Decisión nº 065-2008 de Juzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 28 de Abril de 2008

Fecha de Resolución28 de Abril de 2008
EmisorJuzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario
PonenteRaul Marquez Barroso
ProcedimientoRecurso Contencioso Tributario

ASUNTO: AF49-U-1998-000093 Sentencia N° 065/2008

Antiguo: 1053

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 28 de Abril de 2008

198º y 149º

En fecha 26 de marzo de 1998, los ciudadanos A.S.B., F.C., R.C.V. y E.C.V., venezolanos, mayores de edad, titulares de las cédulas de identidad números 5.533.409, 5.303.829, 6.897.351 y 9.968.166, respectivamente, abogados en ejercicio e inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los números 23.166, 25.365, 37.594, y 44.426 respectivamente, actuando en su carácter de apoderados judiciales de la sociedad mercantil FASCINACIÓN LA FERIA, C.A., inscrita por ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 18 de diciembre de 1987, bajo el número 34, tomo 91-A-Sgdo, presentaron ante el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial de la Región Capital (Distribuidor), Recurso Contencioso Tributario contra el Acta Fiscal SAT-GRTI-RC-DF-1-1052-000633 de fecha 05 de junio de 1997, notificada a la recurrente en esa misma fecha, levantada para el período comprendido desde septiembre de 1995 hasta octubre de 1996, por concepto de tributos adeudados en el ramo de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor; la Resolución Culminatoria del Sumario SAT-GRTI-RC-DSA-G2 97-1-000022 de fecha 04 de febrero de 1998, notificada a la recurrente en esa misma fecha, correspondiente a los períodos de septiembre de 1995 a octubre de 1996, ambos inclusive, mediante la cual se confirma en su totalidad el contenido del Acta Fiscal antes identificada y se le determina a la recurrente un monto por concepto de impuestos, actualización monetaria, intereses compensatorios y multas que asciende a la totalidad a la cantidad de Bs. F. 15.507,18 en el ramo de impuesto en el ramo de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor; así como también las correspondientes Planillas de Liquidación especificadas en el escrito recursivo.

En fecha 26 de marzo del año 1998, el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario (Distribuidor), remitió a este Tribunal el Recurso Contencioso Tributario.

En fecha 31 de marzo de 1998, se le dio entrada al Recurso Contencioso Tributario, ordenándose las notificaciones de Ley.

En fecha 01 de octubre de 1998, cumplidos los requisitos legales, se admite el Recurso Contencioso Tributario y se tramita conforme al procedimiento previsto en el Código Orgánico Tributario.

En fecha 22 de octubre de 1998, se abre la causa a pruebas.

En fecha 26 de febrero de 1999, tanto la recurrente como la REPÚBLICA DE VENEZUELA, representada en este acto por la ciudadana A.J.F.F., quien es venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 3.628.023 e abogada inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 15.582, presentaron sus informes respectivos.

Por lo que una vez sustanciado el expediente, este Tribunal pasa a pronunciarse sobre el asunto planteado previa consideración de los alegatos de las partes.

I

ALEGATOS

La recurrente señala:

Que la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales es incompetente para dictar los actos que se evidencian de autos, por haber sido creada por un funcionario sin competencia para ello.

Que los actos recurridos incurren en vicio de Falso Supuesto al considerar que los créditos fiscales corresponden a COHEN DE VENEZUELA, C.A. y no a su representada, toda vez que argumentan que FASCINACIÓN LA FERIA, C.A. otorgó un mandato a COHEN DE VENEZUELA, C.A para pagar las mercancías y pagar el monto total del tributo, entregándole además tanto el monto correspondiente al Impuesto al Consumo Suntuario Suntuario y Ventas al Mayor aplicable para ese entonces, existiendo contratos demostrativos de ello.

También argumentan que la Administración Tributaria habría incurrido en vicio de Falso Supuesto, al considerar intransferible el crédito fiscal derivado del Impuesto al Consumo Suntuario Suntuario y Ventas al Mayor pagados por la compradora, puesto que ella lo habría realizado en virtud del contrato de delegación existente con su mandante, FASCINACIÓN LA FERIA, C.A.

Que por tales motivos, existe un vicio en la causa de los actos recurridos que los hace nulos de conformidad con el Artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

Que es improcedente la sanción por errada interpretación de las normas que definen la Potestad Sancionatoria de la Administración Tributaria, así como tampoco habría existido reiteración por parte de la recurrente.

Que los actos recurridos violan el Principio de Capacidad Contributiva y J.D. de las Cargas Tributarias, por resultar improcedente en su criterio, el rechazo a la deducción de créditos fiscales por incumplimiento de deberes formales, cuando está probado en el expediente – y según su dicho así lo habría admitido el Fisco Nacional – que su representada compró las mercancías y pagó el monto del tributo en su totalidad a través de la empresa COHEN DE VENEZUELA, C.A., con lo cual la Administración Tributaria habría desvirtuado la estructura y razón de ser de este tipo de impuesto, esencialmente destinado a ser soportado por los consumidores y no por los empresarios.

En tal virtud, consideran que se habría violado el Artículo 223 de la Carta Magna, toda vez que el ente exactor en su criterio, pretendió imponer un impuesto significativamente mayor al que debía pagar y efectuó el pago, equivalente a la diferencia entre sus débitos y créditos, constituyéndose un indebido reparto de la carga tributaria, contrariándose el espíritu propósito y razón de la propia ley, y haciéndose onerosa e insoportable la carga tributaria que excede la capacidad contributiva de su representada.

Que el rechazo fiscal a los créditos fiscales por supuestamente incumplir con algunos de los requisitos, constituye una sanción pecuniaria para su representada que, al estar contenida en las leyes y reglamentos especiales distintos al Código Orgánico Tributario, viola – según su entender – la reserva legal que en materia de sanciones tiene el Código Orgánico Tributario, así como también el Artículo 163 de la Constitución de la República.

Por ello, solicitan que en base al control difuso de la constitucionalidad de las leyes, establecido en el Artículo 20 del Código de Procedimiento Civil, que desaplique cualquier norma de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario Suntuario y Ventas al Mayor o de su Reglamento que establezca la posibilidad de rechazar créditos fiscales por la existencia de facturas que no hubieren cumplido con los requisitos formales para su emisión, ya que dichas normas violan de manera directa, cierta, real y verificable el Artículo 163 de la Constitución al establecer una pena o sanción distinta a la prevista en el Código Orgánico Tributario.

Que el acto recurrido viola el Principio de Realidad Económica del hecho jurídico y el Principio de Capacidad Contributiva.

Que el rechazo de las facturas por supuesto incumplimiento de deberes formales es improcedente, y en el supuesto negado de haberse producido esa situación, se habría incumplido un deber formal expresamente tipificado y sancionado en el Código Orgánico Tributario, por lo que la sanción aplicable sería la tipificada en el Artículo 103 y 108 del referido instrumento normativo y no otra.

Que la Administración Tributaria con ese proceder, viola flagrantemente el Principio de Legalidad Tributaria consagrado en el Artículo 224 de la Constitución de la República, así como el propio Artículo 4 del Código Orgánico Tributario, al haberse incrementado de manera indiscriminada según su criterio, el monto del impuesto a pagar por supuesto incumplimiento de ciertos requisitos adicionales, distintos a los establecidos en las propias leyes.

Que las sanciones impuestas violan el Principio de Proporcionalidad previsto en el Artículo 12 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, pues la multa tipificada y sancionada en el Código es menor a la pretendida por el ente exactor.

Que los intereses compensatorios actualizados por la Administración Tributaria es incorrecto y contrario a la Ley, pues se calcularon sobre la base de la deuda actualizada lo cual genera una cantidad desproporcional a pagar.

Por otro lado, la representación de la REPÚBLICA DE VENEZUELA, identificada ut supra, expone en su escrito de informes, lo siguiente:

El cuanto al alegato de incompetencia denunciado por la recurrente, la Administración Tributaria señala que la Constitución de 1961, en sus artículos 56, 136 ordinal 8°, 223 y 224, establece el deber tributario de los ciudadanos, la competencia del Poder Nacional en materia tributaria, los fines y principios rectores del Sistema Tributario y el principio fundamental de legalidad tributaria.

