Decisión nº 1041 de Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central de Carabobo, de 27 de Julio de 2011

Fecha de Resolución27 de Julio de 2011
EmisorTribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central
PonenteJose Alberto Yanes Garcia
ProcedimientoRecurso Contencioso Tributario

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO

CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION CENTRAL

Valencia, 27 de julio de 2011

201° y 152°

EXPEDIENTE 2435

SENTENCIA DEFINITIVA N° 1041

El 15 de junio de 2.010, se recibió por ante este tribunal recurso contencioso tributario interpuesto por M.E.P.D., titular de la cédula de identidad N° V-7.020.409, en su carácter de Gerente General de IMPRESOS RAPIDOS, C.A., inscrita por ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del estado Carabobo el 17 de marzo de 1977, bajo el N° 59, Tomo 34-B, y en el Registro de Información Fiscal bajo el N° J-07515010-4, con domicilio en la Zona Industrial Municipal Norte, Av. 66 c/c 85, Centro Comercial e Industrial Moca, locales D1 y D2, Valencia, estado Carabobo, debidamente asistido por la abogada M.P.M., inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 113.325; contra el acto administrativo contenido en la resolución de culminación del sumario N° SNAT-INTI-GRTI-RCNT-DSA-2010-001 del 28 de enero de 2010, emitida de la Gerencia Regional del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), en la que confirmó el acta de retención N° SNAT-INTI-GRTI-RCNT-DFE-2008-04-RIVA-PEC-895-0092 del 27 de agosto de 2.009, por cuanto constató que la contribuyente, para el período comprendido desde enero de 2.006 hasta marzo de 2.007, en su condición de agente de retención incurrió en los siguientes ilícitos tributarios: 1) Presentó extemporáneamente las declaraciones informativas para enterar las retenciones del impuesto al valor agregado y, 2) Emitió comprobantes de retención sin cumplir con los requisitos legales y reglamentario. Sanción: mil seiscientos ochenta y tres con setenta y seis (1.683,76) unidades tributarias, más intereses moratorios por bolívares fuertes mil seiscientos noventa y uno sin céntimos (BsF. 1.691,00).

I

ANTECEDENTES

El 13 de mayo de 2008 el SENIAT dictó la resolución de imposición de sanción N° GRTI-RCE-DFD-2008-04-DFRIVA-PEC-215, por cuanto constató que la contribuyente para el período comprendido desde enero de 2.006 hasta marzo de 2.007, en su carácter de agente de retención: 1) Presentó extemporáneamente las declaraciones informativas para enterar las retenciones del impuesto al valor agregado y, 2) Emitió comprobantes de retención sin cumplir con los requisitos legales y reglamentario. Sanción: 165 unidades tributarias.

El 11 de mayo de 2009 la administración tributaria notificó al contribuyente del acto administrativo antes identificado.

El 13 de mayo de 2009 la contribuyente pagó al SENIAT el total del reparo formulado en la resolución de imposición de sanción N° GRTI-RCE-DFD-2008-04-DFRIVA-PEC-215.

El 27 de agosto de 2009 el SENIAT dictó el Acta de Retención N° SNAT-INTI-GRTI-RCNT-DFE-2008-04-RIVA-PEC-895-0092, en la que determinó que la contribuyente para el período comprendido desde enero de 2.006 hasta marzo de 2.007, en su condición de agente de retenciones, enteró fuera de plazo retenciones por BsF. 43.286.486,16 y no efectuó otras retenciones del impuesto al valor agregado, por BsF. 3.428.935,31

El 27 de agosto de 2009 la administración tributaria notificó al contribuyente del acto administrativo antes mencionado.

El 22 de septiembre de 2009 la contribuyente consignó en el SENIAT escrito manifestando estar de acuerdo con el Acta de Retención N° SNAT-INTI-GRTI-RCNT-DFE-2008-04-RIVA-PEC-895-0092 y comprobantes de pago por BsF. 3.428,92 (folios 67 y siguientes de la primera pieza).

