Decisión nº 058-2006 de Juzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 10 de Abril de 2006

ASUNTO: AP41-U-2004-000165 Sentencia 058/2006

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 10 de Abril de 2006

195º y 147º

En fecha 11 de agosto de 2004, E.E.T.P., abogado inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 58.398, actuando en su carácter de apoderado judicial de la sociedad mercantil GATE GOURMET VENEZUELA S.A., interpuso ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores Contenciosos Tributarios del Area Metropolitana de Caracas Recurso Contencioso Tributario contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo número 2352, de fecha 10 de julio de 2003, emanada de la Gerencia General de Finanzas Gerencia de Ingresos Tributarios del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), mediante la cual se impone reparo por la cantidad de Bs. 2.374.913,00, por concepto de intereses moratorios causados sobre aportes no pagados durante el período comprendido desde el 2do. Trimestre de 1998 hasta el 1er Trimestre del año 2002, y Bs. 1.304.153,00, por concepto de multa.

En fecha once (11) de agosto del año dos mil cuatro (2004), la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores Contenciosos Tributarios del Area Metropolitana de Caracas remitió a este Tribunal el Recurso Contencioso Tributario.

En fecha veintisiete (27) de agosto del año dos mil cuatro (2004), se le dio entrada al Recurso Contencioso Tributario, ordenándose las notificaciones de Ley.

En fecha quince (15) de julio del año dos mil cinco (2005), cumplidos los requisitos legales, se admite el Recurso Contencioso Tributario y se tramita conforme al procedimiento previsto en el Código Orgánico Tributario.

En fecha dieciocho (18) de julio del año dos mil cinco (2005), se abre la causa a pruebas, haciendo uso de este derecho la parte recurrente solamente.

En fecha veintiuno (21) de noviembre del año dos mil cinco (2005), siendo la oportunidad para presentar los Informes, no haciéndose uso de este derecho por las partes.

Por lo que una vez sustanciado el expediente este Tribunal pasa a pronunciarse sobre el asunto planteado, previa consideración de los alegatos de las partes.

I

ARGUMENTOS

Los apoderados judiciales de la recurrente alegan:

Que en fecha 08-04-02, se dictó la P.A. número 252.001-120, que autorizó a la ciudadana M.M., titular de la Cédula de Identidad número 4.352.978, y con código de empleado número 22.675, para que practicara una investigación fiscal a la recurrente.

Que finalizada la inspección, se procedió a levantar Acta de Reparo número 040570 en fecha 10-07-02, y determinó sobre base cierta que el monto total de aportes del 2% (ordinal 1° del Artículo 10 de la Ley sobre el INCE) dejados de cancelar, por diferencias de aportes al no incluir la partida de utilidades pagadas a los trabajadores y tomar cantidades de menos en la base imponible para el cálculo del aporte, alcanzaban la cantidad de Bs. 4.497.081,00.

Que en fecha 11-10-02, la recurrente cancela el monto de la diferencia de aporte objetado, o sea la cantidad de Bs. 4.497.081,00, mediante planilla de depósito número 092834 del Banco Mercantil.

Que en fecha 10-07-03, la Gerencia General de Finanzas dicta la Resolución Culminatoria del Sumario número 2352, mediante la cual se impone reparo por la cantidad de Bs. 2.374.913,00, por concepto de intereses moratorios causados sobre aportes no pagados durante el período comprendido desde el 2do. Trimestre de 1998 hasta el 1er Trimestre del año 2002, y Bs. 1.304.153,00, por concepto de multa.

Que la recurrente solicita, que se suspendan los efectos de los actos que se impugnan mediante el ejercicio del Recurso Contencioso Tributario.

Que el órgano administrativo interpreta que del pago de la obligación tributaria por parte de la recurrente, se desprende la aceptación de la obligación tributaria reparada, sin controversia alguna.

Que la legalidad del tributo exigido sigue siendo controvertible y recurrible tanto en sede administrativa como judicial; tan es cierto, que en este acto argumentan que no es procedente el reparo sobre el monto de las utilidades distribuidas, , ya que en opinión de la empresa es una errónea interpretación de la Administración; sobre dichas utilidades sólo ha de aportar el trabajador el 0.5%; la empresa no debe aportar sobre ese mismo monto aporte del 2% alguno, ya que se estaría ante una doble tributación; por lo que por una parte se exige la declaración y restitución de lo pagado indebidamente; y por otra, mal se pueden generar intereses moratorios por pago tardío de una obligación tributaria si la legalidad de la misma todavía es discutible, o sea, no es aún líquida ni exigible.

