Decisión nº 095-2008 de Juzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 27 de Junio de 2008

ASUNTO: AP41-U-2007-000418 Sentencia N° 095/2008

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 27 de Junio de 2008

198º y 149º

En fecha 18 de septiembre de 2007, el ciudadano G.F. D´Alessadro, venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 6.973.833, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 38.170, en su carácter de apoderado judicial de la sociedad mercantil FABRICA DE CALZADOS LOBLAN, C.A., inscrita ante el Registro Mercantil Cuarto de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda en fecha 05 de noviembre de 2001, bajo el número 15, Tomo 88-A, presentó ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores Contencioso Tributarios del Área Metropolitana de Caracas (U.R.D.D.), Recurso Contencioso Tributario contra las Resoluciones de Imposición de Sanción GRTICE-RC-DF-00330/2006-10, de fecha 30 de octubre de 2006 y GCE/DJT/2007/2724, de fecha 13 de julio de 2007, notificadas a la recurrente en fecha 26 de julio de 2007, mediante las cuales la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyente Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), le impuso a la recurrente multas por la cantidad de CIENTO DIECIOCHO MILLONES TRESCIENTOS CINCO MIL SEISCIENTOS BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 118.305.600,00).

En fecha 18 de septiembre de 2007, la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores Contencioso Tributarios del Área Metropolitana de Caracas (U.R.D.D.), remitió a este Tribunal el Recurso Contencioso Tributario.

En fecha 20 de septiembre de 2007, se le dio entrada al Recurso Contencioso Tributario, ordenándose las notificaciones de Ley.

En fecha 15 de enero de 2008, cumplidos los requisitos legales, se admite el Recurso Contencioso Tributario y se tramita conforme al procedimiento previsto en el Código Orgánico Tributario.

En fecha 16 enero de 2008, se abre la presente causa a pruebas, no haciendo uso de este derecho ninguna de las partes.

En fecha 07 de abril de 2008, el ciudadano W.J.P., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 3.569.659, abogado, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 39.761, actuando en representación de la REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA, presentó escrito de informes.

Por lo que siendo la oportunidad procesal para dictar sentencia, este Tribunal procede a ello previa exposición de las consideraciones siguientes:

I

ALEGATOS

La recurrente señala en su escrito lo siguiente:

Que es opinión de la Administración Tributaria, que la recurrente es susceptible de sanción por incumplir con los requisitos exigidos en el artículo 3, literal b, de la P.A. SNAT/2003/1677, de fecha 14 de marzo de 2003, publicada en Gaceta Oficial número 37.677, de fecha 25 de abril de 2003, relativa a las obligaciones que deben cumplir los Contribuyentes Formales del Impuesto al Valor Agregado, sancionado de acuerdo a lo establecido en el Segundo Aparte del Artículo 101 del Código Orgánico Tributario, con multa de una Unidad Tributaria (1 U.T.), por cada factura, comprobante o documento emitido hasta un máximo de ciento cincuenta Unidades Tributarias (150 U.T.), por cada período, siendo el presente caso de TRES MIL QUINIENTAS VEINTIÚN UNIDADES TRIBUTARIAS (3.521 U.T.).

Que respecto a los incumplimientos relativos a las facturas y documentos equivalentes, la representación fiscal la pretende sancionar por las mismas omisiones incurridas en cada factura de todos los períodos fiscales investigados, o lo que es igual, pretende sancionar como hechos aislados, múltiples y no vinculados los mismos presuntos incumplimientos que se repiten en cada factura durante los meses investigados, es decir, una sanción en Unidades Tributarias (U.T.) para cada mes, en el presente caso, cada período como contribuyente especial.

Que en consecuencia, la Administración Tributaria pretende exigirle a la recurrente la cantidad de TRES MIL QUINIENTAS VEINTIÚN UNIDADES TRIBUTARIAS (3.521 U.T.), por el ilícito, siendo el mismo incumplimiento en los distintos períodos fiscales del Impuesto al Valor Agregado.

Que lo precedentemente expuesto indica, que la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), pretende desconocer el Principio Garantía de la Infracción o Delito Continuado.

En este orden de ideas, la recurrente en primer lugar, alega la nulidad absoluta de las Resoluciones impugnadas por razones de inconstitucionalidad e ilegalidad, por violentar el Principio Garantía del Delito Continuado y el Derecho a la Propiedad y en cuanto a este aspecto expone lo siguiente:

Que la Administración Tributaria consideró, que la recurrente es susceptible de la sanción por incumplir con los requisitos exigidos en los artículos 54 y 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado en concordancia con los artículos 63, 64, 65, 66, 67, 68 y 69 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y los artículos 2, 4, 5, 13 y 14 de la Resolución número 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, publicada en Gaceta Oficial número 36.859 de fecha 29 de diciembre de 1999.

Manifiesta, que el delito continuado es un modo de calificación del hecho punible, para cuya realización deben concurrir las siguientes notas definidoras: pluralidad de hechos; imputables a un mismo sujeto; violaciones de una misma norma y productoras de un solo acto antijurídico. Asimismo, expresa que el delito continuado presupone para su consumación que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución, de una única intencionalidad criminal, que así, el mismo configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que esta venga dada por dolo, culpa o error. Añade, que la institución del delito continuado tiene como finalidad evitar la imposición de sanciones o penas severas a casos de repetición del mismo hecho punible, en garantía del derecho de propiedad de los contribuyentes.

Aunado a lo anterior, la recurrente señala, los elementos necesarios que deben presentarse para que exista la infracción continuada. En primer lugar, la naturalidad de acciones y su homogeneidad; asimismo, debe haber un mismo y único propósito; y por último, debe producirse una idéntica lesión jurídica.

