Decisión nº 0332 de Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central de Carabobo, de 22 de Noviembre de 2006

Fecha de Resolución22 de Noviembre de 2006
EmisorTribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central
PonenteJose Alberto Yanes Garcia
ProcedimientoRecurso Contencioso Tributario

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO

CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION CENTRAL

Exp. N° 0442

SENTENCIA DEFINITIVA N° 0332

Valencia, 22 de noviembre de 2006.

196º y 147º

El 03 de agosto de 2005, el ciudadano J.P.C.P., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nº V-10.230.974, abogado inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 55.125, actuando en su carácter de consultor jurídico de GAME TECHNOLOGY, C.A., inscrita en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Carabobo, el 14 de julio de 2000, bajo el Nº 33, Tomo 52-A, y en el Registro de Información Fiscal (R.I.F) bajo el Nº J-30748401-2, interpuso dos recursos contenciosos tributarios ante este Juzgado Superior, admitidos por este tribunal el 09 de enero de 2006 y el 18 de enero de 2006 respectivamente, contra los actos administrativos contenidos en la Resolución Nº RCE-DSA-540-05-000004 del 10 de febrero de 2005 y en la Resolución Nº RCE-DSA-540-05-000003 del 09 de febrero de 2005, emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), en las cual se determinaron tributos, intereses y multas por la cantidad de bolívares veintitrés mil ochocientos ochenta y seis millones trescientos setenta y tres mil cuarenta y cinco con dieciséis céntimos (Bs. 23.886.373.045,16), por no realizar las retenciones del impuesto sobre la renta correspondientes a los periodos comprendidos desde el 01 de junio hasta el 11 de noviembre de 2003 y por omitir débitos fiscales para los períodos desde los meses de mayo a octubre de 2003 ambos inclusive.

I

ANTECEDENTES

El 09 de febrero de 2005, el SENIAT emitió la Resolución N º RCE-DSA-540-05-000003, en la cual determinó un multa por la cantidad de bolívares seis mil doscientos sesenta y siete millones ciento noventa y nueve mil novecientos veintiocho con dieciséis céntimos (Bs. 6.267.199.928,16), por débitos fiscales omitidos en los periodos desde el mes de mayo hasta el mes octubre de 2003 ambos inclusive.

El 10 de febrero de 2005, el SENIAT emitió la Resolución N º RCE-DSA-540-05-000004, en la cual determinó un multa por la cantidad de bolívares once mil setecientos cuarenta y seis millones ciento quince mil cuatrocientos doce sin céntimos (Bs. 11.746.115.412,00), por no realizar las retenciones del impuesto sobre la renta correspondientes a los periodos desde el 01 de enero hasta el 11 de noviembre de 2003.

El 22 de junio de 2005, la contribuyente fue notificada de la resolución supra mencionada.

El 03 de agosto de 2005, el apoderado judicial de la contribuyente interpuso dos

recursos contenciosos tributarios de nulidad ante este tribunal.

El 05 de agosto de 2005, el tribunal dió entrada a los recursos contenciosos tributarios signados bajo los números 0442 y 0443 (nomenclatura de este tribunal).

El 09 de enero de 2006, el tribunal admitió el recurso contencioso tributario, mediante sentencia interlocutoria Nº 0554, expediente Nº 0442.

El 18 de enero de 2006, el tribunal admitió el recurso contencioso tributario, mediante sentencia interlocutoria Nº 0561, expediente Nº 0443.

El 23 de enero de 2006, el tribunal acordó acumular los expedientes Nº 0442 y 0443, en virtud de que existe conexión entre las causas por identidad de personas y objeto.

El 25 de enero de 2006, se venció el lapso de promoción de pruebas y el apoderado judicial de la contribuyente presentó los escritos respectivos, dejándose constancia que la otra parte no hizo uso de su derecho.

El 31 de enero de 2006, la administración tributaria mediante diligencia solicitó la nulidad del auto dictado por el tribunal el 23 de enero de 2006 y así mismo solicitó cómputo de los días de despacho transcurridos desde el 18 hasta el 25 de enero de 2006.

El 02 de febrero de 2006, el tribunal ordenó suspender el expediente Nº 0442 hasta tanto el expediente Nº 0443 se encontrara en el mismo estado, en virtud de la acumulación de los mismos; así mismo se realizó el cómputo de los días de despachos desde el 18 hasta el 25 de enero de 2006, dejando constancia que transcurrieron cuatro (04) días de despacho.

El 16 de febrero de 2006, se venció el lapso de promoción de pruebas y la administración tributaria presentó el escrito respectivo.

El 21 de febrero de 2006, el SENIAT consignó mediante diligencia el expediente administrativo relacionado con el acto impugnado, requerido por el tribunal en oficio Nº 0956-05.

