Sentencia nº 01178 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 1 de Octubre de 2002

Fecha de Resolución: 1 de Octubre de 2002
Emisor:Sala Político Administrativa
Número de Expediente:01-0876
Ponente:Levis Ignacio Zerpa
Procedimiento:Apelación

Magistrado Ponente: L.I. ZERPA

Exp. No. 2001-0876

El Tribunal Superior NOVENO de lo Contencioso Tributario, por Oficio No. 3.553 de fecha 22 de octubre de 2001, remitió a esta Sala el expediente No. 1437, con motivo de la apelación interpuesta en fecha 1º de octubre de 2001, por la abogada A.F., inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el No. 15.582, en representación del Fisco Nacional, con el carácter de sustituta del Procurador General de la República, según consta de documento poder autenticado ante la Notaría Pública Undécima del Municipio Libertador, Distrito Capital, en fecha 10 de noviembre de 2000, bajo el No. 87, Tomo 252 de los Libros de Autenticaciones llevados por esa Notaría, contra la sentencia No. 1.437, dictada por el expresado Tribunal el 09 de julio de 2001, en la cual se declaró CON LUGAR el recurso contencioso tributario, interpuesto el 22 de mayo de 2000, por la abogada N.M.V.D., en representación de la contribuyente sociedad mercantil DOMÍNGUEZ & CIA. CARACAS, S.A., domiciliada en la ciudad de Caracas, inscrita por ante el Juzgado de Primera Instancia en lo Mercantil del Distrito Federal en fecha 11 de agosto de 1947, bajo el Nro. 879, Tomo 5-C, cuya última Reforma de Estatutos quedó inscrita en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 19 de diciembre de 1996, bajo el No. 2, Tomo 356-A, contra la P.A.N.. GRTICE-DR/00/084 dictada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT) del Ministerio de Hacienda (hoy Ministerio de Finanzas), mediante la cual se le niega la compensación solicitada por la mencionada contribuyente, objeto de este recurso.

Según consta de auto de fecha 22 de octubre de 2001, la apelación interpuesta fue oída libremente por el tribunal de la causa y remitido el original del expediente a la Sala Político Administrativa de este Tribunal Supremo de Justicia, por oficio No. 3.553 de fecha 22 de octubre de 2001.

En fecha 27 de noviembre de 2001 se dio cuenta en Sala de la referida apelación, se ordenó aplicar a la causa el procedimiento de segunda instancia previsto en el Capítulo III del Título V de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia, se designó Ponente al Magistrado L.I. Zerpa, y se fijó el décimo día de despacho para comenzar la relación.

El 11 de diciembre de 2001, la representante del Fisco Nacional, consignó el correspondiente escrito de formalización, el cual no fue contestado por la representante de la contribuyente.

El 26 de febrero de 2002 tuvo lugar el acto de Informes, al cual sólo concurrió la representante del Fisco Nacional, consignando en ese acto su respectivo escrito de Informes, se dijo VISTOS.

-I-

ANTECEDENTES

La contribuyente mediante escritos signados con los números 02643, 03709, 04877, 05578, 06670, 07923 y 09371, presentados ante la División de Tramitaciones de la supra mencionada Gerencia, en fechas 15-03-99, 15-04-99, 18-05-99, 15-06-99, 15-07-99, 16-08-99 y 21-09-99, opuso al Fisco Nacional, la compensación de créditos fiscales originados por el pago en exceso de impuesto sobre la renta, correspondientes al ejercicio fiscal que finalizó el 31 de diciembre de 1998, por la cantidad de Bs. 162.660.131,00, contra los montos debidos por concepto de dozavos del impuesto a los activos empresariales por los montos de la primera, segunda, tercera, cuarta, quinta, sexta y parte de la séptima porción de dozavos pertenecientes al anticipo de este último impuesto nombrado del ejercicio fiscal que finalizó el 31 de diciembre de 1999, por la suma de Bs. 43.693.745,00, discriminada en la forma siguiente: Bs. 6.514.458,00 cada una de las seis primera porciones, y Bs. 4.606.907,00 parte de la séptima.

Por su parte, la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales del SENIAT, a través de su P.N.. GRTICE-DR/00/084, supra identificada, declaró improcedentes las mencionadas solicitudes de compensación, al sostener primero, que si bien es cierto que la compensación se puede oponer en cualquier momento, su procedencia está supeditada a la existencia de un pronunciamiento administrativo previo que reconozca su derecho. Aunado a esto, sostiene también su improcedencia porque “la figura de los dozavos constituye solo un adelanto de la deuda tributaria que se causará y se hará exigible al final del ejercicio, es decir, cuando se perfeccione el hecho imponible y determine el monto de impuesto a pagar”, y además porque de los criterios sostenidos por la Gerencia Jurídica Tributaria, en Dictamen No. HGJT-200-4635 de fecha 05-12-96, ratificado en Dictamen No. DCR-5-1113-302 del 22-06-98, se estableció que los créditos fiscales producto del impuesto sobre la renta no compensados ni reintegrados “..no podrían aplicarse sobre el sistema de dozavo del impuesto al activo empresarial, ya que éste constituye sólo una estimación del impuesto a pagar al final del ejercicio”. En razón de esta decisión, la Administración se abstuvo de pronunciarse acerca de la existencia y validez de los créditos fiscales objeto de la compensación, aduciendo que serán objeto de análisis para futuras solicitudes de compensación que requiera interponer la contribuyente.

