Decisión nº 1981 de Juzgado Superior Primero de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 19 de Febrero de 2014

Según se desprende de los autos, mediante P.A. Nº RCA-DF-2006-647 de fecha 22 de marzo de 2006, notificada el 26 de abril de ese año, la División de Fiscalización adscrita a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), autorizó a los funcionarios D.R. y O.S., titulares de las cédulas de identidad Nos. 6.491.238 y 5.525.019, respectivamente, a los fines de practicar el procedimiento de fiscalización a la sociedad mercantil Personas Hoteleras Departamentales, P.H.D., C.A., en materia de impuesto sobre la renta correspondiente a los ejercicios fiscales coincidentes con los años civiles 2003 y 2004.

El 6 de agosto de 2007, se emitieron y notificaron las Actas Fiscales Nos. RCA-DF-2006-647-000568 y RCA-DF-2006-647-000570, y las Actas de Retenciones Nos. RCA-DF-2006-647-000569 y RCA-DF-2006-647-000571, a través de las cuales la fiscalización dejó constancia de las objeciones efectuadas a las declaraciones definitivas de rentas de dicha empresa (relativas a los ejercicios antes mencionados), cuyos resultados se señalan a continuación:

- REPAROS FISCALES

Ejercicio Fiscal 2003:

Concepto Monto Bs.

Gastos amortizables (Gastos reparaciones Mayores) 728.015,16

Retenciones de ISLR sin comprobación 5.089,95

Ejercicio Fiscal 2004:

Concepto Monto Bs.

Provisión no conciliada 109.675,45

Gastos de arrendamiento improcedente 393.081,79

Reconocimiento gastos amortizables (728.015,16)

- RETENCIONES

Ejercicio Fiscal 2003:

Concepto Monto Bs.

Retenciones no efectuadas 4.047,00

Retenciones menores a las exigidas 2.244,13

Retenciones enteradas con retardo 4.047,03

Ejercicio Fiscal 2004:

Concepto Monto Bs.

Retenciones no efectuadas (Gastos varios) 22.447,90

Retenciones no efectuadas (Gastos de arrendamientos) 242.637,44

Retenciones menores a las exigidas 1.459,30

Retenciones enteradas con retardo 23.389,70

En fecha 27 de agosto de 2007, estando dentro del lapso procedimental correspondiente, la sociedad de comercio investigada presentó escrito mediante el cual manifestó su aceptación total de las objeciones fiscales formuladas en las Actas Fiscales previamente identificadas, por conceptos de gastos amortizables, retenciones de impuesto sobre la renta sin comprobación, provisión no conciliada, gastos de arrendamiento improcedente y reconocimiento de gastos amortizables. Asimismo, se allanó al contenido de las Actas de Retenciones antes descritas, emitidas en razón de impuesto no retenido, retenciones menores a las exigidas y retenciones enteradas con retardo.

En tal sentido, la referida empresa, en su condición de contribuyente, procedió a presentar en esa misma fecha, las respectivas declaraciones rectificadas y a pagar el tributo resultante, conforme se señala de seguidas:

Ejercicio Fiscal Declaración Nº Banco Fecha de Pago Monto Pagado

2003 600277109 Banco Nacional de Crédito 27/08/2007 252.624,11

2004 600277121 Banco Nacional de Crédito 27/08/2007 0,00

Posteriormente, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del SENIAT, dictó en fecha 11 de septiembre de 2008, la Resolución (Artículos 186 y 191 del Código Orgánico Tributario) Nº SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/2008-000220, notificada en fecha 29 de ese mismo mes y año, mediante la cual, visto el ajuste voluntario a las Actas Fiscales Nos. RCA-DF-2006-647-000568 y RCA-DF-2006-647-000570, procedió a confirmar las mismas y, en consecuencia, a efectuar la siguiente determinación tributaria:

- Ejercicio Fiscal 2003:

Enriquecimiento neto según Declaración Nº 0921140 Bs. 288.219,31

Más reparos confirmados Bs. 728.015,16

Enriquecimiento neto gravable Bs. 1.016.234,47

Impuesto según Tarifa Nº 2 art. 52 LISLR Bs. 335.819,72

Menos: impuesto retenido en el ejercicio Bs. 3.706,13

Menos: impuesto pagado en Declaración Nº 0921140 Bs. 9.489,48

Diferencia de impuesto a pagar Bs. 252.624,11

- Ejercicio Fiscal 2004:

Enriquecimiento neto según Declaración Nº 0283137 Bs. 233.775,57

Menos: gastos otorgados según Acta de Reparo Bs. 225.257,91

Enriquecimiento neto gravable Bs. 8.517,66

Impuesto determinado Bs. 1.277,65

Menos: impuesto retenido en el ejercicio Bs. 224.182,40

Impuesto por compensar Bs. (222.904,75)

Ahora bien, tomando en consideración el impuesto pagado a través de las declaraciones rectificadas, conforme a lo preceptuado en el artículo 185 del Código Orgánico Tributario, se dejó constancia que la empresa Personas Hoteleras Departamentales, P.H.D., C.A., en su condición de contribuyente del impuesto sobre la renta, no adeudaba monto alguno por concepto de tributo.

Respecto de las Actas de Retenciones Nos. RCA-DF-2006-647-000569 y RCA-DF-2006-647-000571, se señaló en la referida Resolución:

• Impuestos no retenidos: se constató que el sujeto pasivo, en su carácter de agente de retención, incumplió sus deberes al no retener en el momento del pago o abono en cuenta, los montos de cuatro mil cuarenta y siete bolívares sin céntimos (Bs. 4.047,00) para el ejercicio fiscal de 2003 y doscientos sesenta y cinco mil ochenta y cinco bolívares con treinta y cuatro céntimos (Bs. 265.085,34) para el ejercicio fiscal de 2004, por conceptos de honorarios profesionales, servicios, alquileres de bienes muebles y publicidad. En consecuencia, no enteró dichos montos dentro de los plazos, condiciones y formas que establecía el artículo 87 de la Ley de Impuesto sobre la Renta en concordancia con lo previsto en los artículos 1 y 9, numerales 1, 11, 12 y 19 del Decreto Reglamentario Nº 1.808 de fecha 15 de mayo de 1997, aplicables en razón de su vigencia temporal.

• Retenciones menores a las exigidas: se determinó que el sujeto pasivo, en su carácter de agente de retención, retuvo impuestos menores a los exigidos por las cantidades totales de dos mil doscientos cuarenta y cuatro bolívares con trece céntimos (Bs. 2.244,13) y mil cuatrocientos cincuenta y nueve bolívares con treinta céntimos (Bs. 1.459,30), correspondiente a lo pagado o abonado en cuenta, por conceptos de honorarios profesionales, servicios y publicidad, para los ejercicios fiscales 2003 y 2004, respectivamente.

• Retenciones enteradas con retardo: se observó que el sujeto pasivo en su condición de responsable, retuvo el impuesto a que estaba obligada en el momento del pago o abono en cuenta efectuado a sus proveedores, por las cantidades totales de cuatro mil cuarenta y siete bolívares con tres céntimos (Bs. 4.047,03) y veintitrés mil trescientos ochenta y nueve bolívares con setenta céntimos (Bs. 23.389,70), correspondientes a los ejercicios fiscales 2003 y 2004, respectivamente; sin embargo, no enteró dichos montos dentro de los tres (03) primeros días hábiles del mes siguiente a aquél en que se efectuó el pago o abono en cuenta, incumpliendo lo establecido en el artículo 21 del Decreto Reglamentario Nº 1.808 del 23 de abril de 1997, aplicable ratione temporis.

