Decisión nº 1200 de Juzgado Superior Septimo de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 14 de Mayo de 2010

Fecha de Resolución14 de Mayo de 2010
EmisorJuzgado Superior Septimo de lo Contencioso Tributario
PonenteLilia María Casado
ProcedimientoRecurso Contencioso Tributario

Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 14 de mayo de 2010

200º y 150°

SENTENCIA N° 1200

Asunto Antiguo: 1766

Asunto Nuevo: AF47-U-2001-000047

Vistos

con Informes de la representación del Fisco Nacional.

En fecha 01 de octubre de 2001, el abogado N.N.N.V., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N° 4.339.258, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 20.209, actuando en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente H.B. INGENIERIA C.A., R.I.F. N° J-30142469-7, sociedad mercantil debidamente inscrita por ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Estado Sucre, en fecha 10 de noviembre de 1992, quedando anotada bajo el N° 3, Tomo A-3, interpuso recurso contencioso tributario, contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo identificada con las siglas y números GRNO-DSA/20017304 de fecha 25 de junio del 2001, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la región Nor-Oriental, a través de la cual se confirmó el Acta de Reparo N° RNO/DF/2000/ 468 de fecha 21 de diciembre del 2000, mediante la cual la representación fiscal determinó diferencias en los débitos y créditos en materia de Impuesto al Consumo y a las Ventas al Mayor e Impuesto al Valor Agregado por la cantidad de SEIS MILLONES QUINIENTOS UN MIL SEISCIENTOS TREINTA Y SEIS BOLIVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 6.501.636,00), en las declaraciones presentadas por la contribuyente correspondiente a los periodos impositivos de agosto, septiembre y noviembre del año 1996; enero, febrero, marzo, abril, mayo y junio del año 2000, igualmente impuso multa por la cantidad de SEIS MILLONES OCHOCIENTOS VEINTISEIS MIL SETECIENTOS DIECIOCHO BOLIVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 6.826.718,00) por concepto de contravención, por la cantidad de DOSCIENTOS SETENTA Y NUEVE MIL CUATROCIENTOS TREINTA Y CINCO BOLIVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 279.435,00) por concepto de incumplimiento de deberes formales y por la cantidad de SIETE MIL NOVECIENTOS SETENTA Y SEIS BOLIVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 7.976,00), por concepto de intereses de mora.

En fecha 08 de enero de 2002, se recibió el presente recurso del Tribunal distribuidor Superior Primero de lo Contencioso Tributario.

En fecha 14 de enero de 2002, se dictó auto dándole entrada al recurso, formándose expediente bajo el Asunto Antiguo N° 1766, ahora Asunto Nuevo AF47-U-2001-000047. En ese mismo auto se ordenó la notificación del Procurador, Contralor y Fiscal General de la República, a la contribuyente H.B. INGENIERIA C.A. y a la Gerencia Jurídica Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), a los fines de la admisión o inadmisión del recurso, conforme lo dispuesto en el artículo 267 del Código Orgánico Tributario. En esa misma fecha, este Tribunal comisionó suficientemente al ciudadano Juez del Juzgado Segundo de Primera Instancia en lo Civil, Mercantil y Agrario de la Circunscripción Judicial del Estado Anzoátegui, para que llevara a cabo la notificación de la recurrente de autos, domiciliada en esa localidad.

Así, los ciudadanos Contralor y Fiscal General de la República fueron notificados en fecha 29/01/2002, la Gerencia Jurídica Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) en fecha 05/02/2002 y la ciudadana Procuradora General de la República en fecha 07/03/2002, siendo las correspondientes boletas de notificaciones consignadas en el expediente judicial en fecha 01/04/2002.

En fecha 25 de marzo de 2002, el Juzgado Segundo de Primera Instancia en lo Civil, Mercantil y Agrario de la Circunscripción Judicial del Estado Anzoátegui, remitió a este Despacho, la comisión librada en fecha 14 de enero de 2002, con las resultas de la notificación llevada a cabo a la recurrente de autos, constante de nueve (09) folios útiles.

Mediante Sentencia Interlocutoria N° 70/2002 de fecha 22 de mayo de 2002, se admitió el presente recurso en cuanto ha lugar en derecho y se ordenó proceder a la tramitación y sustanciación correspondiente.

En fecha 17 de junio de 2002, el abogado N.N.N.V., anteriormente identificada, actuando en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente H.B. INGENIERIA C.A., presentó escrito de promoción de pruebas, constante de un (01) folio útil. Este tribunal ordenó agregar a los autos el referido escrito en fecha 26 de junio del 2002.

Por auto de fecha 17 de julio de 2002, este Juzgado admitió las pruebas promovidas cuanto ha lugar en derecho, por la representación judicial de la contribuyente de autos en fecha 17 de junio de 2002.

En fecha 13 de diciembre de 2002, el abogado R.E.R.R., inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 7.931, actuando en su carácter de sustituto de la ciudadana Procuradora General de la República en representación del Fisco Nacional, presentó escrito de informes, constante de treinta y ocho (38) folios útiles y copia simple del documento poder que acredita su representación constante de cuatro (04) folios útiles. Este Juzgado por auto de fecha 16 de diciembre de 2002, ordenó agregar a los autos el referido escrito.

Mediante diligencia de fecha 26 de abril de 2006, el abogado N.N.N.V., anteriormente identificado, actuando en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente de autos, solicitó de este Tribunal se sirva dictar sentencia en la presente causa.

En fecha xx de abril de 2010, se dictó auto de avocamiento de la Jueza Suplente, abogada L.M.C.B., y en esa misma fecha se ordenó librar el respectivo cartel a las puertas del Tribunal.

II

ANTECEDENTES

La Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental, en fecha 21 de diciembre del 2000 emitió Acta de Reparo N° RNO-D-2000-468, a través de la cual dejó constancia que una vez llevada a cabo la revisión y análisis de las facturas y demás documentos en la sede fiscal de la contribuyente pudo constatar lo siguiente:

  1. Débitos Fiscales (Diferencia Bs. 2.209.279,00).

    1.1 Débitos fiscales no declarados

    a) La Contribuyente no le calculó el débito fiscal a los ingresos de Bs. 12.390.856,00, registrados en el Libro de Ventas en los meses de agosto y noviembre de 1996, por lo tanto la fiscalización procedió a determinar el mismo, cuyo monto alcanza la cantidad de Bs. 2.044.942,00.

    b) Conforme a los establecido en el artículo 112, ordinal cuarto, del Código Orgánico Tributario de 1994, se solicitó al Ente Público Fundación Regional de la Vivienda (FUNREVI), a través de oficio N° RNO/SCU/2000/152/1502 de fecha 11/07/2000, los pagos realizados a la contribuyente de autos por la prestación de servicios, obteniéndose respuesta el día 27/07/2000 a través de oficio N° 570/2000, en el cual informan que en el mes de septiembre de 1996 habían pagado a la contribuyente la cantidad de Bs. 998.712, monto que no fue registrado en el libro de ventas y por lo tanto está omiso. Por lo tanto la fiscalización procedió a determinar el débito fiscal respectivo, cuyo monto alcanza la cantidad de Bs. 164.787,00.

    En base a lo anteriormente expuesto, la fiscalización conforme a lo establecido en los artículos 20, 25, 26 y 60 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor vigente para dichos períodos, procede a incorporar en cada período impositivo correspondiente; la cantidad de Bs. 2.209.279,00, como débitos fiscales no declarados.

  2. Créditos Fiscales (Diferencia Bs. 5.432.349,00)

    2.1 Facturas de compras a nombre de terceros

    Se constató el registro de facturas de compras, en el período fiscal de enero del 2000, por el monto de Bs. 664.930,00, emitidas a nombre de terceros. En consecuencia, se rechaza el monto de Bs. 103.064,00 de créditos fiscales correspondientes a las compras antes mencionadas, por contravenir las disposiciones legales establecidas en los artículos 41 y 35 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado en concordancia con el artículo 62 de su Reglamento.

    2.2 Registros de créditos fiscales no documentados

    Se comprobó la existencia de registros en el libro de compras en el mes de marzo de 2000, por un monto total de Bs. 4.865.020,00, que generaron créditos fiscales en el orden de Bs. 754.078,00 los cuales no están documentados por las facturas respectivas, tal como lo establece el artículo 35, tercer aparte, de la Ley de Impuesto al Valor Agregado en concordancia con el artículo 70 de su Reglamento.

    En consecuencia se rechaza el monto de Bs. 754.078,00 correspondiente a créditos fiscales registrados en el Libro de Compras por la contribuyente por contravenir las disposiciones legales precitadas.

    2.3 Facturas registradas dos veces

    A través de la revisión efectuada al libro de compras y a las facturas de compras, se observó que en el mes de enero del 2000, se registraron facturas las cuales habían sido registradas en el mes de diciembre de 1999, así como en el mes de junio de 2000 se asentó una factura registrada en el mes de mayo de 2000, lo que originó que se duplicaron compras por un monto de Bs. 9.517.465,00, razón por la cual, los créditos fiscales por un monto de Bs. 1.475.207,00, correspondientes a esas compras, se rechazan por contravenir lo establecido en el artículo 35 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado.

    En consecuencia, se rechaza el monto deducido por la contribuyente de Bs. 1.475.207,00, de dichas facturas por contravenir la disposición legal precitada.

    2.4 Créditos fiscales declarados en exceso

    Mediante el cotejo del libro de compras contra las facturas, se pudo detectar que una de éstas fue registrada en el mes de marzo del 2000 en el referido libro, por un monto superior al cual fue emitida. La diferencia correspondiente a crédito fiscal deducido en exceso por la contribuyente totaliza la cantidad de Bs. 3.100.000,00, la cual se rechaza por contravenir lo establecido en el artículo 50, primer aparte, de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, en concordancia con el artículo 57 de su Reglamento.

  3. Impuesto a pagar determinado

    Por los argumentos anteriormente señalados, la Administración tributaria determinó un monto total de impuesto a pagar de Bs. 6.501.636,00.

    La contribuyente de autos en fecha 08 de febrero de 2000, presentó escrito de descargos contra el Acta de Reparo supra señalada.

    Así, en fecha 14 de septiembre de 2001, la recurrente fue notificada de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativos identificada con las siglas y números GRNO-DSA/2001/304 de fecha 25 de junio de 2001, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental, a través de la cual se confirmó el Acta de Reparo N° RNO-D-2000-468 de fecha 21 de diciembre del 2000, emitida por la prenombrada Gerencia Regional.

    Así, en fecha 01 de octubre de 2001, apoderado judicial de la empresa recurrente, abogado N.N.N.V., previamente identificado, interpuso recurso contencioso tributario contra la Resolución Culminatoria del Sumario ut supra señalada.

    Este Tribunal, en fecha 22 de mayo de 2002, admitió el presente recurso contencioso tributario, cuanto ha lugar a derecho y ordenó proceder en consecuencia a la tramitación y sustanciación correspondiente.

    III

    ALEGATOS DE LA ACCIONANTE

  4. Inconstitucionalidad del Rechazo de los Créditos Fiscales por parte de la Fiscalización.

    En primer término, el representante legal de la accionante señala en su escrito recursorio que la Administración Tributaria Nacional a través de su representante, procedió a rechazar una serie de facturas, en base a los siguientes argumentos:

    a. “Facturas que contravienen las disposiciones legales establecidas en los artículos 41 y 35 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado en concordancia con el artículo 62 de su Reglamento”.

    b. “Facturas de compras que no reúnen los requisitos legales o reglamentarios que regulan la materia.” Al respecto señala que:

    (…) la exigencia por parte de la Administración Tributaria Nacional de la existencia de una factura completa, es decir, que llene absolutamente todos los requisitos establecidos en los distintos reglamentos y resoluciones dictadas por la Administración Tributaria, implica una violación a los artículos 49, ordinal 1° y 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, lo que se traduce a su vez en una violación a eminentes principios de carácter procedimental, como el de la libertad probatoria, así como también los principios relativos a la racionalidad y capacidad contributiva.

    (…) al proceder la Administración Tributaria Nacional a rechazar los créditos fiscales soportados en estas facturas, obviando la valoración de otros medios probatorios, como los libros de contabilidad, incurre no solamente en una violación de los principios constitucionales mencionados ut supra, sino que subordinar a la correcta observancia de una obligación formal, la determinación de los créditos fiscales a deducir en un determinado ejercicio, está añadiendo a la sanción propia que implica la inobservancia de un deber de colaboración, un agravamiento de la carga económica alterando la cantidad de impuesto a pagar que debía resultar según un determinado presupuesto económico, con lo que se vulnera la exigencia constitucional de que todo tributo debe responder a una capacidad económica.

    Por último, el representante legal de la contribuyente solicita “(…) la aplicación de uno de los medios de control de la constitucionalidad, como lo es el control difuso y que de conformidad con el artículo 334 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, desaplique las normas legales y reglamentarias alegadas por la Administración Tributaria Nacional en la Resolución hoy recurrida, y mediante la cual procede a rechazar facturas por incumplimiento a requisitos formales.”

  5. Vicio de Falso Supuesto.

    Respecto a este particular, la representación judicial de la recurrente de autos, señala que “(…) en virtud de que el rechazo de facturas sin pruebas contundentes por parte de la Administración Tributaria Nacional en que lo sustente y en algunas alega simplemente el incumplimiento de requisitos formales de las facturas, sin que medie una valoración in extenso de otros medios de pruebas, tales como ordenes (sic) de entrega y compra, libros de contabilidad, etc; es que solicito muy respetuosamente se declare la nulidad de la Resolución impugnada en el presente recurso, toda vez que adolece por lo dicho anteriormente del vicio de falso supuesto.”

    Señala igualmente que la Administración Tributaria incurre en el vicio de falso supuesto, “(…) al ignorar una solicitud que de manera formal hiciera mi representada de una nueva experticia, tal como se desprende del escrito de descargos, y que se puede corroborar de la lectura de la Resolución aquí impugnada en su página 11, petición ésta a la cual no se le dio ningún valor y sin pronunciamiento alguno por parte de la Administración Tributaria al emitir la Resolución Culminatoria del Sumario.”

  6. Improcedencia de la Multa Impuesta al Contribuyente.

    Al respecto, alega el representante legal de la accionante que “La ausencia total de motivación, por una parte, y la no existencia del elemento culpabilidad o dolo en la imposición de la sanción conocida como contravención al contribuyente por parte del representante del Fisco Nacional trae como consecuencia, la imputación de una responsabilidad objetiva, improcedente en el Derecho Tributario Penal.”

    Concluye así el apoderado judicial de la contribuyente de autos que “(…) cuando la Administración Tributaria Nacional, al dictar su decisión y condenar a mi representada, por haber cometido en su criterio la infracción tributaria conocida como contravención, obvia los motivos contenidos en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario, provocando total indefensión y confusión a mi representada, al no saber ésta cómo disminuyó los ingresos del Fisco Nacional y tampoco explica la Administración Tributaria Nacional en qué medida esta disminución ha sido utilizada en provecho de mi patrocinada; está imponiendo el Fisco Nacional una sanción que es consecuencia de una responsabilidad objetiva, la cual resulta improcedente en el Derecho Tributario Penal.”

  7. Improcedencia de la circunstancia agravante utilizada por el Fisco Nacional para el cálculo de la multa impuesta.

    Alega el representante judicial de la recurrente que la contribuyente “(…) desconoce cuáles son los parámetros y el criterio para afirmar (…) que causó un perjuicio al Fisco Nacional, incurriendo por lo tanto la Administración Tributaria Nacional en el vicio de inmotivación al imputarle esta agravante al contribuyente.”

