Decisión nº 2115 de Juzgado Superior Primero de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 30 de Junio de 2015

Mediante P.A. Nº 0001-07-0078 de fecha 15 de enero de 2007, emanada por la Gerencia General de Finanzas y Gerencia de Ingresos Tributarios del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), autorizó al funcionario E.F., titular de la cédula de identidad Nº 9.095.900, Fiscal de Cotizaciones I, Código de Empleado Nº 24.995, a fin de fiscalizar a la contribuyente EXORA CC CONSULTORES, C.A., y determinar las obligaciones tributarias correspondientes al período comprendido entre el 2do trimestre del 1999 y hasta el 4to trimestre 2004.

En fecha 25 de mayo de 2007, el funcionario actuante levantó Actas de Reparos Nos. 60668 y 60669, la cual determinó que la contribuyente EXORA CC CONSULTORES, C.A., de acuerdo a las partidas correspondientes a sueldos y salarios, vacaciones, bono vacacional, bono especial, bono producción, comisiones, personal contratado, honorarios profesionales y utilidades pagadas a los trabajadores:

• Se determinó una deuda de Bs. 27.596.425,00, equivalente actualmente a Bs. 27.596,42, por diferencias de aportes del 2%.

• Se determinó una deuda de Bs. 35.123.426,00, equivalente actualmente a Bs. 35.123,42, por intereses moratorios por el pago extemporáneo.

Por cuanto las Actas de Reparo Nos. 60668 y 60669, fueron notificadas fuera del plazo establecido en el artículo 192 del Código Orgánico Tributario de 2001, la Administración Tributaria Parafiscal dictó P.A. para Reposición de Sumario Nº 001-07-0078, de fecha 15 de enero de 2007, debidamente notificada en fecha 25 de enero de 2007, autorizando al fiscal E.F., antes identificado, a practicar la fiscalización a la contribuyente EXORA CC CONSULTORES, C.A., a los fines de determinar las obligaciones tributarias correspondientes al período comprendido entre el 2do trimestre de 1999 hasta el 4to trimestre del año 2004, dejando sin efecto las Actas de Reparo Nos. 60668 y 60669, originándose al efecto Acta de Reparo Nro. 0001-07-0078 de fecha 25 de mayo de 2007.

En fecha 20 de junio de 2008, la Gerencia General de Finanzas del referido Instituto, dictó Resolución Culminatoria del Sumario Nº 283-2008-06-90, notificada en fecha 7 de agosto de 2008, mediante la cual quedó la contribuyente obligada a cancelar por concepto de aportes y multas la cantidad total actual de Bs. 91.583,30.

Posteriormente, la contribuyente EXORA CC CONSULTORES, C.A., interpuso recurso contencioso tributario en fecha 17 de septiembre de 2008, correspondiendo su conocimiento y decisión, previa distribución de la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.), a este órgano jurisdiccional quien a tales efectos observa:

II

ALEGATOS DE LA CONTRIBUYENTE

El abogado J.A.C.M., ejerció recurso contencioso tributario contra la Resolución Culminatoria de Sumario Nº 283-2008-06-90 de fecha 20 de junio de 2008, argumentando lo siguiente:

DE LA NATURALEZA DE LA ACTIVIDAD QUE DESARROLLA.

Al respecto indica que el objeto de la asociación consiste exclusivamente en la prestación de servicios profesionales en las actividades de asesorías, consultoría empresarial, reingeniería de procesos, asesoría gerencial en el manejo informacional, definiciones de planes estratégicos de informática, evaluaciones de soluciones tecnológicas asesoría en organización y métodos, consultoría y adiestramiento en tecnología de la información, servicios de outsourcing en general, contratación, selección y adiestramiento de personal, de acuerdo a lo establecido en el artículo 2 de los Estatutos de la sociedad.

En relación a lo anterior continúan señalando que del estudio del objeto social de la Sociedad Mercantil, se desprende inequívocamente que la misma se dedica exclusivamente a la prestación de servicios profesionales, los cuales no revisten de naturaleza comercial.

Que ninguna de las actividades en cuestión puede deducirse que tengan naturaleza mercantil, pues actos tales como consultoría, asesoría y planificación en el área de tecnología y computación, así como el adiestramiento de personal, reingeniería de procesos, con actos meramente civiles que escapan de los actos mencionados como de comercio en el Artículo 2 del Código de Comercio.

Continúan indicando que si bien es cierto que le artículo 200 del Código de Comercio establece una presunción sobre la cualidad de comerciantes que se le da a las sociedades anónimas y a las sociedades de responsabilidad limitada, esta presunción es de carácter juris tantum, presunción que no es aplicable a la sociedad mercantil que representa, porque la misma debido a la naturaleza de los actos que realiza debe ser calificada como una sociedad netamente civil y en consecuencia no opera en contra de ella la presunción de comerciabilidad establecida en el artículo 3 del Código de Comercio.