El 28 de enero de 2010 el SENIAT dictó la Resolución Culminación de Sumario N° SNAT-INTI-GRTI-RCNT-DSA-2010-001, en la que procede a confirmar el Acta de Retención N° SNAT-INTI-GRTI-RCNT-DFE-2008-04-RIVA-PEC-895-0092 del 27 de agosto de 2009, por cuanto constató que la contribuyente para el período comprendido desde enero de 2006 hasta marzo de 2007, en su condición de agente de retención, enteró fuera del plazo y no efectuó en varias oportunidades las retenciones del impuesto al valor agregado. Sanción: mil seiscientos ochenta y tres con setenta y seis (1.683,76) unidades tributarias, más intereses moratorios por bolívares fuertes mil seiscientos noventa y uno sin céntimos (BsF. 1.691,00).

El 12 de mayo de 2010 la contribuyente fue notificada del acto administrativo supra identificado.

El 15 de junio de 2010 la contribuyente interpuso por ante este juzgado recurso contencioso tributario de nulidad contra la Resolución Culminación de Sumario N° SNAT-INTI-GRTI-RCNT-DSA-2010-001 del 28 de enero de 2010.

El 29 de junio de 2010 el tribunal dio entrada al recurso y le fue asignado al expediente el N° 2435. Se ordenaron las notificaciones de ley y solicitó al SENIAT el expediente administrativo conforme al artículo 264 del Código Orgánico Tributario.

El 8 de noviembre de 2010 el alguacil consignó la última de las notificaciones de ley que en esa oportunidad correspondió al SENIAT.

El 15 de noviembre de 2010 el tribunal admitió el recurso contencioso tributario de nulidad interpuesto de conformidad con el artículo 267 del Código Orgánico Tributario. La representación fiscal no formuló oposición a la admisión del recurso. Quedó el juicio abierto a pruebas por 10 días de despacho de conformidad con el artículo 268 del Código Orgánico Tributario.

El 29 de noviembre de 2010 el representante del SENIAT presentó su escrito de pruebas.

El 29 de noviembre de 2010 vencido el lapso de promoción de pruebas, el tribunal ordenó agregar al expediente el escrito presentado por el apoderado de la administración tributaria de conformidad con el artículo 110 del Código de Procedimiento Civil aplicable supletoriamente y dejo constancia que la otra parte no hizo uso de su derecho. Se inició el lapso de 3 días de despacho para la oposición a la admisión de conformidad con el artículo 270 del Código Orgánico Tributario.

El 7 de diciembre de 2010 sin haber oposición el tribunal admitió las pruebas promovidas de conformidad con el artículo 270 del Código Orgánico Tributario. Se inició el lapso de 20 días de despacho para la evacuación de pruebas de conformidad con el artículo 270 del Código Orgánico Tributario.

El 25 de enero de 2011 el tribunal dejó constancia del vencimiento del lapso de evacuación de pruebas e inició el término 15 días de despacho para la presentación de los informes de conformidad con el artículo 274 del Código Orgánico Tributario.

El 15 de febrero de 2010 el representante judicial del SENIAT presentó su escrito de informes.

El 15 de febrero de 2011 vencido el término para la presentación de los informes, el tribunal ordenó agregar al expediente el escrito presentado por el apoderado judicial del SENIAT y dejó constancia que la otra parte no hizo uso de su derecho. Se declaró concluida la vista de la causa e iniciado el lapso de 60 días continuos siguientes para dictar sentencia de conformidad con el artículo 277 del Código Orgánico Tributario.

El 18 de abril de 2011 el tribunal dictó auto en el cual difiere el pronunciamiento de la sentencia y fijó un lapso de treinta (30) días calendarios consecutivos adicionales de conformidad con el artículo 251 del Código de Procedimiento Civil.

II

ALEGATOS DE LA RECURRENTE

La contribuyente alega que canceló las sanciones indicadas en la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI-RCE-DFD-2008-04-DFRIVA-PEC-215 del 13 de mayo de 2008 según relación en la página 3 del escrito recursorio (folio 03 de la primera pieza).

En relación a los pagos extemporáneos por BsF. 43.286.486,16 afirma la recurrente que en el acto administrativo identificado como Acta de Retención N° SNAT-INTI-GRTI-RCNT-DFE-2008-04-RIVA-PEC-895-0092 del 27 de agosto de 2.009 recurrido en este recurso, no solo vuelven a revisar los mismos períodos sancionados en la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI-RCE-DFD-2008-04-DFRIVA-PEC-215 del 13 de mayo de 2008 sino que la administración tributaria vuelve a imponer sanciones por el mismo concepto de las ya canceladas. Los 17 cuadros demostrativos que forman parte del acta de retención recurrida se corresponden exactamente a las que por extemporaneidad fueron sancionados en la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI-RCE-DFD-2008-04-DFRIVA-PEC-215 del 13 de mayo de 2008.

