Decisión nº 015-2013 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de Lara, de 10 de Julio de 2013

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO

DE LA REGIÓN CENTRO OCCIDENTAL

Barquisimeto, diez (10) de julio del año dos mil trece (2013)

203º y 154º

SENTENCIA DEFINITIVA Nº 015/2013.

ASUNTO Nº KP02-U-2011-000174

Parte recurrente: Sociedad mercantil FARALLÓN AQUACULTURE VENEZUELA C.A. (FARAVEN), identificada en el Registro de Información Fiscal Nº J-31025194-0, aportante INCE Nº 1090010600, domiciliada en la Avenida Principal de las Cumaraguas, Cabo San Román, Punto Fijo, Estado Falcón, inscrita en el Registro Mercantil Cuarto de la Circunscripción Judicial del Estado Zulia, en fecha 02 de julio de 2003, inserto bajo el Nº 12 del Tomo 26-A.

Apoderados de la Recurrente: Abogados R.J.V.N. y C.J.V.N., titulares de las cedulas de identidad Nros. V- 4.173.560 y V- 9.587.960, inscritos en el INPREABOGADO bajo los Nros. 14.618 y 46.729 respectivamente.

Acto recurrido: Resolución Culminatoria del Sumario Nº 283-2011-08-136 de fecha 24/08/2011, notificada el 03/10/2011, emitida por la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES).

Administración Tributaria recurrida: Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES).

I

Se inicia la presente causa mediante recurso contencioso tributario remitido por el Tribunal del Juzgado Cuarto de Primera Instancia en lo Civil, Mercantil, Agrario y del Tránsito de la Circunscripción Judicial del Estado Falcón mediante Oficio Nº 1590-518 de fecha 14/11/2011, a la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de Barquisimeto, estado Lara en fecha 06 de diciembre de 2011 y distribuido a este Tribunal Superior el 07 de diciembre de 2011, recurso interpuesto por el ciudadano R.J.V.N., inscrito en el INPREABOGADO bajo el Nº 14.618, actuando en su condición de apoderado judicial de la sociedad mercantil FARALLÓN AQUACULTURE VENEZUELA C.A. (FARAVEN), identificada en el Registro de Información Fiscal Nº J-31025194-0, aportante INCE Nº 1090010600, domiciliada en la Avenida Principal de las Cumaraguas, Cabo San Román, Punto Fijo, Estado Falcón, inscrita en el Registro Mercantil Cuarto de la Circunscripción Judicial del Estado Zulia, en fecha 02 de julio de 2003, bajo el Nº 12 del tomo 26-A; en contra del acto administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario bajo el Nº 283-2011-08-136 de fecha 24 de agosto de 2011y notificada el 03 de octubre de 2011, emanada de la Gerencia General de Tributos del INSTITUTO NACIONAL DE CAPACITACIÓN Y EDUCACIÓN SOCIALISTA (INCES).

El 14 de diciembre de 2011, se le dio entrada al presente recurso y se ordenó notificar mediante comisión a la Recurrente y a la Recurrida, solicitándole el envío del expediente administrativo a este Órgano Jurisdiccional.

El 11 de mayo de 2012, se libró auto ordenando dar entrada y agregar al presente asunto la resulta de la comisión, emanada del Juzgado Segundo de los Municipios Falcón y los Taques de la Circunscripción Judicial del Estado Falcón, donde consta la notificación dirigida a la sociedad mercantil Farallón Aquaculture Venezuela C.A. (FARAVEN), debidamente efectuada el 13/04/2012.

El 25 de julio de 2012, se ordenó agregar al presente asunto la resulta de la comisión, emanada del Juzgado Décimo Cuarto de Municipio de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, donde consta la notificación dirigida al Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), debidamente firmada y sellada el 24/05/2012.

El 13 de agosto de 2012, la recurrente solicitó al Tribunal que proceda a librar las notificaciones de Ley, la cual fue acordada el 21 de septiembre de 2012.

El 13, 15 y 28 de noviembre de 2012, se consignaron las notificaciones dirigidas a la Procuraduría, Contraloría y Fiscalía General de la República Bolivariana de Venezuela, todas debidamente firmada y selladas en fechas 11, 29 y 31 de octubre de 2012.

En fecha 06 de diciembre de 2012, este Tribunal dictó Sentencia Interlocutoria Nº 133/2012, mediante la cual admitió la pretensión del recurso contencioso tributario.

El 08 de enero de 2013, se deja constancia que venció el lapso de promoción de pruebas y que las partes no hicieron uso de su derecho, en este sentido, se dejó transcurrir el lapso establecido en los artículos 270 y 271 del Código Orgánico Tributario.

El 20 de febrero de 2013, se dejó constancia que venció el lapso de evacuación de pruebas en el presente juicio. De conformidad con lo establecido en el artículo 274 del Código Orgánico Tributario, se da inicio al término para la presentación de los respectivos informes de las partes, al décimo quinto día de Despacho, contados una vez concluya el lapso previsto en el artículo 90 del Código de Procedimiento Civil.

El 11 de abril de 2013, la parte recurrida presento su respectivo escrito de informes.

El 10 de junio de 2013, se da cumplimiento a lo establecido en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario.

II

ALEGAT0S DE LAS PARTES

LA RECURRENTE: Alega su falta de cualidad para ser sujeto pasivo de la contribución parafiscal prevista en la Ley del INCES por no ejercer una actividad industrial ni comercial; la caducidad del sumario administrativo, la incompetencia de la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista; el falso supuesto de hecho y derecho; falsa motivación y falta de motivación; inexistencia del hecho ilícito; eximente de responsabilidad penal; atenuantes y el principio de buena fe y cuyos contenidos se desarrollaran en la motiva de esta decisión.

LA RECURRIDA: En su escrito de informes expresó sus razones para contradecir los alegatos de falta de cualidad de sujeto pasivo del tributo a favor del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) por no ejercer una actividad industrial o comercial. Asimismo con relación a la caducidad, expresó que no se configuró porque el acta de reparo fue notificada el 17/09/2010, la resolución culminatoria del sumario se le notificó el 03/10/2011 y “…para que hubiera caducidad tendría que haber sido notificado después del… “ 21/10/2011.

Frente al alegato de incompetencia, es rechazado señalando que “con base en la normativa transcrita supra el INCE dictó la Orden Administrativa Nº … contentiva del Reglamento de la Administración Tributaria de INCE en la cual se establece la competencia de la Gerencia General de Finanzas…” ( folio 126).

Con relación al alegato referido a la motivación, la recurrida expresa en sus informes que “…los pagos que hace la empresa TERRAZAS DEL RIO C.A. a sus trabajadores son de modo uniforme y permanente, tal como se desprende del informe de fiscalización realizado por el funcionario UNIA WAHAB DE OCHOA … en este mismo sentido el m.T. sentó jurisprudencia en torno al alegato esgrimido por la contribuyente según sentencia No. 02042 de fecha 09 de Agosto del año 2006”… También expresa con relación a la falta de motivación del acta de reparo señala que al momento de ser notificada de la misma, se le entregó una copia de la misma y en ella se contemplaba todas las actuaciones cumplidas por la institución.

Respecto al alegato de falso supuesto, indica en sus informes que el artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo establece que “…” y que “… la Ley del INCE (Vigente para la fecha de fiscalización) estipula…” ” , por lo cual niega que no se haya analizado debidamente los descargos presentados por la recurrente en sede administrativa y que se puede observar en el informe de fiscalización y Acta de Reparo que las partidas gravadas: “…tales como: preaviso, comisiones por ventas, bonificaciones, sub-contratos, personas naturales, vacaciones, para el aporte del 2%, evidenciándose que los pagos efectuados son de manera FIJA Y CONTINUA,..” por lo que están subsumidas en forma directa en las contribuciones establecidas …” a favor del INCES.

III

MOTIVACIÓN

Este Tribunal previamente debe señalar lo siguiente:

1. - Consta en el expediente administrativo, que los períodos objetos de fiscalización fueron los comprendidos entre el segundo trimestre del año 2006 al primer trimestre del año 2010, es decir, desde el 01/04/2006 al 31/03/2010 y la Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) entró en vigencia el 23/06/2008, fecha ésta cuando fue publicada en Gaceta Oficial No. 38.958, tal como lo dispuso así expresamente dicha Ley, por lo cual para los períodos investigados debía aplicarse tanto la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) vigente desde el año 1970 como la Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), motivo por el cual las normas aplicables al reparo efectuado, son las previstas respectivamente en los numerales 1 y 2 del artículo 10 y los numerales 1 y 2 del artículo 14 de la referidas leyes.