Por lo tanto, de conformidad con lo establecido en el artículo 27 del vigente Código Orgánico Tributario, se procedió a exigir a la empresa fiscalizada, en su condición de agente de retención, la responsabilidad solidaria por las retenciones no efectuadas, determinándose impuesto por las cantidades de seis mil doscientos noventa y un bolívares con trece céntimos (Bs. 6.291,13) y doscientos sesenta y seis mil quinientos cuarenta y cuatro bolívares con sesenta y cuatro céntimos (Bs. 266.544,64), correspondientes a los ejercicios fiscales 2003 y 2004, respectivamente.

Adicionalmente, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del SENIAT, procedió a imponer la multa equivalente al diez por ciento (10%) del tributo aceptado y pagado por la contribuyente, de conformidad con la norma prevista en el artículo 111, Parágrafo Segundo del Código Orgánico Tributario vigente. Por otra parte, se impusieron a dicha contribuyente (en su condición de agente de retención), las multas establecidas en los artículos 112, numerales 3 y 4, y 113 del mencionado Código, por los ilícitos materiales referidos a retenciones no efectuadas, retenciones menores a las exigidas y retenciones enteradas con retardo; aplicándose en estas últimas sanciones las reglas de concurrencia de ilícitos tributarios previstas en el artículo 81 eiusdem.

En ese sentido, se expresaron las referidas sanciones en unidades tributarias, a tenor de lo dispuesto en el artículo 94, Parágrafo Segundo eiusdem, quedando obligada la empresa fiscalizada al pago de las cantidades equivalentes a mil veintidós unidades tributarias con setenta y siete centésimas (1.022,77 U.T.) en su carácter de contribuyente; y veintidós mil doscientas veinticuatro unidades tributarias con cincuenta y tres centésimas (22.224,53 U.T.) en su carácter de agente de retención.

Asimismo, de conformidad con lo establecido en el artículo 66 del vigente Código Orgánico Tributario, se calcularon intereses moratorios de la siguiente manera:

• La cantidad de ciento setenta y un mil ciento noventa y nueve bolívares con cuatro céntimos (Bs. 171.199,04), en su carácter de contribuyente, calculados desde la fecha en que debió pagar el tributo (31/03/2004) hasta la fecha del ajuste voluntario (27/08/2007), correspondientes al ejercicio fiscal de 2003.

• Las cantidades de siete mil doscientos sesenta y tres bolívares con veintiocho céntimos (Bs. 7.263,28) para el ejercicio de 2003 y doscientos cuarenta y dos mil quinientos siete bolívares sin céntimos (Bs. 242.507,00) para el ejercicio de 2004, en su carácter de agente de retención, calculados desde el momento en que debió enterar hasta la fecha de cálculo de dichos accesorios (08/09/2008).

Contra el precitado acto administrativo, la contribuyente EUROBUILDING INTERNACIONAL, C.A. (empresa subsistente de la fusión con la sociedad de comercio Personas Hoteleras Departamentales, P.H.D., C.A.) interpuso recurso jerárquico el 03 de noviembre de 2008, el cual fue declarado Sin Lugar a través de la Resolución Nº SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2010-0739, de fecha 23 de noviembre de 2010 (notificada el 22 de junio de 2011), emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del SENIAT.

Posteriormente, el apoderado judicial de la contribuyente ejerció en fecha 28 de julio de 2011, recurso contencioso tributario ante esta Jurisdicción Especial Tributaria, correspondiendo su conocimiento y decisión, previa distribución de la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.), a este Tribunal.

II

ALEGATOS DEL RECURSO CONTENCIOSO TRIBUTARIO

Responsabilidad solidaria.

El representante judicial de la contribuyente señaló que resulta improcedente el cobro de las cantidades de impuesto dejadas de retener con fundamento en la responsabilidad solidaria del agente de retención, por cuanto la obligación solidaria con el contribuyente surge en caso de que este último no hubiese satisfecho la deuda tributaria; por lo cual, “…la Administración Tributaria estará en la obligación de verificar la existencia de la deuda, mediante revisiones fiscales efectuadas a los contribuyentes del impuesto, lo cual supone que, durante el procedimiento administrativo debe haberse demostrado la existencia de la deuda tributaria para que ésta sea extinguida por el agente de retención. En otros términos, para que la Administración Tributaria pueda exigir el pago de una deuda tributaria al responsable solidario, debe primero verificar el incumplimiento de dicha obligación por parte del contribuyente”.

En ese orden de ideas, recalcó “…que dichas retenciones no encuentran actualmente justificación alguna, pues no existe evidencia de que los receptores del enriquecimiento originado por los montos pagados, al momento de presentar y pagar el impuesto resultante de esos ejercicios fiscales, hayan excluido el ingreso causado por ese concepto en sus declaraciones definitivas de rentas, condición necesaria para la procedencia de la solidaridad invocada por la Administración”. Por tanto, advirtió que resulta totalmente improcedente el cobro de la cantidad global de Bs. 272.836,00 por concepto de impuesto con base en la responsabilidad solidaria, ya que no existe prueba alguna de las gestiones efectuadas por el órgano fiscal para demostrar que hubo un incumplimiento de dicha obligación por parte de los beneficiarios a los cuales no se les retuvo.

Valor de la unidad tributaria para cuantificar las multas.

El apoderado judicial de la contribuyente denunció la inconstitucionalidad de la norma contenida en los Parágrafos Primero y Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, al considerar que la Administración Tributaria aplicó retroactivamente el valor de la unidad tributaria actual a objeto de imponer las sanciones pecuniarias por concepto de ilícitos cometidos con anterioridad. En tal sentido, planteó que se trata de la “…aplicación retroactiva de las Providencias Administrativas que determinan los valores anuales de la unidad tributaria en materia de sanciones, a hechos ocurridos antes de su entrada en vigencia”.

Afirmó, además, que la aplicación del artículo 94, Parágrafo Segundo eiusdem, viola la norma prevista en el artículo 24 del Texto Constitucional y “…genera un desequilibrio frente a los derechos de los contribuyentes a quienes no se les permite utilizar al momento de hacer valer sus derechos tributarios frente al Fisco Nacional (como son las rebajas y créditos fiscales) el valor de la unidad tributaria actualizada al momento de hacerlos efectivos”. Asimismo, expresó que el ordenamiento jurídico consagra la posibilidad de la aplicación retroactiva de la Ley sólo en los casos en que se imponga una pena menor.

Partiendo de esas premisas, indicó que a través del acto administrativo recurrido se insiste en aplicar la unidad tributaria vigente para el año 2010 a los fines de calcular las multas por ilícitos cometidos en los años 2003 y 2004 y, por tanto, solicitó de conformidad con lo establecido en los artículos 334 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y 20 del Código de Procedimiento Civil, la desaplicación por vía del control difuso de la constitucionalidad, de la precitada disposición normativa contenida en el artículo 94, Parágrafo Segundo del Código Orgánico Tributario.

Advirtió igualmente, que la Administración Tributaria liquidó la multa habiendo transcurrido más de un (01) año desde el momento en que su representada se allanó a los reparos formulados, calculando dicha sanción en base al valor de la unidad tributaria vigente para el año 2008; luego, posterior a la interposición del recurso jerárquico en fecha 03 de noviembre de 2008, la decisión del mismo es notificada el 22 de junio de 2011, confirmándose el acto administrativo recurrido y aplicándose para el cálculo de las multas, el valor de la unidad tributaria correspondiente al año 2010.

