Decisión nº 019-2008 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de Lara, de 30 de Junio de 2008

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO

DE LA REGIÓN CENTRO OCCIDENTAL

Barquisimeto, treinta (30) de junio de 2008.

198º y 149º

ASUNTO: KF01-U-2003-000009

SENTENCIA DEFINITIVA: 019/2008

Recurrente: sociedad de comercio “GOMAS AUTOINDUSTRIALES, C.A.”, inscrita por ante el Registro Mercantil que llevaba el Juzgado Segundo de Primera Instancia en lo Civil, Mercantil y Trabajo de la Circunscripción Judicial del Estado Lara, bajo el N° 425, folios 116 al 121 del Libro de Comercio N° 3, en fecha 19 de Agosto de 1974, aportante INCE bajo el N° 437810, ubicada en la calle 6 con carreras 3 y 5, parcela 7B, Zona Industrial II, Barquisimeto, Estado Lara y con domicilio procesal en carrera 19 esquina calle 23, Edificio Centro Empresarial, Mezzanina, Oficina 3, Barquisimeto, Estado Lara.

Apoderados de la recurrente: Abogados FILIPPO TORTORICI SAMBITO, LIZA COLOMBO Y R.Y.C.O., titulares de las cédulas de identidad Nros. V-7.952.521, 10.764.352 y 2.886.744 e inscritos en el Inpreabogado bajo los Nros. 45.954, 58.955 y 92.260, según poder apud acta que cursa al folio 57.

Acto Recurrido: Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 2362, de fecha 28 de julio de 2003, emanada de la GERENCIA GENERAL DE FINANZAS DEL INSTITUTO NACIONAL DE COOPERACIÓN EDUCATIVA (INCE).

Administración Tributaria Recurrida: Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE).

Tributo: Aportes, intereses moratorios y multa.

I

Se inicia la presente causa mediante RECURSO CONTENCIOSO TRIBUTARIO interpuesto ante este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental en fecha en fecha 29 de septiembre de 2003, bajo el expediente signado con el N° 1-03-009, nomenclatura anterior de este Tribunal, posteriormente introducido en el Sistema Juris 2000, quedando el asunto bajo el Nº KF01-U-2003-000009, por el ciudadano E.S.G., venezolano, mayor de edad, industrial, de este domicilio, titular de la cédula de identidad N° V-3.316.974, en su carácter de presidente de la sociedad de comercio “GOMAS AUTOINDUSTRIALES, C.A.”; en contra de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 2362, de fecha 28 de julio de 2003, emanada de la GERENCIA GENERAL DE FINANZAS DEL INSTITUTO NACIONAL DE COOPERACIÓN EDUCATIVA (INCE), notificada el 26 de agosto de 2003.

El 29 de septiembre de 2003, se le dio entrada al presente recurso y se ordenó librar comisión al Juzgado Distribuidor de Turno de Municipio de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, con la finalidad de practicar las notificaciones de ley y asimismo se acordó oficiar a la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), con la finalidad de solicitar la remisión del expediente administrativo llevado a la recurrente.

El 07 de octubre de 2003 la recurrente otorga poder apud acta.

El 24 de marzo de 2004, se ordenó agregar comisión enviada por el Juzgado Octavo de Municipio de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas.

El 01 de abril de 2004, la recurrente solicita al Tribunal subsanar errores en la práctica de las notificaciones dirigidas a la Contraloría y al INCE, acordando lo solicitado el 06 de abril de 2006, dejando sin efecto las boletas de notificación de la Contraloría y del INCE, se acordó librar nuevamente dichas notificaciones y que una vez conste en autos la última boleta de notificación, el Tribunal se pronunciará sobre la admisibilidad o inadmisibilidad del recurso.

El 02 de julio de 2004, el Alguacil consignó la boleta de notificación dirigida al Contralor General de la República, firmada el 25 de junio de 2004.

El 12 de julio de 2004, se ordenó librar nuevamente oficio dirigido a la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), ratificando la solicitud de remisión del expediente administrativo.

El 11 de noviembre de 2004, el Alguacil consignó boleta de notificación dirigida a la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE)y que fue firmada el 19 de julio de 2004.

El 24 de noviembre de 2004 este Tribunal se declaró incompetente para conocer la causa y declinó la competencia por el territorio, conforme a los artículos 60 y 69 del Código de Procedimiento Civil, acordándose remitir el asunto al Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas (Distribuidor de Turno).

El 25 de noviembre de 2004, la recurrente solicitó copia certificada del expediente, la cual fue acordada el 29 de noviembre de 2004.

El 09 de diciembre de 2004, se ordenó remitir mediante oficio el asunto N° KF01-U-2003-000009, al Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Capital.

El 14 de diciembre de 2004, se dejó sin efecto el oficio dirigido al Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Capital, en virtud de la creación de la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas, ordenándose librar nuevo oficio dirigido a la mencionada unidad.

El 10 de febrero de 2005, el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Región Capital, se declaró incompetente para conocer la presente causa de conformidad con el artículo 70 del Código de Procedimiento Civil, solicitando de oficio la regulación de competencia por ante la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia.

El 15 de mayo de 2006, se recibió expediente remitido por el Juzgado Cuarto de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas, en donde consta sentencia de fecha 29 de junio de 2005, dictada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en donde se acordó que este Tribunal Superior es el competente para conocer del presente recurso contencioso tributario, en tal sentido, la Dra. M.L.P.G., Jueza Suplente Especial del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, se abocó al conocimiento de la presente causa.

El 26 de junio de 2006 y el 26 de octubre de 2006, la recurrente solicitó pronunciamiento sobre la admisión de la causa.

El 31 de octubre de 2006, se admitió el presente recurso contencioso tributario, ordenando notificar al ciudadano Procurador y a las partes de dicha admisión y el 02 de noviembre de 2006 se ordenó librar las respectivas boletas de notificación.

El 18 de enero de 2007, la recurrente solicita que se subsane error en Sentencia Interlocutoria de admisión, asimismo, expone que las notificaciones libradas en fecha 02 de noviembre de 2006, no son necesarias en virtud de que las partes, a su juicio, se encuentran a derecho.

El 26 de marzo de 2007, el Alguacil consignó boleta de notificación dirigida a recurrente, debidamente firmada el 22 de marzo de 2007.

El 02 de mayo de 2007, el Alguacil consignó boleta de notificación dirigida a la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) y que fue firmada el 12 de abril de 2007.

El 16 de mayo de 2007, el Alguacil consignó boleta de notificación dirigida a la Procuraduría General de la República, debidamente firmada en fecha 14 de mayo de 2007.

