubo prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido, ya que de los autos no se evidencia que en algún momento se haya iniciado un procedimiento de fiscalización y determinación de la obligación tributaria, visto que lo único que consta es el acto administrativo recurrido constituido por el Oficio número 00041, de fecha 04 de marzo de 1996, emanado del Servicio Autónomo de Conservación de Suelos y Cuencas Hidrográficas del Ministerio del Ambiente y de los Recursos Naturales Renovables, así como las facturas anexas al mismo, sin que haya existido un procedimiento previo que determinara la obligación de pagar el tributo allí establecido. En razón de ello, este Tribunal declara la nulidad absoluta del acto administrativo recurrido en virtud de haber sido dictado con prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido de conformidad con lo establecido en el Artículo 19, numeral 4, de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. Así se declara.

Por otro lado, la recurrente aduce el vicio de falso supuesto, por cuanto, considera que el Servicio Autónomo de Conservación de Suelos y Cuencas Hidrográficas apreció mal el derecho y los hechos. Con relación al falso supuesto de derecho, la recurrente manifiesta que los sujetos pasivos de la obligación estipulada en el literal “b” del Artículo 2 del Decreto número 2.331, son las empresas generadoras de electricidad que utilizan como medio de generación de energía el agua, para lo cual utilizan las cuencas hidrográficas, es decir, las empresas de hidroelectricidad y que por lo tanto, en caso de admitirse la legalidad del Decreto número 2.331, considera que sería sujeto pasivo de la obligación sólo por la porción que genera mediante el sistema de hidroelectricidad. En lo que respecta al falso supuesto de hecho, la recurrente señala que en tal caso de que fuese legal el tributo pretendido, sólo podría cobrarse a partir del año 1994, ya que el Decreto número 2.331 se publicó el 04 de septiembre de 1992 y que además, el Servicio Autónomo de Conservación de Suelos y Cuencas Hidrográficas se creó el 21 de mayo de 1993, razón por lo cual -según señala- dicho tributo no puede cobrarse desde el año 1992, todo ello con fundamento en el último aparte del Artículo 9 del Código Orgánico Tributario de 1994.

Este Tribunal observa con respecto a esta defensa de la recurrente, que el vicio de Falso Supuesto de hecho se verifica cuando la Administración Tributaria dicta un acto administrativo basándose en hechos ilusorios o en hechos distintos al asunto controvertido, es decir, cuando se fundamenta en hechos inexistentes o que ocurrieron de manera distinta a la apreciación efectuada por el órgano administrativo; mientras que el falso supuesto de derecho, tiene lugar cuando la Administración, al dictar el acto, se basa en una norma que no es aplicable al caso concreto o cuando se le da un sentido que ésta no tiene.

Aplicando estas acepciones al caso de autos, se aprecia que no se configuran los vicios en cuestión, ya que la norma contenida en el literal “b” del Artículo 2 del Decreto número 2.331, para el caso que no se fuese declarado su ilegalidad, expresa que el aporte lo deben realizar, entre otras, las empresas generadoras de electricidad y que el porcentaje a pagar, es en base al total de las ventas facturadas por energía eléctrica, sin que allí se discrimine que sean empresas de hidroelectricidad o de termoelectricidad, en consecuencia, siendo la recurrente una empresa de electricidad, sí estaría sujeta al pago del aporte establecido en la mencionada norma, siendo el caso que estuviera consagrado en un instrumento legal, tomando en consideración el Principio de Legalidad Tributaria. Así se declara.

Con relación al falso supuesto de hecho, este Sentenciador estima que, conforme a lo previsto en el Artículo 9 del Código Orgánico Tributario de 1994, el cual estipula cuándo entran en vigencia las leyes tributarias y siendo el caso que el aporte a que hace referencia el Decreto número 2.331, no quebrantara el Principio de Legalidad Tributaria, su vigencia se tendría a partir de la fecha que allí se estableciera y en caso de que no la establezca, a partir del vencimiento de los 60 días continuos siguientes a su promulgación y no como lo señala la recurrente, desde el primer día del período respectivo del contribuyente que se inicie a partir de la fecha de entrada en vigencia de la ley, aún cuando para esa fecha no haya sido creado el Servicio Autónomo de Conservación de Suelos y Cuencas Hidrográficas, ya que las normas del Decreto número 2.331 no detallan qué Servicio Autónomo era el encargado de recaudar dicho aporte; por lo que este Tribunal desecha la denuncia del falso supuesto de hecho invocada por la recurrente. Así se declara.

Finalmente, la recurrente demanda en su escrito que el acto impugnado viola el Artículo 73 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, ya que el mismo no contiene la notificación del texto íntegro del acto ni indica los recursos que proceden ni los términos para ejercerlos. Con relación a este aspecto, este Tribunal aprecia que el Artículo 152 del Código Orgánico Tributario de 1994 señala que “El afectado podrá interponer, en contra de la resolución a que se refiere el artículo 149, los recursos administrativos y jurisdiccionales que este Código consagra.”, refiriéndose a la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, en cuyos requisitos establecidos en el Artículo 149 eiusdem, no se hace mención del requisito que establece la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos referido a la indicación de los recursos procedentes contra dicho acto. Se declara.

III

DISPOSITIVA

En razón de lo antes expuesto, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la sociedad mercantil LA ELECTRICIDAD DE CARACAS, S.A.C.A., contra el acto administrativo contenido en el Oficio número 00041, de fecha 04 de marzo de 1996, emanado del Servicio Autónomo de Conservación de Suelos y Cuencas Hidrográficas del Ministerio del Ambiente y de los Recursos Naturales Renovables (actual Ministerio del Poder Popular para el Ambiente), mediante el cual se le impone a la recurrente el pago del aporte constituido por el uno por ciento (1%) del total facturado por venta de energía eléctrica, de conformidad con el Artículo 2, literal “b” del Decreto número 2331, de fecha 05 de junio de 1992, publicado en Gaceta Oficial número 35042, de fecha 04 de septiembre de 1992, cuya suma asciende a la cantidad de MIL SEISCIENTOS SESENTA MILLONES CIENTO NOVENTA Y UN MIL TRESCIENTOS VEINTE BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 1.660.191.320,00), equivalentes a UN MILLÓN SEISCIENTOS SESENTA MIL CIENTO NOVENTA Y UN BOLÍVARES FUERTES EXACTOS (Bs. F. 1.660.191,00).

En consecuencia de la decisión que antecede, este Tribunal anula el acto administrativo impugnado.

Este Tribunal de conformidad con el Artículo 327 del Código Orgánico Tributario, exime de costas a la recurrida por haber tenido motivos racionales para litigar.

Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes en especial a la Procuradora y Contralor General de la República.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario en Caracas, a los veintinueve (29) días del mes de abril del año dos mil ocho (2008). Años 198° y 149° de la Independencia y de la Federación.

El Juez,

R.G.M.B.

El Secretario,

F.I.P..

ASUNTO: AF49-U-1996-000018.

Antiguo: 846.

RGMB/nvos.

En horas de despacho del día de hoy, veintinueve (29) de abril del año dos mil ocho (2008), siendo las tres y veintidós minutos de la tarde (03:22 p.m.), bajo el número 066/2008, se publicó la presente sentencia.

El Secretario,

F.I.P..