Decisión nº 1264 de Juzgado Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 27 de Julio de 2009

EXPEDIENTE N° 2232 SENTENCIA N° 1264

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Sexto Contencioso Tributario de la Región Capital

Caracas, veintisiete (27) de julio de dos mil nueve (2009)

199° y 150°

ASUNTO: AF46-U-2002-000023

Mediante distribución del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario fue asignado a éste órgano jurisdiccional en fecha siete (07) de julio del dos mil tres (2003), el Recurso Contencioso Tributario interpuesto subsidiariamente al jerárquico en fecha primero (01) de abril del dos mil tres (2003), por ante la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) Región Los Llanos, por el ciudadano LIBERATI DOMINGO, portador de la cédula de identidad No. 81.105.031, actuando en su carácter de Representante Legal de la sociedad mercantil INVERLICA S.R.L., domiciliada en la Ciudad de Calabozo, Estado Guárico, asistido por la ciudadana M.C.T., inscrita en el INPREABOGADO bajo el No 74.475, contra la Resolución No GRLL-DJT-RJ-2003-070-00027 de fecha diez (10) de febrero del dos mil tres (2003), la cual declaró SIN LUGAR el Recurso Jerárquico interpuesto contra la Resolución N° MF-SENIAT-GRLL-DF-AS-2002-S4F1-1938-410 de fecha tres (03) de septiembre del dos mil dos (2002), y la planilla de liquidación Nº 021001525000822, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Llanos (SENIAT), por la cantidad de DOSCIENTOS NOVENTA BOLIVARES SIN CENTIMOS (Bs.F 290,00), por concepto de multa, ya que el Libro de Contabilidad no cumplió con los requisitos legales para el ejercicio fiscal comprendido entre el primero (01) de enero del dos mil (2000) al treinta y uno (31) de diciembre del dos mil (2000) infringiendo así lo dispuesto en el artículo 91 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, 23 y 126 numeral 1 letra a), y numeral 3 del Código Orgánico Tributario.

El Recurso Jerárquico fue declarado SIN LUGAR en fecha diez (10) de febrero del dos mil tres (2003), mediante Resolución N° GRLL-DJT-RJ-2003-070-00027, y por haber sido interpuesto subsidiariamente el presente Recurso, la Administración Tributaria lo remitió a esta jurisdicción para su distribución, mediante Oficio N° GRLL-DJT-2003-001062, de fecha trece (13) de mayo del dos mil tres (2003). (Folio 103)

Recibido el Recurso, el Tribunal le dio entrada en fecha catorce /14) de julio del dos mil tres (2003) asignándole el N° 2.232 y, en el mismo auto, ordenó notificar a las partes y oficiar a la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) solicitando la remisión del expediente administrativo. (Folio 105)

En fecha nueve (09) de septiembre del dos mil tres (2003) el Alguacil de este Juzgado consignó el oficio No. 541/03, debidamente firmado, dirigido al ciudadano Procurador General de la República, (Folios 114 y 115); en fecha catorce (14) de octubre de dos mil tres (2003) las boletas de notificación debidamente firmadas correspondientes a los ciudadanos Contralor General de la República y Fiscal General de la República; (Folios 116 al 119); en fecha treinta y uno (31) de octubre del dos mil siete (2007) se recibió el oficio N° 468 dirigido al Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) (Folio 216 y 217); en fecha trece (13) de agosto del dos mil siete (2007) se recibió el oficio N° 487-07 de fecha once (11) de junio del dos mil siete (2007) emanado del Juzgado Segundo de los Municipios F.d.M., Camaguán y San Gerónimo de guayabal de la Circunscripción Judicial del Estado Guárico, contentivo de la comisión debidamente cumplida dirigida a la contribuyente INVERLICA, S.R.L. (Folios 181 al 191)

Mediante Sentencia Interlocutoria 100/07, de fecha siete (07) de noviembre de dos mil siete (2007), este Tribunal admitió el Recurso Contencioso Tributario interpuesto. (Folios 218 y 219).

