Decisión nº 003-2012 de Juzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 25 de Enero de 2012

ASUNTO: AP41-U-2008-000829 Sentencia Nº 003/2012

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 25 de enero de 2012

201º y 152º

El 12 de diciembre de 2008, los abogados Generoso Mazzoca Medina, Nayadet Mogollón Pacheco, M.O.L. y Tisbeth Córcega, titulares de las cédulas de identidad números 7.831.212, 6.507.467, 6.212.360 y 16.815.422, e inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los números 31.648, 42.014, 78.133 y 132.288, respectivamente, actuando en su carácter de apoderados judiciales de IMPORTADORA S.I.F., C.A., sociedad mercantil inscrita ante el Registro Mercantil Quinto de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda en fecha 22 de junio de 2005, bajo el número 88, Tomo 1123-A, se presentaron en la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (URDD) de los Tribunales Superiores Contencioso Tributarios de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, para interponer Recurso Contencioso Tributario contra las Resoluciones SNAT/ INA/ APSAT/ AAJ/ 2008/ 6858, SNAT/ INA/ APSAT/ AAJ/ 2008/6859 y SNAT/INA/APSAT/AAJ/2008/6860, todas con fecha 06 de noviembre de 2008, emitidas por el Gerente de la Aduana Principal de San A.d.T.d.S.N.I.d.A.A. y Tributaria (SENIAT), mediante las cuales se imponen multas a la recurrente con base en el artículo 121, literal “b” de la Ley Orgánica de Aduanas, por la suma de CINCO MILLONES TREINTA Y UN MIL BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 5.031.000,00).

El 15 de diciembre de 2008, se recibió en este Tribunal el Recurso Contencioso Tributario.

El 16 de diciembre de 2008, se le dio entrada y se ordenaron las notificaciones de ley.

El 06 de abril de 2009, previo cumplimiento de los requisitos legales, se admite el Recurso Contencioso Tributario; abriéndose la causa a pruebas el primer día de despacho siguiente.

El 23 de abril de 2009, tanto la recurrente, antes identificada, como la representación de la REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA, ejercida a través de la abogada A.R., titular de la cédula de identidad número 16.116.927 e inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 117.071, consignaron escritos de promoción de pruebas.

El 25 de enero de 2010, ambas partes presentaron informes.

El 05 de febrero de 2010, la representación de la República Bolivariana de Venezuela, antes identificada, presentó observaciones.

Por lo que siendo la oportunidad procesal para dictar sentencia, este Tribunal procede a decidir previa consideración de los alegatos de las partes que se exponen a continuación:

I

ALEGATOS

La recurrente alega, en primer lugar, el vicio de falso supuesto y expresa:

Que en el presente caso, el procedimiento realizado por la Aduana Principal del Estado Táchira, para la emisión de los actos impugnados, no se ajustó a los lineamientos exigidos por la normativa aplicable (Acuerdo de Marrakech y Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio, publicado en Gaceta Oficial número 4.829 Extraordinario de fecha 29 de diciembre de 1994). Asimismo, la recurrente hace referencia a la sentencia número 00429 de fecha 11 de mayo de 2004, dictada por la Sala Políticoadministrativa del Tribunal Supremo de Justicia.

Que en consideración de lo anterior, la normativa aplicable para valorar la mercancía objeto de la controversia es la establecida en las Normas de Valoración en Aduana de la Decisión 378 del Acuerdo de Cartagena o Comunidad A.d.N., publicada mediante Decreto número 655 de fecha 23 de enero de 2000, Gaceta Oficial número 5.436 Extraordinario de fecha 04 de febrero de 2000; al respecto, copia el contenido de los artículos 1 y 9 del mencionado Acuerdo.

Que en el caso de autos, la Administración Tributaria se limitó a solicitar información a través de Acta de Requerimiento, pero no comunicó cuáles eran los motivos que le hacían dudar de la veracidad o exactitud de los datos o documentos presentados.

Que se evidencia de las documentales anexadas al escrito recursorio, que es en el acto sancionatorio, que la Administración Tributaria señala tales motivaciones, por lo cual el agente aduanal previamente tuvo conocimiento de tales motivaciones.

Que la recurrente tuvo limitaciones para acceder al expediente administrativo, no obstante, en base a su contenido, solicita la nulidad absoluta del procedimiento administrativo en el presente caso, de conformidad con lo establecido en el artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, e igualmente, por violación de su derecho a la defensa, conforme al numeral 1 del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

Continúa señalando:

Que la recurrente declaró como valor de la mercancía, el valor de transacción, con el cual no estuvo de acuerdo el funcionario que practicó el reconocimiento, por lo que procedió a determinar el valor de la mercancía declarada aplicando el valor normal usual de competencia.

Que la actuación de la Administración Aduanera, partió de un falso supuesto de hecho y de derecho, por cuanto se evidencia de las documentales aportadas al proceso, que la transacción de la mercancía cuyo valor se objeta en cada uno de los actos recurridos, fue realizada entre la empresa exportadora DERPET LTDA, Número de Identificación Tributaria (NIT) 830137395-4, con domicilio en Bogotá, Colombia, y la recurrente a través del agente FI AGENTE ADUANAL, Registro de Información Fiscal (RIF) 08990403-6, con domicilio en San Antonio, Estado Táchira.

Que se observa del acto recurrido, que la Administración Tributaria requirió información sobre una mercancía de similar característica a la empresa SYMRISE, domiciliada en Colombia y ésta le indicó que el valor de la transacción que tiene en el mercado sobre la mercancía, varía entre 8 a 25 dólares americanos. La recurrente alude a la similitud de un código clasificador, para determinar que una mercancía sería similar a la declarada por la misma.

Que ignora la Administración Tributaria, que la operación mercantil surgió entre dos sujetos diferentes (IMPORTADORA S.I.F., C.A. y DERPET LTDA), es decir, que independientemente que SYMRISE pueda ostentar la cualidad de productor de la mercancía objetada, el caso es que el precio final de venta fue fijado por una empresa diferente, es decir, DERPET LTDA, siendo con ésta que la recurrente materializó la operación mercantil en referencia.

La recurrente explica, que el precio pagado por 90 dólares americanos, conforme a la factura presentada en original, la cual -según señala- no fue valorada, escapa de los términos en que la empresa exportadora que le vendió la mercancía haya pactado con la empresa productora o cualquier otro intermediario en la cadena de comercialización, ya que de ser cierta esta diferencia, en todo caso, se encontraría dentro del margen de ganancia de los actores en la cadena de comercialización.

Afirma que, en todo momento, ha actuado de buena fe, cumpliendo todos los requerimientos aduanales, inclusive, pagando un impuesto aduanal ajustado al valor de transacción que sustenta la operación mercantil y que en efecto, el valor de 90 dólares americanos que declaró en aduana, representa una base imponible superior a la que pretende establecer la aduana en 25 dólares americanos.

Que en ningún momento, la recurrente tuvo la intención de disminuir la base imponible para pagar menor cantidad de dinero por concepto de impuestos, sino que por el contrario, de ser cierta la afirmación fiscal, se estaría pagando sobre una base imponible superior, con cuyo proceder se configuraría un error, pues ningún contribuyente pagaría por concepto de impuestos más de lo que la ley le obliga.

Que el acto recurrido incurre en una falsa apreciación de los hechos, ya que la Administración Tributaria tomó como cierto el hecho de que la mercancía tiene un valor de transacción de 25 dólares americanos, basada en una presunta información suministrada por un tercero, al tratarse de “mercancías idénticas”, que según el cuerdo deben ser iguales en todo, incluidas sus características físicas, calidad y prestigio comercial.

Que en el presente caso, no hay elementos probatorios que demuestren que efectivamente se trata de mercancía idéntica o similar a la que adjudican un valor de 25 dólares americanos, con base en una presunta comunicación con la empresa productora y que la Administración Tributaria, se limita a señalar similitudes que no se encuentran sustentadas, razón por la cual, la recurrente considera que la Administración Tributaria incurrió en un falso supuesto de derecho.

Que inficiona de ilegalidad a los actos recurridos y afecta su legitimidad y veracidad, el hecho de que el elemento probatorio que utiliza la Aduana para objetar el valor declarado, se basa en una presunta información obtenida de una fuente extranjera de naturaleza privada sobre la cual no consta una adecuada aportación probatoria y, por lo tanto, esa prueba no puede producir efectos jurídicos para generar convicción sobre la realidad del valor de la mercancía; agrega, que no tuvo oportunidad ni se le permitió participar en la evacuación de esta prueba, negándosele la posibilidad de controlar su producción y contradecirla, por lo cual considera que la Administración Tributaria no desplegó una adecuada actividad probatoria en sede administrativa.

Concluye en este punto que los actos impugnados se encuentran viciados en su causa, ya que el funcionario actuante, erróneamente consideró que habían razones para aplicar los métodos de valoración diferentes al derivado de la transacción, por lo tanto, dichos actos son nulos de conformidad con lo dispuesto en el artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

En segundo lugar, la recurrente invoca la eximente de responsabilidad penal tributaria que prevé el literal “c” del artículo 79 del Código Orgánico Tributario, referida al error de hecho y de derecho en que habría incurrido al declarar el valor en aduana.

Al respecto explica, que su agente aduanal, adquirió la mercancía de la empresa exportadora, sin conocer que el valor de transacción era diferente al que correspondía en libre competencia, por virtud de las características físico químicas de la mercancía, por lo cual procedió a adquirir la mercancía de buena fe y que prueba de ello, es que el valor declarado en la Aduana es superior al que le corresponde según la Administración. Considera que la Administración Tributaria debe valorar y, en todo caso, eximirla de responsabilidad penal, ya que no existe ánimo de defraudación por parte de la recurrente.