Arguye, que como puede apreciarse los supuestos necesarios que configuran la infracción continuada están presentes en el caso que nos ocupa, lo cual tiene como expediente que, se deberá entender que la presunta infracción es una sola y la sanción de la infracción deberá ser una sola, al igual que su medición, alegando que de ninguna manera, debe realizarse como lo pretende la representación de la República Bolivariana de Venezuela, es decir, aplicar una sanción computada, medida o cuantificada de manera individualizada por cada período tributario investigado.

Visto lo anterior, la recurrente trae a colación la sentencia de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de justicia de fecha 17 de junio de 2003, Caso: Acumuladores Titán, C.A. y al respecto señala, que de los elementos o requisitos considerados para la configuración del delito continuado están presentes en el caso de autos, así como la misma errónea pretensión de la Administración Tributaria de calcular la multa por las presuntas infracciones incurridas mes a mes, por lo que, el criterio sentado en la referida sentencia se reduce al presente caso. Así solicita sea declarado.

Que en virtud de los argumentos antes expuestos, queda evidenciado que la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), no aplica el Artículo 99 del Código Penal, ni valora la intencionalidad de la recurrente en la realización del hecho antijurídico como una intencionalidad única, generando como lo ha dicho la propia doctrina de la Sala Políticoadministrativa del Tribunal Supremo de Justicia, la necesidad de considerar la pluralidad de hechos violatorios de única disposición legal producto de única intencionalidad del sujeto agente como un hecho ilícito único y sólo sancionable como un único ilícito.

Respecto a este punto concluye, que los actos administrativos objeto de esta impugnación están viciados de nulidad absoluta por ilegalidad e inconstitucionalidad, al no ser aplicado el Artículo 99 del Código Penal contentivo del Principio Garantía del Delito Continuado, violando así el Derecho Constitucional de Propiedad de la recurrente, de conformidad con el numeral 1 del Artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. Así solicita sea declarado.

Por otra parte, la recurrente alega, la nulidad por falso supuesto de derecho de las resoluciones impugnadas, por la aplicación del valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento de la emisión de dichos actos a los fines del cálculo de las penas impuestas a la recurrente y no el valor vigente para el momento del acaecimiento de los hechos punibles.

Con relación a este punto, la recurrente expresa, que el vicio denunciado muestra la indebida aplicación del Artículo 94 del Código Orgánico Tributario y la no aplicación de los artículos 7, 24, 137 y 141 del la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela. Argumenta, que la actuación administrativa vulnera flagrantemente el Principio de Irretroactividad de la Ley penal contra reo consagrada en el Artículo 24 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y los Principios de Supremacía Constitucional y de Legalidad de la Actuación Administrativa, según los artículos 137 y 141 eiusdem, que sujetan toda actuación de la Administración conforme a la Constitución y con la ley, debiendo la Administración Tributaria desaplicar todas aquellas normas jurídicas que, como es el caso del Artículo 94 del Código Orgánico Tributario, transgreden expresas normas constitucionales, ya que el no hacerlo conlleva la nulidad de los actos administrativos dictados.

Observa, que de acuerdo con lo establecido en el Parágrafo Primero del Artículo 94 del Código Orgánico Tributario, que cuando las multas establecidas en dicho Código estén expresadas en Unidades Tributarias (U.T.), se utilizará el valor de la Unidad Tributaria que estuviere vigente para el momento del pago.

Arguye, que ésta norma está seriamente viciada de inconstitucionalidad debido a que el principio de aplicación temporal de la ley penal establece que, la pena que puede ser impuesta al sujeto es aquélla vigente al momento de la comisión del ilícito, en este sentido, si la multa es determinada con base al valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento del pago, como en el presente caso, lógicamente se aumentará la pena supuestamente aplicable al sujeto, tomando en cuenta que la tendencia de valor de la Unidad Tributaria es de incremento sistemático, manifiesto y evidente, en razón de su cálculo con base a un factor inflacionario que experimenta la economía del país.

En este sentido, la recurrente solicita, que conforme al Artículo 334 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, aplique las normas constitucionales anteriormente señaladas por encima del Parágrafo Primero del Artículo 94 del Código Orgánico Tributario; y a tal efecto, desaplique ésta para el presente caso.

La recurrente concluye, que los actos impugnados están viciados de nulidad absoluta por inconstitucionalidad, toda vez que se aplica a la determinación de la pena el valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento en que la Administración Tributaria dictó los referidos actos y no el valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento del acaecimiento de los hechos punibles, razón por la cual solicita que sea declarada la nulidad absoluta de dichos actos administrativos, de conformidad con el numeral 1 del Artículo 240 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con el numeral 1 del Artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. Así solicita sea declarado.

Por otra parte, el ciudadano W.J.P., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 3.569.659, abogado, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 39.761, actuando en representación de la REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA, expone lo siguiente:

Que en fecha 30 de mayo de 2006, (entiéndase 30 de octubre de 2006), la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, procedió a sancionar a la recurrente mediante Resolución GRTICE-RC-DF-00330/2006-10, sobre el cumplimiento de los deberes formales establecidos en el Código Orgánico Tributario y en la Ley de Impuesto al Valor Agregado, para los períodos de imposición comprendidos desde enero de 2004 hasta abril 2006, ambos inclusive, mediante la cual se impone a la recurrente multa por la cantidad de CIENTO DIECIOCHO MILLONES TRESCIENTOS CINCO MIL SEISCIENTOS BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 118.305.600,00).