2. - Se constata que las partes no hicieron uso del derecho a promover pruebas, por lo cual esta juzgadora efectuará el respectivo análisis sólo con las documentales que hayan sido aportadas al proceso al interponerse el recurso contencioso tributario.

3. - Asimismo se constata que la Administración Tributaria no consignó el expediente administrativo y es quien tiene la obligación de consignarlo, tal como lo señaló la Sala Político Administrativa en sentencia No. 01125 de fecha 01/10/2008, donde dejó sentado lo siguiente:

   ( …) tal como lo expresó la Sala en su decisión 00116 de fecha 24 de enero de 2008, cuando afirmó: “…En este sentido, cabe destacar el criterio de este Supremo Tribunal, al señalar que la obligación de presentar el referido expediente administrativo en el juicio donde se esté conociendo de las objeciones a los actos administrativos derivados de él, recae en la propia Administración que emitió el acto objeto del recurso, pues es a ella a la que le interesa demostrar las actuaciones y sustentos de que se valió para fundamentar sus actos…(Vid. Sentencia N° 00692 de fecha 21 de mayo de 2002 y N° 1.257 de 12 de julio de 2007).

   Obligación que en la presente causa no se cumplió y por lo tanto la Administración Tributaria debió haber probado al ser impugnado el acto administrativo, la legalidad del mismo y que su actuación estuvo ajustada a derecho, pero observa quien decide que al no enviar el expediente administrativo, generó a favor de la recurrente una presunción respecto a la documentación cursante en el mencionado expediente. Presunción que a juicio de quien decide, debe adminicularse con las pruebas que haya promovido la recurrente y no impugnadas por la parte recurrida. Así se declara.

   4.- El apoderado de la recurrente en el escrito recursivo alega que en sede administrativa no fueron debidamente interpretados los alegatos efectuado en su escrito de descargos y que “ lo expuesto resultará evidente en la oportunidad en la cual el Tribunal decida el Recurso Contencioso Tributario en razón de que.. “ ese “…escrito… tiene suficientes elementos de convicción para que ..hubiesen sido declarados con lugar…”

   En tal sentido, al revisar las documentales anexa al escrito recursivo, se constata que el escrito de descargos al cual hace referencia el apoderado actor, no fue anexado y no hizo uso del derecho a promover pruebas como tampoco presentó escrito de informes, motivo por el cual, no puede esta juzgadora pronunciarse sobre el contenido de una documental no presentada. Así se declara.

   Dicho lo anterior procede este tribunal con base a los alegatos efectuados en contra y a favor de la resolución culminatoria del sumario N° 283-2011-08-136, de fecha 24/08/2011 y notificada en fecha 03/10/2011 y la documentación constante en autos, hacer las siguientes consideraciones:

   Entre los alegatos de la recurrente, se encuentra su falta de cualidad para ser sujeto pasivo de la contribución parafiscal prevista en la Ley del INCES, la caducidad del sumario administrativo, la incompetencia de la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista, en lo adelante, INCES), falso supuesto de hecho y derecho, falsa motivación, falta de motivación, inexistencia del hecho ilícito, eximente de responsabilidad penal, atenuantes y el principio de buena fe.

   Con relación a su falta de cualidad para ser sujeto pasivo, expresa que le pretenden imponer la contribución parafiscal prevista en la Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) cuando no está sujeta a la misma “…por su condición demostrada de empresa acuícola”, por lo que debe declararse nulo el acto impugnado. Alegato al cual se opone la representación fiscal señalando que la “…Ley del INCES, en el Artículo 17 no exonera del pago a las empresas acuícolas…”

   Señala que su objeto principal según sus estatutos sociales es la “producción, cultivo. Distribución venta, comercialización,…. “ y que asimismo demuestra la condición alegada a través del “ Permiso para el cultivo Nº 0666 otorgado por INSOPESCA en el cual se identifica “ su actividad “ como es la “… CAMARONICULTURA… “ y mediante “…su Calificación de Empresa otorgada por la Superintendencia de Inversiones Extranjeras (SIEX) por lo que no hay duda de que la actividad que desarrolla es de carácter ` agrícola´ a pesar de su forma de sociedad mercantil” , por lo que expresa que sus actos “…no tiene carácter mercantil sino agropecuario conforme a la excepción prevista en el artículo 200 del Código de Comercio” e indica que la recurrida , en el acto impugnado no se pronunció sobre tal argumento a pesar de que “…fue planteado en el escrito de descargos ver páginas 38 y 39 del escrito de descargos”.

   Para sustentar su alegato, hace referencia a la sentencia No. 1352 de fecha 28/10/2008 emitida por el Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana que fue confirmada por la Sala Político Administrativa bajo el No. 01541 de fecha 28/10/2009.

   Ahora bien, a los efectos de decidir el referido alegato, se transcribe a continuación el criterio de la Sala Político Administrativa contenido en la sentencia No. 00538 de fecha 09/06/2010 mediante la cual ratifica decisión emitida por este Juzgado Superior. Sentencia donde la Sala expresó lo siguiente:

   Visto lo anterior, esta Sala considera aplicable al presente caso el criterio expuesto en su sentencia N° 00903 del 5 de abril de 2006, caso: Vigía Tropical Fruit, C.A.; ratificado en el fallo Nº 01541 del 28 de octubre de 2009, caso: Moliendas Papelón, S.A., (MOLIPASA), el cual dejó sentado lo siguiente:

   (…) Ahora bien, de los elementos contenidos en el expediente se aprecia que los apoderados de la referida sociedad mercantil invocan como un hecho incuestionable que desde su constitución ésta se ha dedicado exclusivamente a la explotación agrícola, a partir del objeto principal dispuesto para ella en su Documento Constitutivo Estatutario (…) así como de las actividades que realiza, las cuales, según dicen, no constituyen actos de comercio; por el contrario, representan actos de naturaleza netamente agrícola.

   (…)

   Planteada la controversia en los términos antes expuestos, resulta de obligada consecuencia considerar, en primer término, que Vigía Tropical Fruit, C.A., fue constituida y existe bajo la forma de compañía anónima, lo que impone analizar la normativa prevista en el Código de Comercio, concretamente en sus artículos 5 y 200, cuyos textos son del tenor siguiente:

   (…)

   En este orden de ideas, se observa de los autos, concretamente del documento constitutivo estatutario de la empresa recurrente, del escrito recursorio, así como del acto recurrido, que la actividad que desarrolla la recurrente está dedicada netamente a la siembra, cultivo y recolección de productos agrícolas (plátanos y demás hortalizas) y su posterior venta, para lo cual fabrica unos empaques (cajas, bolsas y cestas) con el objeto de vender la mercancía. (Folios 1 al 8 vto., 33 al 53 y 85 del expediente).

   Visto lo anterior (…) se estima que la empresa Vigía Tropical Fruit, C.A., a pesar de haber sido constituida y existir bajo la forma de compañía anónima, su actividad está orientada a la siembra, cultivo y recolección de plátanos y hortalizas, por lo que se reputa su actividad como de explotación agrícola y por tanto, sobre la base de la excepción prevista en el artículo 200 del Código de Comercio, sus actos no tienen carácter mercantil.

   En función de los argumentos que anteceden (…) se debe concluir que la empresa Vigía Tropical Fruit, C.A., no es sujeto pasivo de la contribución prevista en el artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), cuyo hecho imponible está indefectiblemente vinculado al ejercicio de actividades comerciales, en virtud de que la recurrente ejerce actividades de explotación agrícola no consideradas por el Código de Comercio, en su artículo 200, como actos de comercio. Por tanto, resulta forzoso para esta Sala declarar procedente el vicio de falso supuesto de hecho alegado por los apoderados judiciales de la empresa recurrente y, por consiguiente, improcedente la exigencia dispuesta a su cargo en la Resolución Nº 210.100/184 de fecha 11 de agosto de 1999, expedida por el Comité Ejecutivo del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), la cual se declara nula. Así se declara (…)

   . (Destacado de la Sala).

   En atención a los citados artículos y acogiendo la sentencia antes indicada, se observa que la empresa A.P. C.A. (AGRIPACA), a pesar de haber sido constituida y existir bajo la forma de compañía anónima, su actividad está orientada a la siembra, cultivo y recolección de caña de azúcar para su posterior procesamiento, por lo que se reputa su actividad como de explotación agrícola y, en consecuencia, sus actos no tienen carácter mercantil, conforme a la excepción prevista en el artículo 200 del Código de Comercio.

