Decisión nº PJ0662010000036 de Juzgado Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con competencias en las circunscripciones judiciales de los estados Amazonas y Delta Amacuro sede Ciudad Bolivar de Bolivar, de 22 de Febrero de 2010

Fecha de Resolución22 de Febrero de 2010
EmisorJuzgado Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con competencias en las circunscripciones judiciales de los estados Amazonas y Delta Amacuro sede Ciudad Bolivar
PonenteYelitza Coromoto Valero Rivas
ProcedimientoRecurso Contencioso Tributario

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO

DE LA REGIÓN GUAYANA CON COMPETENCIA EN LAS CIRCUNSCRIPCIONES JUDICIALES DE LOS ESTADOS AMAZONAS, BOLÍVAR Y D.A..

Ciudad Bolívar, 22 de febrero de 2.010.-

199º y 150º

ASUNTO: FP02-U-2008-00036 SENTENCIA Nº PJ0662010000036

-I-

Visto

sin informes.

Con motivo del recurso contencioso tributario ejercido subsidiariamente al recurso jerárquico, remitido a este despacho mediante oficio Nº GRTI/RG/DJT /2008/1222, de fecha 09 de abril de 2.008, emanado de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Guayana, del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), interpuesto ante ese mismo órgano, por el ciudadano R.A.C.F., titular de la cédula de identidad Nº 4.035.303, en su carácter de director general de la contribuyente ICE –CREAM.COM C.A, asistido por el Abogado A.A.R.O., inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 51.107, contra la Resolución del Recurso Jerárquico Nº GRTI/RG/DJT/2008-075, de fecha 11 de marzo de 2.008, emanada de Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del SENIAT, confirmatoria de las Planillas de Liquidación: 1.- Nº 081001228001385, de fecha 10/06/2004, por un monto de sesenta y un bolívares con setenta y cinco céntimos ( Bs. 61,75); 2.- Nº 081001248000476, de fecha 10/06/2004, por un monto ciento veinte tres bolívares con cincuenta céntimos (Bs. 123,50); 3.- Nº 081001248000477, de fecha 10/06/2004, por un monto de doscientos cuarenta y siete bolívares (Bs. 247,00); 4.- Nº 081001226000451, de fecha 10/06/2004, por un monto de cuatro mil novecientos cuarenta bolívares (4.940,00), todas emitidas por la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), así mismo ordenó emitir planillas de liquidación y pago complementarias por ajuste del monto de las multas impuestas por variación del valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 94 numeral 2º parágrafo primero del Código Orgánico Tributario.

Este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con Competencia en las Circunscripciones Judiciales de los Estados Amazonas, Bolívar y D.A. en horas de Despacho del día 10 de abril de 2.008, formó expediente identificado bajo el epígrafe de la referencia, dándosele la entrada y ordenando a tal efecto, practicar las notificaciones de Ley, a los fines de la admisión o no del referido recurso (v. folio 78 al 132).

En fecha 28 de abril de 2.009, quien suscribe, en su carácter de Juez Superior Provisoria, se abocó al conocimiento y decisión de la presente causa (v. folio 133).

Al estar las partes a derecho y por cumplirse los requisitos establecidos en el artículo 259 y siguientes del Código Orgánico tributario (v. folios 93, 95, 128, 136, 155,) este Tribunal mediante sentencia Nº PJ0662009000040, de fecha 11 de junio de 2.009, se admitió el recurso contencioso tributario ejercido (v. folios 172 al 176).

En la oportunidad procesal para que las partes presentaran sus respectivos informes, ninguna ejerció tal derecho, según consta en el auto dictado por este Tribunal en fecha 06 de octubre de 2.009, “visto” sin los informes, se fijó el lapso de sesenta (60) días continuos para dictar sentencia (v. folio 189).

Cumplidos como han sido, todos los trámites y actos procesales determinados por la legislación tributaria para la sustanciación del recurso contencioso tributario, este Tribunal a los fines de motivar el presente fallo, previamente observa:

-II-

ANTECEDENTES

En fecha 27 de junio de 2.003, el Jefe de División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana, suscribió P.A. Nº GRTI/RG/DF/2165, mediante la cual se le otorgan facultades a la ciudadana L.B., titular de la cédula de identidad número 10.571.082, a los fines de verificar el oportuno cumplimiento de los deberes formales por parte de la contribuyente ICE–CREAM.COM, C.A., relativos a la declaración y pago de los tributos, previstos en la Ley de Impuesto Sobre la Renta, la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales y la Ley de Impuesto al Valor Agregado, con el objeto de detectar y sancionar las infracciones fiscales cometidas, requiriendo a la citada contribuyente, la declaración definitiva y Planillas de Pago del Impuesto Sobre la Renta; declaración definitiva de Impuesto a los Activos empresariales para el último ejercicio fiscal y las declaraciones de los períodos marzo, abril y mayo de 2.003, del Impuesto al Valor Agregado; así como, la verificación de los Libros de Compras y Ventas y/o Registro; verificar la emisión de facturas, tickets y demás documentos equivalentes; igualmente las formalidades y especificaciones con relación a imprentas, previstas en las Resoluciones 320 de fecha 28/12/1.999 y las obligaciones que deben cumplir los contribuyentes formales del IVA, establecidas en la P.A. Nº 1677 de fecha 14/03/2.003 (v. Folio 36).

Una vez realizada la verificación en el establecimiento de la contribuyente, la funcionaria actuante pudo constatar y verificar que:

  1. Según Acta de Verificación Nº GRTI/RG/DF/2165/11/03, de fecha 30 de junio de 2.003, la funcionaria observó que la contribuyente obtuvo ingresos de Bs. 120.776.700,00 para el ejercicio fiscal 2.002, por lo tanto, es contribuyente ordinario del I.V.A. Se evidenciaron planillas de declaración omitidas correspondiente al I.V.A de los meses marzo, abril y mayo 2003. No emite ni entrega facturas. (v. folios 29 al 31).

  2. Según Acta de Recepción Nº GRTI-DF-2165-11/02, de fecha 30 de junio de 2.003, la fiscal dejó constancia que la contribuyente no presentó declaración de I.V.A de los periodos fiscalizados. Presentó declaración de I.S.L.R. No lleva libros de compras y ventas. El contribuyente utiliza máquina registradora no fiscal. No utiliza factura- talonario (v. folios 32 al 34).

    Visto lo anterior la funcionaria objetó lo siguiente:

     Presentó extemporáneamente la declaración de Impuesto al Valor Agregado correspondiente al mes de mayo de 2.003, de acuerdo a lo establecido en los artículos 47 y 60 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y su Reglamento, respectivamente, infringiendo lo dispuesto en el artículo 145 Numeral 1º, letra e) del Código Orgánico de 2.001.

     Omitió presentar las declaraciones de Impuesto al Valor Agregado correspondiente a los períodos marzo y abril de 2.003, de acuerdo a lo establecido en los artículos 47 y 59 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y su reglamento, respectivamente, infringiendo lo dispuesto en el artículo 145 Numeral 1º letra e) del Código Orgánico Tributario de 2.001.

     No emite facturas de ventas de acuerdo a lo establecido en los artículos 54 y 55 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, infringiendo lo dispuesto en el artículo 145 Numeral 2º del Código Orgánico Tributario de 2.001.

    Así las cosas, en fecha 11 de abril de 2.005, se notificó a la contribuyente de las Planillas de Liquidación Nº 1.-) 081001228001385, de fecha 10 de junio de 2.004, contentiva de la sanción prevista en el artículo 103 numeral tercero por concepto de multa en la cantidad de 2.5 U.T, equivalente a sesenta y un mil setecientos cincuenta con 00/100 (v. folio 50); Nº 2.-) 081001248000476, de fecha 10 de junio de 2.004, contentiva de la sanción prevista en el artículo 103 numeral primero por concepto de en la cantidad de 5U.T, equivalente a ciento veintitrés mil quinientos con 00/100 (v. folio 53); Nº 3.-) 08100124 8000477, de fecha 10 de junio de 2.004, contentiva de la sanción prevista en el artículo 103, numeral primero por concepto de multa en la cantidad de 10 U.T equivalente a doscientos cuarenta y siete mil con 00/100 (v. folio 56); y Nº 4.-) 0810012260000451, de fecha 10 de junio de 2004, contentiva de la sanción prevista en el artículo 101, numeral primero por concepto de multa en la cantidad de 200 U.T, equivalente a cuatro millones novecientos cuarenta mil con 00/100 (v. folio 59), éstas indicaron el procedimiento a seguir en caso de disconformidad por parte de la contribuyente.