Que en fecha 06 de diciembre de 2006, la recurrente ejerció Recurso Jerárquico contra la referida Resolución, el cual fue declarado sin lugar a través de la Resolución GCE/DJT/2007/2724, de fecha 13 de julio de 2007, notificada en fecha 25 de julio de 2007, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y en consecuencia, confirma el acto administrativo contenido en la Resolución de Imposición de Sanción GRTICE-RC-DF-00330/2006-10, de fecha 30 de octubre de 2006.

Ahora bien, señala con respecto al alegato de la recurrente relativo a la nulidad absoluta por razones de inconstitucionalidad e ilegalidad de las Resoluciones impugnadas, por violentar el Principio Garantía del Delito Continuado y el Derecho de Propiedad, lo siguiente:

Que el falso supuesto de hecho ocurre cuando la Administración Tributaria emite un acto administrativo apoyándose en hechos que nunca ocurrieron o que sucedieron de forma diferente a como fueron apreciados por la Administración, es decir, existe una ausencia de correspondencia entre las circunstancias fácticas consideradas por la Administración y los hechos realmente ocurridos y por ende, en el proceso de subsunción de la norma a los efectos de su aplicación, estos hechos invocados no se pueden adecuar en el supuesto de hecho, de la disposición jurídica que pretende aplicar la Administración Tributaria.

Que como expresó anteriormente, la recurrente alega que los actos administrativos impugnados están viciados de nulidad por razones de inconstitucionalidad por quebrantar el Principio Garantía del Delito Continuado.

Sobre este aspecto, la representación de la República Bolivariana de Venezuela trae a colación el pronunciamiento de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, mediante la sentencia número 877, de fecha 17 de junio de 2003, Caso: Acumuladores Titán C.A., advirtiendo que en la misma el juzgador fundamenta la aplicación supletoria de las reglas del concurso continuado previsto en el Artículo 99 del Código penal, en la supuesta inexistencia de una disposición que regule en el Código Orgánico Tributario la forma en que deben calcularse las sanciones en el caso de la comisión repetida de una infracción.

Argumenta, que la aplicación supletoria del supuesto de concurso continuado establecido en el Artículo 99 del Código Penal, no es posible en el caso de sanciones por infracciones de índole fiscal reguladas en el Código Orgánico Tributario, por las siguientes razones:

Que en el presente caso, la Administración Aduanera y Tributaria liquidó multas mes a mes por el incumplimiento del deber formal, cometido por la recurrente en los períodos de imposición comprendidos entre enero de 2004 hasta abril de 2006, al emitir facturas omitiendo los requisitos establecidos en el literal I) del Artículo 2 de la Resolución número 320, de fecha 28 de diciembre de 1999, mediante la cual se dictan las “Disposiciones Relacionadas con la impresión y emisión de facturas y otros documentos” constituyendo este un ilícito formal contemplado en el numeral 3 del Artículo 101 del Código Orgánico Tributario.

Que en cuanto a lo aducido por la recurrente referente a que la sanción debió ser impuesta por cada ejercicio o período fiscal, en este caso, una para el año 2004, otra para el año 2005 y otra desde enero a abril de 2006, la representación de la República Bolivariana de Venezuela observa, que si bien es cierto, que no existe una disposición expresa que defina que debe entenderse por período fiscal o ejercicio fiscal, no es menos cierto que existen disposiciones en diferentes leyes tributarias de las cuales pueden perfectamente desprenderse en cuanto al legislador establece el período, se refiere a mes cuando consagra ejercicio se refiere a año.

Que debe señalarse por ejemplo, el Artículo 32 de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado, que dispone: “El impuesto cuando es a favor de la República, en los términos de esta Ley, será determinado por períodos de imposición de un mes calendario…”. Que igualmente, el Artículo 13 del Reglamento de Impuesto sobre la Renta señala: “El ejercicio anual gravable es período de doce meses que corresponde al contribuyente…”.

Asimismo, la representación de la República Bolivariana de Venezuela señala, que no cabe duda interpretar que en el presente caso, cuando se aplicó la sanción a que se refiere el Segundo Aparte del Artículo 101 del Código Orgánico Tributario, con multa de una Unidad Tributaria (1 U.T.) por cada factura, comprobante o documento emitido hasta un máximo de ciento cincuenta Unidades Tributarias (150 U.T.) por cada período, se efectuó de manera correcta, en el sentido de que cada período corresponde mes a mes, razón por la cual, la representación de la República Bolivariana de Venezuela considera, que el alegato esgrimido por la recurrente no es procedente. Así solicita sea declarado.

Por otra parte, respecto al alegato realizado por la recurrente atinente a la nulidad de las Resoluciones por falso supuesto de derecho al haber sido aplicado el valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento de la emisión de dichos actos a los fines del cálculo de las penas impuestas a la recurrente, sin tomar en cuenta el valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento del acaecimiento de los hechos punibles, la representación de la República Bolivariana de Venezuela argumenta lo siguiente:

Que en el presente caso, por tratarse de sanciones expresadas en Unidades Tributarias, corresponde la aplicación del Parágrafo Primero del Artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, el cual prevé:

Artículo 94: Las sanciones aplicables son :

1- Prisión;

2- Multa;

(Omissis)

Parágrafo Primero: Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en Unidades Tributarias (U.T.), se utilizará el valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento del pago.

Parágrafo Segundo: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de Unidades Tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago

.

Que la Administración Tributaria cumplió con lo establecido en el Artículo 173 del Código Orgánico Tributario, una vez que verificó el incumplimiento de los deberes formales que estaban siendo objeto de investigación, aplicando las sanciones correspondientes y con apego a la norma que regula la materia.