En virtud de lo anterior, la Administración Tributaria ordenó la emisión de las planillas de liquidación por cada una de las seis primeras porciones de Bs. 6.514.458,00 cada una, y por lo que respecta a la séptima porción, la liquidación será por Bs. 4.611.009,66. Todo lo cual asciende a la cantidad de Bs. 43.693.745,00.

En total desacuerdo con la referida decisión administrativa, la contribuyente interpuso recurso contencioso tributario, en cuya ocasión invocó la nulidad de la mencionada providencia, por las razones siguientes: 1. La Administración Tributaria incurre en error en la aplicación e interpretación de la norma prevista en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario, por cuanto dicha disposición no prohibe la compensación de créditos fiscales del contribuyente contra deudas tributarias derivadas de la obligación de pago de anticipos. 2. Incurre además en falso supuesto al considerar que el supuesto de hecho previsto en la mencionada norma, excluye a las deudas por concepto de anticipos, siendo que cuando el legislador ha querido establecer limitaciones lo hace expresamente, como ocurre en los casos de los parágrafos primero y segundo del mismo artículo 46 eiusdem, de modo que no se puede hacer distinción donde el legislador no lo hiciere. 3. Insiste la contribuyente en que se trata de una obligación tributaria perfectamente determinada, por lo cual “(....) no debería haber ninguna duda en que la obligación de pagar los dozavos del IAE constituye una deuda de naturaleza tributaria que consiste en una prestación dineraria que el Estado exige a los contribuyentes del IAE (...)” . “Esto es así independientemente de que el pago de los dozavos constituya un pago anticipado del IAE del ejercicio, por cuanto no existe duda en que el contribuyente está verdaderamente obligado al pago de los dozavos siendo que, en caso de incumplimiento, la Administración puede compeler al contribuyente al pago de las cantidades adeudadas incluso mediante el uso de la fuerza pública (....)” “(...) y siendo que la obligación de pagar los dozavos constituye una deuda tributaria líquida y exigible, no debe haber duda alguna de que la obligación de pagar los dozavos puede extinguirse mediante compensación”.

Solicita en su petitorio la contribuyente que (i) declare la procedencia de las compensaciones opuestas por mi representada en la Providencia; o, subsidiariamente, (ii) que ordene a la Administración que proceda a verificar la existencia y liquidez de los créditos cuya compensación se solicitó (...)”

A fin de probar la veracidad de sus pretensiones, la contribuyente en el lapso procesal correspondiente, en escrito de fecha 04 de diciembre de 2000, promovió además del mérito favorable de los autos, las pruebas documentales de su declaración de impuesto sobre la renta del ejercicio 1997-1998, presentada el 26 de febrero de 1999, seis (6) planillas de retención del mismo ejercicio fiscal y comunicación No.02015 enviada al S.E.N.I.A.T. el 1º de marzo de 1999.

- II -

FUNDAMENTOS DE LA RECURRIDA

El juez a quo en fecha 09 de julio de 2001, declaró con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente DOMÍNGUEZ & CIA. CARACAS, S.A., por las siguientes razones:

  1. En cuanto a los pagos mensuales equivalentes a un dozavo (1/12) del impuesto causado en el ejercicio inmediato anterior, en materia del impuesto a los activos empresariales, sostiene después de referirse a los artículos 17 de la Ley que regula la materia y al artículo 12 de su Reglamento, que se desprende de esas normativas el carácter no facultativo del pago mensual de esos anticipos, “sino por el contrario, el pago del referido impuesto constituye una obligación o deuda tributaria para el sujeto pasivo, que es líquida, porque se encuentra determinado en su monto por no estar sujeta ni a términos ni a condición”.