Como tercer punto, la recurrente invoca la violación del principio de capacidad contributiva y luego de efectuar un análisis acerca del aludido principio, haciendo referencia a lo expresado por la doctrina y la jurisprudencia al respecto, expresa que la sanción impuesta por la Administración Aduanera la afecta gravemente, en el sentido que, aunado al pago de impuestos superior al que le correspondería, se le exige pagar nuevamente la diferencia con base en el artículo 120, literal “b”, de la Ley Orgánica de Aduanas, con lo cual se excede la razonable capacidad contributiva de la recurrente, ya que estas operaciones de importación representan una importante parte de su capital económico, con lo cual el pago de estas cantidades de dinero supone la extinción de la fuente generadora de sus riquezas, atentándose así contra la propiedad por ilegal confiscación.

Por otra parte, la representante de la REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA, abogada A.C.R.G., titular de la cédula de identidad número 16.116.927 e inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 117.071, expuso en sus informes:

Con respecto al vicio de falso supuesto, la representación de la República señala que, en el presente caso, los actos recurridos se originan por el acto de reconocimiento llevado a cabo por un funcionario reconocedor de la Aduana Principal de San A.d.T., sobre sesenta (60) canecas plásticas contentivas de doce mil (12.000) kilos de FRAGANCIA FLEURS DE AMOHA, sesenta (60) canecas plásticas contentivas de doce mil (12.000) kilos de FRAGANCIA CHANTIA y sesenta (60) canecas plásticas contentivas de doce mil (12.000) kilos de FRAGANCIA FRAGANCE, manifestadas según Declaración Única de Aduanas C-29924, C-29932 y C-29935, respectivamente, todas con fecha 26 de septiembre de 2008.

Que del reconocimiento documental y físico de las mencionadas mercancías, se verificó el peso y la cantidad de las mismas, resultando conforme con lo declarado, sin embargo, surgieron dudas en cuanto al valor declarado, lo que obligó a que la Administración Aduanera le solicitara a la recurrente documentación referente al valor de la mercancía, a través de Actas de Requerimiento, y ante la no aportación de la documentación total solicitada, se rechazó la aplicación del Método I "Valor de Transacción", utilizándose en consecuencia, el Método II "Valor de Transacción de Mercancías Idénticas" .

Que del contenido de las Actas de Reconocimiento identificadas con letras y números C 29924, C 29932 y C 29935, notificadas a la recurrente en fecha 06 de noviembre de 2008, levantadas por la Aduana Principal de San A.d.T., se evidencia que en el presente caso la Aduana de San A.d.T. aplicó, entre otras normativas, el "Acuerdo relativo a la Aplicación del Articulo VII del Acuerdo General Sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994", la "Decisión 571 de la Comisión de la Comunidad A.S. el Valor en Aduanas de las mercancías importadas", la "Resolución 846 sobre el Reglamento Comunitario de la Decisión 571- Determinación del Valor en Aduanas", razón por la cual, considera que el alegato esgrimido por la recurrente referente a que la Administración Aduanera no aplicó la normativa correspondiente, resulta infundado y en consecuencia improcedente.

En lo que respecta a que en el presente caso no se siguió el procedimiento previsto en la normativa señalada, la representación de la República, considera errado el criterio de la recurrente, ya que de las normas transcritas se observa que: (i) la Administración Aduanera cuando tenga motivos para dudar de la veracidad o exactitud de las declaraciones presentadas, podrá pedir al importador que proporcione una explicación complementaria, así como documentos u otras pruebas que respalden el valor declarado, (ii) si una vez recibida la información complementaria, o a falta de pruebas, la Aduana aún duda acerca de la veracidad o exactitud de la declaración, podrá decidir que el valor en aduana de las mercancías importadas no se determine de acuerdo al "valor de transacción", y (iii) la Aduana antes de adoptar una decisión definitiva, le comunicará al importador sus motivos de duda respecto a la declaración, siempre que éste se lo haya solicitado.

Que en el presente caso, la Aduana Principal de San A.d.T., en las Actas de Reconocimiento impugnadas, indicó que surgieron dudas en cuanto al valor declarado de las mercancías, motivo por el cual levantó Actas de Requerimiento solicitando documentación al Agente de Aduanas, presentándose dicha documentación en fecha 06 de octubre de 2008.

Que sin embargo, la Aduana Principal de San A.d.T., consideró que la documentación aportada no sustentaba que el valor de la mercancía declarado era el precio realmente pagado o por pagar, motivo por el cual, en fecha 07 de octubre de 2008, le solicitó a través de una nueva Acta de Requerimiento a la sociedad mercantil importadora por medio de su agente aduanal, elementos que dieran una convicción real del precio, como lo es: a) póliza de seguro que describa los siguientes elementos: número de factura, valor de la mercancía, monto de la indemnización en caso de siniestro de la mercadería objeto de la importación, b) factura de compra nacional en el país de exportación de la empresa SYMRISE, y c) cualquier otro elemento que pueda presentarse para verificar el valor.

Que tal solicitud de documentación no fue acatada, razón por la cual, en fecha 29 de octubre de 2008, cumpliéndose el tiempo determinado para que el contribuyente presentara los recaudos, sin que se presentara documento alguno, la Administración Aduanera resolvió continuar con el procedimiento respectivo.

Que en fecha 06 de noviembre de 2008, la recurrente fue notificada de las Actas de Reconocimiento ya identificadas, en las que se indica que por las dudas existentes sobre la veracidad y exactitud del valor de la mercancía declarado, se le solicitó una serie de documentación a la recurrente, la cual fue aportada parcialmente, por lo que la Aduana aún mantenía la duda razonable acerca del valor de la mercancía, motivo por el cual rechazó el método del "valor de transacción" y aplicó el "método del valor de transacción de mercancías idénticas".

Que en razón de todo lo expuesto, se evidencia que en el presente caso la Administración Aduanera cumplió a cabalidad con el procedimiento previsto en el artículo 9 de la Decisión N° 378, de fecha 19 de junio de 1995, emanada de la Comisión del Acuerdo de Cartagena, pues, tal y como se indicó, ante la duda sobre la declaración presentada, solicitó la documentación complementaria que acreditara el valor de la mercancía declarado y ante la entrega parcial de la documentación requerida, al mantenerse los motivos para dudar de la declaración, aplicó el método del valor de transacción de mercancías idénticas.

Con respecto al alegato de la recurrente, referente a que la Aduana Principal de San A.d.T., nunca indicó los motivos que la hacían dudar de la veracidad o exactitud de los datos o documentos presentados, y que estos motivos sólo fueron señalados en el acto sancionatorio, la representación de la República indica que el mencionado artículo 9 de la Decisión N° 378, de fecha 19 de junio de 1995, emanada de la Comisión del Acuerdo de Cartagena, le impone a la Aduana la obligación de comunicar al importador sus motivos para dudar de la veracidad o exactitud de los datos o documentos presentados antes de la decisión definitiva, sólo en aquellos casos en que el importador lo haya solicitado, circunstancia ésta que en el presente caso no ocurrió, pues no consta en el expediente administrativo solicitud alguna sobre este particular formulada por el importador, así como tampoco fue promovida prueba alguna por parte de la recurrente en la etapa procesal correspondiente, razón por la cual, considera que el alegato de ausencia de procedimiento, resulta infundado.

En cuanto a la determinación del valor de las mercancías importadas y el alegato acerca de la violación del derecho a la defensa, la representación de la República, luego de transcribir y a.l.a.1.y. 2 del Acuerdo relativo a la Aplicación del Articulo VII del Acuerdo General Sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994, observa que en el caso de autos, la Aduana Principal de San A.d.T. dudó de la veracidad o exactitud de la declaración presentada por la recurrente, en lo referente al valor de la mercancía, pues, entre otras razones, la recurrente consignó dos órdenes de compras identificadas con los números 0134 y 0140, de la empresa exportadora DERPET LTDA al fabricante SYMRISE, donde se demuestra que el valor de la mercancía era de 60 dólares americanos por kilogramo (folios 114 y 115 del expediente administrativo), también consignó documento emitido por SYMRISE en el que se certifica que la industria vende las mercancías bajo estudio, a la empresa exportadora DERPET LTDA, en un rango de precio alrededor de 70 dólares americanos (folio 113 del expediente), de donde resulta evidente que de la documentación aportada por la recurrente, ninguna justifica el valor de la mercancía de 90 dólares americanos declarados en la Aduana.

Que al tener dudas razonables acerca de la veracidad o exactitud del valor declarado, la Aduana de San A.d.T., rechazó el método del "valor de transacción" y aplicó el "método del valor de transacción de mercancías idénticas", en virtud de lo cual, el funcionario reconocedor solicitó a la empresa fabricante SYMRISE LTDA, los precios de venta de los tres tipos de fragancia en cuestión, obteniendo respuesta vía correo electrónico en fecha 09 de octubre de 2008 (folio 42 del expediente administrativo), en la que se observa que el precio de dicha mercancía que se oferta localmente en Colombia oscila entre 8 y 25 dólares americanos, con el código symrise 718980 (FRAGANCIA FLEURS DE AHOMA; 489161 (FRAGANCIAS CHANTIA) y 389219 (FRAGANCIA FRAGANCE), por lo que pudo comprobarse que se trata de los mismos productos, idénticos en todos sus aspectos: características físicas, calidad y prestigio comercial, observando que los productos son de la misma marca, producidos por el mismo productor y en el mismo país, por lo que existe una prueba fehaciente que permite confirmar que se está en presencia del mismo tipo de mercancía.

Que al existir una duda razonable acerca del valor de la mercancía declarado y al incorporar en el expediente administrativo una prueba fehaciente que indica el valor de mercancías "idénticas" en cuanto a la calidad, marca y prestigio comercial, producidas en Colombia y fabricadas por el mismo productor, no existiendo ninguna excepción que impida aplicar el método de valoración N° 2 "Valor de Transacción de Mercancía Idénticas", la representación de la República considera ajustado a derecho el actuar de la Administración Aduanera en el presente caso, al rechazar el valor de la mercancía declarada y tomar en cuenta el valor de la confirmación de precio de la empresa SYMRISE de 8 a 25 dólares americanos por kilo, por el cual fue tomado el precio más alto a los fines de determinar el verdadero valor de la mercancías.

