Sentencia nº 00478 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 22 de Mayo de 2013

MAGISTRADO PONENTE: E.R.G. Exp. Nº 2000-0672

El Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas adjunto al Oficio N° 3.835 de fecha 6 de junio de 2000, remitió a esta Sala el expediente contentivo del recurso de apelación ejercido el 23 de mayo de 2000, por el abogado C.L.C.Q., inscrito en el INPREABOGADO bajo el N° 68.819, actuando como sustituto del Procurador General de la República en representación del FISCO NACIONAL, conforme se evidencia del documento poder otorgado ante la Notaría Pública Undécima de Caracas el 21 de marzo de 2000, inserto bajo el N° 56, Tomo 45, de los Libros de Autenticaciones llevados por esa Notaría, contra la sentencia N° 659 del 10 de mayo de 1999, dictada por el citado tribunal, mediante la cual declaró con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto el 5 de junio de 1997 por el ciudadano J.L.B., con cédula de identidad N° 3.397.396, en su carácter de Director Presidente de la sociedad mercantil INTERNACIONAL DE DESARROLLO, S.A., inscrita en el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del entonces Distrito Federal y Estado Miranda el 5 de abril de 1971, bajo el N° 37, Tomo 12, y asistido por el abogado R.L., inscrito en el INPREABOGADO bajo el N° 32.621.

El referido recurso contencioso tributario fue interpuesto contra la Resolución N° HGJT-A-246 del 2 de mayo de 1997, dictada por la Gerencia Jurídico Tributario del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), mediante la cual declaró sin lugar el recurso jerárquico interpuesto contra el Oficio de Clasificación Arancelaria N° GA-100-000214 del 5 de abril de 1995, emanado de la Gerencia de Aduanas, en el que atendiendo a la consulta solicitada por la indicada sociedad mercantil sobre la clasificación arancelaria de: “papas congeladas”, decidió que las mismas se corresponden con la clasificación arancelaria 2004.10.00 referida a “patatas (papas) preparadas o conservadas (excepto en vinagre o ácido acético), congeladas, 20% Ad-Valorem”, cuya clasificación estuvo fundamentada en el Decreto N° 2087 del 6 de febrero de 1992.

Por auto del 6 de junio de 2000, el tribunal de instancia oyó en ambos efectos la apelación ejercida, ordenando remitir el expediente al Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa, conforme al antes identificado Oficio N° 3.835.

El 21 de junio de 2000, se dio cuenta en Sala y por auto de esa misma fecha se ordenó aplicar el procedimiento de segunda instancia previsto en el Capítulo III del Título V de la entonces vigente Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia, y se fijó el décimo (10°) día de despacho para comenzar la relación.

En fecha 18 de julio de 2000 comenzó la relación de la causa y en esta misma fecha la representación judicial del Fisco Nacional presentó escrito de fundamentación de la apelación ejercida.

El 27 de julio de 2000, la abogada Sorisbel Araujo Carvajal, INPREABOGADO N° 32.230, en su carácter de apoderada judicial de la empresa Internacional de Desarrollo, S.A., conforme se desprende del documento poder otorgado ante la Notaría Pública Primera del Municipio Baruta del Estado Miranda el 23 de junio de 1997, anotado bajo el N° 26, Tomo 56, de los Libros de Autenticaciones llevados por ese Despacho Notarial, presentó escrito de contestación a los fundamentos de la apelación incoada.

Por auto del 10 de agosto de 2000, se fijó el décimo (10°) día de despacho para la celebración del acto de informes, de acuerdo a lo previsto en el artículo 166 de la entonces vigente Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia.

En fecha 10 de octubre de 2000, oportunidad fijada para que tuviera lugar el acto de informes, tanto la representación judicial del Fisco Nacional como la apoderada judicial de la empresa contribuyente consignaron sus respectivos escritos de conclusiones. Seguidamente la Sala, previa su lectura por Secretaría, ordenó agregarlos a los autos y se dijo “VISTOS”.

Mediante diligencia del 14 de febrero de 2001, la apoderada judicial de la recurrente en instancia solicitó la expedición de copias certificadas de algunas actuaciones, la cual fue acordada parcialmente por esta Sala a través del auto del 15 de febrero de 2001.

Por auto del 14 de agosto de 2002, se dejó constancia que el 27 de diciembre de 2000, se incorporaron a esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, los Magistrados Yolanda Jaimes Guerrero y Hadel Mostafá Paolini, juramentados ante la Asamblea Nacional el 26 de diciembre de 2000. Asimismo, se ordenó la continuación de la presente causa y se reasignó la ponencia a la Magistrada Yolanda Jaimes Guerrero.