  2. Respecto a la procedencia de la oposición de la compensación, el juzgador, ratificando criterio del Tribunal Superior Cuarto de esa jurisdicción (sentencia No. 570 de 21-12-98), “(....) observa que el sujeto pasivo puede oponer la compensación, en el formulario de la Declaración correspondiente o mediante una comunicación dirigida a la Administración Tributaria y ante el hecho objetivo de la coexistencia de dos “débitos” y dos “créditos” entre los mismos sujetos, se extinguirá la obligación ex tunc, y por ello la verificación de existencia, liquidez y exigibilidad del crédito a que está obligada la Administración Tributaria no condiciona (....) la extinción de la obligación respecto de la cual es opuesta la compensación, ya que la Administración Tributaria en ejercicio de sus funciones, respecto de todos los contribuyentes y, en cualquier circunstancia, debe verificar no solo que el sujeto pasivo haya ingresado más de lo debido y que por tanto el Fisco Nacional sea deudor de dicho sujeto, sino que debe verificar que se produjo realmente el hecho imponible y que el pago efectuado se encontraba ajustado a derecho, es por ello que se produce la extinción de la obligación tributaria, pero la Administración Tributaria estará obligada a pronunciarse en forma debida y oportuna sobre la procedencia de la compensación que le fue opuesta no se trata, como interpreta la Representante Fiscal de que los efectos extintivos de la compensación están suspendidos, pues el Código Orgánico Tributario no prevé esa suspensión”.

  3. Concluye el sentenciador de instancia en que la Administración Tributaria yerra al sostener que la compensación no es procedente porque la deuda tributaria que pretende compensar, no estaba determinada, y por ende, no era líquida y exigible, “(...) ya que sería imposible pensar que la Administración Tributaria, está en capacidad de cubrir cantidades anticipadas de tributos, si estas no son líquidas ni exigibles y menos aún aplicar consecuencias derivadas del incumplimiento del pago”. Por esa razón consideró que en el caso sub júdice sí se habían cumplido los extremos previstos en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, pues la contribuyente opuso la compensación oportunamente, los créditos fiscales a favor de la contribuyente por concepto de retenciones en exceso de impuesto sobre la renta, del ejercicio 1998, no están prescritos y son líquidos y exigibles; al igual que las deudas tributarias a su cargo, por concepto de impuestos a los activos empresariales del ejercicio fiscal 1999; por tanto, declara procedente la compensación solicitada y nula la P.A.N.. GRTICE-DR-00-084, de fecha 10-03-00 y la Planilla de Liquidación No. 01-10-01-2-20-000072 de fecha 12-04-00.

    -IV-

    FUNDAMENTO DE LA APELACION

    En su escrito de formalización de la apelación, de fecha 11 de diciembre de 2001, el representante del Fisco Nacional denuncia que la recurrida incurrió en una errónea interpretación de las normas contenidas en los artículos 17 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales, 12 de su Reglamento y 46 del Código Orgánico Tributario, que se refieren a los anticipos que deben pagar los contribuyentes de dichos impuestos y a la autorización fiscal que se requiere, a su juicio, para que proceda la compensación, respectivamente; igualmente la ataca porque la recurrida no se pronunció “sobre estos alegatos de la Administración Tributaria anteriormente señalados”, incurriendo en el supuesto vicio de incongruencia negativa. Así mismo denuncia la violación de los numerales 3 y 4 del artículo 243 del Código de Procedimiento Civil; por lo cual solicita se declare su nulidad.

    En este orden de ideas, la representación fiscal sostiene que la recurrida aprecia los anticipos que debe pagar la contribuyente conforme al artículo 17 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales y 12 de su Reglamento, como un crédito fiscal compensable por los contribuyentes, cuando, por el contrario, no lo son, porque, a su criterio, el pago de los dozavos (anticipos) comporta ciertamente una obligación para el contribuyente que queda sometido al cumplimiento de un deber formal de declarar y pagar un tributo anticipadamente; pero en nada implica el cumplimiento de una obligación líquida y exigible, pues estas condiciones están sujetas a la determinación definitiva que se haga al finalizar el ejercicio.

    Por otra parte, el representante del Fisco Nacional afirmó que la recurrida igualmente se equivocó en la interpretación del artículo 46 del Código Orgánico Tributario, porque esta norma fue reformada en 1994, y para ese entonces se le agregó al texto del Código de 1992, la indicación de que la Administración Tributaria debe verificar la existencia, liquidez y exigibilidad del crédito a compensar, y pronunciarse sobre la procedencia o no de la compensación opuesta. Lo cual obliga a esa representación fiscal a determinar en que momento debe cumplirse el acto que materializa ese deber impuesto a la Administración Tributaria.

    Con base a lo anterior, destacó la representación fiscal que si bien es cierto que la compensación puede ser opuesta en cualquier momento, la misma ha sido condicionada por el Legislador a un pronunciamiento previo, después de haber sido manifestada la voluntad de hacer valer la compensación, mediante una solicitud o incorporándola en la respectiva planilla de autoliquidación del tributo, por parte del sujeto pasivo. En tal sentido, afirmó que la mera aceptación o recepción por parte de la Administración Tributaria de la solicitud o planilla de autoliquidación presentada por el contribuyente, no equivale al pronunciamiento previo exigido por el artículo 49 (sic) sobre la procedencia de la compensación opuesta.

    Por todo lo cual, la representación fiscal concluyó que en virtud del texto legal, los efectos extintivos de la compensación opuesta se encuentran suspendidos hasta la emisión del acto administrativo contentivo de la procedencia o no de la compensación, obviando con ello la declaratoria de pleno derecho expresada en el encabezamiento del tantas veces mencionado artículo 46.