Que fundamentado en los preceptos constitucionales, el Código Orgánico Tributario de 1994, en su Artículo 225, faculta al Ejecutivo Nacional para otorgar autonomía funcional y financiera a la Administración Tributaria.

Que en virtud de éste mandato, el Presidente de la República en uso de las atribuciones que le confiere el ordinal 12° del Artículo 190 de la Constitución de 1961 y los artículos 225, 226 y 227 del Código Orgánico Tributario de 1994, en concordancia con lo dispuesto en el numeral 5 del Artículo 16 de la Ley Orgánica de Régimen Presupuestario y en el Artículo 1 del Reglamento de los Servicios Autónomos sin Personalidad Jurídica, en C.d.M., dictó el Decreto N° 310 del 10 de agosto de 1994, mediante el cual crea el Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT).

Que asimismo, la Gaceta Oficial N° 35.680 de fecha 27 de marzo de 1995, contiene la Resolución 2802, de fecha 20 de marzo de 1995, dictada por el Ministro de Hacienda, en la cual se encuentra el Reglamento Interno del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT); el cual según lo establecido en su Artículo 4, el Ministro de Hacienda facultó al Superintendente Nacional Tributario para que distribuyera las competencias del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT).

Que basado en ello, el Superintendente Nacional Tributario dictó la Resolución 32 de fecha 24 de marzo de 1995, en la cual, de acuerdo a su Artículo 94, se señalan los artículos por los cuales pueden actuar los Gerentes Regionales de Tributos Internos, y de acuerdo a éstos artículos, tienen facultad para notificar, imponer sanciones por incumplimiento de deberes formales, proceder a la determinación y liquidación de tributos, emitir documentos de requerimiento de declaraciones juradas, datos o actos reliquidación de tributos, multas e intereses mediante sistemas computarizados, realizar las verificaciones de las declaraciones de los contribuyentes, entre otras, las cuales les permiten desempeñar las funciones inherentes a la administración de los tributos internos dentro del Servicio.

Que en conclusión, la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, se encuentra enmarcada dentro de la estructura del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria; por lo tanto, considera improcedentes los alegatos sostenidos por la recurrente referentes a la Incompetencia manifiesta de los funcionarios que suscriben las Resoluciones.

En relación con la supuesta violación del Artículo 163 de la Constitución y el Principio de Reserva Legal, la Administración considera que si bien es cierto no puede restringirse el ámbito de libertad de los particulares sin la preexistencia de una ley formal que así lo disponga, tal como se desprende del Artículo 4 del Código Orgánico Tributario aplicable, no puede afirmarse que el rechazo de los créditos fiscales del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, con fundamento al incumplimiento de las disposiciones reglamentarias que determinan su aceptación conforme a expresas directrices legales, constituya una violación del precepto constitucional y legal antes señalado.

Que aún cuando el Poder Ejecutivo no está facultado para ejercer funciones legislativas, en especial sobre materia tributaria, pues tal atribución de conformidad con el Artículo 224 del Código Orgánico Tributario está expresamente reservada al Poder Legislativo, existe una diferencia sustancial entre la determinación de los supuestos relativos al hecho imponible y el uso de potestades reglamentarias, mediante la cual se regulan o desarrollan aspectos necesarios para la ejecución de la ley, tal como sería el caso del Artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.

Que de conformidad con el Artículo 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, el impuesto satisfecho por los contribuyentes de derecho no constituye crédito fiscal, cuando las facturas que soportaran las operaciones gravadas no cumplieran con los requisitos legales y reglamentarios, con lo cual queda claro que el legislador atribuyó al reglamento el establecimiento de otras condiciones a las ya establecidas en la ley.

Que el Artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, establece los datos que deben contener las facturas al emitirse, el Artículo 65 los requisitos de los comprobantes, todo ello por disposición del Artículo 52 de la ley.

Que por tanto, el sustento del rechazo efectuado por la Administración Tributaria no tiene únicamente fundamento en la señalada disposición reglamentaria, sino en el propio texto legal, razón por la cual no hay violación al Principio de Legalidad en el presente caso.

Que en lo que respecta a los requisitos de las facturas, el literal j) del aludido Artículo 63, establece el deber de que las mismas contengan la denominación o razón social y domicilio fiscal del adquiriente del bien o receptor del servicio, en los casos que se trate de una persona jurídica, sociedad de hecho o irregular, comunidad, y demás entes jurídicos o económicos, públicos o privados.

Que la contribuyente, FASCINACIÓN LA FERIA, C.A., presentó facturas cuyo titular es la empresa COHEN DE VENEZUELA, C.A., asimismo presentó un contrato de compras delegada entre COHEN DE VENEZUELA, C.A., actuando como compradora y FASCINACIÓN LA FERIA, C.A., en su carácter de delegante, a fin de demostrar el motivo por el cual las compras no estaban a su nombre en las facturas.

En lo que respecta al vicio de Falso Supuesto denunciado, la Administración señala que de conformidad con los Artículos 1684, 1688 y 1691 del Código Civil, 3, numeral 1, literal d), 26, 27, 32, de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario, 4 y 17 del Reglamento, y la doctrina emanada de la Gerencia Jurídico Tributaria en oficio número 1041 de fecha 27 de marzo de 1996; los comisionistas, apoderados, factores mercantiles, mandatarios, consignatarios, subastadores y cualesquiera otros que vendan bienes o presten servicios por cuenta de terceros, son responsables del pago del impuesto por las operaciones gravadas que realicen.

Que dicho impuesto deberá ser percibido por el intermediario, declarado por cuenta de terceros, y enterado sin deducciones en el período mensual correspondiente, debiendo ser registradas en el Libro de Ventas, en cuenta separada, con el título “ventas por cuenta de terceros”. El intermediario deberá remitir a la persona por quien actúa, una Factura de Liquidación, dentro del período impositivo en que se realizan las operaciones. Si en el mismo período impositivo se efectúan varias Facturas de Liquidación, deberá emitirse una que resuma a las parciales del mismo período.

Que se entiende por prestación de servicios en las operaciones de mediación y las de agencia o comisión, cuando el agente o comisionista actúe en nombre ajeno, o aún cuando actúe en nombre propio y medie una prestación de servicio, entonces se entenderá que ha prestado y recibido por si mismo, los correspondientes servicios.

Que en criterio de la Administración Tributaria, a los fines tributarios el contrato de mandato entre la empresa recurrente y COHEN DE VENEZUELA, C.A., es un contrato de prestación de servicios, y del monto que cobre esta última por la actividad de intermediación es que se originaría el crédito a deducir por la empresa FASCINACIÓN LA FERIA, C.A.

Que las facturas presentadas por FASCINACIÓN LA FERIA, C.A. tienen como titular a COHEN DE VENEZUELA, C.A., por ser esta empresa quien importó las mercancías y quien pagó el impuesto reflejado, por lo que de conformidad con el aludido Artículo 1691 del Código Civil la empresa COHEN DE VENEZUELA, C.A., al actuar en su propio nombre queda obligada directamente con la Administración Tributaria, como si el negocio fuera suyo.

Que en tal virtud, el impuesto reflejado en tales facturas constituye un crédito fiscal para COHEN DE VENEZUELA, C.A., de carácter personal e intransferible, tal como lo decidió la Administración Tributaria en su resolución de fecha 04 de febrero de 1998; ello de conformidad con lo establecido en el Artículo 40 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y las Ventas al Mayor en concordancia con el Artículo 15 del Código Orgánico Tributario.

En este sentido, argumenta la Administración Tributaria que no es posible el traslado de impuesto entre las empresas invoclucradas en el presente juicio, y el acuerdo entre ellas no es oponible, por cuanto al admitir el descuento de un crédito fiscal soportado en una factura a nombre de una persona distinta del contribuyente ordinario, se desnaturaliza la figura de traslación del impuesto rompiéndose la cadena con la intervención de un tercero que no forma parte de aquella, aún cuando actúe en virtud de un mandato.

Que por las razones antes expuestas, no existe Falso Supuesto de Hecho ni de Derecho en la actuación de la Administración Tributaria.

Que el alegato de inmotivación sostenido por la recurrente es contradictorio con su argumentación, por cuanto de ella se desprende su conocimiento de las motivaciones del acto recurrido, por lo que solicitó la desestimación de dicha denuncia.