Que la Administración Tributaria Parafiscal en la Resolución no especifica si la empresa esta realizando actos de comercio, no hay indicación alguna de que la actividad que realiza la empresa revista carácter mercantil.

DE LAS OBLIGACIONES PREVISTAS EN LA LEY SOBRE EL INCE.

En tal sentido indica que estará viciado de nulidad cualquier acto administrativo que pretenda extender el alcance de aplicación que el legislador fijó a las referidas contribuciones, es decir, que exigir el pago de dichas contribuciones, a sociedades o personas que no se dediquen a una actividad comercial o industrial constituye una indebida aplicación y una falsa interpretación de los términos que definen al sujeto pasivo de las contribuciones establecidas en el artículo 10, ordinales 1º y 2º, lo cual causa una gravísima extralimitación por parte del organismo al querer imponer el pago de una obligación a soportar una determinada carga tributaria.

FALSO SUPUESTO.

En relación al falso supuesto señalan que al haber considerado erróneamente la fiscalización que su representada se encuentra obligada a realizar las contribuciones previstas en la Ley sobre el INCE, en el artículo 10, ordinales 1º y 2º, desconociendo la condición de su representada de no ser comerciante, ni de desarrollar actividades industriales, ellos determina que haya incurrido en un falso supuesto de derecho, por errónea aplicación de la normativa, situación ésta que vicia de nulidad relativa el contenido del acta de reparo objeto de descargos.

Asimismo señala que la Administración Tributaria asumió erradamente que su representada ejerce actos de naturaleza comercial o industrial, cuando en realidad sus actos son meramente civiles, determina que la Administración Tributaria hizo una mala apreciación de los hechos lo que hace que las sanciones determinadas en la Resolución impugnada estén viciadas de nulidad por falso supuesto de hecho, atendiendo a lo dispuesto en el artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

En último lugar señala que su representada se encuentra en la imposibilidad material de conocer cuál es el motivo por el cual está siendo sancionada, lo que derivará en todo caso en una inmotivación de la Resolución impugnada, que implicaría a su vez la violación de su derecho a la defensa garantizado constitucionalmente, y un vicio de nulidad absoluta de conformidad con lo dispuesto en el artículo 25 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y 19.1 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

PRESCRIPCIÓN.

Al respecto señalan que en vista que la fiscalización fue practicada en fecha 15 de enero de 2007 por el ciudadano E.F., únicamente podía realizar dicha fiscalización a través de los períodos comprendidos desde el año 2001 en adelante, porque a tenor de las disposiciones antes alegadas, cualquier obligación por parte de EXORA CC CONSULTORES, C.A., o cualquier pretensión de cobro de tributos, intereses y multas por parte de la Administración Tributaria prescribió por mandato legal.

III

ALEGATOS DEL INCES

Por su parte la abogada E.d.V.M.E., inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 106.979, actuando en su carácter de apoderada judicial del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista, mediante el escrito de informes, presentado en fecha 11 de marzo de 2009, expuso los siguientes alegatos:

DE LA NATURALEZA DE LA ACTIVIDAD QUE DESARROLLA.

Al respecto señala, que se evidencia que la empresa en cuestión objeto del presente recurso, es una empresa que obtiene fines de lucro, hecho éste que se demuestra con el análisis del documento constitutivo estatutario, que a tal efecto fue debidamente inscrito ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda, en fecha 28 de abril de 1998, quedando inserto bajo el Nro. 22, Tomo 89-A-Pro.

Que la obligación pecuniaria debida al Instituto Nacional de Cooperación Educativa, hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista INCES), es a cargo de aquellas personas naturales o jurídicas que realicen actividades industriales o comerciales.

Concluyen en este punto alegando que la contribuyente en cuestión fue constituida bajo la forma de compañía anónima, tal y como lo prevé la normativa prevista en el Código de Comercio, concretamente en su artículo 200.

FALSO SUPUESTO.

En tal sentido indican que los motivos que sirvieron de fundamento a la Administración para determinar la obligación tributaria no son falsos o erróneos, por lo que el acto no se encuentra viciado de falso supuesto.

Que de la revisión efectuada a la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº 283-2008-06-90, se evidencia claramente los motivos por las cuales les fue aplicada la sanción, con indicación precisa de la normativa aplicable al caso con estricta sujeción al Código Orgánico Tributario.

En tal virtud señalan que se conoce suficientemente las razones de hecho y de derecho que fundamentan la imposición de multas, por lo que la contribuyente tuvo en todo momento conocimiento de los elementos cualitativos y cuantitativos que sirvieron de base para el cálculo del aporte del 2% y ½% establecidos en el artículo 10 ordinales 1º y 2º de la Ley sobre el INCE, aplicable ratione temporis, así como de la imposición de las multas.

PRESCRIPCIÓN.