    En fecha 17 de mayo de 2.005, el ciudadano R.A.F.C., titular de la cédula de identidad número 4.035.303, en su carácter de Director General de la contribuyente ICE CREAM.COM, C.A, asistido por el Abogado en ejercicio A.R.O., inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado Nº 51.107, interpuso recurso jerárquico y subsidiariamente recurso contencioso tributario, de conformidad con los artículos 242 y 259 del Código Orgánico Tributario, ante el Área de Asistencia al Contribuyente de la Unidad de Tributos Internos de Puerto Ordaz, para hacer del conocimiento de su pretensión a la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Guayan del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (v. folios 39 al 49).

    En fecha 11 de marzo de 2.008, se pronuncia la Administración Tributaria, respecto a recurso jerárquico interpuesto mediante su resolución Nº GRTI/RG/DJT/2008-075, resolviendo declarar:

    …SIN LUGAR el recurso jerárquico interpuesto por el ciudadano R.A.F.C., titular de la cédula de identidad Nº 4.035.303,…….., confirma el contenido de los actos Administrativos objeto de impugnación identificados al inicio de esta Resolución, y en consecuencia se ordena: a) La reimpresión de las planillas para pagar (Liquidación), a nombre de la contribuyente ICE-CREAM.Com, C.A, (…) tal como se identifica seguidamente:

    Planilla

    de liquidación Fecha de

    Liquidación Período Fiscal Ilícito Formal Monto Multa UT Monto Multa Bsf

    Desde Hasta

    081001228001385

    10/06/2004

    01/05/2003

    31/05/2003 Presentación Extemporánea de declaración

    IVA

    2,5

    61,75

    081001248000476

    10/06/2004

    01/03/2003

    31/03/2003 Omitió presentar declaración IVA

    5

    123,50

    081001248000477

    10/06/2004

    01/04/2003

    30/04/2003 Omitió presentar declaración IVA

    10

    247,00

    081001226000451

    10/06/2004

    01/06/2003

    30/06/2003 No emite facturas de ventas

    200

    4.940,00

    b) Emitir planillas de liquidación y pago complementarias por ajuste del monto de las resultas impuestas por variación del valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 94 numeral 2 parágrafo primero del Código en referencia, tal y como se especifica a continuación:

    Período Fiscal Diferencia por Ajuste

    del Monto de la Multa

    en Bsf. Concepto

    01/05/2003 al 31/05/2003

    53,25 Presentación Extemporánea de

    declaración

    IVA

    01/03/2003 al 31/03/2003

    106,50 Omitió presentar

    declaración IVA

    01/04/2003 al 30/04/2003

    213,00

    Omitió presentar declaración IVA

    01/06/2003 al 30/06/2003

    4.260,00

    No emite facturas de ventas

    A nombre de la contribuyente (…)

    c) A la recurrente, pagar inmediatamente las respectivas planillas…

    . (Resaltado de este Tribunal).

    En fecha 09 de abril de 2.008, fue remitido por el SENIAT a este despacho, mediante oficio Nº GRTI/RG/DJT/2008/1222, el recurso contencioso tributario ejercido subsidiariamente al recurso jerárquico por la contribuyente ICE CREAM.COM, C.A.

    -III-

    ARGUMENTOS DE LAS PARTES

  3. Pide la nulidad del Acto Administrativo (Imposición de Multa) y de las planillas de liquidación, por vicios en el procedimiento, debido que se omitió el procedimiento sumario, ya que la pretendida infracción impuesta por la Administración Tributaria, no se trata de un simple incumplimiento de deberes formales, donde podría omitir el procedimiento sumario.

  4. Que la planilla impugnadas, no contienen la mención “El Lugar”, donde fue dictado, y según el artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, establece los requisitos que debe contener todo acto administrativo y sin los cuales no puede tener, el mismo, el efecto requerido.

  5. Que la necesidad de que el acto administrativo sea motivado es un desarrollo del derecho a la defensa consagrado en la Constitución y a su vez un principio de legalidad delimitante de la actividad administradora, que conforman el estatuto del contribuyente, siendo este un requisito, el cual considera universal la doctrina administrativa, es la manifestación de voluntad de la administración deben estar motivados.

  6. Que el incumplimiento que se le imputa al recurrente, es por presunto incumplimiento de deberes formales, la infracción más benigna que se consagra en nuestra normativa legal tributaria, siendo que los deberes formales en nuestra legislación tributaria. Por otro lado, observamos una clara voracidad fiscal de la administración, constitucional de la proporcionalidad de la pena, que atenta contra el precepto Constitucional de la Proporcionalidad, desvirtuando el norte de una Administración Tributaria armónica.

    -IV-

    MOTIVACIONES PARA DECIDIR

    Vistos los términos en los que fue emitido el acto administrativo contenido en la Resolución recurrida y los argumentos y defensas realizados por la contribuyente, observa este despacho que la controversia planteada queda circunscrita a determinar la procedencia de las sanciones impuestas por el incumplimiento de deberes formales, conforme a las Planillas de Liquidación: 1.- Nº 081001228001385, de fecha 10/06/2004, por un monto de sesenta y un bolívares con setenta y cinco céntimos ( Bs. 61,75); 2.- Nº 081001248000476, de fecha 10/06/2004, por un monto ciento veinte tres bolívares con cincuenta céntimos (Bs. 123,50); 3.- Nº 081001248000477, de fecha 10/06/2004, por un monto de doscientos cuarenta y siete bolívares (Bs. 247,00); 4.- Nº 081001226000451, de fecha 10/06/2004, por un monto de cuatro mil novecientos cuarenta bolívares (4.940,00), todas emitidas por la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

    En este sentido, en lo que atañe a la primera denuncia formulada por la recurrente, amparada en el artículo 49 numeral 3º de la Constitución, por prescindencia total y absoluta del procedimiento, al haberse omitido el procedimiento sumario, en el que la contribuyente a través del escrito de descargos pudiese aportar pruebas respecto a su facturación.

    En tal sentido, este Juzgadora observa que, respecto al debido proceso el constituyente venezolano previó en el numeral 3º del artículo 49 de Nuestra Carta Fundamental, que:

    Artículo 49. El debido proceso se aplicará a todas las actuaciones judiciales y administrativas y, en consecuencia:

    ..omissis…

    1. Toda persona tiene derecho a ser oída en cualquier clase de proceso, con las debidas garantías y dentro del plazo razonable determinado legalmente, por un tribunal competente, independiente e imparcial establecido con anterioridad. Quien no hable castellano o no pueda comunicarse de manera verbal, tiene derecho a un intérprete…”. (Resaltado de este Juzgado Superior).

    En relación al derecho a la defensa, la aludida normativa venezolana contiene un precepto cuya extraordinaria importancia ha sido repetidamente puesto de manifiesto por la doctrina, referido al derecho a la defensa, derecho éste que ha puesto de relieve nuestro Alto Tribunal, al sostener:

    “...omissis...

    Este principio constitucional es, en efecto, repetidamente acogido y difundido por la doctrina y la jurisprudencia patria, para las cuales la defensa, el derecho de ser oído, debe acatarse y respetarse siempre, cualquiera sea la naturaleza del “proceso” de que se trate, judicial o administrativo. En el caso en examen, sin embargo, no aparece de autos que el Concejo Municipal recurrido haya acatado y respetado ese derecho, no obstante ser “inviolable” por mandato constitucional…”. (CSJ/SPA (18): 02-02-81, Magistrado Ponente: Josefina Calcaño de Temeltas, RDP, Nº 5-111).

    .