En fecha veintitrés (23) de noviembre de dos mil siete (2007), este Tribunal declaró vencido el lapso de promoción de pruebas, dejando constancia que ninguna de las partes hizo uso de ese derecho. (Folio 220).

En fecha treinta (30) de noviembre de dos mil siete (2007) se declaró vencido el lapso para que las partes se opusieran a la admisión de las pruebas, dejando constancia que ninguna de las partes hizo uso de ese derecho, (Folio 221).

En fecha cuatro (04) de diciembre de dos mil siete (2007), se declaró vencido el lapso de admisión de pruebas, dejando constancia que comenzaría a transcurrir el lapso de evacuación de pruebas, (Folio 222)

En fecha catorce (14) de febrero de dos mil ocho (2008), se dictó auto mediante el cual se declaró vencido el lapso de evacuación de pruebas en el presente juicio y se fijó el décimo quinto (15°) día de despacho siguiente para que tuviera lugar el acto de informes, (Folio 223).

En fecha siete (07) de marzo de dos mil ocho (2008), tuvo lugar el acto de informes, dejándose constancia que el representante del Fisco Nacional consignó escrito de informes constante de diez (10) folios útiles, así mismo, se dejó constancia que la otra parte no hizo uso de ese derecho, en consecuencia se pasó a la vista de la causa (folio 232).

Siendo la oportunidad legal para decidir sobre el presente Recurso Contencioso Tributario, este Tribunal pasa a hacerlo en los siguientes términos:

I

DEL ACTO ADMINISTRATIVO RECURRIDO

En fecha diez (10) de febrero del dos mil tres (2003) la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Llanos (SENIAT), emitió la Resolución No GRLL-DJT-RJ-2003-070-00027, la cual declaró SIN LUGAR el Recurso Jerárquico interpuesto contra la Resolución N° MF-SENIAT-GRLL-DF-AS-2002-S4F1-1938-410 de fecha tres (03) de septiembre del dos mil dos (2002), y la planilla de liquidación Nº 021001525000822, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Llanos (SENIAT), por la cantidad de DOSCIENTOS NOVENTA BOLIVARES SIN CENTIMOS (Bs.F 290,00), por concepto de multa, ya que el Libro de Contabilidad no cumplió con los requisitos legales para el ejercicio fiscal comprendido entre el primero (01) de enero del dos mil (2000) al treinta y uno (31) de diciembre del dos mil (2000) infringiendo así lo dispuesto en el artículo 91 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, 23 y 126 numeral 1 letra a), y numeral 3 del Código Orgánico Tributario.

II

ALEGATOS DE LA PARTE RECURRENTE

El representante legal de la contribuyente INVERLICA, S.R.L., previa trascripción de los artículos 91 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta y el parágrafo segundo del artículo 138 del Reglamento de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, alega en su escrito recursorio que:

Basados en los artículos anteriores se pueden comprobar que no ha sido incumplido ningún deber formal, debido a que el Código de Comercio no establece como norma obligatoria que se debe discriminar el inventario, pues, solo establece debe hacerse una descripción estimatoria. y (sic), tomando en cuenta el aparte del artículo 91, los asientos deben estar sustentados por sus debidos comprobantes; lo cual indica que el hecho de que no esté discriminado en el libro no implica que no se halla cumplido con ese requisito para determinar dicha veracidad; debido a que la Empresa lleva un auxiliar de inventario donde especifica la cantidad existente, el costo unitario y el total en bolívares, de cada uno de los renglones existentes para la fecha de cierre de ejercicio.