En relación a este punto señala que en el presente caso el termino será de seis (6) años, por cuanto la contribuyente no cumplió con su obligación de declarar el hecho imponible, ya que el reparo se origina por aportes insolutos, desde los trimestres correspondientes al año 1999 hasta el 2004, por lo que la prescripción correspondiente a los trimestres de los años 1999 y 2000 comenzó su curso el 1 de enero de 2006 y 2007, respectivamente.

Concluye indicando que el curso de la prescripción fue interrumpido con la notificación del Acta de Reparo Nº 60668 y 60669 el 30 de junio de 2005, comenzando nuevamente su curso el 1 de julio de 2005 y se hubiese consumado el 2 de julio de 2009, siendo nuevamente interrumpido con la notificación de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº 283-2008-06-90, el 7 de julio de 2008, comenzando nuevamente su curso el 8 de julio de 2008 y se consumará el 9 de julio de 2012.

IV

MOTIVACIÓNES PARA DECIDIR

En virtud de los alegatos esgrimidos por los apoderados judiciales de la sociedad mercantil EXORA CC CONSULTORES, C.A., en el escrito contentivo del recurso contencioso tributario, este Tribunal interpreta que la controversia de esta causa se concreta a determinar i) si para el momento de emisión del acto administrativo impugnado se encontraba prescrita la acción del órgano exactor para imponer sanciones; yii) falso supuesto de derecho en virtud de si la referida sociedad está o no sujeta al pago del aporte previsto en el ordinal primero del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) por el ejercicio de sus actividades.

Delimitada la litis en los términos expuestos, pasa esta Juzgadora a decidir y al respecto observa:

i) De la prescripción:

En su escrito recursivo, los apoderados judiciales de la contribuyente EXORA CC CONSULTORES, C.A., alegan que las multas impuestas por la Administración Tributaria Parafiscal, para los períodos correspondientes a los años 1999 y 2000, ambos inclusive, se encuentran prescritas.

Para decidir, el Tribunal observa:

El artículo 1952 del Código Civil establece: “La prescripción es un medio de adquirir un derecho o de libertarse de una obligación, por el tiempo y bajo las demás condiciones determinadas por la Ley.” Dicho medio extintivo de la obligación tributaria se encuentra previsto en el parágrafo primero del artículo 39 del Código Orgánico Tributario de 2001, en los términos siguientes:

Artículo 39. La obligación tributaria se extingue por los siguientes medios comunes:

1. Pago.

2. Compensación.

3. Confusión.

4. Remisión.

5. Declaratoria de incobrabilidad.

Parágrafo Primero: La obligación tributaria se extingue igualmente por prescripción, en los términos previstos en el Capítulo VI de este Título.

(Omissis)…

En tal sentido, los artículos 55 y 56eiusdem dispone:

Artículo 55. Prescriben a los cuatro (4) años los siguientes derechos y acciones:

1. La acción para verificar, fiscalizar y determinar la obligación tributaria y sus accesorios.

2. La acción para imponer sanciones tributarias, distintas a las penas privativas de la libertad.

3. La acción para exigir el pago de las deudas tributarias y de las sanciones pecuniarias firmes.

4. El derecho a la recuperación de impuestos y a la devolución de pagos indebidos.

Artículo 56. En los casos previstos en los numerales 1 y 2 del artículo anterior, el término establecido se extenderá a seis (6) años cuando ocurran cualesquiera de las circunstancias siguientes:

1. El sujeto pasivo no cumpla con la obligación de declarar el hecho imponible o de presentar las declaraciones tributarias a que estén obligados.

2. El sujeto pasivo o terceros no cumplan con la obligación de declarar el hecho imponible o de presentar las declaraciones tributarias a que estén obligados.

3. La Administración Tributaria no haya podido conocer el hecho imponible, en los casos de verificación, fiscalización y determinación de oficio.

4. El sujeto pasivo haya extraído del país los bienes afectados al pago de la obligación tributaria, o se trate de hechos imponibles vinculados a actos realizados o a bienes ubicados en el exterior.

5. El contribuyente no lleve la contabilidad, no la conserve durante el plazo legal o lleve doble contabilidad

Así, en cuanto a la forma de computar dicho lapso y la manera en que éste puede interrumpirse o suspenderse, los artículos 60, 61 y 62 del citado Código, preceptúan lo siguiente:

Artículo 60: El cómputo del término de prescripción se contará:

1. En el caso previsto en el numeral 1 del artículo 55 de este Código, desde el 1° de enero del año calendario siguiente a aquél en que se produjo el hecho imponible.

Para los tributos cuya liquidación es periódica se entenderá que el hecho imponible se produce al finalizar el período respectivo.

2. En el caso previsto en el numeral 2 del artículo 55 de este Código, desde el 1° de enero del año calendario siguiente a aquél en que se cometió el ilícito sancionable.