El 17 de enero de 2005, se incorporaron a esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, los Magistrados Emiro García Rosas y Evelyn Marrero Ortíz, designados por la Asamblea Nacional el 13 de diciembre de 2004. Asimismo, se ordenó la continuación de la presente causa y se ratificó la ponencia a la Magistrada Yolanda Jaimes Guerrero.

Vista la designación realizada por la Asamblea Nacional en fecha 7 de diciembre de 2010, de la abogada T.O.Z., quien se juramentó e incorporó como Magistrada Principal de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en fecha 9 de diciembre del mismo año.

En fecha 16 de enero de 2012 se incorporó la abogada M.M.T. como Magistrada Suplente de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia.

En auto del 18 de abril de 2013 se dejó constancia que en fecha 15 de enero de 2013, debido a la incorporación del Magistrado Suplente E.R.G. el 14 del mismo mes y año, se reconstituyó la Sala Político-Administrativa y con fundamento en el derecho a la tutela judicial efectiva y el acceso a la justicia; en aras de garantizar la continuidad en la prestación del servicio de justicia, la Sala quedó conformada de la manera siguiente: Presidenta, Magistrada Evelyn Marrero Ortíz; Vicepresidente, Magistrado Emiro García Rosas; las Magistradas T.O.Z. y M.M.T. y el Magistrado E.R.G.. En este sentido, se reasignó la ponencia al Magistrado E.R.G..

El 8 de mayo de 2013, se eligió la nueva Junta Directiva del Tribunal Supremo de Justicia y quedó conformada esta Sala Político-Administrativa de la siguiente manera: Presidente, Magistrado Emiro García Rosas; Vicepresidenta, Magistrada Evelyn Marrero Ortíz; Las Magistradas T.O.Z. y M.M.T. y el Magistrado E.R.G.. Asimismo, se ratificó como Ponente al Magistrado E.R.G..

Realizado el estudio del expediente pasa esta Alzada a decidir, con fundamento en los artículos 26, 253 y 257 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

-I-

DE LA DECISIÓN APELADA

En la sentencia recurrida, el recurso contencioso tributario interpuesto fue decidido con base en las consideraciones siguientes:

Se señaló en el fallo apelado que de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 4 de la Ley de Arancel de Aduanas (G.O. N° 5.039 Extraordinario del 09/02/96), para la declaración de las mercancías en la Aduana, la clasificación arancelaria se ajustará en un todo al ordenamiento previsto en la nomenclatura y estará conformada por el código numérico y su correspondiente descripción.

El tribunal de instancia estableció que las reglas para la interpretación de la nomenclatura, contenida en dicho texto legal, prevé en el numeral 3, literal a), la preeminencia de aplicación de la partida más específica a la más genérica.

Consideró el sentenciador que la contribuyente al importar las papas congeladas, con las características descritas anteriormente, las declaró bajo la subpartida 0710.10.00 y la Administración Tributaria las ubicó en la 2004.10.00, las cuales rezan: “1) 07.10 Hortalizas (incluso silvestres), aunque estén cocidas en agua o vapor congeladas; y 2) 20.04. Las demás hortalizas preparadas o conservadas (excepto en vinagre o en ácido acético) congeladas excepto los productos de la partida N° 20.06”.

Sostuvo también que conforme lo dictaminado por los expertos especializados en alimentos, las papas congeladas sufrieron un proceso de transformación en su apariencia externa a objeto de ser posible su importación, sin embargo, de acuerdo al mismo estudio, dicha preparación no las hizo perder su condición de crudas, sujetas a una posterior cocción para su consumo final.

Por otra parte, estableció que si bien es cierto que las partidas y subpartidas, supra transcritas, prevén la clasificación de este tipo de mercancía con la característica común del congelamiento, las descritas en la 07.10, “exigen un proceso anterior de cocción al agua o vapor y esta se adapta más específicamente a la mercancía de marras que, aún cuando ciertamente no se cocinaron, transitó por un proceso de fritura para perfeccionar su calidad y luego ser congelada. Mientras que, las características señaladas en la partida 2004 y subpartida 2004.10.00, omiten ese requisito previo de conservación, para su congelamiento siguiente”.

En este sentido, concluyó que la clasificación arancelaria adoptada por la recurrente al importar la mercancía in comento, es la más ajustada a su descripción y por consiguiente a derecho, considerando así que la Administración Tributaria incurrió en falso supuesto de derecho “al clasificar las citadas papas bajo la nomenclatura referida, ocasionando un reparo improcedente por este concepto, viciado de nulidad absoluta, a tenor de lo establecido en el numeral 3 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos”.

Finalmente decidió que “por cuanto el reparo (sic) formulado fue declarado improcedente, la recurrente tiene el derecho a que se le reintegre la cantidad cancelada por concepto de depósito”.

En este orden, el tribunal de instancia declaró con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto.