Por tanto, apuntó “…que mal podría [su] Representada asumir las consecuencias que son producto de la demora de la Administración en emitir sus resoluciones, y afectar negativamente su situación patrimonial, siendo que, (…), al haber reconocido las objeciones impuestas en el tiempo establecido al efecto, era lógico esperar las multas procedentes con la aplicación de la Unidad Tributaria vigente para el momento en que la contribuyente procedió a efectuar el pago de la diferencia de impuesto determinada por la fiscalización, es decir el año 2007”.

Principios de racionalidad y de capacidad contributiva.

Expresó la representación de la recurrente, que el monto pretendido por la Administración Tributaria por concepto de multa, resulta elevado para cualquier contribuyente, más aun tratándose de un accesorio por el incumplimiento de una obligación tributaria; ello, en su opinión, “…rompe a todas luces con el principio de racionalidad y proporcionalidad de las penas, lo cual constituye una violación al principio de la capacidad contributiva contenido en el artículo 316 de nuestro Texto Constitucional”.

Ahondando sobre dicha alegación, expresó “…que la finalidad de establecer sanciones a los incumplimientos formales o materiales es la de salvaguardar, propiciar y restablecer el orden que la ley propugna, pero de ninguna manera ello puede convertirse en una fuente de recursos para el Estado, aun cuando de la aplicación de cierto tipo de sanciones, como las multas, pueda derivarse un flujo de ingresos para las arcas estatales”. En tal sentido, puntualizó que su representada “…además de haber asumido una posición tendiente a facilitar la labor fiscalizadora de la Administración Tributaria, procedió a la brevedad a regularizar su situación mediante el reconocimiento y pago de la diferencia de impuesto determinada (…) además de haber solicitado la emisión de las liquidaciones correspondientes a las multas, todo ello consciente de las infracciones que se habían determinado”.

Concluyó este argumento advirtiendo que el presente caso “…no cabe la menor duda que unas sanciones como las impuestas, se erigen en una grave lesión al derecho de propiedad; una ilegal frustración de las legítimas expectativas de lucro de [su] Representada y, en fin, un atentado al ejercicio de su actividad económica”. En tal sentido, considera que de ser procedente la sanción impuesta, la misma “…ha debido aplicarse atendiendo a los principios de proporcionalidad y razonabilidad de la pena, pues lo contario, implica una distorsión de la naturaleza y finalidad de las potestades sancionatorias atribuidas a la Administración Tributaria”.

Forma de cálculo de los intereses moratorios.

El apoderado judicial de la parte recurrente consideró “…que los intereses moratorios han debido calcularse desde el momento en que se debió enterar hasta el 27/08/2007, fecha en que [su] Representada reconoció el incumplimiento de sus obligaciones en su condición de agente de retención del Impuesto sobre la Renta, en los términos expuestos en las Actas de Retenciones a las cuales se hubiere allanado, de manera que, cualquier tardanza de la Administración Tributaria en emitir las Planillas de Liquidación correspondientes no debe afectar negativamente la situación patrimonial de [su] Representada”.

III

FUNDAMENTOS DEL FISCO NACIONAL

La representante judicial del Fisco Nacional expresó a través de sus informes, lo siguiente:

1. - Con respecto a la supuesta improcedencia del cobro de las cantidades de impuesto dejadas de retener con fundamento en la responsabilidad solidaria del agente de retención, que este responde solidariamente con el contribuyente “…por el pago del impuesto que debió haber retenido en el momento del pago o abono en cuenta, esto significa que bien puede exigirse el cumplimiento de la obligación tributaria a la contribuyente o al agente de retención sin necesidad de que la Administración Tributaria tenga que soportar la carga de la prueba respecto del cumplimiento de la misma”. En ese sentido, recalcó que el agente de retención “…será el único responsable ante la República por el importe retenido, sustituyendo la posición del sujeto pasivo de la relación jurídico tributaria y asimismo, es responsable ante el sujeto pasivo por las retenciones efectuadas”.

   Bajo esas premisas, consideró que la contribuyente únicamente formuló alegatos de defensa “…respecto a los impuestos no retenidos, y en el expediente administrativo consta que se le sancionó también por retenciones menores a las exigidas (…) y por retenciones enteradas con retardo”. Estimó, por tanto, “…que la recurrente acepta su condición de agente de retención y se contradice al excusar su responsabilidad de responsable (sic) solidario de aquellas retenciones que no realizó, por las cantidades de Bs. F. 6.291,00 y Bs. F. 266.545,00 correspondientes a los años 2003 y 2004”. De lo cual concluye “…que la Administración Tributaria ajustó su actuación a los parámetros establecidos en las normas que regulan la materia, cuando estableció la responsabilidad solidaria del contribuyente y es éste último quien debe solicitarle reembolso al deudor de lo que pague por aquél”.

2. - En relación con la presunta inconstitucionalidad de la aplicación del valor ajustado de la unidad tributaria para cuantificar las sanciones de multa por ilícitos cometidos en años anteriores, planteó que la “…función la unidad tributaria es servir como un valor objetivo que permite sustraer a la Administración Tributaria de los efectos lesivos de la inflación, al posibilitarse su reajuste anualmente con base en los índices de medición del fenómeno inflacionario realizado por el Banco Central de Venezuela y en este sentido la posibilidad de ajustar dichas multas a su valor real monetario”.

   Desde esa perspectiva, advirtió que “…la actualización del valor de las sanciones es la respuesta al impacto que representan los altos índices de inflación y desvalorización monetaria en la realidad económica de nuestro país, ya que a medida que transcurre el tiempo desde que el contribuyente debió pagar la sanción, hasta la fecha efectiva de pago, ha habido un impacto inflacionario, que debe ser corregido a través de la aplicación de la unidad tributaria”.

   Así, consideró que conforme ha sido expuesto por la jurisprudencia, “…la norma prevista en el Parágrafo Primero (sic) del Artículo 94 del Código Orgánico Tributario, no viola el principio de irretroactividad de la Ley, como lo afirma la representación de la contribuyente; por cuanto (…) la función de la unidad tributaria sólo constituye un mecanismo de actualización del valor monetario aplicado para ir a la par con el valor real del dinero”.

3. - En cuanto a la presunta vulneración de los principios de racionalidad y de capacidad contributiva a través de la imposición de las multas, indicó que “…la Administración Tributaria efectuó la liquidación de las sanciones impuestas, con el valor de la unidad tributaria vigente en el momento en que se percató de la configuración del incumplimiento, por ordenarlo así la propia ley que consagra la sanción, siguiendo los lineamientos expuestos en la norma legal, por lo que (…) los cálculos de las sanciones aplicadas se efectuaron apegados a los preceptos legales aplicables y en ningún sentido esta actuación es violatoria de principios constitucionales”.

4. - Con respecto a la denuncia de improcedencia de la forma de cálculo de los intereses moratorios, manifestó que dichos intereses son exigibles toda vez que la contribuyente reconoció tácitamente su procedencia, con lo cual efectuó una confesión extrajudicial de la mora. En ese orden de ideas, señaló que “…al reconocer el incumplimiento de sus deberes como agente de retención de Impuesto sobre la Renta y de igual manera, cuando la misma realizó las declaraciones sustitutivas y pagó el impuesto, al hacerlo voluntariamente, reconoce el retraso, esto es, reconoce tácitamente que entre la fecha que debía pagar (lapso legal o reglamentario) y la fecha en que efectivamente lo hizo (fecha de la declaración), transcurrió un tiempo durante el cual estaba en mora.