   Adicionalmente, la Sala observa que no consta en autos demostración por parte del INCE respecto a que la mencionada sociedad mercantil haya realizado, durante el período investigado, actividades diferentes a la agrícola. (Negrillas del tribunal)

   En función de los argumentos que anteceden, se debe concluir que la empresa recurrente, tal como lo declaró el a quo, no es sujeto pasivo de la contribución prevista en el artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), cuyo hecho imponible está vinculado al ejercicio de actividades comerciales, en virtud de que la sociedad mercantil ejerce actividades de explotación agrícola no consideradas por el Código de Comercio, en su artículo 200, como actos de comercio. Así se decide. “

   En tal sentido para poder aplicar el referido criterio al presente asunto, la recurrente debió traer a los autos, copia del documento constitutivo-estatutario, así como la constancia emitida por la SIEX y el escrito de descargos, sin embargo la recurrente no hizo uso de su derecho a promover y evacuar pruebas y aun cuando existe a su favor una presunción por cuanto la Administración Tributaria recurrida no probó la legalidad del acto administrativo emitido y de que su actuación estuvo ajustada a derecho al no consignar el expediente administrativo, no es menos cierto que la parte recurrente debía haber traído a los autos, prueba de sus alegatos a los efectos del análisis probatorio y es más, aun cuando en el informe fiscal cursante a los folios 63 al 66 y en el cual se indica que la actividad económica de la recurrente es: “PRODUCCION, DISTRIBUCION, VENTA, IMPORTACION Y EXPORTACION DE NAUPLIOS Y POSTLARVAS DE CAMARONES, LOCAL E INTERNACIONALMENTE” ( folio 64), no es menos cierto que en ese informe (folio 65), se indica que se le efectuó un reparo a la contribuyente por diferencias de aportes, de lo que se infiere que había efectuado cancelaciones previas del tributo objeto de reparo, en consecuencia visto que la recurrente no demostró que para los períodos fiscales investigados, no era sujeto del tributo exigido por el INCES, en virtud de su condición de productor agropecuario, se declara improcedente dicho alegato. Así se decide.

   Otro de los alegatos de la recurrente se refiere a la caducidad del sumario administrativo con base en el artículo 192 del Código Orgánico Tributario en concordancia con el numeral 1 del artículo 10 eiusdem y en consecuencia pide la nulidad de la Resolución Culminatoria del Sumario y en tal sentido expresa que “…para el momento en que la empresa fue notificada de la Resolución ya se había cumplido el lapso de un (1) año…” .

   Para sustentar lo alegado expresa la recurrente que con base en la resolución impugnada, “… presentó o consignó, en fecha 17 de Agosto de 2010, LOS DESCARGOS…” y que fue notificada el 03 de octubre de 2011, la resolución culminatoria del sumario que es de fecha 24 de agosto de 2011, por lo que a su juicio se configuró la alegada caducidad del sumario administrativo.

   Por su parte, la representante fiscal (folio 126) expresa que no hay caducidad y en tal sentido, indica que el acta de reparo fue notificada el 17/09/2010, la resolución culminatoria del sumario se le notificó el 03/10/2011 y “…para que hubiera caducidad tendría que haber sido notificado después del… “ 21/10/2011.

   En tal sentido, es de observar que la recurrente a los efectos de solicitar la nulidad del acto impugnado, consigna copia del acta de reparo No. 009-10-033 (folios 60 al 62) y al inicio de la misma se indica como fecha de emisión, el 13 de septiembre del año 2010 ( folio 60) aun cuando no aparece la notificación efectuada a la hoy recurrente, pero en el texto del acto impugnado se indica que dicha acta fue notificada el 17/09/2010 a la ciudadana B.T.L. “…en su carácter de RECURSOS HUMANOS de la contribuyente, de conformidad con los Artículos 162 y 184 del Código Orgánico Tributario” ( folio 50).

   Ahora bien, de lo expuesto por la recurrente en su escrito recursivo, se constata que no fue puesta en duda la fecha de emisión del acta de reparo, por lo cual sería un contrasentido que hubiese sido notificada antes de ser emitida, por lo tanto, para quien decide, se cometió un error material de transcripción al señalar como fecha de presentación del escrito de descargos, el 17/08/2010.

   En consecuencia, considera este Tribunal que por cuanto el acta de reparo no fue notificada al representante legal, sino que se configuró la notificación prevista en el numeral 2 del artículo 162 eiusdem, relativa a que se notifica por constancia escrita entregada en el domicilio de la contribuyente o responsable, a persona adulta que habite o trabaje en dicho domicilio, por lo cual conforme al artículo 164 del Código Orgánico Tributario, dicha notificación surtirá efecto el quinto día hábil siguiente de haber sido practicada y habiéndose entregado la notificación el 17/09/2010, el quinto día hábil siguiente fue el 24/09/2010 y a partir del día hábil siguiente, es decir, el 27/09/2010, comenzó a transcurrir el lapso previsto en el artículo 185 eiusdem, el cual culminó el 18-10-10 y conforme al artículo 188 del Código Orgánico Tributario, al día hábil siguiente (19/10/2010) comenzó un lapso de 25 días hábiles para que la contribuyente presentara su escrito de descargos y promoviera todas las pruebas y que culminó el 22/11/2010 y con base en el artículo 192 eiusdem, el lapso para emitir la resolución culminatoria del sumario y notificarla es de un (1) año contado a partir del vencimiento del lapso para presentar los descargos, lo cual significa que la recurrida tenía hasta el 22/11/2011 para emitir y notificar la resolución culminatoria del sumario que se analiza en el presente asunto y consta que la misma fue notificada el 03/10/2011, lo que significa que aun antes de culminar el lapso de caducidad, la resolución culminatoria del sumario impugnada había sido emitida y notificada válidamente, en consecuencia no se configuró la caducidad alegada por la parte recurrente. Así se decide.

   Alega asimismo la recurrente la incompetencia absoluta y manifiesta de la Gerencia General de Tributos o el Gerente General de Tributos de “ El INCES “ para imponer multas por lo que pide la nulidad del acto impugnado y del acta de reparo. En tal sentido, indica que de conformidad con el artículo 23 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), su “…Comité Ejecutivo… ostenta la atribución para imponer las multas por el incumplimiento del pago de las contribuciones a “EL INCES…” y que de conformidad con el artículo 22 de la Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), las sanciones serán impuestas “… por la dependencia con competencia tributaria del Instituto … de conformidad con lo establecido en el Código Orgánico Tributario…” y por lo cual con base en las normas antes citadas, “… se constata que no le corresponde a la Gerencia General de Tributos o al Gerente de Tributos de “El INCES”, la competencia …” para imponer multas.

   Agrega que “ cuando se analiza la configuración de los actos administrativos, se observa que es una actividad perfectamente reglada, prevista en el Artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimiento Administrativos…” y asimismo en el numeral 4º del artículo 19 eiusdem, se “…prevé la incompetencia como un vicio de nulidad absoluta”.

   Indica que la “actuación de la Gerencia General de Tributos o del Gerente General de Tributos … constituye una irregularidad suficiente para producir la nulidad absoluta…” tanto de la resolución culminatoria del sumario como del acta de reparo, por haber “… sido dictadas por una autoridad manifiestamente incompetente” y

   en consecuencia, esos actos dictados y la actuación de la Gerencia General de Tributos y de su Gerente, genera los efectos previstos en los artículos “…25 y 138 de la Constitución…”

   Incompetencia que es rechazada por la representación fiscal por cuanto

   con base en la normativa transcrita supra el INCE dictó la Orden Administrativa Nº … contentiva del Reglamento de la Administración Tributaria de INCE en la cual se establece la competencia de la Gerencia General de Finanzas…” (folio 126)

   A los efectos de dar respuesta al mencionado alegato, se considera procedente citar el contenido parcial de la sentencia No. 01523 de fecha 26/11/2008 emitida por la Sala Político Administrativa y en la cual sobre la competencia, expresó lo siguiente:

   …Al respecto, esta Sala en jurisprudencia pacífica, ha señalado sobre el vicio de incompetencia, lo que a continuación se expone:

   La competencia administrativa ha sido definida tanto por la doctrina como por la jurisprudencia, como la esfera de atribuciones de los entes y órganos, determinada por el derecho objetivo o el ordenamiento jurídico positivo; es decir, el conjunto de facultades y obligaciones que un órgano puede y debe ejercer legítimamente. De allí que la competencia esté caracterizada por ser: a) expresa: porque ella debe estar explícitamente prevista en la Constitución o las leyes y demás actos normativos, por lo que, la competencia no se presume; y b) Improrrogable o indelegable: lo que quiere decir que el órgano que tiene atribuida la competencia no puede disponer de ella, sino que debe limitarse a su ejercicio, en los términos establecidos en la norma, y debe ser realizada directa y exclusivamente por el órgano que la tiene atribuida como propia, salvo los casos de delegación, sustitución o avocación, previstos en la Ley.