Que el Código de 1994, no dice con qué valor calcular el monto de la sanción, es decir, no aclara si es el valor para el momento en que se cometió el ilícito o es el valor vigente para el momento del pago.

Observa, que debido a la inflación o pérdida del poder adquisitivo del dinero, los contribuyentes tendrían que entregar al Fisco una cantidad cada vez mayor de unidades monetarias para cancelar las sanciones respectivas, en términos reales o de los bienes que se pueden adquirir con dichas unidades monetarias, las sanciones no están creciendo.

Arguye, que la sanción está determinada en Unidades Tributarias, cuya finalidad es mantener la capacidad adquisitiva del bolívar por los efectos de la inflación y darle progresividad al régimen sancionatorio; en efecto, considera ajustada a derecho la interpretación de la norma al estimarse el valor de la Unidad Tributaria para el momento del pago, en apego a lo establecido en el Parágrafo Primero del Artículo 94 del Código Orgánico Tributario.

Igualmente, destaca que cuando es a.e.p. de liquidación de la sanción tipificada en el Artículo 101 del Código Orgánico Tributario, relativa a los ilícitos formales, en concordancia con la disposición contenida en el Parágrafo Segundo del Artículo 94 eiusdem, se puede observar que al aplicar el porcentaje correspondiente a la infracción cometida, el resultado obtenido es exactamente el porcentaje aplicado, sin exceder lo previsto en la norma, incluso el valor en Unidades Tributarias determinado para el momento de la comisión de la infracción es el equivalente al porcentaje aplicado. Señala, que cuando se realiza la conversión al valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento del pago, pudiera pensarse que hay una desproporción que excede lo previsto en la norma; pero no es así, lo que sucede es que a medida que transcurre el tiempo desde que el contribuyente o responsable debió pagar la sanción, hasta la fecha efectiva del pago, ha habido un impacto inflacionario, que debe ser corregido a través de la aplicación de la Unidad Tributaria.

Que precisado lo anterior, la representación de la República Bolivariana de Venezuela expresa, que es importante determinar si en el presente se ha incurrido en falso supuesto y si el vicio es de tal magnitud para acarrear la nulidad absoluta o relativa del acto administrativo objeto de revisión.

En tal sentido, señala que el legislador no hace mención expresa del falso supuesto, en las normas que enmarcan la nulidad absoluta. Que en efecto, los artículos 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y 240 del Código Orgánico Tributario, enumeran taxativamente las circunstancias fácticas que determinan la nulidad absoluta de los actos administrativos.

La representación de la República Bolivariana de Venezuela concluye, que en virtud de las razones antes expuestas queda desvirtuado el presunto vicio de falso supuesto de derecho alegado por la recurrente, que acarrearía la nulidad absoluta del acto administrativo impugnado. Así solicita sea declarado.

II

MOTIVA

Este Tribunal observa que en el presente caso, el thema decidendum se contrae a dilucidar, previo análisis, la procedencia o improcedencia de la solicitud de nulidad de la Resolución GCE/DJT/2007/2724, de fecha 13 de julio de 2007, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que declara sin lugar el Recurso Jerárquico interpuesto por la recurrente contra el acto administrativo contenido en la Resolución de Imposición de Sanción GRTICE-RC-DF-0330/2006-10, de fecha 30 de octubre de 2006, por la cantidad de CIENTO DIECIOCHO MILLONES TRESCIENTOS CINCO MIL SEISCIENTOS BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 118.305.600,00), de conformidad con el Segundo Aparte del Artículo 101 del Código Orgánico Tributario, por incumplimiento de los deberes formales previstos en los artículos 54 y 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado; en concordancia con los artículos 63, 64, 65, 66, 67, 68 y 69 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado; y los artículos 2, 4, 5, 13 y 14 de la Resolución número 320.

La recurrente fundamenta su solicitud de nulidad mediante los siguientes argumentos: i) inconstitucionalidad e ilegalidad de las Resoluciones impugnadas por violentar el Principio Garantía del Delito Continuado y el Derecho de Propiedad y ii) Falso Supuesto de Derecho de las Resoluciones impugnadas por aplicar el valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento de la emisión de dichos actos y no el valor vigente para el momento del acaecimiento de los hechos punibles.

Delimitada así la litis, este Juzgador pasa a analizar cada una de las delaciones enunciadas en los términos siguientes:

En cuanto al primer argumento esgrimido por la recurrente, referido a la inconstitucionalidad e ilegalidad de las Resoluciones impugnadas por violentar el Principio Garantía del Delito Continuado y el Derecho de Propiedad, se evidencia del folio número dos (2) de la Resolución GCE/DJT/2007/2724, de fecha 13 de julio de 2007, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que la Administración Tributaria aplicó la sanción de acuerdo con lo establecido en el Segundo Aparte del Artículo 101 del Código Orgánico Tributario con multa de una Unidad Tributaria (1 U.T.), por cada factura, comprobante o documento emitido hasta un máximo de ciento cincuenta Unidades Tributarias (150 U.T.), por cada período, imponiendo así la Administración Tributaria a la recurrente el equivalente a TRES MIL QUINIENTAS VEINTIÚN UNIDADES TRIBUTARIAS (3.521 U.T.), ya que la recurrente para los períodos comprendidos desde enero hasta abril de 2006, emitió facturas para sus ventas de bienes a que está obligada, según lo previsto en el Artículo 54 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado del año 2002 y 2004, en concordancia con en el Artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y la Resolución 320; sin embargo, se observa que la Administración Tributaria constató que las facturas emitidas por operaciones de venta al detal para los períodos de imposición comprendidos desde enero de 2004 hasta octubre de 2004; desde enero de 2005 hasta marzo de 2005; desde mayo de 2005 hasta diciembre de 2005 y desde febrero de 2006 hasta abril de 2006; no señalan el requisito correspondiente al domicilio fiscal del adquiriente del bien o receptor del servicio, tal como se puede evidenciar en el Acta de Constancia GRTICE-RC-DF-0330/2006-09, de fecha 10 de agosto de 2006.