Al respecto expresa la contribuyente:

“…De lo anteriormente descrito puede evidenciarse con suficiente claridad que la Administración Tributaria, mediante la iniciación de un procedimiento previo y distinto al que genera el acto administrativo que hoy mediante el presente escrito se impugna, ha sancionado por idénticos hechos, para los mismos periodos y por los mismos conceptos a mi representadas, con lo cual se transgrede evidentemente la garantía constitucionalmente consagrada del denominado “NON BIS IN IDEM” garantía contenida en el numeral 7 del artículo 49 de la constitución de la República Bolivariana de Venezuela, la cual establece la prohibición de no someter a ninguna persona a juicio (o procedimientos administrativos) por los mismos hechos en virtud de los cuales hubiese sido juzgada anteriormente. Disposición ésta, de obligatoria observancia tanto en actuaciones judiciales, como administrativas. Si bien se trata de una garantía esencialmente de naturaleza penal, no cabe duda sobre la aplicación de la misma en el ámbito del derecho administrativo sancionador, y más aun en el ámbito del derecho sancionatorio tributario, no sólo porque la propia constitución extiende el contenido del artículo 49 a las actuaciones judiciales y administrativas, sino porque la Administración Tributaria detenta potestades sancionatorias, y por cuanto el propio texto del Código Orgánico Tributario, en su artículo 79, expresamente indica…”. Refiere sobre el caso, sentencia del 19 de julio de 2005, expediente N° 03-3136 de la Sala Constitucional de Tribunal supremo de Justicia.

En cuanto a las retenciones no efectuadas por BsF. 3.428,92 correspondientes a la responsabilidad solidaria determinada por la fiscalización, aduce la contribuyente que si bien el pago se efectuó fuera del lapso a que se contrae el artículo 185 del Código Orgánico Tributario, el mismo se hizo sobre la base errónea de parte del ajuste llevado a cabo por la administración tributaria en el acto impugnado, en tanto que la fiscalización procedió a exigir responsabilidad solidaria sobre pagos que no se encontraban sujetos a la práctica de la retención, de conformidad con lo estipulado en la P.A. N° SNAT/2005/0056 del 27 de enero de 2005 que en su artículo 3 señala que las compras de bienes muebles o prestaciones de servicios vayan a ser pagados con cargo a la caja chica del agente de retención, siempre que el momento de la operación no exceda de veinte unidades tributarias no se practicará la retención. Afirma que la administración tributaria incluyó en la relación de las cantidades no retenidas pagos por servicios menores a 20 unidades tributarias (Relación “4” – folio 06 de la primera pieza). Solicita la nulidad absoluta de la Resolución de Culminación del Sumario N° SNAT-INTI-GRTI-RCNT-DSA-2010-001 del 28 de enero de 2010 de conformidad con los numerales 1 y 2 del artículo 240 del Código Orgánico Tributario.

III

ALEGATOS DEL SENIAT

El SENIAT dictó la resolución que denomina Acta de Retenciones N° SNAT-INTI-GRTI-RCNT-DFE-2008-04-RIVA-PEC-895-0092 del 27 de agosto de 2.009 y que el juez interpreta que en este caso equivale a un acta de reparo (folio 89 de la primera pieza) puesto que en el folio 114 informa a la contribuyente que debe formular el escrito de descargos de conformidad con el artículo 188 del Código Orgánico Tributario.

Las fiscales actuantes ciudadanas M.S., cédula de identidad N° V-8.832.126 y Nirmia Padrón, cédula de identidad N° V-6.930.418 iniciaron esta fiscalización conforme a la P.A. N° GRTI-RCE-DFA-2007-04-RIVA-PEC-891 del 15 de marzo de 2007 para analizar el impuesto al valor agregado desde enero de 2006 hasta marzo de 2007 (folio 154 de la primera pieza).

En esta fiscalización el SENIAT determinó retenciones enteradas fuera de plazo por la contribuyente (folio 109 de la primera pieza) por BsF. 43.286,49 y retenciones no enteradas por Bs. 3.428,92 (folio 114 de la primera pieza), infringiendo las disposiciones contenidas en el tercer aparte del artículo 5 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, los artículos 1, 4, 14 y 15 de la P.A. N° SNAT/2002/0056 del 27 de enero de 2005 publicada en la Gaceta oficial N° 38.136 del 28 de febrero de 2005, el artículo 27 del Código Orgánico Tributario. Estos hechos constituyen un ilícito material tipificado en el artículo 112 parágrafo segundo del Código Orgánico Tributario sancionado conforme al numeral 3 del mismo artículo.