   Así, la incompetencia como vicio de nulidad absoluta del acto administrativo, de conformidad con lo dispuesto en el numeral 4 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, se producirá cuando el funcionario actúe sin el respaldo de una disposición expresa que lo autorice para ello, o bien, cuando aún teniendo el órgano la competencia expresa para actuar, el funcionario encargado de ejercer esa competencia es un funcionario de hecho o un usurpador

   . (Sentencia N° 00161 del 03 de marzo de 2004, caso: E.A.S.O.).

   Adicionalmente, alegada la incompetencia del funcionario que levantó los reparos fiscales a efectos de que se declarase la nulidad de sus actuaciones, y, por ende, de los actos recurridos, correspondía a la Administración Tributaria en el referido juicio contencioso tributario consignar las pruebas necesarias para demostrar su competencia (vid. sentencia N° 04233 de fecha 16 de junio de 2005, casos Manufacturers Hannover Trust Company; N° 00484 de fecha 23 de febrero de 2006 y N° 06307 de fecha 23 de noviembre de 2005, atinentes a la misma contribuyente).

   Al aplicar el anterior criterio al presente asunto y analizar los alegatos de la recurrente, se observa que no sólo se alega la incompetencia de la Gerencia General de Tributos y de su Gerente para dictar la resolución culminatoria del sumario, sino además su incompetencia para dictar el acta de reparo y con relación a la misma, esa acta de reparo fue emitida fue por una funcionaria, cuya identificación y atribución está indicada en el texto del referido acto administrativo, lo que significa que no fue emitida por la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) o por su Gerente, motivo por el cual no se genera la incompetencia alegada.

   Ahora bien, con relación a la incompetencia de la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) o de su Gerente para dictar la resolución culminatoria del sumario, la misma está referida a que la citada Gerencia y su Gerente no tienen atribuida la competencia para dictar actos como la impugnada resolución culminatoria del sumario y específicamente, para imponer sanciones y para ello, alega los artículos 23 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) y 22 de la Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) porque a criterio de la recurrente quien tenía la atribución era el Comité Ejecutivo o la dependencia con competencia tributaria del Instituto de conformidad con lo establecido en el Código Orgánico Tributario respectivamente.

   En tal sentido, es de indicar que de conformidad con el artículo 8 del Código Orgánico Tributario “ las normas de procedimientos tributarios se aplicarán desde la entrada en vigencia de la ley, aun en los procesos que se hubieren iniciado bajo el imperio de leyes anteriores”, y puede observarse que el presente asunto se trata de un reparo con base en un procedimiento de fiscalización efectuado a períodos en los cuales se aplicó tanto la Ley Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) y la vigente Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) y en consecuencia, todas las normas sobre el procedimiento para efectuar el reparo, deben ser las vigentes para el momento cuando se inició el procedimiento de fiscalización y para esa fecha, ya había entrado en vigencia la Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) y tal como lo señala la recurrente en su escrito recursivo, en el artículo 22 de la mencionada ley se establece que las sanciones serán aplicadas “…por la dependencia con competencia en materia tributaria… de conformidad con lo establecido en el Código Orgánico Tributario y la dependencia con dicha potestad, es la Gerencia General de Tributos a cargo de un Gerente y se constata en la resolución culminatoria del sumario que el Gerente emitente del acto fue designado por orden administrativa No. 0086-10-29 del 24/03/2010, publicada en la Gaceta Oficial No. 39.405 de fecha 16/04/2010 y esa designación fue efectuada por la Presidenta del Instituto quien conforme al numeral 13 del artículo 13 eiusdem, está autorizada para “delegar sus competencias de manera expresa en la funcionaria o funcionario del Instituto que designe…” y en la citada Gaceta , la Presidenta del Instituto le delegó al Gerente General de Tributos “la firma y atribuciones …” previstas en los artículos 121, 127, 178, 186 y 91 del Código Orgánico Tributario y este último artículo es el referido a la emisión de la resolución culminatoria del sumario y sus requisitos, siendo uno de ellos, la firma autógrafa , electrónica u otro medio de autenticación del funcionario autorizado, por lo cual no existe la incompetencia alegada. Así se decide.

   Otro de su alegatos está referido a la motivación, y en tal sentido expresa que consta en el acto impugnado “… a título de supuesta motivación lo siguiente: “En el caso que nos ocupa, “…los pagos que hace la empresa TERRAZAS DEL RIO, C.A., Nº de Aportante 1020059138, a sus trabajadores, son de modo uniforme, periódicos y permanentes , tal y como se desprende del informe de actuación fiscal realizado por el funcionario D.W.D.O., Fiscal de Cotizaciones I, y por lo tanto son gravables… En este mismo orden de ideas, nuestro m.T. sentó jurisprudencia en torno al alegato … en Sentencia Nº 02042 de fecha 09 de Agosto de 2.006 con Magistrado ponente Evelyn Marrero Ortiz caso ESTUDIOS DE INGENIERIA CANAELECT, S.A. (ESINCA)…””

   Que esa “…supuesta motivación … no se corresponde con los alegatos, las pruebas y demás recaudos que evidencia el expediente…” porque “ su representada es … FARALLON AQUACULTURE VENEZUELA, C.A. (FARAVEN), número de aportante 1090010600…” y que en el acto impugnado la identifican con otro nombre y número de aportante y que además, en ese acto se pretende aplicar la sentencia antes referida y que decidió una controversia sobre honorarios profesionales “…

   Respecto al mencionado alegato, la representación fiscal expresa en sus informes que “…los pagos que hace la empresa TERRAZAS DEL RIO C.A. a sus trabajadores son de modo uniforme y permanente, tal como se desprende del informe de fiscalización realizado por el funcionario UNIA WAHAB DE OCHOA … en este mismo sentido el m.T. sentó jurisprudencia en torno al alegato esgrimido por la contribuyente según sentencia No. 02042 de fecha 09 de Agosto del año 2006…”

   En tal sentido, previo al escrito de informes presentado por la representante fiscal, este Tribunal notificó a la parte recurrida del presente recurso contencioso tributario, motivo por el cual frente al alegato realizado por la recurrente respecto al error cometido respecto a su denominación social, su número de aportante, la identificación de la funcionaria que emitió el acta de reparo y lo relativo a la sentencia No. 02042 de fecha 09/08/2006, no entiende esta juzgadora el porqué se insiste en el informe presentado en los errores materiales cometidos en la resolución culminatoria del sumario y en la cual se “…ratificó en todas y cada una de sus partes el contenido del Acta de Reparo” y en esta, no hay error alguno en la identificación de la empresa fiscalizada y es más, tan es un error material que al leerse el contenido completo de la resolución culminatoria del sumario, puede constatarse que a excepción de esos errores materiales (folio 54), éstos no vuelven a repetirse y por lo que en el resto del acto, se identificó correctamente a la recurrente, pero esto ha debido constatarlo la representante fiscal, por lo que se le conmina a evitar cometer errores como el evidenciado. Independientemente de lo señalado, los errores materiales cometidos, no incidieron en la defensa que efectuó la recurrente. Así se decide.

   Alega la falta absoluta de motivación porque la recurrida “…se limitó a la aplicación pura y simple de las disposiciones previstas …”en su ley especial y sostiene que “no resulta menester efectuar un esfuerzo mental especial para percatarse que.. “ la resolución culminatoria del sumario y el acta de reparo “… no cumplen con el requisito de la motivación…” Que la recurrida en esos actos pretende “…hacer creer que ha motivado su decisión cuando…” incurrió en el error de centrar únicamente su examen en las disposiciones de su ley especial.

   Asimismo señaló que la “…aplicación de las multas no fue motivada” por cuanto la recurrida “… se limitó a indicar de manera referencial la normativa en que se encuentran previstas las circunstancias de responsabilidad sin indicar ni exponer las razones que motivaron la aplicación de las multas, “ por lo cual a su criterio, las multas son improcedentes.