    IV

    ALEGATOS DE LA REPRESENTACION DEL FISCO NACIONAL

    Respecto al vicio de inconstitucionalidad aducido por la contribuyente en su escrito recursivo, al considerar que la Administración Tributaria rechazó los créditos fiscales soportados en facturas que no llenaban los requisitos legales y reglamentarios, obviando el análisis y valoración de otros medios probatorios, la representación del Fisco Nacional, alega en su escrito de informes que “(…) de los dichos de la representación judicial de la contribuyente, se evidencia que la misma no alega el que se le haya coartado su derecho a participar activamente en la tramitación del Sumario Administrativo, tampoco alega el que se le haya impedido traer al expediente administrativo los medios de pruebas necesarios para demostrar las afirmaciones de hecho por ella realizadas en su escrito de descargos, por el contrario, la misma señala que, en su entender, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental (…), no basó su decisión administrativa en el análisis y valoración de todos los medios de pruebas producidos en autos, situación ésta que (…) no configura el vicio de inconstitucionalidad denunciado, ya que efectivamente (…) no se violó una norma de rango constitucional de manera directa.”

    En este sentido, la representación fiscal asevera que “(…) la contribuyente (…), ejerció a plenitud su derecho a la defensa dado que fue notificada del Acta Fiscal que dio origen al Sumario Administrativo, presentó su Escrito de Descargos contra la citada Acta Fiscal, y por último, ejerció el Recurso Contencioso Tributario que aquí nos ocupa contra la Resolución Culminatoria del Sumario por no estar de acuerdo con su contenido, por ende no entendemos como fue vulnerado el debido proceso y en el caso concreto bajo examen su derecho a la defensa, cuando la contribuyente pudo hacer uso de todos los medios legales previstos en nuestra legislación para defender sus derechos, razón por la cual solicito a este Tribunal Superior sea desestimado por impertinente el vicio denunciado.”

    Con relación a la denuncia efectuada por la contribuyente referente a que el acto administrativo impugnado violenta el contenido del artículo 316 de la Vigente Carta Magna, el representante de los derechos patrimoniales de la República alega que “En el caso de autos no se quebranta el prenombrado principio, toda vez que se está gravando a la contribuyente (…), en relación a operaciones efectuadas por la misma, las cuales ponen de manifiesto la posibilidad que posee la recurrente para contribuir al sostenimiento de las cargas públicas (artículo 133 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela), por lo cual es necesario reiterar que la Administración Tributaria rechazó créditos fiscales declarados por la contribuyente mediante facturas de compra que no reunían los requisitos mínimos exigidos por las Leyes y Reglamentos ampliamente detallados en el cuerpo del presente escrito de informes ”.

    Sostiene en este sentido que “(…) ello no constituye como erradamente afirma la recurrente en su escrito recursiorio que no se tome en cuenta su capacidad contributiva. Se trata de una norma que sujeta la procedencia de la deducción de los créditos tributarios a que se cumplan debidamente los requisitos establecidos para los documentos soportes de las operaciones económicas. En todo caso, depende de la diligencia de los contribuyentes el exigir de los distintos participes de la cadena (…), el cabal cumplimiento de los requisitos y formalidades establecidos por las Leyes y Reglamentos que los estatuyen, así como por la Administración Tributaria debidamente autorizada por dichos cuerpos legales.”

    Arguye así que “(…) carece de sustento la apreciación del representante de la recurrente en cuanto a la supuesta violación del principio de la capacidad contributiva que deriva del rechazo de los créditos fiscales soportados en facturas que no reúnen los requisitos exigidos en las leyes y reglamentos en comento, (…).”

    En relación a la solicitud de desaplicación por control difuso del artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, así como el artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, la representación fiscal arguye que “La improcedencia de reconocer a favor de la recurrente la violación del principio de la legalidad tributaria, el cual se encuentra fundamentado, por la materia no susceptible de delegación a tenor de lo dispuesto en el artículo 137 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, así como en el artículo 3 del Código Orgánico Tributario vigente.”

    Por último, la representación fiscal señala que “(…) siendo inobjetable lo anteriormente expuesto, solicita esta Representación sea desestimado el ejercicio del control difuso solicitado en el presente caso, toda vez que no se configuran los presupuestos para su procedencia.”

    En relación a la disconformidad por parte de la contribuyente con la aplicación de los artículos 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y Ley de Impuesto al Valor Agregado, al punto de solicitar la inconstitucionalidad del mismo, la representación del Fisco Nacional destaca que la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela “(…) introdujo una novedad, cual fue la creación de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, a la cual se le ha atribuido la Jurisdicción Constitucional consistente en la potestad anulatoria de las leyes y demás actos de igual rango y jerarquía, y el ejercicio de otras competencias en materia de justicia constitucional, (…)”.

    En este sentido, arguye que “(…) solo a la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia le compete conocer sobre la inconstitucionalidad alegada por el representante legal de la contribuyente (…), y no a este Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario; es a raíz de esto que un pronunciamiento por parte de este juzgado traería como consecuencia una extralimitación de su poder, el cual no está contemplado en la Constitución vigente. (…).”

    En relación al vicio de falso supuesto aducido por el apoderado judicial de la recurrente, al señalar que la Administración Tributaria no analizó y valoró la totalidad de los medios de pruebas producidos durante la tramitación del respectivo Sumario Administrativo, dejando de valorar el contenido de los libros de contabilidad a los fines de determinar el impuesto de los períodos impositivos investigados, la representación fiscal alega que en el caso bajo estudio la Administración Tributaria basó su actuación en el contenido del artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y artículo 63 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, donde se establecen los requisitos, formalidades y especificaciones que deben contener las facturas.

    Continua alegando que “(…) la finalidad perseguida por la Administración Tributaria (…), es regular todo lo referente a los requisitos que deben cumplir los contribuyentes y responsables (…) al momentos de emitir facturas o cualquier otro documento de los requeridos por las Leyes especiales que rigen la materia. (…) los contribuyentes de conformidad con lo establecido en el artículo 126, numeral 2 del Código Orgánico Tributario de 1994, están obligados a cumplir con los requisitos y formalidades exigidos en materia de facturación al momento de emitirse, pues constituye un requisito para la procedencia o utilización de los créditos fiscales. Se trata, en definitiva, del cumplimiento de deberes formales de cuyo cumplimiento por parte del emisor dependerá la procedencia del crédito fiscal para el adquirente, de acuerdo con lo preceptuado en el artículo 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, así como el artículo 30 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado. (…)”

    En este sentido, el representante del Fisco Nacional arguye que en el presente caso “(…) la actuación fiscal determinó que las facturas expedidas por algunos proveedores de la contribuyente, no cumplen con algunos de los requisitos establecidos en el artículo 63 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, así como con lo estatuido en el artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, los cuales deben ser cumplidos por el vendedor en el momento de la emisión de la factura, quedando en manos del comprador velar porque todos y cada uno de ellos se cumplan, pues, (…) será la factura o documento equivalente el que da derecho a la deducción de los créditos fiscales, de manera que le rechazo del crédito fiscal obedece a que no se cumplen con todos los requisitos para su aceptación.”

    Asevera así que “(…) el rechazo de las facturas estuvo completamente ajustado a derecho por lo cual se desprende el suficiente análisis y valoración en la Resolución in comento de los medios probatorios producidos en las actas que conformen el expediente administrativo respectivo, (…).”

    Solicita así que sea desestimado el alegato de la recurrente, referente al vicio de falso supuesto dado que en el cuerpo de la Resolución aquí objetada se dejó expresa constancia que la Administración Tributaria “(…) procedió a rechazar los créditos fiscales para los períodos impositivos fiscalizados, representados en facturas emitidas por sus proveedores que no llenaban los requisitos legales exigidos (…), evidenciándose de lo antes expuesto que el alegato de falso supuesto por falta de valoración de medios probatorios aducido por la contribuyente no tiene sustento alguno y resulta totalmente desacertado. (…).”

    Respecto al vicio de inmotivación alegado por la recurrente de autos, al señalar que la Administración Tributaria no expresó en el texto del acto administrativo impugnado los hechos que originaron la imposición de la sanción de multa conforme el contenido del artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, la representación fiscal sostiene que “En el presente caso, la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo (…), llena esos requisitos mínimos, ya que manifiesta expresamente los motivos que tuvo la fiscalización para imponer la sanción de multa consagrada en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, (…).”

    En este sentido señala que “(…) rechaza el argumento esgrimido al respecto, dado que la recurrente (…), atribuye al acto administrativo impugnado un vicio del que no adolece, y así solicito sea declarado por este d.T.S..”

    Por último, alega que “(…) las contravenciones incluyen también las conductas omisivas del sujeto pasivo tributario, sin la necesidad de que se configure el elemento subjetivo. Es por ello que la sanción impuesta a la recurrente es procedente y así pido sea declarado (…).”

    En relación al alegato esgrimido por la recurrente referente a la improcedencia de la circunstancia agravante de la responsabilidad penal tributaria aplicada por la Administración Tributaria, para graduar la sanción de multa impuesta, conforme al contenido del artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, ya que a su entender la Administración Tributaria no señaló en el texto del acto administrativo impugnado los motivos que la fundamentan, la representación del Fisco Nacional fundamenta el rechazo del alegato en cuestión en “(…) la transcripción parcial del acto administrativo impugnado antes realizada, así como en las normas legales, doctrinas y jurisprudencias que sobre el vicio de inmotivación ya ha sido explanados suficientemente en el texto del presente escrito de informes, de los cuales se constata que el acto administrativo objeto del presente recurso (…), no adolece del vicio de inmotivación ya que en su texto se expresaron tanto los hechos constatados por la Administración como las normas legales en los cuales subsumen los mismos. No obstante lo anterior, se debe aclarar (…), que en materia de impuesto sobre la renta, tanto el hecho de ocultar ingresos, como el hacer uso en las declaraciones de rentas de costos, deducciones y rebajas sobre los cuales no se tiene derecho, acarrea un perjuicio al Fisco Nacional en la medida del impuesto dejado de percibir por esa razón.”

    En este sentido sostiene que en el caso de autos, la Administración Tributaria “(…) al graduar la sanción de multa impuesta a la contribuyente (…), ajustó su proceder al contenido de los artículos 71, 85 y 97 del Código Orgánico Tributario en concordancia con lo establecido en el artículo 37 del Código Penal, y al constatar la ocurrencia de circunstancias atenuantes y agravantes de la responsabilidad penal tributaria que se compensaban entre sí, aplicó la sanción en su término medio, es decir, en un monto equivalente al 105% del monto del tributo omitido; en consecuencia la multa aplicada a la contribuyente, fue impuesta con plena sujeción legal, como consecuencia jurídica de la comprobación de los supuestos de hecho tipificados por el legislador tributario; razón por la cual expresamente solicito que sea desechado por este honorable Tribunal el argumento aquí bajo comento.”

    V

    MOTIVACIONES PARA DECIDIR

    Este Tribunal deduce de la lectura del acto administrativo impugnado y de los argumentos expuestos por la accionante y por la representación del Fisco Nacional, que la presente controversia se centra en dilucidar los siguientes aspectos:

    i) Si efectivamente, tal como aduce la recurrente, el rechazo de los créditos fiscales por parte de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental es inconstitucional.

    ii) Si es improcedente la multa impuesta a través de la Resolución Culminatoria del Sumario aquí objetada, por cuanto a decir de la accionante, la misma adolece del vicio de inmotivación.

    iii) Si el acto administrativo objeto del presente recurso contencioso tributario adolece del vicio de falso supuesto.

    iv) Si es procedente la agravante utilizada por el Fisco Nacional para llevar a cabo la determinación de la multa impuesta a la recurrente de autos.

    Delimitada como ha sido la litis, este Tribunal pasa a conocer sobre el vicio de inconstitucionalidad alegado por la recurrente de autos en su escrito recursivo. En este sentido, de la revisión de las actas procesales que conforman la presente causa se observa que el apoderado judicial de la accionante denuncia que la Administración Tributaria rechazó los créditos fiscales soportados en facturas que no llenaban los requisitos legales y reglamentarios, obviando el análisis y valoración de otros medios probatorios, lo que a su criterio, se traduce en una violación del derecho a la defensa y al debido proceso.

    Ahora bien, el derecho a la defensa constituye una de las principales conquistas del Estado moderno de Derecho, mediante el cual se garantiza al ciudadano en todo estado y grado del proceso alguno en el que forme parte el respeto a los derechos y garantías inherentes a su cualidad de persona humana, y se le da contenido instrumental a la presunción de inocencia contenida en el numeral 2 del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, según el cual “toda persona se presume inocente mientras no se pruebe lo contrario”. El derecho a la defensa, en todo orden democrático, es totalmente insuspendible, pues los fundamentos propios del Estado quedarían disueltos de ocurrir tal suspensión. De tal modo, resulta indispensable que el derecho a la defensa se encuentre salvaguardado en “todas las actuaciones judiciales y administrativas”, tal como lo preconiza el artículo 49 de la Constitución.

    En este sentido, el derecho a la defensa ha sido uno de los principios fundamentales de nuestra organización republicana, al punto que ha sido consagrado en cada una de las 26 Constituciones que han regido a Venezuela. Así lo han establecido los artículos 16 de la Declaración de los Derechos del Pueblo del 1º de julio de 1811, 160 de la Constitución de 1811, 10 de la Constitución de 1819, 167 de la Constitución de 1821, 10 del Decreto de Garantías de los Venezolanos para el Gobierno Provisorio de 6 de agosto de 1830, 196 de la Constitución de 1830, 102 de la Constitución de 1857, 18 y 21 de la Constitución de 1858, 1º ordinal 7º del Decreto sobre los Derechos Individuales y las Garantías de los Venezolanos de 16 de agosto de 1863, 14 de las Constituciones de 1864, 1874, 1881, 1891 y 1893, 17 de las Constituciones de 1901 y 1904, 23 de la Constitución de 1909, 16 del Estatuto Constitucional Provisorio de 1914, 22 de las Constituciones de 1914 y 1922, 32 de las Constituciones de 1925, 1928, 1929, 1931, 1936 y 1945, literal g) del ordinal 5º del artículo 1º del Decreto Nº 217 sobre Garantías de los Venezolanos de 15 de marzo de 1946, 1º del Estatuto Provisional de Garantías dictado por la Asamblea Nacional Constituyente el 21 de diciembre de 1946, 30 de la Constitución de 1947, 35 de la Constitución de 1953, 68 de la Constitución de 1961 y 49 de la Constitución de 1999. (BREWER-CARÍAS, Allan; Las Constituciones de Venezuela. Ediciones de la Academia de Ciencias Jurídicas y Políticas, Caracas, 1997).

    En su interpretación, su carácter fundamental e imprescriptible ya ha sido establecido por jurisprudencia anterior a la vigencia de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela de 1999. Así lo ha establecido la otrora Corte Suprema de Justicia en su Sentencia Nº 572/1997, del 18 de agosto, caso Aerovías Venezolanas, S.A. (AVENSA) v. República, cuando ha señalado lo siguiente:

    El derecho a la defensa que las modernas corrientes subsumen dentro de la noción más amplia del derecho al debido proceso, extendiéndolo tanto al campo jurisdiccional como a la esfera administrativa, es un derecho fundamental que nuestra Constitución protege y que es de tal naturaleza, que no puede ser suspendido en el ámbito de un Estado de Derecho, por cuanto configura una de las bases sobre las cuales tal concepto se erige

    Por otra parte, el derecho a la defensa es un derecho complejo, que encierra dentro de sí un conjunto de garantías que se traducen en varios derechos, entre los cuales se encuentran comprendidos el derecho al acceso a la justicia, el derecho a ser oído, al contradictorio, el derecho a la producción de las pruebas, el control de las pruebas producidas por la contraparte y el derecho al establecimiento de etapas procesales, entre otros. En definitiva, se trata de que se le otorgue al administrado la oportunidad de hacer valer la totalidad de sus defensas y probanzas en el proceso y que sea oído por quien está calificado para emitir un pronunciamiento sobre el particular, y cuyo imperio en el ordenamiento jurídico venezolano se deduce con extrema claridad del artículo 49 de la Constitución. Así lo ha establecido la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en su Sentencia Nº 1.424/2000, del 4 de julio, caso R.E.G. v. República (Ministerio de Justicia):

    Al estudiar el contenido y alcance del derecho al debido proceso, la doctrina comparada ha precisado que se trata de un derecho complejo que encierra dentro de sí un conjunto de garantías que se traducen en una diversidad de derechos para el procesado, entre los que figuran, el derecho a acceder a la justicia, el derecho a ser oído, el derecho a la articulación de un proceso debido, derecho de acceso a los recursos legalmente establecidos, derecho a un tribunal competente, independiente e imparcial, derecho a obtener una resolución de fondo fundada en derecho, derecho a un proceso sin dilaciones indebidas, derecho a la ejecución de las sentencias, entre otros, que se vienen configurando a través de la jurisprudencia.