Que en el presente caso se pretende cobrar intereses de mora cuando no ha quedado definitivamente firme el acto administrativo y se está en pleno ejercicio de los recursos en contra del mismo.

Que en relación a la multa impuesta en virtud que el supuesto negado incumplimiento de las obligaciones señaladas en el Ordinal 1° del Artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), configura la contravención establecida en el Artículo 97 del Código Orgánico Tributario (1994), constituyendo una disminución ilegítima de los ingresos tributarios en detrimento del Instituto, es de reiterar como ya se ha afirmado, que no existe tal incumplimiento, ya que sobre la base imponible objetada no aplica el aporte de la empresa y sólo aplica el aporte del trabajador, lo cual apropiadamente se retuvo y enteró. En razón de lo expuesto, se solicita se revoque la multa impuesta.

Que para el caso negado que la defensa planteada fuere desestimada, la posición de la Administración quedare firme y se declare como procedente el tributo reparado e impugnado, se señala como eximente aplicable de la responsabilidad penal tributaria, el error de hecho y de derecho excusable, previsto en el Artículo 79 literal c) del Código Orgánico Tributario (1994), ya que nos encontraríamos en una situación de error de hecho conceptual ante una equivocada aplicación e interpretación de la Ley por parte de la recurrente que excluye elementos de dolo. Lo cual expresamente pide así se declare.

Que subsidiariamente, caso que se desestime la procedencia de la eximente planteada, deja establecido que la multa impuesta no es procedente en el término del 29% aplicado, ya que la agravante por la gravedad del perjuicio fiscal prevista en el ordinal 3° del Artículo 85 del Código Orgánico Tributario (1994), no se basa en un hecho objetivo definido y por ello, no es aplicable, máxime teniendo en cuenta que la recurrente cumplió con su obligación de contribución de aportes propios y retención y enteración de aportes de los trabajadores, de forma continua y oportuna y el presunto negado diferencial objetado, sería una mínima expresión de la cuantía del tributo total, por ello, no existiría objetivamente tal gravedad de perjuicio fiscal y la agravante tiene que ser desechada.

Que al tenerse en cuenta las circunstancias atenuantes que se aplicarían, la multa, de ser aplicable, tendría que serlo en su término mínimo, es decir el diez por ciento (10%).

Por último solicita al Tribunal se sirva declarar con lugar las defensas opuestas, anulado en acto administrativo y suspendidos sus efectos patrimoniales.

II

MOTIVA

Visto como ha sido planteada la presente controversia, el thema decidendum se contrae a determinar, previo análisis, si el pago por parte del recurrente del reparo formulado por el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), imposibilita el ejercicio del Recurso Contencioso Tributario, y si el mencionado Instituto al imponer el reparo señalado y la multa e intereses incurrió en falso supuesto de derecho y de hecho.

Al respecto este Tribunal observa:

El Derecho Tributario adjetivo legitima al potencial deudor de la deuda tributaria a accionar en contra de los actos de contenido tributario, es decir, de aquellos que determinen tributos apliquen sanciones o afecten en cualquier forma a los administrados de conformidad con los artículos 259 y 242 del Código Orgánico Tributario.

Cuando esto ocurre el potencial deudor, o el sancionado, aspira a través de una sentencia que se le reconozca su derecho, a menos que a través de los medios de autocomposición procesal o de cualquier otra figura jurídica de terminación anormal se ponga fin al proceso.

Se debe recordar que el simple pago de una deuda tributaria no extingue el proceso, porque si bien queda extinguida la obligación tributaria del deudor, éste puede esperar la nulidad para solicitar el reintegro y puede incluso accionar ante los Tribunales Superiores Contencioso Tributarios, para que se le reconozca tal derecho. Además se puede pagar una deuda prescrita bajo reserva de hacer valer tal forma de extinción de obligaciones tributarias de conformidad con el Artículo 64 del Código Orgánico Tributario, por citar un ejemplo.