El 01 de marzo de 2006, se venció el lapso para la admisión de pruebas.

El 05 de abril de 2006, se venció el de evacuación de pruebas y se fijó término para la presentación de los informes.

El 03 de mayo de 2006, se venció el término para la presentación de los informes y el SENIAT presentó respectivo escrito, dejando constancia que la parte contraria no hizo uso de su derecho. Se declaró concluida la vista de la causa e iniciado el lapso para dictar sentencia.

El 03 de julio de 2006, se dictó auto en el cual se difiere el pronunciamiento de la sentencia y se fija un lapso de treinta (30) días calendarios consecutivos adicionales.

II

ALEGATOS DE LA RECURRENTE

Expresa el apoderado judicial de la recurrente que la administración tributaria realizó la fiscalización requiriendo documentación del ejercicio legítimo de su actividad mercantil, y en ningún momento se negó a presentar y demostrar en forma cierta los requerimientos de la administración tributaria. El SENIAT determinó que la recurrente, en su carácter de agente de retención, no efectuó la retención de impuesto sobre la renta a la que estaba obligado y precedió a determinar el impuesto no retenido y el correspondiente reparo, sobre el cual procedió a presentar descargos, de conformidad con lo establecido en el artículo 188 del código orgánico tributario, expresando lo siguiente:

Retenciones no efectuadas vs. Utilidad en ventas (ingresos brutos). Confiscatoriedad del tributo.

Aduce el apoderado judicial de la contribuyente que la administración tributaria en la fiscalización se basó en cada uno de los montos auditados por las máquinas traganíqueles para determinar los montos correspondientes al impuesto al valor agregado. Alega la recurrente que el monto determinado como impuesto a las ganancias fortuitas en cada uno de los días auditados es superior a la utilidad en ventas.

El apoderado judicial de la contribuyente afirma que sí ésta estuviese sujeta a ese impuesto, se generaría una pérdida bruta no recuperable y además de esa pérdida bruta en ventas, tendría que pagar todos los gastos de inversión y administración, además del impuesto al valor agregado también objeto de reparo.

  1. - Confiscatoriedad del impuesto a las ganancias fortuitas:

    El apoderado judicial de la contribuyente expresa que la dilucidación de la administración tributaria luce limpia y verdadera, cuando afirma que el agente de retención no puede salir perjudicado al retener a terceros alguna cantidad determinada o ganancia en la actividad licita del juego o apuesta en maquinas traganíqueles.

    Sin embargo, la actividad lícita del juego o apuestas en máquinas traganíqueles no se adapta al principio general esbozado por la administración tributaria.

    El llamado impuesto a las ganancias fortuitas no es un verdadero impuesto a la utilidad, renta o beneficio, obtenido después de deducir los costos y gastos. En realidad la base imponible del llamado impuesto a las ganancias es un impuesto al beneficio bruto, es decir, al pago del premio, sin deducción de costo alguno, en este caso de lo apostado.

    Las máquinas traganíqueles tienen una jugada múltiple, continua, rápida y de grandes porcentajes de retorno en premios. En otras palabras, los jugadores al introducir dinero en las máquinas siempre reciben una retribución aunque en las sucesivas jugadas pierdan lo que han apostado, por lo cual estaríamos en presencia de que todos los jugadores en las máquinas traganíqueles estarían sujetos al impuesto a las ganancias, aunque en la mayoría de los casos puedan ser verdaderos perdedores.

    El consultor jurídico de la contribuyente, en el escrito del recurso contencioso tributario muestra con un ejemplo numérico la imposibilidad de cobrar el impuesto a las ganancias fortuitas en las máquinas traganíqueles.

  2. - Colisión de normas tributarias y maquinas traganíqueles:

    Ante la afirmación de la administración tributaria de que la retención se realiza sobre el monto de los premios, el cual no podrá ser menor al 80% del ingreso de cada máquina, el apoderado judicial de la contribuyente expone que los premios ganados más el impuesto a retener de ellos, no deberá ser menor al 80% del ingreso por cada maquina traganíquel. Las máquinas traganíqueles, ni en Venezuela ni en ninguna parte del mundo, tienen un sistema de retención de impuestos ni de pago de IVA por lo que parece imposible cumplir con el requisito de retención exigido por el SENIAT.

    De acuerdo a la propia revisión del SENIAT, el total de lo retornado por concepto de premios es del 91,22%, por lo cual mal podría estar incluido en el monto de lo jugado (100%) el impuesto a las ganancias fortuitas, con la consecuencia que se estaría entregando a los apostadores menos del 80% que establece la ley, colocando a la contribuyente en una situación ilícita, que podría incluso acarrear la suspensión de la Licencia de la Comisión Nacional de Casinos, Salas de bingo y Máquinas Traganíqueles. Igual ocurre con el caso del impuesto al valor agregado que el SENIAT intenta recaudar en este reparo.