Además se aleja como razón para imponer el acto el hecho de no haber aportado pruebas que desvirtúen la actuación fiscal, razón por la cual se anexa a el presente recurso pruebas de los asientos auxiliares hechos para determinar el Inventario Final de mercancía, correspondiente al ejercicio del año 2000…

III

ALEGATOS DEL FISCO NACIONAL

Por su parte la representación del Fisco Nacional en su escrito de informes, a los fines de desvirtuar la pretensión de la recurrente y luego de transcribir los artículos 23 y 145 del Código Orgánico Tributario, 91 y 140 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, 138 del Reglamento de Impuesto Sobre la Renta y 32, 33 y 35 del Código de Comercio, señala que:

Es menester señalar que el Libro de Inventarios constituye uno de los libros obligatorios que forma parte de la contabilidad que debe llevar toda sociedad mercantil, el cual contendrá la descripción estimatoria de todos los bienes y créditos vinculados o no dicho comercio. A diferencia del Inventario de Mercancías, el cual simplemente refleja una relación del valor de las mercancías propiedad de la sociedad mercantil, adquiridas o producidas con la intención de venderlas, el Libro de Inventarios debe cerrarse con un balance de ganancias y pérdidas donde se demostraran los beneficios obtenidos y las pérdidas sufridas. Asimismo, dicho Libro de Inventarios debe ser presentado previamente ante un Registrador Mercantil, con el fin de que se coloque en el primer folio de cada libro nota de los que tuviere, así como la fecha y firma del Registrador; además se deberá estampar en todas las demás hojas el libro, el sello de la oficina o Registro.

Ahora bien, se evidencia del Acta de Recepción MF-SENIAT-DFIF-F-S4F1-1938-03, de fecha 30 de septiembre de 2001, que la recurrente, al momento en que se realizó la investigación fiscal, no desglosó en el Libro de Inventario el precio unitario y la cantidad de mercancía, lo que acarrea un incumplimiento de los requisitos legales y reglamentarios, ya que no poseía el Libro conforme a los principio de contabilidad generalmente aceptados y cuya obligación fiscal está plasmada en la Ley de Impuesto sobre la Renta, su Reglamento y el Código Orgánico Tributario aplicable en razón del tiempo.

Lo anterior se puede precisar, cuando se observa claramente que al momento en que se le requirió la información a la recurrente, no presentó la discriminación del inventario en la forma como lo presenta en el Recurso Contencioso Tributario, lo cual hace presumir, que luego de que es sancionada procede a realizar el Inventario en forma discriminada, pero no en un Libro Principal, como se llevaría correctamente un Libro de Inventarios y Balances, sino que en un Libro auxiliar.

IV

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Visto en los términos en que ha quedado planteada la controversia, este Tribunal observa que la misma se circunscribe a determinar únicamente si en el caso de autos existe vicio de falso supuesto en la Resolución impugnada en virtud de la supuesta incorrecta calificación por parte de la administración de un ilícito formal, toda vez que el Libro de Inventarios cumplía con los requisitos legales.

En cuanto a la existencia del vicio de falso supuesto en la Resolución recurrida, planteada por el representante legal de la recurrente con el argumento que el Libro de Inventarios cumplía a cabalidad con las disposiciones legales requeridas por el Código de Comercio, este Tribunal observa:

Este tribunal es del criterio que el vicio de falso supuesto puede configurarse tanto desde el punto de vista de los hechos como del derecho y que afecta lo que la doctrina ha considerado llamar “Teoría Integral de la Causa”, la cual consiste en agrupar todos los elementos de forma y fondo del acto administrativo de manera coherente y precisa conforme a la norma, y analiza la forma en la cual los hechos fijados en el procedimiento se enmarcan dentro de la normativa legal aplicable al caso concreto, para atribuir a tales hechos una consecuencia jurídica acorde con el fin de la misma.

Las modalidades del vicio de falso supuesto de acuerdo a la doctrina son las siguientes:

1. La ausencia total y absoluta de hechos: La Administración fundamenta su decisión en hechos que nunca ocurrieron. Es decir, la Administración en el procedimiento administrativo de formación del acto no logró demostrar o probar la existencia de los hechos que legitiman el ejercicio de su potestad. Es posible que los hechos hayan sucedido en la realidad, el problema está en que si el autor del acto no los lleva al expediente por los medios de pruebas pertinentes, esos hechos no tendrán ningún valor jurídico, a los efectos de constituir la causa del acto dictado.

