Decisión nº 1006 de Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central de Carabobo, de 25 de Mayo de 2011

El 23 de abril de 2008, el SENIAT emitió la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI-RCE-DFD-2008-01-03-DF-PEC-213, en la cual determinó un reparo a la contribuyente por cometer los siguientes ilícitos tributarios: 1.- emitió facturas con prescindencia parcial de requisitos exigidos por las normas tributarias, 2.- los libros especiales de compras y ventas de impuesto al valor agregado no cumplen con las normas legales y reglamentarias y, 3.- muestra atraso en el libro legal “Inventario”, imponiéndole una sanción por la cantidad total de quinientas quince unidades (515) tributarias.

El 12 de enero de 2009, la contribuyente fue notificada de la resolución antes mencionada.

El 12 de febrero de 2009, la contribuyente ejerció recurso jerárquico contra la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI-RCE-DFD-2008-01-03-DF-PEC-213.

El 22 de mayo de 2009, el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DJT/ARJ/2009-000044-92, mediante la cual declaró inadmisible el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente contra la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI-RCE-DFD-2008-01-03-DF-PEC-213 del 23 de abril de 2008

El 06 de agosto de 2009, la contribuyente interpuso recurso contencioso tributario ante este tribunal.

El 05 de octubre de 2009, se le dio entrada a dicho recurso, le fue asignado el N° 2123; se ordenaron las notificaciones de ley.

El 30 de julio de 2010, fue consignada por el ciudadano alguacil la última de las notificaciones de ley, correspondiendo en esta oportunidad al Contralor General de la Republica.

El 06 de agosto de 2010, el tribunal admitió el recurso contencioso tributario.

El 01 de octubre de 2010, venció el lapso de promoción de pruebas. El representante judicial de la administración tributaria presentó su escrito y la otra parte no hizo uso de ese derecho.

El 11 de octubre de 2010, se dictó auto de admisión de pruebas

El 09 de noviembre de 2010, venció el lapso de evacuación de pruebas y se inicio el término para la presentación de los informes.

El 30 de noviembre de 2010, venció el término para la presentación de los informes. El representante judicial del SENIAT presentó su escrito y la otra parte no hizo uso de ese derecho. Se declaró concluida la vista de la causa e iniciado el lapso para dictar sentencia.

El 11 de febrero de 2011, el tribunal difirió el lapso para dictar sentencia por treinta (30) días continuos de conformidad con el artículo 251 del Código de Procedimiento Civil.

II

ALEGATOS DE LA CONCURRENTE

Afirma la contribuyente que el 12 de febrero de 2009 presentó recurso jerárquico ante la gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central, con carta poder otorgada por el representante legal de la firma ciudadano Hael Jouseef Abdui Salam al abogado L.H.V. (entre otros).

De conformidad con el artículo 25 de la Ley de Simplificación de Trámites Administrativos establece que las personas interesadas en efectuar tramitaciones ante la administración podrán realizarlas de manera persona o en su defecto, a través de representación acreditada mediante carta poder, salvo en los casos establecidos especialmente por la ley.

El otorgante Sr. Hael Jouseef Abdui Salam era el representante legal según se desprende del acta de asamblea extraordinaria de accionistas celebrada el 26 de abril de 1999 y registrada en el Registro Mercantil Primero el 15 de junio de 1999, bajo el N° 06, Tomo 47-A.

La omisión de colocar la frase de contribuyente formal no causó perjuicio alguno a la administración tributaria y sin embargo la aplicación de la sanción en los términos expuestos en la resolución, es altamente confiscatoria, ya que todas las facturas tienen los mismos errores y el procedimiento es muy oneroso y le causa grave perjuicio económico.

Rechaza la aplicación de la concurrencia de infracciones y solicita que la sanción se base en el artículo 99 el Código Penal relativo al delito continuado.

III

ALEGATOS DEL SENIAT

El sujeto pasivo lleva los libros de compras y de ventas sin agrupar separadamente por alícuota las compras registradas en los períodos julio y septiembre de 2007 y omitió colocar la denominación comercial completa de algunos clientes en sus registros de ventas de los períodos julio, agosto, y septiembre de 2007, infringiendo las disposiciones contenidas en el artículo 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y los artículos 75 y 76 de su Reglamento, en concordancia con lo establecido en el literal “a” numeral 1 del artículo 145 del Código Orgánico Tributario, sancionado conforme al segundo aparte del artículo 102 eiusdem. Sanción no concurrida: 12,5 unidades tributarias.