En cuanto al alegato de la recurrente respecto al cual, la prueba incorporada al expediente administrativo por la Aduana Principal de San A.d.T., es ilegal, por cuanto sobre la misma no hubo control y por lo tanto, hubo violación de su derecho a la defensa, la representación de la República observa que, a lo largo de todo el procedimiento judicial, la recurrente no demostró que la información contenida en la mencionada prueba resultara falsa y que en consecuencia las referidas mercancías no fuesen idénticas; en virtud de ello, la representación de la República sostiene que tal denuncia por parte de la recurrente resulta inoficiosa por cuanto no demostró tener alguna razón para oponerse a tal prueba, ni demostró que la misma sea ilegal o impertinente.

Que de la revisión de las actas procesales, se constata que la recurrente ha estado permanentemente informada de todo el procedimiento administrativo, lo que se evidencia de la notificación de las actas de requerimiento, de la aportación parcial de la documentación solicitada, de la notificación de las Actas de Reconocimiento y por último, de la notificación de las Resoluciones de Multa.

En cuanto a la aplicación de la multa estipulada en el artículo 121 literal b) de la Ley Orgánica de Aduanas, la representación de la República advierte que ese texto legal no contempla per se un procedimiento de primer grado en el que participen los administrados antes de la imposición de la sanción, el establecimiento de dichas penalidades fue regulado por la ley en forma sumaria y específica por su especial naturaleza, ante la materialización de alguna de las conductas descritas en el tipo penal administrativo y sancionadas por el legislador aduanero como contravenciones.

Que una vez advertido el tipo sancionatorio descrito en la norma, se verifica el nacimiento de la sanción administrativa y aun cuando pudiera pensarse en principio que con este proceder se afecta el derecho a la defensa y al debido proceso de los administrados dentro del procedimiento formativo del acto sancionatorio, ello no ocurre en el caso de la imposición de las multas, pues dicho supuesto constituye una excepción del derecho administrativo y tributario sancionador.

Que en el presente caso, el actuar de la Administración Aduanera en nada perjudica los derechos e intereses de la recurrente, ya que por imperio de la propia Ley Orgánica de Aduanas y del Código Orgánico Tributario, en caso de encontrarse ésta en disconformidad con los resultados del reconocimiento que se hubiere practicado a las mercancías sometidas al control y examen de la autoridad aduanera, o bien al considerar que han sido lesionados sus derechos e intereses, puede acudir no sólo a la vía administrativa sino a la jurisdiccional en defensa de los mismos, tal como sucedió en el caso de autos.

Que en el presente caso, la recurrente sí tuvo absoluto acceso a todos los mecanismos posibles para el pleno ejercicio de su derecho a la defensa, por tales motivos, la representación de la República considera que no existe violación del derecho a la defensa ni al debido proceso.

En razón de las consideraciones expuestas, la representación de la República considera que en el presente caso, la Aduana Principal de San A.d.T. actuó ajustada a derecho al aplicar el "método del valor de transacción de mercancías idénticas" y al considerar la información aportada por la empresa SYMRISE vía correo electrónico de fecha 09 de octubre de 2008, a los fines de determinar el verdadero valor de las mercancías importadas, así como al imponer la sanción prevista en el segundo párrafo del artículo 121 literal b) de la Ley Orgánica de Aduanas.

En lo que respecta a la eximente de responsabilidad penal tributaria solicitada, la representación de la República, luego de analizar la norma contenida en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario, expresa que en el presente caso, la recurrente se conformó con invocar dicha eximente, con base en la "gran confusión" que generó la aplicación del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, así como en el reconocimiento que de tal circunstancia hizo la Administración Tributaría; sin traer al expediente elemento alguno que evidencie la veracidad del error invocado, para así determinar que el mismo es efectivamente, excusable. Es decir, la recurrente no desplegó la actividad probatoria suficiente y necesaria para demostrar que incurrió por error; por lo que considera la representación de la República que no resulta aplicable la eximente de responsabilidad penal solicitada. Agrega, que el sólo dicho de los interesados no basta para demostrar que han incurrido en un error de hecho o de derecho, pues se requiere que tal circunstancia esté debidamente comprobada, para que el error invocado resulte excusable; situación que no se presentó en el presente caso, por lo que se debe desechar la solicitud de la recurrente por ser infundada.

En lo que respecta a la violación del principio de capacidad contributiva, consagrado en el artículo 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, la representación de la República Bolivariana de Venezuela señala que la recurrente no trajo al proceso ningún elemento de convicción que demostrara que la imposición de multa aplicada por la Administración Aduanera con base en lo establecido en el artículo 120 literal b) de la Ley Orgánica de Aduanas, detrae injustamente una porción de su capital, al punto de considerarse confiscatoria y que además, rompe con su capacidad contributiva o capacidad económica como es señalada en el Texto Constitucional.

Que no se observa que en el presente caso, se haya cumplido suficientemente con la carga probatoria para que se puedan verificar parámetros sobre los cuales la contribuyente esté en un estado tal, que necesite disponer de sus bienes para el pago de la sanción impuesta o que no obtenga un margen de ganancia justa o que dicha contribución afecte el libre desenvolvimiento de sus actividades lucrativas.

Señala que en todos los procedimientos se deben probar los alegatos esgrimidos por las partes, con el objeto de presentar elementos de convicción fehacientes a los sentenciadores sobre la violación de los derechos constitucionales, más aún cuando se trata de la violación de la capacidad contributiva. Indica que esta actividad probatoria debe ser suficiente, toda vez que se deberá comprobar contablemente que se está causando un perjuicio que sobrepasa la capacidad contributiva del contribuyente, lo cual no ocurrió en el presente caso.

Al respecto, la representación de la República concluye que la recurrente no trajo a los autos del expediente, ningún elemento probatorio que diera por ciertas sus afirmaciones y desvirtuara la presunción de constitucionalidad de las normas dictadas, ya que en el ordenamiento jurídico aplicable en materia de confiscatoriedad y capacidad contributiva, la prueba por excelencia es de carácter contable, como por ejemplo serían los balances contables auditados, y siendo que en el presente caso la recurrente no consignó ningún documento de contabilidad donde se evidenciara su verdadera capacidad económica, se debe desechar la presente denuncia por considerarse infundada y no ajustada a derecho.

II

MOTIVA

Examinados los argumentos de las partes, este Tribunal observa que en el presente caso, la controversia se circunscribe a decidir sobre los siguientes aspectos: i) falso supuesto, en lo que respecta a la legalidad de la actuación del funcionario actuante y al procedimiento sustanciado; ii) procedencia de la eximente de responsabilidad penal tributaria relativa al error de hecho y de derecho excusable; y iii) violación del principio de capacidad contributiva.

Planteados los términos de la presente controversia, pasa este Tribunal a a.l.p.o. del debate procesal en los términos siguientes:

i) En lo que respecta a la denuncia acerca del vicio de falso supuesto y a la legalidad de la actuación del funcionario actuante y al procedimiento sustanciado, la recurrente manifiesta que el procedimiento realizado por la Aduana Principal del Estado Táchira, no se ajustó a los lineamientos exigidos por la normativa, ya que, la normativa aplicable para valorar la mercancía objeto de sanción es la establecida en las Normas de Valoración en Aduana de la Decisión 378 del Acuerdo de Cartagena o Comunidad A.d.N., publicada mediante Decreto número 655 de fecha 23 de enero de 2000, Gaceta Oficial número 5.436 Extraordinario de fecha 04 de febrero de 2000. Asimismo, la recurrente expresa que la Administración Tributaria partió de un falso supuesto de hecho y de derecho, ya que la transacción de la mercancía cuyo valor se objeta fue realizada entre la empresa exportadora DERPET LTDA, con domicilio en Bogotá, Colombia y la recurrente, a través del agente FI AGENTE ADUANAL, con domicilio en San Antonio, Estado Táchira.

Ahora bien, en lo que respecta al caso de autos, se aprecia del contenido de las Resoluciones impugnadas que la Administración Aduanera rechazó el valor de transacción de las mercancías efectuado por la recurrente, y procedió a la utilización del “método 2: VALOR DE TRANSACCIÓN DE MERCANCÍAS IDÉNTICAS”.

Del mismo modo, la recurrente afirma que la normativa aplicable al presente caso es el Acuerdo de Marrakech y Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio, publicado en Gaceta Oficial número 4.829 Extraordinario de fecha 29 de diciembre de 1994 y que la normativa para valorar la mercancía objeto de la controversia, es la establecida en las Normas de Valoración en Aduana de la Decisión 378 del Acuerdo de Cartagena o Comunidad A.d.N., publicada mediante Decreto número 655 de fecha 23 de enero de 2000, Gaceta Oficial número 5.436 Extraordinario de fecha 04 de febrero de 2000; por otra parte, manifiesta la representación de la República que la Aduana de San A.d.T., entre otras normativas, aplicó el "Acuerdo relativo a la Aplicación del Articulo VII del Acuerdo General Sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994", la "Decisión 571 de la Comisión de la Comunidad A.S. el Valor en Aduanas de las mercancías importadas", y la "Resolución 846 sobre el Reglamento Comunitario de la Decisión 571- Determinación del Valor en Aduanas".