Que la prueba de informes solicitada por la recurrente es impertinente, de conformidad con la sentencia de la Sala Político Administrativa de fecha 25 de septiembre de 1997 en el juicio e E.R. contra LAGOVEN, C.A., y de ser admitida, no desvirtúa la actuación fiscal, por cuanto el documento que da respuesta a la referida prueba, está suscrita por la ciudadana R.P., quien manifiesta estar adscrita al Departamento de Administración de la recurrente, mas no acompañó ni señaló el fundamento legal de su actuación en nombre de la referida empresa.

Que la recurrente no desvirtuó las presunciones de legalidad y veracidad que rodean las actuaciones fiscales.

En cuanto al argumento que el rechazo de los créditos fiscales constituye una violación al Principio de Capacidad Contributiva, la Administración sostiene que la traslación es uno de los elementos característicos mas importantes en materia de Impuestos a las Ventas, por ser indirecto su gravamen, y que con base en ello, el Artículo 8 de la Ley que rige este tipo impositivo, establece los hechos imponibles correspondientes, estableciéndose en los Artículos 28 y 29 el mecanismo para la determinación del impuesto a pagar, por lo que el impuesto soportado por un contribuyente de la cadena solo puede ser trasladado cuando funja como adquiriente del bien o prestador del servicio, debidamente identificado y discriminado en la factura que soportan el negocio efectuado.

Por tal motivo, deben cumplir las mismas con los requisitos establecidos en el Artículo 33 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, en concordancia con lo establecido en el Artículo 52 eiusdem, y 62 y 63 del Reglamento respectivo; quedando expresamente establecido en el Artículo 28 eiusdem, la consecuencia jurídica originada del incumplimiento a los deberes establecidos en las normas antes citadas, cual es la no generación de crédito fiscal.

Que en consecuencia, la recurrente no tenía derecho a hacer valer los créditos fiscales contenidos en las facturas antes señaladas, y además, no constituye un sistema de exacción paralela al establecido en la ley, por lo que nada tiene que ver con la observación de la capacidad contributiva, sino se trata simplemente de requisitos de procedencia para la deducción de créditos fiscales.

En cuanto a la improcedencia de la actualización monetaria y los intereses compensatorios determinados conforme el Artículo 59 del Código Orgánico Tributario aplicable, la Administración señala que para que el hecho imponible de la obligación tributaria sea una expresión económica y auténtica es necesario que haya un equiparamiento entre el valor del monto ya determinado en el acto que declare firme el ajuste del monto reparado y el valor mal pagado para el momento de la declaración, por lo que la actualización monetaria solo incide sobre el valor monetario de la deuda tributaria ya determinada en su existencia y cuantía, siendo por tanto una norma procesal o de derecho formal.

II

MOTIVA

La presente controversia se circunscribe a dilucidar si el acto recurrido incurre en los vicios de: i) Incompetencia, ii) Falso Supuesto, iii) Violación del Principio de Realidad Económica del Hecho Jurídico y del Principio de Capacidad Contributiva, iv) la procedencia de las sanciones impuestas, v) Violación del Principio de Legalidad, vi) Legalidad de los intereses moratorios y compensatorios calculados de conformidad con el Artículo 59 del Código Orgánico Tributario aplicable.

i) Sobre el particular relativo al vicio de incompetencia denunciado, el Artículo 94 de la Resolución N° 32 de fecha 24 de marzo de 1995, sobre la Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT) establece:

Artículo 94.- Las Gerencias Regionales de Tributos Internos estarán a cargo de los Gerentes Regionales de Tributos Internos, quienes se asimilarán para los efectos correspondientes, a Los Administradores de Rentas y de Inspectores Fiscales Generales de Hacienda con las atribuciones previstas en el Título V, Capítulos III y IV. Títulos X, XI, XII, de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional, así como las contempladas en los Artículos 57, 72, 107, 108, 112, 113, 114, 115, 116, 133, 134, 135, 137, 138, 139, 142, 143, y 228 del Código Orgánico Tributario, el artículo 151 de la Ley Orgánica de Aduanas y el artículo 459 y siguientes del reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas; y, tiene además las siguientes funciones:

Dirigir, planificar, coordinar, supervisar, controlar y evaluar las actividades relacionadas con la gestión administrativa y técnica de las áreas y Divisiones a su mando, e impartir las instrucción para la ejecución de las funciones y actividades correspondientes;

La aplicación de los procedimientos establecidos en los procesos de recaudación, cobro, devolución y/o compensación de los tributos internos;

Difundir las normas tributarias para los contribuyentes de su jurisdicción, organizar y prestar la asistencia del contribuyente;

Divulgar internamente la aplicación de las normas del régimen tributario, así como también las normas técnicas, administrativas e instrucciones en general emanadas por el nivel central o normativo;

Controlar la recaudación de los tributos internos, las consignaciones y los documentos de los mismos, conforme a los convenios establecidos con las entidades autorizadas para tal fin;

La recepción de los lotes de declaraciones de impuestos y demás documentos relacionados con el cumplimiento de las obligaciones tributarias de los sujetos pasivos, su archivo y mantenimiento correspondiente;

Preparar y suministrar la información estadística y demás informes de actividades necesarios para la planificación, control y evaluación de los resultados de la Gerencia Regional, los Sectores y Unidades de su jurisdicción;

Organizar, programar, coordinar y ejecutar las medidas relativas a la prevención y represión de ilícitos e infracciones tributarias previstas en las distintas leyes fiscales;

Determinar los tributos internos y sus accesorios de conformidad con lo previsto en el Código orgánico Tributario;

Dirigir, coordinar, supervisar, ejecutar controlar en su jurisdicción las funciones de fiscalización, determinación, liquidación, recaudación e inspección de los tributos internos, de acuerdo a las instrucciones impartidas por el nivel central o normativo;

Dirigir, coordinar, supervisar, ejecutar controlar en su jurisdicción las funciones de fiscalización, determinación, liquidación e inspección en materia aduanera, de acuerdo a las instrucciones impartidas por el nivel central o normativo;

Coordinar la recepción, tramitar y decidir las solicitudes de admisibilidad de las deducciones por concepto de donaciones, efectuadas por los contribuyentes de su jurisdicción, así como conocer y decidir todas las peticiones interpuestas por los administrados, relacionados con las materias de su competencia;

Conocer y declarar las prescripciones alegadas, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 41 de la Ley Orgánica de la Contraloría General de la República y su Reglamento;

Recibir, tramitar y decidir los recursos previstos en el Código Orgánico Tributario, interpuesto por los contribuyentes sometidos a su jurisdicción conforme al ordenamiento jurídico;

Autorizar la emisión y anulación de planillas de liquidación derivadas de ajustes en las declaraciones presentadas por los contribuyentes;

Aplicar los procedimientos fiscales conforme a la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional, el Código Orgánico Tributario en concordancia con las normas específicas de la materia y demás normas y procedimientos, e instruir el expediente respectivo;

Ejercer la facultad prevista en el artículo 114 del Código Orgánico Tributario;

Aplicar las normas relativas a la revisión de oficio de los actos administrativos conforme a las normas previstas el Código Orgánico Tributario y la Ley de Orgánica de Procedimientos Administrativos;

Generar la información de soporte para los juicios de yacencia ante los tribunales de la jurisdicción correspondiente, de acuerdo a lo establecido en el capitulo III, sección 2 del Código Civil Venezolano;

Tramitar y evacuar oportunamente las consultas formuladas tanto por los órganos de la administración tributaria como por los contribuyentes que tuvieren un interés personal, legítimo y directo, en cuanto a la interpretación y aplicación de las normas tributarias a casos concretos;

Compilar y clasificar la legislación, la doctrina y la jurisprudencia tanto administrativa como tributaria;

Tramitar y autorizar las solicitudes, prórrogas, fraccionamientos y plazos que sean solicitados por parte de los contribuyentes, conforme a la normativa vigente para el pago de los derechos adeudados al fisco nacional;

Conocer, decidir, registrar y llevar a cabo los reintegros y compensaciones solicitados por los contribuyentes conforme a la normativa vigente;

Administrar, ejecutar y controlar el presupuesto de gastos asignado a la Gerencia Regional llevar los registros contables de conformidad con las disposiciones administrativas y fiscales vigentes;