-II-

ARGUMENTOS DE LA APELACIÓN INTERPUESTA

En escrito presentado en fecha 18 de julio de 2000, la representación fiscal fundamentó el recurso de apelación, alegando las razones de hecho y de derecho siguientes:

Que el tribunal de instancia incurrió en el vicio falso supuesto de hecho, al considerar que “las papas aún cuando sufrieron un proceso de transformación en su apariencia externa a objeto de ser posible su importación como papas congeladas dicha preparación no las hizo perder su condición de crudas sujetas a una posterior cocción para su consumo final”, por cuanto de la experticia practicada se desprende que “las papas son sometidas a un proceso que evidentemente cambia su estado natural, pues éstas no sólo son cocidas con agua o vapor, sino también expuestas a una preparación más elaborada que consiste en una rociada de aceite vegetal parcialmente hidrogenado, antes de su congelación, lo que confirma y fundamenta que sí está ajustada a derecho la ubicación de la mercancía bajo el numeral arancelario N° 2004.10.00 con tarifa del 20% ad-valorem, que se corresponde a la importación de patatas (papas) preparadas o conservadas (excepto en vinagre o en ácido acético) congeladas y no en la ubicación arancelaria 0710.10.00 con tarifa del 15% ad-valorem, de legumbres hortalizas incluso cocidas con agua o vapor, congeladas, patatas (papas)”.

Señaló que la recurrida se encuentra incursa en el vicio de inmotivación “al no expresar los motivos en los cuales se basó el juzgador de instancia para determinar la clasificación arancelaria, no teniendo un breve análisis de las normas que transcribe, ni como le son aplicables ni concordadas entre sí para llegar a la conclusión de que el acto administrativo debía ser declarado nulo”.

Que hubo una omisión de pronunciamiento al no decidir sobre todo lo alegado por la representación fiscal, toda vez que como quiera que “fueron parcialmente transcritas en la parte narrativa de la sentencia algunas de las defensas opuestas, sin embargo, en la parte motiva no se hace referencia de ellas, específicamente al hecho de que el propio recurrente y la experticia fiscal admite que la mercancía importada (papas) no se encuentra en su estado natural, siendo además que fue consignado el informe elaborado por la empresa McCain Foods Limited Internacional, traducido por interprete público, en el cual se describen las características del producto Papas Fritas McCain, en el cual se prueba fehacientemente que la mercancía importada no se encontraba en su estado natural, al indicarse que contiene un 4.6% y/o soya parcialmente hidrogenado, es decir que tal y como lo requiere la clasificación que el contribuyente le sea aplicada, la misma no se encuentra en su estado natural, debido a que ese contenido de grasa indica que son prefritas”.

Adujo que la clasificación arancelaria efectuada por la Administración Aduanera se encuentra ajustada a derecho “en razón de que se tomó en consideración todo el procedimiento al cual es sometida la papa antes de ser empacada y congelada, siendo determinante que la misma está sujeta a un proceso distinto de los señalados en los capítulos 7, 8 u 11 (nota 1, a, del Capítulo 20 del Arancel de Aduanas, pues estas no son solo cocidas con agua o vapor, sino también expuestas a una preparación más elaborada que consiste en una rociada de aceite antes de su congelación, esto es, que son sometidas a un proceso de prefritura, y así ha sido considerado con anterioridad por el órgano fiscal a través del Memorandum N° SAT-GT-GA-100-96-1-00480”.

Expuso que “el criterio de clasificación arancelaria utilizado por la Administración Aduanera se fundamentó en el numeral 3 de las Reglas para Interpretación de la Nomenclatura Arancelaria contenidas en el artículo 19 del Decreto 2.087, el cual indica que la partida más específica tendrá prioridad sobre la más genérica”.

En este sentido, solicitó se declare con lugar el recurso de apelación ejercido contra la sentencia N° 659 del 10 de mayo de 1999, dictada por el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas.

-III-

CONTESTACIÓN A LOS FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN

En escrito presentado en fecha 27 de julio de 2000, la apoderada judicial de la empresa Internacional de Desarrollo, S.A., dio contestación a la apelación ejercida, alegando lo siguiente:

Que el código arancelario que propone la contribuyente distinguido con el N° 0710.10.00 se refiere a las papas, incluso cocidas con agua o vapor, congeladas “de manera que si se considera que el pelado al vapor de la papa y su congelamiento son los dos pasos indispensables, fundamentales y preeminentes del proceso no debe quedar duda de que las papas congeladas, cuya clasificación fue solicitada por la contribuyente deben clasificarse bajo la subpartida 0710.10.00 y no bajo la subpartida 2004.10.00 de papas preparadas”.