El 01 de junio de 2007, el Tribunal se pronunció respecto de la diligencia del 18 de enero de 2007, informándole al apoderado actor que, desde que la parte recurrida fue notificada del presente recurso a la fecha de la admisión transcurrió un lapso considerable, en consecuencia debían ser notificados nuevamente; en cuanto a los errores materiales, el Tribunal expuso que éstos se subsanaran en la sentencia definitiva; asimismo indicó que al ser agregada el 16 de mayo de 2007 la última de las notificaciones, se dio inicio al lapso de promoción de pruebas de conformidad con el artículo 268 del Código Orgánico Tributario.

El 05 de junio de 2007, se informó que el 04 de junio de 2007, venció el lapso de promoción de pruebas, igualmente se ordenó agregar escrito de pruebas consignado por la parte recurrente.

El 15 de junio de 2007, el Tribunal se pronunció en base a las pruebas promovidas por la parte actora de la siguiente manera: no se admitieron las pruebas de merito favorable ni el principio de la comunidad de la prueba; en cuanto a las pruebas documentales se admitieron.

El 02 de julio de 2007, la Jueza Temporal se abocó al conocimiento de la causa, ordenando notificar a las partes involucradas en el presente juicio y a la Procuraduría General de la República Bolivariana de Venezuela, con la finalidad de hacer de su conocimiento el abocamiento supra mencionado.

El 17 de julio de 2007, la abogada M.J.L., inscrita en el Inpreabogado bajo el N° 90.038, en su carácter de apoderada judicial del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), consignó copia certificada del expediente administrativo elaborado en base a la Resolución Culminatoria N° 2362, emanada de dicha Institución.

El 02 de agosto de 2007, el Alguacil consignó boleta de notificación dirigida a la Procuraduría General de la República, debidamente firmada en fecha 16 de julio de 2007.

El 13 de agosto de 2007, el Alguacil consignó boleta de notificación dirigida a la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), firmada el 08 de agosto de 2007.

El 25 de septiembre de 2007, el Alguacil consignó boleta de notificación dirigida a la recurrente y que fue firmada el 21 de septiembre de 2007.

El 01 de octubre de 2007, se dejó constancia que se reanudo la causa en el sexto (6to) día Despacho del lapso de evacuación de pruebas.

El 26 de octubre de 2007, la Doctora M.L.P.G., Jueza de este Tribunal, se abocó al conocimiento de la causa, ordenando notificar a las partes involucradas en el presente juicio y a la Procuraduría General de la República Bolivariana de Venezuela, con la finalidad de hacer de su conocimiento el abocamiento supra mencionado.

El 08 de noviembre de 2007, el apoderado actor mediante diligencia se dio por notificado del avocamiento de la Jueza.

El 27 de noviembre de 2007, el Alguacil consignó boleta de notificación dirigida a la recurrente y que fue firmada el 20 de noviembre de 2007.

El 06 de diciembre de 2007, el Alguacil consignó boleta de notificación dirigida a la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), firmada el 04 de diciembre de 2007.

El 10 de diciembre de 2007, el Alguacil consignó boleta de notificación dirigida a la Procuraduría General de la República y que fue firmada el 21 de noviembre de 2007.

El 08 de enero de 2008, se dejó constancia que la causa se reanuda por efecto del abocamiento formulado por la Jueza del Tribunal en fecha 26 de octubre de 2007y asimismo se dio inicio al término para la presentación de los informes y sólo los presentó la parte recurrente, consignándolos el 15 de febrero de 2008.

El 15 de abril de 2008, se acordó diferir la publicación de la decisión de presente asunto, dentro de los treinta (30) días siguientes a la fecha antes mencionada.

II

ALEGATO DE LAS PARTES

La recurrente: Los apoderados de la recurrente expresan los siguientes alegatos:

Que “ …con fecha 17 de abril de 2002, la Administración Tributaria del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), mediante P.A. de autorización de Investigación Fiscal N° 011-02-047, ordenó fiscalización a mi representado por los períodos fiscales comprendidos entre el 2do trimestre de 1998 al 1er trimestre de 2002”.

Indica que “… Igualmente la fiscal actuante señaló en las actas la descripción de los conceptos, esto es, remuneraciones, aportaciones causadas, aportes cancelados y las diferencias de aportes en una Cédula anexa con los análisis de cada uno de los conceptos pagados por sueldos, comisiones, vacaciones y utilidades para obtener el total de remuneraciones”

Expresa que “…en la oportunidad de los Descargos Administrativos mi representada no hizo uso de las razones de hecho y de derecho que le asistían para cada uno de los trimestres en los cuales la actuación fiscal efectuó reparos, por cuanto no presentó escrito de descargos. Por lo que respecta a la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo al proceder a emitirla, de conformidad con el artículo 149, hoy 191 del Código Orgánico Tributario, el único soporte de la Gerencia General de Finanzas es la diferencia de aportes, sin apreciar-como ha debido hacerlo –las defensas a esgrimir por mi representada y la base legal en la cual sustenta la improcedencia del reparo al incorporar partidas no sujetas a gravamen serán tratadas infra”.

Así, afirma “…el criterio nuclear de la Gerencia General de Finanzas estriba en que existe una diferencia en los aportes hechos por mí representada en razón de que la base imponible tomada por ella no incluyó el concepto de utilidades, comisiones y vacaciones y como consecuencia de ello se originan los reparos de Bs. 25.977.830; Bs. 1.225.126 por concepto de aportes del 2% y ½ %, respectivamente e intereses moratorios por Bs. 2.242 y una sanción por Bs. 32.972.087, todo lo cual suma Bs. 60.177.285 ”.

Dice que “…de conformidad con los artículos 127 numeral 1 y 178 del Código Orgánico Tributario vigente, señalo la falta de validez de las Actas de Reparo Nros. 040109 y 040110 de fechas 06 de agosto de 2002 y en consecuencia la Resolución N° 2.362 de fecha 28 de julio de 2003, por cuanto: La competencia de los funcionarios públicos se rige por lo establecido en las leyes, por lo que los actos jurídicos producidos sin sujeción a las normas son nulos. En efecto la competencia legal de los funcionarios de la Administración Tributaria del Instituto Nacional de Cooperación Educativa está establecida genéricamente en el Código Orgánico Tributario y específicamente y fundamentalmente en la Ley del Ince, su Reglamento y la Ley Orgánica del Trabajo, por lo que a las normas contenidos en dichos textos debe someterse de modo estricto el ejercicio de la gestión de los funcionarios, pues de no ajustarse a ellas, los actos jurídicos producidos sin su sujeción, son nulos ”

Que “…consta en el contenido de la P.A. N° 011-02-047, de fecha 17 de abril de 2002, en la cual se indica con toda precisión que los períodos a fiscalizar eran los trimestres comprendidos entre el 2do. de 1998 al 1er. trimestre de 2002, hecho este que conlleva a una extralimitación de atribuciones, al observar en las Actas que los períodos fiscalizados no se corresponden con la limitación establecida y ordenada en la P.A. en cuestión, ya que ellas abarcan el trimestre tercero de 1996 al segundo trimestre de 2002, lo cual vicia el contenido de dichos actos de nulidad absoluta de conformidad con el Artículo 19 numeral 4 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y en consecuencia la Resolución emitida con base a ellas …”.