En cuanto a este aspecto controvertido, quien aquí decide estima pertinente traer a colación la sentencia número 00429 de fecha 11 de mayo de 2004, dictada por la Sala Políticoadministrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en la cual se estableció lo siguiente:

En tal sentido, esta alzada estima conveniente destacar que en fecha 15 de abril de 1994, la República de Venezuela suscribió el Acuerdo de Marrakech por el cual se establece la Organización Mundial del Comercio (“OMC”), pasando a ser Estado Miembro de dicha organización y obligándose a acatar las decisiones adoptadas en el seno de la misma; además, en fecha 06 de diciembre de 1994, el entonces Congreso de la República sancionó la Ley Aprobatoria del Acuerdo de Marrakech (Gaceta Oficial N° 4.829 Extraordinario del 29 de diciembre de 1994), pasando dicha normativa a formar parte de nuestra legislación interna.

Así, en el marco del señalado acuerdo y a los fines de desarrollar un “sistema multilateral de comercio integrado” facilitador del comercio internacional entre los países miembros, fueron incluidos en dicho instrumento legal tanto las resoluciones contenidas en el Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio (Acuerdo del GATT de 1994 y de 1947), los resultados de anteriores esfuerzos de liberación del comercio y los resultados integrales de las Negociaciones Comerciales Multilaterales de la Ronda Uruguay; de igual forma, y con ocasión a la inclusión de las normas del GATT, fue comprendido en el Anexo 1 de la Lista de Anexos insertos en el mismo, el Acuerdo sobre Salvaguardias conforme al cual fue regulada la facultad de los Estados Miembros para dictar medidas de salvaguardia en materia de importaciones.

En efecto, el mencionado instrumento legal faculta a cada uno de los países miembros de la OMC a aplicar una medida de salvaguardia (entendiendo por tales medidas las detalladas en el artículo XIX del GATT de 1994) respecto de un producto determinado, cuando las importaciones del mismo en su territorio hayan aumentado en tal cantidad, en términos absolutos o en relación con la producción nacional, y se realicen en condiciones tales que causen o amenacen causar un daño grave a la rama de producción nacional que elabora productos similares o directamente competitivos (artículo 2 del acuerdo), debiendo por su parte, el Estado adoptante de la medida, previo al decreto de la misma, sujetarse al cumplimiento de los requisitos, condiciones y procedimiento regidos en dicho acuerdo.

Asimismo, es de hacer notar que mediante sentencia de reciente data (número 01674 del 30 de noviembre de 2011), la Sala Políticoadministrativa ratificó el criterio antes expuesto, expresando lo sucesivo:

“Siendo ello así, esta Alzada estima necesario reiterar lo señalado en las Sentencias Nos. 00429 y 00062, dictadas por esta Sala Político-Administrativa en fechas 11 de mayo de 2004 y 16 de enero de 2008, casos: Sílice Venezolanos, C.A. (SILVENCA) y F.K.V. y M.R.d.K., respectivamente, que sobre las normas aplicables en materia de nomenclatura arancelaria y del valor de las mercancías, indicaron lo siguiente:

(…) en fecha 15 de abril de 1994, la República de Venezuela suscribió el Acuerdo de Marrakech por el cual se establece la Organización Mundial del Comercio (`OMC´), pasando a ser Estado Miembro de dicha organización y obligándose a acatar las decisiones adoptadas en el seno de la misma; además, en fecha 06 de diciembre de 1994, el entonces Congreso de la República sancionó la Ley Aprobatoria del Acuerdo de Marrakech (Gaceta Oficial N° 4.829 Extraordinario del 29 de diciembre de 1994), pasando dicha normativa a formar parte de nuestra legislación interna.

Así, en los aludidos fallos se dejó sentado que `en el marco del señalado acuerdo y a los fines de desarrollar un `sistema multilateral de comercio integrado´ facilitador del comercio internacional entre los países miembros, fueron incluidos en dicho instrumento legal tanto las resoluciones contenidas en el Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio (Acuerdo del GATT de 1994 y de 1947), los resultados de anteriores esfuerzos de liberación del comercio y los resultados integrales de las Negociaciones Comerciales Multilaterales de la Ronda Uruguay; de igual forma, y con ocasión a la inclusión de las normas del GATT, fue comprendido en el Anexo 1 de la Lista de Anexos insertos en el mismo, el Acuerdo sobre Salvaguardias conforme al cual fue regulada la facultad de los Estados Miembros para dictar medidas de salvaguardia en materia de importaciones´.

En efecto, el mencionado instrumento legal faculta a cada uno de los países miembros de la OMC a aplicar una medida de salvaguardia (entendiendo por tales medidas las detalladas en el artículo XIX del GATT de 1994) respecto de un producto determinado, cuando las importaciones del mismo en su territorio hayan aumentado en tal cantidad, en términos absolutos o en relación con la producción nacional, y se realicen en condiciones tales que causen o amenacen causar un daño grave a la rama de producción nacional que elabora productos similares o directamente competitivos (artículo 2 del acuerdo), debiendo por su parte, el Estado adoptante de la medida, previo al decreto de la misma, sujetarse al cumplimiento de los requisitos, condiciones y procedimiento regidos en dicho acuerdo

. (Destacado de esta M.I.).

Conforme a lo anterior, esta Sala observa que la Ley Aprobatoria del Acuerdo de Marrakech por el que se establece la Organización Mundial del Comercio, fue publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela No. 4.829 Extraordinaria de fecha 29 de diciembre de 1994, entrando a formar parte de la legislación interna venezolana y la cual incluyó el contenido del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994 (Acuerdo del GATT), como mecanismo de coordinación del comercio internacional entre los países miembros.

Ahora bien, esta M.I. debe reiterar el criterio asumido en el fallo antes mencionado No. 00062 de fecha 16 de enero de 2008 (caso: F.K.V. y M.R.d.K.), posteriormente ratificado en la decisión No. 00650 del 20 de mayo de 2009 (caso: Inversiones Ocean City, C.A.), en el cual se precisó el procedimiento para efectuar ajustes a los valores declarados por los contribuyentes respecto de las mercancías importadas según las normas contenidas en el aludido Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994 (Acuerdo del GATT). En tal Sentencia se señaló lo siguiente:

(…) el artículo 22, numero 1, del Acuerdo del GATT señala que cada Miembro se asegurará de que, a más tardar en la fecha de aplicación de las disposiciones de dicho convenio, para Venezuela el 29 de diciembre de 1994, sus leyes, reglamentos y procedimientos administrativos estén en conformidad con las disposiciones del Acuerdo, razón que lleva a la Sala a declarar que no son aplicables, a partir del 29 de diciembre de 1994, las normas sobre valoración contenidas en el Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas. Así se declara.

La admisión por parte de la República Bolivariana de Venezuela del Acuerdo del GATT sobre Valoración Aduanera, contenido en el Acuerdo de la Organización Mundial del Comercio, incorporado a la legislación interna mediante Ley Aprobatoria del Acuerdo de Marrakech, cuerpo normativo que por tener rango de ley es de aplicación preferente respecto del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas, cuyo rango es sublegal, se ha manifestado a través de diversos actos de la Administración, entre ellos los siguientes:

En el Decreto Nº 655 de fecha 23 de enero de 2000, publicado en la Gaceta Oficial Nº 5.436 Extraordinario del 4 de febrero del mismo año, en el cual se ordena, en el artículo 1, la publicación en Gaceta Oficial de las Decisiones Nos. 378 y 379 de fecha 19 de junio de 1995, de la Comisión del Acuerdo de Cartagena. En la Decisión Nº 378, artículo 1, se decide que para los efectos de la valoración aduanera, los países miembros se regirán por dicha Decisión, y por el Acuerdo relativo a la Aplicación del artículo VII del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994.

En la Resolución del Ministerio de Finanzas Nº 668 de fecha 11 de diciembre de 2000, publicada en la Gaceta Oficial Nº 37.100 del 15 de diciembre de 2000, que adopta el formulario Declaración A.d.V. por la cual se acogen las normas de valoración aduanera contenidas en el Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994 (Acuerdo del GATT), señalándose que la aplicación de las referidas normas se hará tomando en cuenta los principios generales que consagra el Acuerdo sobre Valoración del GATT. En el Anexo del Acuerdo relativo a la aplicación del artículo VII del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994 (GATT), Nº 1 de la Introducción General, contenido en la Decisión Nº 378 sobre Valoración Aduanera, se indica que el valor de transacción, tal como se define en el artículo 1, es la primera base para la determinación del valor en aduana de conformidad con dicho Acuerdo.

En el Decreto Nº 2.444 de fecha 5 de junio de 2003, publicado en la Gaceta Oficial Nº 37.706 de fecha 6 de junio de 2003, sobre la reforma parcial del Reglamento sobre la Inspección o Verificación previa a las Importaciones, que se fundamenta en la Ley Aprobatoria del Acuerdo de Marrakech.

En el ámbito internacional, se señala el siguiente:

En el Acuerdo de Montevideo de fecha 16 de diciembre de 2003, suscrito por los países miembros del Mercado Común del Sur (MERCOSUR), -en el que se adhirió la República Bolivariana de Venezuela, según el artículo 1 del Protocolo de Adhesión de la República Bolivariana de Venezuela de fecha 4 de julio de 2006, publicado en la Gaceta Oficial N° 38.482 de fecha 19 de julio de 2006-, que señala en una de sus consideraciones, que el Acuerdo de Marrakech, por el que se establece la Organización Mundial del Comercio (OMC), constituye el marco de derechos y obligaciones al que se ajustarán las políticas comerciales y los compromisos de dicho convenio. También, en el Título X sobre Valoración Aduanera del tratado, se señala que las partes signatarias se regirán por las disposiciones del Acuerdo relativo a la Aplicación del artículo VII del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994. (Acuerdo del GATT).

Expuesto lo anterior la Sala observa que la Administración Tributaria, al realizar el ajuste al valor de la mercancía importada, debía seguir el procedimiento del artículo 8 del Acuerdo del GATT de 1994, por remisión expresa del artículo 1 del mismo convenio, según el cual el valor en aduana de las mercancías importadas será el valor de transacción, es decir el precio realmente pagado o por pagar por las mercancías cuando éstas se vendan para su exportación al país de importación, ajustado de conformidad con lo dispuesto en el artículo 8 del mismo Acuerdo.