El sujeto pasivo llevaba el libro legal de “inventarios” en estado de atraso, infringiendo las disposiciones contenidas en el artículo 90 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, los artículos 34 y 35 del código de Comercio y el artículo 145, numeral 1 literal “a” del Código Orgánico Tributario, sancionado según lo previsto en el segundo aparte del artículo 102 eiusdem. Sanción concurrida: 12,5 unidades tributarias.

El sujeto pasivo emitió facturas desde mayo hasta septiembre de 2007 que en algunos duplicados no contienen la frase “sin derecho a crédito fiscal” y se omitió el campo y la frase si de “contado” o “a crédito”, infringiendo las disposiciones contenidas en los literales “e” y “p” del artículo 2 de la Resolución N° 320 del 28 de diciembre de 1999, sancionado conforme al segundo aparte del artículo 101 del Código Orgánico Tributario. Sanción no concurrida: 490 unidades tributarias.

Sanción total parcialmente concurrida: 515 unidades tributarias.

La administración tributaria declaró inadmisible el recurso jerárquico ejercido por la contribuyente, de conformidad con los artículos 242, 243 y 250 del Código Orgánico Tributario por cuanto supuestamente el ciudadano L.H.V. dijo ser el representante legal de la contribuyente, pero no demuestra esa cualidad y solo existe en el expediente una carta poder otorgada por el ciudadano Hael Jouseef Abdui Salam Jabr, quien tampoco demuestra su cualidad para accionar ante la administración tributaria.

IV

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Planteada la controversia según la narrativa expuesta, analizados los argumentos de la recurrente y de la representación del SENIAT, y leído los fundamentos de la resolución recurrida, este Tribunal luego de apreciar y valorar los documentos que cursan en autos, con todo el valor que de los mismos se desprende, observa que la materia controvertida se limita en primer lugar a la declaratoria de inadmisibilidad del recurso jerárquico y en segundo lugar a la aplicación o no del artículo 99 del Código Penal en el cálculo de las sanciones mes a mes por ilícitos formales en las facturas en materia del impuesto al valor agregado, puesto que es el único aspecto recurrido por la contribuyente.

Sobre la declaratoria de inadmisibilidad del recurso jerárquico decidida por la administración tributaria, afirma la contribuyente que el 12 de febrero de 2009 presentó recurso jerárquico ante la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central, con carta poder otorgada por el representante legal de la firma ciudadano Hael Jouseef Abdui Salam al abogado L.H.V. (entre otros).

De conformidad con el artículo 25 de la Ley de Simplificación de Trámites Administrativos establece que las personas interesadas en efectuar tramitaciones ante la administración podrán realizarlas de manera persona o en su defecto, a través de representación acreditada mediante carta poder, salvo en los casos establecidos especialmente por la ley.

El otorgante Sr. Hael Jouseef Abdui Salam era el representante legal según se desprende del acta de asamblea extraordinaria de accionistas celebrada el 26 de abril de 1999 y registrada en el Registro Mercantil Primero el 15 de junio de 1999, bajo el N° 06, Tomo 47-A.

Observa el Juez que en el Acta de Asamblea General de Accionistas celebrada el 03 de octubre de 2008, el ciudadano fungía hasta ese día como propietario de Mi Hogar, C. A., y a partir de esa fecha vendió el 90% de las acciones a Wahib Andel Salam Aquel, quedándose con el 10% del capital, es decir que era propietario el 100% de las acciones para la fecha de la emisión de la resolución de imposición de sanción y a partir del 3 de octubre de 2008 propietario del 10% de las acciones.

Ha sido criterio de este tribunal que entre los deberes propios de todo administrador están (Código de Comercio):

Artículo 324° Los administradores son responsables solidariamente tanto para con la compañía como para con los terceros, por infracción de las disposiciones de la Ley y del contrato social, así como por cualquier otra falta cometida en su gestión. Sin embargo, la responsabilidad de los administradores por actos u omisiones no se extiende a aquellos que estando exentos de culpa, hayan hecho constar en el acta respectiva su inconformidad, dando noticia inmediata a los Comisarios si los hubiere.

La acción de responsabilidad en interés de la compañía puede ser ejercida por éstos o por los socios, individualmente, siempre que éstos representen, por lo menos, la décima parte del capital social. A los socios que ejerzan la acción, individualmente no podrán oponerse renuncias o transacciones entre la compañía y los administradores responsables.