Expuso que “la inmersión en aceite no fue para prefritarlas para su posterior consumo, como quiere hacer ver la parte apelante y además crear la sensación de que lo importante o fundamental en el producto es esa inmersión, cuando justamente este es un paso secundario, sino que solo se realiza para sellar la superficie, por tanto las papas no están total ni parcialmente fritas, puesto que según la experticia no están aptas para el consumo sin previa cocción, que el proceso mantiene el producto crudo y en óptimas condiciones sin adición de ningún ingrediente”, por lo que en el presente caso el tribunal de instancia no incurrió en el vicio de falso supuesto.

Señaló que no se incurrió en el vicio de inmotivación, pues “de la lectura del fallo apelado se evidencia que existe el razonamiento aplicado por el tribunal de instancia para decidir con el debido análisis de la normativa legal que consideró aplicable”.

Adujo que resulta contradictoria la denuncia de falso supuesto e inmotivación esgrimida por la representación fiscal, toda vez que dichos vicios son incompatibles y no pueden coexistir.

Manifestó que el juzgador a quo no incurrió en el vicio de incongruencia negativa, por cuanto decidió sobre todo lo alegado y probado en autos, al pronunciarse sobre la nulidad del acto, las pruebas cursantes en el expediente y sobre la clasificación arancelaria formulada por las partes.

Que el informe elaborado por la empresa McCain Foods Limited Internacional “es improcedente en virtud de que se trata de un producto que tiene su propio proceso de conservación y lo decidido con respecto a este producto no se puede aplicar al caso en estudio, además que dicho producto es comercializado en gran escala, es decir, a nivel industrial y según lo dicho por el apelante contiene un 4.6% y/o soya parcialmente hidrogenado, aditivo éste no presente en el producto objeto de controversia”.

Asimismo, respecto a los vicios del acto administrativo impugnado, la apoderada judicial de la contribuyente alegó lo siguiente:

Que la clasificación arancelaria efectuada por la Administración Aduanera se encuentra viciada de nulidad absoluta “al encuadrarla dentro de la subpartida 2004.10.00, siendo la misma genérica, más aún cuando en el Arancel de Aduanas existe una subpartida más específica y acorde desde el punto de vista legal y técnico como lo es la 0710”.

Expresó que el Oficio de Clasificación Arancelaria N° GA-100-000214 del 5 de abril de 1995 y la Resolución N° HGJT-A-246 del 2 de mayo de 1997 que ratificó su contenido vulneran lo preceptuado en “la Regla 3 a) de las Reglas Generales para la Interpretación de la Nomenclatura del Arancel de Aduanas vigente; la Nota 1 a) del Capítulo 20 del Arancel de Aduanas, los artículos 117 y 68 de la Constitución”.

En este sentido, solicitó se declare sin lugar el recurso de apelación ejercido por la representación fiscal y en consecuencia se confirme la decisión dictada por el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caraca.

Asimismo, solicitó el reintegro de la cantidad cancelada como depósito previo, que constituye el diferencial de la clasificación arancelaria entre el 15% y el 20%, esto es, el 5%, que debe deducirse del monto afianzado “que asciende a la cantidad de Bs. 698.135.153,49”. Por otra parte, “solicitó ese reintegro con la correspondiente indexación a partir del momento en que se dictó la decisión administrativa que acordó la clasificación arancelaria hasta el presente”, para lo cual pidió “si así lo considera conveniente la Sala, se realice una experticia complementaria del fallo conforme a lo previsto en el artículo 249 del Código de Procedimiento Civil, a fin de realizar la corrección monetaria del monto resultante, en virtud de la desvalorización monetaria”.

-IV-

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

Corresponde a esta Sala pronunciarse sobre la apelación ejercida por la representación fiscal, y al respecto se destaca lo siguiente:

La presente controversia se circunscribe a determinar si el tribunal de instancia incurrió en los vicios de inmotivación e incongruencia negativa “por no expresar los motivos en los cuales se fundamentó para determinar la clasificación arancelaria y por no haber decidido sobre todo lo alegado por la representación fiscal”; para luego, en caso de resultar desestimados los citados vicios, entrar a conocer el falso supuesto en el que a juicio de la parte apelante incurrió el juzgador a quo “al considerar que las papas aún cuando sufrieron un proceso de transformación en su apariencia externa a objeto de ser posible su importación como papas congeladas, dicha preparación no las hizo perder su condición de crudas, circunscritas dentro de la clasificación arancelaria 0710.10.00”.