Señala que “…la referida Providencia en cuanto a los períodos que ordena fiscalizar hace suponer que el órgano competente considera que los trimestres del año 1996, 1997 y 1er, trimestre de 1998 están prescritos, todo de conformidad con lo establecido en el artículo 55 numeral 1 del C.O.T., hecho este que corrobora aún más la extralimitación y en consecuencia incorpora períodos prescritos no autorizados por lo que alegamos la prescripción de dichos períodos …”.

Expone que “..La resolución recurrida N° 2.362, de fecha 28 de julio de 2003, es nula por incurrir en un error de interpretación de la norma que le sirve de sustentación para establecer la base imponible sujeta de gravamen, en efecto conforme pauta el Código Orgánico Tributario, la base de cálculo, elemento esencial del tributo, debe ser establecida en una ley, su regulación debe hacerse por vía legal … resulta evidente que el legislador ha querido para ese tributo que la base sea considerada única a los efectos del pago del mismo, tomándose como tal la obtención del salario normal y para ello adoptó una solución única no en una ley especial tributaria que era lo técnicamente procedente, sino en una norma de la Ley laboral que la contiene y con este proceder se cumplió con lo dispuesto en el Código Orgánico Tributario que exige de Ley para el establecimiento de la base de cálculo de los referidos tributos, y por tanto lo dispuesto en el aparte segundo hoy parágrafo cuarto del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo es aplicable para las contribuciones al INCE desde la fecha de su promulgación por tanto quedan excluidas las utilidades, comisiones y bonificaciones del concepto de salario normal, que constituye por la voluntad del legislador la base imponible de los tributos relacionados con la retribución del mismo, sea por quien lo pague o por quien lo reciba”.

Sostiene que “…las leyes orgánicas son de rango legal superior a las otras, y que la Ley Orgánica del Trabajo es posterior a la del Ince, lo cual en cuanto a su aplicación es preferente, es así como el régimen legal de los ingresos parafiscales del Ince, aunque a nuestro entender son de carácter especial y específico, se determina que el contenido del artículo 10 en su ordinal 1° de la Ley que lo rige la base imponible allí prevista tiene un carácter explicativo, individualizado y determinado, no es de aplicación preferente a las de la Ley Orgánica del Trabajo, la cual con fundamento en la jerarquía de ésta y por lo observado, no entra en colisión con las disposiciones contenidas en la Ley del Ince, sino que ella es más bien complementaria de ellas y por tanto se considera de aplicación preferente en cuanto se refiere al aporte patronal al Ince, pues el mismo artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo de 1990 (aplicable desde el 01-05-91), el que define expresamente lo que es salario y cual es la base imponible que debe ser tenida en cuenta para el pago de los tributos por parte del patrono o del trabajador …, lo que en consecuencia deviene en una improcedencia de los reparos formulados por la actuación fiscal emitidos en las actas números 040109 y 040110, de fecha 06 de agosto de 2002 y la determinación correcta por parte de mi representada de la obligación tributaria a que estaba obligada a satisfacer …”.

Indica, que “… a los fines de la determinación del total de sueldos, salarios, jornales y remuneraciones que servirán de base imponible para el cálculo del aporte patronal, el Artículo 62 del Reglamento de la Ley del Ince remite a las disposiciones pertinentes de la Ley del Trabajo, de allí que debemos acudir a las normas sobre salario, previstas en la Ley Orgánica del Trabajo publicada en la Gaceta Oficial N° 4.240 Extraordinario de fecha 20 de diciembre de 1992 y la reforma de la misma Ley publicada en la Gaceta Oficial N° 5.152 Extraordinario de fecha 19 de junio de 1997, por ser ésta las que se encontraban vigentes para la fecha en que se causaron los Tributos a que se contrae la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo objeto de impugnación”.

Así, afirma que “… con base a una interpretación concatenada de los Artículos 10, ordinal 1° de la Ley del Ince, 62 de su Reglamento y 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, que la base imponible aplicable a los fines de la determinación de los denominados – impropiamente – “Impuestos a la Nómina”, no podrá exceder del equivalente al monto del salario normal devengado por el trabajador, en el mes inmediatamente anterior a aquél en que se cause su pago, y de allí que pueda afirmarse como principio general en esta materia, que no todos los conceptos a los cuales la Ley Orgánica del Trabajo reconoce naturaleza salarial. Como es el caso de las utilidades, deben ser tomados en cuenta, a los fines de la determinación del aporte patronal exigido por la Ley del Ince”.

Alega que “…en el Artículo 1° del Decreto N° 2.751, de fecha 07 de enero de 1993, mediante el cual se dicta la Reforma Parcial del Reglamento de la Ley Orgánica del Trabajo sobre la Remuneración, publicado en la Gaceta Oficial N° 35.134, Ordinario del día 19 del mismo mes y año, se debe entender por salario normal: … La remuneración devengada por el trabajador en forma regular y permanente, durante su jornada ordinaria de trabajo como retribución por la labor prestada, excluyendo los siguientes ingresos: Los percibidos por las labores distintas a la pactada, los considerados por la Ley como de carácter no salarial, los esporádicos o eventuales, los provenientes de liberalidades del patrono…”.

Expone que “… en lo que respecta a la participación de los trabajadores en los beneficios de la empresa, debe señalarse que si bien la Ley Orgánica del Trabajo, reconoce naturaleza salarial a las utilidades, al igual que a otros muchos conceptos que componen el denominado salario integral, aquellas no forman parte integrante del salario normal y, por tanto, no pueden ser incluidas dentro de la base imponible para el cálculo del aporte patronal previsto en el numeral 1 del Artículo de la Ley del Ince como lo pretende la actuación fiscal”.

Afirma que “ …establecido como ha sido que las utilidades no forman parte del salario normal, por tratarse de una remuneración accesoria y complementaria, de carácter anual y aleatorio, ya que se causa a la terminación del ejercicio económico de la empresa y siempre que ésta haya obtenido beneficios y, por otra parte, se paga en proporción a los meses de servicios prestados y no en función de la jornada ordinaria de trabajo, podemos concluir que las mismas no forman parte de la base imponible establecida por el legislador en el Artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, para el cálculo de las contribuciones, tasas o impuestos que correspondan pagar a los patronos o trabajadores con ocasión de la relación de trabajo, por lo que la pretensión del Ince de incluir a las utilidades, en la base de cálculo del aporte patronal previsto en el ordinal 1° del Articulo 10 de la Ley de Instituto, resulta absolutamente ilegal… ”.