En la Resolución Culminatoria del Sumario N° SNAT-INTI-GRTI-RCNT-DSA-2010-001 del 28 de enero de 2010 que decidió el acta de retenciones SNAT-INTI-GRTI-RCNT-DFE-2008-04-RIVA-PEC-895-0092 del 27 de agosto de 2.009 el SENIAT corrigió algunos errores materiales menores afirma que la retención y sucedáneo enteramiento de la suma retenida son obligaciones que tienen su origen en la ley, por lo que el agente de retención no es libre de decidir si las realiza o no, ni tampoco para decidir como y cuando la práctica, ni como y cuanto la entera, por lo que, en virtud del mandato legal, el incumplimiento o cumplimiento defectuoso de esta actividad generará las sanciones administrativas y penales señaladas en nuestro ordenamiento jurídico, según sea el caso.

En la P.A. N° SNAT/2005/0056 la administración designó como responsables del pago del impuesto al valor agregado en calidad de agentes de retención a aquellos contribuyentes que previamente habían sido calificados por la misma como sujetos pasivos especiales, debiendo retener dicho impuesto cuando compren bienes muebles o reciban servicios de proveedores que sean contribuyente ordinarios del mencionado impuesto, en el momento del pago o el abono en cuenta, lo que ocurra primero y enterarlo dentro de los plazos señalados en los numerales 1 y 2 y el parágrafo único del artículo 15 de la providencia supra identificada. Como quiera que el agente de retención pagó al SENIAT la cantidad de BsF. 43.286,49 fuera de plazo, le aplicó la sanción contenida en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, constituida por una multa cuantificada entre el 50% y el 500% del monto de las cantidades involucradas en el hecho, determinando el monto menor del 50% y concurrida en 1.584,44 unidades tributarias (folio 39 de la primera pieza).

Con respecto a las retenciones no efectuadas y no enteradas, la contribuyente dejó de retener BsF. 3.428,92 EL SENIAT expresa que aparecen en el Sistema Venezolano de Información Tributaria (SIVIT), pero pagados a través de la forma 99035 usada para retenciones del impuesto al valor agregado, a tal efecto expresa textualmente:

…Con respecto a dichos pagos, si bien fueron efectuados a través de la forma 99035, para enterar retenciones del Impuesto al Valor Agregado: esta Gerencia considera importante aclarar, que las mismas no se corresponden con la naturaleza de una retención, en virtud de que uno de los elementos más importantes, sobre los que descansa el sistema de retenciones, tiene que ver con la oportunidad el pago; esto es, con el elemento temporal que debe ser cumplido a cabalidad por el Agente de Retención, so pena de ser sancionado de conformidad con la normativa aplicable al respecto, como ya se indicó con anterioridad…

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El SENIAT fundamente su criterio en el artículo 27 del Código Orgánico Tributario sobre la responsabilidad solidaria. Abunda la administración tributaria en el tema textualmente en los siguientes términos (folio 34 de la primera pieza):

…Ahora bien, ahondando en poco más sobre la figura del allanamiento, contemplada en el artículo 185 del Código Orgánico Tributario, la intención el legislador fue la de conceder al contribuyente o responsable dentro del procedimiento de fiscalización y determinación un lapso breve, para que una vez aceptado el reparo efectuara el pago de la obligación, procediendo en dicho caso la aplicación de la sanción en un 10% del tributo omitido, en caso e obligaciones propias del sujeto pasivo y en caso de obligaciones del sujeto pasivo en su condición e responsable, el artículo 112 de dicho Código establece la disminución de la sanción a la mitad del reparo aceptado.