   IV

   MOTIVACIONES PARA DECIDIR

   Vistos los fundamentos expuestos por las partes contendientes en el presente juicio, el Tribunal observa que el thema decidendum se contrae a determinar la conformidad a derecho de la Resolución Nº SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2010-0739, dictada en fecha 23 de noviembre de 2010 por la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual se declaró Sin Lugar el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente EUROBUILDING INTERNACIONAL, C.A., contra la Resolución (Artículos 186 y 191 del Código Orgánico Tributario) Nº SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/2008-000220, dictada en fecha 11 de septiembre de 2008 por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del SENIAT; específicamente en cuanto a los siguientes aspectos debatidos:

1. - Determinación del impuesto sobre la renta dejado de retener por la recurrente, con fundamento en la responsabilidad solidaria del agente de retención;

2. - Cuantificación de las multas en base al valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago;

3. - Adecuación a los principios constitucionales de racionalidad y de capacidad contributiva; y

4. - Cálculo de los intereses moratorios.

   Previamente debe advertir este Juzgado, que por cuanto entrará a analizar el fondo de la controversia, resulta inoficioso en el actual estado del proceso, pronunciarse respecto de la solicitud de suspensión de efectos formulada por la contribuyente en su escrito del recurso contencioso tributario. Así se establece.

   Delimitada la litis en los términos antes expuestos, el Tribunal observa:

1. - Determinación del impuesto sobre la renta dejado de retener por la recurrente, con fundamento en la responsabilidad solidaria del agente de retención.

   La contribuyente de autos, en su condición de agente de retención del impuesto sobre la renta, objetó las cantidades de seis mil doscientos noventa y un bolívares sin céntimos (Bs. 6.291,00) y doscientos sesenta y seis mil quinientos cuarenta y cinco bolívares sin céntimos (Bs. 266.545,00), determinadas con fundamento en la responsabilidad solidaria por no retener dicho impuesto (y retenerlo en menor cantidad) en el momento del pago o abono en cuenta, por concepto de honorarios profesionales, servicios, alquileres de bienes muebles y publicidad, correspondiente a los ejercicios fiscales coincidentes con los años civiles 2003 y 2004, respectivamente. En ese sentido, señaló que la Administración Tributaria está en el deber de verificar previamente el incumplimiento por parte del contribuyente, de la obligación de declarar y pagar el tributo para así poder exigir el pago de la deuda tributaria al agente de retención, como responsable solidario.

   Por su parte, la representante judicial del Fisco Nacional advirtió que el agente de retención responde solidariamente con el contribuyente por el monto del impuesto que debió haber retenido en el momento del pago o abono en cuenta; lo cual, en su criterio, se traduce en la posibilidad de exigir el cumplimiento de la obligación tributaria al agente de retención, por su condición de responsable, sin que la Administración Tributaria tenga que realizar previamente el procedimiento de verificación al contribuyente para constatar el cumplimiento de la obligación.

   A los fines debatidos, considera pertinente este Tribunal analizar la normativa contenida en el artículo 27 del vigente Código Orgánico Tributario, respecto a la responsabilidad solidaria del agente de retención cuando no efectúa la debida retención. Dicha norma establece:

   Artículo 27. Son responsables directos, en calidad de agentes de retención o de percepción, las personas designadas por la ley o por la Administración previa autorización legal, que por sus funciones públicas o por razón de sus actividades privadas, intervengan en actos u operaciones en los cuales deban efectuar la retención o percepción del tributo correspondiente.

   Los agentes de retención o de percepción que lo sean por razón de sus actividades privadas, no tendrán el carácter de funcionarios públicos.

   Efectuada la retención o percepción, el agente es el único responsable ante el Fisco por el importe retenido o percibido. De no realizar la retención o percepción, responderá solidariamente con el contribuyente.

   El agente es responsable ante el contribuyente por las retenciones efectuadas sin normas legales o reglamentarias que las autoricen. Si el agente enteró a la Administración lo retenido, el contribuyente podrá solicitar de la Administración Tributaria el reintegro o la compensación correspondiente.

   (…).

   . (Resaltado del Tribunal).

   De la normativa legal antes transcrita, se desprende la existencia de dos situaciones completamente delimitadas: a) La responsabilidad principal o directa propiamente dicha, cuando el agente realiza la retención o percepción; y b) La responsabilidad solidaria del agente en el caso de no realizar éste la retención.

   A mayor abundamiento acerca del punto bajo análisis, vale hacer mención del criterio fijado por la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia Nº 01162, publicada el 31 de agosto de 2004, caso: Cementos Caribe, C.A., la cual indicó lo siguiente:

   …La figura del agente de retención en la legislación fiscal venezolana y en otras legislaciones extranjeras, opera como una obligación autónoma y accesoria a la obligación tributaria principal a cargo de quien realice el hecho generador del tributo, esto es, del contribuyente. Esto significa que no debe esperarse al nacimiento de la obligación principal para que se verifique la que se origina de la retención a cuenta, ya que puede suceder perfectamente que la obligación principal no nazca nunca, o que sea de un importe inferior a los acumulados por causa de los tributos anticipados.

   (…)

   Ahora bien, observa la Sala que existe debate entre las partes respecto de la manera y posición en la que el agente de retención se presenta frente al Fisco, por lo cual es imprescindible para la Sala transcribir el tenor del artículo 28 del Código Orgánico Tributario de 1994 [artículo 27 del Código Orgánico Tributario vigente]:

   (…)

   Constata la Sala, que el supuesto de hecho indicado por la Administración Tributaria respecto del reparo efectuado por aplicación del artículo 28 del Código Orgánico Tributario, se reduce a la verificación de la ausencia de retención por parte de la sociedad mercantil Cementos Caribe C.A., por lo que la norma apropiada para la sociedad fiscalizada es la parte in fine del artículo 28, con lo cual la Administración Tributaria debía demostrar y exigir la responsabilidad solidaria, hecho debidamente reflejado en el acto administrativo impugnado(…)

   (…)

   De tal manera que, la sentencia recurrida aduce en realidad que la Administración estaba conminada a realizar un proceso de verificación, por el cual debía primero verificar la obligación de contribuir, por parte de las personas que debían soportar retención, para luego realizar la detracción de las cantidades respectivas y enterarlas después al Fisco Nacional. En este orden, la Sala advierte, en primer lugar, que el fallo recurrido incurre en falso supuesto, al pretender exigir no la obligación de demostrar la condición de contribuyente, sino el cumplimiento por parte de éste de la obligación tributaria principal, con lo cual el juzgador incurrió en una apreciación incorrecta del supuesto que debe estar encuadrado en la norma.

   (…)

   Cabe agregar, que en la figura de la solidaridad regulada especialmente tanto en el Código Orgánico Tributario, como en el Código Civil, el obligado solidariamente lo está ‘al lado’ o ‘junto’ al contribuyente, de manera que la Administración puede legítimamente exigir el cumplimiento de la misma al uno o al otro de manera disyuntiva, o mejor, indistintamente a cualquiera de los dos obligados (…)

   . (Resaltado de la Sala Político-Administrativa. Corchetes añadidos por este Tribunal).