Que “… en el caso del aporte del medio por ciento (1/2 %) sobre las utilidades, estamos frente a una contribución diferente, dirigida en este caso a los trabajadores, siendo el patrono sólo un Agente de Retención. Es decir, el artículo 10 de la Ley del Ince establece dos contribuciones distintas dirigidas a sujetos pasivos diferentes, la del dos por ciento (2 %), de la cual el patrono es sujeto pasivo; y la del medio por ciento (½ %), de la cual el sujeto pasivo es el trabajador, de manera tal que no debe confundirse ambas contribuciones”.

Señala que “En el supuesto rotundamente negado que este honorable Tribunal declare sin lugar la nulidad de los actos impugnados en el presente proceso y, en consecuencia, confirma los reparos impuestos a mi representada por la Administración Tributaria del Ince, solicito la anulación de la multa impuesta a mi representada, en vista de la existencia en el presente caso, de la circunstancia eximente de responsabilidad penal tributaria prevista en el literal “c” del artículo 79, hoy numeral 4 del artículo 85 del COT, según el cual: Son circunstancias que eximen de responsabilidad penal por ilícitos tributario: …4. El error de hecho y de derecho excusable…”

Indica que “…mi representada al proceder a calcular el quantum de la base imponible tomó en consideración lo dispuesto en el artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, es decir el salario normal, porque así lo ordena su texto a partir de su promulgación de 1990, norma esta que no existía a la fecha de la promulgación de la Ley sobre el Ince, que evidentemente modifica la aplicación del artículo 10 de la misma en cuanto a su contenido, a los efectos de la determinación de la base imponible, no así la tasa del gravamen, la cual se mantiene tanto para los patronos como para los trabajadores, interpretación esta que ha sido constante y pacifica por los tribunales de Instancia que en todo caso llevaría a mi representada a un error conceptual excusable porque el mismo está apoyado en una norma legal y por criterios expuestos por la jurisprudencia, lo cual demuestra la falta de dolo de su presunción. Por otra parte si los hechos que dan lugar a la determinación de la base imponible por parte del fiscal aparecen, globalmente o pormenorizadamente, expuestos en la contabilidad de la empresa, nos encontramos en presencia de una situación que no amerita mayor esfuerzo ni dificultad para el agente investigador, bastando el solo cumplimiento de su función indagatoria, para cerciorarse, con auxilio de la declaración de pago y el contraste con los registros de contabilidad asentados en los libros de los detalles de las operaciones señaladas por el contribuyente; “pero el ejercicio de esa normal actividad no autoriza por si sola que se sancione, sin mayor detenimiento de detalles, la presunta omisión u ocultamiento de ingresos por parte del sujeto pasivo de la obligación tributaria”.

Solicitó la suspensión del acto impugnado de conformidad con el artículo 263 del Código Orgánico Tributario.

La recurrida: Por su parte, la recurrida no presentó alegatos ni los respectivos informes.

III

MOTIVACIÓN

Como puntos previos se indica lo siguiente:

En virtud de estar en la etapa procesal correspondiente a la decisión del asunto debatido, sin que se resolviera la solicitud de suspensión de efectos del acto administrativo impugnado, formulada por la parte actora, este Tribunal encuentra inoficioso entrar a conocer dicha petición. Así se declara.

Asimismo por auto de fecha 01 de junio de 2007 este Tribunal acordó subsanar el error material incurrido en la sentencia de admisión del recurso; por cuanto se indicó que el mismo se había ejercido subsidiariamente al recurso jerárquico, por lo cual se corrige dicho error y en tal sentido se deja constancia que el recurso contencioso tributario fue ejercido en forma autónoma. Así se declara.

Ahora bien, vistos los términos en que fue planteado el escrito recursorio, así como del contenido de autos, este Tribunal para decidir realiza las siguientes consideraciones:

1. -Del vicio de incompetencia manifiesta:

   Ha sido criterio reiterado de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, que la materia relativa a la competencia tiene carácter de orden público. En consecuencia, la incompetencia de los funcionarios administrativos vicia de nulidad absoluta el acto emitido, pero sólo cuando la misma sea manifiesta, es decir, notoria, ostensible o patente, cuya infracción puede denunciarse en cualquier estado y grado del proceso judicial y aun ser declarada de oficio por el Tribunal de la causa.

   Así se tiene que, la incompetencia es una categoría precisa y delimitada, consistente en la falta de un poder jurídico previo, que legitime la actuación de una autoridad administrativa en un caso concreto. La incompetencia manifiesta se produce cuando un ente administrativo dicta un acto para el cual no estaba legalmente autorizado y que su actuación infringe el orden de asignación y distribución de las competencias o poderes jurídicos de actuación de los órganos públicos administrativos, consagrados en el ordenamiento jurídico positivo.

   En efecto, la Sala Política Administrativa de la extinta Corte Suprema de Justicia, en sentencia de fecha 9 de agosto de 1990, caso Shell Química de Venezuela, sostuvo:

   …sólo para los casos en los cuales la incompetencia del funcionario es absoluta o manifiesta esto es flagrante y ostensible. Bien porque el funcionario pertenece a otra rama de la Administración Pública o ha actuado de modo clandestino, o se han firmado las planillas sin identificación del funcionario ni de su cargo. Si por el contrario, el funcionario ha actuado en ejercicio de funciones tributarias, sin la atribución o autorización suficiente, pero dentro de un sector de la administración al cual corresponde las funciones ejercidas; se lo hizo adoptando decisiones de las cuales conocieron luego en alzada autoridades administrativas jerárquicamente superiores y con facultades para la revisión de estos actos, entonces la incompetencia se reputa simple o relativa y el acto no es nulo de pleno derecho, sino simplemente anulable, y en consecuencia, puede ser convalidado por una autoridad jerárquica superior que sí sea competente, o en su lugar, declarado nulo por la autoridad judicial competente si el administrado o contribuyente demanda oportunamente su anulabilidad; pues de otro modo, debe entenderse que se conformó con el acto

   .

   Igualmente la Sala Política Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia No. 00539 de fecha 01 de junio de 2004, sostuvo:

   …visto que la competencia constituye materia de orden público, y por lo tanto revisable en cualquier grado y estado de la causa, considera la Sala necesario a.c.p.p. lo siguiente:

   Esta Sala, mediante sentencia Nº 00905 del 18 de junio de 2003 señaló que la incompetencia -respecto al órgano que dictó el acto- se configura cuando una autoridad administrativa determinada dicta un auto para el cual no estaba legalmente autorizada, por lo que debe quedar precisado, de manera clara y evidente, que su actuación infringió el orden de asignación y distribución de las competencias o poderes jurídicos de actuación de los órganos públicos administrativos, consagrado en el ordenamiento jurídico.

   La competencia le confiere a la autoridad administrativa la facultad para dictar un acto para el cual está legalmente autorizada y ésta debe ser expresa, por lo que sólo en los casos de incompetencia manifiesta, los actos administrativos estarían viciados de nulidad absoluta.