Visto lo anterior, quien aquí decide observa que la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), incurre en una errada interpretación de la norma, al sostener, que las infracciones cometidas por la recurrente constituyen infracciones autónomas y que como tales deben ser sancionadas en forma separada cada una de ellas, aunque se trate de la misma infracción.

Ante esta situación, este Sentenciador no debe dejar pasar por alto el hecho de que, en ocasiones, sobre casos similares al de marras, se ha pronunciado por la aplicación racional de las sanciones previstas en el Código Orgánico Tributario relativas a los ilícitos formales (siendo en este caso la contenida en el Artículo 101 del Código Orgánico Tributario), señalando, que debe aplicarse la figura reconocida en el Derecho Penal como delito continuado, lo cual se traduce en que el hecho punible será uno solo cuando exista unidad de resolución, es decir, una intencionalidad única en la repetida violación de una sola norma punitiva y no tantos hechos punibles como ejercicios fiscales o períodos tenga el contribuyente.

Además, este Tribunal ha considerado, que la falsa apreciación de la naturaleza del hecho constitutivo de infracción fiscal por parte de la Administración Tributaria, cuando sostiene que existe una repetición de hechos totalmente distintos e inconexos entre sí, implica un vicio en la causa del acto administrativo, que ha llevado al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) a exceder en sus funciones de control, al aplicar, en algunos casos, indebidamente la mencionada n.d.C.O.T. relativa a los ilícitos formales, incurriendo en infracción por falta de aplicación del Artículo 99 del Código Penal.

En el caso bajo estudio, se observa que la Administración Tributaria incurre en una errada interpretación sobre la naturaleza del hecho constitutivo de infracción tributaria, al considerar que las infracciones cometidas por la recurrente, correspondiente al incumplimiento de lo estipulado en los 54 y 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, en concordancia con los artículos 63, 64, 65, 66, 67, 68 y 69 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, concernientes a la emisión de facturas y aplicando la sanción tipificada en el Segundo Aparte del Artículo 101 del Código Orgánico Tributario, constituyen una serie de hechos punibles distintos e inconexos entre sí, lo que conlleva a considerar erradamente de que debe aplicarse la misma sanción sobre los mismos incumplimientos, dicho en otras palabras, que la emisión de facturas constituye un hecho punible único para cada ejercicio fiscal y, en consecuencia, diferenciables de los otros de la misma categoría, como realidades aisladas.

En la dogmática del Derecho Penal -aplicable supletoriamente por disposición del Artículo 79 del Código Orgánico Tributario- el hecho punible denominado delito continuado, que se caracteriza por la “unidad de designio criminoso”, no se divide en tantos hechos sancionables como conductas aisladas haya desarrollado el sujeto agente, sino que se toma en consideración la unicidad en la intención del agente, bien sea esta intención de carácter doloso o meramente culposo.

En tal sentido, la doctrina ha caracterizado el delito continuado de la siguiente manera:

La violación de la norma no viene de cada cuota del acto sino del acto total; una parte de la violación no es la violación, ni con cada fracción se puede hacer una totalidad. No se trata de la completa y repetida infracción de una misma disposición, como es el caso, perfectamente claro, de que con una bomba explosiva o una colisión automoviliaria se mata o lesiona a varias personas, sino de una infracción que se verifica por parcialidades progresivas de un injusto se incrementa con cada acto sucesivo. Es, pues, como acaba de indicarse, un concurso aparente y no efectivo.

No hay pues, en las continuación, varios injustos que se religan, sino varias magnitudes que se suman para conformar un solo injusto, un injusto total, que es, sin más, el injusto del hecho.

( … )

El delito continuado, para decirlo de una vez, no es sino una forma de progresión delictiva. Cada acto no constituye un injusto nuevo y distinto, sino una agravación cuantitativa del injusto de los actos precedentes. Solo es viable, entonces, en los delitos cuyo injusto sea cuantificable, susceptible de agravación con actos que se realizan en sucesión progresiva. No tiene cabida allí donde el injusto se agote necesariamente con un acto único e indivisible, como es el caso de la vida, o de los llamados bienes personalísimos, de suyo inacumulables cuando a lesión pasa de un titular a otro. En los delitos económicos la dogmática ha terminado por admitir la continuación aún frente a la diversidad de sujetos pasivos, porque estos no ponen en presencia de bienes que se reconocen y valen en consideración a la persona, sino que poseen igual valor cualesquiera que sean las manos de su titular.

(FERNÁNDEZ CARRASQUILLA, Juan; “Derecho Penal Fundamental”, Volumen 2, editorial Temis, Bogotá, págs. 432 y ss.).

Como se desprende de la caracterización doctrinal citada, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, bien, como se señaló, por dolo o culpa.

Al respecto, la Sala Políticoadministrativa de nuestro M.T., mediante sentencia número 474 de fecha 12 de mayo de 2004, aunque bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994, pero perfectamente aplicable al Código Orgánico Tributario de 2001, señaló:

La representación fiscal aduce que el a quo incurrió en errónea interpretación de lo que debe entenderse por período de imposición en materia de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, pues equipara el ejercicio fiscal aplicable a los impuestos directos como lo sería el impuesto sobre la renta o a los activos empresariales, con los períodos impositivos del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor.