    Todos estos derechos se desprenden de la interpretación de los ocho ordinales que consagra el artículo 49 de la Carta Fundamental.

    De lo expuesto, se desprende con claridad meridiana el derecho de los administrados a un juicio justo, en el cual se protejan todas las garantías procedimentales propias del Estado Social y Democrático de Derecho y de Justicia, tal como lo dispone el Artículo 2 de la Constitución al señalar que “Venezuela se constituye en un Estado democrático y social de Derecho y de Justicia, que propugna como valores superiores de su ordenamiento jurídico y de su actuación la vida, la libertad, la justicia, la igualdad, la solidaridad, la democracia, la responsabilidad social y en general la preeminencia de los derechos humanos, la ética y el pluralismo político”.

    Ya a este respecto, sobre la necesaria existencia de un procedimiento administrativo efectivo para la garantía del derecho a la defensa de los particulares se ha pronunciado la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en Sentencia Nº 795/2000, del 26 de julio, en el caso M.M. de Castro v. Universidad Central de Venezuela (Consejo de la Facultad de Medicina), en la cual señaló lo siguiente:

    Durante la vigencia de la Constitución de 1961, la jurisprudencia había aceptado reiterada y pacíficamente la protección del derecho al debido proceso como correlativo al derecho a la defensa en el contexto del procedimiento administrativo, no limitándolo en consecuencia a los procesos desarrollados en sede judicial

    .

    Ese ha sido el criterio reiterado por Sala Político Administrativa de la extinta Corte Suprema de Justicia mediante sentencia del 20 de febrero de 1996, caso: M.d.J.R., en la cual se precisó lo siguiente:

    ‘Cuando la normativa fundamental alude a los conceptos de 'juez natural', 'debido proceso' y 'derecho a la defensa', tales principios se aplican a cualquier situación en que sobre un sujeto recaiga el peso de una función jurisdiccional o bien, en la cual se asuman decisiones que puedan afectar los derechos o intereses de las figuras subjetivas del ordenamiento. De allí que en un procedimiento administrativo de naturaleza sancionatoria, disciplinaria o de cualquier otra índole que pueda afectar la situación jurídica del administrado, tales principios deben ser respetados’.

    Por su parte, el debido proceso ha sido entendido por reiterada jurisprudencia de la Sala en referencia (sentencia de fecha 9 de junio de 1999, caso: Banesco Banco Universal), como "... el trámite que permite oír a las partes de la manera prevista en la Ley, y que ajustado a derecho otorga a las partes el tiempo y los medios adecuados para imponer sus defensas, lo que incluye (de acuerdo a las dos leyes aprobatorias de las Convenciones citadas) y como parte del derecho a la defensa el derecho a probar. Este criterio sobre el debido proceso lo ha mantenido esta Sala en forma reiterada en fallos del 17 de marzo de 1993, 10 de agosto de 1995 y 19 de junio de 1996".

    La protección del debido proceso ha quedado expresamente garantizado por el artículo 49 de la Constitución de 1999, cuando dispone que “se aplicará a todas las actuaciones judiciales y administrativas”.

    Este importante avance de la novísima Constitución de 1999 implica el respeto del derecho de los administrados que se vean afectados por un procedimiento administrativo instaurado en su contra a conocer ese procedimiento, lo cual conlleva a que sea válidamente llamado a participar en él, es decir, que sea notificado del inicio del procedimiento administrativo y que conozca la causa del mismo.

    Pero el derecho de los administrados no se agota con el conocimiento del inicio de un procedimiento administrativo, además de ello, debe la Administración garantizarle el acceso a las actas que conforman el expediente en el cual le corresponda participar.

    En ese orden de ideas, la Administración debe respetar el derecho a ser oído del administrado, quien puede participar activamente en la fase de instrucción del procedimiento administrativo, por lo que debe serle otorgada oportunidad para probar y controlar las pruebas aportadas al proceso, alegar y contradecir lo que considere pertinente en la protección de sus derechos o intereses.

    Por último, aplicando los principios antes mencionados al caso de autos, el administrado tiene derecho a que se adopte una decisión oportuna, dentro del lapso legalmente previsto para ello, que abarque y tome en cuenta todas y cada una de las pruebas y defensas aportadas al proceso, así como que esa decisión sea efectiva, es decir, ejecutable, lo que se traduce en que no sea un mero ejercicio académico.

    Precisado lo anterior, esta Sala observa que en el presente caso le fue conculcado el derecho de defensa a la accionante, al no permitírsele actuar en el procedimiento administrativo constitutivo que dio lugar al acto cuestionado. Sólo consta que se le notificó la existencia del mismo, con ocasión de un acto por el cual el Consejo de la Facultad de Medicina en fecha 29 de abril de 1997, anuló el concurso para optar a un cargo docente en la cátedra de Metodología de la Investigación (del cual previamente había sido declarada ganadora), resolviendo a espaldas de la accionante una apelación propuesta por uno de los participantes que se vio perjudicado al no ganar, razón por la cual el a quo actuó ajustado a derecho y en consecuencia debe esta Sala confirmar en lo que respecta a este aspecto el fallo sujeto a su conocimiento, y así se decide”.

    Conforme al criterio jurisprudencial antes citado, emanado de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, es clara la necesidad de la preservación del derecho a la defensa de los particulares en los procedimientos administrativos de toda clase, otorgando las más amplias garantías procesales que permitan su ejercicio dentro del marco de los más elementales principios democráticos.

    Todas estas consideraciones son válidas, naturalmente, en el marco del procedimiento determinativo oficioso de la obligación tributaria. Como procedimiento administrativo que es –y conforme a los mandatos constitucionales contenidos en los artículos 68 del Texto Fundamental de 1961, y 49 de la Carta de 1999- el procedimiento determinativo oficioso de la obligación tributaria está sometido a las exigencias legales mínimas de garantía de los derechos constitucionales a la defensa y asistencia jurídica, a la notificación de los cargos por los cuales se le investiga, de acceso a las pruebas, de disposición del tiempo y de los medios para ejercer su defensa, a recurrir del fallo desfavorable, a la presunción de inocencia, y a ser oída en cualquier clase de proceso, con las debidas garantías y dentro del plazo razonable, entre otras garantías mínimas contenidas en el texto constitucional.

    Ahora bien, este Tribunal observa que la representación judicial de la contribuyente de autos señala en su escrito recursivo que la exigencia por parte de la Administración Tributaria Nacional de la existencia de una factura completa, es decir, que llene absolutamente todos los requisitos establecidos en los distintos reglamentos y resoluciones dictadas por la Administración Tributaria, implica una violación a los artículos 49, ordinal 1° y 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, lo que se traduce a su vez en una violación a eminentes principios de carácter procedimental, como el de la libertad probatoria, así como también los principios relativos a la racionalidad y capacidad contributiva.

    Quien suscribe la presente decisión considera oportuno transcribir parcialmente el contenido de las disposiciones de rango constitucional supra mencionadas:

    Artículo 49. El debido proceso se aplicará a todas las actuaciones judiciales y administrativas; en consecuencia:

    1. La defensa y la asistencia jurídica son derechos inviolables en todo estado y grado de la investigación y del proceso. Toda persona tiene derecho a ser notificada de los cargos por los cuales se le investiga, de acceder a las pruebas y de disponer del tiempo y de los medios adecuados para ejercer su defensa. Serán nulas las pruebas obtenidas mediante violación del debido proceso. Toda persona declarada culpable tiene derecho a recurrir del fallo, con las excepciones establecidas en esta Constitución y la ley.

    (…)

    .

    Artículo 316. El sistema tributario procurará la justa distribución de las cargas publicas según la capacidad económica del o la contribuyente, atendiendo al principio de progresividad, así como la protección de la economía nacional y la elevación del nivel de vida de la población; para ello se sustentará en un sistema eficiente para la recaudación de los tributos

    .

    De la revisión de las actas procesales que conforman la presente causa se desprende que la representación del Fisco Nacional, alega en su escrito de informes que “de los dichos de la representación judicial de la contribuyente, se evidencia que la misma no alega el que se le haya coartado su derecho a participar activamente en la tramitación del Sumario Administrativo, tampoco alega el que se le haya impedido traer al expediente administrativo los medios de pruebas necesarios para demostrar las afirmaciones de hecho por ella realizadas en su escrito de descargos”, por el contrario, la misma señala que, en su entender, “la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental no basó su decisión administrativa en el análisis y valoración de todos los medios de pruebas producidos en autos”, situación ésta que, a decir de la representación fiscal, no configura el vicio de inconstitucionalidad denunciado, ya que no se violó una norma de rango constitucional de manera directa.

    Quien suscribe la presente decisión advierte que, de los autos se desprende que la contribuyente H.B. INGENIERIA, C.A., una vez notificada del Acta Fiscal que dio origen al Sumario Administrativo, identificada con las siglas y números RNO/DF/2000/468 de fecha 21/12/2000, presentó escrito de descargos en fecha 26/01/2001, contra la citada Acta Fiscal, y posteriormente, ejerció el Recurso Contencioso Tributario que aquí nos ocupa contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo identificada con las siglas y números GRNO-DSA/2001/304 de fecha 25/06/2001, por no estar de acuerdo con su contenido.

    Este Juzgado hace constar que la accionante en su escrito de descargos presentado ante la Gerencia Regional de Tributos Internos de la región Nor-Oriental en fecha 08/02/2001 (folios N° 54) promovió prueba de experticia, siendo que del propio contenido de la Resolución objeto del presente recurso (folio N° 24) se desprende tal solicitud, la cual efectivamente –tal y como lo denuncia la recurrente- no fue valorada por la prenombrada Gerencia Regional al momento de emitir la Resolución Culminatoria del Sumario, siendo que la Administración Tributaria al obviar dicha petición, violó el derecho a la defensa y al debido proceso de la recurrente, consagrado en el artículo 26 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, el cual expresamente señala:

    Artículo 26. Toda persona tiene derecho de acceso a los órganos de administración de justicia para hacer valer sus derechos e intereses, incluso los colectivos o difusos, a la tutela efectiva de los mismos y a obtener con prontitud la decisión correspondiente.

    El Estado garantizará una justicia gratuita, accesible, imparcial, idónea, transparente, autónoma, independiente, responsable, equitativa y expedita, sin dilaciones indebidas, sin formalismos o reposiciones inútiles

    .

    Así, es requisito impretermitible para que la Administración Tributaria garantice al contribuyente o responsable la adecuada protección al derecho constitucional al debido proceso y a la defensa, consagrado en el artículo 49 de la Constitución, que es del tenor siguiente:

    El debido proceso se aplicará a todas las actuaciones judiciales y administrativas; en consecuencia:

    1.- La defensa y la asistencia jurídica son derechos inviolables en todo estado y grado de la investigación y del proceso. Toda persona tiene derecho a ser notificada de los cargos por los cuales se le investiga; de acceder a las pruebas y de disponer del tiempo y de los medios adecuados para ejercer su defensa. Serán nulas las pruebas obtenidas mediante violación del debido proceso. Toda persona declarada culpable tiene derecho a recurrir del fallo, con las excepciones establecidas en esta Constitución y en la ley.

    2.- Toda persona se presume inocente mientras no se pruebe lo contrario.

    3.- Toda persona tiene derecho a ser oída en cualquier clase de proceso, con las debidas garantías y dentro del plazo razonable determinado legalmente por un tribunal competente, independiente e imparcial establecido con anterioridad. Quien no hable castellano o no pueda comunicarse de manera verbal, tiene derecho a un intérprete.

    4.- Toda persona tiene derecho a ser juzgada por sus jueces naturales en las jurisdicciones ordinarias o especiales, con las garantías establecidas en esta Constitución y en la ley. Ninguna persona podrá ser sometida a juicio sin conocer la identidad de quien la juzga, ni podrá ser procesada por tribunales de excepción o por comisiones creadas para tal efecto.

    5.- Ninguna persona podrá ser obligada a confesarse culpable o declarar contra sí misma, su cónyuge, concubino o concubina, o pariente dentro del cuarto grado de consanguinidad y segundo de afinidad.

    La confesión solamente será válida si fuere hecha sin coacción de ninguna naturaleza.

    6.- Ninguna persona podrá ser sancionada por actos u omisiones que no fueren previstos como delitos, faltas o infracciones en leyes preexistentes.

    7.- Ninguna persona podrá ser sometida a juicio por los mismos hechos en virtud de los cuales hubiese sido juzgada anteriormente.

    8.- Toda persona podrá solicitar del Estado el restablecimiento o reparación de la situación jurídica lesionada por error judicial, retardo u omisión injustificados. Queda a salvo el derecho del o de la particular de exigir la responsabilidad personal del magistrado o de la magistrada, del juez o de la jueza; y el derecho del Estado de actuar contra éstos o éstas

    Necesidad que ha sido reconocida por la jurisprudencia de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en su Sentencia Nº 528/2001 del 3 de abril, caso Cargill de Venezuela v. República (Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria), tal y como sigue:

    la doctrina tributaria nacional más calificada, en el ámbito del llamado derecho procedimental tributario se insertan el conjunto de normas reguladoras de los procedimientos que la Administración Tributaria debe utilizar, para que el tributo legislativamente creado se transforme en tributo finalmente percibido. A tal fin, los órganos que la integran disponen de una serie de facultades regladas contenidas en el Código Orgánico Tributario, cuales son: la de fiscalización, la de determinación, la de recaudación y la sancionadora, siendo que el ejercicio de cualquiera de éstas proyecta e incide hacia los contribuyentes.

    Por estar implícita en la controversia planteada, destaca la facultad de determinación, entendida como el procedimiento mediante el cual se precisa la existencia de la obligación tributaria en el caso concreto, quien es el obligado y el monto a pagar; es decir, verifica la realización del hecho generador, señala la base imponible y la cuantía del tributo. Sensu contrario, también puede declarar la inexistencia de la obligación tributaria de que se trate.

    Así, de acuerdo a lo previsto en nuestra legislación vigente, específicamente el artículo 118 del Código Orgánico Tributario, y conforme fue correctamente aducido por el apelante, existen para la Administración distintos procedimientos, establecidos en orden prelativo, a los efectos de determinar la obligación tributaria, cuales son: la verificación de la declaración jurada o autoliquidación (revisión de la exactitud de la declaración del hecho imponible presentada por el contribuyente) y la llamada determinación de oficio, bien sobre base cierta o sobre base presuntiva, que surge con carácter supletorio a la declaración y procede cuando el ordenamiento jurídico estipula la necesaria determinación de la autoridad administrativa, ante el incumplimiento total o parcial de los contribuyentes o responsables, así también por cumplimiento erróneo por parte de éstos.