(Destacados de la Sala).

De acuerdo con lo expuesto y a los fines debatidos, esta M.I. considera necesario transcribir el contenido del artículo 8 del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994 (Acuerdo del GATT), cuyo texto es del tenor siguiente:

Artículo 8.

1. Para determinar el valor en aduana de conformidad con lo dispuesto en el artículo 1, se añadirán al precio realmente pagado o por pagar por las mercancías importadas:

a) Los siguientes elementos, en la medida en que corran a cargo del comprador y no estén incluidos en el precio realmente pagado o por pagar de las mercancías:

i) Las comisiones y los gastos de corretaje, salvo las comisiones de compra;

ii) El costo de los envases o embalajes que, a efectos aduaneros, se consideren como formando un todo con las mercancías de que se trate;

iii) Los gastos de embalaje, tanto por concepto de mano de obra como de materiales;

b) El valor, debidamente repartido, de los siguientes bienes y servicios, siempre que el comprador, de manera directa o indirecta, los haya suministrado gratuitamente o a precios reducidos para que se utilicen en la producción y venta para la exportación de las mercancías importadas y en la medida en que dicho valor no esté incluido en el precio realmente pagado o por pagar:

i) Los materiales, piezas y elementos, partes y artículos análogos incorporados a las mercancías importadas;

ii) Las herramientas, matrices, moldes y elementos análogos utilizados para la producción de las mercancías importadas;

iii) Los materiales consumidos en la producción de las mercancías importadas;

iv) Ingeniería, creación y perfeccionamiento, trabajos artísticos, diseños, y planos y croquis realizados fuera del país de importación y necesarios para la producción de las mercancías importadas;

c) Los cánones y derechos de licencia relacionados con las mercancías objeto de valoración que el comprador tenga que pagar directa o indirectamente como condición de venta de dichas mercancías, en la medida en que los mencionados cánones y derechos no estén incluidos en el precio realmente pagado o por pagar.

d) El valor de cualquier parte del producto de la reventa, cesión o utilización posterior de las mercancías importadas que revierta directa o indirectamente al vendedor.

2. En la elaboración de su legislación cada Miembro dispondrá que se incluya en el valor en aduana, o se excluya del mismo, la totalidad o una parte de los elementos siguientes:

a) los gastos de transporte de las mercancías importadas hasta el puerto o lugar de importación;

b) los gastos de carga, descarga y manipulación ocasionados por el transporte de las mercancías importadas hasta el puerto o lugar de importación; y

c) el costo del seguro.

3. Las adiciones al precio realmente pagado o por pagar previstas en el presente artículo sólo podrán hacerse sobre la base de datos objetivos y cuantificables.

4. Para la determinación del valor en aduana, el precio realmente pagado o por pagar únicamente podrá incrementarse de conformidad con lo dispuesto en el presente artículo.

(Destacados de la Sala).

De acuerdo con lo antes señalado, esta Alzada considera que en materia de valoración aduanera rige en Venezuela, a partir del 29 de diciembre de 1994, el Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994 (Acuerdo del GATT), incorporado como derecho interno mediante la Ley Aprobatoria del Acuerdo de Marrakech, el que establece en su artículo 8 el procedimiento para efectuar ajustes al valor de la mercancía importada, por remisión expresa del artículo 1° eiusdem, según el cual el importe en aduana de las mercancías importadas será el valor de transacción, es decir, el precio realmente pagado o por pagar por las mercaderías cuando éstas se vendan para su exportación al país de importación, ajustado de conformidad con lo dispuesto en el aludido artículo 8 del Acuerdo. (Vid., Sentencia No. 00650 del 20 de mayo de 2009, caso: Inversiones Ocean City, C.A.).

Tal como se dejó sentado a través de los criterios parcialmente transcritos, en fecha 15 de abril de 1994, la República de Venezuela suscribió el Acuerdo de Marrakech por el cual se establece la Organización Mundial del Comercio, pasando a ser Estado Miembro de dicha organización y obligándose a acatar las decisiones allí acogidas; al mismo tiempo, en fecha 06 de diciembre de 1994, se sancionó la Ley Aprobatoria del Acuerdo de Marrakech publicada en Gaceta Oficial número 4.829 Extraordinario del 29 de diciembre de 1994, pasando dicha normativa a formar parte de nuestra legislación interna.

Tomando en consideración lo precedentemente expuesto, a partir del 29 de diciembre de 1994, en materia de valoración aduanera rige en Venezuela el Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994 (Acuerdo del GATT), incorporado como derecho interno mediante la Ley Aprobatoria del Acuerdo de Marrakech; así se dejó sentado, en cuanto al procedimiento para efectuar los ajustes al valor de la mercancía importada, siendo el importe en aduana de las mercancías importadas será el “valor de transacción”.

De lo anterior se desprenden dos aspectos importantes para resolver este aspecto en discusión, a saber: i) que a partir del 29 de diciembre de 1994, en lo referente a la valoración aduanera, es aplicable el Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio (Acuerdo del GATT) y ii) que el importe en aduana de las mercancías importadas será el “valor de transacción”.

Con relación a los métodos de valoración de las mercancías importadas, este Tribunal observa que el Acuerdo relativo a la aplicación del Artículo VII del General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994 de la Organización Mundial del Comercio, en sus artículos 1, 2, 3, 5, 6 y 7, establece seis (06) métodos de valoración, a saber: 1) valor de transacción; 2) valor de mercancías idénticas; 3) valor de mercancías similares; 4) método deductivo; 5) método del valor reconstruido; y 6) método del último recurso.

Así las cosas, se aprecia del texto del mencionado Acuerdo relativo a la aplicación del Artículo VII del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994, que define los métodos de valoración utilizados en el caso sub iudice de la siguiente manera:

Artículo 1. El valor en aduana de las mercancías importadas será el valor de transacción, es decir, el precio realmente pagado o por pagar por las mercancías cuando éstas se venden para su exportación al país de importación, ajustado de conformidad con lo dispuesto en el artículo 8, siempre que concurran las siguientes circunstancias (…)

Artículo 2. Si el valor en aduana de las mercancías importadas no puede determinarse con arreglo a lo dispuesto en el artículo 1, el valor en aduana será el valor de transacción de mercancías idénticas vendidas para la exportación al mismo país de importación y exportadas en el mismo momento que las mercancías objeto de valoración, o en un momento aproximado.

b) Al aplicar el presente artículo, el valor en aduana se determinará utilizando el valor de transacción de mercancías idénticas vendidas al mismo nivel comercial y sustancialmente en las mismas cantidades que las mercancías objeto de la valoración. Cuando no exista tal venta, se utilizará el valor de transacción de mercancías idénticas vendidas a un nivel comercial diferente y/o en cantidades diferentes, ajustado para tener en cuenta las diferencias atribuibles al nivel comercial y/o a la cantidad, siempre que estos ajustes puedan hacerse sobre la base de datos comprobados que demuestren claramente que aquéllos son razonables y exactos, tanto si suponen un aumento como una disminución del valor.

2. Cuando los costos y gastos enunciados en el párrafo 2 del artículo 8 estén incluidos en el valor de transacción, se efectuará un ajuste de dicho valor para tener en cuenta las diferencias apreciables de esos costos y gastos entre las mercancías importadas y las mercancías idénticas consideradas que resulten de diferencias de distancia y de forma de transporte.

3. Si al aplicar el presente artículo se dispone de más de un valor de transacción de mercancías idénticas, para determinar el valor en aduana de las mercancías importadas se utilizará el valor de transacción más bajo.

Igualmente, la Decisión 571 sobre Valor en Aduana de las Mercancías Importadas, dispone:

Capítulo I

Ámbito de aplicación

Artículo 1.- Base legal.

Para los efectos de la valoración aduanera, los Países Miembros de la Comunidad Andina se regirán por lo dispuesto en el texto del «Acuerdo relativo a la Aplicación del Artículo VII del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994», en adelante llamado Acuerdo sobre Valoración de la OMC anexo a esta Decisión, por la presente Decisión y su Reglamento Comunitario que al efecto se adopte mediante Resolución de la Secretaría General.

Capítulo II

Determinación del valor en aduana

Artículo 2.- Valor en Aduana.

El valor en aduana de las mercancías importadas será determinado de conformidad con los métodos establecidos en los artículos 1 a 7 del Acuerdo sobre Valoración de la OMC y sus respectivas Notas Interpretativas, teniendo en cuenta los lineamientos generales del mismo Acuerdo, de la presente Decisión y su reglamento.

Artículo 3.- Métodos para determinar el valor en aduana.

De conformidad con lo establecido por el Acuerdo sobre Valoración de la OMC, los métodos para determinar el valor en aduana o base imponible para la percepción de los derechos e impuestos a la importación, son los siguientes:

1. Primer Método : Valor de Transacción de las mercancías importadas

2. Segundo Método : Valor de Transacción de mercancías idénticas

3. Tercer Método : Valor de Transacción de mercancías similares

4. Cuarto Método : Método del Valor Deductivo

5. Quinto Método : Método del Valor Reconstruido

6. Sexto Método : Método del “Ultimo Recurso”

Artículo 4.- Orden de aplicación de los métodos.

Según lo dispuesto en la Nota General del Anexo I del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, los métodos señalados en el artículo anterior deben aplicarse en el orden allí indicado.

El valor de transacción de las mercancías importadas es la primera base para la determinación del valor en aduana y su aplicación debe privilegiarse siempre que se cumplan los requisitos para ello.

El orden de aplicación de los métodos señalados en los numerales 4 y 5 del artículo anterior puede ser invertido, si lo solicita el importador y así lo acepta la Administración Aduanera.