   En armonía con el criterio jurisprudencial citado supra, se observa que la Administración Tributaria determinó la responsabilidad solidaria de la contribuyente de autos, en su carácter de agente de retención, por no haber practicado la retención del impuesto a que estaba obligada en el momento del pago o abono en cuenta, por concepto de honorarios profesionales, servicios, alquileres de bienes muebles y publicidad, violándose con ello la normativa legal y reglamentaria en materia de retenciones en los ejercicios investigados.

   Por tanto, habiendo evidenciado el Tribunal que la contribuyente no retuvo ni enteró el impuesto al que estaba obligada a retener en su condición de agente de retención, en base a la certeza de los hechos investigados, dada la presunción de legalidad y legitimidad de las actas fiscales que no pudo ser desvirtuada en sede judicial y de conformidad con la normativa previamente indicada, se desestima el argumento de que la Administración debía demostrar primero el incumplimiento de la obligación tributaria por parte del contribuyente para poder exigir la responsabilidad solidaria del agente de retención. En consecuencia, se confirman las cantidades de seis mil doscientos noventa y un bolívares sin céntimos (Bs. 6.291,00) y doscientos sesenta y seis mil quinientos cuarenta y cinco bolívares sin céntimos (Bs. 266.545,00), correspondientes a retenciones de impuesto sobre la renta omitidas respecto a pagos efectuados por la recurrente durante los ejercicios fiscales coincidentes con los años civiles 2003 y 2004, respectivamente. Así se declara.

2. - Cuantificación de las multas en base al valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago.

   La contribuyente denunció la inconstitucionalidad de la norma contenida en el artículo 94, Parágrafo Segundo del Código Orgánico Tributario vigente, en la cual se basó la Administración Tributaria para cuantificar las multas que le fueron impuestas de conformidad con lo establecido en los artículos 111, Parágrafo Segundo, 112, numerales 3 y 4, y 113 del vigente Código Orgánico Tributario, en razón del ajuste voluntario a las Actas Fiscales Nos. RCA-DF-2006-647-000568 y RCA-DF-2006-647-000570 y por concepto de impuesto no retenido, retenciones menores a las exigidas y retenciones enteradas con retardo.

   En ese orden de ideas, consideró que la aplicación de la referida disposición legal viola la norma prevista en el artículo 24 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en la cual se consagra la posibilidad de la aplicación retroactiva de la ley sólo en los casos en que imponga una pena menor. Por tanto, solicitó la desaplicación por vía del control difuso de la constitucionalidad, de la disposición legal reseñada supra.

   Ante tal alegación, la representante fiscal expresó que la función de la unidad tributaria sólo constituye un mecanismo de actualización del valor monetario aplicada para ir a la par con el valor real del dinero, a fin de proteger a la Administración de los efectos lesivos de la inflación.

   Respecto al punto en discusión, el Tribunal observa que la denuncia formulada por la contribuyente se encamina a demostrar que la Administración Tributaria, al fijar el quantum de las sanciones de multa con base en el valor de la unidad tributaria vigente al momento en el cual se emitió la Resolución impugnada, incurrió en violación del principio constitucional de irretroactividad.

   En efecto, el artículo 24 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela establece lo siguiente:

   Artículo 24. Ninguna disposición legislativa tendrá efecto retroactivo, excepto cuando disponga menor pena. Las Leyes de procedimiento se aplicarán desde el momento mismo de entrar en vigencia, aún en los procesos que se hallaren en curso; pero en los procesos penales las pruebas ya evacuadas se estimarán, en cuanto beneficien al reo o rea, conforme a la ley vigente para la fecha en que se promovieron.

   Cuando haya dudas se aplicará la norma que beneficie al reo o rea

   .

   Como puede verse claramente de la norma antes transcrita, la aplicación retroactiva de las disposiciones legislativas está prohibida por imperativo constitucional, admitiéndose excepcionalmente su aplicación hacia el pasado únicamente en casos en que beneficien al destinatario de las mismas.

   En conexión con lo anterior, la doctrina ha señalado que la consagración del principio de irretroactividad de la ley en el régimen jurídico venezolano, encuentra su justificación en la seguridad jurídica que debe ofrecer la normativa legal a los ciudadanos, en el reconocimiento de sus derechos y relaciones ante la mutabilidad de aquél.

   En este orden de ideas, cabe a.l.e.e. el artículo 8 del Código Orgánico Tributario vigente:

   Artículo 8. Las Leyes tributarias fijarán su lapso de entrada en vigencia. Si no lo establecieran se aplicarán una vez vencidos los sesenta (60) días continuos siguientes a su publicación en la Gaceta Oficial.

   Las normas de procedimientos tributarios se aplicarán desde la entrada en vigencia de la ley, aún en los procesos que se hubieren iniciado bajo el imperio de leyes anteriores.

   Ninguna norma en materia tributaria tendrá efecto retroactivo, excepto cuando suprima o establezca sanciones que favorezcan al infractor.

   Cuando se trate de tributos que se determinen o liquiden por períodos, las normas referentes a la existencia o a la cuantía de la obligación tributaria regirán desde el primer día del período respectivo del contribuyente que se inicie a partir de la fecha de entrada en vigencia de la ley, conforme al encabezamiento de este artículo

   . (Resaltado del Tribunal).

   De la norma anteriormente señalada se desprende como principio general, que las leyes tributarias tendrán vigencia a partir del vencimiento del término previo que ellas mismas establezcan; sin embargo, cuando se trata de leyes que establezcan tributos que se determinen o liquiden por períodos, regirán en el ejercicio fiscal (impuesto sobre la renta) o el período impositivo (impuesto al valor agregado) inmediatamente siguiente a aquel que se inicie una vez que entre en vigencia la nueva ley.

   Ahora bien, precisa este Juzgado realizar un análisis en relación al valor de la unidad tributaria que debe tomarse en cuenta para el cálculo de las sanciones de multa, habida cuenta que a juicio de la contribuyente dicho valor debe ser el correspondiente al momento en que ocurrieron las infracciones y no cuando la Administración Tributaria emitió la Resolución recurrida.

   Para el caso concreto, tenemos que el Código Orgánico Tributario vigente establece:

   Artículo 111. Quien mediante acción u omisión, y sin perjuicio de la sanción establecida en el artículo 116, cause una disminución ilegítima de los ingresos tributarios, inclusive mediante el disfrute indebido de exenciones, exoneraciones u otros beneficios fiscales, será sancionado con multa de un veinticinco por ciento (25%) hasta el doscientos por ciento (200%) del tributo omitido.

   (…)

   PARÁGRAFO SEGUNDO: En los casos previstos en el artículo 186 de este Código, se aplicará la multa en un diez por ciento (10%) del tributo omitido

   .

   Artículo 112. Quien omita el pago de anticipos a cuenta de la obligación tributaria principal o no efectúe la retención o percepción, será sancionado:

   (…)

   3. Por no retener o no percibir los fondos, con el cien por ciento al trescientos por ciento (100% al 300%) del tributo no retenido o no percibido.

   4. Por retener o percibir menos de lo que corresponde, con el cincuenta por ciento al ciento cincuenta por ciento (50% al 150%) de lo no retenido o no percibido.

   (…)

   .

   Artículo 113. Quien no entere las cantidades retenidas o percibidas en las oficinas receptoras de fondos nacionales dentro del plazo establecido en las normas respectivas, será sancionado con multa equivalente al cincuenta por ciento (50%) de los tributos retenidos o percibidos, por cada mes de retraso en su enteramiento, hasta un máximo de quinientos por ciento (500%) del monto de dichas cantidades, sin perjuicio de la aplicación de los intereses moratorios correspondientes y de la sanción establecida en el artículo 118 de este Código

   .