    - IV -

    MOTIVACIONES PARA DECIDIR

    Vista la decisión recurrida, las objeciones y alegaciones formuladas por la apelante, en representación del Fisco Nacional, la controversia, en el caso de autos, se circunscribe a decidir previamente, sobre algunos vicios de forma del fallo apelado, contemplados en los numerales 3 y 4 del artículo 243 del Código de Procedimiento Civil, y oportunamente sobre errores de interpretación de los artículos 17 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales y 12 de su Reglamento, y el 46 del Código Orgánico Tributario; seguidamente decidir sobre la operatividad de la compensación, es decir, si extingue de pleno derecho las obligaciones sujetas a ella; luego, decidir sobre la procedencia o no de la compensación opuesta por la contribuyente, resultante de los impuestos pagados en exceso por retenciones efectuadas en el ejercicio económico comprendido entre el 01 de diciembre de 1997 y el 30 de noviembre de 1998, con débitos fiscales derivados de dozavos del impuesto a los activos empresariales, correspondientes al ejercicio que va desde el 01 de diciembre de 1998 hasta el 30 de noviembre de 1999.

  4. Vicios de forma en la sentencia apelada.

    Por lo que respecta a la violación denunciada por incumplimiento de las disposiciones contenidas en los numerales 3 y 4 del artículo 243 del Código de Procedimiento Civil, esta Sala advierte, conforme se aprecia del texto de la referida sentencia, que en la motivación y fundamentación de su declaración, se examinan todas las alegaciones y pretensiones opuestas tanto por la contribuyente como por la representación fiscal, pues su pronunciamiento abarcó los puntos a debatir que tienen que ver con la interpretación de los artículos 17 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales y 12 de su Reglamento, y del 46 del Código Orgánico Tributario; en razón de lo cual decidió en forma negativa sobre la autorización previa de la Administración Tributaria, y en forma positiva, respecto de la liquidez y exigibilidad de los anticipos por el mencionado impuesto. En razón de ello, y visto que el contenido de la sentencia fue expresado en forma comprensible, cierta, verdadera y efectiva, pues, de las actas procesales se advierte que tal declaratoria cubrió todos los puntos debatidos, estima esta Sala que el fallo recurrido no adolece de los vicios de forma denunciados, como lo afirmó en su apelación el Fisco Nacional, por lo cual declara infundadas dichas denuncias. Así de decide.

  5. Procedencia de la compensación de pleno derecho.

    Ahora bien, a la luz de la normativa aplicable y en atención a las pretensiones y defensas invocadas, debe la Sala examinar los supuestos de operatividad de la compensación, es decir, si basta oponerla para que opere de pleno derecho, es decir, para que extinga hasta su concurrencia, los créditos no prescritos, líquidos y exigibles del contribuyente por concepto de tributos, multas, costas y otros accesorios o frente a cualquier otra reclamación administrativa o judicial de los mismos, con las deudas tributarias por los mismos conceptos, igualmente líquidas y exigibles y no prescritas, o si, por el contrario, al efecto discutido es necesaria la previa verificación de la Administración Tributaria respecto a la existencia, liquidez y exigibilidad de dicho crédito y el consecuente pronunciamiento sobre la procedencia o no de la compensación opuesta.

    Para ello, resulta pertinente hacer las siguientes consideraciones, relativas a la naturaleza jurídica de dicha figura, como modo de extinción de las obligaciones:

    La institución de la compensación en nuestro ordenamiento jurídico positivo, está consagrada en el Código Civil de 1942 y en iguales términos y numeración en el referido Código de 1982, en sus artículos 1.331 al 1341, estableciendo el primero de ellos, que “Cuando dos personas son recíprocamente deudoras, se verifica entre ellas una compensación que extingue las dos deudas, del modo y en los casos siguientes”.

    Es así que a través de la compensación ambos, deudores y acreedores a la vez, se liberan de la obligación que recíprocamente tienen hasta la concurrencia de la menor; siempre y cuando se den los requisitos, que la doctrina ha clasificado como simultaneidad, homogeneidad, liquidez, exigibilidad y reciprocidad, definidos estos requerimientos en sentencias de este M.T., como la No. 01859 de fecha 14 de agosto de 2001, caso Venevisión. Es decir, la compensación surge como un modo de extinguir las obligaciones comunes que existan entre los particulares.

    En materia tributaria, la evolución de la compensación ha pasado por ciertas variantes. En principio, no fue acogida por la normativa reguladora de esta disciplina, cual era la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional, al prever en su artículo 5 “que en ningún caso será oponible la compensación contra el Fisco”; siguiendo así la prohibición prevista en el último aparte del artículo 1.335 del vigente Código Civil.