En este orden de ideas, este Juzgador observa igualmente que en la Introducción General del Acuerdo Relativo a la aplicación del Artículo VII del Acuerdo General Sobre Aranceles Aduaneros y Comercio De 1994, se establece lo siguiente:

1. El "valor de transacción", tal como se define en el artículo 1, es la primera base para la determinación del valor en aduana de conformidad con el presente Acuerdo. El artículo 1 debe considerarse en conjunción con el artículo 8, que dispone, entre otras cosas, el ajuste del precio realmente pagado o por pagar en los casos en que determinados elementos, que se considera forman parte del valor en aduana, corran a cargo del comprador y no estén incluidos en el precio realmente pagado o por pagar por las mercancías importadas. El artículo 8 prevé también la inclusión en el valor de transacción de determinadas prestaciones del comprador en favor del vendedor, que revistan más bien la forma de bienes o servicios que de dinero. Los artículos 2 a 7 inclusive establecen métodos para determinar el valor en aduana en todos los casos en que no pueda determinarse con arreglo a lo dispuesto en el artículo 1.

2. Cuando el valor en aduana no pueda determinarse en virtud de lo dispuesto en el artículo 1, normalmente deberán celebrarse consultas entre la Administración de Aduanas y el importador con objeto de establecer una base de valoración con arreglo a lo dispuesto en los artículos 2 ó 3. Puede ocurrir, por ejemplo, que el importador posea información acerca del valor en aduana de mercancías idénticas o similares importadas y que la Administración de Aduanas no disponga de manera directa de esta información en el lugar de importación. También es posible que la Administración de Aduanas disponga de información acerca del valor en aduana de mercancías idénticas o similares importadas y que el importador no conozca esta información. La celebración de consultas entre las dos partes permitirá intercambiar la información, a reserva de las limitaciones impuestas por el secreto comercial, a fin de determinar una base apropiada de valoración en aduana.

3. Los artículos 5 y 6 proporcionan dos bases para determinar el valor en aduana cuando éste no pueda determinarse sobre la base del valor de transacción de las mercancías importadas o de mercancías idénticas o similares importadas. En virtud del párrafo 1 del artículo 5, el valor en aduana se determina sobre la base del precio a que se venden las mercancías, en el mismo estado en que son importadas, a un comprador no vinculado con el vendedor y en el país de importación. Asimismo, el importador, si así lo solicita, tiene derecho a que las mercancías que son objeto de transformación después de la importación se valoren con arreglo a lo dispuesto en el artículo 5. En virtud del artículo 6, el valor en aduana se determina sobre la base del valor reconstruido. Ambos métodos presentan dificultades y por esta causa el importador tiene derecho, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 4, a elegir el orden de aplicación de los dos métodos.

4. El artículo 7 establece cómo determinar el valor en aduana en los casos en que no pueda determinarse con arreglo a ninguno de los artículos anteriores.

(Subrayado de este Tribunal Superior).

Efectuado el análisis anterior y adaptándolo al presente caso, se observa de los autos que, dentro de la oportunidad procesal correspondiente, la recurrente promovió las siguientes pruebas: prueba de informes, de conformidad con el artículo 433 del Código de Procedimiento Civil, solicitando se oficiara a la sociedad mercantil DERPET LTD, domiciliada en Bogotá, Colombia, en su condición de exportador, para que remita copias certificadas de las facturas comerciales e informe sobre el valor de venta por kilo de las mercancías exportadas por la recurrente a Venezuela, así como a la sociedad mercantil F.I. Agentes Aduanales, domiciliada en San A.d.T., Venezuela. Asimismo, la recurrente promovió prueba de experticia, de conformidad con el artículo 451 del Código de Procedimiento Civil, a ser practicada sobre las mercancías retenidas, a los fines de establecer el valor en aduana de las mercancías objeto de retención, determinar las condiciones de almacenamiento, climáticas, las características físico químicas de las mercancías importadas y el porcentaje de evaporación, entre otros particulares.

En este sentido, este Tribunal observa que el 12 de agosto de 2009, fue consignado el Informe Pericial, en virtud de la prueba de experticia promovida, elaborado por los ciudadanos J.N.C.L., L.J.T.S. y J.B.N.A., titulares de las cédulas de identidad números 81.374.951, 3.400.011 y 11.919.860, en su carácter de expertos aduaneros, designados para evacuar la prueba de experticia promovida, quienes arribaron a la siguiente conclusión:

Revisado y analizado suficientemente el contenido del asunto identificado bajo el número AP41-U-2008-000829, en base a las normas aduaneras vigentes aplicables y de las documentales que rielan al expediente, esta Comisión de Expertos en forma unanime establece como el Valor en Aduana de las mercancías denominadas “FRAGANCIA FRAGANCE”, “FLEURS DE AHOMA” y “CHANTÍAS”, la base imponible declarada por la contribuyente “IMPORTADORA S.I.F., C.A.”, en todas y cada una de las tres (03) Declaraciones Únicas de Aduanas, formuladas ante la Gerencia de Aduana Principal de San A.d.T. con motivo de la importación de tales productos, es decir, la cantidad de 2.341.583,06 Bs. F. manifestada a la aduana en las declaraciones registradas en el SIDUNEA en fecha 26/09/2008 bajo los números C-29935, C-29924, y C-29932, por cuanto, como hemos señalado en líneas precedentes, rielan al expediente soportes justificativos suficientes para aplicar en este caso concreto el método primordial de Valoración, cual es, el del “Valor de Transacción”, rechazando responsablemente esta Comisión de Expertos por no ser válidos para el establecimiento del Valor de Transacción, los datos de precios aplicables al “mercado interno del país de exportación (precios al consumidor o al canal de distribución interno)” como resultan ser los precios comunicados por el ciudadano P.E.F.C. al funcionario reconocedor actuante mediante correo electrónico.” (Negrillas del texto, folio 281 del expediente judicial).

Con respecto a la prueba de Experticia, la Sala Políticoadministrativa del Tribunal Supremo de Justicia, mediante sentencia número 1162 de fecha 31 de agosto de 2004, señaló que si la parte no demostrare la falta de veracidad o falsedad de la experticia, implica la aceptación de su contenido, tal y como se desprende del mencionado fallo, el cual es del tenor siguiente:

En cuanto al argumento de contradicción de la sentencia, indicado por la apoderada del Fisco en la fundamentación de su respectiva apelación, por la supuesta incompatibilidad entre los vicios de falso supuesto e inmotivación del acto administrativo, en lo atinente a los reparos en el rubro de pérdidas en reajuste por inflación, esta Sala observa:

La apoderada del Fisco Nacional no alegó ni demostró la falta de veracidad o la falsedad de los resultados de la experticia contable promovida por los apoderados judiciales de la sociedad mercantil reparada, con lo cual se debe fatalmente concluir que en cuanto a los hechos, el Fisco Nacional aceptó las conclusiones a las que llegó el informe pericial respecto a los reparos antes señalados.

En este orden, la Sala hace notar que esta circunstancia concerniente al Fisco Nacional, más que demostrar una contradicción de la sentencia apelada, e involucrar la aceptación de los hechos evacuados por ante el tribunal a quo, desvirtúan por completo los conceptos emitidos en la resolución culminatoria del sumario administrativo, de tal modo que la indagación de los hechos apreciados por el acto administrativo recurrido no fueron suficientes, al obviar la revisión de los sistemas y soportes informáticos de la contribuyente, utilizados como base de aplicación de las normas fiscales a su contabilidad.

Ciertamente, la utilización del software SAF en cumplimiento de las exigencias del artículo 115 de la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente rationae temporis a los ejercicios fiscales investigados, sobre las cuentas y la verificación de la existencia del libro adicional que exigía la Ley, son dos incidencias que resultaron en probanzas inadvertidas por la resolución administrativa impugnada, de lo cual se infiere la ausencia de motivación sobre los hechos, que afecta la validez del acto en lo referente a los resultados del ajuste regular por inflación en cumplimiento de lo ordenado por el artículo 115 de la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente al momento de la investigación fiscal.

Esta ausencia de motivación es lo que da lugar, a las diferencias entre la resolución impugnada por el recurso contencioso tributario y la experticia evacuada por ante el tribunal a quo, que finalmente sobre la base de la transparencia en que fue llevado el proceso de designación de la experticia, el control sobre la prueba y los resultados en cuanto a los hechos observados, entre otros aspectos; determinó la inmotivación del acto impugnado.

Ante tales circunstancias, tal como señala la representación del Fisco Nacional, resulta contradictorio la procedencia de un vicio de falso supuesto en el acto, ya que se constató de autos que no fue falsa la apreciación de los hechos, sino que por el contrario hubo hechos no indagados suficientemente en la investigación fiscal, y en consecuencia, no reflejados en el Acta Fiscal Nº GCE-DF-O333/96-19 como resultado preparatorio a la resolución culminatoria del sumario administrativo.

De esta manera, debe dejar sentado la Sala sobre la base del razonamiento antes expresado, la incongruencia en que incurre la sentencia recurrida, al no haberse configurado el vicio de falso supuesto sobre la resolución impugnada, ya que el vicio que afecta la validez del acto respecto al rubro objeto de análisis, lo configura la falta de motivación.

Dilucidado lo anterior, se confirma por las razones antes señaladas, la nulidad de los reparos formulados bajo el concepto de Pérdida en Reajuste por Inflación respecto a los montos de ochocientos cuarenta y un millones cuatrocientos veintinueve mil cuatrocientos ochenta y tres bolívares con sesenta céntimos (Bs. 841.429.483,60) y de cinco mil cuatrocientos noventa y cuatro millones sesenta mil quinientos tres bolívares sin céntimos (Bs. 5.494.060.503,oo) para los ejericicios fiscales coincidentes con los años civiles de 1993 y 1994 respectivamente, debido a que los expertos comprobaron plenamente la suficiencia e idoneidad de los instrumentos utilizados por la recurrente para elaborar sobre base cierta la exactitud del ajuste por inflación. Así se declara.