En cuanto a la oportunidad legal para ello, el legislador previó un lapso de quine (15) días hábiles contados a partir de la notificación del acta de reparo, para que el sujeto en este caso en su condición de Agente de Retención, procediera a realizar el pago de las retenciones no efectuadas. En el caso de autos, el Acta de Retención fue notificada el 27/08/2009, por lo que este plazo venció el 17/09/2009 y como se observa en el cuadro anterior y el repote del SIVIT inserto en el expediente administrativo, el contribuyente realizó los pagos en fecha 21/09/2009, es decir, fuera del lapso legal de los quince días hábiles previsto en el art5ículo 185 del Código, en consecuencia, en lo que respecta a la aplicación de la sanción por dicho ilícito, no procede la disminución de la sanción a la mitad, de acuerdo con lo previsto en el ya citado Parágrafo Segundo del Artículo 112 del Código Orgánico Tributario...

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La sanción determinada por el SENIAT conforme al artículo 112 del Código Orgánico Tributario fue cuantificada en 99,32 unidades tributaria (folio 39 de la primera pieza).

Sanción total concurrida y convalidada: 1.584,44 + 99,32 = 1.683,76.

El SENIAT concluyo la Resolución Culminatoria del Sumario en los siguientes términos:

…Por cuanto la fiscalización , durante el procedimiento constató que el contribuyente en su condición de responsable como Agente de Retención enteró con retardo las retenciones de Impuesto al Valor Agregado correspondiente a los períodos antes indicados, y por cuanto la norma contenida en la parte in fine del artículo 113 del Código Orgánico Tributario vigente, dispones que la sanción pecuniaria allí prevista será impuesta sin perjuicio de la aplicación de los intereses moratorios y de la sanción establecida en el artículo 118 ejusdem (sic); esta Gerencia, ante la eventual comisión de un ilícito sancionado con pena restrictiva de libertad, amparad en la facultad prevista en el Parágrafo Primero del artículo 192 del referido Código, una vez transcurridos los veinticinco (25) días hábiles a que hace re3ferencia el Parágrafo único del artículo 115 del código Orgánico Tributario, independientemente de que el sujeto pasivo pague o no los montos determinados en la presente Resolución, remitirá copia certificada del respectivo expediente al Ministerio Público, a fin de que decida extinguir la acción penal en contra del referido sujeto pasivo, o si es el caso, inicie el respectivo procedimiento penal…

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IV

FUNDAMENTOS PARA DECIDIR

Planteada la controversia según la narrativa expuesta, luego de a.l.a.d. la recurrente y los criterios esgrimidos por la administración tributaria, apreciados y valorados los documentos y las pruebas que cursan en autos, con todo el valor que de los mismos se desprende, el tribunal estima que la controversia planteada en la causa bajo análisis se contrae a verificar las sanciones impuestas por el SENIAT por haber enterado la contribuyente las retenciones el impuesto sobre la renta en forma extemporánea, en otros casos haber retenido y no enterado y la remisión al Ministerio Público por parte de la administración tributara de su decisión.

Retenciones enteradas fuera de plazo por BsF. 43.286,49

En relación a los pagos extemporáneos por BsF. 43.286.486,16 afirma la recurrente que en el acto administrativo identificado como acta de retenciones N° SNAT-INTI-GRTI-RCNT-DFE-2008-04-RIVA-PEC-895-0092 del 27 de agosto de 2.009 recurrido en este recurso, no solo vuelve el SENIAT a revisar los mismos períodos sancionados en la resolución de imposición de sanción N° GRTI-RCE-DFD-2008-04-DFRIVA-PEC-215 del 13 de mayo de 2008 sino que la administración tributaria vuelve a imponer sanciones por el mismo concepto de las ya canceladas. Los 17 cuadros demostrativos que forman parte del acta de retención recurrida se corresponden exactamente a las que por extemporaneidad fueron sancionados en la resolución de imposición de sanción N° GRTI-RCE-DFD-2008-04-DFRIVA-PEC-215 del 13 de mayo de 2008.

Observa el juez que en los folios 126 y siguientes de la primera pieza, la contribuyente canceló el 13 de mayo de 2009 el total del reparo contenido en la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI-RCE-DFD-2008-04-DFRIVA-PEC-215 del 13 de mayo de 2008. En este reparo fue sancionada la contribuyente por los pagos extemporáneos de las retenciones del impuesto al valor agregado en los periodos comprendidos entre enero de 2006 y marzo de 2007, de conformidad con los artículos 15 y 16 de la P.A. N° SNAT/2005/0056 del 17 de enero de 2005, el literal “e” numeral 1 del artículo 145 del Código Orgánico Tributario y el artículo 93 eiusdem.