(Subrayado por el Juez).

El artículo supra transcrito está en la sección de compañías de responsabilidad limitada, sin embargo, entiende el tribunal que también es aplicable por extensión a las compañías anónimas. Es evidente que el ciudadano Hael Jouseef Abdui Salam Jabr es propietario de más del 10% de las acciones y que es responsable solidario por las infracciones a las disposiciones de la ley, por lo cual también tiene cualidad para representar a la compañía y defender sus derechos antes los organismos competentes.

La carta poder que corre inserta en el folio 26 está suscrita por dicho ciudadano y entiende el Juez que equivale a que el abogado R.H.S. actúa en el recurso jerárquico como abogado asistente pero en el escrito de recurso jerárquico aparece como representante legal.

Es oportuno traer a colación lo previsto en los artículos octavo y noveno del documento constitutivo estatutario de la sociedad de comercio contribuyente, que disponen:

…Artículo octavo: La dirección y administración de la Sociedad estará a cargo de un Administrador, quien actuará con la denominación de Gerente General y quien ejercerá las atribuciones que posteriormente se señalarán (…)…

.

…Artículo noveno: Las facultades que expresamente tendrá este Gerente General serán las siguientes: A) Representar judicial o extrajudicialmente la Sociedad, ante terceras personas naturales o jurídicas o ante cualquier autoridad del Estado…

.

De la revisión exhaustiva de las actas que conforman el expediente y de la normativa antes reseñada, se desprende claramente que los actos de administración y disposición Mi Hogqar, C. A. tienen que ser ejecutados por el ciudadano Wahib Andel Sqalam Aquel, sin embargo, debe entenderse que dicha actuación se refiere a aquellos actos que comprometan el patrimonio de la empresa y no para la representación que ejerce el ciudadano Hael Jouseef Abdsui Salam Jabr en el recurso contencioso tributario, la cual obra en beneficio de la referida sociedad.

En armonía con lo indicado, esta tribunal considera necesario transcribir los artículos 26 y 257 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, cuyo tenor es el siguiente:

Artículo 26. Toda persona tiene derecho de acceso a los órganos de administración de justicia para hacer valer sus derechos e intereses, incluso los colectivos o difusos; a la tutela efectiva de los mismos y a obtener con prontitud la decisión correspondiente.

El Estado garantizará una justicia gratuita, accesible, imparcial, idónea, transparente, autónoma, independiente, responsable, equitativa y expedita, sin dilaciones indebidas, sin formalismos o reposiciones inútiles..

Artículo 257. El proceso constituye un instrumento fundamental para la realización de la justicia. Las leyes procesales establecerán la simplificación, uniformidad y eficacia de los trámites y adoptarán un procedimiento breve, oral y público. No se sacrificará la justicia por la omisión de formalidades no esenciales.

Los artículos citados ponen de manifiesto que la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela estableció en forma expresa, principios cuyo objetivo primordial es garantizar a los ciudadanos una justicia expedita, sin dilaciones indebidas y sin formalismos o reposiciones inútiles.

De la norma contenida en el artículo 26 de la Constitución, se desprende que cualquier persona natural o jurídica plenamente capaz, que resulte afectada o lesionada en sus derechos e intereses, sean éstos directos o indirectos, individuales o colectivos; tiene legitimación activa para impugnar el acto administrativo que vulnere dichos derechos, sin necesidad de comprobar que le asiste un derecho subjetivo o un interés personal, legítimo y directo.

El artículo 28 del Código Orgánico Tributario dispone:

Artículo 28. Son responsables solidarios por los tributos, multas y accesorios derivados de los bienes que administren, reciban o dispongan:

1. Los padres, los tutores y los curadores de los incapaces.

2. Los directores, gerentes o representantes de las personas jurídicas y demás entes colectivos con personalidad reconocida.

3. Los que dirijan, administren o tengan la disponibilidad de los bienes de entes colectivos o unidades económicas que carezcan de personalidad jurídica.

4. Los mandatarios, respecto de los bienes que administren o dispongan.

5. Los síndicos y liquidadores de las quiebras, los liquidadores de sociedades, y los administradores judiciales o particulares de las sucesiones; los interventores de sociedades y asociaciones.