3. En el caso previsto en el numeral 3 del artículo 55 de este Código, desde el 1° de enero del año calendario siguiente a aquél en que se verificó el hecho imponible que da derecho a la recuperación de impuesto, se realizó el pago indebido o se constituyó el saldo a favor, según corresponda.

4. En el caso previsto en el artículo 57, desde 1° de enero del año siguiente a aquel en que se cometió el ilícito sancionable con pena restrictiva de la libertad.

5. En el caso previsto en el artículo 58, desde día en que quedó firme la sentencia o desde el quebrantamiento de la condena si hubiere ésta comenzado a cumplirse.

6. En el caso previsto en el artículo 59, desde el 1° de enero del año calendario siguiente a aquél en que la deuda quedó definitivamente firme.

Parágrafo Único: La declaratoria a que hacen referencia los artículos 55, 56, 57, 58 y 59 de este Código, se hará sin perjuicio de la imposición de las sanciones disciplinarias, administrativas y penales que correspondan a los funcionarios de la Administración Tributaria que sin causa justificada sean responsables.

Artículo 61: La prescripción se interrumpe, según corresponda:

1. Por cualquier acción administrativa, notificada al sujeto pasivo, conducente al reconocimiento, regularización, fiscalización y determinación, aseguramiento, comprobación, liquidación y recaudación del tributo por cada hecho imponible.

2. Por cualquier actuación del sujeto pasivo conducente al reconocimiento de la obligación tributaria o al pago o liquidación de la deuda.

3. Por la solicitud de prórroga u otras facilidades de pago.

4. Por la comisión de nuevos ilícitos del mismo tipo.

5. Por cualquier acto fehaciente del sujeto pasivo que pretenda ejercer el derecho de repetición o recuperación ante la Administración Tributaria, o por cualquier acto de esa Administración en que se reconozca la existencia del pago indebido, del saldo acreedor o de la recuperación de tributos.

Interrumpida la prescripción, comenzará a computarse nuevamente al día siguiente de aquél en que se produjo la interrupción.

Parágrafo Único: El efecto de la interrupción de la prescripción se contrae a la obligación tributaria o pago indebido, correspondiente al o los períodos fiscales a que se refiera el acto interruptivo y se extiende de derecho a las multas y a los respectivos accesorios.

Artículo 62: El cómputo del término de la prescripción se suspende por la interposición de peticiones o recursos administrativos o judiciales o de la acción del juicio ejecutivo, hasta sesenta (60) días después que se adopte resolución definitiva sobre los mismos.

En el caso de interposición de peticiones o recursos administrativos, la resolución definitiva puede ser tácita o expresa.

En el caso de la interposición de recursos judiciales o de la acción del juicio ejecutivo, la paralización del procedimiento en los casos previstos en los artículos 66, 69, 71 y 144 del Código de Procedimiento Civil, hará cesar la suspensión, en cuyo caso continuará el curso de la prescripción. Si el proceso se reanuda antes de cumplirse la prescripción, ésta se suspende de nuevo, al igual que sí cualquiera de las partes pide la continuación de la causa, lo cual es aplicable a las siguientes paralizaciones del proceso que puedan ocurrir.

También se suspenderá el curso de la prescripción de la acción para exigir el pago de las deudas tributarias liquidadas y de las sanciones impuestas mediante acto definitivamente firme, en los supuestos de falta de comunicación de cambio de domicilio. Esta suspensión surtirá efecto desde la fecha en que se verifique y se deje constancia de la inexistencia del domicilio declarado y se prolongará hasta la declaración formal del nuevo domicilio por parte del sujeto pasivo.

Así las cosas, es oportuno hacer referencia a la sentencia Nº 0497 de fecha 24 de abril de 2008, caso: POLIFILM DE VENEZUELA, S.A., dictada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, la cual dejó sentado en materia de prescripción lo que de seguidas se trascribe:

(…) En materia tributaria el instituto jurídico de la prescripción adquiere particular relevancia, en tanto condiciona el ejercicio de facultades y derechos al paso del tiempo, sancionando la conducta negligente de la Administración o del sujeto pasivo, en razón del principio de seguridad jurídica y certeza de las relaciones ordenadas por el derecho. Asimismo, ha de atenderse a la importancia de los supuestos de interrupción y de suspensión, cuyo efecto jurídico común es la dilación de los plazos de prescripción antes de su consumación definitiva.