Ahora bien, del análisis del expediente se puede apreciar que la recurrente no está de acuerdo con el reparo formulado y por tal motivo ejerció el presente Recurso Contencioso Tributario, es decir, el simple pago no es manifestación de voluntad suficiente para dar por aceptado un reparo, porque se desconoce si la recurrente aún pagando está esperando que se declare la nulidad de la Resolución impugnada.

En otras palabras el pago realizado no implica allanamiento, ni es la aceptación de la deuda o sanción, ya que bajo el esquema del actual Código Orgánico Tributario, es comprensible que algunos contribuyentes decidan pagar primero y recurrir posteriormente, porque el pago realizado no cercena ni obstaculiza la posibilidad de accionar, ni representa una renuncia a la justicia, porque ese pago puede ser objeto de repetición. Así se declara.

Decidido lo anterior este Tribunal pasa a pronunciarse sobre la procedencia de la inclusión de la partida referente a las utilidades en el aporte patronal del 2% establecido en el ordinal 1° del Artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), y una vez analizadas las razones esgrimidas por la recurrente, y analizado el acto administrativo que se impugna, ha considerado lo siguiente:

Los vicios a que hace referencia la recurrente sobre la improcedencia de la inclusión de las utilidades en la base imponible, constituyen el vicio de falso supuesto que de verificarse acarrea la nulidad absoluta del acto administrativo.

El falso supuesto puede configurarse tanto desde el punto de vista de los hechos como del derecho y afectan lo que la doctrina ha considerado llamar “Teoría Integral de la Causa”, la cual consiste en agrupar todos los elementos de forma y fondo del acto administrativo, de forma coherente y precisa conforme a la norma, y analiza la forma en la cual los hechos fijados en el procedimiento se enmarcan dentro de la normativa legal aplicable al caso concreto, para atribuir a tales hechos una consecuencia jurídica acorde con el fin de la misma.

Las modalidades del vicio de falso supuesto de acuerdo a la doctrina son las siguientes:

1. La ausencia total y absoluta de hechos: La Administración fundamenta su decisión en hechos que nunca ocurrieron. Es decir, la Administración en el procedimiento administrativo de formación del acto no logró demostrar o probar la existencia de los hechos que legitiman el ejercicio de su potestad. Es posible que los hechos hayan sucedido en la realidad, el problema está en que si el autor del acto no los lleva al expediente por lo medios de pruebas pertinentes, esos hechos no tendrán ningún valor jurídico, a los efectos de constituir la causa del acto dictado.

2. Error en la apreciación y calificación de los hechos: Aquí los hechos invocados por la Administración no se corresponden con los previstos en el supuesto de la norma que consagra el poder jurídico de actuación. Los hechos existen, figuran en el expediente, pero la Administración incurre en una errónea apreciación y calificación de los mismos (falso supuesto stricto sensu).

3. Tergiversación en la interpretación de los hechos: El error en la apreciación y calificación de los hechos tiene una modalidad extrema, que puede implicar al mismo tiempo, un uso desviado de la potestad conferida por Ley. Se trata de la tergiversación en la interpretación y calificación de los hechos ocurridos, para forzar la aplicación de una norma.

Para aclarar si las utilidades forman parte del salario y por lo tanto si deben considerarse como parte del hecho imponible, debemos utilizar tanto las disposiciones del Código Orgánico Tributario, las cuales nos señalan que la norma de naturaleza tributaria debe interpretarse de acuerdo a todos los métodos admitidos en derecho, como las normas del Código Civil, el cual señala que a la ley debe dársele el sentido propio de las palabras y su conexión entre sí, tomando en cuenta la intención del legislador (sistema de interpretación literal, gramatical y lógico) y para ello pasamos a reflejar las definiciones que sobre las expresiones sueldos, salarios y jornales posee el Diccionario de la Real Academia de la Lengua Española en aras de darle el verdadero alcance al Artículo 10 del INCE:

Sueldo: Remuneración asignada a un individuo por el desempeño de un cargo o servicio profesional.

Salario: Estipendio, paga o remuneración. En especial, cantidad de dinero con que se retribuye a los trabajadores manuales. Retribución mínima, generalmente estipulada por la ley, que debe pagarse a todo trabajador.

Jornal: Estipendio que gana el trabajador por cada día de trabajo.