    Tal y como ha sido reconocido por la jurisprudencia de esta alzada (Sentencia N° 5 de fecha 17 de enero de 1996. Caso: Banco Hipotecario Unido y Sentencia N° 6 de la misma fecha. Caso: Lagoven), frente a los supuestos de ley objeto de determinación oficiosa, no media duda alguna de que la Administración Tributaria habrá de acatar y cumplir con el procedimiento sumario previsto en los artículos 142 y 144 del vigente Código Orgánico Tributario

    Se advierte así que la Administración Tributaria no apreció, en modo alguno, las pruebas y defensas alegadas, tal como se evidencia de la simple lectura de la Resolución objeto del presente recurso contencioso tributario; situación ésta que, a todas luces, configuran grave conculcación del derecho a la defensa y al debido procedimiento administrativo de la recurrente.

    En efecto, tal como lo dispone el artículo 149 del Código Orgánico Tributario de 1994:

    El Sumario culminará con una resolución en la que se determinará si procediere o no la obligación tributaria, se consignará en forma circunstanciada la infracción o delito que se imputa, se señalará la sanción pecuniaria que corresponda y se intimaran los pagos que fueren procedentes. La resolución deberá contener las siguientes especificaciones:

    1.- Lugar y fecha de emisión;

    2.- Identificación del contribuyente o responsable y su domicilio;

    3.- Identificación del tributo que corresponda y, si fuere el caso, el período fiscal correspondiente;

    4.- Apreciación de las pruebas y de las defensas alegadas;

    5.- Fundamentos de la decisión;

    6.- Elementos aplicados en caso de determinación sobre base presuntiva;

    7.- Discriminación de los montos exigibles por tributos, actualización monetaria, recargos, intereses y sanciones que correspondan, según los casos; y

    8.- Firma del funcionario autorizado.

    La ausencia de cualesquiera de estos requerimientos vicia de nulidad al acto.

    (…)

    . (Resaltado del Tribunal).

    Así, dentro de los requisitos exigidos por la norma legal en comento, destaca la apreciación de las pruebas y de las defensas alegadas, lo cual no ocurrió en el presente caso, tal como se evidencia del acto administrativo aquí objetado.

    Por otra parte, este Tribunal observa igualmente que del contenido del Acta de Reparo N° RNO/DF/2000/468 de fecha 21 de diciembre del 2000 (Folio 35 al 41) no se desprende en lo absoluto que la Administración Tributaria haya dejado constancia del incumplimiento del deber formal de presentar oportunamente las declaraciones del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor e Impuesto al Valor Agregado, y de llevar los Libros de Ventas en forma debida y oportuna, incumplimientos éstos a los que hace referencia en la Resolución Culminatoria del Sumario; lo cual se traduce igualmente en una violación total del derecho a la defensa y al debido proceso, al traer hechos nuevos que no fueron señalados en el Acta de Reparo respectiva.

    En efecto, de la simple lectura del Acta de Reparo supra citada –que este Tribunal, entiende que se identifica con la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo aquí impugnada, pues la misma debe atender a los hechos constatados por la Administración Tributaria a los que hace referencia dicha Acta de Reparo- evidencia que la Administración Tributaria, lejos de tomar en cuenta los hechos verificados por la fiscalización, apreció a los fines de emitir el acto administrativo aquí recurrido, hechos nuevos (incumplimiento del deber formal de presentar oportunamente las declaraciones del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor e Impuesto al Valor Agregado e incumplimiento del deber formal de llevar los Libros de Ventas en forma debida y oportuna).

    Así, dada la infracción de derechos constitucionales constatada, es evidente la nulidad absoluta del acto administrativo impugnado, de acuerdo con lo previsto en el último aparte del artículo 149 del Código Orgánico Tributario de 1994 y en el numeral 4 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. Así se declara.

    En mérito de lo expuesto, quien suscribe este fallo declara, con fundamento en lo establecido en el artículo 259 de nuestra Carta Magna y el numeral 31 del artículo 5 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, perfectamente aplicables al proceso tributario, la nulidad absoluta de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo identificada con las siglas y números GRNO-DSA/20017304 de fecha 25 de junio del 2001, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la región Nor-Oriental, a través de la cual se confirmó el Acta de Reparo N° RNO/DF/2000/ 468 de fecha 21 de diciembre del 2000, impugnada en este proceso contencioso tributario. Así se decide.

    En vista de la declaratoria de nulidad absoluta del acto administrativo recurrido que ha efectuado este Tribunal, resulta inoficioso pronunciarse sobre los restantes alegatos hechos valer en la presente instancia. Así se establece.

    Finalmente, está obligado este Tribunal a pronunciarse con respecto a la condenatoria en costas procesales al Servicio Nacional Integrado del Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario, lo cual hace de seguidas previo a las siguientes consideraciones:

    En materia contencioso-tributaria, la jurisprudencia era pacífica al reconocer el sistema subjetivo del régimen de imposición de costas, en armonía con lo dispuesto en el texto del artículo 327 del Código Orgánico Tributario. No obstante, la Sala Político-Administrativa en reciente fallo señala que en el proceso tributario en materia de condenatoria en costas, gobierna un sistema mixto, por cuanto coexisten tanto el sistema objetivo como el sistema subjetivo. En efecto, sostiene actualmente el M.T.:

    De la normativa precedentemente transcrita, se observa que el legislador tributario acogió respecto de las costas procesales un sistema mixto, que da cabida tanto al denominado sistema objetivo admitido en forma general por nuestra regulación adjetiva y que prescribe la condenatoria inexorable de la parte vencida en juicio, como al sistema subjetivo de costas, en el cual contrariamente al anterior, se permite al juzgador eximir del pago de las costas procesales a la parte perdidosa, cuando le asistan motivos suficientes y racionales para litigar o sostener un juicio.

    Asimismo, dispone la norma supra citada que la condenatoria en costas procede cuando haya sido declarado totalmente sin lugar el recurso contencioso tributario, vale decir, cuando se produjere el vencimiento total del recurrente al ser declarado sin lugar su recurso contencioso. De igual manera, cuando la parte que resultare totalmente vencida en juicio fuese la Administración Tributaria, procederá su condenatoria en costas por sentencia definitivamente firme.

    A mayor abundamiento, resulta oportuno acotar que desde la promulgación del primer Código Orgánico Tributario en 1982, hasta el vigente de 2001, se ha mantenido la norma que establece la condenatoria en costas a la Administración Tributaria, siendo del mismo tenor a la contenida en el artículo 274 del Código de Procedimiento Civil, esto es, de carácter imperativo en el primero, ‘Declarado totalmente sin lugar el Recurso, (...) o cuando, a su vez, el sujeto activo del respectivo tributo resulte totalmente vencido (...) procederá en la respectiva sentencia la condenatoria en costas…’, y en el segundo, ‘A la parte que fuere vencida totalmente en un proceso (...) se la condenará al pago de las costas…’. Ambas expresiones constituyen una orden cuyo destinatario es el Juez y, por tanto la condenatoria debe ser objeto de expreso pronunciamiento en la sentencia. Esta declaratoria no está sometida a la solicitud de la parte, porque verificado el vencimiento total, el Juez estaría en la obligación de condenar a la parte vencida al pago de las costas respectivas.

    El supuesto necesario para que la sentencia declare la condenatoria en costas es el vencimiento total de la parte. En el caso de autos, el a quo estimó el vencimiento total de la Administración Tributaria al declarar totalmente con lugar el recurso contencioso tributario, y en tal virtud la condenó en costas.

    (Sentencia N° 1290 de la Sala Político-Administrativa de fecha 18 de mayo de 2006, con ponencia del Magistrado Emiro García Rosas, caso: Orinoco de Navegación Orinveca, C.A., Exp. N° 2001-0483). (Resaltado del Tribunal).

    En el caso sub examine se observa, que fue vencido totalmente el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). Sin embargo, quien suscribe el presente fallo, considera pertinente hacer referencia a la decisión dictada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, N° 00113 del 03 de febrero de 2010, caso: CITIBANK, N.A., el cual es del tenor siguiente:

    No obstante lo anterior, debe la Sala pronunciarse respecto a la condenatoria en costas proferida por el a quo contra el Fisco Nacional, para lo cual resulta pertinente hacer referencia al criterio sostenido por la Sala Constitucional de este M.T. en la reciente sentencia N° 1238 del 30 de septiembre de 2009, caso: J.I.R.D., el cual es del tenor siguiente:

    ˋ…la Sala, mediante sentencia N° 1582 del 21 de octubre de 2008, aunque abandonó el criterio acogido en la sentencia supra, según el cual constituye una desigualdad injustificada que la República y los entes que gozan de tal privilegio no pudieran ser condenados en costas y en cambio sí pudieran serlo los particulares que litiguen en su contra y resulten totalmente vencidos, ratificó la constitucionalidad de la prohibición de condenatoria en costas a la República, de manera general, por estimar lo siguiente:

    ‘Ahora bien, el privilegio procesal de la República y de otros entes públicos, relativo a la exención de la condena en costas ha sido establecido por el Legislador en uso de su amplia libertad de configuración normativa que le permite determinar y aplicar, de manera concreta, las directrices necesarias para el cumplimiento de los cometidos constitucionales, ello, mediante el establecimiento de una diferenciación racional que responde a los intereses superiores que tutela el Estado, aun en juicio, como son, la no afectación del servicio e interés público y la protección de sus bienes y derechos, que son, en definitiva expresión del interés general.

    Sobre el particular esta Sala ha sostenido que ‘la labor del legislador debe tener como norte no sólo los principios generales expresamente consagrados en el Texto Fundamental, sino además los supremos fines en él perseguidos, por lo que está obligado a realizar una interpretación integral y coordinada del cuerpo constitucional, lo cual implica que la actividad legislativa no conlleva la simple ejecución de los principios constitucionales, sino que, por el contrario, comprende una amplia libertad de configuración normativa que le permite determinar y aplicar, de manera concreta, las directrices necesarias para el cumplimiento de los cometidos constitucionales’. (Vid. sentencia N° 962/2006, del 09.05, caso: Cervecerías Polar Los Cortijos C.A.).

    Lo anterior, por si mismo, justifica el aludido privilegio procesal y la diferencia de trato normativo que la ley le otorga, el cual se enlaza con el principio de eficacia que debe presidir la actuación administrativa y el servicio de los intereses generales a que éstos responden y, por ello, constituye un fundamento constitucionalmente legítimo.

    Así las cosas, a juicio de esta Sala el privilegio en cuestión no es contrario a los artículos 21 y 26 de la Constitución, ya que, el trato diferente obedece a un objetivo constitucionalmente válido, además, el mismo resulta coherente y proporcional con el fin perseguido y la singularización se encuentra perfectamente delimitada en cada una de las leyes que lo establecen. Por consiguiente, la Sala juzga que no constituye una desigualdad injustificada, el que la República, y los entes que gozan de tal privilegio, no puedan ser condenados en costas, y en cambio si puedan serlo los particulares que litigan contra ella y resulten totalmente vencidos, por lo que la Sala abandona el criterio sentado en sentencia nº 172 del 18 de febrero de 2004, caso: A.M.S.F., de conformidad con los criterios establecidos en la jurisprudencia de esta (Vid. pp. 22 y 23). Así se decide.

    Lo expuesto no es aplicable a los procesos de amparos, en los que el Legislador estableció un criterio subjetivo para la condenatoria en costas basado en la temeridad, además de que el artículo 21 de la Ley Orgánica de Amparo sobre Derechos y Garantías Constitucionales establece que cuando el agraviante sea una autoridad pública quedarán excluidos del procedimiento los privilegios procesales, de allí que se ratifica la doctrina de interpretación vinculante que estableció en sentencia N° 2333 del 2 de octubre de 2002, caso: Fiesta C.A., según la cual, indiferentemente de la persona contra la cual obre la pretensión, y con las particularidades dispuestas en la norma que lo estipula, puede ser condenado en costas el perdidoso, bien se trate de entidades públicas o de particulares que hubieren intentado una acción contra aquellas personas públicas.

    Con base en lo expuesto, se concluye que las disposiciones que contienen los artículos 10 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional, 76 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, anteriormente 47, y en la última frase del 287 del Código de Procedimiento Civil, que establecen la prohibición de condena en costas contra la República, no son contrarias a la Constitución, en consecuencia, debe declararse sin lugar la pretensión de nulidad de las referidas disposiciones normativas. Así se declara.’

    Según este criterio, el privilegio procesal de la República que le exime de ser condenada en costas procesales cuando resulta vencida en juicio está plenamente justificado por los objetivos que constitucionalmente se le han asignado, lo cual resulta coherente y proporcional con los fines perseguidos que han sido delimitados en cada una de las leyes que lo establece, situación que no varía en materia penal, donde la acción está atribuida al Estado a través del Ministerio Público, según lo previsto en los artículos 285 de la Carta Magna y 11 del Código Orgánico Procesal Penal.

    En virtud de los criterios jurisprudenciales expuestos, esta Sala considera que el enunciado normativo de prohibición de condenatoria en costas a la República encuentra una justificación constitucional por lo que debe prevalecer como privilegio procesal cuando ésta resulta vencida en los juicios en los que haya sido parte por intermedio de cualquiera de sus órganos, incluso en aquellos de carácter penal en todos los supuestos previstos en el artículo 268 del Código Orgánico Procesal Penal; y así se decide´.

    Conforme al criterio expuesto, se revoca la condenatoria en costas impuesta al Fisco Nacional. Así se declara

    . (Resaltado del Tribunal).

    Advierte así quien decide que, a pesar de haber sido vencido totalmente el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) en el presente caso, y siendo la condenatoria en costas, -a criterio de esta sentenciadora-, un medio previsto por el legislador para resarcir a la accionante por los gastos en que se vio obligada a incurrir para acceder a esta jurisdicción contencioso tributaria a fin de lograr la nulidad del ut supra identificado acto administrativo; este Tribunal, en virtud del reciente criterio jurisprudencial supra transcrito, debe declarar improcedente la condenatoria en costas del precitado Servicio Autónomo. Así se establece.

    VI

    DECISIÓN

    Por las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, declara CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por el abogado N.N.N.V., anteriormente identificado, actuando en su carácter de representante legal de la contribuyente H.B. INGENIERIA, C.A. En consecuencia:

  8. Se ANULA la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, identificada con las siglas y números GRNO-DSA/2001/304 de fecha 25 de junio de 2001, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

  9. No se condena en costas procesales a la República, en virtud del criterio establecido por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en Sentencia N° 1238 del 30 de septiembre de 2009, Caso: J.I.R.D..

    Publíquese, regístrese y notifíquese la presente sentencia a la Procuraduría General de la República, de conformidad con lo previsto en el artículo 84 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República. De igual forma, con fundamento en lo establecido en el parágrafo primero del artículo 277 del Código Orgánico Tributario, notifíquese al Fiscal General de la República y al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y a la contribuyente H.B. INGENIERIA, C.A.

    Se advierte a las partes que, de conformidad con el único aparte del artículo 278 del Código Orgánico Tributario y el criterio sostenido por nuestro M.T.d.J. (Sentencia N° 991 de la Sala Político-Administrativa de fecha 2 de julio de 2003, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: Tracto Caribe, C.A., Exp. N° 2002-835), esta sentencia no admite apelación, por cuanto el quantum de la causa no excede de quinientas (500) unidades tributarias.

    Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los catorce (14) días del mes de mayo de dos mil diez (2010).) Años 200° de la Independencia y 150° de la Federación.

    La Jueza Suplente,

    L.M.C.B.

    El Secretario,

    J.L.G.R.

    En el día de despacho de hoy catorce (14) del mes de mayo de dos mil diez (2010), siendo las nueve y treinta y cinco minutos de la mañana (9:35 a.m.), se publicó la anterior sentencia.

    El Secretario,

    J.L.G.R.