Ahora bien, esta Sala acogiendo el criterio jurisprudencial sentado en los fallos dictados por la Sala Político Administrativa de la entonces Corte Suprema de Justicia, en fechas 2 de noviembre de 1995 y 7 de abril de 1999, casos: Ron S.T. y Distribuidora Guadalquivir, respectivamente, se permite ratificar en esta oportunidad lo siguiente:

a) Que la prescripción, como medio extintivo de la obligación tributaria, está condicionada a la concurrencia de determinados supuestos: (i) la inactividad o inercia del acreedor; (ii) el transcurso del tiempo fijado por la Ley; (ii) la invocación por parte del interesado; y (iv) que no haya sido interrumpida o suspendida.

b) Que la prescripción produce sus efectos jurídicos cuando el acreedor y el deudor permanecen inactivos durante el tiempo fijado por la ley para que ésta opere, sin que dentro de dicho plazo realicen ningún acto que signifique un reconocimiento de la existencia de la acción o derecho, ni se produzca ninguno de los hechos que la ley especifica como causa de interrupción o de suspensión de la prescripción. Por ello, para determinar la vigencia de un derecho sobre un crédito fiscal, es imperante precisar si se produjo alguna actuación del acreedor o del deudor, que hubiese desarrollado la eficacia interruptiva del lapso necesario para la prescripción de la obligación.

c) Que el lapso necesario para que pueda alegarse y oponerse la prescripción de la obligación tributaria, esté contemplado en la Ley. (…)

Al respecto, aprecia esta Juzgadora que la obligación tributaria sobre la cual la parte demandada solicita se declare la prescripción, se refiere a la multas correspondientes a los períodos fiscales correspondientes a los años 1999 y 2000, ambos inclusive, liquidados a cargo de la contribuyente con motivo a aportes insolutos de las contribuciones previstas en el artículo 10, ordinales 1º y 2º de la Ley del INCE; por lo que de conformidad con lo previsto en el numeral 2 del artículo 59 eiusdem, el lapso de prescripción debe contarse desde el 1º de enero del año calendario siguiente a aquél en que se cometió el ilícito sancionable; es decir, a partir del 1 de enero de 2006, para elaño 1999; y 1 de enero de 2007, para elaño 2000.

Por lo tanto, se hace necesario verificar si en el caso bajo análisis se consumó el lapso de prescripción de seis (6) años al que hace alusión el artículo 56 del Código en referencia; o, en su defecto, si existió algún acto de interrupción o suspensión del mismo.

A tal efecto, observa este Órgano Jurisdiccional que del contenido del artículo 62 del Código Orgánico Tributario, anteriormente transcrito, se desprende que una vez interpuesto un recurso administrativo o judicial, o una petición, se suspende el lapso de prescripción, hasta sesenta (60) días después de que se adopte la decisión definitiva, en forma expresa, sobre los mismos; es decir, que una vez que se encuentre suspendido el lapso por cualquiera de los motivos señalados, comenzará a computarse el lapso de seis (6) años para que la prescripción opere, una vez transcurridos 60 días luego de la decisión definitiva.

Ahora bien, la contribuyente solicitó que el Tribunal se pronuncie acerca de la prescripción de la acción de la Administración para imponer sanciones tributarias, por los aportes insolutos de las contribuciones previstas en el artículo 10, ordinales 1º y 2º de la Ley del INCE.

Así las cosas, se evidencia del expediente, que el lapso de prescripción de las sanciones en referencia, fue interrumpido en fecha 30 de junio de 2005, cuando la Gerencia General de Tributos, Gerencia de Ingresos Tributarios del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), la notificó del acto administrativo contenido las Actas de Reparo Nos. 60668 y 60669.

El 1 de julio de 2005 se inició nuevamente el cómputo del lapso de prescripción, pero quedó suspendido, de conformidad con el artículo 62 del citado Código, el 7 de julio de 2008, fecha en la cual la contribuyente EXORA CC CONSULTORES, C.A., fue notificada de la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo Nº 283-2008-06-90, emanada de la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES). Transcurriendo entonces desde el 1 de julio de 2005 hasta el 7 de julio de 2008, tres (03) añosy seis (05) días; cómputo que se sumará en el supuesto de posteriores suspensiones del lapso prescriptivo.

Por tanto, de los razonamientos previamente expuestos y de las actas procesales puede esta sentenciadora considerar que en el caso de autos no se verificó la prescripción de la acción de la Administración para imponer sanciones tributarias por los aportes insolutos de las contribuciones previstas en el artículo 10, ordinales 1º y 2º de la Ley del INCE, tal como lo alegó a su favor la contribuyente; toda vez que se constató que en el cómputo del lapso de prescripción, hubo actuaciones por parte de la Administración Tributaria Parafiscal que ocasionaron la interrupción de dicho lapso. En virtud de lo cual, el Tribunal considera que en el presente caso no operó la prescripción alegada por la parte accionante. Así se declara.

ii) Falso Supuesto.

Así tenemos que, los actos administrativos deben cumplir con una serie de requisitos de fondo y de forma, para que se consideren que son válidos. Como requisitos de fondo, encontramos: la competencia, la base legal, el objeto, la causa o motivos y la finalidad del acto; como requisitos de forma, se debe mencionar: la motivación, las formalidades procedimentales y la exteriorización del acto.