El artículo 16 de la P.A. N° SNAT/2005/0056 del 17 de enero de 2005 dispone:

Artículo 16. A los fines de proceder del impuesto retenido, se seguirá el siguiente procedimiento:

  1. El agente de retención, de no haberlo enterado antes de la entrada en vigencia de la presente Providencia, deberá por vía de una sola vez inscribirse en el portal http/www.seniat.gov.ve conforme a las especificaciones establecidas por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), a través de su Página Web, a los fines de la asignación de la correspondiente clave de acceso.

  2. El agente de retención deberá presentar a través del portal http/www.seniat.gov.ve una declaración informativa de las compras y de las retenciones practicadas durante el periodo correspondiente, siguiendo las especificaciones técnicas establecidas en el referido portal. Igualmente estará obligado a presentar la declaración informativa en los casos en que no se hubiesen presentado operaciones sujetas a retención.

  3. Presentada la declaración en la forma indicada en el numeral anterior, el agente de retención podrá optar entre efectuar el enteramiento electrónicamente, a través de la página Web del Banco Industrial de Venezuela, o imprimir la planilla generada por la página denominada “Planilla de pago para enterar retenciones del IVA efectuadas por agentes de retención 99035” la cual será utilizada a los efectos de enterar las cantidades retenidas.

  4. El agente de retención sólo podrá enterarlos montos correspondientes a dicha retención mediante la planilla denominada “Planilla de pago para enterar retenciones del IVA efectuadas por agentes de retención 99035”, editada a través del portal http/www.seniat.gov.ve.

  5. En los casos en que el enteramiento no se efectúe electrónicamente, el agente de retención procederá a pagar el monto correspondiente en efectivo, cheque de gerencia o transferencia de fondos en las taquillas de contribuyente especiales que le corresponda o en cualquiera de las taquillas del Banco Industrial de Venezuela.

    Parágrafo Único. La Gerencia de Recaudación del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), podrá disponer que los agentes de retención que mantengan cuentas en el Banco Central de Venezuela efectúen en el mismo el enteramiento a que se refiere el numeral 3 de este artículo. A tales efectos, la gerencia de recaudación deberá notificar, previamente, a los agentes de retención la obligación de efectuar el enteramiento en la forma señalada en este parágrafo.

    (Subrayado por el juez).

    El artículo 145 del Código Orgánico Tributario dispone:

    Artículo 145. Los contribuyentes, responsables y terceros están obligados a cumplir con los deberes formales relativos a las tareas de fiscalización e investigación que realice la Administración Tributaria y, en especial, deberán:

  6. Cuando lo requieran las leyes o reglamentos:

    1. Llevar en forma debida y oportuna los libros y registros especiales, conforme a las normas legales y los principios de contabilidad generalmente aceptados, referentes a actividades y operaciones que se vinculen a la tributación y mantenerlos en el domicilio o establecimiento del contribuyente.

    2. Inscribirse en los registros pertinentes, aportando los datos necesarios y comunicando oportunamente sus modificaciones.

    3. Colocar el número de inscripción en los documentos, declaraciones y en las actuaciones ante la Administración Tributaria o en los demás casos en que se exija hacerlo.

    4. Solicitar a la autoridad que corresponda permisos previos o de habilitación de locales.

    5. Presentar, dentro del plazo fijado, las declaraciones que correspondan.

    (subrayado por el juez).

    A su vez, el artículo 103 eiusdem expresa:

    Artículo 103. Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de presentar declaraciones y comunicaciones:

  7. No presentar las declaraciones que contengan la determinación de los tributos, exigidas por las normas respectivas.

  8. No presentar otras declaraciones o comunicaciones.

  9. Presentar las declaraciones que contengan la determinación de los tributos en forma incompleta o fuera de plazo.

  10. Presentar otras declaraciones o comunicaciones en forma incompleta o fuera de plazo.

  11. Presentar más de una declaración sustitutiva, o la primera declaración sustitutiva con posterioridad al plazo establecido en la norma respectiva.

  12. Presentar las declaraciones en formularios, medios, formatos o lugares, no autorizados por la Administración Tributaria.

  13. No presentar o presentar con retardo la declaración informativa de las inversiones en jurisdicciones de baja imposición fiscal.

    Quien incurra en cualesquiera de los ilícitos descritos en los numerales 1 y 2 será sancionado con multa de diez unidades tributarias (10 U.T.), la cual se incrementará en diez unidades tributarias (10 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de cincuenta unidades tributarias (50 U.T.).