    No obstante, se dieron las primeras señales de esta figura, en las normativas de las leyes de impuesto sobre la renta de 1974, 1978 y 1982, respecto a los anticipos o pagos a cuenta derivados de los impuestos retenidos en exceso y de las declaraciones estimadas.

    Pero, no fue sino con la promulgación del Código Orgánico Tributario en 1982, cuando se consagró, por primera vez, la compensación en su artículo 46, como un modo de extinguir las obligaciones tributarias, ya que en su artículo 222, hizo exclusión expresa del artículo 5 de la referida Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional; manteniendo su esencia en las sucesivas reformas, producidas en 1992, 1994 y 2001.

    Hechas las anteriores consideraciones, debe ahora la Sala pronunciarse acerca de la operatividad de la compensación conforme al artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso por razón del tiempo, no sin antes reseñar brevemente las reformas legislativas que en este particular se han producido, para lo cual se hace necesario transcribir lo pertinente de las mismas, así:

    Código Orgánico Tributario de 1982:

    Artículo 46.- La administración tributaria declarará, de oficio o a petición de parte, la compensación de los créditos líquidos y exigibles del contribuyente por concepto de tributos y sus accesorios, con las deudas tributarias igualmente líquidas y exigibles, referentes a períodos no prescritos, comenzando por los más antiguos y aunque provengan de distintos tributos, siempre que se trate del mismo sujeto activo.

    También son compensables los créditos por tributos con los que provengan de multas firmes, en las mismas condiciones establecidas en el encabezamiento de este artículo”. (Destacado de la Sala).

    Reforma del Código de 1992:

    Artículo 46 “La compensación extingue de pleno derecho y hasta su concurrencia, los créditos no prescritos, líquidos y exigibles del contribuyente por concepto de tributos, así como de intereses, multas, costas procesales y cualesquiera otros accesorios, con las deudas tributarias por los mismos conceptos, igualmente líquidas, exigibles y no prescritas, comenzando por los más antiguos, aunque provengan de distintos tributos y accesorios, siempre que se trate del mismo sujeto activo.

    El contribuyente o su cesionario podrán oponer la compensación en cualquier momento en que deban cumplir con la obligación de pagar tributos, intereses, multas, costas y otros accesorios o frente a cualquier reclamación administrativa o judicial de los mismos, sin necesidad de que exista un pronunciamiento administrativo previo que reconozca su derecho...” (Destacado de la Sala).

    Reforma del Código de 1994:

    Artículo 46.- La compensación extingue de pleno derecho y hasta su concurrencia, los créditos no prescritos, líquidos y exigibles del contribuyente por concepto de tributos, así como de intereses, multas, costas procesales y cualesquiera otros accesorios, con las deudas tributarias por los mismos conceptos, igualmente líquidas, exigibles y no prescritas, comenzando por los más antiguos, aunque provengan de distintos tributos y accesorios, siempre que se trate del mismo sujeto activo.

    El contribuyente o su cesionario podrán oponer la compensación en cualquier momento en que deban cumplir con la obligación de pagar tributos, intereses, multas, costas y otros accesorios o frente a cualquier reclamación administrativa o judicial de los mismos. En tales casos, la Administración Tributaria deberá proceder a verificar la existencia, liquidez y exigibilidad de dicho crédito y a pronunciarse sobre la procedencia o no de la compensación opuesta.....

    . (Destacado de la Sala).

    De las normativas parcialmente transcritas se evidencian las sucesivas variaciones en cuanto a la operatividad de la compensación, como modo de extinción de la obligación tributaria. En ese sentido, cabe señalar que con respecto al Código Orgánico Tributario de 1982, se presentó la discusión de si era necesaria la previa autorización de la Administración Tributaria, no obstante que dicha norma así no lo expresaba, y en relación a ello, la jurisprudencia de la antigua Corte Suprema de Justicia, (sentencia No. 544, de fecha 05 de noviembre de 1991, caso Procesadora Occidente, C.A., y No. 132, de fecha 10 de junio de 1991, caso Serinel Ingenieros Consultores), interpretó reiteradamente su procedencia, sin necesidad de aceptación o autorización alguna de parte del órgano administrativo, siempre que se tratara de la existencia recíproca de débitos y créditos igualmente líquidos y exigibles, es decir, que le dio a la compensación opuesta por los contribuyentes efecto de pleno derecho, considerando su naturaleza legal como medio extintivo de obligaciones tributarias.

    En tanto que, a partir del Código en 1992, se estableció concretamente, que la compensación opuesta por los contribuyentes extingue sus obligaciones fiscales de pleno derecho, al consagrar en forma categórica tal efecto, cuando pautó que “El contribuyente o su cesionario podrán oponer la compensación en cualquier momento en que deban cumplir con la obligación de pagar tributos, intereses, multas, costas y otros accesorios o frente a cualquier reclamación administrativa o judicial de los mismos, sin necesidad de que exista un pronunciamiento administrativo previo que reconozca su derecho”.