  3. - Imposibilidad de aplicación del impuesto a las ganancias fortuitas:

    El apoderado judicial de la contribuyente expone que no se le puede retener al jugador ningún impuesto, ya que el jugador puede comprar créditos sin apostarlos o jugarlos, teniendo derecho a que le devuelvan lo invertido, por ende se desvirtúa el impuesto a la ganancia fortuita y en consecuencia no se podrá aplicar un tributo del impuesto a las ganancias brutas. En las máquinas traganíqueles se pueden hacer en promedio trescientas jugadas en una hora, para lo cual habría que colocar un supervisor en cada máquina, interrumpir al jugador en cada jugada, calcular el monto de la jugada premiada, aplicar la alícuota del 34%, notificar al jugador su deuda, recibir o percibir el dinero de la retención, elabora un recibo, todo antes de realizar la siguiente jugada, lo cual es prácticamente imposible de poner en práctica.

    Si se utiliza otro procedimiento, como por ejemplo retener cuando el jugador se retira de la máquina, con las posibles ganancias que haya obtenido, entonces ya no sería un impuesto a los premios sino al beneficio bruto o neto según el caso.

    Asimismo expresa el apoderado judicial de la contribuyente que el principio de la igualdad ante la ley, establecido en el artículo 21 de la Constitución vigente, al imponer la aplicación del impuesto a las ganancias fortuitas, generaría una desigualad con los demás establecimientos del país, generando una injusta competencia, puesto que este impuesto no ha sido determinado en otras regiones del país.

  4. - Débitos fiscales omitidos.

    Sobre la regla general del impuesto al valor agregado de traslado de impuestos con base a un sistema de débitos y créditos y constituir una retención que al final soporta el beneficiario de la prestación del servicio, la contribuyente hace valer en el caso del impuesto al valor agregado, los mismos fundamentos utilizados con la retención del impuesto sobre la renta, concluyendo en la imposibilidad de aplicar este impuesto en el caso de las máquinas traganíqueles.

    III

    ALEGATOS DEL SENIAT

    La administración tributaria alega que la contribuyente, en su carácter de agente de retención no efectuó la retención de impuesto sobre la renta, la cual estaba obligado en el momento del pago por concepto de premios por apuestas en las maquinas traganíqueles, de conformidad con los artículos 1 y 9, numeral 9, del Decreto Reglamentario N° 1808 en Materia de Impuesto Sobre la Renta. Por cuanto la contribuyente contravino las disposiciones establecidas en los artículos mencionados y no efectuó para el momento del abono o pago en cuenta los pagos efectuados por ganancias fortuitas (juegos y apuestas) motivo por el cual precedió a determinar el impuesto no retenido determinando lo siguiente:

    Retenciones no efectuadas vs. Utilidad en ventas (ingresos Brutos). Confiscatoriedad del tributo.

    La administración tributaria, en la fiscalización, tomo en cuenta cada uno de los montos auditados por la máquinas traganíqueles para determinar los montos correspondientes al impuesto el valor agregado realizando una auditoria plena de cada una de las maquinas traganíqueles y a simple vista determinó que la contribuyente no efectuó las retenciones del impuesto a las ganancias fortuitas en las máquinas traganíqueles.

  5. - Confiscatoriedad del impuesto a las ganancias Fortuitas:

    La administración tributaria expresó que no se puede calificar de confiscatorio a un tributo, por cuanto el impuesto de la retención no constituye para la contribuyente un costo o un gasto que disminuya su utilidad, ya que dicha retención se realiza sobre los montos de los premios cancelados en dinero en efectivo a sus jugadores y tal retención se le realiza a la persona beneficiaria del premio, por lo tanto la utilidad de la empresa pagadora no es afectada por las obligaciones que le son inherentes en su calidad de agente de retención.

    Afirma la administración tributaria que el denominado impuesto a las ganancias fortuitas es el mismo impuesto sobre la renta y que lo que cambia es la base imponible. La contribuyente es responsable ante el Fisco Nacional por no haber hecho las retenciones a los apostadores.

  6. - Colisión de normas tributarias y maquinas traganíqueles:

    Arguye la administración tributaria que no se puede calificar que exista colisión de normas jurídicas, por cuanto la retención de impuesto sobre la renta se realiza sobre el monto de los premios que cancela la contribuyente a los beneficiarios ganadores en las apuestas realizadas a través de las maquinas traganíqueles y este monto no podrá ser menor al 80% del ingreso por cada maquina, de conformidad con el numeral 4 del artículo 32 de la Ley para Control de los Casinos, Salas de Bingo y Maquinas Traganíqueles.