    Ahora bien, en lo relativo al Derecho comparado, la jurisprudencia de otros países se ha tendido a configurar la regla “audi alteram partem” como un Principio General del Derecho y, consiguientemente, aplicable, al campo del Derecho Administrativo, el cual ha sido receptado por nuestra jurisprudencia en la forma siguiente:

    “Esta circunstancia antes anotada, impide al Tribunal entrar al examen de las demás imputaciones del querellante y de la cuestión de fondo en debate, por cuanto el procedimiento disciplinario establecido a través de disposiciones expresas, es materia de orden público, sobre todo en lo que respecta a su consagración de las garantías del administrado, dentro de las cuales, la de mayor trascendencia es la regulación del principio del audi alteram partem, piedra angular de todo el sistema. En efecto, el principio indicado, denominado igualmente “principio de participación intersubjetiva”, “principio de contradictorio administrativo” o simplemente de “participación”, alude al derecho esencial de los titulares de derecho o de intereses frente a la Administración, de defenderlos, a cuyos fines, se les posibilita la participación activa en el procedimiento que les incumbe; con el carácter de “parte” en causa en toda acción administrativa que pudiera afectarle. Este principio que atiende esencialmente a la señalada función de garantía de la situación subjetiva no se limita, sin embargo a ello sino que, hoy en día la doctrina es unánime al reconocer que, con el mismo se logra igualmente: a) la verificación del supuesto jurídico del procedimiento, así como la determinación de su correcta interpretación; b) la actuación del derecho objetivo y c) la tutela de los derechos e intereses de las partes. En los procedimientos administrativos que entrañan la posibilidad de medidas sancionatorias (como es el procedimiento disciplinario, por ejemplo), o restrictivas de los derechos e intereses de los administrados (denominados en doctrina procedimientos ablatorios), este principio se equipara a la garantía constitucional del derecho a la defensa, por cuanto la situación del imputado de faltas administrativas corresponde a la del reo en el proceso penal.” (CPCA: 10-06-80, Magistrado Ponente: Nelson Rodríguez G., RDP, Nº 3-122).

    De manera ilustrativa, así mismo lo han establecido las C.C.A. de este país, al establecer que:

    Como una consecuencia del Estado de Derecho, hoy no se duda que el principio esencial de que nadie puede ser juzgado o condenado sin ser oído, no sólo obliga a los jueces del Poder Judicial, sino también a los funcionarios de la Administración Pública, pues es una garantía inherente a la persona humana en cualquier clase de procedimiento

    . (CSJ/SPA: 23-10-86, RDP, Nº 28-88); sancionatorio (CSJ/SPA: 17-11-83, RDP, Nº 16-150; 23-10-86, RDP, Nº 28-88).

    En efecto, a pesar de la interpretación literal y tradicional de ese precepto, la garantía constitucional de la defensa en juicio ( Art. 49 de nuestra Carta Magna) es por supuesto, aplicable en el procedimiento administrativo; en razón de lo cual, es necesario no entender a la letra el término oír, sino que con él se quiere significar el derecho procedimental del administrado a la producción de razones o alegatos, orales o escritos, los cuales pueden referirse tanto a la tramitación como al fondo del asunto. Con ello se evita que la Administración Pública incurra en errores, sea de derecho o de apreciación de las circunstancias y, en consecuencia, el número de conflictos entre la Administración Pública y los administrados Es, pues en interés de aquélla como de éstos.

    El derecho a ser oído ha sido ampliamente descrito por la jurisprudencia en los términos que siguen:

    El principio de oír al interesado antes de decir algo que lo va a afectar no es solamente un principio de justicia, es también un principio de eficacia, porque asegura un mejor conocimiento de los hechos, contribuye a mejorar la administración y garantiza una decisión más justa. Este derecho a ser oído es un derecho transitivo que requiere alguien que quiere escuchar para poder ser real y efectivo, y este deseo de escuchar supone de parte de la Administración: la consideración expresa de los argumentos y cuestiones propuestas por el interesado (artículo 62 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos), la obligación de decir expresamente las peticiones y la obligación de fundamentar las decisiones (artículo 9 y 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos), analizando los aspectos propuestos por las partes e incluso aquellos que surjan con motivo de la solicitud, petición o recurso, aunque no hayan sido alegados por los interesados (artículo 89 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos). De lo antedicho resulta evidente que la violación de tales extremos y, por ende del derecho a la defensa configura en la actualidad, en el ordenamiento jurídico venezolano, uno de los principales vicios del procedimientos administrativo que en su consecuencia se dicte

    . (CPCA: 15-05-86, Caso P.A.M., Magistrado Ponente: Armida Quintana Matos, RDP, Nº 26-110).

    Ahora bien, al examinar el caso descrito con el contenido de los actos administrativos impugnados, esta Jurisdicente observa que el derecho a la defensa y al debido proceso de la contribuyente se haya respaldado por el legislador tributario en los artículos 145 y 172 del Código Orgánico Tributario, el primero prevé los deberes formales de obligatorio cumplimiento por parte de los contribuyentes, responsables y terceros; el segundo, le confiere a la Administración Tributaria facultades para verificar el cumplimiento de los deberes formales de los agentes de retención y percepción, e imponer las sanciones a que haya lugar, sin que por ello debilite ni conculque en forma alguna al contribuyente su derecho a la defensa y al debido proceso.

    Pues, si bien es cierto, que el acto administrativo en general, disfruta de una cualidad excepcional que lo hace presumir legítimo mientras no se demuestre lo contrario, no es menos cierto, que en los procedimientos administrativos de segundo grado o de revisión de los actos administrativos, corresponde al interesado la carga de destruir la apariencia legítima del acto, no sólo alegando los supuestos vicios de que éste adolece, sino demostrando la real existencia de los mismos, de lo contrario la aplicación de los principios de legitimidad y de estabilidad de las manifestaciones de voluntad de la Administración (“Favor Acti”) haría sucumbir la impugnación interpuesta por el administrado.

    En efecto, al analizar la amplia facultad de investigación que tiene atribuida la Administración Tributaria –conferida a ésta por la ley- de fiscalizar o verificar el cumplimiento de la obligación tributaria por parte de los sujetos pasivos de la misma, y que con base en tal potestad la Administración puede comprobar la realización de un hecho generador de la obligación tributaria, identificar al deudor, revisar el cumplimiento y acatamiento de las formas por ley prescritas para facilitar al ente recaudador el cálculo de la base imponible y la cuantía del tributo, todo ello sin la participación o intervención del contribuyente, tal como lo establece el aludido artículo 172, que reza:

    Artículo 172. “La Administración Tributaria podrá verificar las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables a los fines de realizar los ajustes respectivos y liquidar las diferencias a que hubiere lugar.

    Asimismo, la Administración Tributaria podrá verificar el cumplimiento de los deberes formales previstos en este Código y demás disposiciones de carácter tributario, y los deberes de los agentes de retención y percepción, e imponer las sanciones a que haya lugar.

    Parágrafo Único: La verificación de los deberes formales y de los deberes de los agentes de retención y percepción, podrá efectuarse en la sede de la Administración Tributaria o en el establecimiento del contribuyente o responsable. En este último caso, deberá existir autorización expresa emanada de la Administración Tributaria respectiva. Dicha autorización podrá hacerse para un grupo de contribuyentes utilizando, entre otros, criterios de ubicación geográfica o actividad económica”.

    La facultad de verificación, ha sido ampliamente reconocida en diferentes criterios jurisprudenciales, entre los cuales, a saber ha establecido:

    Como bien puede observarse de lo antes expuesto, el asunto de autos no se ajusta a los presupuesto legales de estas normas supra transcritas, pues la liquidación expedida a cargo de la contribuyente recurrente, cuya nulidad se demanda, no se origina de una actividad fiscalizadora de la Administración Tributaria, sino que es producto de la verificación efectuada con fundamento exclusivo en la información suministrada por dicho contribuyente, al declarar el hecho imponible.

    Interpretar en forma contraria los artículos 113 y 133 (hoy 118 y 142) del Código Orgánico Tributario in comento obligaría a la Administración Tributaria a seguir el procedimiento del Sumario Administrativo previsto en los artículos 135 (144 actual) y siguientes, aun en los casos en los cuales en la propia declaraciones hecha por el contribuyente estén contenidos todos los elementos de hecho que justifican suficientemente la objeción fiscal formulada por la Administración Tributaria. Desde luego, que en estos casos de simple verificación de las declaraciones, la administración tributaria debe, mediante Resolución expresa, motivar suficientemente dicha objeción a objeto de que el contribuyente conozca las razones que llevaron a la Administración Tributaria a modificar los resultados de su declaración en consecuencia ejercer los correspondientes recursos administrativos y judiciales de que dispone para su legitima defensa

    . (Sentencia de la Sala Político Administrativa, Especial Tributaria, del 25 de marzo de 1998, con ponencia de la Magistrado Dra. Ilse van der Velde Hedderich.)