    Sin embargo, el 25 de mayo de 1994, cuando se produce la segunda reforma del mencionado Código, se observa en su artículo 46, que dos fueron los cambios: se eliminó en el segundo aparte de dicho artículo la frase “sin necesidad de que exista un pronunciamiento administrativo previo que reconozca su derecho”, y se sustituyó por la expresión siguiente: “En tales casos, la Administración Tributaria deberá proceder a verificar la existencia, liquidez y exigibilidad de dicho crédito y a pronunciarse sobre la procedencia o no de la compensación opuesta”.

    En este sentido, el codificador del 94 dejó expresamente indicada, la necesaria intervención de la Administración Tributaria a fin de verificar la existencia, liquidez y exigibilidad del crédito, y de pronunciarse sobre la procedencia o no de la compensación opuesta, y así se declara; haciéndose de obligado proceder analizar el caso sub júdice con vista a dicha normativa, aplicable rationae temporis.

    En el prefijado orden de ideas, aprecia esta Alzada que la sociedad mercantil contribuyente, tal como lo establece la norma referida, opuso a la Administración Tributaria la compensación al momento de cumplir con su obligación de pagar los dozavos correspondientes a seis cuotas completas y parte de la séptima cuota, por concepto de impuesto a los activos empresariales, causados en el ejercicio fiscal comprendido desde el 1º de diciembre de 1998 hasta el 30 de noviembre de 1999, a que estaba obligada en cada uno de los meses respectivos; informándole, a su vez, que tal compensación se pretendía contra créditos fiscales líquidos y exigibles, derivados de retenciones por ella pagadas en exceso por concepto de impuesto sobre la renta del ejercicio anterior (97-98), como se advierte de las siete (7) comunicaciones enviadas, y recibidas por la División de Contribuyentes Especiales del S.E.N.I.A.T., las cuales corren a los folios 17 al 24 de este expediente, de la declaración de impuesto sobre la renta No. 0100333191-8, presentada ante la respectiva administración el 26 de febrero de 1999 y de las planillas de retención de impuestos (AR-V), que se hallan en los folios 76 al 90 de este expediente.

    En este contexto, cabe destacar el deber previsto por dicha normativa, a cargo de la Administración Tributaria, una vez invocada la compensación por el contribuyente de que se trate, a saber, la verificación de la existencia, liquidez y exigibilidad de los créditos que se pretendan oponer en compensación, para concluir así respecto a la procedencia de la misma, ya que pudiera suceder que en algunos casos no existan tales créditos fiscales, que ellos no fueran líquidos y exigibles, o incluso, que se tratase de créditos no sujetos a compensar, conforme a la misma normativa.

    Así, de las actas procesales se advierte que la Administración Tributaria pudo en efecto verificar y pronunciarse en torno a la existencia, liquidez y exigibilidad de los créditos que le fueron opuestos, no obstante, se observa que limitó su análisis y decisión a rechazar la referida compensación, en los términos siguientes:

    ... en virtud a que la deuda tributaria que se pretende compensar, no puede ser objeto de compensación, por cuanto como se indicó ut supra –el mecanismo del pago de los dozavos establecido en el artículo 12 del Reglamento de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales, constituye solo un anticipo del impuesto a pagar al final del ejercicio -, y atendiendo a criterio sostenido por la Gerencia Jurídica Tributaria, (....) –no podrían aplicarse sobre el sistema de dozavo del impuesto al activo empresarial, ya que éste constituye sólo una estimación del impuesto a pagar al final del ejercicio -

    (folio 14).

    (....)

    En cuanto a la existencia y liquidez de los créditos fiscales sobre los cuales se funda el petitorio de la compensación, esta Gerencia se abstiene de emitir pronunciamiento alguno, de manera que la verificación de los mismos corresponderá cuando sean procedentes futuras solicitudes de compensación que requiera interponer la contribuyente.

    (folio 15).

    Luego entonces, habida cuenta de los supra referidos supuestos de operatividad de la compensación tributaria, habrá la Sala de examinar la pertinencia del pronunciamiento antes transcrito, a cuyo efecto deberá resolver sobre la procedencia de la compensación opuesta por la contribuyente, y sólo de ser conforme a derecho la procedencia de la misma, habrá de resolver sobre la existencia, liquidez y exigibilidad de los créditos fiscales, derivados del impuesto sobre la renta pagado en exceso, por retenciones efectuadas en el referido ejercicio económico 1997-1998, con débitos fiscales derivados de dozavos del impuesto a los activos empresariales, correspondientes al ejercicio comprendido entre el 01 de diciembre de 1998 hasta el 30 de noviembre de 1999.