    Asunto Antiguo: 1766

    Asunto Nuevo: SENTENCIA N° 1200

    REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

    PODER JUDICIAL

    Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

    Caracas, 14 de mayo de 2010

    200º y 150°

    Asunto Antiguo: 1766

    Asunto Nuevo: AF47-U-2001-000047

    Vistos

    con Informes de la representación del Fisco Nacional.

    En fecha 01 de octubre de 2001, el abogado N.N.N.V., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N° 4.339.258, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 20.209, actuando en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente H.B. INGENIERIA C.A., R.I.F. N° J-30142469-7, sociedad mercantil debidamente inscrita por ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Estado Sucre, en fecha 10 de noviembre de 1992, quedando anotada bajo el N° 3, Tomo A-3, interpuso recurso contencioso tributario, contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo identificada con las siglas y números GRNO-DSA/20017304 de fecha 25 de junio del 2001, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la región Nor-Oriental, a través de la cual se confirmó el Acta de Reparo N° RNO/DF/2000/ 468 de fecha 21 de diciembre del 2000, mediante la cual la representación fiscal determinó diferencias en los débitos y créditos en materia de Impuesto al Consumo y a las Ventas al Mayor e Impuesto al Valor Agregado por la cantidad de SEIS MILLONES QUINIENTOS UN MIL SEISCIENTOS TREINTA Y SEIS BOLIVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 6.501.636,00), en las declaraciones presentadas por la contribuyente correspondiente a los periodos impositivos de agosto, septiembre y noviembre del año 1996; enero, febrero, marzo, abril, mayo y junio del año 2000, igualmente impuso multa por la cantidad de SEIS MILLONES OCHOCIENTOS VEINTISEIS MIL SETECIENTOS DIECIOCHO BOLIVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 6.826.718,00) por concepto de contravención, por la cantidad de DOSCIENTOS SETENTA Y NUEVE MIL CUATROCIENTOS TREINTA Y CINCO BOLIVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 279.435,00) por concepto de incumplimiento de deberes formales y por la cantidad de SIETE MIL NOVECIENTOS SETENTA Y SEIS BOLIVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 7.976,00), por concepto de intereses de mora.

    En fecha 08 de enero de 2002, se recibió el presente recurso del Tribunal distribuidor Superior Primero de lo Contencioso Tributario.

    En fecha 14 de enero de 2002, se dictó auto dándole entrada al recurso, formándose expediente bajo el Asunto Antiguo N° 1766, ahora Asunto Nuevo AF47-U-2001-000047. En ese mismo auto se ordenó la notificación del Procurador, Contralor y Fiscal General de la República, a la contribuyente H.B. INGENIERIA C.A. y a la Gerencia Jurídica Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), a los fines de la admisión o inadmisión del recurso, conforme lo dispuesto en el artículo 267 del Código Orgánico Tributario. En esa misma fecha, este Tribunal comisionó suficientemente al ciudadano Juez del Juzgado Segundo de Primera Instancia en lo Civil, Mercantil y Agrario de la Circunscripción Judicial del Estado Anzoátegui, para que llevara a cabo la notificación de la recurrente de autos, domiciliada en esa localidad.

    Así, los ciudadanos Contralor y Fiscal General de la República fueron notificados en fecha 29/01/2002, la Gerencia Jurídica Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) en fecha 05/02/2002 y la ciudadana Procuradora General de la República en fecha 07/03/2002, siendo las correspondientes boletas de notificaciones consignadas en el expediente judicial en fecha 01/04/2002.

    En fecha 25 de marzo de 2002, el Juzgado Segundo de Primera Instancia en lo Civil, Mercantil y Agrario de la Circunscripción Judicial del Estado Anzoátegui, remitió a este Despacho, la comisión librada en fecha 14 de enero de 2002, con las resultas de la notificación llevada a cabo a la recurrente de autos, constante de nueve (09) folios útiles.

    Mediante Sentencia Interlocutoria N° 70/2002 de fecha 22 de mayo de 2002, se admitió el presente recurso en cuanto ha lugar en derecho y se ordenó proceder a la tramitación y sustanciación correspondiente.

    En fecha 17 de junio de 2002, el abogado N.N.N.V., anteriormente identificada, actuando en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente H.B. INGENIERIA C.A., presentó escrito de promoción de pruebas, constante de un (01) folio útil. Este tribunal ordenó agregar a los autos el referido escrito en fecha 26 de junio del 2002.

    Por auto de fecha 17 de julio de 2002, este Juzgado admitió las pruebas promovidas cuanto ha lugar en derecho, por la representación judicial de la contribuyente de autos en fecha 17 de junio de 2002.

    En fecha 13 de diciembre de 2002, el abogado R.E.R.R., inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 7.931, actuando en su carácter de sustituto de la ciudadana Procuradora General de la República en representación del Fisco Nacional, presentó escrito de informes, constante de treinta y ocho (38) folios útiles y copia simple del documento poder que acredita su representación constante de cuatro (04) folios útiles. Este Juzgado por auto de fecha 16 de diciembre de 2002, ordenó agregar a los autos el referido escrito.

    Mediante diligencia de fecha 26 de abril de 2006, el abogado N.N.N.V., anteriormente identificado, actuando en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente de autos, solicitó de este Tribunal se sirva dictar sentencia en la presente causa.

    En fecha xx de abril de 2010, se dictó auto de avocamiento de la Jueza Suplente, abogada L.M.C.B., y en esa misma fecha se ordenó librar el respectivo cartel a las puertas del Tribunal.

    II

ANTECEDENTES

La Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental, en fecha 21 de diciembre del 2000 emitió Acta de Reparo N° RNO-D-2000-468, a través de la cual dejó constancia que una vez llevada a cabo la revisión y análisis de las facturas y demás documentos en la sede fiscal de la contribuyente pudo constatar lo siguiente:

  1. Débitos Fiscales (Diferencia Bs. 2.209.279,00).

    1.1 Débitos fiscales no declarados

    a) La Contribuyente no le calculó el débito fiscal a los ingresos de Bs. 12.390.856,00, registrados en el Libro de Ventas en los meses de agosto y noviembre de 1996, por lo tanto la fiscalización procedió a determinar el mismo, cuyo monto alcanza la cantidad de Bs. 2.044.942,00.

    b) Conforme a los establecido en el artículo 112, ordinal cuarto, del Código Orgánico Tributario de 1994, se solicitó al Ente Público Fundación Regional de la Vivienda (FUNREVI), a través de oficio N° RNO/SCU/2000/152/1502 de fecha 11/07/2000, los pagos realizados a la contribuyente de autos por la prestación de servicios, obteniéndose respuesta el día 27/07/2000 a través de oficio N° 570/2000, en el cual informan que en el mes de septiembre de 1996 habían pagado a la contribuyente la cantidad de Bs. 998.712, monto que no fue registrado en el libro de ventas y por lo tanto está omiso. Por lo tanto la fiscalización procedió a determinar el débito fiscal respectivo, cuyo monto alcanza la cantidad de Bs. 164.787,00.

    En base a lo anteriormente expuesto, la fiscalización conforme a lo establecido en los artículos 20, 25, 26 y 60 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor vigente para dichos períodos, procede a incorporar en cada período impositivo correspondiente; la cantidad de Bs. 2.209.279,00, como débitos fiscales no declarados.

  2. Créditos Fiscales (Diferencia Bs. 5.432.349,00)

    2.1 Facturas de compras a nombre de terceros

    Se constató el registro de facturas de compras, en el período fiscal de enero del 2000, por el monto de Bs. 664.930,00, emitidas a nombre de terceros. En consecuencia, se rechaza el monto de Bs. 103.064,00 de créditos fiscales correspondientes a las compras antes mencionadas, por contravenir las disposiciones legales establecidas en los artículos 41 y 35 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado en concordancia con el artículo 62 de su Reglamento.

    2.2 Registros de créditos fiscales no documentados

    Se comprobó la existencia de registros en el libro de compras en el mes de marzo de 2000, por un monto total de Bs. 4.865.020,00, que generaron créditos fiscales en el orden de Bs. 754.078,00 los cuales no están documentados por las facturas respectivas, tal como lo establece el artículo 35, tercer aparte, de la Ley de Impuesto al Valor Agregado en concordancia con el artículo 70 de su Reglamento.

    En consecuencia se rechaza el monto de Bs. 754.078,00 correspondiente a créditos fiscales registrados en el Libro de Compras por la contribuyente por contravenir las disposiciones legales precitadas.

    2.3 Facturas registradas dos veces

    A través de la revisión efectuada al libro de compras y a las facturas de compras, se observó que en el mes de enero del 2000, se registraron facturas las cuales habían sido registradas en el mes de diciembre de 1999, así como en el mes de junio de 2000 se asentó una factura registrada en el mes de mayo de 2000, lo que originó que se duplicaron compras por un monto de Bs. 9.517.465,00, razón por la cual, los créditos fiscales por un monto de Bs. 1.475.207,00, correspondientes a esas compras, se rechazan por contravenir lo establecido en el artículo 35 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado.

    En consecuencia, se rechaza el monto deducido por la contribuyente de Bs. 1.475.207,00, de dichas facturas por contravenir la disposición legal precitada.

    2.4 Créditos fiscales declarados en exceso

    Mediante el cotejo del libro de compras contra las facturas, se pudo detectar que una de éstas fue registrada en el mes de marzo del 2000 en el referido libro, por un monto superior al cual fue emitida. La diferencia correspondiente a crédito fiscal deducido en exceso por la contribuyente totaliza la cantidad de Bs. 3.100.000,00, la cual se rechaza por contravenir lo establecido en el artículo 50, primer aparte, de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, en concordancia con el artículo 57 de su Reglamento.

  3. Impuesto a pagar determinado

    Por los argumentos anteriormente señalados, la Administración tributaria determinó un monto total de impuesto a pagar de Bs. 6.501.636,00.

    La contribuyente de autos en fecha 08 de febrero de 2000, presentó escrito de descargos contra el Acta de Reparo supra señalada.

    Así, en fecha 14 de septiembre de 2001, la recurrente fue notificada de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativos identificada con las siglas y números GRNO-DSA/2001/304 de fecha 25 de junio de 2001, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental, a través de la cual se confirmó el Acta de Reparo N° RNO-D-2000-468 de fecha 21 de diciembre del 2000, emitida por la prenombrada Gerencia Regional.

    Así, en fecha 01 de octubre de 2001, apoderado judicial de la empresa recurrente, abogado N.N.N.V., previamente identificado, interpuso recurso contencioso tributario contra la Resolución Culminatoria del Sumario ut supra señalada.

    Este Tribunal, en fecha 22 de mayo de 2002, admitió el presente recurso contencioso tributario, cuanto ha lugar a derecho y ordenó proceder en consecuencia a la tramitación y sustanciación correspondiente.

    III

    ALEGATOS DE LA ACCIONANTE

  4. Inconstitucionalidad del Rechazo de los Créditos Fiscales por parte de la Fiscalización.

    En primer término, el representante legal de la accionante señala en su escrito recursorio que la Administración Tributaria Nacional a través de su representante, procedió a rechazar una serie de facturas, en base a los siguientes argumentos:

    a. “Facturas que contravienen las disposiciones legales establecidas en los artículos 41 y 35 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado en concordancia con el artículo 62 de su Reglamento”.

    b. “Facturas de compras que no reúnen los requisitos legales o reglamentarios que regulan la materia.” Al respecto señala que:

    (…) la exigencia por parte de la Administración Tributaria Nacional de la existencia de una factura completa, es decir, que llene absolutamente todos los requisitos establecidos en los distintos reglamentos y resoluciones dictadas por la Administración Tributaria, implica una violación a los artículos 49, ordinal 1° y 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, lo que se traduce a su vez en una violación a eminentes principios de carácter procedimental, como el de la libertad probatoria, así como también los principios relativos a la racionalidad y capacidad contributiva.

    (…) al proceder la Administración Tributaria Nacional a rechazar los créditos fiscales soportados en estas facturas, obviando la valoración de otros medios probatorios, como los libros de contabilidad, incurre no solamente en una violación de los principios constitucionales mencionados ut supra, sino que subordinar a la correcta observancia de una obligación formal, la determinación de los créditos fiscales a deducir en un determinado ejercicio, está añadiendo a la sanción propia que implica la inobservancia de un deber de colaboración, un agravamiento de la carga económica alterando la cantidad de impuesto a pagar que debía resultar según un determinado presupuesto económico, con lo que se vulnera la exigencia constitucional de que todo tributo debe responder a una capacidad económica.

    Por último, el representante legal de la contribuyente solicita “(…) la aplicación de uno de los medios de control de la constitucionalidad, como lo es el control difuso y que de conformidad con el artículo 334 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, desaplique las normas legales y reglamentarias alegadas por la Administración Tributaria Nacional en la Resolución hoy recurrida, y mediante la cual procede a rechazar facturas por incumplimiento a requisitos formales.”

  5. Vicio de Falso Supuesto.

    Respecto a este particular, la representación judicial de la recurrente de autos, señala que “(…) en virtud de que el rechazo de facturas sin pruebas contundentes por parte de la Administración Tributaria Nacional en que lo sustente y en algunas alega simplemente el incumplimiento de requisitos formales de las facturas, sin que medie una valoración in extenso de otros medios de pruebas, tales como ordenes (sic) de entrega y compra, libros de contabilidad, etc; es que solicito muy respetuosamente se declare la nulidad de la Resolución impugnada en el presente recurso, toda vez que adolece por lo dicho anteriormente del vicio de falso supuesto.”

    Señala igualmente que la Administración Tributaria incurre en el vicio de falso supuesto, “(…) al ignorar una solicitud que de manera formal hiciera mi representada de una nueva experticia, tal como se desprende del escrito de descargos, y que se puede corroborar de la lectura de la Resolución aquí impugnada en su página 11, petición ésta a la cual no se le dio ningún valor y sin pronunciamiento alguno por parte de la Administración Tributaria al emitir la Resolución Culminatoria del Sumario.”

  6. Improcedencia de la Multa Impuesta al Contribuyente.

    Al respecto, alega el representante legal de la accionante que “La ausencia total de motivación, por una parte, y la no existencia del elemento culpabilidad o dolo en la imposición de la sanción conocida como contravención al contribuyente por parte del representante del Fisco Nacional trae como consecuencia, la imputación de una responsabilidad objetiva, improcedente en el Derecho Tributario Penal.”

    Concluye así el apoderado judicial de la contribuyente de autos que “(…) cuando la Administración Tributaria Nacional, al dictar su decisión y condenar a mi representada, por haber cometido en su criterio la infracción tributaria conocida como contravención, obvia los motivos contenidos en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario, provocando total indefensión y confusión a mi representada, al no saber ésta cómo disminuyó los ingresos del Fisco Nacional y tampoco explica la Administración Tributaria Nacional en qué medida esta disminución ha sido utilizada en provecho de mi patrocinada; está imponiendo el Fisco Nacional una sanción que es consecuencia de una responsabilidad objetiva, la cual resulta improcedente en el Derecho Tributario Penal.”

  7. Improcedencia de la circunstancia agravante utilizada por el Fisco Nacional para el cálculo de la multa impuesta.

    Alega el representante judicial de la recurrente que la contribuyente “(…) desconoce cuáles son los parámetros y el criterio para afirmar (…) que causó un perjuicio al Fisco Nacional, incurriendo por lo tanto la Administración Tributaria Nacional en el vicio de inmotivación al imputarle esta agravante al contribuyente.”