   En tal sentido, al analizar el alegato efectuado, encuentra esta juzgadora que no podría alegar la recurrente el vicio de inmotivación porque indica que la recurrida “…se limitó a la aplicación pura y simple de las disposiciones previstas …”en su ley especial, porque conoce entonces en qué se basó la Administración Tributaria para efectuarle el reparo y el hecho de que indicara, “…de manera referencial la normativa en que se encuentran previstas las circunstancias de responsabilidad …”, no significa falta de motivación, sería en todo caso, escasa motivación, pero no su falta absoluta y tan es así, que otro de sus alegatos es la existencia de un falso supuesto y en presencia del cual, sólo quien conoce la motivación aun cuando fuese escasa, puede alegarla y por ello, la Sala Político Administrativa ha venido sosteniendo reiteradamente que no puede alegarse al mismo tiempo, la inmotivación con la existencia de un falso supuesto, tal como se evidencia de la sentencia No. 00072 del 26/01/2010, motivo por el cual se declara improcedente lo alegado por la recurrente. Así se decide.

   Otro de los alegatos efectuados por la recurrente se refiere a la existencia de falso supuesto de hecho y de derecho no sólo contra la resolución culminatoria del sumario, sino además contra el acta de reparo. Señala que dichos actos se basaron en una “…errada calificación jurídica de los hechos…” porque se incluyeron “…en la base de cálculo de la contribución…, asignaciones que no constituyen “EL SALARIO NORMAL

   Niega, rechaza y contradice la resolución culminatoria del sumario y el acta de reparo “… en todas y cada una de sus partes, tanto en los falsos, supuestos e inexistentes hechos en que se fundamenta, como en el derecho que de los hechos se pretende deducir “ (folios 13 y 14)

   Señala que se “…consideró una “BASE IMPONIBLE “ y un “HECHO IMPONIBLE“ distinto a lo previsto en los Artículos 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa … y 14 de … la Ley sobre el instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista… generándose… una distorsión en la determinación de la contribución…” .

   Indica que la administración tributaria recurrida “…pretende erróneamente incluir en la BASE IMPONIBLE y por lo tanto, en la base de cálculo del reparo fiscal, asignaciones o elementos distintos a “EL SALARIO NORMAL”...

   Que en los señalados actos se presenta un falso supuesto de derecho por “…defectuosa aplicación de la Ley… donde la Ley se interpreta incorrectamente o es aplicada respecto de hechos no comprobados fehacientemente por “ EL INCES”

   Que tanto la resolución culminatoria del sumario como el acta de reparo “… se encuentran viciadas de nulidad absoluta en razón de haberse fundamentado en un FALSO SUPUESTO por errada calificación jurídica de los hechos…”

   Expresa que “… no existen razones que justifiquen la determinación efectuada por “EL INCES”, en razón de que la determinación efectuada constituye el resultado del desconocimiento de la correcta aplicación de la base legal aplicable…”

   Expresa que la resolución culminatoria del sumario es ilegal porque a su criterio se violan los artículos 9, 18 numeral 5, 19 y 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, “…ocasionando con ello la indefensión de …”FARAVEN”, ya que “… no indica en forma clara y precisa la forma de cálculo de los montos reparados…” Que en la resolución culminatoria del sumario “… se limita a realizar en forma genérica una serie de anotaciones numérica relativas a los supuestos montos por aportes supuestamente… no cancelados “… resultando dichas anotaciones por lo demás confusas y totalmente desproporcionadas debido a la incongruencia e improcedencia de los montos reflejados y la falta de individualización de las cifras…”

   Expresa que en la resolución culminatoria del sumario, la recurrida establece “…como fundamento del reparo, la no inclusión por parte de mi representada … de las partidas identificadas en la decisión y por ello deben ser gravadas …con el aporte patronal del … (2%)”

   Que la resolución culminatoria del sumario “… se origina de diferentes conceptos que “EL INCES” no discrimina en relación y en cuanto a lo que constituye “”EL SALARIO NORMAL”, … no determina por qué razón supuestamente deberían ser gravadas las partidas” y que en el acta de reparo se señalan unas diferencias de aportes en todos los trimestres (distintas a las diferencias por utilidades) y que la recurrida “…no señala de donde salen semejantes cantidades o como obtiene las cantidades”, “… que no conoce las causas …” por las cuales la recurrida le hizo el reparo “…por las supuestas diferencias que obedecen a conceptos distintos de las utilidades” y “… mucho menos cuánto corresponde a cada concepto”, por lo que a su criterio no puede su representada “… conocer con propiedad las cuentas y cálculos … lo que en definitiva le impide ejercer su derecho a la defensa”.

   Expone que para el caso de que resulte procedente la obligación tributaria, alega que “… 1.La ley aplicable: La Ley Orgánica del Trabajo; 2 . el régimen tributario en la relación de trabajo y 3. las disposiciones legales aplicables”.

   Que en el parágrafo cuarto del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo de 1991, el legislador limitó “LA BASE IMPONIBLE” al “SALARIO NORMAL ” con relación a todos los tributos “… oriundos del contrato de trabajo”, … con la “…finalidad de restringir las erogaciones de carácter impositivo.”

   Señala asimismo que “EL HECHO IMPONIBLE” no puede ser otro que “EL CONTRATO DE TRABAJO” y “LA BASE IMPONIBLE” que es, desde luego “EL SALARIO NORMAL”

   Asimismo “para el supuesto caso que resulte procedente la obligación tributaria, alega el concepto de “EL SALARIO NORMAL”

   Que “… no existe la menor duda de que “EL APORTE PATRONAL” a “EL INCES” debe efectuarse en base a “EL SALARIO NORMAL” …” y que por lo tanto, luego de efectuar un análisis, señala que no forman parte del mismo, lo relativo el pago de mano de obra a contratistas y subcontratistas que sean personas naturales o jurídicas ,dividendos pagados a los accionistas, horas extraordinarias, vacaciones, utilidades, honorarios profesionales, viáticos “… y los demás conceptos … a que se refiere el repertorio de las percepciones que no son salario normal…”, por lo que pide se declare con lugar el recurso interpuesto.

   Ahora bien, la representación fiscal niega que no se haya analizado debidamente los descargos presentados por la recurrente en sede administrativa y que se puede observar que las partidas gravadas: “…tales como: preaviso, comisiones por ventas, bonificaciones, sub-contratos, personas naturales, vacaciones, para el aporte del 2%, evidenciándose que los pagos efectuados son de manera FIJA Y CONTINUA,..” por lo que están subsumidas en forma directa en las contribuciones establecidas …” a favor del INCES

   En tal sentido, respecto al alegato efectuado y luego de a.l.a.e. pro y en contra, el contenido del acto impugnado y del acta de reparo, se determina que este tribunal debe decidir si son o no gravables las partidas que denomina el anexo No. A-1 (folio 67) del acta de reparo como bonificaciones, horas extras, contratos eventuales, vacaciones, sueldos de administración, vacaciones, para el cálculo del aporte patronal del 2%, así como se habrá de resolver lo atinente a la legalidad de las utilidades por aportes del ½% a la contribuyente.

   Con relación al falso supuesto, la Sala Política Administrativa en la sentencia No. 0072 de fecha 27/01/2010, expuso lo siguiente:

   …Ahora bien, respecto al vicio de falso supuesto debe la Sala reiterar el criterio, según el cual el referido vicio se presenta cuando la Administración para decidir se fundamenta en hechos inexistentes, o que ocurrieron de manera distinta a la apreciación efectuada por el órgano administrativo; o cuando la Administración se apoya en una norma que no resulta aplicable al caso concreto, lo cual afecta la causa del acto administrativo y acarrea su nulidad requiriéndose, así, examinar si la configuración del acto se adecuó a las circunstancias de hecho probadas en el expediente administrativo, de manera que sean congruentes con el supuesto previsto en la norma legal (vid. sentencias Nos. 330 y 930 del 26 de febrero de 2002 y 29 de julio de 2004, casos: Ingeconsult Inspecciones, C.A y J.M.d.V., dictadas por esta Sala).

   En tal sentido, aplicando el anterior criterio, se constata que la recurrente alega que la recurrida no aplicó debidamente los artículos 10 y 14 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa y Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista respectivamente, toda vez que el tributo a cancelar debe ser sobre el salario normal y de éste no puede formar parte, las horas extraordinarias, las utilidades, vacaciones, pago de mano de obra a contratistas y subcontratistas que sean personas naturales o jurídicas, honorarios profesionales y otras percepciones porque a su criterio todas son diversas y no constituyen un único tipo de retribución, por lo que deben ser excluidas de la base imponible del referido tributo.