De las definiciones no encontramos otra característica especial en lo que se refiere a la descripción, pero es importante señalar que las definiciones se refieren a la cantidad de dinero que se obtiene por una jornada o tiempo, lo cual no encaja con el concepto de utilidades, lo cual da una orientación preliminar al efecto jurídico de cada uno de ellos, siendo adicionalmente necesario considerar aspectos doctrinales, puesto que los supuestos de ley van orientados a la contraprestación que recibe el trabajador desde una óptica legal, por lo que nos remitiremos a dos tratadistas importantes para completar el concepto de salario.

R.C. en su obra Derecho del Trabajo señala que una de las características del contrato de trabajo es la de ser de tracto sucesivo, o de goce sucesivo “Sus efectos se van cumpliendo con el transcurso del tiempo…” y que además es conmutativo “…porque las obligaciones más importantes se determinan en el momento de concluirse el contrato…” también señala que las “…obligaciones del patrono, además de pagar el salario, envuelven la de dar el trabajo prometido…”

Como se denota de todas las oraciones que tomamos, se deduce el principio de igual trabajo e igual salario, se denota el cumplimiento sucesivo, la definición de salario que comprende la remuneración por la jornada y lo que es más importante el aspecto conmutativo, de donde se desprenden otras obligaciones no relacionadas con el salario, sino con las remuneraciones que se deben al trabajador por la culminación contractual por alguna de sus partes y de otros beneficios que por mandato legal se pagan, pero no con ocasión al esfuerzo diario como es el caso de las utilidades.

Para completar esta idea abordamos a R.A.G. profesor de Derecho Laboral, quien señala lo siguiente:

…salario normal es la retribución devengada en forma regular y permanente por el trabajador durante su jornada ordinaria de trabajo, despojada: de los incrementos accidentales o eventuales (pago de horas extras, recargo del 50% de la remuneración por el trabajo en feriados y días de descanso obligatorio; percepciones por trabajo en días adicionales de vacaciones, etc.); de los graciosos (regalos con ocasión del cumpleaños del trabajador; o por el día de la secretaria; día de la madre, etc.) de los que no guardan vinculación con el trabajo pactado(…) En consecuencia de lo antes expuesto, el salario normal a que hace referencia la Ley Orgánica del Trabajo, es la retribución devengada en forma regular y permanente por el trabajador durante su jornada ordinaria de trabajo…

(Subrayado y resaltado añadido).

En el presente caso para explicar con mayor certeza el fallo hemos tomado una decisión de nuestro más alto Tribunal en Sala de Casación Social en la cual se alegó y se determinó en la dispositiva que “…la parte correspondiente a las utilidades legales sólo se tomará en cuenta par el cálculo de las prestaciones sociales…” (Subrayado de este Tribunal)

Quiere entonces señalarse que el salario es aquel que se recibe en contraprestación del cumplimiento de las labores del trabajador en un período determinado y que debe ser en forma habitual, por ello lo transcrito viene a aclarar que las utilidades no son una remuneración habitual en ocasión al objeto de trabajo y entender lo contrario a nuestro saber configura un evidente falso supuesto, por cuanto la Resolución recurrida no debe incluir en el ordinal 1° del Artículo 10 las utilidades, ya que, no forman parte del salario. (Sentencia 52. Tribunal Supremo de Justicia, Sala de Casación Social de fecha 15 de marzo de 2000, con ponencia del Magistrado Juan Rafael Perdomo. Caso O.E.Z.V.. Lagoven, S.A. Resaltado nuestro)

En otro fallo de fecha 05 de abril del 2001, se otorga razón al juez de segunda instancia en Casación cuando, señala que “…interpretó acertadamente el citado artículo 146 de la Ley Orgánica del Trabajo, por cuanto ordenó que las utilidades canceladas por la demandada fueran consideradas salario a los fines del cálculo de las indemnizaciones que corresponden al trabajador con motivo de la terminación de la relación laboral…” (Resaltado propio, Sentencia 60. Tribunal Supremo de Justicia, Sala de Casación Social de fecha 05 de abril del 2001, con ponencia del Magistrado Alfonzo Valbuena Cordero. Alberto Loza.V.. Maraven, S.A.)