Recabar informaciones de terceros y estructurar un banco de datos codificado y clasificado a novel regional, con la finalidad de que se elaboren planes de fiscalización;

Elaborar, ejecutar, supervisar y controlar el plan operativo de la Gerencia Regional, de acuerdo a los lineamientos y procedimientos establecidos por la Oficina de Planificación;

Controlar la administración de los bienes muebles y cumplir con las formalidades establecidas para la incorporación y desincorporación de dichos bienes de acuerdo a las normas que se dicen para tal efecto;

Autorizar las marquillas para cigarrillos y fósforos, otorgar, cancelar, o revocar los registros la fabricación de cigarrillos, picadura de tabaco y fósforo;

Autorizar la instalación, cambios o modificaciones de Almacenes Fiscales y Sistemas Cerrados de Producción en las industrias productivas de especies gravadas;

Administrar, organizar y controlar los depósitos de materias y especies fiscales;

Aplicar los procedimientos de licitaciones de acuerdo a lo establezca el nivel central o normativo y demás normas o instructivos vigentes;

Aplicar los sistemas de organización y administración financiera, de acuerdo a las normas y procedimientos establecidos por el nivel central o normativo y demás providencias establecidas en el ordenamiento jurídico;

Aplicar el sistema profesional de recursos humanos, de acuerdo a las normas y procedimientos establecidos por el nivel central o normativo y demás providencias establecidas en el ordenamiento jurídico;

Firmar los actos y documentos relacionados con la funciones de su competencia;

Representar en la jurisdicción al Superintendente Nacional Tributario en los actos y las oportunidades que él le señale; y,

Las demás que se le atribuyan.

Del Artículo precedente se colige que los Gerentes Regionales de Tributos Internos, tienen diversas atribuciones legales, así pues, en la esfera de su competencia podrán practicar procedimientos fiscales, determinar los tributos internos y sus accesorios, practicar las notificaciones, requerir información a terceros, imponer sanciones por incumplimiento de deberes formales, entre otras facultades.

Por lo tanto, la Gerencia Regional de Tributos Internos, posee amplias facultades que inclusive algunas de éstas han sido distribuidas a otros órganos subordinados a su competencia, la cuales se han desconcentrado para el mejor desenvolvimiento de la Administración Tributaria Nacional, al respecto se observa que el Artículo 94 numerales 9, 10, 14 y 34 de la Resolución Sobre la Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), por ejemplo, le confiere la facultad de determinar los tributos y sus accesorios, ejecutar la funciones de fiscalización, determinación, liquidación, recaudación e inspección de los tributos internos, instruir los expedientes respectivos, las facultades previstas en el artículo 127 del Código Orgánico Tributario vigente, anteriormente consagrado en el artículo 112 del Código Orgánico Tributario, publicado en Gaceta Oficial N° 4.727 Extraordinario de fecha 27 de mayo de 1994.

Establecido lo anterior, debe señalarse en cuanto a la posibilidad de revisión de la aludida Resolución número 32, que este Tribunal disiente radicalmente del criterio expuesto por la representación de la Administración Tributaria, con base en las motivaciones contenidas en la sentencia número 43 de fecha 15 de enero de 2003 emanada de la Sala Político Administrativa, quien zanjó el aspecto competencial referente al planteamiento bajo análisis con base en la siguiente consideración:

“… Por otra parte y respecto a la jurisdicción y competencia de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario, a los cuales toca decidir sobre la legalidad o no de los actos de naturaleza tributaria que sean sometidos a su consideración, esta Sala no comparte la opinión hecha valer por la representación fiscal respecto a que no podía el Tribunal de la causa pronunciarse sobre la constitucionalidad o no de la Resolución N° 32, a la luz de lo previsto en el artículo 20 del Código de Procedimiento Civil; ello por cuanto tal como se indicó, todos los jueces de la República son sujetos del deber-potestad de velar por la integridad y estricto cumplimiento de la Carta Magna, a través del denominado control difuso de la constitucional, según el cual pueden estos desaplicar, una vez advertida la colisión entre la normativa denunciada y las disposiciones constitucionales, la primera de éstas y hacer valer las últimas con preferencia. Negar la posibilidad a los jueces venezolanos de ejercer el control difuso consagrado en el artículo 334 constitucionalidad y en el artículo 20 del Código de Procedimiento Civil, sería hacer nugatoria la prevalencia de la Constitución sobre cualquier otra norma que atente contra la misma; en este sentido debe recordarse que conforme al artículo 7 del propio texto constitucional, ésta resulta: “... la norma suprema y el fundamento del ordenamiento jurídico. Todas las personas y los órganos que ejercen el Poder Público están sujetos a esta Constitución”. En consecuencia debe concluir esta alzada que el alegato esgrimido por la representación fiscal, según el cual sólo podrían los jueces tributarios desaplicar normas cuyo contenido sea tributario, resulta totalmente improcedente. Así se decide…”

Ahora bien, en referencia al alegato de incompetencia de la referida Gerencia, y consiguiente solicitud de desaplicación por vía de control difuso efectuada por la recurrente, este Tribunal disentir del criterio manifestado en el escrito recursivo, toda vez que, aunado a los expuestos razonamientos sobre la legalidad de esa Resolución, este Tribunal comparte también el criterio plasmado en la sentencia que de seguidas se transcribe, la cual reafirma la competencia de las aludidas Gerencias Regionales para dictar los actos recurridos. A saber:

… en recientes decisiones en las cuales estaba conociendo de alegatos iguales a los de autos, referidos a la desaplicación de la Resolución N° 32, por ser ésta presuntamente inconstitucionalidad, expresó lo siguiente:

...la mencionada Resolución No. 32 fue emitida por el Superintendente Nacional Tributario, de conformidad con las atribuciones que para ello le confirió el Ministro de Hacienda (hoy Ministro de Finanzas) cuando dictó el Reglamento Interno del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), mediante Resolución No. 2.802 de fecha 20 de marzo de 1995, publicado en la Gaceta Oficial No. 35.680 de fecha 27 de marzo de 1995, donde se dictan en forma genérica normas de organización, facultándose al Superintendente para que organice técnica, administrativa, funcional y financieramente el mencionado Servicio. De manera que la potestad del Superintendente en esta materia deviene de un conjunto de normas que le atribuyen competencia organizativa y funcional, inicialmente provenientes de los diversos decretos que para desarrollar la potestad de organización administrativa, ha dictado el Presidente de la República en ejercicio del Poder Ejecutivo y de las leyes, reglamentos y resoluciones dictadas por el mencionado Ministerio en ejercicio de esa potestad organizacional administrativa.

Por todo lo cual, esta Sala estima que la mencionada Resolución No. 32 no contraría directamente una norma constitucional, que amerite su desaplicación por inconstitucional, pues fue dictada –se repite- por mandato del Ministro de Hacienda, en atención al Reglamento Orgánico de ese Ministerio, y es en razón de esa facultad que el funcionario (Superintendente) actúa y emite tal resolución, no vulnerándose norma alguna constitucional que haga procedente su desaplicación por inconstitucional mediante el control difuso, exigencia ésta de obligada observancia para que a los jueces, en general, les sea dado ejercer dicho control. Así se decide. (Sentencia N° 756 del 30/05/02, de la Sala Político Administrativa en el caso Preparados Alimenticios Internacionales (PAICA), C.A)

Criterio éste confirmado por la decisión N° 01064 de fecha 13 de agosto de 2002 en el caso de Almacenadora Mercantil, C.A., decisión que posteriormente fuera textualmente ratificada en la sentencia N° 01302 recaída en el caso Servifeni, C.A, de fecha 29 de octubre de 2002…

Con base en esa misma motivación, y puntualmente en lo que respecta a las Gerencias Regionales de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, la Sala Político Administrativa en sentencia número 01729 en fecha 06 de julio de 2006, se pronunció en términos absolutamente compartidos por este Tribunal, concluyendo que: “…siendo que en criterio de este Alto Tribunal la Resolución N° 32 de fecha 24 de marzo de 1995, no resulta inconstitucional, debe esta alzada concluir que no podía el a quo desaplicarla para el caso de autos, ni declarar tal como lo hizo, que “(...) la actuación cumplida por el mencionado funcionario [Gerente Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del SENIAT] adscrito a la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del SENIAT, que por el presente recurso contencioso tributario se impugna, es absolutamente nula”. (Agregado de la Sala)…”

Por las razones antes expuestas, deben desestimarse los argumentos de la recurrente en este punto. Así se declara.

ii) En lo que respecta al vicio de Falso Supuesto denunciado, la recurrente en definitiva argumenta que las facturas libradas a COHEN DE VENEZUELA, C.A. correspondían a operaciones realizadas por dicha empresa a cuenta de FASCINACIÓN LA FERIA, C.A., por lo que en su criterio es procedente la deducibilidad de los créditos fiscales.