6. Los socios o accionistas de las sociedades liquidadas.

7. Los demás, que conforme a las leyes así sean calificados.

Parágrafo Primero: La responsabilidad establecida en este artículo se limitará al valor de los bienes que se reciban, administren o dispongan.

Parágrafo Segundo: Subsistirá la responsabilidad a que se refiere este artículo respecto de los actos que se hubieren ejecutado durante la vigencia de la representación, o del poder de administración o disposición, aun cuando haya cesado la representación, o se haya extinguido el poder de administración o disposición.

(Subrayado por el Juez).

A su vez el artículo 243 eiusdem establece:

Artículo 243. El recurso jerárquico deberá interponerse mediante escrito razonado en el cual se expresarán las razones de hecho y de derecho en que se funda, con asistencia o representación de abogado o de cualquier otro profesional afín al área tributaria. Asimismo deberá acompañarse el documento donde aparezca el acto recurrido o, en su defecto, el acto recurrido, deberá identificarse suficientemente en el texto de dicho escrito. De igual modo el contribuyente o responsable podrá anunciar, aportar o promover las pruebas que serán evacuadas en el lapso probatorio.

El error en la calificación del recurso por parte del recurrente no será obstáculo para su tramitación, siempre que del escrito se deduzca su verdadero carácter.

(Subrayado por el Juez).

Por su parte, el artículo 25 de la Ley de Simplificación de Trámites Administrativos expresa:

Artículo 25. Las personas interesadas en efectuar tramitaciones ante la Administración Pública, podrán realizarlas de manera personal, o en su defecto, a través de representación acreditada mediante carta poder, salvo en los casos establecidos expresamente por ley.

La ley no establece ningún requisito especial para los asistentes al representante legal de una empresa en los recursos jerárquicos y en este caso el tribunal equipara a esta carta poder a la asistencia de un profesional afín al área tributaria a fin de no coartar el acceso a la justicia del justiciable.

Ahora bien, una vez advertida la cualidad que tiene toda persona (natural o jurídica) legalmente capaz, que vea lesionados sus derechos e intereses de forma directa o indirecta, de solicitar la nulidad de un acto administrativo, debe este tribunal concluir que si se negase la defensa asumida por el ciudadano Hael Jouseef Abdsui Salam Jabr, quien actuó con el carácter de representante legal de la Mi Hogar, C.A., cuando realmente lo era, y ahora como accionista con 10% del capital, como ha quedado demostrado en autos, se estaría propiciando a una nítida lesión al derecho fundamental del justiciable, también de rango constitucional, de disponer de un proceso sin dilaciones indebidas y al servicio de la justicia y por tal motivo declara admisible el recurso jerárquico. Así se declara.

Una vez decidida la incidencia anterior y con el objetivo de evitar dilaciones innecesarias, el tribunal pasa a decidir el fondo de la controversia.

La contribuyente no rechaza las infracciones cometidas y se limita a rechazar la forma de cálculo de la cuantía y la no aplicación del artículo 99 del Código Penal, por lo cual el juez confirma la totalidad de las infracciones reparadas. Así se decide.

Sobre el artículo 99 del Código Penal se pronunció recientemente la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en varias decisiones sobre apelaciones sobre sentencias precisamente de este Tribunal, como en el Expediente N° 2008-0244, Sentencia N° 01294 del 09 de diciembre de 2010 en los siguientes términos:

…Corresponde a esta Sala pronunciarse en esta oportunidad sobre el recurso de apelación incoado por la representante judicial del Fisco Nacional, contra la sentencia definitiva Nro. 0407 dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central en fecha 1° de octubre de 2007, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos del acto administrativo impugnado por la sociedad mercantil Las Telas de Blas, C.A. el 20 de diciembre de 2006.

De esta forma, en virtud de la declaratoria contenida en la sentencia apelada, así como de las objeciones formuladas en su contra por la apoderada judicial del Fisco Nacional, se observa que la controversia planteada en el caso en estudio se circunscribe a decidir si el Tribunal a quo al dictar el fallo apelado incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho por errónea aplicación de la ley, concretamente del artículo 99 del Código Penal.

Con vista a lo señalado, es preciso referir lo que esta Sala Político-Administrativa en reciente sentencia Nro. 01187 de fecha 24 de noviembre de 2010, caso: Fábrica Nacional de Pañales Desechables de Valencia, C.A. (Fanalpade Valencia), dejó sentado respecto a la figura del delito continuado, en los términos siguientes:

(...)