   En cuanto al vicio de incompetencia, tanto la doctrina como la jurisprudencia de esta Sala, han distinguido básicamente tres tipos de irregularidades: la llamada usurpación de autoridad, la usurpación de funciones y la extralimitación de funciones.

   La usurpación de autoridad ocurre cuando un acto es dictado por quien carece en absoluto de investidura pública. Este vicio se encuentra sancionado con la nulidad absoluta del acto. Por su parte, la usurpación de funciones se constata, cuando una autoridad legítima dicta un acto invadiendo la esfera de competencia de un órgano perteneciente a otra rama del Poder Público violentando de ese modo las disposiciones contenidas en los artículos 136 y 137 de la Constitución de la República, en virtud de los cuales se consagra, por una parte, el principio de separación de poderes según el cual cada rama del Poder Público tiene sus funciones propias, y se establece, por otra, que sólo la Constitución y la ley definen las atribuciones del Poder Público y a estas normas debe sujetarse su ejercicio.

   Finalmente, la extralimitación de funciones consiste fundamentalmente en la realización por parte de la autoridad administrativa de un acto para el cual no tiene competencia expresa.

   Sobre este aspecto ha señalado la Sala que:

   Todo acto dictado por una autoridad incompetente se encuentra viciado. Ahora bien el vicio de incompetencia de que adolezca, no apareja necesariamente la nulidad absoluta del acto, ya que conforme a lo dispuesto en el ordinal 4 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, para que se configure ese supuesto, es necesario que la incompetencia sea manifiesta. De tal manera que para determinar el grado de invalidez de un acto viciado de incompetencia, es necesario atender a la manera en que la misma se presenta. Así, si la incompetencia es manifiesta, vale decir, notoria y patente, de manera que sin particulares esfuerzos interpretativos se compruebe que otro órgano sea el realmente competente para dictarlo, o que se pueda determinar que el ente que la dictó no estaba facultado para ello, la nulidad será absoluta, (artículo 19, ordinal 4º de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos). Si la incompetencia no es manifiesta, la nulidad será relativa (artículo 20 eiusdem).

   En resumen, puede decirse que la usurpación de autoridad determina la nulidad absoluta del acto (...) y la usurpación de funciones y la extralimitación de funciones, como tales, no aparejan por sí la nulidad absoluta del acto, ya que ello dependerá del grado de ostensibilidad como se presente el vicio de incompetencia. (Sentencia de la Sala Nº 270, de fecha 19 de octubre de 1989, caso E.G.L.V. vs. Ministerio de Fomento).(Destacado de este fallo).

   Criterio que es reiterado por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia Nº 00534, de fecha 12 de abril de 2007, en la cual señaló que:

   …La competencia administrativa ha sido definida tanto por la doctrina como por la jurisprudencia, como la esfera de atribuciones de los entes y órganos, determinada por el ordenamiento jurídico positivo; es decir, el conjunto de facultades y obligaciones que un órgano puede y debe ejercer legítimamente. De allí que la competencia esté caracterizada por ser: a) expresa, porque ella debe estar explícitamente prevista en la Constitución o las leyes y demás actos normativos, es decir, la competencia no se presume; y b) Improrrogable o indelegable, porque el órgano que la tiene atribuida no puede disponer de ella, sino que debe limitarse a su ejercicio, en los términos establecidos en la norma, y debe ser realizada directa y exclusivamente por el órgano que tiene atribuida la competencia como propia, salvo los casos de delegación, sustitución o avocación, previstos en la Ley.

   Esta Sala, mediante sentencia Nº 00905 del 18 de junio de 2003, señaló que la incompetencia -respecto al órgano que dictó el acto- se configura cuando una autoridad administrativa determinada dicta un acto para el cual no estaba legalmente autorizada, por lo que debe quedar precisado, de manera clara y evidente, que su actuación infringió el orden de asignación y distribución de las competencias o poderes jurídicos de actuación de los órganos públicos administrativos, consagrado en el ordenamiento jurídico.

   Así, la competencia confiere a la autoridad administrativa la facultad para dictar un acto para el cual está legalmente autorizada y ésta, tal como se señaló, debe ser expresa, por lo que sólo en los casos de incompetencia manifiesta, los actos administrativos estarían viciados de nulidad absoluta.

   Por otra parte, la incompetencia como vicio de nulidad del acto administrativo, de conformidad con lo dispuesto en el numeral 4 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, se producirá cuando el funcionario actúe sin el respaldo de una disposición expresa que lo autorice para ello, o bien, cuando aun teniendo el órgano la competencia expresa para actuar, el funcionario encargado de ejercer esa competencia es un funcionario de hecho o un usurpador (Vid. Sentencia SPA Nro. 161 del 03 de marzo de 2004).

   En tal sentido, tanto la doctrina como la jurisprudencia de esta Sala, han distinguido básicamente tres tipos de irregularidades: la llamada usurpación de autoridad, la usurpación de funciones y la extralimitación de funciones.

   La usurpación de autoridad ocurre cuando un acto es dictado por quien carece en absoluto de investidura pública. Este vicio se encuentra sancionado con la nulidad absoluta del acto. Por su parte, la usurpación de funciones se constata, cuando una autoridad legítima dicta un acto invadiendo la esfera de competencia de un órgano perteneciente a otra rama del Poder Público, violentando de ese modo las disposiciones contenidas en los artículos 136 y 137 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en virtud de los cuales se consagra, por una parte, el principio de separación de poderes según el cual cada rama del Poder Público tiene sus funciones propias, y se establece, por otra, que sólo la Constitución y la ley definen las atribuciones del Poder Público y a estas normas debe sujetarse su ejercicio.

   Finalmente, la extralimitación de funciones consiste fundamentalmente en la realización por parte de la autoridad administrativa de un acto para el cual no tiene competencia expresa (Vid. Sent. SPA Nro. 539 del 01 de junio de 2004 y Sent. SPA Nro. 6589 del 21 de diciembre de 2005)…

   En el caso de autos, la recurrente argumenta que la P.A. Nº 011-02-047 de fecha 17 de abril de 2002, únicamente autorizaba a fiscalizar los períodos concernientes entre el segundo trimestre de 1998 hasta el primer trimestre de 2002, hecho que a su decir conlleva a una extralimitación de atribuciones al observar que en las Actas Fiscales los períodos objeto de investigación no se corresponde con los autorizados en la P.A., por cuanto abarcan los períodos relacionados desde el tercer trimestre de 1996 al segundo trimestre de 2002, en consecuencia, señala que tal circunstancia vicia el acto administrativo de nulidad absoluta, de conformidad con lo establecido en el artículo 19 numeral 4 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

   En este sentido, es oportuno analizar previamente un conjunto de normas jurídicas y así proceder a decidir el alegato referente a la incompetencia manifiesta, en consecuencia, se cita el contenido del artículo 178 del Código Orgánico Tributario vigente, cuya norma establece:

   Artículo 178. Toda fiscalización, a excepción de lo previsto en el artículo 180 de este Código, se iniciará con una providencia de la Administración Tributaria del domicilio del sujeto pasivo, en la que se indicará con toda precisión el contribuyente o responsable, tributos, períodos y, en su caso, los elementos constitutivos de la base imponible a fiscalizar, identificación de los funcionarios actuantes, así como cualquier otra información que permita individualizar las actuaciones fiscales.