    “En efecto, desde hace mucho tiempo esta Sala ha sostenido, reiteradamente, que cuando el reparo fiscal sigue a una declaración de impuestos o a una solicitud expresa de reintegro, y proviene de las diferencias y contradicciones que encuentre la Administración Tributaria en dicha declaración o solicitud, lo que la Fiscalización debe hacer es una simple verificación de los datos y pretensión de la contribuyente. En tal caso, la contribuyente está perfectamente enterada de todas las circunstancias de derecho y de hecho que rodean su pretensión y, por tanto, no parece necesario que se siga el procedimiento de determinación tributaria y que, en consecuencia, se levante un acta inicial de fiscalización (subrayado de este tribunal) y se le exija al mismo contribuyente un escrito de descargo, tal como si sus pretensiones fueran desconocidas por él. Por esta razón es que en estos casos de declaraciones y solicitudes de reintegro, el procedimiento es simplemente de verificación por la autoridad fiscal de los hechos y fundamentos de derecho que justifican la declaración o solicitud del recurrente. También es preciso insistir en que, en estos casos de simple verificación de las declaraciones o solicitudes, la Administración Tributaria debe, mediante resolución expresa, motivar suficientemente dicha objeción a fin de que la contribuyente conozca las razones que llevaron a la Administración Tributaria a modificar los resultados de su declaración y, en consecuencia, pueda ejercer los correspondientes recursos administrativos y judiciales de que dispone para su legítima defensa. Así se declara. (Tribunal Supremo de Justicia, Sala Político Administrativa, Ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, de fecha 29 de enero de 2002, Sent N° 00083, Exp N° 0502).

    Igualmente, la doctrina se ha pronunciado sobre tal potestad y ha establecido:

    “Verificación- Ajuste de las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables, a fin de liquidar las diferencias a que hubiere lugar, sobre la base de los datos contenidos en ellas y en sus anexos, sin perjuicio de la facultad de la Administración de utilizar la información automatizada de que disponga para constatar la veracidad de las informaciones y documentos suministrados por los contribuyentes.

    Esta facultad se extiende a la verificación del cumplimiento de deberes formales establecidos en el Código y del cumplimiento de los deberes de retención y percepción; con la particularidad de que todos estos supuestos, se trata de una “comprobación abreviada”, según los vocablos utilizados por el Reglamento General de la Inspección de los Tributos de España, que no requiere de levantamiento de Acta de Reparo y cuyos resultados se plasman directamente en una Resolución de la Administración”. (FISCALIZACIÓN Y DETERMINACIÓN), Estudios Sobre el Código Orgánico Tributario de 2001, Pág. 411, Editorial Livrosca Caracas 2.002).

    Se observa entonces, que la jurisprudencia es conteste al reconocer las amplísimas facultades de fiscalización que posee la Administración Tributaria, lo que significa que en estos casos, como en el caso in examine, sólo se debe proceder a realizar una constatación fáctica y jurídica de elementos que o bien ya están en poder de la Administración, o se encuentran en el establecimiento del contribuyente, pero que no requieren de la apertura investigaciones adicionales, así, en los casos en que se realiza en el domicilio fiscal del contribuyente, la actuación de este último se limita a la entrega de los documentos solicitados por el fiscal, se trata pues, según el significado propio del término verificación, de saber si es cierto o verdadero lo que se dijo o se pronosticó.

    En contraste a este procedimiento, se encuentra el procedimiento de fiscalización, por medio del cual la Administración realiza actividades de investigación para proceder a la determinación de oficio sobre base cierta o base presuntiva del tributo, este procedimiento culmina con una Resolución Culminatoria de Sumario, en virtud de la cual la Administración Tributaria ejerce su facultad de pronunciarse en el procedimiento administrativo. Esta constituye el acto definitivo por intermedio de ésta (la Resolución Culminatoria de Sumario) la propia administración examina la legalidad y corrección de las actuaciones llevadas a cabo por los órganos fiscalizadores, en tal sentido ha sido calificado por la doctrina como el cauce formal para la formación o ejecución de la voluntad administrativa. Esto, en el entendido de que la fiscalización comprende una actividad compleja, que se inicia mediante un conjunto de actos administrativos de mero trámite, los cuales delimitan la actuación de los funcionarios que realizan la investigación, logrando el resultado preliminar de la investigación el cual queda plasmado en el acta fiscal, de esta forma se inicia el proceso.

    La fase sumaria, viene precedida de una etapa de iniciación y sustanciación del procedimiento de determinación y fiscalización, por lo tanto esta no se verifica sin el cumplimiento previo de aquellas, se trata, de un procedimiento constitutivo de actos de contenido tributario con un iter procedimental bien estructurado, y que debe ser aplicado por la Administración Tributaria en los casos previstos en la ley, la procedencia de las solicitudes de devolución o recuperación de tributos presentada por los contribuyentes, así como en los casos en los que deba proceder a la determinación de oficio sobre base cierta o presunta.

    Esto explica, que en casos como el de autos, se aplique un procedimiento mucho más breve, como lo es, el procedimiento de verificación de cumplimiento de deberes formales, pues así, expresamente lo prevé el Código Orgánico Tributario en su artículo 172, infra trascrito, en este punto es preciso hacer mención de lo expuesto por el autor A.R.V.D.V., quien en sus “Estudios sobre el Código Orgánico Tributario de 2001”, recalcó la distinción entre fiscalización y verificación, así, “…la fiscalización requiere de una actividad investigativa de la Administración Tributaria, mientras que la verificación se concentra principalmente en un nueva revisión de los datos aportados por el sujeto pasivo, pues esta supone la existencia de hechos ciertos que no requieren de investigación”.

    Cónsono con ello, el profesor Plazas Vega, al conceptuar la relación jurídica tributaria, señaló:

    La relación jurídico tributaria es compleja en la medida que comprende diversas deudas, obligaciones y deberes de parte de los sujetos extremos de la misma y, en ocasiones de frecuente ocurrencia, de terceros vinculados con el contribuyente o con el fisco, bien en virtud del conocimiento de hechos o actos de relevancia jurídica fiscal, o bien por desempeñar una función activa de recaudo simultaneo con la realización del hecho objeto de gravamen. Y, desde luego implica también obligaciones a cargo del sujeto activo de la obligación.

    (Resaltado de este Tribunal).

    De esta compleja relación jurídica, deviene la obligación tributaria, que es definida, como el vinculo jurídico de carácter personal entre un sujeto activo (acreedor) que actúa ejercitando su poder tributario (Administración Tributaria Nacional, Estadal y Municipal) y el sujeto pasivo (deudor) contribuyente quien es el obligado a pagar una prestación dineraria que contribuya al soporte del gasto público.

    De esta obligación general, se deriva otro grupo de obligaciones, las llamadas obligaciones secundarias o accesorias, que corresponden a otros deberes a cargo del sujeto pasivo de la relación jurídico impositiva, e incluso de terceros y que se caracterizan por ser obligaciones autónomas, pese a estar en directa vinculación con la obligación principal, en general se trata de obligaciones de hacer (exhibir los libros, facturas, documentos, declaraciones, etc.) y son confirmatorias del cumplimiento de la obligación material o principal. La doctrina, los ha denominado también obligaciones instrumentales, explicando que son denominadas de esa forma, por cuanto las mismas no tienen como función típica, obtener un ingreso para el Estado –como sucede con la obligación tributaria sustancial- sino, que dichos recaudos se obtienen normalmente, por el incumplimiento de los sujetos pasivos tributarios de este tipo de obligación (sanciones por incumplimiento de deberes formales).

    Como producto de esta clasificación de la obligación tributaria, nace la clasificación de los ilícitos tributarios, que han sido definidos por la doctrina de acuerdo a una serie de criterios objetivos, identificándolos como:

  7. Infracciones de tipo formal, que son aquellas derivadas del incumplimiento de las obligaciones impuestas al contribuyente, responsable o agente de información que tiene por finalidad facilitar la determinación del impuesto;

  8. Infracciones materiales (según los doctrinarios), este tipo de infracción sigue en orden de gravedad a los ilícitos formales, puesto que implican además del incumplimiento de obligaciones puramente administrativas, la omisión deliberada o no- del pago del impuesto, que es la obligación principal que el Estado carga a los contribuyentes o responsables, se trata entonces de incumplimiento de la obligación material.