    La retención no afecta el porcentaje de retornabilidad exigido por la norma, toda vez que la finalidad de dicha retención es anticipar el impuesto sobre la renta que el beneficiario de los pagos por concepto de premios cause al final de un ejercicio fiscal.

  7. - Imposibilidad de aplicación del impuesto a las ganancias fortuitas:

    Expresa la administración tributaria que la contribuyente califica como agente de retención, todo de conformidad con lo establecido en los artículos 1 y 9 numeral 9 del Decreto N° 1808 – Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto Sobre la Renta en Materia de Retenciones – del 12 de septiembre de 1997 y los artículos 65 y 66 de la Ley de Impuesto sobre la Renta.

  8. - Débitos fiscales omitidos:

    La actuación fiscal determinó que la contribuyente no trasladó a los beneficiarios de los servicios prestados el débito fiscal en junio, julio, agosto, septiembre y octubre de 2003 por concepto de juegos de azar en máquinas traganíqueles, no los registró en el libro de venta ni los relacionó en las declaraciones correspondientes.

    Con base al artículo 3, numeral 3 y artículo 4, numeral 4 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, se infiere que el juego que se realiza en una máquina traganíquel, se encuentra catalogado como un juego de azar y por tanto constituye un hecho imponible a los fines de dicha ley. De acuerdo con lo previsto en los artículos 131 del Código Orgánico Tributario y 26 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, la administración tributaria procedió a determinar los débitos fiscales para el período investigado.

    El impuesto al valor agregado no conforma un gasto o costo que afecte la utilidad de la contribuyente, sino que son sumas de dinero que proceden de la retención de impuesto al valor agregado que el contribuyente ordinario practica al consumidor o al adquirente de los bienes y servicios sobre la base del precio de la venta o de la prestación del servicio, de lo que resulta que es el apostador el que soporta la carga tributaria.

    La administración tributaria observa que para determinar el límite del porcentaje de retornabilidad programado por la máquina, no debe incluirse el impuesto al valor agregado dentro del monto apostado, ya que este impuesto no conforma un ingreso de la máquina, sino que constituye un dinero cobrado a cuenta de impuesto que debe ser enterado al Fisco Nacional por el contribuyente ordinario que realiza la retención. Por lo tanto, el cobro del impuesto al valor agregado no afecta el porcentaje de retornabilidad exigido por el numeral 4 del artículo 32 de la Ley para el Control de Casinos, Salas de Bingo y Máquinas Traganíqueles.

    De acuerdo con la investigación, la contribuyente causó una disminución ilegítima de ingresos tributarios, por lo que le corresponde la sanción prevista en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario.

    IV

    MOTIVACIONES PARA DECIDIR

    Planteada la controversia en autos en los términos que anteceden, corresponde a este tribunal analizar los fundamentos de las partes y decidir en consecuencia y con todo el valor que de los mismos se desprende, pasa a dictar sentencia en los siguientes términos:

    La controversia se plantea en el impuesto a las ganancias fortuitas referido a los premios que se obtienen en las máquinas traganíqueles. La contribuyente manifiesta la imposibilidad fáctica de hacer la retención y aplicar la retención a los jugadores y la administración tributaria afirma que eso es responsabilidad de la contribuyente y que si no retiene es responsable solidario en los términos establecidos por la ley.

    El sistema de juego de las máquinas traganíqueles se inicia con la introducción en las máquinas de las monedas, billetes u otros implementos de prepago. Al accionar el mecanismo de juego, las máquinas producen un premio que expulsan en un recipiente al efecto, cantidad esta que el apostador continuamente vuelve a jugar y se produce un circuito de juego y apuesta que multiplica varias veces la cantidad original que el apostador realmente jugó. Al final, en el tiempo, que puede ser de unos minutos hasta varias horas, el apostador ha jugado la cantidad inicial varias veces y cuando termina el juego y decide retirarse probablemente ha perdido lo que apostó, aunque en teoría puede haber recibido premios superiores varias veces a la apuesta o al dinero con que inició la jugada.

    Ante un procedimiento de esta naturaleza, la retención de cualquier cantidad con base a los premios es prácticamente imposible y por otro lado, es evidente que los premios parciales que recibe el jugador no son realmente tales, sino devolución de lo jugado. Puede ser que en un momento realmente esté ganando cuando recibe un premio, pero al jugar el premio, pierde de nuevo en una sucesión continua, acelerada y automática de juego, pago y pérdidas. Al final, sólo el puede saber si se lleva del centro de juego más o menos de lo que jugó. De inmediato otro apostador utiliza la máquina con el mismo procedimiento y así sucesivamente.