Por su parte, la Administración Tributaria señala que los gastos comprobados en facturas a nombre de COHEN DE VENEZUELA, no pueden ser deducibles por FASCINACIÓN LA FERIA, C.A., y su aprovechamiento solo puede ser realizado por la primera de las nombradas, criterio que fundamenta en la normativa y explicaciones desarrolladas precedentemente.

En este orden de ideas, resulta conveniente destacar lo sostenido por la Sala Constitucional de este Tribunal Supremo, en decisión de fecha 21 de noviembre de 2000, caso: H.C.C., respecto a la naturaleza de los denominados impuestos al consumo, así:

(...)el referido tributo es un impuesto “indirecto”, “real”, “objetivo” e “instantáneo”, creado para gravar la enajenación de bienes muebles, la prestación de servicios y la importación de bienes y servicios, aplicable en todas las etapas del circuito económico y que opera bajo el sistema de crédito y débito fiscal.

En lo que se refiere al sistema de crédito y débito fiscal, estima esta Sala Constitucional que los mismos constituyen el fundamento para la determinación de la cuota tributaria del impuesto al valor agregado. En efecto, dicha cuota está conformada por la cantidad resultante de la compensación entre los créditos y débitos fiscales de un determinado agente económico dentro de un período fiscal.

Así las cosas, el crédito fiscal constituye el importe soportado por el sujeto pasivo previsto en la ley al adquirir bienes o servicios gravados; por su parte, el débito fiscal se configura por el impuesto retenido por dicho contribuyente al efectuar la venta de bienes o prestación de servicios gravados, evitando de esta manera la acumulación de pagos de impuestos sobre impuestos (impuesto en cascada), dado que se grava unitariamente un mismo bien o servicio, a pesar de que la liquidación y recaudación del impuesto indirecto de tipo valor agregado, se verifica a través de diversas etapas del proceso de producción y comercialización.

En el mismo orden de ideas, esta Sala Constitucional observa que el impuesto al valor agregado, además de ser clasificado como impuesto indirecto, real, objetivo e instantáneo, posee la característica de ser un tributo de naturaleza plurifásica no acumulativa, esto es, que grava todas las ventas y prestaciones de servicios efectuadas en todas y cada una de las etapas del proceso de producción y distribución, sin que el monto del tributo pagado por los sujetos pasivos del impuesto incida sobre el costo del producto.

En tal sentido, el impuesto soportado en cada estadio o fase del proceso, admite una deducción financiera o real del impuesto pagado en estadios o fases anteriores del proceso de producción y comercialización resultando en consecuencia la cuota tributaria, entendida ésta como la diferencia existente para el mismo período, entre crédito y débito fiscal, es decir, entre el monto soportado y el monto retenido, tal y como se señalara anteriormente.

Dicha cuota tributaria, comporta el efectivo importe dinerario otorgado al Fisco Nacional, por el cumplimiento de los hechos imponibles previstos en la Ley, la cual está derivada de una simple operación aritmética que puede dar como resultado una cantidad positiva o negativa, es decir, cuando el sujeto pasivo tenga en su haber más créditos fiscales que débitos fiscales dicho resultado será negativo, en consecuencia, el sujeto pasivo podrá trasladar a los períodos fiscales inmediatos el importe no compensado. Por el contrario, en el segundo supuesto, cuando dicho sujeto pasivo tenga más débitos fiscales que créditos fiscales, el producto de esa compensación constituirá el pago efectivo y definitivo por el período fiscal transcurrido al Fisco Nacional

.

De la transcripción anterior, así como de la observancia de los artículos 26, 27, 29 y 30 de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor (Gaceta Oficial N° 36.095 del 27/11/96), se colige que el señalado tipo impositivo grava el consumo de bienes y servicios. y opera sobre el valor agregado o añadido al precio en cada uno de los estadios del proceso de fabricación y distribución al por mayor o por menor del producto, así como también sobre la prestación del servicio, recayendo de esta forma el gravamen sobre el mayor valor del bien o servicio según se trate.

Asimismo, vista la naturaleza plurifásica no acumulativa de dicho impuesto, su sistema determinativo encuentra su base en los denominados créditos y débitos fiscales que se generan a lo largo de la cadena productiva, por la diferencia entre las ventas o facturaciones y las compras; de igual forma, ese crédito fiscal sólo actúa como deducción o sustracción de los débitos fiscales a los que la propia Ley se refiere o, lo que es lo mismo, como un elemento técnico necesario para determinar la correspondiente cuota tributaria, de allí el carácter de contribuyente de derecho que adquieren los miembros de la cadena de comercialización y la necesidad de que su aprovechamiento sea personal, en los términos que se desprenden del Artículo 40 eiusdem, toda vez que de no ser así, se estarían generando créditos irreales en contra del Fisco Nacional.

De esta forma, para demostrar su derecho a aprovechar los crédito fiscales rechazados por la Administración, la recurrente aportó en primer lugar “contratos de mandato” y otros documentos probatorios para demostrar que COHEN DE VENEZUELA, C.A., con sus propios medios y elementos efectuó por vía de mandato, la compra e importación de productos, conforme las indicaciones que habría impartido FASCINACIÓN LA FERIA, C.A.

Argumenta también la recurrente, que FASCINACIÓN LA FERIA, C.A., pagó a COHEN DE VENEZUELA, C.A., la totalidad de las compras efectuadas por cuenta de “la delegante”, según el corte mensual de notas de retiro de mercancías de los depósitos de COHEN DE VENEZUELA, C.A., y con ocasión a ese servicio argumenta haber pagado honorarios profesionales previamente convenidos en el contrato, aportando prueba de informe evacuada por R.P., identificada en autos, adscrita al Departamento de Administración de la empresa COHEN DE VENEZUELA, C.A.

Sobre el particular, observa este Tribunal que para dilucidar el punto controvertido, es necesario determinar que la naturaleza del contrato suscrito entre las partes, es un contrato de servicios conforme al cual, por vía de mandato, se obligó COHEN DE VENEZUELA, C.A., a ejecutar uno o mas negocios por cuenta de FASCINACIÓN DE VENEZUELA, C.A. debiendo esta última pagar los servicios prestados por la primera.

En este orden de ideas, tenemos que el Artículo 1684 del Código Civil define expresamente que ha de entenderse jurídicamente por mandato, siendo importante destacar que su naturaleza esencial es que los negocios efectuados en virtud de esta figura, son por cuenta de un tercero, siendo así que, conforme al Artículo 1688 eiusdem, genéricamente el mandato no comprendería otra cosa que meros actos de administración.

De otro lado, tenemos que de conformidad con el Artículo 32 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, serán deducibles íntegramente los créditos fiscales que se originen en la adquisición o importación de bienes muebles corporales y de servicios utilizados exclusivamente en la realización de operaciones gravadas, más sin embargo ese aprovechamiento del crédito opera únicamente a favor de quien soporte efectivamente el tributo en el estadio de la cadena de comercialización que corresponda.

Ahora bien, la controversia se plantea fundamentalmente en que las facturas que demuestran las adquisiciones efectuadas, están libradas a nombre de COHEN DE VENEZUELA, C.A. y no a nombre de la empresa recurrente, lo que origina que a criterio de la Administración de conformidad con los Artículos 3, ordinal 1, literal d), 27, y Artículos 4, 5 y 17 de su Reglamento, tales facturas no sean admisibles para su deducción por parte de FASCINACIÓN LA FERIA, C.A.