    Ahora bien, el procedimiento administrativo aplicable para identificar la comisión de este tipo de infracciones, variará de acuerdo a las obligaciones que han de ser investigadas, así, el Código Orgánico Tributario prevé la aplicación del procedimiento de verificación a los fines de constatar el cumplimiento de los deberes formales y demás disposiciones de carácter tributario, y los deberes de los agentes de retención y percepción, e imponer las sanciones a que haya lugar. Y el procedimiento de fiscalización debe aplicarse a los fines de revisar el cumplimiento de las obligaciones tributarias y o a la procedencia de las devoluciones o recuperaciones otorgadas.

    En efecto, la potestad sancionatoria es una facultad solo concedida al Estado como órgano superior encargado de controlar el orden social; dentro de la clasificación de las sanciones se encuentran las sanciones administrativas, que constituyen una de las expresiones del poder punitivo de los órganos estatales y que en esencia corresponden a la noción más elemental del concepto de sanción, pero que poseen la particularidad de originarse de la comisión de un ilícito administrativo.

    Ahora bien, como ya se señaló, la aplicación de cualquier sanción debe ir precedida de un procedimiento que le garantice al infractor la protección y respeto de sus derechos fundamentales, tal como se evidencia en el presente caso, y como palmariamente lo explica el ilustre doctrinario venezolano J.P.S., al referir que:

    Es cierto que la ley confiere a la Administración la potestad para imponer sanciones, pero el avance en materia de derechos fundamentales ha conducido a que las Constituciones consagren el derecho al debido proceso, puntualizando que debe ser aplicado también en las actuaciones administrativas, máxime si las mismas son expresiones del ejercicio de la referida potestad sancionatoria, siendo, sin dudas, el derecho a la defensa, uno de sus atributos esenciales que sirve para articular el procedimiento exigido como condición inexcusable de validez de las sanciones impuestas por los órganos administrativos

    . (Resaltado de este Tribunal).

    En otras palabras, el tratadista A.R.B.C., ha señalado que:

    …la Administración, cuando dicta un acto administrativo, no puede actuar caprichosamente sino que tiene que hacerlo, necesariamente tomando en consideración las circunstancias de hecho que se correspondan con la fundamentación legal que autorizan su actuación. Por tanto, puede decirse que en general todo acto administrativo, para que pueda ser dictado, requiere (…) que constate la existencia de una serie de supuestos de hecho del caso concreto, y esos derechos (…). No puede la administración presumir los hechos ni, por tanto, dictar hechos que no han comprobado porque podría suceder allí que el hecho no exista o que esté inadecuadamente configurado y podría el acto estar viciado por falso supuesto

    . (Resaltado de este Tribunal).

    Visto esto, en el caso subjudice, se observa que en consonancia con lo descrito, la fiscal L.B., titular de la cedula de identidad N° 10.571.082, funcionaria adscrita a la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana, quien dejó constancia del incumplimiento verificado por el contribuyente, tanto en el Acta de Verificación Nº GRTI/RG/DF/2165/11/03, de fecha 30 de junio de 2.003, (v. folios 29 al 31), como en su consiguiente, Acta de Recepción Nº GRTI-DF-2165-11/02, de fecha 30 de junio de 2.003 (v. folios 32 al 34); actuó ajustada a derecho, en el procedimiento de verificación instaurado a la contribuyente, no menoscabando en forma alguna su derecho a la defensa y al debido proceso consagrado en el precitado artículo constitucional, de tal manera que resulta improcedente a todas luces el denunciado en el supuesto vicio en el procedimiento. Máxime, cuando en los contradichos actos administrativos, se le confirió a la contribuyente el derecho de impugnarlos mediante los Recursos consagrados en el Código Orgánico Tributario (ver folios 50, 53, 56, 59). Así se decide.-

    Por otra parte, en lo concerniente al vicio en las planillas al no indicar “el lugar” donde el acto fue dictado, de acuerdo al artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en el cual se establecen los siguientes requisitos:

    Artículo 18 LOPA: “Todo acto administrativo deberá contener:

    1. Nombre del Ministerio u organismo a que pertenece el órgano que emite el acto

    2. Nombre del órgano que emite el acto;

    3. Lugar y fecha donde el acto es dictado;

    4. Nombre de la persona u órgano a quien va dirigido;

    5. Expresión sucinta de los hechos, de las razones que hubieren sido alegadas y de los fundamentos legales pertinentes;

    6. La decisión respectiva, si fuere el caso;

    7. Nombre del funcionario actuante o funcionarios que los suscriben, con indicación de la titularidad con que actúen, e indicación expresa, en caso de actuar por delegación, del número y fecha del acto de delegación que confirió la competencia.

    8. El sello de la oficina”. (Resaltado de este Tribunal).

      De la normativa transcrita se observa la voluntad del legislador de instituir los requisitos a contener todo acto administrativo como principios rectores de la actividad administrativa, lo cual permite adecuar su función dentro de los límites que la ley le impone. Tal exigencia consiste, y así lo ha sostenido invariablemente las diferentes jurisprudencias del Alto Tribunal, en que los actos que la Administración Tributaria emita deberán contenerlos citados requisitos, es decir, señalar en cada caso el fundamentos expreso de la determinación de los hechos que dieron lugar a su decisión y la identificación del órgano que lo emite, de manera que el administrado pueda conocer en forma clara y precisa las razones fácticas y jurídicas que originan la solución, permitiéndole oponer las razones que crea pertinente a fin de ejercer su derecho a la defensa.

      Con vista a la norma transcrita, se advierte que en las planillas impugnadas se observa la fecha de la emisión y la identificación de la Gerencia de Tributos Internos de la Regional Guayana, señalamiento que efectivamente como lo aduce el recurrente, no expresa de manera precisa el lugar donde fue dictado el acto administrativo impugnado; no obstante, tal omisión no es óbice, para encontrar demostrado un vicio de tal gravedad que proclivemente conculque algún derecho del administrado, derecho que al estar ausente socave el fondo o el contenido de la resolución que dictada por la Administración Tributaria. En efecto, si se percibiese en los autos que la contribuyente por tal omisión, se encontró limitada en el ejercicio de su derecho a la defensa, ó que tal defecto modificó el fondo y de la decisión del órgano administrativo decisor, forzosamente esta Jurisdicente, debería declarar la nulidad de dicho acto administrativo impugnado; sin embargo, al examinar las actas procesales del presente juicio y no hallarse demostrado que al recurrente se le haya conculcado en forma su derecho a la interposición de sus recursos de defensa (en etapa administrativa-judicial) dentro del lapso legal correspondiente, ni que la ubicación del lugar donde fue dictado el acto administrativo incidió en el procedimiento de verificación ni el decisión dictada por el órgano fiscal, no es dable para esta Juzgadora declarar la nulidad o anulabilidad del mismo, en virtud de tal omisión material ó defecto de forma denunciado. Así se decide.-

      Seguidamente, se observa que el contribuyente alegó en su escrito recursorio que los actos administrativos impugnados se hayan viciados de nulidad absoluta por no gozar de suficiente motivación, a tal efecto, esta Sentenciadora estima necesario denotar que la motivación del acto administrativo representa exponer las razones de hecho y de derecho que conllevaron a determinada actuación de la Administrativa, conforme lo disponen los artículos 9 y el 18 numeral 5º de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, que rezan:

      Articulo 9: “Los actos administrativos de carácter particular deberán ser motivados, excepto los de simple tramite o salvo disposición expresa de la Ley. A tal efecto, deberán hacer referencia a los hechos y a los fundamentos legales del acto.

      Artículo 18: “Todo acto administrativo deberá contener:

      …Omissis…

    9. Expresión sucinta de los hechos, de las razones que hubieran sido alegadas y de los fundamentos legales pertinentes…”. (Resaltado de este Tribunal).