En virtud de lo anteriormente expuesto, esta Sala reconsideró la solución que sostuvo respecto de la aplicación del delito continuado en casos como el de autos, en los que se impone una sanción producto del incumplimiento de deberes formales del impuesto a las ventas, adoptado en la sentencia No. 877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A.; posteriormente ratificada en forma pacífica en diversos fallos hasta la sentencia N° 00948 de fecha 13 de agosto de 2008, caso: Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A., en la cual estableció que ‘no se verifica vacío legal alguno, ya que de acuerdo con el artículo 101 del Código Orgánico Tributario la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales se realiza por cada período o ejercicio fiscal’.

Esta decisión consideró injusta e improcedente la aplicación del Código Penal, en virtud de que la ley especial es suficientemente clara, solución que pasa a analizar la Sala para verificar su posible aplicación al presente caso.

Al efecto, la Sala procede a estudiar si la determinación de la sentencia N° 00948 de fecha 13 de agosto de 2008, caso: Distribuidora y Bodegón Costa Norte, aclarada en la sentencia N° 00103 de fecha 29 de enero de 2009, debe ser aplicada al presente caso y a los similares, para lo cual se transcriben los siguientes párrafos de dicha decisión aclaratoria:

‘(…) A tal efecto, los requerimientos que se originen del nuevo criterio deben ser exigidos para los casos futuros, respetando las circunstancias fácticas e incluso de derecho que existan para el momento en el cual se haya presentado el debate. (Vid. sentencia de la Sala Constitucional N° 3702 del 19 de diciembre de 2003, ratificada, entre otras, en las decisiones números 3057, 5074, 366 y 1166 de fechas 14 de diciembre de 2004, 15 de diciembre de 2005, 1° de marzo de 2007 y 11 de julio de 2008, respectivamente). Con fundamento en el reiterado criterio jurisprudencial antes referido, esta Sala considera que, en este caso, la modificación que se produjo en ‘la interpretación que se había venido realizando respecto a la aplicación de la figura del delito continuado en la materia de sanciones administrativas tributarias, concretamente en lo atinente al impuesto al valor agregado, no podía aplicarse a la contribuyente Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A. (…)’.

... omissis...

Ahora bien, acogiendo la tesis de la Sala Constitucional, esta Sala decidió darle efectos ex nunc a su sentencia del 13 de agosto de 2008 (Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A.), en la que revisó la solución que venía sosteniendo desde el 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., según el cual a los casos como el de autos debía aplicárseles la normativa sobre el delito continuado del Código Penal en vez de la regulación del ilícito formal tributario contenida en el Código Orgánico Tributario del año 2001. En efecto, tal como se analizó en el fallo del 13 de agosto de 2008, el mencionado texto especial que regula la relación jurídica entre la Administración Tributaria y el contribuyente, contiene reglas específicas aplicables para sancionar los ilícitos formales ‘por cada período’, contempladas en el artículo 101, numeral 3. Por lo tanto, siendo clara esta regulación del texto especial de la materia, se debe aplicar tal como está consagrada en dicha ley, en aplicación de la posición sostenida en la sentencia del 13 de agosto de 2008.

Respecto de la vigencia (...). Como el Código Orgánico Tributario del 2001 previó una vacatio hasta el 17 de enero de 2002, para que a partir de esta fecha se aplicase la normativa referida a los ilícitos formales, la Sala considera que en todos los casos cuyos hechos se hubiesen producido desde esa fecha, deben ser juzgados conforme a las normas del texto especial tributario del 2001, tal como fue establecido en el caso Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A. Así se declara.

Al respecto, la Sala Constitucional ha precisado los criterios jurisprudenciales, sus cambios y la relación entre los mismos y algunos principios preconizados por dicha Sala, tales como el de seguridad jurídica en el ámbito jurisdiccional y el de confianza legítima (este último acogido de la jurisprudencia y doctrina europeas) (sentencia N° 3057 de 14 de diciembre de 2004, caso: Seguros Altamira), en los siguientes términos:

‘(…) De tal forma, que en la actividad jurisdiccional el principio de expectativa plausible, en cuanto a la aplicación de los precedentes en la conformación de reglas del proceso, obliga a la interdicción de la aplicación retroactiva de los virajes de la jurisprudencia. En tal sentido, el nuevo criterio no debe ser aplicado a situaciones que se originaron o que produjeron sus efectos en el pasado, sino a las situaciones que se originen tras su establecimiento, con la finalidad de preservar la seguridad jurídica y evitar una grave alteración del conjunto de situaciones, derechos y expectativas nacidas del régimen en vigor para el momento en que se produjeron los hechos. No se trata de que los criterios jurisprudenciales previamente adoptados no sean revisados, ya que tal posibilidad constituye una exigencia ineludible de la propia función jurisdiccional, por cuanto ello forma parte de la libertad hermenéutica propia de la actividad de juzgamiento, sino que esa revisión no sea aplicada de manera indiscriminada, ni con efectos retroactivos, vale decir, que los requerimientos que nazcan del nuevo criterio, sean exigidos para los casos futuros y que se respeten, en consecuencia, las circunstancias fácticas e incluso de derecho, que existan para el momento en el cual se haya presentado el debate que se decida en el presente (…)’ (Subrayado de esta Sala [Político-Administrativa]).

...omissis...

Como se ve, el fundamento de la aplicación de la solución establecida en la sentencia que resolvió el asunto planteado por la sociedad mercantil Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A., proviene de la vigencia de dicha norma, con lo cual se preservan los principios de seguridad jurídica y la llamada confianza legítima o expectativa plausible, cuyo acatamiento impone la Sala Constitucional en su jurisprudencia pacífica, obligante para todos los tribunales de la República. Precisamente, para que el cambio jurisprudencial fuese suficiente y oportunamente conocido por la comunidad tributaria del país, esta Sala ordenó publicar dicha sentencia en la Gaceta Oficial, determinación que se cumplió en la Nº 38.999 de fecha 21 de agosto de 2008.

La Sala observa que aun cuando las infracciones de la contribuyente se produjeron antes del referido pronunciamiento que causó el cambio de solución, son a la vez posteriores a la normativa especial que rige esa conducta ilícita, cual es el artículo 101, numeral 3 del Código Orgánico Tributario de 2001, razón por la cual se le debe aplicar. En consecuencia, se subsumen dichos ilícitos en esa normativa, y por lo tanto, debe aplicársele la sanción de una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.), para cada uno de los períodos investigados por la Administración Tributaria; porque se evidencia que emitió cantidades de facturas con prescindencia parcial de los requisitos exigidos por las normas tributarias, durante los períodos fiscales comprendidos desde octubre 2003 hasta mayo 2005, todos posteriores a la entrada en vigor de la normativa aplicable. Reitera la Sala que el indicado cambio lo que hizo fue reconocer la preexistencia del derecho positivo en el que debe subsumirse la conducta del justiciable tributario para todos los casos en que se observen ilicitudes en esta materia, producidas a partir del 17 de enero de 2002, fecha en que empezó a regir la estudiada normativa. Así se decide

. (Resaltado de esta Sala Político-Administrativa).

La sentencia parcialmente transcrita explica el devenir del criterio jurisprudencial referente a la aplicación del delito continuado en materia tributaria y la forma de imponer la sanción por la comisión de ilícitos formales derivados del impuesto al valor agregado, a la luz de lo contemplado en el artículo 101 del Código Orgánico Tributario de 2001 y reitera lo establecido en la decisión Nro. 00948 del 13 de agosto de 2008, caso: Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A., para causas como la de autos.

Del mismo modo, el precedente criterio jurisprudencial señala que el mencionado Código prevé las sanciones aplicables por la Administración Tributaria a los contribuyentes en los casos de incumplir con sus deberes formales, razón por la cual no corresponde aplicar supletoriamente la disposición contenida en el artículo 99 del Código Penal, toda vez que no existe vacío legal alguno habida cuenta que conforme al Parágrafo Segundo del artículo 101 del Código Orgánico Tributario de 2001, la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales debe realizarse por cada período o ejercicio fiscal.

Así, examinadas las actas procesales que conforman el expediente, se advierte que la Administración Tributaria impuso a cargo de la contribuyente sanciones de multa por la cantidad total de Cuarenta y Dos Millones Novecientos Treinta y Siete Mil Doscientos Bolívares (Bs. 42.937.200,00) actualmente Cuarenta y Dos Mil Novecientos Treinta y Siete Bolívares con Veinte Céntimos (Bs. 42.937,20), a tenor de lo establecido en los artículos 101, 102 y 103 del Código Orgánico Tributario de 2001, por incumplimiento de los deberes formales en materia de impuesto al valor agregado, para los períodos impositivos comprendidos desde el mes de mayo de 2005 hasta el mes de mayo de 2006.