De lo anterior se puede concluir que las utilidades no encuadran dentro del supuesto normativo del ordinal 1° del Artículo 10 y, que en la Resolución impugnada, existe un evidente error de apreciación el cual se encuentra totalmente separado de la interpretación que le ha dado tanto la doctrina como la jurisprudencia al concepto de salario, incluso se ha tergiversado de tal manera que el sujeto acreedor del tributo no ha considerado suficiente la contribución especial y separada a que hace referencia el ordinal 2° del Artículo 10 de la Ley del INCE, sobre las utilidades.

Para que se entienda mejor esta deducción se debe además recalcar que la norma a que se hace referencia no sólo debe tomarse en cuenta bajo los principios fiscales, sino también bajo los postulados laborales, toda vez que el hecho imponible se refiere a situaciones jurídicas previamente establecidas y con una interpretación uniforme doctrinal y jurisprudencial. Por lo que desconocer este aspecto es incurrir tanto en el falso supuesto, como en la denominada voracidad fiscal, la cual se agrava con el elemento de doble tributación.

Así es concluyente establecer, que en estos casos de falso supuesto no existe obligación tributaria por cuanto no se subsumen los hechos con el supuesto de hecho y cobrar lo que no le corresponde al INCE además de un abuso de derecho y autoridad, es la exigencia de pagar lo indebido, lo cual a tenor de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos es nulo de nulidad absoluta de conformidad con el Artículo 19, Numeral 3 por ser de ilegal ejecución.

Por las razones anteriormente expuestas en este punto y de conformidad con los artículos 83 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y 239 del Código Orgánico Tributario del 2001, la Resolución recurrida es nula de nulidad absoluta por afectar un elemento de fondo del acto administrativo, ya que se vulnera la causa integral de tales actos, al no concordar los hechos con el derecho que se pretende utilizar para justificar la exigencia parafiscal de la Resolución impugnada. Así se declara.

En abundamiento a lo anterior es preciso recalcar que nos encontramos frente a un acto de Determinación Tributaria y este es definido como el conjunto de actos que comprueban la existencia o inexistencia de una obligación tributaria, esta definición deviene del propio Código Tributario para A.L., lo cual quiere decir que no necesariamente las verificaciones fiscales deben concluir con un reparo, o con un crédito a favor de la Administración Tributaria, sino al contrario pueden finalizar con el reconocimiento de un crédito a favor del contribuyente.

De lo anterior se desprende, que la determinación realizada por el funcionario ofrece a todas luces un desconocimiento de las posturas laborales y fiscales, en primer lugar por incorporar al concepto de salario las utilidades y en segundo lugar por desaplicar aspectos lógicos y fiscales intrínsecos de la norma que pretende aplicar causando doble imposición.

Así el Artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) establece lo siguiente:

Artículo 10.- El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, de las aportaciones siguientes:

1)Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento (2%) del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades.

2) El medio por ciento (1/2%) de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. Tal cantidad será retenida por lo respectivos patronos para ser depositada a la orden del Instituto, con la indicación de la procedencia.

Como se puede observar existen dos supuestos normativos previstos en la norma que establecen supuestos de hecho distintos: uno sobre salarios y otro sobre las utilidades, ya señalamos lo que corresponde a la definición de salario y de utilidades, conceptos totalmente distintos, ya que, en el primer caso existe un elemento de habitualidad y de nexo directo con la actividad objeto del trabajo y el segundo una carga establecida por ley que formará parte del salario sólo para el cálculo de prestaciones sociales.

Cobrar una contribución de un 2% sobre las utilidades no está previsto dentro de la norma transcrita y es preciso establecer que la doble tributación existe cuando el ente público acreedor del tributo exige bajo los mismos supuestos doble carga tributaria 2% + ½%, situación que es evidente del análisis de la Resolución impugnada, puesto que se pretende cobrar 2% adicional al ½% que está establecido para ese supuesto normativo.

La Jurisprudencia ha sido conteste sobre este particular y causa extrañeza que el INCE continúe contrariando al Tribunal Supremo de Justicia, así, en sentencia de fecha 05 de abril de 1994, caso Fábrica Nacional de Cementos se estableció:

Con relación al reparo fundamentado en los aportes debidos sobre utilidades, pagados por la recurrente, comparte esta Sala las argumentaciones traídas por la empresa recurrente, referidas al hecho de que aquellas no participan de las características de salario, a los fines de la Ley del Ince, por lo que resulta ilegal gravarlas conforme al 2% contemplado en el numeral 1° del artículo 10 de la referida Ley, por la sencilla razón de que la Ley contempla un gravamen de ½% de las utilidades anuales, pagadas por los obreros y empleados… de conformidad con lo previsto en el numeral 2° del artículo 10 eiusdem.