En criterio de este Tribunal, si efectivamente la empresa COHEN DE VENEZUELA, C.A. actuaba por cuenta de FASCINACIÓN LA FERIA, C.A., simplemente fungía como mandataria de esta última, y en tal virtud, tales facturas debían estar libradas a nombre de esta última, pues efectivamente la beneficiaria de las gestiones realizadas y quien efectuaría los pagos correspondientes era ella, debiendo ser librados a nombre de FASCINACIÓN LA FERIA, C.A., los documentos contractuales y demás soportes que acreditarían efectivamente la compra efectuada, y por añadidura, el crédito fiscal correspondiente.

Sin embargo, se aprecia que tales facturas fueron libradas a nombre de la mandataria, lo que evidencia que actuaba en su propio nombre, por lo que ante esa realidad que COHEN DE VENEZUELA, C.A. queda obligada desde el punto de vista tributario en forma directa con la Administración, como si la operación fuera realizada por ella misma, y quien en todo caso sería la beneficiaria de los créditos soportados, imponiéndose así la consideración contenida en el Artículo 40 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, que reedita desde sus inicios el principio de intransferibilidad de los créditos fiscales obtenidos en materia de impuesto al consumo, salvo las excepciones legalmente establecidas.

El artículo 40 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado de fecha 24 de septiembre de 1993 (Gaceta Oficial N° 35.304), dispone sobre el aprovechamiento de los créditos fiscales, lo siguiente:

Artículo 40.- El derecho a deducir el crédito fiscal al debito fiscal es personal de cada contribuyente ordinario, y no podrá ser transferido a terceros, excepto en el supuesto previsto en el artículo 36 o cuando se trate de la fusión o absorción de sociedades, en cuyo caso la nueva sociedad gozará del remanente del crédito fiscal que el correspondía a las sociedades fusionadas o absorbidas.

En los mismos términos lo establece La Ley de Reforma Parcial del Impuesto al Valor Agregado de fecha 30 de diciembre de 1993 (Gaceta Oficial N°4.664 Extraordinario) también aplicable ratione temporis:

Artículo 40.- El derecho a deducir el crédito fiscal al debito fiscal es personal de cada contribuyente ordinario, y no podrá ser transferido a terceros, excepto en el supuesto previsto en el artículo 38 o cuando se trate de la fusión o absorción de sociedades, en cuyo caso la nueva sociedad gozará del remanente del crédito fiscal que el correspondía a las sociedades fusionadas o absorbidas.

Una vez sustituido el impuesto al valor agregado por el impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, no cambió este principio sobre la deducibilidad del crédito fiscal al débito fiscal; tal como se puede observar en la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor de fecha 27 de mayo de 1994 (Gaceta Oficial N° 4.727 Extraordinario) aplicable ratione temporis al caso que nos ocupa, que en su artículo 40, establecía lo siguiente:

Artículo 40.- El derecho a deducir el crédito fiscal al débito fiscal es personal de cada contribuyente ordinario y no podrá ser transferido a terceros, excepto en el supuesto previsto en el artículo 37 o cuando se trate de la fusión o absorción de sociedades, en cuyo caso la sociedad resultante de dicha fusión gozará del remanente del crédito fiscal que el correspondía a las sociedades fusionadas o absorbidas.

De igual manera, la Ley de Reforma Parcial del Decreto de Ley que establece el Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor de fecha 28 de septiembre de 1994 (Gaceta Oficial N°4.793 Extraordinario), también aplicable al período en que se plantea la controversia, establecía:

Artículo 40.- El derecho a deducir el crédito fiscal al débito fiscal es personal de cada contribuyente ordinario y no podrá ser transferido a terceros, excepto en el supuesto previsto en el artículo 37 o cuando se trate de la fusión o absorción de sociedades, en cuyo caso, la sociedad resultante de dicha fusión gozará del remanente del crédito fiscal que le correspondía a las sociedades fusionadas o absorbidas.

Siendo estos los términos jurídicos en que se estableció la deducibilidad de los créditos fiscales y en vista de que el punto controvertido es el aprovechamiento indebidos de los mismos -en este caso los originados de la adquisición de bienes por parte de un tercero- este Tribunal, considera que, para el caso de autos, la contribuyente en el caso puntual de cada operación soportada por dichas facturas, es COHEN DE VENEZUELA, C.A. y no la empresa recurrente, no bastando las pruebas aportadas en autos, referentes al contrato y a la prueba de informes, para demostrar que efectivamente desde el punto de vista tributario la beneficiaria de esos créditos sea FASCINACIÓN LA FERIA, C.A., como contribuyente ordinario que habría adquirido los mismos, pues no hay elementos de convicción demostrativos de aspectos medulares cuya valoración es obligante, tales como el efectivo aprovechamiento o no de tales créditos por parte de la empresa COHEN DE VENEZUELA, C.A., para verificar si se ha producido un doble aprovechamiento del crédito o que efectivamente el impuesto fuera efectivamente soportado económicamente por FASCINACIÓN LA FERIA, C.A., así como también que las facturas fueran pagadas por ésta, tanto como los honorarios profesionales que por concepto de servicios habría pagado a la presunta mandataria COHEN DE VENEZUELA, C.A.; por lo que mal podría proceder este Tribunal a declarar la procedencia de la deducibilidad de tales créditos fiscales por parte de la recurrente, sin constatar efectivamente aspectos de vital importancia como los antes señalados, máxime si el aprovechamiento de créditos fiscales por vía de adquisición de bienes por parte de un tercero es a todas luces improcedente, es decir, el monto de los créditos aprovechables por vía de créditos de un tercero, esta expresamente prohibido por el artículo 40 de la ley aplicable rationae temporis.

En segundo lugar, observa este Tribunal que en el caso hipotético de que los créditos rechazados hubiesen sido créditos de la recurrente FASCINACIÓN LA FERIA, C.A., tampoco hubiera podido este Tribunal revocar el rechazo de los créditos realizado por la Administración en la Resolución en cuestión, toda vez que la recurrente no trajo elementos probatorios de medular importancia a tenor de lo antes a.e.s. indicios en el expediente de que esas operaciones podrían corresponder a operaciones efectuadas al amparo de un contrato de mandato, mas no elementos de convicción suficientes que desvirtuasen la presunción de legalidad y veracidad de que goza el acto administrativo.

Se debe también recordar que estamos frente a un procedimiento judicial, que tiene por objeto dirimir la controversia, interpretar las normas y analizar los hechos que permitan verificar la procedencia del crédito, por lo tanto no basta sólo con alegar los vicios, también debe probarse la existencia del derecho o del crédito siendo perfectamente aplicable el artículo 506 del Código de Procedimiento Civil, que establece:

"Artículo 506.- Las partes tienen la carga de probar sus respectivas afirmaciones de hecho. Quien pida la ejecución de una obligación debe probarla, y quien pretenda que ha sido libertado de ella debe por su parte probar el pago o el hecho extintivo de la obligación. Los hechos notorios no son objeto de prueba."

En razón de lo anterior, es imperioso concluir que, en vista de que la recurrente FASCINACIÓN LA FERIA, C.A. no probó fehacientemente y en forma puntual su condición de beneficiaria de los créditos generados por dichas facturas, que permitiera al Tribunal considerar que las facturas emitidas a cargo de COHEN DE VENEZUELA, C.A. constituían un error, tampoco probó que quien soportó el impuesto reflejado en las facturas cuyos créditos fiscales fueron rechazados, fue la contribuyente FASCINACIÓN LA FERIA, C.A., así como tampoco que efectivamente en esas operaciones tenía derecho a aprovechar los créditos fiscales, con el objeto de que este Juzgador, por sí mismo o a través de un experto, declarase la procedencia del crédito fiscal; mal podría este sentenciador declarar con lugar la nulidad solicitada, en el caso hipotético que los créditos fuesen aprovechables, por error material en la factura.

Al no poder extraer elementos de convicción del presente expediente, es imposible suplir a las partes en el proceso y en consecuencia confirma el reparo formulado por la Administración en cuanto a este punto, y se desestima el alegato de Falso Supuesto denunciado. Así se declara.

iii) En cuanto al Principio de Capacidad Económica contributiva la Sala Constitucional en la citada sentencia Nº 1397 del 21 de noviembre de 2000, señaló que la misma ha de entenderse: “(...) como la actitud para soportar las cargas tributarias en la medida económica y real de cada contribuyente individualmente considerado en un período fiscal y que actúa como límite material al poder de imposición del Estado, garantizando la justicia y razonabilidad del tributo(...)”.