   Considera que con relación a los honorarios profesionales, éstos no forma parte de los aportes a ser cancelados al Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) y por su parte, la representación fiscal expone que conforme a la sentencia No. 02042 de fecha 09/08/2006 emitida por la Sala Política Administrativa, los honorarios profesionales cancelados, si forman parte del numeral 1º del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE).

   Ahora bien, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia ha venido reiteradamente expresando que las partidas que abarca el ordinal primero del artículo 10 de la Ley sobre el INCE vigente para los períodos correspondientes al segundo trimestre del año 2006 al segundo trimestre del año 2008, no incluyen lo relativo a los honorarios profesionales, bonificaciones, vacaciones, horas extras, comisiones sobre ventas, subcontratistas a destajo, gastos de representación y comisiones, remuneración de la Junta Directiva y la dieta de los Directores y prueba de ello, son las siguientes sentencias:

1. - La No. 00644 de fecha 07/07/2010, en la cual con relación a los honorarios profesionales, expresó lo siguiente:

   Del mismo modo, tampoco considera esta M.I. que los pagos por honorarios profesionales y por servicios externos, deben incluirse en el aporte previsto en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), toda vez que éstos no forman parte de la nómina de la sociedad mercantil recurrente, es decir, su relación con la empresa no deriva de una relación de trabajo sino que ambos casos responden a circunstancias eventuales u ocasionales, ya sea por la especificidad de los servicios prestados o bien por el apoyo a las instituciones de educación superior. (Ver caso N° 00871 del 11 de junio de 2009, caso: Otepi Consultores, S.A.)

2. - En la sentencia Nro. 00970 de fecha 01/07/2009 donde indicó que no se puede incluir lo concerniente a “vacaciones” en el cálculo del tributo parafiscal, toda vez que no es una retribución “… por la labor prestada durante la jornada ordinaria, sino como un devengo adicional o extraordinario dirigido a incrementar las posibilidades del mejor disfrute del descanso vacacional dispuesto en la Ley a favor de los trabajadores. (vid, sentencia N° 438 de la Sala de Casación Social de este Supremo Tribunal de Justicia de fecha 02/11/2000. (Caso: A.R.C.S.V.. Petroquímica de Venezuela S.A., (PEQUIVEN) …”.

3. - En la Nro. 00787 de fecha 28/07/2010, la Sala Político Administrativa expresó que:

   “…constata este M.T. que las partidas “bonos por resultado, bonificaciones, horas extras y vacaciones” no poseen por su naturaleza carácter de regularidad y permanencia a los fines de calificarla de manera inequívoca dentro de las retribuciones que conforman el concepto de salario normal, a tenor de lo establecido en el artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, pues dichos rubros se tratan de remuneraciones complementarias de carácter accidental o extraordinario dirigidas a beneficiar una situación especial de los trabajadores, pero que no implican un pago regular como consecuencia de las labores ejecutadas por éstos durante la jornada ordinaria de trabajo. (Vid., sentencias Nos. 00422 y 00836 de fechas 1º de abril y 10 de junio de 2009, casos: Procter & Gamble Industrial, S.C.A. y Supermercados Unicasa, C.A., respectivamente).

   Sobre la base de lo anteriormente señalado, se observa que en el caso de autos no se encuentran presentes en las referidas partidas los requisitos establecidos en la norma especial antes aludida para considerar a dichas retribuciones como salario normal, por lo que los rubros denominados como “bonos por resultado, bonificaciones, horas extras y vacaciones” deben excluirse de la base imponible establecida en el artículo 10, ordinal 1° de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), razón por la cual, resulta nula la determinación de la obligación tributaria por diferencia de aportes en lo concerniente a los conceptos antes mencionados. Así se declara….”

4. - En la sentencia No. 00615 de fecha 12/05/2011, con relación a las partidas por horas extras y subcontratistas a destajo, señaló que:

   “…constata este M.T. que la partida “horas extras” no posee por su naturaleza carácter de regularidad y permanencia a los fines de calificarla de manera inequívoca dentro de las retribuciones que conforman el concepto de salario normal, a tenor de lo establecido en el artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, pues dicho rubro es una remuneración complementaria de carácter accidental o extraordinario dirigida a beneficiar una situación especial de los trabajadores, pero que no implica un pago regular como consecuencia de las labores ejecutadas por éstos durante la jornada ordinaria de trabajo (Vid. sentencia Nro. 00422 de fecha 1º de abril de 2009, caso: Procter & Gamble Industrial, S.C.A; sentencia Nro. 00836 del 10 de junio de 2009, caso: Supermercados Unicasa, C.A., y sentencia Nro. 00439 del 19 de mayo de 2010, caso: Helmerich & Payne de Venezuela, C.A.).

   Sobre la base de lo anteriormente señalado, puede observarse que en el caso de autos y, tal como fue indicado por el Tribunal a quo, no se encuentra presente en las referida partida los requisitos establecidos en la norma especial antes aludida para considerar dicha retribución como salario normal, por lo que debe excluirse de la base imponible establecida en el artículo 10 numeral 1 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE). Así se decide.

   Sobre la gravabilidad de la partida “subcontratistas a destajo”

   En lo que respecta a la gravabilidad de la partida “subcontratistas a destajo o servicios contratados a destajo”, a los efectos del cálculo del aporte patronal del 2% dispuesto en el artículo 10, numeral 1 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, observa esta Sala con fundamento en lo antes expuesto, que no se constata de las actas que conforman el expediente, cuál es el origen de la supuesta partida como tampoco se desprende su carácter de regularidad y permanencia, a los fines de calificarla de manera inequívoca dentro de las retribuciones que conforman el concepto de salario normal, a tenor de lo establecido en el artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo. (Ver sentencia Nro. 00864 de fecha 10 de junio de 2009; caso: Moore de Venezuela, S.A) ( negrillas y subrayado de este tribunal)

   Sobre la base de lo anteriormente señalado, puede apreciarse que en el caso de autos no se encuentran presentes los requisitos establecidos en la norma especial antes aludida para considerar a dichas retribuciones como salario normal, por lo que la partida denominada como “subcontratistas a destajo o servicios contratados a destajo” debe excluirse de la base imponible establecida en el artículo 10 numeral 1 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE). Así se declara.”

5. - Asimismo en sentencia No. 00817 de fecha 22/06/2011, la Sala Político Administrativa expresó que:

   …En igual sentido, esta Sala en casos precedentes ha delimitado, a los efectos del cálculo de la base imponible de la contribución parafiscal establecida en el artículo 10 de la derogada Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), que el mismo debe atender al concepto de “salario normal” contenido en el artículo 133 de la citada Ley Orgánica del Trabajo, vale decir, exceptuando de éste todas las remuneraciones percibidas por los trabajadores de carácter no regular ni permanente, tales como las utilidades, bonificaciones, horas extras y vacaciones, entre otras. (Vid. sentencias N° 00290 del 15 de febrero de 2007, caso: Digas Tropiven, S.A.C.A.; N° 01540 del 3 de diciembre de 2008, caso: Cotécnica Caracas, C.A.; Nº 00273 del 26 de febrero de 2009, caso: H.L. Boulton & CO, S.A.; Nº 00296 del 4 de marzo de 2009, caso: C.A. La Electricidad de Caracas; Nº 00761 del 3 de junio de 2009, caso: Comunicaciones Corporativas C.C.D., C.A., Nº 00227 del 10 de marzo de 2010, caso: Condusid, C.A.).

   6.- En la sentencia No. 00929 de fecha 13/07/2011, la Sala Político Administrativa sobre las “… partidas “vacaciones, bonificaciones, otras retribuciones, gastos varios, gastos de representación y comisiones, remuneración de la Junta Directiva y la dieta de los Directores”,. lo siguiente:

   …no poseen por su naturaleza carácter de regularidad y permanencia a los fines de calificarla de manera inequívoca dentro de las retribuciones que conforman el concepto de salario normal, a tenor de lo establecido en el artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, pues dichos rubros se tratan de remuneraciones complementarias de carácter accidental o extraordinario dirigidas a beneficiar una situación especial de los trabajadores y directivos, pero que no implican un pago regular como consecuencia de las labores ejecutadas por éstos durante la jornada ordinaria de trabajo (Vid. Sentencias Nos. 00422 y 00836 de fechas 1º de abril de 2009 y 10 de junio de 2009, casos: Procter & Gamble Industrial, S.C.A. y Supermercados Unicasa, C.A.), respectivamente.