Antes de abordar el planteamiento anterior, observa esta Alzada que la apoderada judicial de la sociedad mercantil Internacional de Desarrollo, S.A., alegó en su escrito de contestación a los fundamentos de la apelación que resulta “contradictoria” la denuncia simultánea de los vicios de inmotivación y falso supuesto, en razón de su incompatibilidad, por lo que se hace necesario entrar a realizar las siguientes consideraciones:

Del escrito contentivo de los fundamentos de la apelación ejercida se destaca que la representación fiscal denunció simultáneamente los vicios de inmotivación y falso supuesto, alegando respecto del primero: que el mismo tuvo lugar en razón de que el tribunal de instancia “no expresó los motivos en que se basó para determinar la clasificación arancelaria, no teniendo la decisión apelada un breve análisis de las normas que transcribe, ni como le son aplicables ni concordadas entre sí para llegar a la conclusión de que el acto administrativo debía ser declarado nulo”; y respecto del segundo: que se produjo como consecuencia “de considerar que las papas, pese haber sufrido un proceso de transformación en su apariencia externa a objeto de ser posible su importación como papas congeladas dicha preparación no las hizo perder su condición de crudas”, aún cuando, a juicio de la apelante “las papas son sometidas a un proceso que evidentemente cambia su estado natural, pues éstas no sólo son cocidas con agua o vapor, sino también expuestas a una preparación más elaborada que consiste en una rociada de aceite vegetal parcialmente hidrogenado, antes de su congelación”.

Sobre lo anterior, esta Alzada ha sido consecuente en sostener que la inmotivación (tanto de los actos administrativos como de las sentencias) no solo se produce cuando faltan de forma absoluta los fundamentos de éstos, sino que puede incluso verificarse en casos en los que habiéndose expresado las razones de lo dispuesto en el acto o decisión de que se trate, estas, sin embargo, presentan determinadas características que inciden negativamente en el aspecto de la motivación, haciéndola incomprensible, confusa o discordante, por lo que la circunstancia de alegar paralelamente los vicios de inmotivación y falso supuesto se traduce en una contradicción o incompatibilidad cuando lo argüido respecto a la motivación del acto es la omisión de las razones que lo fundamentan, pero no en aquellos supuestos en los que lo denunciado es una motivación contradictoria o ininteligible, pues en estos casos sí se indican los motivos de la decisión (aunque con los anotados rasgos), resultando posible entonces que a la vez se incurra en un error en la valoración de los hechos o el derecho expresados en ella (Vid. Sentencia N° 01930 de fecha 27 de julio de 2006, caso: Asociación de Profesores de la Universidad S.B.).

Partiendo de la afirmación anterior, se admite entonces la posibilidad de la existencia simultánea de los vicios de falso supuesto e inmotivación, siempre y cuando los argumentos respecto a este último vicio, no se refieran a la “omisión de las razones que fundamentan el acto o decisión”, sino que deben estar dirigidos a dar una “motivación contradictoria o ininteligible”, es decir, cuando el acto haya expresado las razones que lo fundamentan pero en una forma que incide negativamente en su motivación, haciéndola incomprensible, confusa o discordante (Vid. sentencias de esta Sala N° 02245 del 7 de noviembre de 2006, caso: Interbank Seguros, S.A., y Nº 00820 del 4 de agosto de 2010, caso: Representaciones Villalonga, C.A.).

Ahora bien, siendo cónsonos con lo anterior, esta Sala observa que lo alegado por la representación fiscal en cuanto a la inmotivación de la sentencia recurrida, está referido a la omisión de las razones que fundamentan la decisión “al no expresar los motivos en los cuales se basó el juzgador de instancia para determinar la clasificación arancelaria” y no a una motivación contradictoria o ininteligible, que en todo caso haría posible la existencia simultánea de los vicios antes señalados, razón por la cual la denuncia de la inmotivación y del falso supuesto efectuada por la parte apelante resultan incompatibles entre sí, por lo que esta Alzada desestima el vicio de falta de motivación del fallo recurrido, y en consecuencia entrará a examinar el alegato de falso supuesto, no sin antes pronunciarse previamente sobre la incongruencia negativa alegada. Así se declara.

De la incongruencia negativa.

Sobre el particular, adujo la parte apelante que hubo una omisión de pronunciamiento al no decidir sobre todo lo alegado por la representación fiscal, toda vez que como quiera que “fueron parcialmente transcritas en la parte narrativa de la sentencia algunas de las defensas opuestas, sin embargo, en la parte motiva no se hace referencia de ellas, específicamente al hecho de que el propio recurrente y la experticia fiscal admiten que la mercancía importada (papas) no se encuentra en su estado natural, siendo además que fue consignado el informe elaborado por la empresa McCain Foods Limited Internacional, en el cual se describe las características del producto Papas Fritas McCain, en el cual se prueba fehacientemente que la mercancía importada no se encontraba en su estado natural, al indicarse que contiene un 4.6% y/o soya parcialmente hidrogenado”.

Por su parte, señaló la apoderada judicial de la contribuyente que el sentenciador de instancia no incurrió en el mencionado vicio, toda vez que decidió sobre todo lo alegado y probado en autos, al pronunciarse sobre la nulidad del acto, las pruebas cursantes en el expediente y sobre la clasificación arancelaria formulada por las partes.