En este sentido, sostiene que el período de imposición del referido impuesto corre entre las fechas de apertura y cierre de manera mensual, y que cada vez que se configure el incumplimiento, éste debe ser sancionado de manera individual, ya que la ley establece ese período de imposición, sin poder considerarse que la aplicación de las sanciones previstas en el artículo 106 del Código Orgánico Tributario para cada uno de los períodos de imposición en el que se detectó el incumplimiento de deberes formales relativos al manejo de los libros de compras y libros de ventas exigidos por la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y su Reglamento, constituye violación del principio del Non Bis In Idem.

Por su parte, el apoderado judicial de la contribuyente argumenta que en caso de incumplimiento de deberes formales en diferentes períodos de imposición, deberán agruparse en un solo ejercicio económico desde la apertura hasta el cierre del ejercicio, porque lo contrario implicaría la violación del principio Non Bis In Idem.

Ahora bien, esta Sala advierte que en el presente caso debe determinarse la forma y alcance del período de imposición del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, para así poder establecer la forma de aplicación de la sanción prevista en el artículo 106 del Código Orgánico Tributario a la contribuyente Tuboacero, C.A.

En este sentido, esta alzada considera oportuno ratificar el criterio adoptado en su sentencia Nº 00877 de fecha 17 de junio de 2003, (caso: Acumuladores Titán, C.A.), en un caso similar al de autos, en el que se estableció lo siguiente:

...Con respecto a la forma de cálculo de las sanciones impuestas por incumplimiento de deberes formales que aplicó la Administración Tributaria, mes a mes, objeto de esta controversia, la Sala pasa a decidir, sobre la base de las siguientes consideraciones:

Como norma rectora de nuestro sistema tributario, en segunda reforma se promulgó el Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso sub júdice ratione temporis, el cual establece en su Sección Primera, las Disposiciones Generales, contenidas en el Título III, de las Infracciones y Sanciones, Capítulo I Parte General, regulatorias de estos ilícitos tributarios; en cuyo artículo 71 dispone que:

`Artículo 71: Las disposiciones de este Código se aplicarán a todas las infracciones y sanciones tributarias, con excepción de las relativas a las normas sobre infracciones y sanciones de carácter penal en materia aduanera, las cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas.

A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas de Derecho Penal compatibles con la naturaleza y f.d.D.T..

Parágrafo Unico: Las infracciones tipificadas en las Secciones Tercera y Cuarta del Capítulo II de este Título serán sancionadas conforme a sus disposiciones.´.

En razón de los anteriores preceptos, debe esta Sala considerar los principios y normas del Derecho Penal, para resolver los casos que no hubieren sido previstos en el mencionado Código Orgánico Tributario.

Analizado y examinado dicho cuerpo normativo en su parte general, observa la Sala que no existe normativa que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En virtud de lo cual, y por mandato expreso del referido artículo 71 eiusdem, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal. Normas y principios aplicados a las infracciones y sanciones, que forman el ilícito tributario, ya que éste participa de los caracteres generales del ilícito penal, como garantía constitucional de los principios de legalidad, debido proceso y proporcionalidad de la pena consagrados en nuestra Carta Fundamental.

En este orden de ideas, se hace necesario a.l.r.d. procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto está contenido en el artículo 99 al establecer que:

`Artículo 99: Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad.´.

Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que la disciplina de hecho único que le es atribuida no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.

En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

En el caso de autos, observa la Sala que la Administración Tributaria liquidó multas, mes a mes, por incumplimiento de deberes formales para el libro de compras, previstos en los literales d) y h); para el libro de ventas, previstos en los literales c) y d), de los artículos 78 y 79 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, respectivamente, y por la omisión de datos en las facturas emitidas por la contribuyente, previstas en los literales h) y m) del artículo 63 del Reglamento eiusdem, de conformidad con el artículo 106 del Código Orgánico Tributario.

Pues bien, del análisis de las actas procesales, a la luz de las características de la figura del delito continuado supra señaladas, se advierte, en el caso de autos, que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como se dijo anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto agente (la contribuyente recurrente). Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, viene violando o transgrediendo, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva del ilícito tributario por concepto de incumplimiento de deberes formales, previsto en los artículos 106 del Código Orgánico, 78, 79 y 63 del Reglamento del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor. Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados, tal como se puede ver de los anexos 01, 02 y 03 de la resolución de sanción impugnada. Por todas estas razones, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 71 del Código Orgánico Tributario, en consecuencia, las multas estimadas procedentes en este fallo, deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo afirmó la Administración Tributaria. Así se declara...

(Destacado de la Sala).

En virtud de la posición asumida en el fallo precedentemente citado, esta alzada considera que el a quo no erró al establecer que en el caso de incumplimiento de deberes formales por parte de los contribuyentes del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, durante diferentes períodos impositivos, las sanciones a que haya lugar debían agruparse dentro del ejercicio fiscal anual de la empresa, como pretende la representación de la contribuyente, ya que de conformidad con el artículo 71 del Código Orgánico Tributario, vigente al caso de autos, en concordancia con el 99 del Código Penal, cuando exista una conducta continuada o repetida, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado previstas en el Código Penal, que a los solos efectos de la pena, dichos incumplimientos se consideran como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.

Por todas estas razones, la multa determinada por la Administración Tributaria de conformidad con el artículo 106 del Código Orgánico Tributario, por incumplimiento de deberes formales atinentes al manejo de los libros de compras y libros de ventas exigidos por la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y su Reglamento, debe ser calculada como una sola infracción, en los términos del dispositivo del artículo 99 del Código Penal, por no tratarse de incumplimientos autónomos. En consecuencia, resulta forzoso para esta Sala declarar improcedente el alegato de la representación fiscal. Así se decide.