Como se puede apreciar, la propia Ley del Ince distingue dos contribuciones a pagar, según se trate de salarios o demás remuneraciones, 2% con cargo a los patronos, y si se trata de utilidades, el ½% de las mismas, pagadas a los obreros y empleados, con cargo a ellos, debiendo el patrono retener y depositar estos aportes a la Caja de Instituto…

En tal virtud, tratándose de dos contribuciones con sujetos pasivos distintos los funcionarios actuantes han debido distinguir los salarios de las utilidades y no gravar ambos conceptos con el mismo porcentaje (2%), cuando la propia Ley de la materia establece, con toda claridad, dos alícuotas diferentes a saber: 2% sobre salarios y ½% sobre utilidades, por lo que el reparo hecho por concepto de utilidades y que fueran confundidas con las partidas de sueldo y salario, gravadas con el 2% con cargo al patrono, resulta ilegal y así se declara.

En otro caso similar (Dart de Venezuela, C.A.) la Corte Suprema de Justicia (ahora Tribunal Supremo de Justicia) en fecha 21 de octubre de 1997 señaló:

Como bien se evidencia de la norma supra transcrita, la Ley distingue dos distintas contribuciones a pagar: una a cargo de los patronos representada por el dos por ciento (2%) del monto de los sueldos, salarios, jornales, etc., pagados a sus trabajadores y otra a cargo de los obreros y empleados de la empresa, representada por el medio por ciento (½%) de las utilidades que reciben.

Frente a esta distinción legal, entre dos categorías de contribuciones a cargo de distintos sujetos, los funcionarios del Instituto Nacional de Cooperación Educativa –INCE- han debido hacer expresa distinción entre lo pagado por concepto de utilidades a empleados de la empresa sobre cuyo monto se aplica el gravamen del medio por ciento (½%) a cargo de los beneficiarios de estos pagos y lo pagado por concepto de sueldos, salarios y jornales sobre los cuales se aplica el gravamen del dos por ciento (2%) a cargo de la empresa.

En consecuencia, el reparo formulado a la empresa recurrente al adicionar el monto de las utilidades pagadas por ella en el período por concepto de sueldos, sueldos, salarios, jornales y demás remuneraciones a los efectos de aplicar el gravamen del dos por ciento (2%), resulta improcedente y así se declara.

(Subrayado añadido)

En el caso Vicson S.A. de fecha 18 de noviembre de 1999 de la Sala Político Administrativa del más alto Tribunal se señala:

En tal virtud tratándose de dos contribuciones con sujetos pasivos distintos para el INCE determinar los tributos previstos en la referida ley, he debido distinguir los salarios de las utilidades y no gravar ambos conceptos con el mismo porcentaje (2%), cuando su propio texto legal establece, con toda claridad al base imponible y las diferentes alícuotas para cada contribuyente, a saber 2% sobre salarios y ½% sobre utilidades, por lo que el reparo hecho por concepto de utilidades y que fueran confundidas con las partidas de sueldos y salarios, gravados con el 2% con cargo al patrono, resulta ilegal.

Al respecto se ratifica el criterio sostenido por la Sala Político Administrativa Especial Tributaria, conforme al cual, a los fines de las contribuciones parafiscales establecidas en la Ley del INCE, los aportes debidos por concepto de utilidades, no deben reconocerse como parte del salario, y por tanto, no integran la base imponible para el cálculo del 2% que corresponde al patrono

(Subrayado añadido)

En otro caso, Citibank Vs. Ince de fecha 1° de diciembre de 1999, con ponencia del Dr. Humberto D´ascoli Centeno, se determinó:

Al respecto, se acoge el criterio sostenido por la Sala Político Administrativa Especial Tributaria y ratificado por esta Sala, conforme al cual, a los fines de las contribuciones parafiscales establecidas en la Ley del INCE, los aportes debidos por concepto de utilidades, no deben reconocerse como parte del salario, y por tanto, no integran la base imponible para el cálculo del aporte del 2% que corresponde al patrono…

Recientemente en el caso Makro Comercializadora, S.A. Vs. Ince de fecha 05 de junio de 2002, con ponencia del Dr. L.I.Z. se estableció:

“Cuando el numeral 1 del citado artículo hace referencia a los conceptos arriba indicados está refiriéndose expresamente al carácter salarial de dichas remuneraciones; en consecuencia, considera esta alzada que cuando dicha disposición hace mención a “remuneraciones de cualquier especie”, alude a otras remuneraciones pagadas por los empleadores distintas a los sueldos, salarios y jornales que no hayan sido establecidas en el texto del señalado cuerpo normativo en dicho numeral o en otro de sus numerales; esto como derivado de una sana interpretación en conjunto de lo dispuesto por la señalada norma, la cual no puede ser valorada en forma aislada sino atendiendo al contexto en que fue concebida dicha contribución. Así, de la simple observancia de la norma contenida en el artículo 10 de la señalada Ley, se advierte que el legislador al momento de establecer la contribución parafiscal en referencia gravó expresamente a las utilidades percibidas por los trabajadores con una alícuota impositiva distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales, es decir, el propio legislador quiso distinguir la contribución parafiscal contenida en dicha ley atendiendo no sólo a las alícuotas impositivas sino conforme a los sujetos pasivos de la misma, así como de acuerdo a la base imponible para realizar el cálculo de dicha contribución.”

Este último fallo fue ratificado en fecha 23 de enero de 2003, en el caso C.A. TABACALERA NACIONAL (CATANA) Vs. INCE con ponencia de la Magistrada Yolanda Jaimes Guerrero y en fecha 13 de marzo de 2003, en el caso ALIMENTOS KELLOGG, S.A. Vs. INCE con ponencia del Magistrado L.I.Z..

Por ello, con base a la pacífica y reiterada jurisprudencia de nuestro M.T., debemos tomar en cuenta que la obligación tributaria sólo surge si la situación fáctica o jurídica prevista en la norma tributaria se produce, se subsume en su supuesto de hecho, se particulariza, y como se denota no se puede enmarcar dentro del ordinal 1° del Artículo 10 a las utilidades, lo cual trae como consecuencia la inexistencia de obligación tributaria, al no producirse en la vida real el elemento económico tomado por el legislador y previsto en la Ley Tributaria, razones suficientes para que este sentenciador decrete la nulidad de la Resolución en cuanto al reparo formulado por el aporte patronal del 2% establecido en el numeral 1° del Artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), con base a la falta de inclusión de las partidas “utilidades”.

Como consecuencia de lo anteriormente expresado si no existe una disminución ilegítima de ingresos tributarios, por cuanto la obligación es inexistente y nula, no se subsume la conducta de la recurrente en el tipo delictual definido en el Artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, y por lo tanto este Tribunal considera que la multa también es nula de nulidad absoluta sí como los intereses moratorios. Así se declara.

III

DECISIÓN

En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR, el Recurso Contencioso Tributario, interpuesto por la sociedad mercantil GATE GOURMET VENEZUELA S.A., contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo número 2352, de fecha 10 de julio de 2003, emanada de la Gerencia General de Finanzas Gerencia de Ingresos Tributarios del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), mediante la cual se impone reparo por la cantidad de Bs. 2.374.913,00, por concepto de intereses moratorios causados sobre aportes no pagados durante el período comprendido desde el 2do. Trimestre de 1998 hasta el 1er Trimestre del año 2002, y Bs. 1.304.153,00, por concepto de multa.

En consecuencia se ANULA el acto administrativo impugnado.

De conformidad con el Artículo 327 del Código Orgánico Tributario este Tribunal condena en costas al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) en un 10% del monto de la cuantía de lo debatido, visto que resultó totalmente vencido.

Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes y en especial a la Procuradora General y Contralor General de la República Bolivariana de Venezuela de conformidad con el Artículo 12 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, en Caracas a los diez (10) días del mes de abril del año dos mil seis (2006). Años 195° y 147°.

El Juez,

R.G.M.B.E.S.,

F.I.P..

ASUNTO: AP41-U-2004-000165

RGMB/ar.-

En horas de despacho del día de hoy, diez (10) de abril de dos mil seis (2006), siendo las diez y cuarenta y nueve minutos de la mañana (10:49 a.m.), bajo el número 058/2006, se publicó la presente sentencia.

El Secretario,

F.I.P..