   Artículo 94. Las sanciones aplicables son:

   (…)

   2. Multa.

   (…)

   PARÁGRAFO SEGUNDO: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviera vigente para el momento del pago.

   (…)

   . (Resaltado del Tribunal.)

   De la normativa citada se puede inferir, que el redactor del Código Orgánico Tributario de 2001 previó de manera taxativa cuál es el valor de la unidad tributaria que debe aplicarse cuando el sujeto pasivo de la obligación tributaria de que se trate incurriera en ilícitos tributarios; bajo dos (2) supuestos, a saber: i) que las multas establecidas en la ley adjetiva tributaria que se hallaren expresadas en términos porcentuales se convertirán al equivalente en unidades tributarias; y ii) que las referidas sanciones serán pagadas por el contribuyente utilizando el valor de la unidad tributaria cuando se materialice el cumplimiento de dicho pago. Tal razonamiento, ha sido ratificado por la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencias Nos. 00063 y 00199 de fechas 21 de enero de 2010 y 10 de febrero de 2011, casos: Majestic Way, C.A. y Aserradero El Tablazo, C.A., respectivamente).

   Sin embargo, el punto controvertido en el presente caso ya fue resuelto por dicha Sala del Alto Tribunal, mediante decisión Nº 01426 de fecha 12 de noviembre de 2008, caso: The Walt D.C. (Venezuela), S.A., ratificada en sentencia Nº 00098 del 15 de febrero de 2012, caso: Sucesión de A.M.F.D.S., en los siguientes términos:

   …Así, esta Sala de manera reiterada ha establecido que a los efectos de considerar cuál es la unidad tributaria aplicable para la fijación del monto de la sanción de multa con las infracciones cometidas bajo la vigencia del Código Tributario de 2001, ha expresado que debe tomarse en cuenta la fecha de emisión del acto administrativo, pues es ése el momento cuando la Administración Tributaria determina -previo procedimiento- la comisión de la infracción que consecuentemente origina la aplicación de la sanción respectiva. (Vid. Sentencias Nos. 0314, 0882 y 01170 de fecha 06 de junio de 2007; 22 de febrero de 2007, y 12 de julio de 2006, respectivamente.).

   En atención al señalado criterio jurisprudencial, observa esta Alzada que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del SENIAT, emitió el 11 de marzo de 2004 la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° RCA-DSA-2004-000156, momento en el cual estableció que la contribuyente incumplió la obligación de enterar al Fisco Nacional las obligaciones tributarias con ocasión de sus actividades comerciales, por lo que realizó una fiscalización en la que formuló un reparo para los períodos de imposición enero a diciembre de 2002 y ordenó pagar la diferencia de impuesto al valor agregado, los intereses moratorios y la sanción de multa respectiva al valor de Veinticuatro Mil Setecientos Bolívares (Bs. 24.700), expresados hoy en Veinticuatro Bolívares con Setenta Céntimos (Bs. 24,70), fijado según Providencia N° 0048 de fecha 09 de febrero de 2004 suscrita por el Superintendente Nacional Aduanero y Tributario, publicada en Gaceta Oficial N° 37.876 del 10 de febrero de 2004 y reimpresa mediante Gaceta Oficial N° 37.877 del 11 de febrero de 2004, cuya aplicación resulta procedente, por cuanto era la unidad tributaria vigente para la fecha de determinación de la obligación tributaria. Así se declara.

   No obstante, resulta oportuno acotar, que distinto es el caso cuando el contribuyente paga de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo omitido, cuya sanción de multa debe ser calculada a la unidad tributaria vigente para el momento en que realizó el pago de la obligación principal, pues la tardanza que pueda ocurrir por parte del organismo recaudador en la emisión de las planillas de liquidación respectiva no debe ser imputada al contribuyente, por cuanto dicha actuación sería contraria a la intención del legislador, habida cuenta que el pago a que hace referencia el legislador debe ser considerado como el momento del pago de la obligación tributaria principal, cuya falta de cumplimiento genera el hecho sancionador. Así se declara.

   (…)

   En sintonía con lo anterior, es preciso hacer referencia a lo expresado por esta M.I. en lo atinente a las unidades tributarias, respecto a lo cual ha sostenido que ‘en modo alguno se infringe el principio de legalidad, pues simplemente constituye un mecanismo de técnica legislativa que permite la adaptación progresiva de la sanción representada en unidades tributarias, al valor real y actual de la moneda. Por otra parte, tal actualización no obedece a una estimación caprichosa realizada por la Administración Tributaria, sino que se realiza con base al estudio y ponderación de variables económicas, (Indice de Precios al Consumidor (IPC) del Área Metropolitana de Caracas), que representan la pérdida del valor real del signo monetario por el transcurso del tiempo. Así, las providencias dictadas por el Superintendente Nacional Tributario, de conformidad con lo previsto en el artículo 121, numeral 15 del Código Orgánico Tributario publicado en la Gaceta Oficial No. 37.305 del 17 de octubre de 2001, sólo se limitan a actualizar anualmente el valor de las unidades tributarias’, lo cual, a su vez, como en el caso de autos, incide en las sanciones ya previstas en normas de rango legal, como lo es la contenida en el artículo 94, eiusdem. (Vid. Sentencia N° 2813 y 01310 de fechas 27 de noviembre de 2001 y 06 de abril de 2005).

   Se trata, ha afirmado la Sala ‘como antes se indicó, de un mecanismo del cual se vale el legislador para evitar que el transcurso del tiempo invalide o disminuya los efectos de la sanción que ha pretendido fijar como consecuencia de un ilícito tributario’, razón por la cual se desestima el alegato presentado por la contribuyente en cuanto a la desaplicación de la precitada norma, con relación al cálculo efectuado a las sanciones de multas formulados por el organismo fiscal nacional recaudador con base a la unidad tributaria de Veinticuatro Mil Setecientos Bolívares (Bs. 24.700), expresados hoy en Veinticuatro Bolívares con Setenta Céntimos (Bs. 24,70). Así se declara

   . (Resaltado del Tribunal)

   De la anterior interpretación, el Tribunal estima conveniente hacer las siguientes distinciones:

   Respecto de las objeciones fiscales formuladas a la recurrente (en su carácter de contribuyente del impuesto sobre la renta para los ejercicios fiscales 2003 y 2004) mediante las Actas Fiscales Nos. RCA-DF-2006-647-000568 y RCA-DF-2006-647-000570, emitidas en fecha 06 de agosto de 2007, se evidencia de los autos que el 27 de agosto de 2007, la sociedad de comercio investigada manifestó su aceptación total de dichas objeciones, por conceptos de gastos amortizables, retenciones de impuesto sobre la renta sin comprobación, provisión no conciliada, gastos de arrendamiento improcedente y reconocimiento de gastos amortizables. En consecuencia, procedió a presentar en esa misma fecha, las respectivas declaraciones rectificadas y a pagar el tributo resultante, por la cantidad de doscientos cincuenta y dos mil seiscientos veinticuatro bolívares con once céntimos (Bs. 252.624,11).