      Respecto a la motivación de los actos administrativos ha sostenido nuestro m.T. de la República, en sentencia N° 318, emitida por la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en fecha 07-03-2001, y que a titulo ilustrativo, se transcribe de seguida, que:

      ….La inmotivación como vicio de forma de los actos administrativos consiste en la ausencia absoluta de motivación, más no aquella que contenga los elementos principales del asunto debatido y su principal fundamentación legal, lo cual garantiza al interesado el conocimiento del juicio que sirvió de fundamento para la decisión. De manera que cuando a pesar de sucinta permite conocer la fuente legal, así como las razones y hechos apreciados por el funcionario, la motivación debe reputarse como suficiente.

      En suma a la anterior, hay inmotivación ante un incumplimiento total de la Administración de señalar las razones que tuvo en cuenta para resolver, en cambio, no hay motivación cuando el interesado, los órganos administrativos o jurisdiccionales al revisar la decisión, pueden colegir cuales son las normas y hechos que sirvieron de fundamento de la decisión. Luego, si es posible hacer estas determinaciones, no puede, ciertamente, hablarse de ausencia de fundamentación del acto…

      . (Resaltado de este Tribunal).

      Estableciendo a grosso modo el criterio jurisprudencial sobre la necesidad de la motivación de los actos administrativos, como pilar fundamental del derecho a la defensa del contribuyente, y como medio de control tanto de los órganos administrativos de sus propios actos en ejercicio de la autotutela administrativa, así como de los órganos judiciales, este Tribunal comparte plenamente el criterio sustentado por nuestro M.Ó.J., en sentido que todo acto administrativo, debe como requisito sine qua non contener las razones de hecho y de derecho en los cuales se basa la Administración a los fines de producir el mismo.

      En efecto, la inmotivación entendida como un vicio de forma de los actos gubernativos, supone la inexistencia o ausencia absoluta de motivación, específicamente de aquella que contiene los elementos principales del asunto debatido y su principal fundamentación legal, lo cual garantiza al interesado el conocimiento del juicio que sirvió de fundamento para la decisión administrativa; ello obviamente, no implica una gran extensión en cuanto a la motivación del asunto debatido, por cuanto a pesar que dicha motivación sea suscita, si permite al administrado conocer la fuente legal, así como las razones y hechos apreciados por el funcionario para la emisión del acto, la motivación debe reputarse como suficiente, esto se puede observar en las Planillas de Liquidación1.- Nº 081001228001385, de fecha 10/06/2004, por un monto de sesenta y un bolívares con setenta y cinco céntimos ( Bs. 61,75); 2.- Nº 081001248000476, de fecha 10/06/2004, por un monto ciento veinte tres bolívares con cincuenta céntimos (Bs. 123,50); 3.- Nº 081001248000477, de fecha 10/06/2004, por un monto de doscientos cuarenta y siete bolívares (Bs. 247,00); 4.- Nº 081001226000451, de fecha 10/06/2004, por un monto de cuatro mil novecientos cuarenta bolívares (4.940,00), todas emitidas por la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que riela insertas de los folios 50 al 60 .

      En el caso subjudice, se observa que la Administración Tributaria motivó suficientemente, los actos administrativos contenido en la precitada Resolución y Planillas de Liquidación -objeto de impugnación del presente recurso contencioso tributario- a fin de que el contribuyente conociera el incumplimiento en que incurrió, y por ende, éste pueda ejercer una defensa oportuna y efectiva.

      En este orden de ideas, esta Sentenciadora concibe que para alegar inmotivación de un acto administrativo la recurrente ha debido ignorar las razones de hecho y de derecho en las cuales se basó la Administración para tomar la decisión, en virtud de que todo acto administrativo comporta una serie de elementos de tipos estructurales, entre ellos sujeto, forma, objeto, causa, entre otros, supuesto que verificó en el caso de marras, puesto que tales elementos se aprecian palmariamente en los actos recurridos, en virtud que la motivación de los actos pueden encontrarse recogidas en los actos de trámite previos (Acta Requerimiento, Actas de Recepción y demás Resoluciones) al acto definitivo, consignadas por la recurrente en el expediente las cuales rielan de los folios 26, 27, 32, 35 y 50 al 61 cuyo caso, para surtir efecto legal, es necesario que el acto administrativo contentivo de la manifestación de voluntad de la Administración haya sido debidamente notificado al contribuyente, y éste a su vez haya podido realizar las acciones correspondientes para la mejor defensa de sus intereses. En consecuencia, y de acuerdo a las consideraciones precedentes señaladas, esta Sentenciadora haya suficientemente motivado los citados actos administrativos impugnados, y por ende, declara improcedente el argumento de Inmotivación invocado por la recurrente el presente recurso contencioso. Así se decide.-

      Por último, en lo tocante a la violación del principio constitucional de proporcionalidad de la sanción impuesta a la contribuyente por la Administración Tributaria, por falta de apreciación de las circunstancias atenuantes, así como el no haber tenido la intención de cometer la infracción, quien examina observa que dentro del marco jurídico tributario se encuentra respecto a los ilícitos formales, el artículo 145, numeral 1, letra e) del Código Orgánico Tributario de 2.001, la obligatoriedad en el cumplimiento de los deberes formales impuestos a los contribuyentes, responsables y terceros, a los fines de facilitar la determinación de la obligación tributaria o fiscalización o verificación del cumplimiento de ella, según reza:

      Artículo 145: “Los contribuyentes, responsables y terceros están obligados a cumplir con los deberes formales relativos a las tareas de fiscalización e investigación que realice la Administración Tributaria y, en especial, deberán:

      …Omissis…

      1. Cuado lo requiera las leyes o reglamentos:

      …Omissis…

      e). Presentar, dentro del plazo fijado, las declaraciones que corresponden…

      . (Resaltado de este Tribunal).

      En sintonía con la formula jurídica trascrita, se encuentra los artículos 101 y 103 del Código Orgánico Tributario vigente para el momento, en que ocurrió las infracciones observadas:

      Artículo 101: “Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de emitir y exigir comprobantes

      1. No emitir facturas u otros documentos obligatorios

      …Omissis…

      .

      Artículo 103: “Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de presentar declaraciones y comunicaciones:

    10. No presentar las declaraciones que contengan la determinación de los tributos, exigidas por las normas respectivas.”

      …Omissis…

    11. Presentar las declaraciones que contengan la determinación de los tributasen forma incompleta o fuera del plazo…”. (Resaltado de este Tribunal).

      De las resoluciones impugnadas se observa que la Administración Tributaria amparó su decisión de sancionar a la contribuyente ICE CREAM.COM C.A de conformidad con los artículos 145 y 101 del Código Orgánico Tributario vigente, por incumplimiento de deberes formales, al observar que para el momento de la fiscalización el contribuyente realizó la declaración de forma extemporánea periodo mayo de 2.003, omitió las declaraciones de los periodos marzo y abril de 2.003 y presentó las facturas de venta sin cumplir con loe requisitos exigidos en el artículo 3 de la P.A. 1677 de fecha 14 de marzo de 2003.

      Al respecto, el funcionario actuante dejo expresa constancia en el momento de la fiscalización, señalando que el contribuyente:

      …Planilla de liquidación Nº 081001228001385;….. Por cuanto se verifico que para el momento de la fiscalización la (el) contribuyente presento extemporáneamente la declaración del I.V.A de acuerdo a lo establecido en los artículos 47 y 60 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y su reglamento……. En consecuencia, esta Administración Tributaria procede aplicar la sanción prevista en el artículo 103 numeral tercero por concepto de multa en la cantidad de 2.5 U.T…

      Planilla Nº 0810012280013;…. Por cuanto se verifico que para el momento de la fiscalización la (el) contribuyente omitió presentar la declaración el I.V.A de acuerdo a lo establecido en el artículo 47 y 59 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y su Reglamento…. En consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 103 numeral primero por concepto de multa en la cantidad de 5 U.T….

      Planilla Nº 081001248000477;…. Por cuanto se verifico que para el momento de la fiscalización la (el) contribuyente omitió presentar la declaración el I.V.A de acuerdo a lo establecido en el artículo 47 y 59 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y su Reglamento…. En consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 103 numeral primero por concepto de multa en la cantidad de 10 U.T….

      Planilla Nº 081001226000451;…. Por cuanto se verifico que para el momento de la fiscalización la (el) contribuyente no emite facturas de ventas de acuerdo a lo establecido en el artículo 54 y 55 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado…. En consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 101 numeral primero por concepto de multa en la cantidad de 200 U.T…

      .(Resaltado de este Tribunal).