    IV

    ALEGATOS DE LA REPRESENTACION DEL FISCO NACIONAL

    Respecto al vicio de inconstitucionalidad aducido por la contribuyente en su escrito recursivo, al considerar que la Administración Tributaria rechazó los créditos fiscales soportados en facturas que no llenaban los requisitos legales y reglamentarios, obviando el análisis y valoración de otros medios probatorios, la representación del Fisco Nacional, alega en su escrito de informes que “(…) de los dichos de la representación judicial de la contribuyente, se evidencia que la misma no alega el que se le haya coartado su derecho a participar activamente en la tramitación del Sumario Administrativo, tampoco alega el que se le haya impedido traer al expediente administrativo los medios de pruebas necesarios para demostrar las afirmaciones de hecho por ella realizadas en su escrito de descargos, por el contrario, la misma señala que, en su entender, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental (…), no basó su decisión administrativa en el análisis y valoración de todos los medios de pruebas producidos en autos, situación ésta que (…) no configura el vicio de inconstitucionalidad denunciado, ya que efectivamente (…) no se violó una norma de rango constitucional de manera directa.”

    En este sentido, la representación fiscal asevera que “(…) la contribuyente (…), ejerció a plenitud su derecho a la defensa dado que fue notificada del Acta Fiscal que dio origen al Sumario Administrativo, presentó su Escrito de Descargos contra la citada Acta Fiscal, y por último, ejerció el Recurso Contencioso Tributario que aquí nos ocupa contra la Resolución Culminatoria del Sumario por no estar de acuerdo con su contenido, por ende no entendemos como fue vulnerado el debido proceso y en el caso concreto bajo examen su derecho a la defensa, cuando la contribuyente pudo hacer uso de todos los medios legales previstos en nuestra legislación para defender sus derechos, razón por la cual solicito a este Tribunal Superior sea desestimado por impertinente el vicio denunciado.”

    Con relación a la denuncia efectuada por la contribuyente referente a que el acto administrativo impugnado violenta el contenido del artículo 316 de la Vigente Carta Magna, el representante de los derechos patrimoniales de la República alega que “En el caso de autos no se quebranta el prenombrado principio, toda vez que se está gravando a la contribuyente (…), en relación a operaciones efectuadas por la misma, las cuales ponen de manifiesto la posibilidad que posee la recurrente para contribuir al sostenimiento de las cargas públicas (artículo 133 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela), por lo cual es necesario reiterar que la Administración Tributaria rechazó créditos fiscales declarados por la contribuyente mediante facturas de compra que no reunían los requisitos mínimos exigidos por las Leyes y Reglamentos ampliamente detallados en el cuerpo del presente escrito de informes ”.

    Sostiene en este sentido que “(…) ello no constituye como erradamente afirma la recurrente en su escrito recursiorio que no se tome en cuenta su capacidad contributiva. Se trata de una norma que sujeta la procedencia de la deducción de los créditos tributarios a que se cumplan debidamente los requisitos establecidos para los documentos soportes de las operaciones económicas. En todo caso, depende de la diligencia de los contribuyentes el exigir de los distintos participes de la cadena (…), el cabal cumplimiento de los requisitos y formalidades establecidos por las Leyes y Reglamentos que los estatuyen, así como por la Administración Tributaria debidamente autorizada por dichos cuerpos legales.”

    Arguye así que “(…) carece de sustento la apreciación del representante de la recurrente en cuanto a la supuesta violación del principio de la capacidad contributiva que deriva del rechazo de los créditos fiscales soportados en facturas que no reúnen los requisitos exigidos en las leyes y reglamentos en comento, (…).”

    En relación a la solicitud de desaplicación por control difuso del artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, así como el artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, la representación fiscal arguye que “La improcedencia de reconocer a favor de la recurrente la violación del principio de la legalidad tributaria, el cual se encuentra fundamentado, por la materia no susceptible de delegación a tenor de lo dispuesto en el artículo 137 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, así como en el artículo 3 del Código Orgánico Tributario vigente.”

    Por último, la representación fiscal señala que “(…) siendo inobjetable lo anteriormente expuesto, solicita esta Representación sea desestimado el ejercicio del control difuso solicitado en el presente caso, toda vez que no se configuran los presupuestos para su procedencia.”

    En relación a la disconformidad por parte de la contribuyente con la aplicación de los artículos 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y Ley de Impuesto al Valor Agregado, al punto de solicitar la inconstitucionalidad del mismo, la representación del Fisco Nacional destaca que la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela “(…) introdujo una novedad, cual fue la creación de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, a la cual se le ha atribuido la Jurisdicción Constitucional consistente en la potestad anulatoria de las leyes y demás actos de igual rango y jerarquía, y el ejercicio de otras competencias en materia de justicia constitucional, (…)”.

    En este sentido, arguye que “(…) solo a la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia le compete conocer sobre la inconstitucionalidad alegada por el representante legal de la contribuyente (…), y no a este Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario; es a raíz de esto que un pronunciamiento por parte de este juzgado traería como consecuencia una extralimitación de su poder, el cual no está contemplado en la Constitución vigente. (…).”

    En relación al vicio de falso supuesto aducido por el apoderado judicial de la recurrente, al señalar que la Administración Tributaria no analizó y valoró la totalidad de los medios de pruebas producidos durante la tramitación del respectivo Sumario Administrativo, dejando de valorar el contenido de los libros de contabilidad a los fines de determinar el impuesto de los períodos impositivos investigados, la representación fiscal alega que en el caso bajo estudio la Administración Tributaria basó su actuación en el contenido del artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y artículo 63 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, donde se establecen los requisitos, formalidades y especificaciones que deben contener las facturas.

    Continua alegando que “(…) la finalidad perseguida por la Administración Tributaria (…), es regular todo lo referente a los requisitos que deben cumplir los contribuyentes y responsables (…) al momentos de emitir facturas o cualquier otro documento de los requeridos por las Leyes especiales que rigen la materia. (…) los contribuyentes de conformidad con lo establecido en el artículo 126, numeral 2 del Código Orgánico Tributario de 1994, están obligados a cumplir con los requisitos y formalidades exigidos en materia de facturación al momento de emitirse, pues constituye un requisito para la procedencia o utilización de los créditos fiscales. Se trata, en definitiva, del cumplimiento de deberes formales de cuyo cumplimiento por parte del emisor dependerá la procedencia del crédito fiscal para el adquirente, de acuerdo con lo preceptuado en el artículo 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, así como el artículo 30 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado. (…)”

    En este sentido, el representante del Fisco Nacional arguye que en el presente caso “(…) la actuación fiscal determinó que las facturas expedidas por algunos proveedores de la contribuyente, no cumplen con algunos de los requisitos establecidos en el artículo 63 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, así como con lo estatuido en el artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, los cuales deben ser cumplidos por el vendedor en el momento de la emisión de la factura, quedando en manos del comprador velar porque todos y cada uno de ellos se cumplan, pues, (…) será la factura o documento equivalente el que da derecho a la deducción de los créditos fiscales, de manera que le rechazo del crédito fiscal obedece a que no se cumplen con todos los requisitos para su aceptación.”

    Asevera así que “(…) el rechazo de las facturas estuvo completamente ajustado a derecho por lo cual se desprende el suficiente análisis y valoración en la Resolución in comento de los medios probatorios producidos en las actas que conformen el expediente administrativo respectivo, (…).”

    Solicita así que sea desestimado el alegato de la recurrente, referente al vicio de falso supuesto dado que en el cuerpo de la Resolución aquí objetada se dejó expresa constancia que la Administración Tributaria “(…) procedió a rechazar los créditos fiscales para los períodos impositivos fiscalizados, representados en facturas emitidas por sus proveedores que no llenaban los requisitos legales exigidos (…), evidenciándose de lo antes expuesto que el alegato de falso supuesto por falta de valoración de medios probatorios aducido por la contribuyente no tiene sustento alguno y resulta totalmente desacertado. (…).”

    Respecto al vicio de inmotivación alegado por la recurrente de autos, al señalar que la Administración Tributaria no expresó en el texto del acto administrativo impugnado los hechos que originaron la imposición de la sanción de multa conforme el contenido del artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, la representación fiscal sostiene que “En el presente caso, la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo (…), llena esos requisitos mínimos, ya que manifiesta expresamente los motivos que tuvo la fiscalización para imponer la sanción de multa consagrada en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, (…).”

    En este sentido señala que “(…) rechaza el argumento esgrimido al respecto, dado que la recurrente (…), atribuye al acto administrativo impugnado un vicio del que no adolece, y así solicito sea declarado por este d.T.S..”

    Por último, alega que “(…) las contravenciones incluyen también las conductas omisivas del sujeto pasivo tributario, sin la necesidad de que se configure el elemento subjetivo. Es por ello que la sanción impuesta a la recurrente es procedente y así pido sea declarado (…).”

    En relación al alegato esgrimido por la recurrente referente a la improcedencia de la circunstancia agravante de la responsabilidad penal tributaria aplicada por la Administración Tributaria, para graduar la sanción de multa impuesta, conforme al contenido del artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, ya que a su entender la Administración Tributaria no señaló en el texto del acto administrativo impugnado los motivos que la fundamentan, la representación del Fisco Nacional fundamenta el rechazo del alegato en cuestión en “(…) la transcripción parcial del acto administrativo impugnado antes realizada, así como en las normas legales, doctrinas y jurisprudencias que sobre el vicio de inmotivación ya ha sido explanados suficientemente en el texto del presente escrito de informes, de los cuales se constata que el acto administrativo objeto del presente recurso (…), no adolece del vicio de inmotivación ya que en su texto se expresaron tanto los hechos constatados por la Administración como las normas legales en los cuales subsumen los mismos. No obstante lo anterior, se debe aclarar (…), que en materia de impuesto sobre la renta, tanto el hecho de ocultar ingresos, como el hacer uso en las declaraciones de rentas de costos, deducciones y rebajas sobre los cuales no se tiene derecho, acarrea un perjuicio al Fisco Nacional en la medida del impuesto dejado de percibir por esa razón.”

    En este sentido sostiene que en el caso de autos, la Administración Tributaria “(…) al graduar la sanción de multa impuesta a la contribuyente (…), ajustó su proceder al contenido de los artículos 71, 85 y 97 del Código Orgánico Tributario en concordancia con lo establecido en el artículo 37 del Código Penal, y al constatar la ocurrencia de circunstancias atenuantes y agravantes de la responsabilidad penal tributaria que se compensaban entre sí, aplicó la sanción en su término medio, es decir, en un monto equivalente al 105% del monto del tributo omitido; en consecuencia la multa aplicada a la contribuyente, fue impuesta con plena sujeción legal, como consecuencia jurídica de la comprobación de los supuestos de hecho tipificados por el legislador tributario; razón por la cual expresamente solicito que sea desechado por este honorable Tribunal el argumento aquí bajo comento.”

    V

    MOTIVACIONES PARA DECIDIR

    Este Tribunal deduce de la lectura del acto administrativo impugnado y de los argumentos expuestos por la accionante y por la representación del Fisco Nacional, que la presente controversia se centra en dilucidar los siguientes aspectos:

    i) Si efectivamente, tal como aduce la recurrente, el rechazo de los créditos fiscales por parte de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental es inconstitucional.

    ii) Si es improcedente la multa impuesta a través de la Resolución Culminatoria del Sumario aquí objetada, por cuanto a decir de la accionante, la misma adolece del vicio de inmotivación.

    iii) Si el acto administrativo objeto del presente recurso contencioso tributario adolece del vicio de falso supuesto.

    iv) Si es procedente la agravante utilizada por el Fisco Nacional para llevar a cabo la determinación de la multa impuesta a la recurrente de autos.

    Delimitada como ha sido la litis, este Tribunal pasa a conocer sobre el vicio de inconstitucionalidad alegado por la recurrente de autos en su escrito recursivo. En este sentido, de la revisión de las actas procesales que conforman la presente causa se observa que el apoderado judicial de la accionante denuncia que la Administración Tributaria rechazó los créditos fiscales soportados en facturas que no llenaban los requisitos legales y reglamentarios, obviando el análisis y valoración de otros medios probatorios, lo que a su criterio, se traduce en una violación del derecho a la defensa y al debido proceso.

    Ahora bien, el derecho a la defensa constituye una de las principales conquistas del Estado moderno de Derecho, mediante el cual se garantiza al ciudadano en todo estado y grado del proceso alguno en el que forme parte el respeto a los derechos y garantías inherentes a su cualidad de persona humana, y se le da contenido instrumental a la presunción de inocencia contenida en el numeral 2 del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, según el cual “toda persona se presume inocente mientras no se pruebe lo contrario”. El derecho a la defensa, en todo orden democrático, es totalmente insuspendible, pues los fundamentos propios del Estado quedarían disueltos de ocurrir tal suspensión. De tal modo, resulta indispensable que el derecho a la defensa se encuentre salvaguardado en “todas las actuaciones judiciales y administrativas”, tal como lo preconiza el artículo 49 de la Constitución.

    En este sentido, el derecho a la defensa ha sido uno de los principios fundamentales de nuestra organización republicana, al punto que ha sido consagrado en cada una de las 26 Constituciones que han regido a Venezuela. Así lo han establecido los artículos 16 de la Declaración de los Derechos del Pueblo del 1º de julio de 1811, 160 de la Constitución de 1811, 10 de la Constitución de 1819, 167 de la Constitución de 1821, 10 del Decreto de Garantías de los Venezolanos para el Gobierno Provisorio de 6 de agosto de 1830, 196 de la Constitución de 1830, 102 de la Constitución de 1857, 18 y 21 de la Constitución de 1858, 1º ordinal 7º del Decreto sobre los Derechos Individuales y las Garantías de los Venezolanos de 16 de agosto de 1863, 14 de las Constituciones de 1864, 1874, 1881, 1891 y 1893, 17 de las Constituciones de 1901 y 1904, 23 de la Constitución de 1909, 16 del Estatuto Constitucional Provisorio de 1914, 22 de las Constituciones de 1914 y 1922, 32 de las Constituciones de 1925, 1928, 1929, 1931, 1936 y 1945, literal g) del ordinal 5º del artículo 1º del Decreto Nº 217 sobre Garantías de los Venezolanos de 15 de marzo de 1946, 1º del Estatuto Provisional de Garantías dictado por la Asamblea Nacional Constituyente el 21 de diciembre de 1946, 30 de la Constitución de 1947, 35 de la Constitución de 1953, 68 de la Constitución de 1961 y 49 de la Constitución de 1999. (BREWER-CARÍAS, Allan; Las Constituciones de Venezuela. Ediciones de la Academia de Ciencias Jurídicas y Políticas, Caracas, 1997).

    En su interpretación, su carácter fundamental e imprescriptible ya ha sido establecido por jurisprudencia anterior a la vigencia de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela de 1999. Así lo ha establecido la otrora Corte Suprema de Justicia en su Sentencia Nº 572/1997, del 18 de agosto, caso Aerovías Venezolanas, S.A. (AVENSA) v. República, cuando ha señalado lo siguiente:

    El derecho a la defensa que las modernas corrientes subsumen dentro de la noción más amplia del derecho al debido proceso, extendiéndolo tanto al campo jurisdiccional como a la esfera administrativa, es un derecho fundamental que nuestra Constitución protege y que es de tal naturaleza, que no puede ser suspendido en el ámbito de un Estado de Derecho, por cuanto configura una de las bases sobre las cuales tal concepto se erige

    Por otra parte, el derecho a la defensa es un derecho complejo, que encierra dentro de sí un conjunto de garantías que se traducen en varios derechos, entre los cuales se encuentran comprendidos el derecho al acceso a la justicia, el derecho a ser oído, al contradictorio, el derecho a la producción de las pruebas, el control de las pruebas producidas por la contraparte y el derecho al establecimiento de etapas procesales, entre otros. En definitiva, se trata de que se le otorgue al administrado la oportunidad de hacer valer la totalidad de sus defensas y probanzas en el proceso y que sea oído por quien está calificado para emitir un pronunciamiento sobre el particular, y cuyo imperio en el ordenamiento jurídico venezolano se deduce con extrema claridad del artículo 49 de la Constitución. Así lo ha establecido la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en su Sentencia Nº 1.424/2000, del 4 de julio, caso R.E.G. v. República (Ministerio de Justicia):

    Al estudiar el contenido y alcance del derecho al debido proceso, la doctrina comparada ha precisado que se trata de un derecho complejo que encierra dentro de sí un conjunto de garantías que se traducen en una diversidad de derechos para el procesado, entre los que figuran, el derecho a acceder a la justicia, el derecho a ser oído, el derecho a la articulación de un proceso debido, derecho de acceso a los recursos legalmente establecidos, derecho a un tribunal competente, independiente e imparcial, derecho a obtener una resolución de fondo fundada en derecho, derecho a un proceso sin dilaciones indebidas, derecho a la ejecución de las sentencias, entre otros, que se vienen configurando a través de la jurisprudencia.