Con base en lo anterior, esta Alzada destaca que de acuerdo con las exigencias impuestas por la legislación adjetiva, toda sentencia debe contener decisión expresa, positiva y precisa con arreglo a la pretensión deducida y a las excepciones o defensas opuestas, sin que en ningún caso pueda absolverse la instancia (ordinal 5° del artículo 243 del Código de Procedimiento Civil).

Así, una decisión judicial no debe contener expresiones o declaratorias sobreentendidas, antes bien, el contenido de la sentencia debe expresarse en forma comprensible, cierta, verdadera y efectiva, que no dé lugar a dudas, incertidumbres, insuficiencias, contradicciones o ambigüedades; debiendo para ello ser exhaustiva, es decir, pronunciarse sobre todos los pedimentos formulados en el debate y, de esa manera, dirimir el conflicto de intereses planteados en la controversia.

Por su parte, la jurisprudencia ha clasificado estos requisitos de la sentencia, en tres grupos, a saber: el deber de pronunciamiento, la congruencia y la prohibición de absolver la instancia.

En cuanto a la congruencia, dispone el ordinal 5° del artículo 243 del Código de Procedimiento Civil que la decisión debe dictarse “con arreglo a la pretensión deducida y a las excepciones o defensas opuestas”; por ende, cuando no existe la debida correspondencia formal entre lo decidido y las pretensiones y defensas de las partes, se produce el vicio de incongruencia, el cual se manifiesta cuando el juez con su decisión modifica la controversia judicial debatida, bien porque no se limita a resolver sólo lo pretendido por las partes, o bien porque no resuelve sobre algunas de las pretensiones o defensas expresadas por los sujetos en el litigio.

Específicamente, ante el segundo de los supuestos antes mencionados, se estará en presencia de una incongruencia negativa, pues el fallo omite el debido pronunciamiento sobre alguna de las pretensiones procesales de las partes en la controversia judicial. (Vid. Sentencia de esta Sala Nº 00036 del 20 de enero de 2010, caso: ENIAC Empresa Nacional de Informática, automatización y control, C.A.).

Ahora bien, en el caso bajo estudio se observa que la controversia tuvo lugar por la clasificación arancelaria de las “papas congeladas”, efectuada por la Administración Tributaria que las incluyó dentro de la subpartida 2004.10.00, bajo la justificación que para mantener su estado de congelamiento no solo son cocidas con agua o vapor, sino que son sometidas a un proceso que cambia su estado natural. A lo cual, la sociedad mercantil Internacional de Desarrollo, S.A., opuso como defensa que les correspondía la subpartida 0710.10.00, en virtud de que como quiera que para su congelamiento se sometían a un proceso técnico, sin embargo no perdían su condición de crudas, sujetas a una posterior cocción para su consumo final.

Lo anterior pone en evidencia el planteamiento central de la controversia, sobre lo cual la decisión del tribunal de instancia con apoyo “en lo dictaminado por los expertos especializados en alimentos”, asumió la posición formulada por la contribuyente, en el sentido de que “aún cuando sufrieron un proceso de transformación en su apariencia externa a objeto de ser posible su importación como papas congeladas, sin embargo dicha preparación no las hizo perder su condición de crudas, sujetas a una posterior cocción para su consumo final”.

En efecto, del fallo recurrido se destaca lo siguiente:

…Ahora bien, en el caso de autos, las papas de marras, conforme lo dictaminado por los expertos especializados en alimentos, sufrieron un proceso de transformación en su apariencia externa a objeto de ser posible su importación como papas congeladas. Sin embargo, de acuerdo al mismo estudio, dicha preparación no las hizo perder su condición de crudas, sujetas a una posterior cocción para su consumo final...

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De la transcripción que antecede se observa que el tribunal de instancia para decidir la controversia planteada se fundamentó en lo dictaminado por los expertos en materia de alimentación; según los cuales la preparación a la que se sometían las “papas congeladas” no las hacía perder su condición de crudas, en razón de que en definitiva quedaban sujetas a una posterior cocción para su consumo final.

Es así, que para el juzgador a quo el proceso al que se someten las papas congeladas importadas para su congelamiento que incluye “una prefritura”, no fue más que para perfeccionar su calidad, que no necesariamente implicó un cambio en su condición natural de cruda, toda vez que es para la etapa del consumo final donde son sometidas a la cocción definitiva.

De lo anterior, se observa que contrariamente a lo expuesto por la representación fiscal, el sentenciador de instancia sí se pronunció sobre los argumentos expuestos en el proceso, apoyándose, aparte de las disposiciones normativas vinculadas a la materia, también en “lo dictaminado por los expertos en materia de alimentación mediante el informe pericial”, por lo que debe esta Alzada desestimar el vicio de incongruencia negativa denunciado. Así se decide.