    Ante esta situación, la única solución sería que el propietario de las máquinas, es decir, la contribuyente, pague el impuesto sobre el total de las ganancias que le produce la máquina en lugar de hacer retenciones, tomando en cuenta como mínimo el porcentaje del 80% de reintegros, pero en este caso no se trataría de un impuesto a las ganancias fortuitas sino un impuesto a las utilidades, lo cual estaría duplicando un impuesto ya establecido en la misma Ley de Impuesto Sobre la Renta.

    Otro aspecto a considerar es, que en realidad el apostador juega varias veces la misma cantidad, recibe el reintegro y lo vuelve a jugar, por lo cual, podría darse y de hecho sería esta situación un hecho, que las cantidades retenidas serían superiores a las cantidades realmente apostadas, por lo que el apostador estaría en la situación absurda de pagar un impuesto mayor a la cantidad que está jugando, con lo cual haría el juego inútil e inoperante.

    Ante esta situación, en el supuesto que la contribuyente tuviese que asumir el impuesto relativo a los premios, se presentaría una situación de confiscación o apropiación del patrimonio de la contribuyente, según se desprende de las cifras contenidas en los autos.

    El período investigado se inicia el 01 de enero de 2003 y finaliza el 11 de noviembre de 2003. De acuerdo con la resolución impugnada el impuesto que ha debido retener la contribuyente en 10 meses y once días fue de Bs. 5.873.057.705,00 sin incluir la multa por Bs. 11.746.115.412,00 y sin incluir Bs. 2.706.334.780,32 de impuesto al valor agregado también reparado, más Bs. 3.044.626.627,84 de multa y Bs. 516.238.520,00 de intereses, todo para un gran total de Bs. 23.886.373.045,16.

    De acuerdo con el monto jugado a apostado en el período, Bs. 18.937.445.902,00 y el monto pagado, Bs. 17.273.699.133,00 la utilidad antes de impuesto a las ganancias fortuitas fue de Bs. 1.663.099.699,00. Esta cifra no fue contradicha u objetada por la administración tributaria. Es evidente para el juez, que si la contribuyente tiene que asumir en forma solidaria el impuesto que debe retener al apostador, por la imposibilidad técnica o fáctica de retener, la utilidad anterior se convierte en pérdida de Bs. 4.209.958.006,00 con la deducción del impuesto a las ganancias fortuitas y en Bs. 6.940.200.626,00 con la deducción del impuesto al valor agregado. Si a esta situación le añadimos las multas impuestas, no es necesario mucho análisis para entender que se produciría una real descapitalización de la empresa. No puede el juez valorar el efecto en el patrimonio puesto que la contribuyente no consignó durante el proceso, en las oportunidades que tuvo para hacerlo, los estados financieros, necesarios para emitir una opinión relativa al patrimonio.

    En otro orden de ideas, considera oportuno el juez transcribir el contenido del artículo 64 de la Ley de Impuesto sobre la Renta:

    Artículo 64. Las ganancias obtenidas por juegos o apuestas, estarán gravadas con el treinta y cuatro por ciento (34%).

    Por otro lado, el artículo 31 eiusdem, en concordancia con el 64 establece:

    Artículo 31. Se considerarán como enriquecimientos netos los (…), así como las participaciones gravables con impuestos proporcionales conformes a los términos de esta ley.

    Es necesario, debido a la complejidad de este procedimiento, interpretar los artículos anteriores strictu sensu. Al respecto, el artículo 64 establece un impuesto a las ganancias obtenidas por juegos o apuestas, denominadas normalmente ganancias fortuitas y aplicables normalmente a los juegos en los cuales el monto de la apuesta es insignificante en relación con el total del premio. La situación en el caso de las máquinas traganíqueles es distinta en su esencia, pues este juego produce los premios en forma inversa, es decir, en promedio, reintegra como premios el 80% de los jugado, sin que este reintegro sea necesariamente una ganancia, pues la ganancia la obtiene no el apostador sino la propietaria de la máquina, utilizando a todos los apostadores en su conjunto. Además es una apuesta continua en la cual el apostador apuesta y recibe un reintegro como supuesto premio, los cuales no se convierten en ganancia sino cuando estos superan el monto de lo apostado, considerando individualmente a los apostadores. Al apostar una cifra determinada y recibir un reintegro, normalmente parcial y volverlo a jugar, no está duplicando la apuesta sino apostando la misma cantidad o una menor con la cual inició la jugada, en otro sentido, está apostando la misma cantidad varias veces. Habría que ver el juego en su conjunto en términos de tiempo, es decir, cuanto dinero es la apuesta inicial e incluir dentro del procedimiento de juegos los continuos premios y reapuestas, hasta concluir al final, cuando el jugador se retira, cuando realmente ganó o perdió, cuestión esta imposible de verificar por el continuo cambio de máquinas, juegos, montos y operaciones e inclusive tránsito físico que un apostador efectúa dentro del recinto de las máquinas traganíqueles.