En cuanto al cuarto requisito de fondo que afecta la validez del acto administrativo, llamado causa o motivo del acto, la doctrina patria ha señalado:

(…) es quizás, uno de los más importantes que se prevén para el control de la legalidad de los actos administrativos. La Administración, insistimos, para dictar un acto administrativo tiene que partir de la existencia de unos supuestos o circunstancias de hecho que justifiquen su actuación, pero a los efectos de que no se convierta en arbitraria la actuación del funcionario, la Administración está obligada, en primer lugar, a comprobar adecuadamente los hechos, y en segundo lugar, a calificarlos adecuadamente para subsumirlos en el presupuesto de derecho, que autoriza la actuación. Esto obliga, por tanto, a la Administración, a realizar, no sólo una labor de constatar la existencia de los presupuestos de hecho sino de probarlos y calificarlos adecuadamente. No puede la Administración presumir los hechos ni, por tanto, dictar actos fundados en hechos que no ha comprobado, porque podría suceder allí que el hecho no exista o que esté inadecuadamente configurado, y podría el acto estar viciado por falso supuesto

. (BREWER-CARÍAS, A. R. El Derecho Administrativo y la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, Colección Estudios Jurídicos N° 16, Editorial Jurídica Venezolana, Caracas, 2003, p. 153).

Se debe advertir que, no solamente incurre la Administración en falso supuesto cuando dice haber constatado unos hechos que en verdad no ocurrieron, o habiéndose verificado éstos yerra en su calificación, sino también cuando habiéndose comprobado los hechos realmente ocurridos y calificándolos correctamente, se equivoca en la aplicación de la norma jurídica. De allí la distinción por parte de la doctrina y de la jurisprudencia de falso supuesto de hecho, falso supuesto de derecho o de la existencia en el acto de ambos.

El falso supuesto es un vicio que puede configurarse tanto del punto de vista de los hechos como del derecho y afectan lo que la doctrina ha considerado la “Teoría Integral de la Causa”, la cual consiste en agrupar todos los elementos de forma y fondo del acto administrativo de forma coherente y precisa conforme a la norma, analizando la forma en la cual los hechos fijados en el procedimiento, se enmarcan dentro de la normativa legal aplicable al caso concreto, para atribuir a tales hechos una consecuencia jurídica acorde con el fin de la misma.

La causa así viciada perturba la legalidad del acto administrativo, haciéndolo conforme a lo dispuesto en el artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, anulable o relativamente nulo.

Al respecto, este Tribunal trae a colación la definición del vicio de falso supuesto, establecida por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en Sentencia Nº 01117, de fecha 19 de septiembre de 2002, en los términos siguientes:

(…) A juicio de esta Sala, el vicio de falso supuesto se patentiza de dos maneras, a saber: cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. Ahora, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto.

Definido el vicio de falso supuesto, el operador jurídico que analiza la norma debe, entonces, estudiar cuidadosamente si los hechos objeto del debate y el derecho aplicado a los mismos fueron adecuados correctamente, para verificar entonces que ninguno de estos vicios de falso supuesto se haya originado al momento que la Administración manifestó su voluntad por medio del acto administrativo recurrido.

Ahora bien, en conocimiento de lo que debe entenderse por vicio de falso supuesto de derecho, pasa esta Juzgadora a revisar el caso concreto a los fines de establecer si la referida sociedad está o no sujeta al pago del aporte previsto en el ordinal primero del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) por el ejercicio de sus actividades y, en consecuencia, si resulta o no procedente lo ordenado en la Resolución Culminatoria del Sumario N° 283-2008-06-90, de fecha 20 de junio de 2008, emanada de la Gerencia de Tributos del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES).

A tal efecto considera oportuno observar lo preceptuado por el Artículo 10 Ordinal 1º de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), aplicable ratione temporis, el cual es del siguiente tenor:

(…) Artículo 10

El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, de las aportaciones siguientes:

1. Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento (2%) del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie,pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades.

2. El medio por ciento (½%) de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos.

(Resaltado del Tribunal)

A su vez, el artículo 11 de la referida Ley califica como deudores del mencionado aporte a las personas naturales y jurídicas que dan ocupación en sus establecimientos a cinco (5) o más trabajadores.

En principio, será a partir de tales normas y sobre la base de que dicho aporte constituye una contribución de carácter tributario especialmente afectada al financiamiento de las actividades y gastos propios del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), que esta Juzgadora ha de determinar si EXORA CC CONSULTORES, C.A., es sujeto pasivo del aludido gravamen, a cuyo fin deberá también considerar la naturaleza jurídica de la recurrente y la ratio del legislador patrio sobre tales particulares.

Ahora bien, de los elementos contenidos en el expediente se aprecia que el apoderado judicial de la recurrente invocó como un hecho incuestionable que el objeto de la asociación consiste “(…) en las actividades de asesoría, consultoría empresarial, reingeniería de procesos, asesoría gerencial en el manejo informacional, definiciones de planes estratégicos de informática, evaluaciones de soluciones tecnológicas, asesoría en organización y métodos, consultoría y adiestramiento en tecnología de la información, servicios de outsorcing en general, contratación, selección y adiestramiento de personal, de acuerdo a lo establecido en el artículo dos (2) de los Estatutos de la sociedad (…)”.