    Quien incurra en cualesquiera de los ilícitos descritos en los numerales 3, 4, 5 y 6 será sancionado con multa de cinco unidades tributarias (5 U.T.), la cual se incrementará en cinco unidades tributarias (5 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de veinticinco unidades tributarias (25 U.T.).

    Quien no presente la declaración prevista en el numeral 7 será sancionado con multa de mil a dos mil unidades tributarias (1000 U.T. a 2000 U.T.). Quien la presente con retardo será sancionado con multa de doscientas cincuenta a setecientas cincuenta unidades tributarias (250 U.T. a 750 U.T.).

    (Subrayado por el juez).

    Es evidente que la sanción de 5 unidades tributarias se corresponde con el ilícito formal reparado y aunque las sanciones mensuales no fueron objeto de concurrencia como lo establece el artículo 81 del Código Orgánico Tributario, esto no es materia recurrida por la contribuyente, corresponde a otro expediente y fue aceptado con el pago por la misma.

    En el acta de retenciones N° SNAT-INTI-GRTI-RCNT-DFE-2008-04-RIVA-PEC-895-0092 del 27 de agosto de 2.009 el SENIAT volvió a determinar un reparo para los períodos de enero de 2006 a marzo e 2007 en materia de impuesto al valor agregado sobre la misma cifra de pago extemporáneo de BsF. 43.286,49 pero con fundamento en los mismos artículos 15 y 16 se la P.A. N° SNAT/2005/0056, y ahora también en el numeral 8 del artículo 145 del Código Orgánico Tributario, calificando el ilícito como material según lo dispuesto en el artículo 109 eiusdem y aplicando una nueva sanción conforme a lo dispuesto en el artículo 113 ibidem y sin perjuicio a lo dispuesto en el artículo 118 del mismo código.

    Artículo 145. Los contribuyentes, responsables y terceros están obligados a cumplir con los deberes formales relativos a las tareas de fiscalización e investigación que realice la Administración Tributaria y, en especial, deberán:

    (…)

  14. Dar cumplimiento a las resoluciones, órdenes, providencias y demás decisiones dictadas por los órganos y autoridades tributarias, debidamente notificadas.

    Artículo 109. Constituyen ilícitos materiales:

  15. El retraso u omisión en el pago de tributos o de sus porciones.

  16. El retraso u omisión en el pago de anticipos.

  17. El incumplimiento de la obligación de retener o percibir.

  18. La obtención de devoluciones o reintegros indebidos.

    Artículo 113. Quien no entere las cantidades retenidas o percibidas en las oficinas receptoras de fondos nacionales dentro del plazo establecido en las normas respectivas, será sancionado con multa equivalente al cincuenta por ciento (50%) de los tributos retenidos o percibidos, por cada mes de retraso en su enteramiento, hasta un máximo 500% del monto de dichas cantidades, sin perjuicio de la aplicación de los intereses moratorios correspondientes y de la sanción establecida en el artículo 118 de este Código.

    Artículo 118. Quien con intención no entere las cantidades retenidas o percibidas de los contribuyentes, responsables o terceros, dentro de los plazos establecidos en las disposiciones respectivas y obtenga para sí o para un tercero un enriquecimiento indebido, será penado con prisión de dos (2) a cuatro (4) años.

    Es evidente para el juez que los numerales 3 y 4 del artículo 103 del código Orgánico Tributario califica las declaraciones extemporáneas como ilícitos formales y el 1 del artículo 109 eiusdem califica los pagos extemporáneos como ilícitos materiales lo cual constituyente hechos diferentes puesto que de acuerdo con la norma, inclusive deben haber declaraciones sin obligación de pagos, aunque en la primera fiscalización los funcionarios actuantes deberían haber impuesto las dos sanciones puesto que ya conocían de los pagos extemporáneos. No obstante en criterio de este juzgador no se trata de cosa juzgada pues una cosa es el ilícito de la declaración y otra el ilícito material del pago extemporáneo y forzosamente confirma la sanción. Así se decide.