   La providencia a la que se refiere el encabezamiento de este artículo, deberá notificarse al contribuyente o responsable, y autorizará a los funcionarios de la Administración Tributaria en ella señalados al ejercicio de las facultades de fiscalización previstas en este Código y demás disposiciones de carácter tributario, sin que pueda exigirse el cumplimiento de requisitos adicionales para la validez de su actuación.

   Asimismo el numeral 1 del artículo 127 del Código Orgánico Tributario vigente, establece:

   Artículo 127. La Administración Tributaria dispondrá de amplias facultades de fiscalización y determinación para comprobar y exigir el cumplimiento de las obligaciones tributarias, pudiendo especialmente:

   1. Practicar fiscalizaciones las cuales se autorizarán a través de p.a.. Estas fiscalizaciones podrán efectuarse de manera general sobre uno o varios períodos fiscales o de manera selectiva sobre uno o varios elementos de la base imponible…

   Igualmente el Parágrafo Único del artículo 172 del Código Orgánico Tributario, prevé:

   Artículo 172. La Administración Tributaria podrá verificar las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables a los fines de realizar los ajustes respectivos y liquidar las diferencias a que hubiere lugar.

   Asimismo, la Administración Tributaria podrá verificar el cumplimiento de los deberes formales previstos en este Código y demás disposiciones de carácter tributario, y los deberes de los agentes de retención y percepción, e imponer las sanciones a que haya lugar.

   Parágrafo Único: La verificación de los deberes formales y de los deberes de los agentes de retención y percepción, podrá efectuarse en la sede de la Administración Tributaria o en el establecimiento del contribuyente o responsable. En este último caso, deberá existir autorización expresa emanada de la Administración Tributaria respectiva. Dicha autorización podrá hacerse para un grupo de contribuyentes utilizando, entre otros, criterios de ubicación geográfica o actividad económica.

   ( negrillas de este Tribunal)

   Así, las normas anteriormente transcritas se refieren a la p.a., con la cual, se delimita el campo de acción de los funcionarios fiscales, a los fines de practicar cualquier procedimiento bien sea de fiscalización o de verificación, con el objeto de brindar a los contribuyentes seguridad jurídica durante el iter procedimental, siendo únicamente el funcionario señalado en dicha providencia el autorizado para actuar en el procedimiento, debiendo contener los requisitos señalados en el artículo 178 del Código Orgánico Tributario vigente, a saber la identificación del contribuyente o responsable, tributos, períodos y, en su caso, los elementos constitutivos de la base imponible a fiscalizar, identificación de los funcionarios actuantes, así como cualquier otra información que permita individualizar las actuaciones fiscales.

   Ahora bien, en el caso sub examine, se evidencia que la P.A. Nº 011-02-047 de fecha 17 de abril de 2002, suscrita por la Licenciada Laudy Rangel, en su carácter de Jefa de la Unidad de Ingresos Tributarios L.d.I.N.d.C.E., notificada el 22 de abril de 2002, faculta a la ciudadana M.M.R., titular de la cédula de identidad Nº V-6.486.063, con el cargo de Fiscal de Cotizaciones I, para practicar una investigación de los períodos comprendidos entre el segundo trimestre de 1998 hasta el primer trimestre de 2002, lo que determina que apenas estaba comenzando a transcurrir el segundo trimestre del 2002,lo que significa que quien autoriza la fiscalización estaba en conocimiento de que la investigación fiscal no podía abarcar por lo menos ese trimestre.

   Asimismo, cursa a los folios 38 y 39 del presente expediente, las Actas de Reparo Nros. 040109 y 040110, emitidas por la Gerencia de Ingresos Tributarios de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), notificadas el 13 de agosto de 2002, en cuyas Actas se verifica que los períodos fiscalizados versan desde el tercer trimestre del año 1996 hasta el segundo trimestre de 2002 .

   Corresponde a los efectos de dilucidar la aludida incompetencia manifiesta, destacar que el literal “a” del artículo 7 del Reglamento de la Administración Tributaria del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), publicado en Gaceta Oficial Nº 35.219 de fecha 26 de mayo de 1993, le confiere a la Gerencia de Ingresos Tributarios la facultad de autorizar a los funcionarios competentes en la realización de las actuaciones de fiscalización, asimismo el numeral 4 del literal “j” del artículo 7 eiusdem, establece la facultad de levantar las Actas fiscales que surjan de las investigaciones fiscales que realicen los funcionarios autorizados, finalmente en el mismo Reglamento en el artículo 8 hace referencia a la autorización de los funcionarios que lleven a cabo las fiscalizaciones.

   Ahora bien, en el caso concreto se verifica que la funcionaria actuante investigó períodos fiscales, más allá de lo autorizado en la P.A. Nº 011-02-047, de fecha 17 de abril de 2002, situación esta que, si bien constituye una irregularidad en la actuación de la funcionaria designada para practicar el procedimiento de fiscalización, el mismo no constituye el vicio radical de la incompetencia manifiesta, que acarrea la nulidad absoluta del acto administrativo de contenido tributario, como así se pretende en el escrito recursorio al expresar que se trata del vicio de incompetencia manifiesta previsto en el numeral 4 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, por extralimitación de atribuciones, siendo que este tipo de vicio se produce cuando el acto administrativo es dictado por una autoridad administrativa que no tiene competencia legal expresa, es decir, que las actividades que legítimamente puede desempeñar el órgano administrativo son aquéllas establecidas por la Ley y en el caso de marras se verifica plenamente que la competencia para proceder a fiscalizar el cumplimiento de las contribuciones establecidas en los ordinales 1º y 2º del artículo 10 de la Ley Sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), verificándose por el contrario una irregularidad por parte de un funcionario subalterno que se excedió en la revisión de los elementos analizados dentro de los períodos fiscales a los que se encontraba sujeto para revisar por mandato de la P.A., pero que sin embargo dicha funcionaria se encuentra adscrita al organismo competente por la materia para dictar el acto administrativo de contenido tributario, por consiguiente a criterio de quien decide y conforme a la jurisprudencia antes señalada; en la presente causa no se configura el vicio incompetencia manifiesta del funcionario que conlleve a la nulidad absoluta del acto administrativo impugnado, siendo que la irregularidad en que incurrió la funcionaria respecto a la fiscalización realizada a los períodos correspondientes a los trimestres de los años 1996, 1997, 1er trimestre de 1998 y segundo trimestre del año 2002, se configura en un vicio de nulidad relativa ; por cuanto la funcionaria actuante no estaba autorizada para fiscalizar dichos periodos, nulidad relativa que se declara de conformidad con lo establecido en los artículos 20 y 21 la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, motivo por el cual el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) deberá recalcular el reparo a los efectos de excluir del mismo, los períodos referidos anteriormente. Así se decide.