Además, este Tribunal observa del expediente (folios 13 al 17), correspondientes a la primera pieza, que el objeto principal dispuesto para esa sociedad en su Documento Constitutivo Estatutario es:

(…) SEGUNDA: La compañía tendrá como objeto, la Asesoria, compra y Ventas y mantenimiento de Software y Hardware, así como consultoría empresarial, reingeniería de procesos, asesoría gerencial en el manejo informacional, definiciones de planes estratégicos de informática, evaluaciones de soluciones tecnológicas, asesoría en organización y métodos, consultoría y adiestramiento en tecnología de la información, servicios de outsorcing en general, contratación, selección y adiestramiento de personal (…)

. (Resaltado del Tribunal)

También, se desprende del contenido del acto administrativo impugnado (folio 23, de la segunda pieza), que el ente parafiscal en sus informes sólo alego que “(…) se evidencia que la misma es una empresa que obtiene fines de lucro (…)”. (Resaltado de la cita)

En orden a lo anteriormente explicado, considera necesario esteTribunal analizar el desarrollo jurisprudencial existente, relacionado con la gravabilidad o no de las actividades realizadas por la sociedad civil EXORA CC CONSULTORES, C.A., tomando en cuenta que los asociados a la misma ejercen actividades de asesoría, reingeniería de procesos y evaluaciones de soluciones tecnológicas. Así, se observa lo siguiente:

1. - En primer lugar, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia mediante sentencia N° 00917 del 15 de mayo de 2001 (caso: Tecnoconsult Ingenieros Consultores, S.A.), determinó que las sociedades prestadoras de servicios profesionales estaban obligadas a contribuir con el aporte parafiscal establecido en el ordinal primero del artículo 10 de la Ley del INCE, ya que si bien los servicios prestados con motivo del ejercicio individual de alguna de las denominadas profesiones liberales (a saber, ingeniería, arquitectura, abogacía, contaduría, entre otras) se entienden como no industriales; “(…) muy distinto es el supuesto que se configura cuando ese profesional se asocia con otro u otros para prestar, en principio, el mismo servicio pero anteponiendo a todos los efectos legales una sociedad de comercio constituida con fines lucrativos, ya que dicha sociedad no ejerce una profesión, ni siquiera, por extensión, la que corresponde a sus socios (…) sino que se limita a cumplir con sus propios objetos societarios (…)”.

2. - De seguidas, la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, mediante fallo N° 03241 del 12 de diciembre de 2002 (caso: Compañía Venezolana de Inspección, S.A. COVEIN) emitió criterio vinculante relacionado al tema que nos ocupa, eximiendo al ejercicio de las aludidas profesiones liberales de ser pechadas por el tributo en cuestión, indicando lo que a continuación se transcribe:

(…) el Código de Comercio publicado en Gaceta Oficial n° 475, Extraordinario, del 26 de julio de 1955, establece de forma expresa cuáles actividades son en Venezuela consideradas de naturaleza mercantil al enumerar, en su artículo 2, todas las actuaciones económicas que según el legislador nacional son actos objetivos de comercio, y al señalar, en su artículo 3, que se reputan como actos subjetivos de comercio cualesquiera otros contratos y cualesquiera otras obligaciones de los comerciantes, si no resulta lo contrario del acto mismo, o si tales contratos y obligaciones no son de naturaleza esencialmente civil.

Tal regulación mercantil permite afirmar que todos los demás actos o negocios jurídicos cuyo objeto sea valorable económicamente, que no puedan ser subsumidos en ninguno de los dispositivos legales antes referidos, bien porque no sean actos objetivos de comercio, bien porque no sean realizados por comerciantes, o bien porque aun siendo comerciante el sujeto que la realiza cae en alguna de las excepciones contenidas en el artículo 3, son de naturaleza esencialmente civil, y por tanto se encuentran regulados por las disposiciones del Código Civil publicado en Gaceta Oficial Nº 2970, Extraordinaria, del 26 de Julio de 1982, como es el caso de las actividades realizadas con fines de lucro que tienen su causa en la prestación de un servicio profesional brindado con motivo de la celebración de un contrato de mandato, de servicios o de obras (artículos 1.630 y ss., y 1.684 y ss), que es el caso de los contratos profesionales que celebran las personas, naturales o jurídicas, legalmente autorizadas para prestar servicios en el campo de la ingeniería, la arquitectura, la abogacía, la psicología, la contaduría, la economía, entre otras, a cambio de una contraprestación a la que se denomina honorarios.