    Para que la retención mantenga su naturaleza intrínseca, debería constituir un anticipo al impuesto que debería pagar el apostador, el cual nunca pagará por tratarse de jugadores no identificados ni identificables debido a la dinámica del juego en las máquinas traganíqueles. Podría pensarse que un procedimiento aceptable sería que las máquinas utilizaran sólo fichas y no billetes y que el impuesto se cobrase al momento de la compra de las fichas, pero en este momento aún no ha jugado el apostador y se estaría cobrando un impuesto a un juego que no se ha realizado y que inclusive el apostador puede exigir su reembolso.

    Otro método sería colocar un supervisor en cada máquina, pendiente de cada apuesta, es decir, cada vez que el apostador presione los botones o mandos de la máquinas y esta produzca algún premio, tendría que interrumpirse en cada jugada el procedimiento para calcular el monto del premio, aplicar la alícuota correspondiente y notificar, emitir recibo y percibir o retener el monto del impuesto.

    Es evidente para el juez, que el impuesto a las ganancias fortuitas no se puede aplicar sobre los premios en forma individual en las máquinas traganíqueles y que el diseño y la norma de este impuesto parece orientado al juego de loterías u otros de similares características, es decir, juegos en las cuales el monto de lo apostado es ínfimo en relación a los premios recibidos, o recibidos de una sola vez, o también a ganancias extraordinarias, fortuitas y no siempre provenientes del juego y no al sistema de juego de las máquinas traganíqueles, por lo cual es forzoso para este tribunal concluir que no es un impuesto aplicable a dichas máquinas por imposible de recaudar y determinar por parte de la contribuyente. Así se decide.

    En cuanto al reparo efectuado por la administración tributaria en relación con los débitos fiscales para el impuesto al valor agregado, no escapa a la observación del juez la Sentencia Nº 01115 del 04 de mayo de 2006, dictada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, relativa al tema del Impuesto al Valor Agregado. El juez considera oportuna la trascripción de algunos extractos de la misma:

    …Corresponde ahora decidir acerca del asunto de fondo debatido, relativo a la gravabilidad de la actividad de juego de bingo con el impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor (ICSVM) y con el impuesto al valor agregado (IVA), aplicables al caso de autos ratione temporis, es decir, si las ventas que efectuó la compañía recurrente, por concepto de juego de bingo, constituye un hecho generador de la obligación tributaria del mismo, a cuyo efecto, estima necesario esta Sala exponer previamente las consideraciones siguientes…

    . (Subrayado por el juez).

    …Ahora bien, tal y como lo ha interpretado esta Sala, dichos tributos son modalidades de impuestos a las ventas, tipo valor agregado, cuya diferencia está sólo en cuanto a su denominación, ya que revisten la misma naturaleza, con algunas variantes meramente formales. Así, señaló la jurisprudencia:…

    .

    …como lo ha sostenido la doctrina y se desprende de los propios textos normativos, dichos impuestos gozan de la misma estructura, mecánica y naturaleza del impuesto general a las ventas tipo valor agregado, cuya característica conceptual y técnica primordial es la de ser un impuesto plurifásico no acumulativo, es decir, un tributo que se causa y cobra en todas y cada una de las ventas de bienes muebles y prestaciones de servicio que se efectúan a lo largo de la cadena de producción, distribución y comercialización desde la importación hasta el consumidor final…

    .

    …Son pues, impuestos que están fundamentados en las mismas premisas, creados para gravar la enajenación de bienes muebles, la prestación de servicios y la importación de bienes y servicios; sobre los mismos hechos imponibles, causados en el momento en que se produzca la venta, prestación de servicios y la importación de bienes y servicios, considerando la temporalidad de cada uno de ellos, según se trate de una obligación de dar o hacer, dentro del territorio nacional.

    . (Ver Sentencia Nº 0877 de fecha 17/06/2003, caso: Acumuladores Titan, C.A.)...”.

    …Luego, para determinar la procedencia del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, así como del impuesto al valor agregado, es menester que el hecho imponible o hecho generador sea realizado por los sujetos pasivos señalados como tales en la Ley, en cuyo caso se configuraría la obligación tributaria de pagar a favor del Fisco Nacional el monto resultante de aplicar la tarifa o tipo porcentual sobre la base imponible.