2. -En cuanto a la prescripción invocada por la contribuyente respecto a los trimestres de los años 1996, 1997 y primer trimestre del año 1998, de conformidad con lo previsto en el artículo 55 numeral 1 del Código Orgánico Tributario de 2001, este Tribunal considera inoficioso entrar a considerar el alegato de prescripción respecto a los periodos correspondientes a los trimestres de los años 1996 y 1997 y 1er trimestre de 1998, puesto que ya fue declarada la nulidad de los reparos efectuados con relación a esos períodos, tal como se decidió anteriormente. Así se declara.

   3) Igualmente la recurrente, plantea la controversia dirigida al análisis sobre la procedencia o no de la gravabilidad de las utilidades con la alícuota del dos por ciento (2%), prevista en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE). Norma ésta que establece lo siguiente:

   Artículo 10: El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, de las aportaciones siguientes:

   1°) Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento (2%) del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades.

   2°) El medio por ciento (1/2%) de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del Instituto, con la indicación de la procedencia;

   …Omissis…

   Igualmente el artículo 61 del Reglamento de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), establece:

   Artículo 61. Los Recursos del Instituto, están formados de acuerdo con lo establecido en el Capítulo III de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) por:

   1. Una contribución de los patronos o empleadores, equivalente al dos por ciento (2%) del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimiento industriales o comerciales, no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades;

   2. El medio por ciento (1/2%) de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados aportadas por éstos …

   En virtud de lo anteriormente transcrito, se colige que el legislador estableció dos supuestos de hechos distintos para la configuración de las contribuciones parafiscales, previstas en el artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), cuya obligación tributaria recae sobre sujetos pasivos, base imponible y alícuotas distintas, el primero de los supuestos plantea como sujeto pasivo al patrono, cuya alícuota es del dos por ciento (2%) sobre la base del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales que no pertenezcan a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades y el segundo supuesto, tiene como sujeto pasivo a los obreros y empleados de los referidos establecimientos, con una alícuota impositiva de un medio por ciento (1/2 %), siendo la base imponible las utilidades anuales que perciben los trabajadores.

   Ahora bien, en sentencia Nº 0781, de fecha 5 de junio de 2002, caso: Makro Comercializadora, S.A., la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, señaló:

   “(…) de la lectura y análisis del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, arriba transcrito, se observa que el legislador consagró, a los fines del cálculo de la contribución parafiscal establecida en el numeral 1, que la base imponible estuviera determinada por la aplicación de un porcentaje fijo (2%), sobre el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie que perciban los trabajadores de sus patronos; en este sentido, se observa que cuando dicha Ley alude a tales conceptos lo hace, si bien estableciendo una distinción según el tipo de contraprestación económica percibida por los trabajadores de acuerdo a sus labores, atendiendo a la connotación salarial remunerativa con ocasión de la relación laboral. En consecuencia, al indicarse que la base para el cálculo de la contribución citada se encuentra conformada por los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie se hace referencia es al pago que efectúan los empleadores a sus trabajadores con ocasión de la prestación por parte de los trabajadores de una determinada actividad.

   Cuando el numeral 1 del citado artículo hace referencia a los conceptos arriba indicados está refiriéndose expresamente al carácter salarial de dichas remuneraciones; en consecuencia, considera esta alzada que cuando dicha disposición hace mención a “remuneraciones de cualquier especie”, alude a otras remuneraciones pagadas por los empleadores distintas a los sueldos, salarios y jornales que no hayan sido establecidas en el texto del señalado cuerpo normativo en dicho numeral o en otro de sus numerales; esto como derivado de una sana interpretación en conjunto de lo dispuesto por la señalada norma, la cual no puede ser valorada en forma aislada sino atendiendo al contexto en que fue concebida dicha contribución. Así, de la simple observancia de la norma contenida en el artículo 10 de la señalada Ley, se advierte que el legislador al momento de establecer la contribución parafiscal en referencia gravó expresamente a las utilidades percibidas por los trabajadores con una alícuota impositiva distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales, es decir, el propio legislador quiso distinguir la contribución parafiscal contenida en dicha ley atendiendo no sólo a las alícuotas impositivas sino conforme a los sujetos pasivos de la misma, así como de acuerdo a la base imponible para realizar el cálculo de dicha contribución.”

   La jurisprudencia venezolana ha sido conteste sobre este particular, como referencia se puede destacar desde la sentencia Nº 220, dictada el 5 de abril de 1994, caso: Compañía Anónima Nacional de Cementos; sentencia Nº 1.624 de fecha 22 de octubre de 2003, caso: Banco Caracas, Banco Universal, C.A.; Caso: Hilados Flexilón, S.A, dictada en fecha 27 de enero de 2004 bajo el Nº 0003, sentencia Nº 00422, publicada el 18 de marzo de 2003, caso Alimentos Kellogg, S.A., fallo Nº 02529 del 15 de noviembre de 2006, Caso: Banco Mercantil, C.A, entre otras.

   Por otra parte, resulta apropiado analizar el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), conforme a lo establecido en la Ley Orgánica del Trabajo en el artículo 133, el cual establece:

   Artículo 133. Se entiende por salario la remuneración, provecho o ventaja, cualquiera fuere su denominación o método de cálculo, siempre que pueda evaluarse en efectivo, que corresponda al trabajador por la prestación de su servicio y, entre otros, comprende las comisiones, primas, gratificaciones, participación en los beneficios o utilidades, sobresueldos, bono vacacional, así como recargos por días feriados, horas extras o trabajos nocturnos, alimentación y vivienda.

   Parágrafo Primero: Los subsidios o facilidades que el patrono otorgue al trabajador con el propósito de que éste obtenga bienes y servicios que le permitan mejorar su calidad de vida y la de su familia tienen carácter salarial. Las convenciones colectivas y en las empresas donde no hubiere trabajadores sindicalizados, los acuerdos colectivos, o los contratos individuales de trabajo, podrán establecer que hasta un veinte por ciento (20%) del salario se excluya de la base de cálculo de los beneficios, prestaciones o indemnizaciones que surjan de la relación de trabajo, fuere de fuente legal o convencional. El salario mínimo deberá ser considerado en su totalidad como base de cálculo de dichos beneficios, prestaciones o indemnizaciones.