      En este sentido, se observa que las sanciones impuestas a la contribuyente se encuentran en los citados artículos 103 numerales 1º y 3º y el artículo 101 primer aparte del Código Orgánico Tributario de 2.001, son sanciones automáticas o de monto fijo, la cuales pretenden reprimir la conducta antijurídica referida al incumplimiento de deberes formales, es decir, aquellas cargas de acción que rigen el comportamiento del contribuyente frente a la Administración Tributaria.

      Las infracciones formales generalmente constituyen ilícitos de peligro, ya que ponen en riesgo el bien jurídico tutelado sin llegar a dañarlo, es decir que no requieren un resultado posterior para que se considere configurado, sino que simplemente basta con la constatación de la acción omisiva o comitiva del sujeto.

      El carácter de fijo o automático excluye la posibilidad de graduarlas valorando atenuantes y agravantes. En la comisión de estos ilícitos no se constata el mayor o menor grado de culpa, su acaecimiento se verifica con la simple inobservancia de la ley o reglamento.

      Partiendo de estas argumentaciones sobre la aplicación de estas sanciones se concluye lo siguiente:

      1. Son de tipo fijo, porque excluyen la posibilidad de graduación valorando circunstancias atenuantes y agravantes;

      2. Su aumento está definido en la propia norma, como consecuencia de la comisión de una nueva infracción ;

      3. Se verifican con la simple inobservancia de la ley o reglamento.

      Así las cosas, el foro nacional tributario ha previsto que respecto a los ilícitos tributarios la carga de prueba recae sobre quien impugna el acto dictado por la Administración Tributaria, cualquiera sea su contenido; y que ello, no sólo deviene del aquel principio según el cual “quien alega prueba”, sino de una característica propia de los actos que son impugnados en este tipo de procesos, los cuales se estiman apegados a derecho mientras no se demuestre lo contrario, lo que ordinariamente se conoce como la presunción innominada de legalidad de los actos administrativos de contenido tributario.

      Caso contrario, ocurre cuando se refiere a infracciones tributarias, en las que se invierte la carga de la prueba, al corresponder a la Administración Tributaria probar mediante sus actas fiscales que el contribuyente efectivamente incurrió en los supuestos de procedencia para la imposición de la sanción administrativa, ya que se encuentra tutelado por el principio constitucional “onus probandi” o presunción de inocencia mientras no se pruebe lo contrario, prevista en el artículo 49, ordinal 2 de la Constitución.

      No obstante, en aquellos casos como en el subjudice, en el que la Administración Tributaria sanciona el incumplimiento de deberes formales, la inversión de la carga de la prueba no se produce, eximiendo al órgano fiscal del deber de comprobar la conducta ilícita del contribuyente; para pasar a ser, el administrado quien deba demostrar que los presupuestos que dieron origen a la imposición de la sanción (actas administrativos impugnadas) son inciertas, a través de las pruebas que estime el recurrente como apropiadas para liberarlo de tales objeciones.

      En este orden, del contenido de la aludida P.A. 1677 de fecha 14 de marzo de 2.003, que observa en su artículo 3, que:

      Articulo 3: “los contribuyentes formales deberán emitir documentos que soporten las operaciones de venta o prestaciones de servicio por duplicado, cumpliendo con los requisitos que a continuación se especifican:

      a) Numeración consecutiva y única del documento.

      b) Contener la especificación “contribuyente formal”

      c) Identificación del contribuyente emisor, indicando su nombre en caso de ser persona natural, o su denominación comercial o razón social y domicilio fiscal.

      d) Número de inscripción del emisor en el Registro de Información Fiscal (RIF).

      e) Número de inscripción en el Registro de Información Fiscal (RIF) del adquiriente del bien o receptor del servicio.

      f) Fecha de emisión del documento.

      g) Descripción de la venta del bien o de la prestación del servicio, con indicación de la cantidad, precio unitario, valor total de la venta o la prestación del servicio, o de la suma de ambos, si corresponde.

      h) Indicación del valor total de la venta de los bienes o de la prestación del servicio….

      . (Resaltado de este Tribunal).

      De tal manera, que ante los presupuestos trascritos, ocurridos al momento de la fiscalización realizada a la contribuyente, respecto a que presentó extemporáneamente la declaración de Impuesto al Valor Agregado correspondiente al mes de mayo de 2.003, a que omitió presentar las declaraciones de Impuesto al Valor Agregado correspondiente a los períodos marzo y abril de 2.003, y al no emitir facturas de ventas acorde con lo dispuesto por las citadas normas, este Juzgadora observa que su contradicción sólo incumbe al recurrente de autos y no a la Administración Tributaria, por ser éste quien por la facilidad de la prueba, pueda demostrar lo contrario aportando alguna elemento probatorio al juicio, en el caso en estudio el contribuyente no aporto elementos que facilitaron la probanza mencionada en su escrito recusorio. Así se decide.-

      Así las cosas, al examinar la resolución impugnada se observa que la Administración Tributaria fundó su decisión de sancionar a la contribuyente “ICE CREAM.COM, C.A” de conformidad con los artículos 103 numerales 1º y 3º del Código Orgánico Tributario, por el ilícito de declarar extemporáneamente y omitir la declaración en el periodo fiscalizado, asimismo sancionó a la contribuyente de conformidad con el artículo 101 numeral primero del citado Código, al no emitir las facturas conforme lo establecido en la Ley de Impuesto al Valor Agregado. Visto entonces, que en el presente caso, los ilícitos tributarios objetados tienen una sanción circunscrita entre dos límites, el Código Orgánico Tributario, previó en este particular, se aplicarán supletoriamente los principios y normas de Derecho Penal, compatibles con la naturaleza y f.d.d.t. (Artículo 71 del citado Código).

      Artículo 71: “Las disposiciones de este Código se aplicarán a todas las infracciones y sanciones tributarias, con excepción de las relativas a las normas sobre infracciones y sanciones de carácter penal en materia aduanera, las cuales se tipifican y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas.

      A falta de disposiciones especiales de este título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas de Derecho Penal, compatibles con la naturaleza y f.d.D.T..

      Parágrafo Único. Las infracciones tipificadas en las Sección Tercera y Cuarta de Capítulo II de este título serán sancionadas conforme a sus disposiciones. (Resaltado de este Tribunal).

      De conformidad con lo anteriormente explanado, los principios y normas del Derecho penal, son de aplicación supletoria del Código Orgánico Tributario, a falta de disposiciones especiales sobre determinadas situaciones, pero esta supletoriedad está limitada por el concepto de que su aplicación sea compatible con la naturaleza y f.d.D.T., tal como ellos han sido acogidos en la orientación fundamental del las normas.

      Al respecto, la norma consagrada en el artículo 37 del Código Penal, establece que:

      Artículo 37: “Cuando la ley castiga un delito o falta con pena comprendida entre dos límites, se entiende que la normalmente aplicable es el termino medio que se obtiene sumando los dos números y tomando la mitad; se la reducirá hasta el limite inferior o se la aumentará hasta el superior, según el merito de las respectivas circunstancias atenuantes o agravantes que concurran en el caso concreto, debiendo compensárselas cuando las haya de una y otra especie”. (Resaltado de este Tribunal).

      Eso explica, que en el caso subjudice, la sanciones tributarias sea estimada entre dos límites, al sumar ambas y aplicar el termino medio que resulte, que dependerá de las atenuantes o agravantes observadas, por constituirse como circunstancias modificativas de la responsabilidad criminal, no desconociéndose con ello, la existencia de la conducta ilícita pero si modificando su carácter de gravedad.