Del vicio de falso supuesto de hecho.

Sobre el particular, indicó la representación fiscal que el tribunal a quo incurrió en el citado vicio al considerar que “las papas aún cuando sufrieron un proceso de transformación en su apariencia externa a objeto de ser posible su importación como papas congeladas dicha preparación no las hizo perder su condición de crudas sujetas a una posterior cocción para su consumo final”.

Señalando además que la clasificación arancelaria efectuada por la Administración Aduanera se encuentra ajustada a derecho “en razón de que se tomó en consideración todo el procedimiento al cual es sometida la papa antes de ser empacada y congelada, siendo determinante que la misma está sujeta a un proceso distinto de los señalados en los capítulos 7, 8 u 11 (nota 1, a, del Capítulo 20 del Arancel de Aduanas, pues estas no son solo cocidas con agua o vapor, sino también expuestas a una preparación más elaborada que consiste en una rociada de aceite antes de su congelación, esto es, que son sometidas a un proceso de prefritura”.

Por su parte, señaló la apoderada judicial de la empresa Internacional de Desarrollo, S.A., que “la inmersión en aceite no fue para prefritarlas para su posterior consumo, como quiere hacer ver la parte apelante y además crear la sensación de que lo importante o fundamental en el producto es esa inmersión, cuando justamente este es un paso secundario, sino que solo se realiza para sellar la superficie, por tanto las papas no están total ni parcialmente fritas, puesto que según la experticia no están aptas para el consumo sin previa cocción, que el proceso mantiene el producto crudo y en óptimas condiciones sin adición de ningún ingrediente”.

Visto lo anterior, esta Alzada destaca lo siguiente:

Tal como fue referido precedentemente, la controversia surgió en razón de que la Administración Tributaria clasificó las “papas congeladas” importadas dentro de la subpartida 2004.10.00, bajo la justificación de que para mantener el estado de congelamiento no solo son cocidas con agua o vapor, sino que son sometidas a un proceso que cambia su estado natural, frente a lo cual señaló la empresa Internacional de Desarrollo, S.A., que la correcta clasificación es la que se corresponde con la subpartida 0710.10.00, en virtud de que como quiera que para su congelamiento se sometían a un proceso técnico, sin embargo no perdían su condición de crudas, posición esta que fue asumida por el tribunal de instancia al clasificar la citada mercancía bajo el código arancelario 0710.10.00, como “papas (patatas) aunque estén cocidas en agua o vapor, congeladas”, que establece una tarifa general ad valorem del quince por ciento (15%) y además, por tratarse de la importación de productos del reino vegetal en su estado natural, se beneficia de la exención del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, ordenando por vía de consecuencia que se “le reintegre la cantidad cancelada por concepto de depósito a la contribuyente”.

En este sentido, los códigos arancelarios en cuestión establecen lo siguiente:

07.10. Hortalizas (incluso silvestres) (papas), aunque estén cocidas en agua o vapor congeladas.

20.04. Las demás hortalizas preparadas o conservadas (papas) (excepto en vinagre o ácido acético) congeladas, excepto los productos de la partida N° 20.06

.

Nótese de la transcripción que antecede la existencia de elementos comunes entre ambos clasificadores arancelarios: por una parte que están dirigidos a hortalizas, dentro de las cuales se encuentran las papas; y por la otra que comprenden a ese producto dentro de su clasificación en forma congelada.

Ahora bien, a los efectos de determinar el correspondiente clasificador arancelario, esta Sala observa que la representación judicial de la contribuyente promovió en instancia la prueba de “experticia tecnológica”, de cuyo informe cursante a los folios 123 al 128 de la primera pieza del expediente judicial se destaca la existencia de dos procesos fundamentales para la conservación de las papas; por una parte la fase de vapor a la que son sometidas y por la otra su posterior congelamiento.

Asimismo, se destaca del informe pericial la existencia de otras fases llamadas secundarias, llevadas a cabo una vez logrado el pelado al vapor y antes de ser sometidas al congelamiento, cuales son: 1) el escaldado para eliminar por calor la acción enzimática; 2) el escaldado con dextrosa disuelta en el agua para dar uniformidad al color de las papas; y 3) la evaporación por inmersión por 30 segundos en aceite hirviendo para sellar la superficie y evitar el posible deterioro del producto durante la congelación.