   Ahora bien, observa este Juzgado de las actas procesales, que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del SENIAT, mediante la Resolución (Artículos 186 y 191 del Código Orgánico Tributario) Nº SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/2008-000220 (confirmada a través del acto administrativo recurrido), dictada en fecha 11 de septiembre de 2008, impuso la sanción de multa a la recurrente, en su carácter de contribuyente, por la cantidad equivalente a mil veintidós unidades tributarias con setenta y siete centésimas (1.022,77 U.T.), en la forma prevista en el artículo 111, Parágrafo Segundo del Código Orgánico Tributario, aplicable para los casos descritos en el artículo 186 eiusdem, el cual establece:

   Artículo 186. Aceptado el reparo y pagado el tributo omitido, la Administración Tributaria mediante resolución procederá a dejar constancia de ello y liquidará los intereses moratorios, la multa establecida en el parágrafo segundo del artículo 111 de este Código y demás multas a que hubiere lugar conforme a lo previsto en este Código. La resolución que dicte la Administración Tributaria pondrá fin al procedimiento.

   (…)

   .

   No obstante, se aprecia que para cuantificar dicha multa, la Administración aplicó el valor de la unidad tributaria de cuarenta y seis bolívares (Bs. 46,00), publicado en la Gaceta Oficial Nº 38.855 de fecha 22 de enero de 2008, aun cuando la contribuyente se ajustó voluntariamente a las actas de reparo y pagó la diferencia de impuesto el 27 de agosto de 2007; oportunidad en la cual el valor de la unidad tributaria era de treinta y siete bolívares con sesenta y tres céntimos (Bs. 37,63), publicado en la Gaceta Oficial Nº 38.603 del 12 de enero de 2007.

   Pues bien, este órgano jurisdiccional conteste con el criterio jurisprudencial transcrito supra, estima que la multa equivalente a mil veintidós unidades tributarias con setenta y siete centésimas (1.022,77 U.T.), impuesta a la sociedad de comercio recurrente en su carácter de contribuyente, debe ser calculada en base al valor de la unidad tributaria que se encontraba vigente para el momento en que esta realizó el pago de la obligación principal; en este caso, en el momento en que se allanó a las actas de reparo y pagó la diferencia de impuesto, vale decir, el 27 de agosto de 2007. Así se declara.

   Cabe destacar, además, que la tardanza en que pudo incurrir el organismo recaudador en la emisión de la Resolución respectiva, no debió ser imputada a la contribuyente, por cuanto dicha actuación resulta contraria a la intención del legislador, habida cuenta que el pago a que se hace referencia en el artículo 94, Parágrafo Segundo del Código Orgánico Tributario, debe ser considerado, para el caso concreto, como el momento del cumplimiento de la obligación tributaria principal, cuyo cumplimiento inoportuno generó el hecho sancionador. De tal modo, una vez firme el presente fallo, deberá la Administración Tributaria emitir las planillas de liquidación sustitutivas por concepto de multa a cargo de la recurrente, en su carácter de contribuyente del impuesto sobre la renta, en base a los razonamientos expuestos en la presente motiva. Así también se declara.

   Con relación a las multas impuestas de conformidad con lo establecido en los artículos 112, numerales 3 y 4, y 113 del Código Orgánico Tributario, por los ilícitos materiales referidos a retenciones no efectuadas, retenciones menores a las exigidas y retenciones enteradas con retardo, derivadas de las objeciones formuladas mediante las Actas de Retenciones Nos. RCA-DF-2006-647-000569 y RCA-DF-2006-647-000571, este Juzgado Superior, aplicando la jurisprudencia transcrita al caso de autos, observa que la Administración Tributaria procedió a convertir en unidades tributarias las sanciones que impuso por falta de retención sobre honorarios profesionales, servicios, alquileres de bienes muebles y publicidad.

   En dicha actuación se precisó como valor de la unidad tributaria el vigente para la fecha de la determinación, esto es, de la Resolución (Artículos 186 y 191 del Código Orgánico Tributario) Nº SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/2008-000220, por lo que con tal proceder no se infringió el principio de irretroactividad de la Ley, sino que, parafraseando la sentencia citada, se dio estricto cumplimiento a ella, siendo un mecanismo del cual se vale el legislador para evitar que el transcurso del tiempo invalide o disminuya los efectos de la sanción que ha pretendido fijar como consecuencia de un ilícito tributario; por lo que este Tribunal encuentra ajustada a derecho la actuación de la Administración Tributaria en este sentido. Por tales motivos, resulta improcedente la desaplicación por vía del control difuso de la constitucionalidad, de la norma prevista en el artículo 94, Parágrafo Segundo del Código Orgánico Tributario vigente. Así se declara.

3. - Adecuación a los principios constitucionales de racionalidad y de capacidad contributiva.

   En cuanto al argumento aducido por el apoderado judicial de la recurrente, relativo a que las sanciones impuestas vulneran los principios de racionalidad y de capacidad contributiva, este Tribunal a los fines de revisar tal denuncia, considera oportuno traer a colación el criterio de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia sobre el aspecto discutido:

   …Esta Sala considera necesario destacar que los principios de progresividad tributaria y capacidad económica (artículo 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela), han sido concebidos como la aptitud para concurrir con los gastos públicos y, por otra, a la capacidad económica de los contribuyentes como medida concreta de distribución de las cargas tributarias. (Vid. sentencia N° 00892 del 12 de julio de 2011, caso: Distribuidora de Servicios C.A.).

   Respecto del principio de no confiscatoriedad de los tributos, considera necesario recalcar este M.T. que este encuentra su basamento legal en el artículo 317 constitucional, cuyo postulado establece que ‘Ningún tributo puede tener efecto confiscatorio’. (Vid. sentencia N° 00057 del 21 de enero de 2010, caso: Cosmédica C.A).

   A tal efecto, la jurisprudencia de esta Sala ha sido pacífica y reiterada al manifestar que los aludidos principios encuentran su fundamento en la inviolabilidad del derecho de propiedad por vía de una tributación desproporcionada y fuera del contexto de la capacidad para contribuir con las cargas públicas, siendo en consecuencia, un límite a la imposición desmedida y una garantía a la propiedad de los particulares

   . (Vid. sentencia Nº 02142 del 27 de septiembre de 2006, caso: Cru-Mar, C.A., reiterada en sus fallos números 00552 del 6 de mayo de 2009, caso: Consolidada de Ferrys, C.A.- CONFERRY, 00057 del 21 de enero de 2010, caso: Cosmédica, C.A., 00793 del 9 de julio de 2013, caso: Grupo Automotriz Multimarca, C.A.).

   Para el establecimiento de la capacidad contributiva de un contribuyente, son necesarios múltiples elementos que no sólo estarían restringidos a los que conforman su carga impositiva con relación al impuesto sobre la renta, sino a cualquier otro impuesto considerado por separado, por lo que sería necesario una revisión minuciosa e integral de toda la relación jurídico-impositiva que ese contribuyente mantiene con el sistema tributario, pues solamente de esa forma podría establecerse con certeza la medida de su capacidad para soportar cargas fiscales.

   Ahora bien, en el caso concreto para realizar el análisis de la capacidad económica de la contribuyente, sería necesario contar con elementos probatorios que resulten imperativos para cuantificarla, esto es, conocer los balances, declaraciones y otros elementos capaces de reflejar la actividad financiera e impositiva del contribuyente. En el caso bajo estudio, tales elementos no fueron traídos a los autos por el apoderado de la recurrente, razón por la cual este Tribunal no puede realizar válidamente un análisis respecto de su capacidad contributiva que justifique la desaplicación de la norma dispuesta en el artículo 94, Parágrafo Segundo del Código Orgánico Tributario vigente, por lo que se considera improcedente la apreciación de la contribuyente respecto a ese alegato. Así se declara.