2. Error en la apreciación y calificación de los hechos: Aquí los hechos invocados por la Administración no se corresponden con los previstos en el supuesto de la norma que consagra el poder jurídico de actuación. Los hechos existen, figuran en el expediente, pero la Administración incurre en una errónea apreciación y calificación de los mismos (falso supuesto stricto sensu).

3. Tergiversación en la interpretación de los hechos: El error en la apreciación y calificación de los hechos tiene una modalidad extrema, que puede implicar al mismo tiempo, un uso desviado de la potestad conferida por Ley. Se trata de la tergiversación en la interpretación y calificación de los hechos ocurridos, para forzar la aplicación de una norma.

Definido de esta manera el vicio de falso supuesto, el operador jurídico que aplica la norma debe, entonces, estudiar cuidadosamente si los hechos objeto del debate y el derecho aplicado a los mismos fueron adecuados correctamente, para verificar entonces que ninguno de estos vicios de falso supuesto se haya originado al momento que la Administración manifestó su voluntad por medio del Acto Administrativo recurrido.

El artículo 91 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta del año 1999, vigente para los períodos fiscalizados, establece lo siguiente:

artículo 91: Los contribuyentes están obligados a llevar en forma ordenada y ajustados a principios de contabilidad generalmente aceptados en la República Bolivariana de Venezuela, los libros y registros que esta Ley, su Reglamento y las demás Leyes especiales determinen, de manera que constituyan medios integrados de control y comprobación de todos sus bienes activos y pasivos, muebles e inmuebles, corporales e incorporales, relacionados o no con el enriquecimiento que se declara, a exhibirlos a los funcionarios fiscales competentes y a adoptar normas expresas de contabilidad que con ese fin se establezcan.

Las anotaciones o asientos que se hagan de dichos libros y registros deberán estar apoyados en los comprobantes correspondientes y solo de la fe que estos merezcan surgirá el valor probatorio de aquellos.

(Resaltado del Tribunal).

Así mismo, el artículo 138 del Reglamento de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 1993, puntualizan lo siguiente:

artículo 138: los contribuyentes que de acuerdo a la naturaleza de sus negocios muevan inventario, levantaran al comienzo de sus actividades y al cierre de cada ejercicio tributario, inventario de todos los bienes destinados a la venta. El inventario de cierre será el inicial del ejercicio gravable siguiente.

Parágrafo Primero: La valuación de los bienes inventariados se hará al precio de costo determinado conforme al artículo 53 de este Reglamento. Podrá también hacerse al precio de mercado al por mayor, cuando éste sea inferior al costo, todo sin perjuicio de lo establecido al respecto por la Ley y este Reglamento en materia de ajuste por efectos de la inflación.

Parágrafo Segundo: Los inventarios se registraran en el libro respectivo conforme a las disposiciones del Código de Comercio, con la debida garantía de exactitud y comprobación.

En igual sentido, el artículo 126 numeral 1 literal a) del Código Orgánico Tributario de 1994, vigente para la fecha de la fiscalización, establece que:

artículo 126: Los contribuyentes, responsables y terceros están obligados a cumplir con los deberes formales relativos a las tareas de determinación, fiscalización e investigación que realice la Administración Tributaria y, en especial, deberán:

1. Cuando lo requieran las leyes o reglamentos:

a) Llevar en forma debida y oportunamente los libros y registros especiales referentes a actividades y operaciones que se vinculen a la tributación y mantenerlos en el domicilio o establecimiento del contribuyente…

Por otra parte, el artículo 112 numeral 1 del Código Orgánico Tributario de 1994, vigente para la fecha de la fiscalización, establece que:

artículo 112: La Administración Tributaria dispondrá de amplias facultadas de fiscalización e investigación de todo lo relativo a la aplicación de las leyes tributarias, inclusive en los casos de exenciones y exoneraciones. En el ejercicio de estas facultades, especialmente podrá:

1. Exigir a los contribuyentes y responsables la exhibición de sus libros, documentos y correspondencia comercial, así como su comparecencia ante la autoridad administrativa para proporcionar informaciones pertinentes…

A su vez, el artículo 32 del Código de Comercio, establece que:

artículo 32: Todo comerciante debe llevar en idioma castellano su contabilidad, la cual comprenderá obligatoriamente, el Libro Diario, el Libro Mayor y el de Inventarios.