   Parágrafo Segundo: A los fines de esta ley se entiende por salario normal la remuneración devengada por el trabajador en forma regular y permanente por la prestación de sus servicios. Quedan por tanto excluidos del mismo las percepciones de carácter accidental, las derivadas de la prestación de antigüedad y las que esta ley consideren que no tienen carácter salarial.

   Para la estimación del salario normal ninguno de los conceptos que lo integran producirá efectos sobre el mismo.

   Parágrafo Tercero: Se entienden como beneficios sociales de carácter no remunerativo:

   1.Los servicios de comedores, provisión de comidas y alimentos de guarderías infantiles.

   2.Los reintegros de gastos médicos, farmacéuticos y odontológicos.

   3.Las provisiones de ropa de trabajo.

   4.Las provisiones de útiles escolares y de juguetes.

   5.El otorgamiento de becas o pagos de cursos de capacitación o de especialización.

   6.El pago de gastos funerarios.

   Los beneficios sociales no serán considerados como salario, salvo que en las convenciones colectivas o contratos individuales de trabajo se hubiere estipulado lo contrario.

   Parágrafo Cuarto: Cuando el patrono o trabajador estén obligados a cancelar una contribución, tasa o impuesto, se calculará considerando el salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior a aquél en que se causó.

   Parágrafo Quinto: El patrono deberá informar a sus trabajadores, por escrito, discriminadamente y al menos una vez al mes, las asignaciones salariales y las deducciones correspondientes

   . (Subrayado de este Tribunal).

   De la norma transcrita se puede colegir la definición de salario, entendiéndose como tal, la remuneración devengada por el trabajador en forma normal, regular y permanente durante su jornada ordinaria de trabajo, excluyéndose las retribuciones eventuales, las consideradas por ley como no salariales o los provenientes de liberalidades del patrono. Asimismo, el parágrafo cuarto de la norma citada ut supra establece claramente como base para determinar la obligación tributaria del patrono, el salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior.

   En razón de la reiterada y pacífica jurisprudencia, así como de las normas transcritas, este Tribunal juzga que las utilidades constituyen el elemento económico de la base imponible para determinar la contribución, prevista en el ordinal 2º del artículo 10 de la Ley Sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), con una alícuota impositiva de un medio por ciento ( 1/2 %) cuyo sujeto pasivo es el empleado o el obrero; al contrario de la contribución a la que se encuentra sujeto el patrono, regulada en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley Sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), la cual grava los sueldos, salarios, jornales y remuneración de cualquier especie de los trabajadores con una alícuota impositiva de un dos por ciento (2%). En tal sentido, se desprende que ambas contribuciones tienen diferentes bases de cálculo, en las que el legislador gravó expresamente a las utilidades percibidas por los trabajadores con una alícuota distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales, distinguiendo las contribuciones parafiscales en lo que respecta a la alícuota impositiva, los sujetos pasivos y la base imponible para su determinación, en consecuencia, resulta improcedente la gravabilidad de las utilidades con la alícuota del dos por ciento (2%), establecida en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley Sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), por cuanto en el presente asunto no se materializó el supuesto de hecho previsto en la norma para que surgiera la obligación tributaria, toda vez que las utilidades no están incluidas como elemento cuantificador para la determinación de la contribución a que está sujeto el patrono, en consecuencia, la Administración Tributaria deberá excluir los conceptos por utilidades de la base imponible para la determinación de la contribución especial prevista en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley Sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE). Así se declara.

   Por las consideraciones anteriormente expuestas con fundamento en la improcedencia de la gravabilidad de las utilidades con la tarifa del dos por ciento (2%), establecida en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley Sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), resulta asimismo nula la multa impuesta de conformidad con lo previsto en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, determinada en un monto de Bs. 32.212.509,oo toda vez que la multa deviene de la determinación de la contribución considerando dentro de la base imponible las utilidades y al ser improcedente la liquidación efectuada por la Administración Tributaria, por vía de consecuencia lo es la referida multa, en consecuencia, el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), deberá recalcular la multa en base al recálculo del tributo omitido de ser este el caso, atendiendo la base imponible establecida en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley Sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE). Así se decide.

   Por cuanto la recurrente no impugnó el reparo generado en virtud del aporte del medio por ciento (1/2%), previsto en el ordinal 2º del artículo 10 de la Ley Sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), así como la multa prevista en el artículo 99 del Código Orgánico Tributario de 1994, este Tribunal ratifica dicho reparo y multa. Así se decide.

   DECISIÓN

   En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario, interpuesto por el ciudadano E.S.G., titular de la cédula de identidad Nº V-3.316.974, actuando con el carácter de Presidente de la sociedad mercantil “GOMAS AUTOINDUSTRIALES, C.A.”, identificada ut supra, asistido por los abogados FILIPPO TORTORICI SAMBITO y R.Y.C.O., inscritos en el Inpreabogado bajo los Nros. 45.954 y 92.260, en contra de la Resolución N° 2362, de fecha 28 de julio de 2003, emanada de la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), notificada el 26 de agosto de 2003, en consecuencia: 1) Se anula el reparo objeto de impugnación en cuanto a la fiscalización efectuada en los trimestres de los años 1996 y 1997, 1er trimestre de 1998 y segundo del año 2002, así como sus accesorios y multa, por efecto de la nulidad relativa del acto impugnado, de conformidad con lo establecido en los artículos 20 y 21 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. 2) Se Anula el reparo en relación a la procedencia de la gravabilidad de las utilidades, con la alícuota del dos por ciento (2%), prevista en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley Sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), y por vía de consecuencia, la multa impuesta por omisión de tributo de conformidad con lo establecido en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994. En tal sentido, se ordena al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), calcular nuevamente el monto de la referida contribución y la multa en los términos establecidos en la presente sentencia considerando para ello, la nulidad parcial declarada. 4) Se ratifica por no haber sido impugnado por el contribuyente, el reparo generado en virtud del aporte del medio por ciento (1/2%), previsto en el ordinal 2º del artículo 10 de la Ley Sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), así como la multa, prevista en el artículo 99 del Código Orgánico Tributario de 1994.

   Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes y especialmente a la Procuraduría General de la República, a la Contraloría General de la República y a la Fiscalía General de la República Bolivariana de Venezuela.

   Dada, firmada y sellada en la sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, en Barquisimeto a los Treinta (30) días del mes de Junio del año dos mil ocho (2008). Años 198° de la Independencia y 149° de la Federación.

   La Jueza ,

   Dra. M.L.P.G..

   La Secretaria Accidental,

   Abg. L.T. Agüero.

   En horas de despacho del día de hoy, treinta (30) de junio del año dos mil ocho (2008), siendo tres y treinta de la tarde (03:30), se publicó la presente Decisión.

   La Secretaria Accidental,

   Abg. L.T. Agüero.

   ASUNTO: KF01-U-2003-000009

   MLPG/LA.