En consideración de lo expuesto y en atención al tratamiento probatorio que la Sala Políticoadministrativa de nuestro Tribunal Supremo ha otorgado a las experticias, expuesto en las sentencias números 00957 del 16 de julio de 2002, 00152 del 25 de febrero de 2004 y 00919 del 6 de agosto de 2008, casos: Organización Sarela, C.A., KFC Productos Alimenticios, C.A. y Policlínica La Arboleda, C.A., por lo tanto, este Tribunal pudiera acoger las conclusiones detalladas en el informe de la experticia efectuada en el presente caso, al no haber sido objetada.

Sin embargo, los jueces pueden diferir del dictamen, conforme al artículo 1.427 del Código Civil, el cual expresa:

Artículo 1.427.- Los jueces no están obligados a seguir el dictamen de los expertos, si su convicción se opone a ello.

De este modo, de los diferentes instrumentos internacionales que fueron citados a lo largo del presente fallo, se puede apreciar que en primer lugar se debe considerar el valor de transacción, sin embargo, al crearse dudas sobre el verdadero valor, corresponde al consignatario o importador, probar por otros métodos, verbi gratia valor de mercancías idénticas; valor de mercancías similares; deductivo; reconstruido; o último recurso.

Si bien los expertos señalaron que el valor en aduana de las mercancías importadas por la recurrente, denominadas “FRAGANCIA FRAGANTE”, “FLEURS DE AHOMA” y “CHANTÍAS”, se corresponde con la base imponible declarada por la recurrente IMPORTADORA S.I.F., C.A., el Tribunal considera que debieron corroborar que era ese el valor de transacción, lo cual no se hizo, y en acatamiento a los diferentes instrumentos jurídicos, incluyendo los acuerdos, convenios o tratados internacionales, los cuales tienen aplicación preferente; incluyendo el Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994 (Acuerdo del GATT), se declara la legalidad del procedimiento efectuado por la Aduana Principal de San A.d.T.d.S.N.I.d.A.A. y Tributaria (SENIAT), al cumplir con lo previsto en la normativa aduanera aplicable al caso concreto.

Sin menoscabo de la declaratoria que precede, este Juzgador aprecia que dentro de esta misma denuncia la recurrente invoca la violación de su Derecho a la Defensa, consagrado en el artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

En este sentido, en lo que respecta al Derecho a la Defensa, la Sala Políticoadministrativa de nuestro M.T. se pronunció mediante sentencia número 01041 del 28 de julio de 2011, señalando:

En otras oportunidades la Sala (Vid., Sentencia No. 02425, de fecha 30 de octubre de 2001, caso: Hyundai Consorcio, reiterada ente otras oportunidades en la decisión No. 00499 del 24 de abril de 2008, caso: Comercializadora Venezolana de Electrodomésticos, C.A. –COVELCA-) ha dejado sentado que el debido proceso -dentro del cual se encuentra contenido el derecho a la defensa- es un derecho aplicable a todas las actuaciones judiciales y administrativas, teniendo su fundamento en el principio de igualdad ante la Ley, toda vez que implica que las partes tanto en el procedimiento administrativo como en el proceso judicial, tengan igualdad de oportunidades en la defensa de sus respectivos derechos y en la producción de las pruebas destinadas a acreditarlos.

En este orden de ideas, el debido proceso comprende un derecho complejo que encierra dentro de sí, un conjunto de garantías que se traducen en una diversidad de derechos para el procesado, entre los que se encuentran el derecho a acceder a la justicia, a ser oído, a la articulación de un proceso debido, al acceso a los recursos legalmente establecidos, a un tribunal competente, independiente e imparcial, a obtener una resolución de fondo fundada en derecho, a un proceso sin dilaciones indebidas, a la ejecución de las sentencias, entre otros, que se vienen configurando a través de la jurisprudencia y que se desprenden de la interpretación del artículo 49 de la Carta Magna. (Vid., Sentencia No. 00514 dictada por esta Sala Político-Administrativa el 20 de mayo de 2004, caso: Servicios Especializados Orión C.A.).

Con respecto al caso bajo estudio, se aprecia de los autos que mediante P.A. emanada de la Superintendencia Nacional identificada como SNAT-2008-0086 con fecha 28 de enero de 2008, se designó al Gerente de la Aduana Principal de San A.d.T., ciudadano A.d.J.C.D., titular de la cédula de identidad número 799.277, adscrito al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

Asimismo, se observa de los autos Actas de Reconocimiento C 29935, C 29924 y C 29932, con fecha 04 de noviembre de 2008, efectuado a la recurrente por el funcionario reconocedor, ciudadano B.A., titular de la cédula de identidad número 9.123.048, adscrito a la División de Operaciones de la Aduana Principal de San A.d.T., de cuyo contenido se aprecia que todas estas fueron notificadas al agente aduanal de la recurrente.

En este orden de ideas, se aprecia que en el presente caso el acto de reconocimiento se efectuó sobre sesenta (60) canecas plásticas contentivas de doce mil (12.000) kilos de FRAGANCIA FLEURS DE AMOHA, sesenta (60) canecas plásticas contentivas de doce mil (12.000) kilos de FRAGANCIA CHANTIA y sesenta (60) canecas plásticas contentivas de doce mil (12.000) kilos de FRAGANCIA FRAGANCE, manifestadas según Declaración Única de Aduanas C-29924, C-29932 y C-29935, respectivamente, todas con fecha 26 de septiembre de 2008.

Del reconocimiento documental y físico de las mencionadas mercancías, se verificó el peso y la cantidad de las mismas, resultando conforme con lo declarado, sin embargo, surgieron dudas para la Administración Aduanera en cuanto al valor declarado, lo que obligó a que la Administración Aduanera a solicitar a la recurrente documentación referente al valor de la mercancía, a través de Actas de Requerimiento, y ante la no aportación de la documentación total solicitada, se rechazó la aplicación del Método I "Valor de Transacción", utilizándose en consecuencia, el Método II "Valor de Transacción de Mercancías Idénticas" .

Posteriormente, el Gerente de la Aduana Principal de San A.d.T., emitió las Resoluciones SNAT/ INA/ APSAT/ AAJ/ 2008/ 6858, SNAT/ INA/ APSAT/ AAJ/ 2008/6859 y SNAT/INA/APSAT/AAJ/2008/6860, todas con fecha 06 de noviembre de 2008, aquí impugnadas, mediante las cuales se imponen multas a la recurrente con base en el artículo 121, literal “b” de la Ley Orgánica de Aduanas, por la suma de CINCO MILLONES TREINTA Y UN MIL BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 5.031.000,00), también se observa de su contenido, que todas estas fueron notificadas a la recurrente, señalando los recursos que podía ejercer la recurrente en caso de disconformidad con las mismas, así como el lapso para ejercerlos.

Por tales razones, estima este Tribunal que en el presente caso no existe violación de del Derecho a la Defensa, ya que la recurrente conoció el procedimiento, participó en el mismo, se le notificaron los actos que podían afectarla, ejerció sus derechos y tuvo la oportunidad de alegar sus defensas, así como de realizar actividades probatorias. Así se declara.

ii) En cuanto a la alegada eximente de responsabilidad penal tributaria relativa al error de hecho y de derecho excusable, este Tribunal considera pertinente transcribir el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario, aplicable al presente asunto, cuyo texto dispone:

Artículo 85.- Son circunstancias que eximen de responsabilidad por ilícitos tributarios:

(…)

4. El error de hecho y de derecho excusable (…)

.

En cuanto a este particular, la doctrina penal ha señalado: “El error...es el falso conocimiento de algo, una noción falsa sobre algo… En relación al error propio que afecta o tiene influencia en el conocimiento o voluntad, tradicionalmente se ha hecho referencia a la distinción entre el error de hecho y el error de derecho.” (Arteaga Sánchez, Alberto. “Derecho Penal Venezolano”, Parte General, 3ra edición, pág.1295).

En cuanto al error de derecho excusable, la doctrina lo ha definido de la siguiente manera: “Hay error de derecho cuando se conocen bien las condiciones de hecho, pero se yerra con respecto a la ley prohibitiva de ese hecho;..Omissis…” (Mendoza Troconis, J.R.. “Curso de Derecho Penal Venezolano”. Tomo II, pág. 251. Caracas, 1987).

Asimismo, la Sala Políticoadministrativa de nuestro M.T. ha considerado en múltiples oportunidades que dicha circunstancia eximente consiste en la equivocada aplicación o interpretación de la ley o en errores de su apreciación, que traen como consecuencia la posibilidad de cometer faltas con carácter excusable al momento de aplicar la ley tributaria (Vid. sentencias números 00297 de fecha 15 de febrero de 2007, caso: Bayer de Venezuela S.A., 00794 del 28 de julio de 2010, caso: C.A. Editora El Nacional, 00082 del 26 de enero de 2011, caso: Hay Group Venezuela, S.A. y 00262 del 23 de febrero de 2011, caso: Agencias Generales Conaven, S.A.).

En esta perspectiva, este Tribunal observa que en el presente caso no existe error de derecho, por cuanto la recurrente tenía conocimiento sobre la aplicación de las normas legales. Además, para que proceda la eximente se requiere que exista la causa de inculpabilidad así como que tal circunstancia esté debidamente probada.