   Sobre la base de lo anteriormente señalado, puede observarse que en el caso de autos, tal como fue indicado por el Tribunal a quo, no se encuentran presentes en las referidas partidas los requisitos establecidos en la norma especial antes aludida para considerar a dichas retribuciones como salario normal, por lo que deben excluirse de la base imponible establecida en el artículo 10, numeral 1 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa de 1970. Así se declara.

   Asimismo, en lo que respecta a la multa, como consecuencia del presunto incumplimiento de tal obligación, observa esta Alzada que en atención a la improcedencia del reparo formulado por el referido Instituto, los accesorios determinados deben ser declarados igualmente improcedentes, por lo que se confirma la Sentencia consultada sobre este particular. Así de declara.

   En tal sentido, considerando los criterios jurisprudenciales expuestos y especialmente lo relativo a que la base imponible de la contribución parafiscal establecida en el artículo 10 de la derogada Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa “…debe atender al concepto de salario normal” de conformidad con el artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, y una característica fundamental del salario normal ,es su regularidad y permanencia y tal como se constata en el anexo A-1 del acta de reparo (folio 67) no hay regularidad y permanencia al indicarse la existencia de una partida denominada contratos eventuales, que esta juzgadora asimila al pago a subcontratistas a destajo, como tampoco lo relativo a la partida de pago por honorarios profesionales, infiriendo quien decide que puede tratarse del supuesto sueldo de administración (sólo reflejado para el cuarto trimestre del año 2007), todo lo cual nos indica la no existencia del pago regular y permanente que alegó la representación fiscal al señalar que en los pagos de las partidas gravadas, éstos eran efectuados de manera FIJA Y CONTINUA..”, por lo tanto al efectuar el reparo e incluir en la base imponible del numeral 1 del artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, lo relativo al pago de bonificaciones, horas extras, vacaciones, contratos eventuales y sueldos de administración, se incurrió en un falso supuesto por lo cual se declara la nulidad del reparo respecto a las señaladas partidas con base en la referida ley. Así se declara.

   Ahora bien, asimismo la recurrida incluyo para el tercer trimestre del año 2008 al primer trimestre del año 2010, reparo a las partidas denominadas bonificaciones, contratos eventuales y vacaciones, períodos todos bajo la vigencia de la Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) y la cual en el numeral 1º del artículo 14 establece que la contribución a la cual hace referencia es del 2% del salario normal y reiteradamente – tal como consta en las citas jurisprudenciales antes señaladas-, no forma parte del salario normal, las bonificaciones , las vacaciones y un contrato eventual, porque no implican un pago regular como consecuencia de las labores ejecutadas por los trabajadores durante la jornada ordinaria de trabajo, por lo que se está en presencia de un falso supuesto al incluir en la base imponible del numeral 1º del artículo 14 de la Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) lo relativo al pago de bonificaciones, vacaciones y contratos eventuales. Así se declara.

   Con relación al ½% relativo a la partida utilidades, expresa el acto impugnado (folio 54) “… que las mismas solo fueron consideradas para el cálculo de los aportes del ½% de acuerdo con el ordinal 2º artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa … ya derogada, en concordancia con el Numeral 2º… del artículo 14 de la …Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista…” y al folio 65, (informe de fiscalización) se indica que para el referido aporte “… se determinaron aportes insolutos, para todos los años …por Bs. 47,00 correspondiente a las Utilidades”

   En tal sentido, la recurrente ha debido demostrar que retuvo totalmente el aporte del ½% previsto en el numeral 2º del artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa y numeral 2º… del artículo 14 de la …Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista…

   y al constatar en el acto impugnado que retuvo en cantidades menores y no haber probado que ello no ocurrió, dicho reparo se confirma. Así se decide.

   Ahora bien, visto que al declararse la nulidad de los reparos efectuados con base en el numeral 1º del artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa y numeral 1º del artículo 14 de la Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista, también es nula la multa impuesta de conformidad con el artículo 111 del Código Orgánico Tributario agravada de conformidad con los numerales 1 y 3 del artículo 95 y atenuada con el numeral 3 del artículo 96, eiusdem. Así se decide.

   Con relación al alegato relativo a la inexistencia del hecho ilícito o acto contrario a derecho que indica la recurrente le pueda serle imputado, indicando al folio 37, los elementos constitutivos del hecho ilícito y opina que en el presente caso “…no existe: 1. Hecho ilícito o acto contrario al ordenamiento jurídico. 2. Mala fe, abuso de derecho e inobservancia del texto normativo. 3. Conducta contraria a derecho.”

   Expresa que LA RESOLUCIÓN Y EL ACTA DE REPARO no constituyen prueba alguna en relación al hecho ilícito…

   Así pues, que lo antijurídico es todo acto, hecho o conducta que es contraria o violatoria del ordenamiento legal. Asimismo la ley y la jurisprudencia han considerado como una conducta antijurídica el abuso en el ejercicio de un derecho, sea objetivo o subjetivo, mediante el cual se irrespeta el derecho de los demás, por excederse de los límites y fronteras, consagrados normativamente… El abuso del derecho nace con el mal uso, o con el uso equivocado del derecho subjetivo…”,

   Al respecto este Tribunal considera inoficioso entrar a analizar tal alegato debido a que se declaró la nulidad del reparo efectuado con base en el numeral 1º del artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa y numeral 1º del artículo 14 de la Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista y por vía de consecuencia, debido a su accesoriedad, también se declaró la nulidad de la multa impuesta de conformidad con el artículo 111 del Código Orgánico Tributario agravada de conformidad con los numerales 1 y 3 del artículo 95 y atenuada con el numeral 3 del artículo 96, eiusdem.

   Ahora bien, con relación al reparo ½% relativo a la partida utilidades, el mismo fue confirmado –tal como anteriormente se decidió y al analizar el presente alegato, la recurrente señala que ni el acto impugnado como el acta de reparo “…no constituyen prueba alguna en relación al hecho ilícito…” pero el no haber probado que retuvo de las utilidades canceladas, el monto total al que estaba obligada conforme a la normativa especial que rige el tributo que se analiza, surge como consecuencia y en forma objetiva, el ilícito tributario referido a haber retenido en cantidades menores a las legalmente establecidas, el aporte del ½% , tal como se indica en el acto impugnado, aplicando lo establecido en el artículo 80 del Código Orgánico Tributario relativo a que “constituye ilícito tributario toda acción u omisión violatoria de las normas tributarias” motivo por el cual se declara improcedente el alegato efectuado por la recurrente. Así se decide.

   Alega también la existencia de la eximente del error de derecho excusable, que a la vez la alega como circunstancia atenuante (folio 37) y en tal sentido, comenta los artículo 12 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y artículos 85 y 96 del Código Orgánico Tributario, expresando que éstas dos últimas normas, “… disponen las circunstancias que eximen de responsabilidad por ilícitos tributarios y las circunstancias atenuantes, circunstancias que concurren en el presente caso”.

   Basa su argumento 1. En que por el tipo de actividad que ejerce, que no es industrial ni comercial, no está sujeta a la contribución del actual Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES); 2. Que la contribución “…sólo es aplicable sobre lo que constituye SALARIO NORMAL “ y 3. Que existe copiosa jurisprudencia que ratifican las conclusiones anteriores

   Con relación a las atenuantes, expresa que de confirmarse la procedencia de las multas, éstas “…sean rebajadas a su límite inferior “.

   Indica que la decisión de “EL INCES” viola la disposición prevista en el Artículo 12 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos toda vez que existen circunstancias atenuantes…” que no se aplicaron y expresa que “…concurren: 1. la ausencia de intención dolosa o de defraudación; 2. no comisión de violación de normas en materia tributaria en períodos anteriores o en ocasiones anteriores a las investigadas; y 3. colaboración prestada a la investigación”

   Señala que los artículos 85 y 96 del Código Orgánico Tributario y artículo 12 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. Normas que establecen las reglas que debe seguir la Administración al utilizar sus potestades discrecionales para aplicar sanciones y entre ellas, graduar las penas a ser impuestas, por lo que el INCES ha debido rebajar las multas aplicadas de acuerdo con las circunstancias particulares del caso y en tal sentido, opina que “…no existe reincidencia porque… no ha sido condenada mediante sentencia o resolución firme por la comisión de alguna infracción, ni existe reiteración porque es la primera vez que el incumplimiento ha sido detectado por EL INCES y notificada …“ a su representada, la cual “… no ha actuado de manera dolosa y …rebelde.