Lo que antecede pone en evidencia la demostración de un proceso de conservación que trasciende la dinámica de “papas crudas cocidas en agua o vapor congeladas”, pues requieren ser sometidas a una preparación más elaborada para su comercialización, que según se observa también del “flujograma de papa congelada”, que cursa al folio 130 de la primera pieza del expediente judicial, su preparación antes del congelamiento se inicia con: 1) la recepción de la materia primera; 2) clasificación por tamaño; 3) lavado; 4) pelado en vapor; 5) corte; 6) blanching, que es un escaldado en agua con el fin de eliminar la acción enzimática y evitar que la papa se torne negra; 7) escaldado; y 8) la evaporación, que persigue reducir el contenido de humedad, sumergiendo la papa en aceite a +176°C para que conserve su característica organoléptica (rigidez) al ser reconstituida luego de la congelación por el usuario final.

Lo anterior permite realizar dos precisiones importantes: por una parte, que ese escaldado que se efectúa para eliminar la acción enzimática y evitar que se torne negra; así como la evaporación para reducir el contenido de humedad que implica una inmersión en aceite caliente antes de su congelamiento, necesariamente hace que la papa pierda su estado natural; y por la otra, que ese proceso al cual es sometida la papa para su conservación y posterior comercialización, implica una actividad tendiente a obtener un producto en forma más elaborada y/o preparada para el consumo.

En este sentido, partiendo de la interpretación de la Regla 3 a) de las Reglas Generales para la Interpretación de la Nomenclatura Arancelaria, según la cual “la partida más específica tendrá prioridad sobre la más genérica” esta Sala considera que en el presente caso “las papas congeladas” se encuentran vinculadas en forma más específica al código arancelario 2004.10.00, tal como lo expone la representación fiscal, pues en él se comprenden “…Las demás hortalizas (papas) preparadas o conservadas (excepto en vinagre o ácido acético) congeladas…”.

Respecto a la afirmación que antecede ya esta Sala en sentencias Nros. 00152 y 02308 de fechas 25 de febrero de 2004 y 24 de octubre de 2006, casos: KFC Productos Alimenticios, C.A. y Comercializadora Apelco de Venezuela, C.A., donde se discutía al igual que en el caso de autos, la clasificación arancelaria del producto importado “papas congeladas”, concluyó que dicha mercancía correspondía al supuesto previsto en la partida específica bajo el código arancelario 2004.10.00, establecida como “papas (patatas) preparadas o conservadas (excepto en vinagre o en ácido acético), congeladas”, con una tarifa general ad valorem del veinte por ciento (20%) y Régimen Legal 5, y por ende obligada al pago del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, al considerar que: “…contrario a lo invocado por la apelante, la prueba de experticia evidencia que las papas importadas sí sufren un cambio sustancial en el sentido que el ‘par-fry’ le confiere propiedades organolépticas únicas a este tipo de papas, obteniendo un producto más crujiente, sin que sea un paso clave en la preservación del producto durante su almacenamiento”.

Con fuerza en el razonamiento que antecede debe esta Sala declarar con lugar el recurso de apelación ejercido por la representación fiscal contra la sentencia N° 659 del 10 de mayo de 1999, dictada por el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas. En consecuencia, se revoca el citado fallo y se declara sin lugar el recurso contencioso tributario. Queda firme la Resolución N° HGJT-A-246 del 2 de mayo de 1997, emanada de la Gerencia Jurídico Tributario del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT). Así se decide.

En este sentido, ante la firmeza del acto administrativo impugnado esta Alzada desestima la petición efectuada por la contribuyente, referente al “reintegro de la cantidad cancelada por concepto de depósito” así como su “indexación”. Así finalmente se declara.

-V-

DECISIÓN

En virtud de los razonamientos anteriormente expuestos, esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1. - CON LUGAR el recurso de apelación ejercido por la representación fiscal contra la sentencia N° 659 del 10 de mayo de 1999, dictada por el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas. En consecuencia, se revoca el citado fallo.

2. - SIN LUGAR el recurso contencioso tributario. En consecuencia, queda firme la Resolución N° HGJT-A-246 del 2 de mayo de 1997, emanada de la Gerencia Jurídico Tributario del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), en la que se declaró sin lugar el recurso jerárquico interpuesto contra el Oficio de Clasificación Arancelaria N° GA-100-000214 del 5 de abril de 1995.

Se condena en COSTAS a la empresa Internacional de Desarrollo, S.A., en el cinco por ciento (5%) de la cuantía del recurso interpuesto, de conformidad con lo previsto en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario vigente.

Publíquese, regístrese y notifíquese. Devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los veintiún (21) días del mes de mayo del año dos mil trece (2013). Años 203º de la Independencia y 154º de la Federación.

El Presidente E.G.R.
		La Vicepresidenta E.M.O.
	Las Magistradas,
T.O.Z.
		M.M. TORTORELLA
El Magistrado E.R.G. Ponente
	La Secretaria, S.Y.G.
	En veintidós (22) de mayo del año dos mil trece, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00478, la cual no está firmada por la Magistrada T.O.Z., por motivos justificados.
	La Secretaria, S.Y.G.