Adaptando lo anterior al caso de autos, este Tribunal aprecia que la Administración Tributaria, como resultado de la investigación fiscal, aplicó por cada período impositivo, resultando la cantidad de TRES MIL QUINIENTAS VEINTIUN UNIDADES TRIBUTARIAS (3.521 U.T.), el contenido del Segundo Aparte del Artículo 101 del Código Orgánico Tributario, en razón de que se emitieron facturas o documentos equivalentes que no cumplen con los requisitos exigidos, vale decir, consideró ajustado a derecho el imponer por cada mes investigado la sanción de 150 Unidades Tributarias, criterio contrario a lo que la Sala Políticoadministrativa del más Alto Tribunal ha señalado y que fue expuesto en líneas precedentes, según el cual, en casos como el de marras, sería procedente la aplicación por una sola vez del citado Artículo, en virtud de la aplicación del Artículo 99 del Código Penal, referido al delito continuado.

Comentario adicional se merece el argumento sobre el cual la decisión relativa al delito continuado citada en líneas anteriores no se aplica a los casos previstos en el Código Orgánico Tributario vigente a partir del año 2001, ya que, recientemente la Sala Políticoadministrativa del Tribunal Supremo de Justicia, mediante sentencia número 584, de fecha 07 de mayo de 2008, ratificó el criterio expuesto al señalar lo siguiente:

…Respecto a lo establecido en la norma transcrita, esta M.I. considera oportuno mencionar el criterio que sobre el particular sostuvo la Sala en sentencia Nº 00877 de fecha 17 de junio de 2003, (caso: Acumuladores Titán, C.A.), ratificado en sentencias Nros. 00152 del 1º de febrero de 2007 (caso: Corporación H.M.S. 250, C.A.), 01112 del 27 de junio de 2007 (caso: Refolit, C.A.) y 01867 del 21 de noviembre de 2007 (caso: Super Panadería La Linda, C.A.), y que ha sido reiterado hasta la presente fecha, en el que se dejó sentado lo siguiente:

Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que la disciplina de hecho único que le es atribuida no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.

En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

En el caso de autos, observa la Sala que la Administración Tributaria liquidó multas, mes a mes, por incumplimiento de deberes formales para el libro de compras, previstos en los literales d) y h); para el libro de ventas, previstos en los literales c) y d), de los artículos 78 y 79 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, respectivamente, y por la omisión de datos en las facturas emitidas por la contribuyente, previstas en los literales h) y m) del artículo 63 del Reglamento eiusdem, de conformidad con el artículo 106 del Código Orgánico Tributario.

Pues bien, del análisis de las actas procesales, a la luz de las características de la figura del delito continuado supra señaladas, se advierte, en el caso de autos, que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como se dijo anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto agente (la contribuyente recurrente). Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, viene violando o transgrediendo, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva del ilícito tributario por concepto de incumplimiento de deberes formales, previsto en los artículos 106 del Código Orgánico, 78, 79 y 63 del Reglamento del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor. Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados, tal como se puede ver de los anexos 01, 02 y 03 de la resolución de sanción impugnada. Por todas estas razones, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 71 del Código Orgánico Tributario, en consecuencia, las multas estimadas procedentes en este fallo, deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo afirmó la Administración Tributaria. Así se declara.

. (Resaltado y subrayado de esta Alzada).

Así, tal como lo dispone la sentencia transcrita, se considera que existe delito continuado en infracciones tributarias, cuando se viene violando o transgrediendo, en varios períodos impositivos investigados, la misma norma, ello en virtud de la unicidad de la intención de la contribuyente, es decir, una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada.

Por ende, en el presente caso la infracción consistió en un ilícito formal, cuya sanción constituye una Unidad Tributaria (1 U.T.) por cada factura, comprobante o documento emitido hasta un máximo de ciento cincuenta Unidades Tributarias (150 U.T.), conforme a lo dispuesto en el segundo aparte del artículo 101 del Código Orgánico Tributario de 2001, comportamiento reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados; por tal razón, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada en este caso particular, la cual será calculada como una sola infracción. Por consiguiente, se desestima la denuncia formulada por la representación fiscal, y se declara sin lugar la apelación ejercida por la representación en juicio del Fisco Nacional. Así se declara…

El criterio anterior es aplicable al presente caso, pues queda es que sólo se puede aplicar la multa en forma continuada por una sola vez y no por cada mes, en consecuencia, no aplicar el criterio reiterado de la Sala Políticoadministrativa para el caso de las sanciones previstas en el Artículo 101 del Código Orgánico Tributario, sería volver a generar controversias innecesarias entre el sujeto activo y pasivo de la obligación tributaria, toda vez, que ya se encuentra decidido con anterioridad esta situación particular al encontrarse la reiteración de manera implícita en la norma, por lo tanto, pensar lo contrario es incurrir en una voracidad fiscal innecesaria y que tiene sus límites por el carácter confiscatorio de la aplicación errada del mencionado Artículo 101 del Código Orgánico Tributario.

Por lo que tratándose de una sola infracción continuada en lo que respecta a las Resoluciones como se desprende del Artículo 99 del Código Penal Venezolano, aplicable supletoriamente a la materia de infracciones tributarias y del criterio actual del Tribunal Supremo de Justicia, la sanción debe imponerse una sola vez, esto es, debe ser sancionada y considerada como una infracción única que asciende a la cantidad de CIENTO CINCUENTA UNIDADES TRIBUTARIAS (150 U.T.). Así se declara.