Bajo la óptica de todo lo expresado, resulta aplicable al caso concreto, el criterio jurisprudencial asumido por esta Sala Político-Administrativa en el fallo Nro. 01187 del 24 de noviembre de 2010, que ratificó lo establecido en su sentencia Nro. 00948 del 13 de agosto de 2008, caso: Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A; decisiones estas que coinciden con la posición asumida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), al momento de aplicar las disposiciones del Código Orgánico Tributario de 2001 y calcular las sanciones de multa impuestas a la sociedad mercantil recurrente, por los ilícitos tributarios cometidos en los períodos investigados.

Al ser así, se concluye que debe aplicársele a la sociedad mercantil Las Telas de Blas, C.A. la sanción de una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.), para cada uno de los períodos objetados por la Administración Tributaria, pues se evidencia que emitió cantidades de facturas con prescindencia parcial de los requisitos exigidos por las normas tributarias, durante los períodos comprendidos desde el mes de mayo de 2005 hasta el mes de mayo de 2006, todos posteriores a la entrada en vigencia de la normativa aplicable (Código Orgánico Tributario de 2001). Así se decide.

Por las razones expuestas, se impone revocar del fallo apelado la declaratoria de procedencia, en el presente caso, de la figura del delito continuado previsto en el artículo 99 del Código Penal. Por consiguiente, es procedente el alegato de falso supuesto de derecho por errónea interpretación de la Ley denunciado por el Fisco Nacional y se declaran con lugar la apelación ejercida por la representación fiscal y sin lugar el recurso contencioso tributario de autos. Así se decide.

En consecuencia, quedan firmes el acto administrativo contenido en la Resolución de Imposición de Sanción signada con letras y números GRTI-RCE-DFD-2006-01-04-DF-PEC-0200, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), así como las Planillas de Liquidación Nros. 10-10-01-2-26-002659, 10-10-01-2-26-002660, 10-10-01-2-26-002661, 10-10-01-2-26-002662, 10-10-01-2-26-002663, 10-10-01-2-26-002664, 10-10-01-2-26-002665, 10-10-01-2-26-002666, 10-10-01-2-26-002667, 10-10-01-2-26-002668, 10-10-01-2-26-002669, 10-10-01-2-26-002670 y 10-10-01-2-26-002671, de fecha 11 de octubre de 2006, mediante las cuales se impusieron a la mencionada empresa sanciones de multa por la cantidad total de Cuarenta y Dos Millones Cuatrocientos Treinta y Tres Mil Doscientos Bolívares (Bs. 42.433.200,00), actualmente Cuarenta y Dos Mil Cuatrocientos Treinta y Tres Bolívares con Veinte Céntimos (Bs. 42.433,20), por incumplimiento de los deberes formales en materia de impuesto al valor agregado, para los períodos impositivos antes referidos. Así se declara.

Asimismo, quedan firmes las sanciones de multa aplicadas por el ente recaudador a la contribuyente conforme a lo dispuesto en los artículos 102 y 103 del Código Orgánico Tributario de 2001, contenidas en las Planillas de Liquidación Nros. 10-10-01-2-26-002673 y 10-10-01-2-26-002672 del 11 de octubre de 2006, por las cantidades de Ochenta y Cuatro Mil Bolívares (Bs. 84.000,00) y Cuatrocientos Veinte Mil Bolívares (Bs. 420.000,00), actualmente Ochenta y Cuatro Bolívares (Bs. 84,00) y Cuatrocientos Veinte Bolívares (Bs. 420,00), respectivamente, cuya sumatoria asciende al monto total de Quinientos Cuatro Mil Bolívares (Bs. 504.000,00), hoy Quinientos Cuatro Bolívares (Bs. 504,00), para los meses de octubre de 2005 y mayo de 2006, por no haber sido objeto de controversia en el recurso contencioso tributario incoado por la sociedad mercantil recurrente, ante el Tribunal de instancia. Así se declara…

.

Con base en el análisis de las actas que componen esta causa y de la jurisprudencia transcrita, este Tribunal declara improcedente la aplicación del artículo 99 del Código Penal en materia de Impuesto al Valor Agregado en las sanciones mes a mes. Así se declara.