    Debe comenzar esta Sala por destacar que, en el presente caso no está controvertida la condición de sujeto pasivo de la sociedad mercantil recurrente, pues conforme a la investigación de los ejercicios impositivos expuestos en el acta fiscal impugnada, se infiere el cumplimiento de una serie de obligaciones que dicha compañía efectúa en su condición de tal. Esto se corrobora cuando la Administración Tributaria en dicho acto señala: “De la revisión efectuada a los Libros de Ventas, así como también de los documentos que sirven de soporte a las operaciones asentadas en tal Libro y registros se determinó que la Contribuyente: BINGO MAJESTIC, C.A., presentó en sus declaraciones de impuesto al Consumo Suntuario y al (sic) Mayor e Impuesto al Valor Agregado (específicamente en la parte “C” de dichas Declaraciones, referencia 12 por Ventas exentas), montos que totalizan la cantidad de Bs. 544.776.562,78, correspondientes a sus actividades habituales (jugadas de bingo).”.

    De tales circunstancias, se puede inferir que ciertamente la sociedad mercantil recurrente está calificada como contribuyente del impuesto en referencia, por la actividad habitual que realiza, pues, de los hechos señalados, se desprende el cumplimiento con ciertas exigencias que las respectivas leyes ordenan, por ejemplo, llevar los libros de ventas y presentar la declaración pertinente.

    Como se puede observar, el punto en discusión se contrae a decidir si tales ingresos por ventas supuestamente exentas, efectuadas por la recurrente, específicamente provenientes del juego de bingo, constituyen hecho imponible del impuesto a las ventas y, por ende, si dan lugar al nacimiento de la obligación tributaria...

    (Subrayado por el juez).

    …Circunscribiéndonos al caso de autos, a.c.f.l. actas procesales que conforman el presente expediente, así como de las disposiciones que regulan la materia en estudio, se pudo advertir que la sociedad mercantil recurrente, efectivamente realiza la actividad relacionada con el juego de bingo; actividad ésta regida por la Ley para el Control de los Casinos, Salas de Bingo y Máquinas Traganíqueles (publicada en Gaceta Oficial Nº 36.254 de fecha 23-07-1997). Así, se precisa señalar lo que su Reglamento (publicado en la Gaceta Oficial Nº 36.523 de fecha 24-08-1998), en el artículo 1º define el Juego de Bingo y las Salas de Bingo:

    (…)

    2) Juego de Bingo: Son loterías de salón, de combinaciones de números, figuras o similares que, de acuerdo con sus reglamentos internos, permiten la obtención de diferentes premios a aquellos jugadores que posean las combinaciones ganadoras en cada sorteo, reflejadas en el cartón, tablero o dispositivo sobre el que practican su juego. La Sala de Bingo podrá poner a disposición de los jugadores para su lectura y seguimiento de sus combinaciones dispositivos mecánicos o electrónicos y sistemas de computación, que se utilizarán de acuerdo con el reglamento interno.

    3) Salas de Bingo: Son aquellos establecimientos que, cumpliendo los requisitos exigidos por la Ley para el Control de los Casinos, Salas de Bingo y Máquinas Traganíqueles y este Reglamento, sean autorizados por la Comisión Nacional de Casinos, Salas de Bingo y Máquinas Traganíqueles, con carácter principal, para la organización del juego de bingo en sus diferentes modalidades. En las Salas de Bingo, la superficie destinada a la explotación de Máquinas Traganíqueles no podrá exceder de la destinada al juego del bingo propiamente dicho, debiendo estar separadas una de la otra de forma que no interfieran.

    . (Resaltado del legislador). (Subrayado por el juez).

    Ahora bien, siendo que la actividad de juego de bingo desplegada por la sociedad mercantil recurrente se realiza dentro de las instalaciones acondicionadas para ese fin, denominadas por el citado Reglamento como Salas de Bingo, lo que se traduce en la puesta en funcionamiento de una serie de elementos, mecanismos autorizados y un personal capacitado para hacer posible la ejecución de la referida actividad, la Sala infiere que la misma no se queda sólo en la venta de un cartón (combinaciones de números), sino que vista en su forma integral, se complementa con otros servicios que la organización pone a disposición del consumidor o usuario para hacer posible su participación en el juego de bingo; siendo ello así, debe entenderse como un verdadero servicio de entretenimiento o diversión, que el beneficiario utiliza para su expansión y relajación al momento de asistir a las Salas de Bingo, con la expectativa de ser un posible ganador. En razón de lo expuesto, juzga esta Sala que la actividad de juego de bingo que realiza la sociedad mercantil recurrente, sí se corresponde con una prestación de servicio y, por ende, se califica como hecho generador del impuesto en comento, circunstancia que hace nacer la obligación tributaria, con los consecuentes deberes respecto al pago del tributo, así como los formales que lleva aparejada dicha obligación. Así se declara…” (Subrayado por el juez).