      En consecuencia, en razón de la verificación de los delito incurridos por el contribuyente, de conformidad con lo previsto en los artículos 103 y 101 del Código Orgánico Tributario, podemos determinar el término medio de la sanción para la infracción examinada, es decir, para la planilla de liquidación Nº 1.- 081001228001385 una multa desde 10 U.T a 50 U.T, en este caso la Administración tomo la media aplicado le un 2.5 U.T lo que quiere decir que aplicó atenuantes para su calculo; para la planilla de liquidación Nº 2.- 081001248000476, una multa que deberá incrementarse por 10 U.T por ser una nueva infracción, la administración sin embargo fue benévola incrementando el doble de la sanción anterior aplicando una sanción de 10 U.T, así mismo se pudo observar en la multa aplicada en la planilla de liquidación Nº 3.- 081001248000477, cuando aplicó una sanción del 10 U.T; lo que quiere decir que tomo en consideración las atenuantes del caso. En lo que respecta al ilícito 101 del mismo código, la norma es bien explicita al momento que establece quien incurra en el ilícito descrito en el numeral 1 será sancionada con multa de una unidad tributaria (1 U.T) por cada factura, comprobante o documento dejado de emitir hasta un máximo de doscientas unidades tributarias (200 U.T) por cada período o cada ejercicio fiscal, si fuere el caso. Cuando se trate de impuestos al consumo, y el monto total de las facturas, comprobantes o documentos dejados de emitir exceda de doscientas unidades tributarias (200 U.T) en un mismo período…”, .la Administración aplicó la multa conforme a lo estipulado en el Código Orgánico Tributario.

      En el caso in examine, la Administración sancionó al contribuyente por un incumplimiento de una obligación sustancial de pago de impuesto, prevista en la Ley de Impuesto al Valor Agregado del año 2.004, cuando lo correcto sería la del 28 de julio del 2.000; sin embargo la contribuyente en su escrito nada alego con respecto a esa imposición, además que, como se puede constatar del espíritu, propósito e intención de la ley, en nada perjudica su aplicación a la contribuyente en virtud que en la Ley de Impuesto al Valor Agregado en los artículos aplicados por la Administración no sufrieron modificación alguna, dichos incumplimiento se encuentran tipificadas en los artículos 47 y 61 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado del año 2.000, artículos 47 y 60 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado del año 2.004 para el ilícito de declaración extemporánea; 47 y 59 de la ley de Impuesto al Valor Agregado del año 2.000, 47 y 59 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado del año 2.004 para el ilícito de omisión de la declaración; 54 y 55 de la ley de Impuesto al Valor Agregado del año 2000, 54y 55 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado del año 2004 para el ilícito de no emitir las facturas conforme lo estipulado en la ley, originando la multa impuesta, de allí que queda claro, un tratamiento jurídico para materializar el incumplimiento de un deber, a la sanción por el retardo de cancelar la multa o impuesto .

      En consecuencia, se estima ajustado a derecho que el término de la sanción correspondiente a la infracción tributaria examinada, corresponda a la cantidad de:

      Período Fiscal Diferencia por Ajuste

      del Monto De la Multa

      en Bs f. Concepto

      01/05/2003 al 31/05/2003

      53,25 Presentación Extemporánea de

      declaración

      IVA

      01/03/2003 al 31/03/2003

      106,50 Omitió presentar

      declaración IVA

      01/04/2003 al 30/04/2003

      213,00

      Omitió presentar declaración IVA

      01/06/2003 al 30/06/2003

      4.260,00

      No emite facturas de ventas

      Según lo establecido en el artículos del Código Orgánico Tributario antes expuestos. Ahora bien de conformidad con el artículo 1 Decreto con Rango, valor y Fuerza de Ley dictado en C.d.M. por el ciudadano Presidente de la República Bolivariana de Venezuela en fecha 06 de marzo de 2007, publicada en la Gaceta Oficial N° 38.638 de fecha 06 de marzo de 2007, a partir del 01 de enero de 2008, estas cantidades están representadas a un mil bolívares actuales, es decir bolívares fuertes. Así se decide.-

      En efecto, al estimar las sanciones comprendidas entre dos limites, esta Operadora de Justicia comparte el dictamen administrativo contenido en la Resolución Nº GRTI/RG/DJT/2008/075, de fecha 11 de marzo de 2.008, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que riela del folio 3 al 22 del expediente, que confirma las Planillas de Liquidación: 1.- Nº 081001228001385, de fecha 10/06/2004, por un monto de sesenta y un bolívares con setenta y cinco céntimos ( Bs. 61,75); 2.- Nº 081001248000476, de fecha 10/06/2004, por un monto ciento veinte tres bolívares con cincuenta céntimos (Bs. 123,50); 3.- Nº 081001248000477, de fecha 10/06/2004, por un monto de doscientos cuarenta y siete bolívares (Bs. 247,00); 4.- Nº 081001226000451, de fecha 10/06/2004, por un monto de cuatro mil novecientos cuarenta bolívares (4.940,00), todas emitidas por la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), y asimismo la emisión de nuevas Planillas de Liquidación y pago complementarias por ajuste del monto de las multas impuestas por variación del valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 94 numeral 2º parágrafo primero del Código Orgánico Tributario.

      En definitiva, examinadas como han sido las actas procesales del presente asunto, y habiendo corroborado la correspondencia de la sanción impuesta a la empresa fiscalizada por la Administración Tributaria, ante el incumplimiento de los deberes formales previstos en las normas indicadas supra, quien suscribe debe forzosamente confirmar el acto administrativo contenido Resolución Nº GRTI/RG/DJT/2008/075, de fecha 11 de marzo de 2008, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), al no existir en autos probanza alguna que demuestre las denuncias formuladas por la recurrente. Así se decide.-

      -V-

      DECISIÓN

      Por las razones anteriormente expuestas y cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con Competencia en las Circunscripciones Judiciales de los Estados Amazonas, Bolívar y D.A., administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, declara SIN LUGAR el presente recurso contencioso tributario ejercido subsidiariamente al recurso jerárquico, remitido a este Despacho mediante oficio Nº GRTI/RG/DJT /2008/1222, de fecha 09 de abril de 2008, suscrito por la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Guayana, del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), interpuesto por ante ese mismo organismo por el ciudadano R.A.C.F., titular de la cédula de identidad Nº 4.035.303, en su carácter de director general de la contribuyente ICE –CREAM.COM C.A, asistido por el Abogado A.R., inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 51.107, contra la Resolución del Recurso Jerárquico Nº GRTI/RG/DJT/2008-075, de fecha 11 de marzo de 2008, emanada de Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana, que confirmatoria de las Planillas de Liquidación impugnadas en el presente juicio. En consecuencia:

PRIMERO

Se CONFIRMAN las Planillas de Liquidación Nº 1.- 081001228001385, de fecha 10/06/2004; Nº 2.- 081001248000476, de fecha 10/06/2004; Nº 3.- 081001248000477, de fecha 10/06/2004; Nº 4.- 081001226000451, de fecha 10/06/2004, emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Guayana del SENIAT.

SEGUNDO

Se CONFIRMA Resolución del Recurso Jerárquico Nº GRTI/RG/DJT/2008-075, de fecha 11 de marzo de 2008, emanada de Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana de SENIAT.

TERCERO

Se CONDENA en costas procesales a la contribuyente “ICE–CREAM.COM C.A., correspondiente al cinco por ciento (5%) de la cuantía del recurso por haber resultado totalmente vencida en el presente juicio, de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario vigente, y así también se declara.-

CUARTO

Se ordena la notificación de los ciudadanos Procuradora, Fiscal, Contralor General de la República Bolivariana de Venezuela, al Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria y Aduanera (SENIAT) y a el contribuyente “ICE–CREAM.COM C.A,” Líbrese las correspondientes notificaciones.

Se advierte a las partes que, de conformidad con el único aparte del artículo 278 del Código Orgánico Tributario y el criterio sostenido por nuestro M.T.d.J. (Sentencia N° 991 de la Sala Político-Administrativa de fecha 2 de julio de 2003, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: Tracto Caribe, C.A., Exp. N° 2002-835), esta sentencia no admite apelación, por cuanto el quantum de la causa no excede de quinientas (500) unidades tributarias.

Publíquese, regístrese y emítase cuatro (4) ejemplares del mismo tenor.

Dada, firmada y sellada, en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con Competencia en las Circunscripciones Judiciales de los Estados Amazonas, Bolívar y D.A., en Ciudad Bolívar, a los veintidós (22) días del mes de febrero del año dos mil diez (2.010). Años 199º de la Independencia y 150º de la Federación.

LA JUEZA SUPERIOR PROVISORIA

ABG. Y.C. VALERO R.

EL SECRETARIO

ABG. HECTOR D. ANDARCIA R.

En esta misma fecha, siendo las doce y treinta y cinco minutos de la tarde (12:35 p.m.) se dictó y publicó la sentencia Nº PJ0662010000036

EL SECRETARIO

ABG. HECTOR D. ANDARCIA R.

YCVR/Hdar/malr.

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