    Todos estos derechos se desprenden de la interpretación de los ocho ordinales que consagra el artículo 49 de la Carta Fundamental.

    De lo expuesto, se desprende con claridad meridiana el derecho de los administrados a un juicio justo, en el cual se protejan todas las garantías procedimentales propias del Estado Social y Democrático de Derecho y de Justicia, tal como lo dispone el Artículo 2 de la Constitución al señalar que “Venezuela se constituye en un Estado democrático y social de Derecho y de Justicia, que propugna como valores superiores de su ordenamiento jurídico y de su actuación la vida, la libertad, la justicia, la igualdad, la solidaridad, la democracia, la responsabilidad social y en general la preeminencia de los derechos humanos, la ética y el pluralismo político”.

    Ya a este respecto, sobre la necesaria existencia de un procedimiento administrativo efectivo para la garantía del derecho a la defensa de los particulares se ha pronunciado la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en Sentencia Nº 795/2000, del 26 de julio, en el caso M.M. de Castro v. Universidad Central de Venezuela (Consejo de la Facultad de Medicina), en la cual señaló lo siguiente:

    Durante la vigencia de la Constitución de 1961, la jurisprudencia había aceptado reiterada y pacíficamente la protección del derecho al debido proceso como correlativo al derecho a la defensa en el contexto del procedimiento administrativo, no limitándolo en consecuencia a los procesos desarrollados en sede judicial

    .

    Ese ha sido el criterio reiterado por Sala Político Administrativa de la extinta Corte Suprema de Justicia mediante sentencia del 20 de febrero de 1996, caso: M.d.J.R., en la cual se precisó lo siguiente:

    ‘Cuando la normativa fundamental alude a los conceptos de 'juez natural', 'debido proceso' y 'derecho a la defensa', tales principios se aplican a cualquier situación en que sobre un sujeto recaiga el peso de una función jurisdiccional o bien, en la cual se asuman decisiones que puedan afectar los derechos o intereses de las figuras subjetivas del ordenamiento. De allí que en un procedimiento administrativo de naturaleza sancionatoria, disciplinaria o de cualquier otra índole que pueda afectar la situación jurídica del administrado, tales principios deben ser respetados’.

    Por su parte, el debido proceso ha sido entendido por reiterada jurisprudencia de la Sala en referencia (sentencia de fecha 9 de junio de 1999, caso: Banesco Banco Universal), como "... el trámite que permite oír a las partes de la manera prevista en la Ley, y que ajustado a derecho otorga a las partes el tiempo y los medios adecuados para imponer sus defensas, lo que incluye (de acuerdo a las dos leyes aprobatorias de las Convenciones citadas) y como parte del derecho a la defensa el derecho a probar. Este criterio sobre el debido proceso lo ha mantenido esta Sala en forma reiterada en fallos del 17 de marzo de 1993, 10 de agosto de 1995 y 19 de junio de 1996".

    La protección del debido proceso ha quedado expresamente garantizado por el artículo 49 de la Constitución de 1999, cuando dispone que “se aplicará a todas las actuaciones judiciales y administrativas”.

    Este importante avance de la novísima Constitución de 1999 implica el respeto del derecho de los administrados que se vean afectados por un procedimiento administrativo instaurado en su contra a conocer ese procedimiento, lo cual conlleva a que sea válidamente llamado a participar en él, es decir, que sea notificado del inicio del procedimiento administrativo y que conozca la causa del mismo.

    Pero el derecho de los administrados no se agota con el conocimiento del inicio de un procedimiento administrativo, además de ello, debe la Administración garantizarle el acceso a las actas que conforman el expediente en el cual le corresponda participar.

    En ese orden de ideas, la Administración debe respetar el derecho a ser oído del administrado, quien puede participar activamente en la fase de instrucción del procedimiento administrativo, por lo que debe serle otorgada oportunidad para probar y controlar las pruebas aportadas al proceso, alegar y contradecir lo que considere pertinente en la protección de sus derechos o intereses.

    Por último, aplicando los principios antes mencionados al caso de autos, el administrado tiene derecho a que se adopte una decisión oportuna, dentro del lapso legalmente previsto para ello, que abarque y tome en cuenta todas y cada una de las pruebas y defensas aportadas al proceso, así como que esa decisión sea efectiva, es decir, ejecutable, lo que se traduce en que no sea un mero ejercicio académico.

    Precisado lo anterior, esta Sala observa que en el presente caso le fue conculcado el derecho de defensa a la accionante, al no permitírsele actuar en el procedimiento administrativo constitutivo que dio lugar al acto cuestionado. Sólo consta que se le notificó la existencia del mismo, con ocasión de un acto por el cual el Consejo de la Facultad de Medicina en fecha 29 de abril de 1997, anuló el concurso para optar a un cargo docente en la cátedra de Metodología de la Investigación (del cual previamente había sido declarada ganadora), resolviendo a espaldas de la accionante una apelación propuesta por uno de los participantes que se vio perjudicado al no ganar, razón por la cual el a quo actuó ajustado a derecho y en consecuencia debe esta Sala confirmar en lo que respecta a este aspecto el fallo sujeto a su conocimiento, y así se decide”.

    Conforme al criterio jurisprudencial antes citado, emanado de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, es clara la necesidad de la preservación del derecho a la defensa de los particulares en los procedimientos administrativos de toda clase, otorgando las más amplias garantías procesales que permitan su ejercicio dentro del marco de los más elementales principios democráticos.

    Todas estas consideraciones son válidas, naturalmente, en el marco del procedimiento determinativo oficioso de la obligación tributaria. Como procedimiento administrativo que es –y conforme a los mandatos constitucionales contenidos en los artículos 68 del Texto Fundamental de 1961, y 49 de la Carta de 1999- el procedimiento determinativo oficioso de la obligación tributaria está sometido a las exigencias legales mínimas de garantía de los derechos constitucionales a la defensa y asistencia jurídica, a la notificación de los cargos por los cuales se le investiga, de acceso a las pruebas, de disposición del tiempo y de los medios para ejercer su defensa, a recurrir del fallo desfavorable, a la presunción de inocencia, y a ser oída en cualquier clase de proceso, con las debidas garantías y dentro del plazo razonable, entre otras garantías mínimas contenidas en el texto constitucional.

    Ahora bien, este Tribunal observa que la representación judicial de la contribuyente de autos señala en su escrito recursivo que la exigencia por parte de la Administración Tributaria Nacional de la existencia de una factura completa, es decir, que llene absolutamente todos los requisitos establecidos en los distintos reglamentos y resoluciones dictadas por la Administración Tributaria, implica una violación a los artículos 49, ordinal 1° y 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, lo que se traduce a su vez en una violación a eminentes principios de carácter procedimental, como el de la libertad probatoria, así como también los principios relativos a la racionalidad y capacidad contributiva.

    Quien suscribe la presente decisión considera oportuno transcribir parcialmente el contenido de las disposiciones de rango constitucional supra mencionadas:

    Artículo 49. El debido proceso se aplicará a todas las actuaciones judiciales y administrativas; en consecuencia:

    1. La defensa y la asistencia jurídica son derechos inviolables en todo estado y grado de la investigación y del proceso. Toda persona tiene derecho a ser notificada de los cargos por los cuales se le investiga, de acceder a las pruebas y de disponer del tiempo y de los medios adecuados para ejercer su defensa. Serán nulas las pruebas obtenidas mediante violación del debido proceso. Toda persona declarada culpable tiene derecho a recurrir del fallo, con las excepciones establecidas en esta Constitución y la ley.

    (…)

    .

    Artículo 316. El sistema tributario procurará la justa distribución de las cargas publicas según la capacidad económica del o la contribuyente, atendiendo al principio de progresividad, así como la protección de la economía nacional y la elevación del nivel de vida de la población; para ello se sustentará en un sistema eficiente para la recaudación de los tributos

    .

    De la revisión de las actas procesales que conforman la presente causa se desprende que la representación del Fisco Nacional, alega en su escrito de informes que “de los dichos de la representación judicial de la contribuyente, se evidencia que la misma no alega el que se le haya coartado su derecho a participar activamente en la tramitación del Sumario Administrativo, tampoco alega el que se le haya impedido traer al expediente administrativo los medios de pruebas necesarios para demostrar las afirmaciones de hecho por ella realizadas en su escrito de descargos”, por el contrario, la misma señala que, en su entender, “la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental no basó su decisión administrativa en el análisis y valoración de todos los medios de pruebas producidos en autos”, situación ésta que, a decir de la representación fiscal, no configura el vicio de inconstitucionalidad denunciado, ya que no se violó una norma de rango constitucional de manera directa.

    Quien suscribe la presente decisión advierte que, de los autos se desprende que la contribuyente H.B. INGENIERIA, C.A., una vez notificada del Acta Fiscal que dio origen al Sumario Administrativo, identificada con las siglas y números RNO/DF/2000/468 de fecha 21/12/2000, presentó escrito de descargos en fecha 26/01/2001, contra la citada Acta Fiscal, y posteriormente, ejerció el Recurso Contencioso Tributario que aquí nos ocupa contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo identificada con las siglas y números GRNO-DSA/2001/304 de fecha 25/06/2001, por no estar de acuerdo con su contenido.

    Este Juzgado hace constar que la accionante en su escrito de descargos presentado ante la Gerencia Regional de Tributos Internos de la región Nor-Oriental en fecha 08/02/2001 (folios N° 54) promovió prueba de experticia, siendo que del propio contenido de la Resolución objeto del presente recurso (folio N° 24) se desprende tal solicitud, la cual efectivamente –tal y como lo denuncia la recurrente- no fue valorada por la prenombrada Gerencia Regional al momento de emitir la Resolución Culminatoria del Sumario, siendo que la Administración Tributaria al obviar dicha petición, violó el derecho a la defensa y al debido proceso de la recurrente, consagrado en el artículo 26 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, el cual expresamente señala:

    Artículo 26. Toda persona tiene derecho de acceso a los órganos de administración de justicia para hacer valer sus derechos e intereses, incluso los colectivos o difusos, a la tutela efectiva de los mismos y a obtener con prontitud la decisión correspondiente.

    El Estado garantizará una justicia gratuita, accesible, imparcial, idónea, transparente, autónoma, independiente, responsable, equitativa y expedita, sin dilaciones indebidas, sin formalismos o reposiciones inútiles

    .

    Así, es requisito impretermitible para que la Administración Tributaria garantice al contribuyente o responsable la adecuada protección al derecho constitucional al debido proceso y a la defensa, consagrado en el artículo 49 de la Constitución, que es del tenor siguiente:

    El debido proceso se aplicará a todas las actuaciones judiciales y administrativas; en consecuencia:

    1.- La defensa y la asistencia jurídica son derechos inviolables en todo estado y grado de la investigación y del proceso. Toda persona tiene derecho a ser notificada de los cargos por los cuales se le investiga; de acceder a las pruebas y de disponer del tiempo y de los medios adecuados para ejercer su defensa. Serán nulas las pruebas obtenidas mediante violación del debido proceso. Toda persona declarada culpable tiene derecho a recurrir del fallo, con las excepciones establecidas en esta Constitución y en la ley.

    2.- Toda persona se presume inocente mientras no se pruebe lo contrario.

    3.- Toda persona tiene derecho a ser oída en cualquier clase de proceso, con las debidas garantías y dentro del plazo razonable determinado legalmente por un tribunal competente, independiente e imparcial establecido con anterioridad. Quien no hable castellano o no pueda comunicarse de manera verbal, tiene derecho a un intérprete.

    4.- Toda persona tiene derecho a ser juzgada por sus jueces naturales en las jurisdicciones ordinarias o especiales, con las garantías establecidas en esta Constitución y en la ley. Ninguna persona podrá ser sometida a juicio sin conocer la identidad de quien la juzga, ni podrá ser procesada por tribunales de excepción o por comisiones creadas para tal efecto.

    5.- Ninguna persona podrá ser obligada a confesarse culpable o declarar contra sí misma, su cónyuge, concubino o concubina, o pariente dentro del cuarto grado de consanguinidad y segundo de afinidad.

    La confesión solamente será válida si fuere hecha sin coacción de ninguna naturaleza.

    6.- Ninguna persona podrá ser sancionada por actos u omisiones que no fueren previstos como delitos, faltas o infracciones en leyes preexistentes.

    7.- Ninguna persona podrá ser sometida a juicio por los mismos hechos en virtud de los cuales hubiese sido juzgada anteriormente.

    8.- Toda persona podrá solicitar del Estado el restablecimiento o reparación de la situación jurídica lesionada por error judicial, retardo u omisión injustificados. Queda a salvo el derecho del o de la particular de exigir la responsabilidad personal del magistrado o de la magistrada, del juez o de la jueza; y el derecho del Estado de actuar contra éstos o éstas

    Necesidad que ha sido reconocida por la jurisprudencia de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en su Sentencia Nº 528/2001 del 3 de abril, caso Cargill de Venezuela v. República (Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria), tal y como sigue:

    la doctrina tributaria nacional más calificada, en el ámbito del llamado derecho procedimental tributario se insertan el conjunto de normas reguladoras de los procedimientos que la Administración Tributaria debe utilizar, para que el tributo legislativamente creado se transforme en tributo finalmente percibido. A tal fin, los órganos que la integran disponen de una serie de facultades regladas contenidas en el Código Orgánico Tributario, cuales son: la de fiscalización, la de determinación, la de recaudación y la sancionadora, siendo que el ejercicio de cualquiera de éstas proyecta e incide hacia los contribuyentes.

    Por estar implícita en la controversia planteada, destaca la facultad de determinación, entendida como el procedimiento mediante el cual se precisa la existencia de la obligación tributaria en el caso concreto, quien es el obligado y el monto a pagar; es decir, verifica la realización del hecho generador, señala la base imponible y la cuantía del tributo. Sensu contrario, también puede declarar la inexistencia de la obligación tributaria de que se trate.

    Así, de acuerdo a lo previsto en nuestra legislación vigente, específicamente el artículo 118 del Código Orgánico Tributario, y conforme fue correctamente aducido por el apelante, existen para la Administración distintos procedimientos, establecidos en orden prelativo, a los efectos de determinar la obligación tributaria, cuales son: la verificación de la declaración jurada o autoliquidación (revisión de la exactitud de la declaración del hecho imponible presentada por el contribuyente) y la llamada determinación de oficio, bien sobre base cierta o sobre base presuntiva, que surge con carácter supletorio a la declaración y procede cuando el ordenamiento jurídico estipula la necesaria determinación de la autoridad administrativa, ante el incumplimiento total o parcial de los contribuyentes o responsables, así también por cumplimiento erróneo por parte de éstos.