   4.- Cálculo de los intereses moratorios.

   Respecto a la improcedencia de los intereses moratorios determinados por la Administración Tributaria a cargo de la recurrente, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario vigente, es preciso señalar que la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia Nº 00587 de fecha 11 de mayo de 2011, caso: Citibank N.A., dejó sentado que: “De conformidad con lo establecido en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario de 2001, los intereses moratorios se causan desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda”.

   En la indicada sentencia se indicó que la Sala Constitucional del M.T. de la República, en sentencia Nº 191 de fecha 9 de marzo de 2009, caso: Municipio V.d.E.C., fijó el criterio a seguir para el cálculo de los referidos intereses, diferenciando los regulados en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994 a los establecidos en el artículo 66 de la reforma del mencionado Código en 2001, tal como sigue:

   …En lo concerniente a los intereses moratorios acaecidos desde el mes de septiembre de 2001 al 17 de octubre del mismo año, esta Sala advierte que la decisión de la Sala Político Administrativa de aplicar el criterio sostenido en la sentencia Nº 1.490 del 13 de julio de 2007 (caso: Telcel, C.A.), resultó ajustado a derecho, ya que para el momento en que se generó el hecho imponible de la obligación tributaria principal (impuesto sobre patente de industria y comercio) se encontraba vigente el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, lo que implicaba que los intereses moratorios –acaecidos en esos ejercicios fiscales- se exigirían una vez que el respectivo reparo formulado por la Administración Tributaria adquiriese firmeza, bien por no haber sido impugnado o por haberse decidido y quedado definitivamente firmes las decisiones dictadas con ocasión de los recursos interpuestos y no inmediatamente después del vencimiento para el pago.

   Ahora bien, por lo que respecta a los intereses moratorios correspondientes al período que va entre el 18 de octubre de 2001 y noviembre de 2003, esta Sala Constitucional aprecia que, para dichos períodos fiscales se encontraba en vigencia el Código Orgánico Tributario publicado en la Gaceta Oficial Nº 37.305 del 17 de octubre de 2001, el cual prevé en su artículo 343 (Disposiciones Finales) que las normas vinculadas con los intereses moratorios resultaban aplicables a partir del día siguiente de la publicación del Código.

   Al respecto, observa esta Sala Constitucional que dentro de los diversos cambios suscitados con la entrada en vigencia del Código Orgánico Tributario de 2001, se encuentra el aspecto vinculado a los intereses moratorios, estableciéndose una nueva regulación (artículo 66) la cual difiere en gran medida de lo pautado en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994 y con ello del criterio jurisprudencial sostenido por esta Sala sobre los intereses moratorios surgidos durante los períodos fiscales regidos bajo la vigencia de este último Código. Por lo tanto, siendo ello así y no existiendo una similitud entre las disposiciones que regulan la figura de los intereses moratorios bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994 y del Código Orgánico Tributario de 2001 que hagan presumir a esta Sala que se encuentra en presencia de un acto reeditado del órgano legislativo, este órgano jurisdiccional estima que la Sala Político Administrativa incurrió en un error al pretender extender los efectos de la interpretación realizada por esta Sala Constitucional del artículo 59 del código Orgánico tributario de 1994, a los intereses moratorios de las obligaciones tributarias surgidas en los períodos fiscales regidos por el Código Orgánico Tributario actual, vigente desde el 17 de octubre de 2001…

   .

   Con base en la interpretación antes transcrita, el Tribunal observa en el caso bajo estudio, que los intereses moratorios calculados por la Administración Tributaria corresponden al tiempo transcurrido desde la fecha del vencimiento del plazo fijado para el pago de la obligación tributaria hasta la fecha en que efectivamente se haya pagado el impuesto determinado, por lo que resulta aplicable lo dispuesto en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario vigente.

   En consecuencia, y circunscribiéndonos a la jurisprudencia citada, debe forzosamente concluirse en el presente caso que los señalados intereses moratorios comenzaron a computarse luego del vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago de las retenciones omitidas, hasta la fecha efectiva de pago; y, por cuanto no existe constancia en el expediente que la contribuyente, en su carácter de agente de retención, hubiese efectuado el pago del impuesto sobre la renta no retenido, este Tribunal debe confirmar los intereses moratorios calculados mediante la Resolución recurrida. Así se declara.

   Conforme a las consideraciones antes expresadas, se declara parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario ejercido conjuntamente con solicitud de suspensión de efectos, por la contribuyente EUROBUILDING INTERNACIONAL, C.A., contra la Resolución Nº SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2010-0739 de fecha 23 de noviembre de 2010, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual se declaró Sin Lugar el recurso jerárquico interpuesto por dicha contribuyente el 03 de noviembre de 2008 y, en consecuencia, se confirmó la Resolución (Artículos 186 y 191 del Código Orgánico Tributario) Nº SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/2008-000220, dictada en fecha 11 de septiembre de 2008 por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del SENIAT. Así se decide.

   V

   DECISIÓN

   Por las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario ejercido conjuntamente con solicitud de suspensión de efectos, por la contribuyente EUROBUILDING INTERNACIONAL, C.A., contra la Resolución Nº SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2010-0739 de fecha 23 de noviembre de 2010, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

   En consecuencia, en su carácter de agente de retención, se CONFIRMAN las siguientes obligaciones tributarias:

   Ejercicio Fiscal Impuesto por responsabilidad solidaria (Bs.) Multa en U.T. al valor de las mismas para el momento de la comisión del ilícito (concurrencia) Multa en Bs. al valor de la U.T. vigente al momento de la Resolución recurrida (concurrencia) Intereses Moratorios (Bs.)

   2003 6.291,00 22.224,53 1.444.594,45 7.263,00

   2004 266.545,00 - - 242.507,00

   Asimismo, en su carácter de contribuyente, se CONFIRMAN los intereses moratorios y se REVOCA el monto correspondiente a la multa impuesta de conformidad con lo previsto en el artículo 111, Parágrafo Segundo del Código Orgánico Tributario y en su lugar, se ordena a la Administración Tributaria emitir planilla de liquidación sustitutiva por los siguientes conceptos:

   Ejercicio Fiscal Multa en U.T. al valor de las mismas para el momento de la comisión del ilícito Multa en Bs. al valor de la U.T. vigente al momento del ajuste voluntario Intereses Moratorios (Bs.)

   2003 1.022,77 38.486,84 171.199,00

   No procede la condenatoria en costas procesales dada la naturaleza de la presente decisión.

   Publíquese, regístrese y notifíquese a los efectos procesales previstos en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario.

   Se imprimen dos (02) ejemplares bajo un mismo tenor, el primero a los fines de la publicación del fallo, el segundo para que repose en original en el copiador de sentencias definitivas de este Tribunal.

   Dada, firmada y sellada en horas de despacho del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los diecinueve (19) días del mes de febrero de dos mil catorce (2014). Años 203º de la Independencia y 154º de la Federación.-

   El Juez Provisorio,

   Abg. J.S.A..-

   El Secretario Titular,

   Abg. F.J.E.G..-

   La anterior Sentencia se publicó en su fecha, siendo las diez y treinta y siete minutos de la mañana (10:37 a.m.).------------------------------

   El Secretario Titular,

   Abg. F.J.E.G..-