En tal sentido, la capacidad contributiva constituye un principio constitucional que sirve a un doble propósito, de un lado como presupuesto legitimador de la distribución del gasto público; de otro, como límite material al ejercicio de la potestad tributaria.

Así, la capacidad del contribuyente para soportar las cargas fiscales impuesta por el Estado en ejercicio de su poder de imposición, es una sola, única e indivisible que debe ser respetada por cada esfera de imposición, es decir, por el poder público nacional, estadal o municipal.

A los efectos de precisar la violación o no del referido principio en el asunto de marras, considera necesario este Tribunal traer a colación la Sentencia de fecha diez (10) de Julio de 2003, del Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político Administrativa, cuyo ponente fue Hadel Mostafá Paolini, Caso: J.F Mecánica Industrial, C.A., en lo siguiente:

…estima pertinente esta Sala señalar que aún en el supuesto de que fuese procedente realizar el análisis de la capacidad contributiva del contribuyente, a los fines de dictaminar si las normas bajo análisis violan o no la misma, ello en modo alguno sería posible sin contar con los innumerables elementos que resultan necesarios para cuantificarla. En efecto, para el establecimiento de la capacidad contributiva de un contribuyente, son necesarios múltiples elementos que no sólo estarían restringidos a los que conforman su carga impositiva con relación al impuesto sobre la renta, sino que sería necesario una revisión minuciosa e integral de toda la relación jurídico impositiva que el administrado mantiene con el Fisco Nacional, pues sólo así podría establecerse con certeza la medida de su capacidad para soportar cargas fiscales. Asimismo, sería necesario conocer la totalidad de los balances, declaraciones y otros elementos capaces de reflejar la actividad financiera e impositiva del contribuyente en los diferentes períodos fiscalizados

.

El precitado criterio jurisprudencial que comparte plenamente este sentenciador, plantea que corresponde a la parte afectada la carga de probar y demostrar, la violación del Principio de la Capacidad Contributiva, no bastando la simple alegación efectuada; siendo el caso que, según se aprecia de autos, la recurrente no consignó pruebas suficientes para que se pudiese establecer su incapacidad para soportar las cargas fiscales. Por tal motivo, se desecha el argumento planteado. Así se decide.

iv) En cuanto a la procedencia de las sanciones impuestas por incumplimiento de deberes formales, aprecia este Tribunal que ello no es un punto controvertido, razón por la cual se confirma su procedencia. Así se declara.

En cuanto a la reiteración aplicada por la Administración, y cuya improcedencia alega la recurrente en forma categórica, este Tribunal observa que el artículo 75 del Código Orgánico Tributario de 1994, dispone:

Artículo 75.- ..,omissis…Habrá reiteración cuando el imputado cometiere una nueva infracción de la misma índole dentro del término de cinco (5) años después de la anterior, sin que mediare condena por sentencia o resolución firme.

Al respecto observa este Tribunal, que la Administración Tributaria, en la oportunidad de sancionar la conducta de la recurrente, ordena tomar en cuenta la reiteración como circunstancia agravante de las multas. Discrepa este Juzgador de este criterio, por el hecho de que la reiteración, como agravante de la sanción, requiere de una circunstancia determinante, tal como ha sido interpretado por el Tribunal Supremo de Justicia, en Sala Políticoadministrativa, al expresar en la sentencia de fecha 02 de mayo de 2000. Caso: Construcciones ARX,C.A:

…Sin embargo, esta Sala aprecia que tampoco la Administración Tributaria hizo una justa interpretación de la norma en comento, por cuanto no es posible considerar que por el hecho de que en una misma actuación fiscalizadora se detecte una infracción cometida en varios períodos, que en este caso son consecutivos, se haya incurrido en reiteración. En efecto la correcta interpretación de la norma bajo análisis, es la de considerar que para que se incurra en reiteración, es condición necesaria que en distintos procedimientos fiscalizadores, tramitados independientemente, y sin que en ninguna haya recaído decisión definitivamente firme, se detecten infracciones de la misma índole, dentro del término de cinco (5) años entre ellas...(omissis)

Acogiendo el criterio sostenido en la sentencia parcialmente transcrita, este Tribunal considera procedente la alegación de la recurrente sobre la no existencia de la reiteración como circunstancia agravante en el caso de las multas impuestas, por lo que al no haber elementos en el expediente que demuestren el esencial supuesto de procedencia antes referido, deberán recalcularse las multas con prescindencia de la reiteración aplicada indebidamente. Así se declara.

v) En cuanto a la violación del Principio de Legalidad Tributaria, tenemos que con respecto a la importancia de que las facturas reúnan todos los requisitos legales y reglamentarios para poder utilizarlas como soporte ante la Administración Tributaria para la declaración de los créditos fiscales, la Sala Políticoadministrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Sentencia N° 4581 del 30/06/2005, señaló lo que a continuación parcialmente se transcribe:

…Siendo ello así, estima procedente la Sala ratificar una vez más el criterio jurisprudencial sentado por ésta en la sentencia N° 2.158 del 10/10/01, caso Hilados Flexilon, S.A., y en la sentencia N° 2.991 del 18/12/01, caso C.A. Tenería Primero de Octubre, conforme a las cuales se destacó el carácter de las facturas fiscales a los efectos de la deducibilidad de los créditos fiscales y el principio de la libertad probatoria en materia tributaria; así, en el primero de dichos fallos se indicó lo siguiente:

(…Omissis…)

´Esta Sala no comparte el criterio expresado por la contribuyente, porque la normativa legal contempla el efecto denegatorio del beneficio fiscal no sólo en caso de las facturas consideradas falsas o fraudulentas, sino también cuando carecen de los requisitos formales exigidos por la Ley y el Reglamento. Pero de otra parte, la Sala tampoco comparte el criterio de la Fiscalización al sostener que la falta en las facturas de uno cualquiera de los requisitos previstos en los diecinueve literales del artículo 63 reglamentario, produce indefectiblemente el gravísimo efecto del desconocimiento de la deducción del crédito fiscal.

En efecto, una factura bien elaborada le permite al Fisco Nacional conocer quiénes fueron realmente los contribuyentes que intervinieron en la operación, qué tipo de operación realizaron, cuál fue su monto y cuál fue el impuesto que retuvo el vendedor al momento de hacer la operación y el cual origina el crédito fiscal en beneficio del comprador. También le permite perseguir al proveedor para reclamar de él el pago del impuesto que ha retenido, porque se conoce perfectamente su nombre o razón social, su número de registro o información fiscal, cual es su domicilio y la cantidad retenida por concepto de impuesto.

En la norma parcialmente transcrita supra, se somete la validez de las facturas, para dar derecho a deducir el crédito fiscal, al cumplimiento de algunos requisitos legales y reglamentarios. Sin embargo, la ley en general y, en particular, la ley tributaria, no puede aplicarse sin atender al propósito y razón del legislador, que en este caso no puede ser otro que asegurarle al Fisco Nacional el necesario control sobre las operaciones realizadas por los contribuyentes, de manera que no tenga que reconocer créditos fiscales y reintegrarlos cuando al mismo tiempo no pueda perseguir al vendedor de los bienes y servicios que retuvo la misma cantidad por impuesto al consumo, con lo que en definitiva no se merma el ingreso fiscal a que el Estado tiene derecho.

Por tal motivo estima la Sala que al interpretarse el dispositivo bajo análisis, debe atenderse a si los requisitos reglamentarios son esenciales o simplemente formales, si son indispensables para la persecución del débito fiscal correspondiente por parte del Estado o si son solo exigencias de forma.

De manera que debe dispensarse la omisión del requisito, a los solos fines del reintegro, cuando la factura adolece de uno de los requisitos formales, de otro modo el contribuyente debe sufrir las consecuencias de la pérdida de su derecho al reintegro de sus créditos fiscales porque le dificultó o impidió al Fisco Nacional la persecución del débito fiscal correspondiente.