   Señala que ha actuado y procedido de buena fe. Que la presunción de buena fe tiene rango constitucional, tal como lo establece el numeral 2º del artículo 49 y esa presunción no fue desvirtuada por el INCES, lo que ocasiona que no pueda ser desconocida, agregando que su “… representada no tenía la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad”, y ha actuado y procedido de buena fe .

   Asimismo alega los artículos 9 y 13 de la Ley de Simplificación de Trámites Administrativos expresando en consecuencia que “… en todas las actuaciones que se realicen ante la Administración … se debe tener como cierta la declaración del administrado, salvo prueba en contrario”…

   En primer término, con relación a este alegato incurre la recurrente en contradicción, por cuanto si hay una eximente de responsabilidad penal como lo es el error de hecho y derecho, ésta no puede concurrir con las atenuantes, porque en la primera no existe responsabilidad penal y en las segundas, ésta es atenuada, rebajada pero si existe.

   Ahora bien, sólo se analizará este alegato con respecto a la multa prevista en el numeral 4º del artículo 112 del Código Orgánico Tributario toda vez que la multa conforme al artículo 111 eiusdem fue declarada nula.

   Con relación a la eximente relativa al error de hecho y derecho debía la recurrente probarla, debía indicar el porqué y el cómo incurrió en la eximente alegada sin embargos sus exposiciones son genéricas, indicando entre sus señalamientos que su actividad no era industrial ni comercial, por lo que no está sujeta a la contribución del actual Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES); que la contribución “…sólo es aplicable sobre lo que constituye SALARIO NORMAL “ y que existe copiosa jurisprudencia que ratifican las conclusiones anteriores. En tal sentido, primero no probó la actividad que ejerce; con respecto al salario normal, no probó que retuvo sobre lo cancelado como salario normal, el aporte del ½% y por último, aun cuando señaló jurisprudencias sobre lo relativo al salario normal como base imponible para el tributo objeto del reparo, no fue probado que los pagos que había efectuado por concepto de aportes del ½% eran los legalmente procedentes y que no procedía el reparo por el mencionado aporte, que fue por haber retenido menos de lo legalmente debido, por lo cual se declara improcedente la solicitud de la eximente de responsabilidad penal.

   En tal sentido, tenemos que la sanción que se analiza fue impuesta por retener menos de lo legalmente previsto con relación al aporte del ½% a lo cual estaba obligada conforme a la normativa especial del actual Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista. Esa multa fue determinada en su término medio, es decir 100%, pero le concedieron la atenuantes previstas en los numerales 2 y 3 del artículo 96 del Código Orgánico Tributario agravada de conformidad con lo previsto en los numerales 1 (reincidencia ) y 3 (magnitud del perjuicio fiscal) del artículo 95 eiusdem.

   En tal sentido, para poder aplicar la reincidencia, debe considerarse lo previsto en el artículo 82 del Código Orgánico Tributario y no consta en el acto impugnado y en el acta de reparo, la existencia previa de un acto firme mediante el cual anteriormente se le haya sancionado por el mismo ilícito, lo que motiva que la reincidencia aplicada no es procedente. Así se decide.

   Con relación al perjuicio fiscal, es de señalar que el reparo confirmado es de cuarenta y siete bolívares (Bs. 47,00) y es evidente que dicha suma no es de tal magnitud que genere un gran perjuicio fiscal, por lo cual la referida agravante debe anularse. Así se decide.

   Ahora bien, a la contribuyente la recurrida le concedió las atenuantes previstas en los numerales 2 y 3 del artículo 96 eiusdem, pero consta que asimismo la recurrente alegó que “no ha cometido ninguna violación de normas tributarias durante los períodos anteriores al reparo”, y que no tuvo la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad.

   Respecto a las atenuantes concedidas, éstas se confirman y por cuanto se anularon mediante esta sentencia, las agravantes antes analizadas, se declara la nulidad de la multa impuesta con base en el numeral 4 del artículo 112 del vigente Código Orgánico Tributario, a los efectos de que sea nuevamente calculada considerando las dos atenuantes concedidas.

   Por otra parte, se observa que la recurrente alega las atenuantes establecidas en los numerales 2 y 4 del artículo 85 relativo al aparte “son atenuantes” del Código Orgánico Tributario de 1994 y ha debido la recurrente alegar las atenuantes previstas en el artículo 96 del vigente Código Orgánico Tributario, toda vez que dicha norma estaba vigente para los trimestres investigados, motivo por el cual se declara improcedente las atenuantes alegadas. Así se decide.

   Por último expresa la recurrente ha actuado y procedido de buena fe. Que la presunción de buena fe tiene rango constitucional, tal como lo establece el numeral 2º del artículo 49 y esa presunción no fue desvirtuada por el INCES, lo que ocasiona que no pueda ser desconocida, y que de conformidad con los artículos 9 y 13 de la Ley de Simplificación de Trámites Administrativos expresando en consecuencia que “… en todas las actuaciones que se realicen ante la Administración … se debe tener como cierta la declaración del administrado, salvo prueba en contrario”…

   Al respecto es de reiterar el contenido del artículo 80 del Código Orgánico Tributario respecto a que “constituye ilícito tributario toda acción u omisión violatoria de normas tributarias” y es evidente con relación al reparo y la multa confirmadas, se omitió cumplir con el deber material de retener totalmente el ½% de las utilidades canceladas y en presencia de esa omisión , surge el incumplimiento, el cual está previsto en el numeral 4 del artículo 112 eiusdem y por ende, la sanción aplicada, lo que genera que no se está sancionando por falta de buena fe, sino por incumplimiento de un deber material, el cual está establecido en el acto impugnado y el acta de reparo, en consecuencia se declara improcedente el alegato efectuado. Así se decide.

   IV

   DECISIÓN

   En virtud de los razonamientos anteriormente expuestos, este Juzgado Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente, sociedad mercantil FARALLÓN AQUACULTURE VENEZUELA, C.A. (FARAVEN) ya identificada y con Registro de Información Fiscal Nº J-310251940 y con domicilio en Avenida Principal de Las Cumaraguas, Cabo San Román, Península de Paraguaná, estado Falcón, a través de sus apoderados, Abogados R.J.V.N. y C.J.V.N., titulares de las cedulas de identidad Nros. V- 4.173.560 y V- 9.587.960, inscritos en el INPREABOGADO bajo los Nros. 14.618 y 46.729 respectivamente, en contra de la Resolución Culminatoria del Sumario Nº 283-2011-08-136 de fecha 24/08/2011, notificada el 03/10/2011, emitida por la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), la cual se anula parcialmente y en consecuencia: 1.- Se ANULA el reparos en cuanto al aporte efectuado conforme al numeral 1º del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) y numeral 1º del artículo 14 de la Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES); 2.- Se CONFIRMA el reparo efectuado conforme al numeral 2º del artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) y numeral 2º del artículo 14 de la Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES); 3.- Se ANULA la multa impuesta por ser accesoria al tributo cuya nulidad se ha declarado; 4.- Se ANULAN las agravantes aplicadas a la multa liquidada conforme al numeral 4º del artículo 112 del Código Orgánico Tributario, la cual se ordena su nulidad solo a los efectos de que sea nuevamente liquidada aplicando las atenuantes 2º y 3º del artículo 96.

   Finalmente, de conformidad con la sentencia N° 1.238, dictada por la Sala Constitucional en fecha 30 de septiembre de 2009, caso J.I.R.D., no proceden las costas procesales contra el Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista.

   Publíquese, regístrese y notifíquese a la Procuraduría General de la República, a la Contraloría General de la República y a la Fiscalía General de la República de Venezuela.

   Déjese copia certificada de la presente decisión conforme a lo establecido en el artículo 248 del Código de Procedimiento Civil vigente.

   Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, en Barquisimeto a los diez (10) días del mes de julio del año dos mil trece (2013). Años 203º de la Independencia y 154º de la Federación.

   La Jueza Titular,

   Abg. M.L.P.G.

   El Secretario,

   Abg. F.M.

   En fecha diez (10) de julio de dos mil trece (2013), siendo las tres y un minuto de la tarde (03:01 p.m.), se publica la presente decisión.

   El Secretario

   Abg. F.M..

   ASUNTO Nº KP02-U-2011-000174

   MLPG/fm.