Las consideraciones previas permiten a la Sala [concluir] que los servicios profesionales prestados con motivo del ejercicio de alguna de las denominadas profesiones liberales (ingeniería, arquitectura, abogacía, contaduría, etc) son actividades económicas de naturaleza civil, no subsumibles en alguna de las disposiciones legales del Código de Comercio antes referidas, que se rigen por lo dispuesto en el Código Civil o en leyes especiales, y que, por tanto, no son susceptibles de ser objeto de imposición alguna por constituir, a pesar del ánimo de lucro que evidencian, supuestos de no sujeción en atención al objeto civil a que responden(…)

. (Interpolado, Resaltado y Subrayado de esteTribunal).

3.- En virtud del criterio vinculante esbozado arriba, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, conforme a los parámetros establecidos por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, ha ratificado en casos subsiguientes (vid sentencias Nros. 01078 del 12 de agosto de 2004; 01977 del 2 de agosto de 2006 y 01836 del 14 de noviembre de 2007) que, en efecto “(…) sólo las actividades económicas de naturaleza mercantil son susceptibles de ser gravadas con impuestos comercio-industriales, como premisa fundamental para excluir de este tipo de imposición a los servicios profesionales prestados con motivo del ejercicio de las actividades denominadas liberales de naturaleza eminentemente civil, a pesar del ánimo de lucro que evidencian, por constituir un supuesto de no sujeción (…)”.

Planteadas las disidentes posiciones en los términos antes expuestos, resulta obligatorio concluir, tal como ha sido ratificado por los diferentes criterios de nuestro M.T., que EXORA CC CONSULTORES, C.A., fue constituida y existe bajo la forma de una sociedad civil, “(…)en las actividades de asesoría, consultoría empresarial, reingeniería de procesos, asesoría gerencial en el manejo informacional, definiciones de planes estratégicos de informática, evaluaciones de soluciones tecnológicas, asesoría en organización y métodos, consultoría y adiestramiento en tecnología de la información, servicios de outsorcing en general, contratación, selección y adiestramiento de personal(…)”; y tales servicios, conforme al vigente y vinculante criterio emitido por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, son de naturaleza esencialmente civil y, por ende, no son susceptibles de gravabilidad.

En función de los argumentos que anteceden, se debe concluir que la recurrente, no es sujeto pasivo de la contribución del dos por ciento (2%) prevista en el ordinal primero del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), cuyo hecho imponible está vinculado al ejercicio de actividades mercantiles. Así se decide.

También, una vez confirmada la declaratoria de la ilegalidad de la determinación del supuesto incumplimiento de la obligación tributaria principal, la cual resultó inexistente, debe este Tribunal, a partir de la accesoriedad que enmarca a la multa y a los intereses moratorios determinados, confirmar igualmente la nulidad de los mismos. Así también se declara.

V

DECISIÓN

En virtud de los razonamientos precedentemente expuestos, este Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR el recurso contencioso tributario ejercido por la contribuyente EXORA CC CONSULTORES, C.A., contra la Resolución Culminatoria del Sumario Nº 283-2008-06-90, de fecha 20 de junio de 2008, emanada de la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES).

En consecuencia, se anula la Resolución Culminatoria del Sumario Nº 283-2008-06-90, de fecha 20 de junio de 2008, emanada de la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista, en los términos expuestos en el presente fallo.

NO PROCEDE el pago de costas procesales por parte del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), por cuanto dicho ente goza de las prerrogativas procesales de la República y en acatamiento al criterio sostenido por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia en la sentencia Nº 1.238 del 30 de septiembre de 2009, caso: J.I.R.D..

Publíquese, regístrese y notifíquese al ciudadano Vice-Procurador General de la República, de conformidad con lo establecido en el artículo 86 de la ley Orgánica de la Procuraduría General de la república, y a los ciudadanos Fiscal Décimo Sexto del Ministerio Público con Competencia Tributaria, Presidente del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) y a la contribuyente EXORA CC CONSULTORES, C.A., de conformidad con lo establecido en el artículo 284 del Código Orgánico Tributario vigente.

Se advierte a las partes que de conformidad con el único aparte del artículo 285 del Código Orgánico Tributario y el criterio sostenido por nuestro m.T.d.J.S. Nº 01658 de la Sala Político-Administrativa de fecha 10 de diciembre de 2014, caso: Plusmetal Construcciones de Acero, C.A., esta sentencia admite apelación, por cuanto el quantum de la causa excede de quinientas (500) unidades tributarias.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los treinta (30) días del mes de junio de dos mil quince (2015). Años 205º de la Independencia y 156º de la Federación.-

La Juez Suplente,

Abg. Y.M.B.A..

La Secretaria Temporal,

Abg. M.C.A.V..

En el día de despacho de hoy treinta (30) del mes de junio de dos mil quince (2015), siendo la una de la tarde (01:00 p.m.), se publicó la anterior sentencia.

La Secretaria Temporal,

Abg. M.C.A.V..-

Asunto: AP41-U-2008-000578.-

YMB/MCAV.-