Observa el Juez en el folio 24 que el SENIAT no aplicó la concurrencia de infracciones establecida en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario. Partiendo sobre la base que la conducta desplegada por la contribuyente no puede, por las razones antes explicadas, ser sancionada mes a mes sin aplicar la concurrencia definida en el artículo 81 mencionado, este Tribunal Superior atendiendo al criterio emanado de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela, Caso: INDUSTRIA AZUCARERA S.C. C.A., con ponencia del Magistrado LEVIS IGNACIO ZERPA, en el sentido de que en virtud de las amplias facultades de control de la legalidad que han sido conferidas a los jueces contencioso-tributarios, pueden éstos confirmar actos administrativos, modificarlos o revocarlos, sin que ello constituya violación del principio dispositivo que rige en el procedimiento civil ordinario, regulado en nuestro ordenamiento positivo por el artículo 12 del Código de Procedimiento Civil; con fundamento a lo expresado y atendiendo al hecho que la labor del juez contencioso tributario está orientada fundamentalmente por el principio inquisitivo, el cual le faculta, entre otras circunstancias, a corregir irregularidades que no hayan sido alegadas por las partes, con base en el principio del control de la legalidad y del orden público y; por último, con base al análisis de la situación planteada, este órgano jurisdiccional observa que en la Juez en la Resolución Imposición de Sanción Nº SNAT-RCE-DFD-2008-01-03-DF-PEC-213 del 23 de abril de 2.008 (folio 24) que la administración tributaria aplicó sanciones mensuales mayo y septiembre de 2007, obviando la concurrencia de infracciones contenida en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario, por lo cual el tribunal forzosamente ordena al SENIAT emitir nuevas planillas de pago reduciendo las sanciones de junio a septiembre a la mitad. Así se decide.

El Tribunal considera que debe eximir del pago de las costas a la contribuyente, en virtud de las graves dificultades interpretativas presentes en esta cuestión jurídica y las sucesivas interpretaciones de la Sala Político Administrativa en relación con el mecanismo del delito continuado, conforme a lo previsto en el parágrafo único del artículo 327 del Código Orgánico Tributario de 2001. Así se decide.

V

DECISIÓN

Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:

1) PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por el ciudadano Wahib A.S.A., actuando en su carácter de representante del MI HOGAR, C.A., debidamente asistido por la abogada M.G.D., contra la Resolución N° SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DJT/ARJ/2009-000044-92 del 22 de mayo de 2009, emanada de la Gerencia Regional del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), mediante la cual declaró inadmisible el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente contra la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI-RCE-DFD-2008-01-03-DF-PEC-213 del 23 de abril de 2008, en la cual determinó un reparo a la contribuyente por cometer los siguientes ilícitos tributarios: 1.- emitió facturas con prescindencia parcial de requisitos exigidos por las normas tributarias; 2.- los libros especiales de compras y ventas de impuesto al valor agregado no cumplen con las normas legales y reglamentarias y, 3.- muestra un atraso en el libro legal “Inventario”, imponiéndole una sanción por la cantidad total de quinientas quince unidades (515) tributarias.

2) IMPROCEDENTE la aplicación de la figura del delito continuado contenido en del artículo 99 del Código Penal para sanciones mes a mes en materia de impuesto al valor agregado, pues de conformidad con el artículo 79 del código Orgánico Tributario la concurrencia de infracciones ya está establecida en el artículo 81 eiusdem.

3) ORDENA al SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) aplicar la concurrencia de infracciones en las sanciones mes a mes en materia del impuesto al valor agrego de conformidad con el artículo 81 del Código Orgánico Tributario y reducir las correspondientes a los meses de junio a septiembre de 2007 a la mitad.

4) ORDENA al SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) emitir nuevas planillas de pago de conformidad con los términos de la presente decisión.

Notifíquese de la presente decisión al Procuradora General de la República con copia certificada una vez que la parte provea lo conducente. Asimismo notifíquese al Contralor General de la República, al Gerente Regional del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y a la contribuyente MI HOGAR, C.A. Líbrense las correspondientes notificaciones. Cúmplase lo ordenado.

Dado, firmado y sellado en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los veinticinco (25) días del mes de mayo de dos mil once (2011). Año 201° de la Independencia y 152° de la Federación.

Juez Titular,

Abg. J.A.Y.G.. Secretaria Titular

Abg. M.S.

En esta misma fecha se publicó, se registró la presente decisión y se libraron oficios. Se cumplió con lo ordenado.

Secretaria Titular

Abg. M.S.

Exp. Nº 2123

JAYG/dt/mg