  6. Procedencia de la compensación opuesta.

    3.1 Carácter de los anticipos o dozavos del impuesto a los activos empresariales como débitos fiscales.

    El aspecto en cuestión se contrae a dilucidar el debate planteado, a partir de que la Administración Tributaria niega el carácter de líquidos y exigibles a los débitos fiscales, provenientes de anticipos de los impuestos a los activos empresariales, que los contribuyentes deben pagar al Fisco Nacional en forma de dozavos, conforme a los artículos 17 de la ley que rige dicho tributo (Ley de Impuesto a los Activos Empresariales) y 12 de su Reglamento, sobre cuya base estimó la improcedencia de la compensación opuesta en el presente caso.

    En este sentido, establece la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales lo siguiente:

    Artículo 17.- El Ejecutivo Nacional podrá acordar que aquellos contribuyentes obligados a presentar declaración estimada a los fines del impuesto sobre la renta, igualmente presenten declaración estimada a los efectos de esta Ley, por los valores de sus activos gravables correspondientes al ejercicio tributario en curso, a objeto de la autodeterminación del impuesto establecido en esta Ley y su consiguiente pago, en una oficina receptora de fondos nacionales, todo de conformidad con las normas, condiciones, plazos y formas que establezca el Reglamento.

    Ahora bien, con el objeto de desarrollar la normativa supra señalada, el Reglamento dispuso que:

    Artículo 12º: A partir del inicio del segundo ejercicio por el cual corresponda pagar el impuesto, los contribuyentes estarán obligados a efectuar pagos mensuales equivalentes a un dozavo (1/12) del impuesto causado en el ejercicio anual inmediato anterior, Para ello, utilizarán los formularios que editará o autorizará la Administración Tributaria y enterarán el impuesto correspondiente a dicho dozavo, dentro de los primeros quince días continuos de cada mes calendario, a partir de iniciado el cuarto mes consecutivo del cierre del ejercicio anual.

    (subrayado de la Sala).

    De la normativa transcrita y del análisis de las actas procesales se advierte que la pretensión fiscal es improcedente, ya que dichos anticipos o dozavos constituyen, sin duda alguna, obligaciones tributarias, líquidas y exigibles, todo lo cual deviene de la citada normativa (Ley de Impuesto a los Activos Empresariales). Al efecto, nótese que en ejecución puede el Fisco Nacional demandarlas, a fin de cobrar y hacer efectivas dichas deudas, si hubiere un incumplimiento por parte de los contribuyentes; lo cual procedería porque dicha obligación comporta un carácter de líquida, ya que la misma norma establece el cuantum del anticipo a pagar, es decir, está plenamente determinado por el monto del impuesto causado en el ejercicio inmediato anterior, y de exigible porque la propia disposición prevé que debe ser enterado dentro de los primeros quince días continuos de cada mes calendario.

    Ello así, debió la Administración activa considerar que el artículo 46 del Código Orgánico Tributario reconoce la procedencia de la compensación como medio extintivo de las obligaciones tributarias, por concepto de “tributos, intereses, multas, costas y otros accesorios, o frente a cualquier reclamación administrativa o judicial de los mismos”; limitándola sólo a la verificación de su existencia, liquidez y exigibilidad, sin establecer distingos entre la naturaleza del pago, sea este como anticipo o definitivo, que tenga la obligación tributaria de que se trate.

    En consecuencia, probado como quedó de las actas procesales que existe una obligación tributaria, líquida y exigible, a cargo de la contribuyente, por concepto de dozavos del impuesto a los activos empresariales, por el monto de la primera, segunda, tercera, cuarta, quinta, sexta y parte de la séptima porción, prevista en los supra mencionados artículos 17 de esa Ley y 12 de su Reglamento, correspondiente al ejercicio fiscal, comprendido desde el 1º de diciembre de 1998 hasta el 30 de noviembre de 1999, por una cantidad de Bs. 6.514.458,00 cada una de las seis primera porciones, y de Bs. 4.606.907,00 parte de la séptima; totalizando la cantidad de Bs. 43.693.745,00, la Sala debe concluir que contra ellos también es oponible la compensación de créditos fiscales igualmente líquidos y exigibles; en razón de lo expuesto, no evidencia esta Sala error alguno en la interpretación de la ley, denunciado por la representación fiscal. Así se declara.

    3.2 Verificación de los créditos fiscales oponibles.

    Ahora bien, en cuanto a la existencia, liquidez y exigibilidad del crédito derivado del impuesto sobre la renta pagado en exceso por concepto de retención, que la contribuyente opuso para compensar con la deuda tributaria originada del impuesto a los activos empresariales, lo cual no fue verificado en su oportunidad por la Administración Tributaria, conforme al mandato contenido en el segundo aparte del artículo 46 del Código Orgánico Tributario, le resulta preciso a esta Sala analizar, por economía procesal, las pruebas promovidas por la sociedad mercantil recurrente, a los efectos de la referida verificación, y en ese sentido observa:

    Vistas del expediente las probanzas pertinentes respecto de los créditos fiscales originados por el pago en exceso de impuesto sobre la renta por retenciones, correspondientes al ejercicio fiscal anterior, que finalizó el 30 de noviembre de 1998, por la cantidad de Bs. 43.693.745,00, se hace necesario su análisis a la luz de los requisitos tantas veces mencionados respecto a la operatividad de la compensación opuesta. A tal efecto, advierte la Sala que la contribuyente en la oportunidad procesal trajo a los autos la declaración de impuesto sobre la renta No. 0100333191-8 (folio 76), presentada ante la respectiva administración tributaria el 26 de febrero de 1999, donde declara un pago de impuesto sobre la renta en exceso, por retenciones, de Bs. 121.867.120,00 (casilla No. 15 – Rebaja por impuesto retenido), de los cuales había solicitado la compensación con anticipos del impuesto a los activos empresariales en el ejercicio anterior (1997-1998), por Bs. 78.173.375,00 (folio 91 al 92); en virtud de ello, la compensación en el caso de autos, se limitó al remanente, es decir a Bs. 43.693.745,00; así como también se evidencia de las planillas AR-V (folios 77 al 90), que la contribuyente efectivamente pagó impuestos, a través del mecanismo de retención, en ese mismo ejercicio, a las sociedades mercantiles y por los montos siguientes: Envases Plásticos D.S., Rif No. J-085356037, (Bs. 58.910.711,00), Domínguez & Cía. La Victoria, S.A., Rif No. J-00046163-5, (Bs. 25.322.615,10), Domínguez & Cía. Los Teques, S.A., Rif No. J-00086957-0 (Bs. 8.779.952,55), Domínguez & Cía. Valencia, S.A., Rif No. J-00046711-0, (Bs. 10.495.704,00), Editorial Color, C.A., Rif. No. J-00012197-A, (Bs. 1.273.242,50) y D.C., S.A., Rif. No. J-00213821-1, (Bs. 28.647.144,45); de cuyos montos se debe imputar la cantidad objeto de esta compensación, hasta su concurrencia; probanzas éstas que no fueron desvirtuadas por la Administración Tributaria durante el proceso; de todo lo cual infiere esta Sala, que tanto el crédito como el débito en cuestión, representan una obligación líquida y exigible, correspondientes a unos ejercicios fiscales no prescritos, que están referidos al mismo sujeto activo (Fisco Nacional); en consecuencia, se dan plenamente los supuestos legales para la procedencia de la compensación, conforme a lo previsto en el Código Orgánico Tributario. En tal virtud, la contribuyente tiene derecho a compensar el crédito existente a su favor, contra la deuda que también tiene con el Fisco Nacional, en virtud de lo antes expuesto. Así se declara.

    - VI - DECISION

    Por las razones expresadas, la Sala Político-Administrativa de este Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR la apelación interpuesta por la abogada A.F., antes identificada, en representación del Fisco Nacional, con el carácter de sustituta del Procurador General de la República, contra la sentencia No. 1.437, dictada por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, el 09 de julio de 2001, de la cual se revoca el pronunciamiento atinente a la procedencia ope legis de la compensación tributaria, y se confirma de éste su declaratoria respecto a la existencia, liquidez y exigibilidad de los débitos fiscales, derivados de los dozavos del impuesto a los activos empresariales, y por ende a la procedencia de la compensación opuesta contra los créditos fiscales analizados en la presente decisión.

    En consecuencia, declara:

  7. Procedente la compensación opuesta por la contribuyente de los créditos fiscales líquidos y exigibles, por concepto de impuesto sobre la renta pagado en exceso, por el remanente de Bs. 43.693.745,00, pagados durante el ejercicio fiscal comprendido desde el 1º de diciembre de 1997 hasta el 30 de noviembre de 1998; contra deudas líquidas y exigibles del impuesto a los activos empresariales por los anticipos o dozavos correspondientes a la primera, segunda, tercera, cuarta, quinta, sexta y parte del séptimo dozavo, por la misma cantidad arriba indicada, la cual está conformada por Bs. 6.514.458,00 cada una de los seis primeros dozavos, y Bs. 4.606.907,00 por la parte o porción del séptimo dozavo.

  8. Nula la P.A.N.. GRTICE-DR/00/084 dictada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT) del Ministerio de Hacienda (hoy Ministerio de Finanzas), mediante la cual se le niega la compensación solicitada por la mencionada contribuyente, la cual es objeto de este recurso.

    Publíquese, regístrese y comuníquese. Cúmplase lo ordenado.

    Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los veintiseis (26) días del mes de septiembre de dos mil dos (2002). Años 192º de la Independencia y 143º de la Federación.

    El Presidente Ponente,

    L.I. ZERPA

    El Vicepresidente,

    HADEL MOSTAFÁ PAOLINI Y.J.G. Magistrada

    La Secretaria,

    A.M.C. Exp. No. 2001-0876

    LIZ/gr En primero (01) de octubre del año dos mil dos, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 01178.