En conclusión, debe analizarse en cada caso concreto, si la falta del o los requisitos cuestionados desnaturalizan el contenido de las facturas y si por esa razón se impide al Fisco Nacional asegurar la normal y oportuna recaudación de este impuesto, por parte de los proveedores, perturbándose así la función de control que está obligado realizar. Ya que si no fuere así, es decir, si la facultad de la Administración Tributara no se ve impedida de recuperar los impuestos retenidos por débitos fiscales, entonces tiene la Sala forzosamente que declarar cumplido el fin de la factura para dar derecho al crédito fiscal en este caso y, en consecuencia, reconocer la procedencia del crédito fiscal con basamento en dicho instrumento…’

´…Si por el contrario el requisito que se exige en la factura es simplemente formal, su incumplimiento da derecho a la Administración Tributaria de imponer sanciones pecuniarias a los administrados, por no haber cuidado el contenido de las facturas recibidas, y las cuales quedarían tipificadas como incumplimiento de deberes formales, conforme al artículo 108 del Código Orgánico Tributario. Así también se declara.’

(…omissis…)”

Partiendo del anterior criterio, que este sentenciador comparte plenamente, se observa que las facturas en las cuales se registraron las operaciones gravadas con el Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y que fueron rechazadas por la Administración, no cumplían a cabalidad los requisitos establecidos por la propia Ley y su Reglamento para considerar que se habían generado créditos fiscales a favor de la recurrente, pues aparte de incumplir con el literal j) del Artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, son facturas libradas a nombre de terceros y no de la recurrente, aspecto sobre el cual este Tribunal ya se pronunció en puntos previos.

En consecuencia, debe destacarse que el legislador fue muy claro, al establecer que solamente generarían créditos fiscales las facturas que cumplieran los requisitos establecidos al efecto, máxime cuando la omisión conforme a la jurisprudencia parcialmente transcrita está referida a requisitos esenciales necesariamente la factura debe estar a nombre del contribuyente ordinario que soportó el impuesto, pues es a éste a quien le corresponde aprovecharse de el, y no a terceros; igualmente, al no haberse generado dichos créditos por tratarse de facturas de terceros, los mismos resultaban legalmente improcedentes a efectos de su deducción, por cuanto tal como se expresó supra dichos créditos no estaban legalmente causados, resultando en consecuencia, tal y como lo sostuvo la Administración Tributaria, improcedentes. Así se declara.

Cabe destacar que tal rechazo no constituye una sanción, como lo sostiene la recurrente, por cuanto, tal como ha afirmado en múltiples oportunidades la doctrina de la Sala Políticoadministrativa en los términos antes ilustrados, es sólo la consecuencia de no haber registrado la operación en un instrumento legítimo, por cuanto no se cumplieron los requisitos legales y reglamentarios necesarios y esenciales que deben contener las facturas, para la procedencia de la deducción; más aún en el presente caso, porque las facturas fueron libradas a un tercero que no es la recurrente; en consecuencia, no considera este Juzgador, que se haya violado en forma alguna, el Principio de Legalidad Tributaria. Así se decide.

vi) En cuanto a la legalidad de los intereses moratorios calculados de conformidad con el Artículo 59 del Código Orgánico Tributario aplicable, es oportuno señalar el pronunciamiento de la Sala Constitucional en la sentencia aclaratoria de la decisión del 14 de diciembre de 1999, dictada en fecha 26 de julio de 2000 y publicada en Gaceta Oficial Nº 5.489 Extraordinario del 22 de septiembre de 2000, bajo los siguientes fundamentos:

...En efecto, con fundamento en los aludidos principios de presunción de constitucionalidad del acto normativo y de presunción de legalidad del acto administrativo, el Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria tenía la obligación de sujetarse a lo que establecía el Parágrafo Único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario, dictando los correspondientes reparos contentivos del cobro, tanto del tributo omitido, como de la actualización monetaria e intereses compensatorios, en los casos en que fuere procedente. Por lo cual, tal actividad se fundaba en una norma vigente, cuyo contenido no había sido anulado.

Ahora bien, la no existencia en el universo jurídico de una norma como la declarada inconstitucional en la sentencia que es objeto de aclaratoria en esta oportunidad tiene un doble efecto protector para ambos sujetos de la mencionada relación obligacional; la del ciudadano, a quien ya no se le podrá exigir, ni aun respecto de aquellos actos que, no estando definitivamente firmes, hubiesen nacido con anterioridad a la fecha en que fue declarada la inconstitucionalidad de la norma, pago alguno por concepto de intereses compensatorios y actualización monetaria de la deuda tributaria; y la de la Administración, quien, asimismo, en los casos de deudas frente a los administrados (por ejemplo, el caso del reintegro de lo pagado indebidamente) tampoco le será exigible los efectos de la norma declarada inconstitucional.

Por las razones anteriormente expuestas, esta Sala Constitucional como máximo garante de la constitucionalidad, y atendiendo a los principios de justicia, seguridad jurídica y responsabilidad social que inspiran a la nueva Constitución de la Republica Bolivariana de Venezuela, acuerda otorgar efectos ex nunc a la sentencia dictada por la Sala Plena de la entonces Corte Suprema de Justicia, desde la publicación del fallo por la Sala Plena, esto es, desde el 14 de diciembre de 1999, ya que a partir de esta fecha no cabía dudas sobre la inconstitucionalidad y consiguiente nulidad del Parágrafo Único del articulo 59 del Código Orgánico Tributario. En consecuencia, se declara que la nulidad de la referida norma no incide sobre la validez y eficacia de los actos dictados con fundamento en el referido Parágrafo Único del artículo 59, que para la referida fecha (14/12/1999) hayan quedado definitivamente firmes, en virtud de un acto administrativo que no haya sido recurrido, o por haber recaído decisión judicial que causara cosa juzgada. Así se declara.

La sentencia aclaratoria de la Sala Constitucional arriba trascrita, despejó cualquier duda con relación a los efectos en el tiempo de la procedencia de la actualización monetaria y de los intereses compensatorios, previstos en el parágrafo único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, dejando establecido que sólo será exigible la actualización monetaria e intereses compensatorios a los actos administrativos tributarios definitivamente firmes para la fecha de la declaratoria de inconstitucionalidad aquí analizada.

De esta forma atendiendo a las razones precedentemente expuestas, dado su carácter vinculante, este Tribunal acoge el criterio expuesto en el fallo trascrito, para su aplicación en el presente caso, pues el acto recurrido efectivamente no había adquirido firmeza. En consecuencia se declara la improcedencia de los intereses compensatorios y moratorios determinados por la Administración Tributaria en la Resolución impugnada. Así se declara.

III

DECISIÓN

Con fundamento en los razonamientos precedentemente expuestos, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la sociedad mercantil FASCINACIÓN LA FERIA, C.A., contra el Acta Fiscal SAT-GRTI-RC-DF-1-1052-000633 de fecha 05 de junio de 1997, notificada a la recurrente en esa misma fecha, levantada para el período comprendido desde septiembre de 1995 hasta octubre de 1996, por concepto de tributos adeudados en el ramo de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor; la Resolución Culminatoria del Sumario SAT-GRTI-RC-DSA-G2 97-1-000022 de fecha 04 de febrero de 1998, notificada a la recurrente en esa misma fecha, correspondiente a los períodos de septiembre de 1995 a octubre de 1996, ambos inclusive, mediante la cual se confirma en su totalidad el contenido del Acta Fiscal antes identificada y se le determina a la recurrente un monto por concepto de impuestos, actualización monetaria, intereses compensatorios y multas que asciende a la totalidad a la cantidad de Bs. F. 15.507,18 en el ramo de impuesto en el ramo de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor; así como las correspondientes Planillas de Liquidación especificadas en el escrito recursivo.

Se ORDENA a la Administración Tributaria ajustar los actos recurridos a las motivaciones precedentemente realizadas, por lo que deberán ser libradas nuevas planillas de liquidación conforme a ello una vez adquiera firmeza el presente fallo.

No hay condenatoria en costas en virtud de la naturaleza del fallo.

Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, en Caracas a los veintinueve (29) días del mes de abril del año dos mil ocho (2008). Años 198° y 149°.

El Juez,

R.G.M.B.

El Secretario,

F.I.P.

ASUNTO: AF49-U-1998-000093

En horas de despacho del día de hoy, veintinueve (29) de abril de 2008, siendo las doce y cuarenta minutos de la tarde (12:40 p.m.), bajo el número 065/2008, se publicó la presente sentencia.

El Secretario,

F.I.P.

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