En lo que respecta a la segunda denuncia manifestada por la recurrente, concerniente a la nulidad por falso supuesto de derecho de las Resoluciones impugnadas por aplicar el valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento de la emisión de dichos actos y no el valor vigente para el momento del acaecimiento de los hechos punibles, este Juzgador estima relevante destacar el criterio expresado por la Sala Políticoadministrativa de nuestro M.T., en fallo número 2179 de fecha 07 de octubre de 2004, en cuanto al valor de la Unidad Tributaria que debe tomarse en cuenta para el cálculo de la multa, en el cual señaló lo siguiente:

Por último, correspondería a.e.p.r. al valor de la Unidad Tributaria que debe tomarse en cuenta para el cálculo de la multa, ya que en criterio de la representación de la contribuyente, asumido por la recurrida, el valor de la misma debe ser el vigente para el momento en que se cometió la infracción y no para el momento en que se efectúa la liquidación correspondiente.

Al respecto, constata esta Sala que el Código adjetivo de 1994 aplicable rationae temporis a la presente controversia, no señala de manera expresa el valor de la Unidad Tributaria que debe aplicarse, por lo que surge la divergencia con relación a cuál es el momento que debe prevalecer para el cálculo de la multa.

Ante tales circunstancias, considera esta Sala que la intención del legislador de 1994 era aplicar el valor de la Unidad Tributaria para el momento en que se cometió la infracción. Lo anterior podría inferirse del contenido de la norma contenida en el artículo 90 del precitado Código, la cual impone para los casos de sanciones relacionadas con el valor de las mercancías y objetos en infracción, la obligación de tomar en cuenta el valor de mercado al día en que se cometió la infracción.

Concatenando el mandato de la norma supra referida puede concluirse ante la falta de previsión expresa, que en aquellos casos en que las multas establecidas en el Código de 1994 estén expresadas en Unidades Tributarias, deberá utilizarse el valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento en que se cometió la infracción.

Con arreglo al criterio asumido, la Sala considera que en el presente caso, la aplicación de las multas a la contribuyente fue realizada de manera ilegal, ya que el valor que debió tomar para la imposición de la misma atendiendo a la norma dispuesta en el artículo 104 del Código Orgánico Tributario de 1994, era el valor vigente de la Unidad Tributaria para el momento en que se cometió la infracción, es decir, para el momento en que el contribuyente omitió presentar la declaración del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, por lo que debió considerar para los períodos correspondientes con los meses de junio y julio de 1995 un valor de la Unidad Tributaria de mil bolívares (Bs. 1.000,oo); para los períodos de imposición coincidentes con los meses de agosto, septiembre, octubre, noviembre, diciembre de 1995, enero, febrero marzo, abril, mayo y junio de 1996 un valor de la Unidad Tributaria de mil setecientos bolívares (Bs. 1.700,oo); y finalmente para el período coincidente con el mes de noviembre de 1996, un valor de la Unidad Tributaria de dos mil setecientos bolívares (Bs. 2.700,oo).

En atención a las consideraciones anteriormente expuestas, se declara procedente el argumento planteado por el apoderado de la contribuyente respecto a la cuantificación de las multas, por lo que la Administración Tributaria deberá proceder a liquidar nuevamente la multa correspondiente con arreglo al criterio expresado en la presente sentencia. Así se declara.

Tomando en consideración el criterio expuesto por nuestro M.T., si bien la normativa no es la misma y el Código Orgánico Tributario de 1994 no aplica al presente caso, la situación que se presenta actualmente bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 2001, es similar y dicho criterio -aunque anterior- es perfectamente aplicable para ilustrar la forma como se debe interpretar esta situación, siendo la doctrina aplicable al presente caso, por lo que las multas impuestas deben adecuarse al valor de la Unidad Tributaria que estuvo vigente para el momento en que se cometió la infracción, tal como lo señala la recurrente, en virtud de lo anterior, este Tribunal de conformidad con el Artículo 334 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y 20 del Código de Procedimiento Civil, desaplica el contenido del Parágrafo Segundo del Artículo 94 del Código Orgánico Tributario, por ser contrario al contenido del Artículo 24 de la Carta Magna. Así se declara.

III

DISPOSITIVA

En razón de lo antes expuesto, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la sociedad mercantil FABRICA DE CALZADOS LOBLAN, C.A., contra las Resoluciones de imposición de sanción GRTICE-RC-DF-00330/2006-10, de fecha 30 de octubre de 2006 y GCE/DJT/2007/2724, de fecha 13 de julio de 2007, mediante las cuales la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyente Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), impuso a la recurrente multas por la cantidad de CIENTO DIECIOCHO MILLONES TRESCIENTOS CINCO MIL SEISCIENTOS BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 118.305.600,00). (Bs.F. 118.305,60)

En consecuencia, la Administración Tributaria deberá emitir nueva Planilla de Liquidación en los términos expresados en el presente fallo, es decir, por la cantidad de CIENTO CINCUENTA UNIDADES TRIBUTARIAS (150 U.T.).

Se condena en costas a la Administración Tributaria en un 10% de lo debatido en el presente procedimiento.

Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes y en especial al Contralor y a la Procuradora General de la República Bolivariana de Venezuela de conformidad con el Artículo 12 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario en Caracas, a los veintisiete (27) días del mes de junio del año dos mil ocho (2008). Años 198° de la Independencia y 149° de la Federación.

El Juez,

R.G.M.B.E.S.,

F.J.I.P..

ASUNTO: AP41-U-2007-000418

RGMB/amlc.

En horas de despacho del día de hoy veintisiete (27) de junio de dos mil ocho (2008), siendo las once y cuarenta y cinco de la mañana (11:45 a.m.), bajo el número 095/2008, se publicó la presente sentencia.

El Secretario

F.J.I.P..