    Tal y como ha sido reconocido por la jurisprudencia de esta alzada (Sentencia N° 5 de fecha 17 de enero de 1996. Caso: Banco Hipotecario Unido y Sentencia N° 6 de la misma fecha. Caso: Lagoven), frente a los supuestos de ley objeto de determinación oficiosa, no media duda alguna de que la Administración Tributaria habrá de acatar y cumplir con el procedimiento sumario previsto en los artículos 142 y 144 del vigente Código Orgánico Tributario

    Se advierte así que la Administración Tributaria no apreció, en modo alguno, las pruebas y defensas alegadas, tal como se evidencia de la simple lectura de la Resolución objeto del presente recurso contencioso tributario; situación ésta que, a todas luces, configuran grave conculcación del derecho a la defensa y al debido procedimiento administrativo de la recurrente.

    En efecto, tal como lo dispone el artículo 149 del Código Orgánico Tributario de 1994:

    El Sumario culminará con una resolución en la que se determinará si procediere o no la obligación tributaria, se consignará en forma circunstanciada la infracción o delito que se imputa, se señalará la sanción pecuniaria que corresponda y se intimaran los pagos que fueren procedentes. La resolución deberá contener las siguientes especificaciones:

    1.- Lugar y fecha de emisión;

    2.- Identificación del contribuyente o responsable y su domicilio;

    3.- Identificación del tributo que corresponda y, si fuere el caso, el período fiscal correspondiente;

    4.- Apreciación de las pruebas y de las defensas alegadas;

    5.- Fundamentos de la decisión;

    6.- Elementos aplicados en caso de determinación sobre base presuntiva;

    7.- Discriminación de los montos exigibles por tributos, actualización monetaria, recargos, intereses y sanciones que correspondan, según los casos; y

    8.- Firma del funcionario autorizado.

    La ausencia de cualesquiera de estos requerimientos vicia de nulidad al acto.

    (…)

    . (Resaltado del Tribunal).

    Así, dentro de los requisitos exigidos por la norma legal en comento, destaca la apreciación de las pruebas y de las defensas alegadas, lo cual no ocurrió en el presente caso, tal como se evidencia del acto administrativo aquí objetado.

    Por otra parte, este Tribunal observa igualmente que del contenido del Acta de Reparo N° RNO/DF/2000/468 de fecha 21 de diciembre del 2000 (Folio 35 al 41) no se desprende en lo absoluto que la Administración Tributaria haya dejado constancia del incumplimiento del deber formal de presentar oportunamente las declaraciones del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor e Impuesto al Valor Agregado, y de llevar los Libros de Ventas en forma debida y oportuna, incumplimientos éstos a los que hace referencia en la Resolución Culminatoria del Sumario; lo cual se traduce igualmente en una violación total del derecho a la defensa y al debido proceso, al traer hechos nuevos que no fueron señalados en el Acta de Reparo respectiva.

    En efecto, de la simple lectura del Acta de Reparo supra citada –que este Tribunal, entiende que se identifica con la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo aquí impugnada, pues la misma debe atender a los hechos constatados por la Administración Tributaria a los que hace referencia dicha Acta de Reparo- evidencia que la Administración Tributaria, lejos de tomar en cuenta los hechos verificados por la fiscalización, apreció a los fines de emitir el acto administrativo aquí recurrido, hechos nuevos (incumplimiento del deber formal de presentar oportunamente las declaraciones del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor e Impuesto al Valor Agregado e incumplimiento del deber formal de llevar los Libros de Ventas en forma debida y oportuna).

    Así, dada la infracción de derechos constitucionales constatada, es evidente la nulidad absoluta del acto administrativo impugnado, de acuerdo con lo previsto en el último aparte del artículo 149 del Código Orgánico Tributario de 1994 y en el numeral 4 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. Así se declara.

    En mérito de lo expuesto, quien suscribe este fallo declara, con fundamento en lo establecido en el artículo 259 de nuestra Carta Magna y el numeral 31 del artículo 5 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, perfectamente aplicables al proceso tributario, la nulidad absoluta de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo identificada con las siglas y números GRNO-DSA/20017304 de fecha 25 de junio del 2001, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la región Nor-Oriental, a través de la cual se confirmó el Acta de Reparo N° RNO/DF/2000/ 468 de fecha 21 de diciembre del 2000, impugnada en este proceso contencioso tributario. Así se decide.

    En vista de la declaratoria de nulidad absoluta del acto administrativo recurrido que ha efectuado este Tribunal, resulta inoficioso pronunciarse sobre los restantes alegatos hechos valer en la presente instancia. Así se establece.

    Finalmente, está obligado este Tribunal a pronunciarse con respecto a la condenatoria en costas procesales al Servicio Nacional Integrado del Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario, lo cual hace de seguidas previo a las siguientes consideraciones:

    En materia contencioso-tributaria, la jurisprudencia era pacífica al reconocer el sistema subjetivo del régimen de imposición de costas, en armonía con lo dispuesto en el texto del artículo 327 del Código Orgánico Tributario. No obstante, la Sala Político-Administrativa en reciente fallo señala que en el proceso tributario en materia de condenatoria en costas, gobierna un sistema mixto, por cuanto coexisten tanto el sistema objetivo como el sistema subjetivo. En efecto, sostiene actualmente el M.T.:

    De la normativa precedentemente transcrita, se observa que el legislador tributario acogió respecto de las costas procesales un sistema mixto, que da cabida tanto al denominado sistema objetivo admitido en forma general por nuestra regulación adjetiva y que prescribe la condenatoria inexorable de la parte vencida en juicio, como al sistema subjetivo de costas, en el cual contrariamente al anterior, se permite al juzgador eximir del pago de las costas procesales a la parte perdidosa, cuando le asistan motivos suficientes y racionales para litigar o sostener un juicio.

    Asimismo, dispone la norma supra citada que la condenatoria en costas procede cuando haya sido declarado totalmente sin lugar el recurso contencioso tributario, vale decir, cuando se produjere el vencimiento total del recurrente al ser declarado sin lugar su recurso contencioso. De igual manera, cuando la parte que resultare totalmente vencida en juicio fuese la Administración Tributaria, procederá su condenatoria en costas por sentencia definitivamente firme.

    A mayor abundamiento, resulta oportuno acotar que desde la promulgación del primer Código Orgánico Tributario en 1982, hasta el vigente de 2001, se ha mantenido la norma que establece la condenatoria en costas a la Administración Tributaria, siendo del mismo tenor a la contenida en el artículo 274 del Código de Procedimiento Civil, esto es, de carácter imperativo en el primero, ‘Declarado totalmente sin lugar el Recurso, (...) o cuando, a su vez, el sujeto activo del respectivo tributo resulte totalmente vencido (...) procederá en la respectiva sentencia la condenatoria en costas…’, y en el segundo, ‘A la parte que fuere vencida totalmente en un proceso (...) se la condenará al pago de las costas…’. Ambas expresiones constituyen una orden cuyo destinatario es el Juez y, por tanto la condenatoria debe ser objeto de expreso pronunciamiento en la sentencia. Esta declaratoria no está sometida a la solicitud de la parte, porque verificado el vencimiento total, el Juez estaría en la obligación de condenar a la parte vencida al pago de las costas respectivas.

    El supuesto necesario para que la sentencia declare la condenatoria en costas es el vencimiento total de la parte. En el caso de autos, el a quo estimó el vencimiento total de la Administración Tributaria al declarar totalmente con lugar el recurso contencioso tributario, y en tal virtud la condenó en costas.

    (Sentencia N° 1290 de la Sala Político-Administrativa de fecha 18 de mayo de 2006, con ponencia del Magistrado Emiro García Rosas, caso: Orinoco de Navegación Orinveca, C.A., Exp. N° 2001-0483). (Resaltado del Tribunal).

    En el caso sub examine se observa, que fue vencido totalmente el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). Sin embargo, quien suscribe el presente fallo, considera pertinente hacer referencia a la decisión dictada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, N° 00113 del 03 de febrero de 2010, caso: CITIBANK, N.A., el cual es del tenor siguiente:

    No obstante lo anterior, debe la Sala pronunciarse respecto a la condenatoria en costas proferida por el a quo contra el Fisco Nacional, para lo cual resulta pertinente hacer referencia al criterio sostenido por la Sala Constitucional de este M.T. en la reciente sentencia N° 1238 del 30 de septiembre de 2009, caso: J.I.R.D., el cual es del tenor siguiente:

    ˋ…la Sala, mediante sentencia N° 1582 del 21 de octubre de 2008, aunque abandonó el criterio acogido en la sentencia supra, según el cual constituye una desigualdad injustificada que la República y los entes que gozan de tal privilegio no pudieran ser condenados en costas y en cambio sí pudieran serlo los particulares que litiguen en su contra y resulten totalmente vencidos, ratificó la constitucionalidad de la prohibición de condenatoria en costas a la República, de manera general, por estimar lo siguiente:

    ‘Ahora bien, el privilegio procesal de la República y de otros entes públicos, relativo a la exención de la condena en costas ha sido establecido por el Legislador en uso de su amplia libertad de configuración normativa que le permite determinar y aplicar, de manera concreta, las directrices necesarias para el cumplimiento de los cometidos constitucionales, ello, mediante el establecimiento de una diferenciación racional que responde a los intereses superiores que tutela el Estado, aun en juicio, como son, la no afectación del servicio e interés público y la protección de sus bienes y derechos, que son, en definitiva expresión del interés general.

    Sobre el particular esta Sala ha sostenido que ‘la labor del legislador debe tener como norte no sólo los principios generales expresamente consagrados en el Texto Fundamental, sino además los supremos fines en él perseguidos, por lo que está obligado a realizar una interpretación integral y coordinada del cuerpo constitucional, lo cual implica que la actividad legislativa no conlleva la simple ejecución de los principios constitucionales, sino que, por el contrario, comprende una amplia libertad de configuración normativa que le permite determinar y aplicar, de manera concreta, las directrices necesarias para el cumplimiento de los cometidos constitucionales’. (Vid. sentencia N° 962/2006, del 09.05, caso: Cervecerías Polar Los Cortijos C.A.).

    Lo anterior, por si mismo, justifica el aludido privilegio procesal y la diferencia de trato normativo que la ley le otorga, el cual se enlaza con el principio de eficacia que debe presidir la actuación administrativa y el servicio de los intereses generales a que éstos responden y, por ello, constituye un fundamento constitucionalmente legítimo.

    Así las cosas, a juicio de esta Sala el privilegio en cuestión no es contrario a los artículos 21 y 26 de la Constitución, ya que, el trato diferente obedece a un objetivo constitucionalmente válido, además, el mismo resulta coherente y proporcional con el fin perseguido y la singularización se encuentra perfectamente delimitada en cada una de las leyes que lo establecen. Por consiguiente, la Sala juzga que no constituye una desigualdad injustificada, el que la República, y los entes que gozan de tal privilegio, no puedan ser condenados en costas, y en cambio si puedan serlo los particulares que litigan contra ella y resulten totalmente vencidos, por lo que la Sala abandona el criterio sentado en sentencia nº 172 del 18 de febrero de 2004, caso: A.M.S.F., de conformidad con los criterios establecidos en la jurisprudencia de esta (Vid. pp. 22 y 23). Así se decide.

    Lo expuesto no es aplicable a los procesos de amparos, en los que el Legislador estableció un criterio subjetivo para la condenatoria en costas basado en la temeridad, además de que el artículo 21 de la Ley Orgánica de Amparo sobre Derechos y Garantías Constitucionales establece que cuando el agraviante sea una autoridad pública quedarán excluidos del procedimiento los privilegios procesales, de allí que se ratifica la doctrina de interpretación vinculante que estableció en sentencia N° 2333 del 2 de octubre de 2002, caso: Fiesta C.A., según la cual, indiferentemente de la persona contra la cual obre la pretensión, y con las particularidades dispuestas en la norma que lo estipula, puede ser condenado en costas el perdidoso, bien se trate de entidades públicas o de particulares que hubieren intentado una acción contra aquellas personas públicas.

    Con base en lo expuesto, se concluye que las disposiciones que contienen los artículos 10 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional, 76 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, anteriormente 47, y en la última frase del 287 del Código de Procedimiento Civil, que establecen la prohibición de condena en costas contra la República, no son contrarias a la Constitución, en consecuencia, debe declararse sin lugar la pretensión de nulidad de las referidas disposiciones normativas. Así se declara.’

    Según este criterio, el privilegio procesal de la República que le exime de ser condenada en costas procesales cuando resulta vencida en juicio está plenamente justificado por los objetivos que constitucionalmente se le han asignado, lo cual resulta coherente y proporcional con los fines perseguidos que han sido delimitados en cada una de las leyes que lo establece, situación que no varía en materia penal, donde la acción está atribuida al Estado a través del Ministerio Público, según lo previsto en los artículos 285 de la Carta Magna y 11 del Código Orgánico Procesal Penal.

    En virtud de los criterios jurisprudenciales expuestos, esta Sala considera que el enunciado normativo de prohibición de condenatoria en costas a la República encuentra una justificación constitucional por lo que debe prevalecer como privilegio procesal cuando ésta resulta vencida en los juicios en los que haya sido parte por intermedio de cualquiera de sus órganos, incluso en aquellos de carácter penal en todos los supuestos previstos en el artículo 268 del Código Orgánico Procesal Penal; y así se decide´.

    Conforme al criterio expuesto, se revoca la condenatoria en costas impuesta al Fisco Nacional. Así se declara

    . (Resaltado del Tribunal).

    Advierte así quien decide que, a pesar de haber sido vencido totalmente el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) en el presente caso, y siendo la condenatoria en costas, -a criterio de esta sentenciadora-, un medio previsto por el legislador para resarcir a la accionante por los gastos en que se vio obligada a incurrir para acceder a esta jurisdicción contencioso tributaria a fin de lograr la nulidad del ut supra identificado acto administrativo; este Tribunal, en virtud del reciente criterio jurisprudencial supra transcrito, debe declarar improcedente la condenatoria en costas del precitado Servicio Autónomo. Así se establece.

    VI

    DECISIÓN

    Por las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, declara CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por el abogado N.N.N.V., anteriormente identificado, actuando en su carácter de representante legal de la contribuyente H.B. INGENIERIA, C.A. En consecuencia:

  8. Se ANULA la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, identificada con las siglas y números GRNO-DSA/2001/304 de fecha 25 de junio de 2001, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

  9. No se condena en costas procesales a la República, en virtud del criterio establecido por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en Sentencia N° 1238 del 30 de septiembre de 2009, Caso: J.I.R.D..

    Publíquese, regístrese y notifíquese la presente sentencia a la Procuraduría General de la República, de conformidad con lo previsto en el artículo 84 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República. De igual forma, con fundamento en lo establecido en el parágrafo primero del artículo 277 del Código Orgánico Tributario, notifíquese al Fiscal General de la República y al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y a la contribuyente H.B. INGENIERIA, C.A.

    Se advierte a las partes que, de conformidad con el único aparte del artículo 278 del Código Orgánico Tributario y el criterio sostenido por nuestro M.T.d.J. (Sentencia N° 991 de la Sala Político-Administrativa de fecha 2 de julio de 2003, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: Tracto Caribe, C.A., Exp. N° 2002-835), esta sentencia no admite apelación, por cuanto el quantum de la causa no excede de quinientas (500) unidades tributarias.

    Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los catorce (14) días del mes de mayo de dos mil diez (2010).) Años 200° de la Independencia y 150° de la Federación.

    La Jueza Suplente,

    L.M.C.B.

    El Secretario,

    J.L.G.R.

    En el día de despacho de hoy catorce (14) del mes de mayo de dos mil diez (2010), siendo las nueve y treinta y cinco minutos de la mañana (9:35 a.m.), se publicó la anterior sentencia.

    El Secretario,

    J.L.G.R.

    Asunto Antiguo: 1766

    Asunto Nuevo: AF47-U-2001-000047

    LMCB/JLGR/UAG

    LMCB/JLGR/UAG

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