Podrá llevar, además, todos los libros auxiliares que estimare conveniente para el mayor orden y claridad de sus operaciones.

De los artículos trascritos se evidencia en primer lugar que existe, para la Administración Tributaria, una facultad expresa para exigir a los contribuyentes la exhibición de los libros, documentos y correspondencia mercantil, requiriendo solo para su ejecución, la respectiva autorización por parte de la misma Administración Tributaria; en segundo lugar, se evidencia que existe el deber formal, no sólo de exhibir, sino de llevar correctamente los libros a los que se refiere el artículo 32 del Código de Comercio, so pena de incurrir en un ilícito fiscal de carácter formal tipificado en la Ley.

Ahora bien, la contribuyente alega en su escrito recursorio que el artículo 32 del Código de Comercio, “…no establece como norma obligatoria que se debe discriminar el inventario, pues, sólo establece que debe hacerse una descripción estimatoria…” , quien suscribe pasa a transcribir parcialmente el artículo 35 del Código de Comercio el cual es del tenor siguiente:

artículo 35: Todo comerciante al comenzar su giro y al fin de cada año, hará en el Libro de Inventarios una descripción estimatoria de todos sus bienes, tanto muebles como inmuebles y de todos sus créditos, activos y pasivos, vinculados o no a su comercio...

(Resaltado del Tribunal)

De la lectura del artículo antes trascrito, se constata que el mismo permite que el comerciante asiente en el Libro de Inventarios, un estimado de sus bienes así como de todos sus créditos vinculados o no al comercio; no obstante, la contribuyente alega también que: “…el hecho de que no esté discriminado en el libro no implica que no se halla cumplido con ese requisito para determinar dicha veracidad…”, en este sentido y para entender el significado del artículo trascrito supra, este Tribunal pasa a analizarlo de conformidad con lo establecido en el artículo 4 del Código Civil, el cual reza:

artículo 4: A la ley debe atribuírsele el sentido que aparece evidente del significado propio de las palabras, según la conexión de ellas entre sí y la intención del legislador…

(Resaltado del Tribunal)

Así las cosas, el diccionario LAROUSSE del año 2003 define inventario como:

INVENTARIO: …(omisis)… Lista en que se inscriben y describen, artículo por artículo, todos los bienes mueble que pertenecen a una persona o se encuentran en una casa: el inventario de géneros de un almacén. 2. Relación y valoración de los bienes, derechos y obligaciones de una empresa, que expresan la estructura de su patrimonio en un momento dado. 3. Documento en que están escritos el conjunto de bienes y derechos.

(Resaltado del Tribunal)

Por su parte, el DICCIONARIO JURIDICO ELEMENTAL del Doctor G.C.d.T., lo define como:

INVENTARIO: Relación ordenada de los bienes de una persona o de las cosas o efectos que se encuentren en un lugar, ya con la indicación de su nombre, numero y clase o también con una somera descripción de su naturaleza, estado y elementos que puedan servir para su identificación y avalúo. II Documento en que consta tal lista de cosas. II Acto u operación de formar ese catálogo

.

En el mismo sentido, el DICCIONARIO JURICO VENEZOLANO D&F de 1994 define inventario como:

INVENTARIO: Relación ordenada y pormenorizada de las cosas y su naturaleza que se encuentran en un lugar, haciendo su descripción, que puedan servir para su identificación o avalúo. Los comerciantes deben hacer inventario de sus existencia una vez al año, para formar el balance de cual se deducirá sus impuestos.

.