En este sentido, si se alega como eximente de responsabilidad el error de hecho y de derecho excusable, es preciso probarlo, pues recordemos que la carga de la prueba tendiente a demostrar el error recae sobre el afectado. La Jurisprudencia de nuestro m.T. lo expresa así:

Tratándose de un error de hecho alegado por la contribuyente, correspondía a ella demostrar no sólo los hechos que comprobaran la verdad de su dicho para así desvirtuar el reparo fiscal, sino que incurrió en el mismo de buena fe. En este sentido la Jurisprudencia ha sostenido de manera reiterada que cuando el error de hecho que pueda alegar un contribuyente para destruir la fuerza probatoria de su declaración jurada (..) corresponde a dicho contribuyente no solo demostrar por medios idóneos la existencia de su error sino que incurrió en el mismo de buena fe, es decir que los elementos de que disponía lo introdujeron a dicho error ya que de lo contrario no se trataría de un error sino, de una falsedad consistente cometida que ni el legislador ni los jueces pueden amparar.

(Sentencia número 00254, de fecha 17 de abril de 1996, Caso: Administradora los Sauces.)

En este mismo sentido, recientemente lo expresó la Sala Políticoadministrativa a través de sentencia número 01603 del 29 de noviembre de 2011, al señalar que a los efectos de la procedencia del error de hecho como eximente de responsabilidad penal tributaria prevista en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario, no basta con alegarlo sino que es indispensable su comprobación.

Así lo ha dejado sentado de manera pacífica y reiterada:

…esta Sala observa que invocado como fuera el error de hecho excusable, es preciso destacar que a efectos de determinar la excusabilidad del error, se requiere demostrar con elementos fácticos que la contribuyente obró bajo la firme convicción de estar realizando una actuación debida.

(Vid. sentencia número 982 del 7 de octubre de 2010, caso: Productos Piscícolas Propisca, C.A.).

Visto de esta forma, no cabe duda que en el presente caso no existe error de hecho ni de derecho excusable que exima de responsabilidad a la recurrente, pues de las actas procesales no se desprende prueba alguna que sustente su pretensión, por lo tanto, se rechaza tal alegato de la recurrente. Así se declara.

iii) Con respecto a la denuncia acerca de la violación del Principio de Capacidad contributiva, es importante traer a colación lo expresado por nuestro Tribunal Supremo de Justicia en diversas ocasiones acerca del contenido y alcance de este Principio, señalando lo siguiente:

En cuanto al principio de capacidad económica contributiva la Sala Constitucional en la citada sentencia Nº 1397 del 21 de noviembre de 2000, señaló que la misma ha de entenderse: “(...) como la actitud para soportar las cargas tributarias en la medida económica y real de cada contribuyente individualmente considerado en un período fiscal y que actúa como límite material al poder de imposición del Estado, garantizando la justicia y razonabilidad del tributo (...)”.

En tal sentido, la capacidad contributiva constituye un principio constitucional que sirve a un doble propósito, de un lado como presupuesto legitimador de la distribución del gasto público; de otro, como límite material al ejercicio de la potestad tributaria.

Por lo tanto, con base a lo expuesto anteriormente, la capacidad del contribuyente para soportar las cargas fiscales impuesta por el Estado en ejercicio de su poder de imposición, es una sola, única e indivisible que debe ser respetada por cada esfera de imposición, es decir, por el poder público nacional, estadal o municipal.

(Sala Constitucional, sentencia de fecha 06 de diciembre de 2005).

Por su parte, nuestra Carta Magna establece en su artículo 316 el Principio de Capacidad Contributiva, el cual es del tenor siguiente:

Artículo 316: El sistema tributario procurará la justa distribución de las cargas publicas según la capacidad económica del o la contribuyente, atendiendo al principio de progresividad, así como la protección de la economía nacional y la elevación del nivel de vida de la población; para ello se sustentará en un sistema eficiente para la recaudación de los tributos

.

El texto constitucional estatuye el deber del estado de respetar el principio de la capacidad contributiva de los ciudadanos, ordenando una distribución justa y equilibrada en el sostenimiento de las cargas públicas. Se tiene entonces, que el principio de la capacidad contributiva está vinculado directamente con la obligación de tributar propiamente dicha, vale decir, al deber que tiene todo ciudadano de contribuir al sostenimiento de las cargas públicas a través del pago de los diferentes impuestos creados para tal fin, aspectos extensibles a las sanciones tributarias por así señalarlo la Sala Constitucional.

Al respecto, conviene citar el criterio que en sentencia número 1070, deja plasmado la Sala Politicoadministrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en fecha 09 de julio de 2003, que dispuso:

…para el establecimiento de la capacidad contributiva de un contribuyente, son necesarios múltiples elementos que no sólo estarían restringidos a los que conforman su carga impositiva con relación al impuesto sobre la renta, sino que sería necesario una revisión minuciosa e integral de toda la relación jurídico impositiva que el administrado mantiene con el Fisco Nacional, pues sólo así podría establecerse con certeza la medida de su capacidad para soportar cargas fiscales. Asimismo, sería necesario conocer la totalidad de los balances, declaraciones y otros elementos capaces de reflejar la actividad financiera e impositiva del contribuyente en los diferentes períodos fiscalizados.

De lo anterior se deduce que el denominado Principio de la Capacidad Contributiva, alude, por una parte, a la aptitud para concurrir con los gastos públicos y, por otra, a la capacidad económica de los contribuyentes como medida concreta de distribución de las cargas tributarias. Así, esta capacidad comporta una doble condición que se traduce como causa del deber de contribuir, visto que todo tributo debe obedecer a una determinada capacidad contributiva y como un límite al deber de sostenimiento de las cargas públicas en aras de justicia y razonabilidad en la imposición.

En lo que respecta al caso concreto, este Tribunal observa que la recurrente alega como fundamento de su pretensión acerca de la violación de su capacidad contributiva, que la sanción impuesta por la Administración Aduanera la afecta gravemente, en el sentido que, aunado al pago de impuestos superior al que le correspondería, se le exige pagar nuevamente la diferencia con base en el artículo 120, literal “b”, de la Ley Orgánica de Aduanas, con lo cual se excede su capacidad contributiva, ya que estas operaciones de importación representan una importante parte de su capital económico y que el pago de estas cantidades de dinero supone la extinción de la fuente generadora de sus riquezas, atentándose así contra la propiedad por ilegal confiscación.

Debe aclararse que el Principio de la Capacidad Contributiva, se refiere a las cargas que deben soportar los contribuyentes en razón del pago de los tributos, por lo que ciertamente, a mayor capacidad contributiva, mayor tributo, pero la actividad transgresora de los administrados no puede estar amparada por tal principio, de allí que mal podría ampararse la recurrente en este principio para evitar los efectos de la sanción impuesta, toda vez que incurrir en una conducta antijurídica se deriva directamente de su libre voluntad.

En este orden de ideas, la Sala Políticoadministrativa de nuestro M.T. recientemente dejó sentado que el principio de capacidad contributiva, alude a la aptitud para concurrir con los gastos públicos como medida concreta de distribución de las cargas tributarias y que esta comporta una doble condición, que se traduce como causa del deber de contribuir y como un límite al deber de sostenimiento de los gastos, necesario para la consecución de los f.d.E. en aras de una justicia y razonabilidad en la imposición. Asimismo, señaló la Sala que a los fines de constatar la vulneración de los referidos principios, es necesaria la presencia en el expediente de material probatorio para constatar tal quebrantamiento (Vid. sentencia número 01619 de fecha 29 de noviembre de 2011).

Adaptando lo anterior al presente caso, este Juzgador observa que, en todo caso, sería necesario una revisión minuciosa e integral de toda la relación jurídico impositiva que el administrado mantiene con el Fisco Nacional, pues sólo así podría establecerse con certeza la medida de su capacidad para soportar cargas fiscales, siendo ello una circunstancia de obligatoria probanza para la parte que pretende servirse de este alegato, lo cual no ocurrió en el caso bajo estudio y por lo tanto, debe desecharse el alegato presentado en este punto. Así se declara.

En derivación de lo anterior, al no haber logrado desvirtuar la recurrente el contenido de las Resoluciones impugnadas en cuanto a este particular y en virtud de la presunción de legalidad y legitimidad de la cual están investidos los actos administrativos, quien pretenda desconocerlos debe recurrirlos y comprobar con los medios de pruebas admitidos en derecho pues de lo contrario, éste se tiene como válido y eficaz; en consecuencia, este Tribunal declara improcedente la denuncia acerca de la violación del principio de capacidad contributiva. Así se declara.

Como conclusión, aprecia quien aquí decide que la recurrente no aportó los elementos necesarios que demostraran en qué medida la aplicación de las sanciones afectaba de tal modo su capacidad contributiva y en consecuencia, la protección de la economía nacional, de la elevación del nivel de vida y eficiencia. Así se declara.

III

DISPOSITIVA

En razón de lo antes expuesto, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la sociedad mercantil IMPORTADORA S.I.F., C.A., contra las Resoluciones SNAT/INA/APSAT/AAJ/2008/6858, SNAT/INA/APSAT/AAJ/ 2008/6859 y SNAT/INA/APSAT/AAJ/2008/6860, todas con fecha 06 de noviembre de 2008 y emitidas por el Gerente de la Aduana Principal de San A.d.T.d.S.N.I.d.A.A. y Tributaria (SENIAT).

De conformidad con el artículo 327 del Código Orgánico Tributario se exime de costas a la recurrente por haber tenido motivos racionales para litigar.

Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes.

Se imprimen dos ejemplares a un mismo tenor, el primero a los fines de la publicación del presente fallo, el segundo para que repose en original en el respectivo copiador.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario en Caracas, a los veinticinco (25) días del mes de enero del año dos mil doce (2012). Años 201° de la Independencia y 152° de la Federación.

El Juez,

R.G.M.B.L.S.,

B.L.V.P.

ASUNTO: AP41-U-2008-000829

RGMB/nvos.

En horas de despacho del día de hoy, veinticinco (25) de enero de dos mil doce (2012), siendo las tres y veintinueve minutos de la tarde (03:29 p.m.), bajo el número 003/2012 se publicó la presente sentencia.

La Secretaria

B.L.V.P.