    Es evidente que la sentencia parcialmente transcrita se refiere al juego de bingo, según consta en las referencias subrayadas por el juez, cuya naturaleza es diametralmente diferente a las máquinas traganíqueles. En el juego de bingo hay una venta de cartón que de inmediato entra en juego y es imposible devolver y que no solo es fácilmente determinable y trasladable el monto del impuesto al valor agregado, sino que adicionalmente el SENIAT no incluyó el juego de bingo en los reparos formulados a la contribuyente en esta causa, por lo cual el juez no cree que la sentencia in comento pueda considerarse como aplicable al juego de las máquinas traganíqueles, cuya estructura es diferente y que has sido ampliamente analizada en la presente decisión. La pretensión de aplicar el impuesto al valor agregado a las máquinas traganíqueles adolece de similares problemas a los de la retención sobre los premios pagados, y por los mismos razonamientos ya explanados, el juez concluye en forma similar de que no es un impuesto aplicable a las máquinas traganíqueles por ser de imposible ejecución. Así se decide.

    No puede el juez dejar de observar que actualmente se discute en la Asamblea Nacional una ley relativa a estos juegos y en la cual no se prevé un sistema de imposible aplicación como el que pretende exigir en el reparo el SENIAT, sino un sistema más simple y práctico como sería el de unidades tributarias por cada máquina o algún otro que tome en cuenta la utilidad de la contribuyente u otro que pueda ser aplicado a este tipo de juego y que descarta el sistema de retenciones por ser de imposible aplicación, lo cual lo convertiría no en una retención, sino en un impuesto al juego en cabeza de la contribuyente.

    V

    DECISIÓN

    Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:

    1) CON LUGAR los recursos contenciosos tributarios interpuestos por el ciudadano J.P.C.P., actuando en su carácter de consultor jurídico de GAME TECHNOLOGY, C.A., admitidos por este tribunal el 09 de enero de 2006 y el 18 de enero de 2006 respectivamente, contra los actos administrativos contenidos en la Resolución Nº RCE-DSA-540-05-000004 del 10 de febrero de 2005 y en la Resolución N° Nº RCE-DSA-540-05-000003 del 09 de febrero de 2005, emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), en las cual se determinaron tributos, intereses y multas por la cantidad de bolívares veintitrés mil ochocientos ochenta y seis millones trescientos setenta y tres mil cuarenta y cinco con dieciséis céntimos (Bs. 23.886.373.045,16), por no realizar las retenciones del impuesto sobre la renta correspondientes a los periodos comprendidos desde el 01 de junio hasta el 11 de noviembre de 2003 y por omitir débitos fiscales para los períodos desde los meses de mayo a octubre de 2003 ambos inclusive.

    2) NULAS y por lo tanto sin efecto legal alguno la Resolución Nº RCE-DSA-540-05-000004 del 10 de febrero de 2005 y la Resolución N° Nº RCE-DSA-540-05-000003 del 09 de febrero de 2005, emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), en las cual se determinaron tributos, intereses y multas a GAME TECHNOLOGY, C.A., por la cantidad de bolívares veintitrés mil ochocientos ochenta y seis millones trescientos setenta y tres mil cuarenta y cinco con dieciséis céntimos (Bs. 23.886.373.045,16), por no realizar las retenciones del impuesto sobre la renta correspondientes a los periodos comprendidos desde el 01 de junio hasta el 11 de noviembre de 2003 y por omitir débitos fiscales para los períodos desde los meses de mayo a octubre de 2003 ambos inclusive.

    3) EXIME al SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) de las costas procesales por haber tenido motivos racionales para litigar, de conformidad con el Parágrafo Único del artículo 327 del Código Orgánico Tributario.

    Notifíquese de la presente decisión mediante oficio al ciudadano Procurador General de la República y Contralor General de la República con copia certificada y a la Gerencia Regional de Tributos Internos del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) y mediante boleta de notificación al ciudadano J.P.C.P., en su carácter de consultor jurídico de GAME TECHNOLOGY, C.A. Líbrense los oficios y la boleta correspondiente. Cúmplase lo ordenado.

    Dado, firmado y sellado en la sala de despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los veintidós (22) días del mes de noviembre de dos mil seis (2006). Año 196° de la Independencia y 147° de la Federación.

    El Juez Titular,

    Abg. J.A.Y.G..

    La Secretaria Titular,

    Abg. M.S..

    En esta misma fecha se publicó, se registró la presente decisión y se libraron oficios. Se cumplió con lo ordenado.

    La Secretaria Titular,

    Abg. M.S..

    Exp. Nº 0442

    JAYG/dhtm/ale.

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