En el mismo orden de ideas, el Doctor E.C.B., en su CODIGO DE COMERCIO DE VENEZUELA, edición comentada y concordada, realiza un análisis del artículo 32 del Código de Comercio y a tal efecto razona sobre los elementos que debe contener el Libro de Inventarios de la siguiente manera:

Los libros de comercio deben cumplir con los siguientes requisitos de fondo:

…(omisis)…

Inventario:

1) Debe contener una descripción estimativa de todos los bienes. (Muebles e inmuebles, créditos, debitos, etc.)

2) Debe cerrarse con el balance y la cuenta de las ganancias y pérdidas.

3) Debe ser firmado por aquellas personas del establecimiento que han intervenido en su formación…

(Subrayado del Tribunal)

Tomando en cuenta las consideraciones antes transcritas y de la revisión efectuada de las copias del Libro de Inventario consignadas por la contribuyente al momento de interponer el recurso, esta Juzgadora considera que el Libro de Inventario no cumple con los requisitos legales exigidos y que solo se limita a expresar los artículos y el monto total en Bolívares del mismo, sin especificar la cantidad de los bienes ni su precio unitario; es por eso que en el presente caso observa este Tribunal que la Resolución impugnada no adolece del vicio Falso Supuesto antes analizado, ya que indica claramente la fundamentación por la cual se procedió a realizar la imposición de la multa y no se incurrió en un error en la aplicación de los artículos que tipifican la obligación formal. ASI SE DECLARA.

V

DECISION

Por todas las consideraciones referidas, este Tribunal Superior Sexto Contencioso Tributario de la Región Capital, Administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara SIN LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto subsidiariamente al jerárquico en fecha primero (01) de abril del dos mil tres (2003), por ante la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) Región Los Llanos, por el ciudadano LIBERATI DOMINGO, portador de la cédula de identidad No. 81.105.031, actuando en su carácter de Representante Legal de la sociedad mercantil INVERLICA S.R.L., domiciliada en la Ciudad de Calabozo, Estado Guárico, asistido por la ciudadana M.C.T., inscrita en el INPREABOGADO bajo el No 74.475, contra la Resolución No GRLL-DJT-RJ-2003-070-00027 de fecha diez (10) de febrero del dos mil tres (2003), la cual declaró SIN LUGAR el Recurso Jerárquico interpuesto contra la Resolución N° MF-SENIAT-GRLL-DF-AS-2002-S4F1-1938-410 de fecha tres (03) de septiembre de dos mil dos (2002), y la planilla de liquidación Nº 021001525000822, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Llanos (SENIAT), por la cantidad de DOSCIENTOS NOVENTA BOLIVARES SIN CENTIMOS (Bs.F 290,00), por concepto de multa, ya que el Libro de Contabilidad no cumplió con los requisitos legales para el ejercicio fiscal comprendido entre el primero (01) de enero del dos mil (2000) al treinta y uno (31) de diciembre del dos mil (2000) infringiendo así lo dispuesto en el artículo 91 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, 23 y 126 numeral 1 letra a), y numeral 3 del Código Orgánico Tributario.

En consecuencia:

1. - SE CONFIRMA, la Resolución N° MF-SENIAT-GRLL-DF-AS-2002-S4F1-1938-410 de fecha tres (03) de septiembre del dos mil dos (2002), y la planilla de liquidación Nº 021001525000822, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Llanos (SENIAT);

2. - De conformidad con lo previsto en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario vigente, este Tribunal CONDENA EN COSTAS a la recurrente INVERLICA, S.R.L., en la cantidad del diez por ciento (10%) de la cuantía del presente recurso, por haber resultado totalmente vencida.

PUBLÍQUESE, REGÍSTRESE Y NOTIFÍQUESE.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Región Capital, en Caracas, a los veintisiete (27) días del mes de julio del año dos mil nueve (2009). Años 199° y 150°.

LA JUEZ,

Abg. M.Z.A.G.

EL SECRETARIO,

Abg. G.B.S.

En la misma fecha se publicó y registró la anterior sentencia, siendo la once horas y veinte minutos de la mañana (11:20 a.m.).

EL SECRETARIO,

Abg. G.B.S.