    Retenciones de impuestos al valor agregado no efectuadas

    En cuanto a las retenciones no efectuadas por BsF. 3.428,92 correspondientes a la responsabilidad solidaria determinada por la fiscalización, aduce la contribuyente que si bien el pago se efectuó fuera del lapso a que se contrae el artículo 185 del Código Orgánico Tributario, el mismo se hizo sobre la base errónea de parte del ajuste llevado a cabo por la administración tributaria en el acto impugnado, en tanto que la fiscalización procedió a exigir responsabilidad solidaria sobre pagos que no se encontraban sujetos a la práctica de la retención, de conformidad con lo estipulado en la P.A. N° SNAT/2005/0056 del 27 de enero de 2005 que en su artículo 3 señala que las compras de bienes muebles o prestaciones de servicios vayan a ser pagados con cargo a la caja chica del agente de retención, siempre que el momento de la operación no exceda de veinte unidades tributarias no se practicará la retención. Afirma que la administración tributaria incluyó en la relación de las cantidades no retenidas pagos por servicios menores a 20 unidades tributarias (Relación “4” – folio 06 de la primera pieza). Solicita la nulidad absoluta de la Resolución de Culminación del Sumario N° SNAT-INTI-GRTI-RCNT-DSA-2010-001 del 28 de enero de 2010 de conformidad con los numerales 1 y 2 del artículo 240 del Código Orgánico Tributario.

    No obstante corre inserto en el folio 67 de la segunda pieza comunicación identificada con el N° 3746 del 17 de septiembre del 2009 dirigida y entregada por la contribuyente al SENIAT el 22 de septiembre de 1009 en la cual comunica allanamiento y expresa lo siguiente:

    …mediante el presente escrito procedo a manifestar estar de acuerdo con el contenido de la presente acta de Retención N° 0092 de Fecha 27 de agosto de 2009, y en cuanto a retenciones no efectuadas se procedió a pagar el moneo requerido de dicha acta por BsF. 3.428,92...

    .

    La contribuyente por tanto sólo está recurriendo de hecho la segunda sanción del acta de retenciones objeto de esta causa.

    Por su parte, la administración tributaria afirma primero que la contribuyente dejó de retener y enterar BsF. 3.428,92, pero igualmente expresa que aparecen en el Sistema Venezolano de Información Tributaria (SIVIT), pero pagados a través de la forma 99035 usada para retenciones del impuesto al valor agregado, a tal efecto expresa textualmente, lo cual es una evidente contradicción, ya que la contribuyente canceló el reparo en su totalidad y fue confirmado por el SENIAT en el SIVIT.

    Aduce el SENIAT que: “…Con respecto a dichos pagos, si bien fueron efectuados a través de la forma 99035, para enterar retenciones del Impuesto al Valor Agregado: esta Gerencia considera importante aclarar, que las mismas no se corresponden con la naturaleza de una retención, en virtud de que uno de los elementos más importantes, sobre los que descansa el sistema de retenciones, tiene que ver con la oportunidad el pago; esto es, con el elemento temporal que debe ser cumplido a cabalidad por el Agente de Retención, so pena de ser sancionado de conformidad con la normativa aplicable al respecto, como ya se indicó con anterioridad…”.

    El hecho de que las retenciones no fueron pagadas en un formulario dispuesto al efecto, pero los pagos fueron efectivamente realizados y confirmados no es en criterio del juez suficiente fundamento para sancionar a la contribuyente como no enteradas las retenciones. Así se declara.

    El SENIAT fundamente su criterio además en el artículo 27 del Código Orgánico Tributario sobre la responsabilidad solidaria. Abunda la administración tributaria en el tema textualmente en los siguientes términos (folio 34 de la primera pieza):

    …Ahora bien, ahondando en poco más sobre la figura del allanamiento, contemplada en el artículo 185 del Código Orgánico Tributario, la intención el legislador fue la de conceder al contribuyente o responsable dentro del procedimiento de fiscalización y determinación un lapso breve, para que una vez aceptado el reparo efectuara el pago de la obligación, procediendo en dicho caso la aplicación de la sanción en un 10% del tributo omitido, en caso e obligaciones propias del sujeto pasivo y en caso de obligaciones del sujeto pasivo en su condición e responsable, el artículo 112 de dicho Código establece la disminución de la sanción a la mitad del reparo aceptado.

    En cuanto a la oportunidad legal para ello, el legislador previó un lapso de quine (15) días hábiles contados a partir de la notificación del acta de reparo, para que el sujeto en este caso en su condición de Agente de Retención, procediera a realizar el pago de las retenciones no efectuadas. En el caso de autos, el Acta de Retención fue notificada el 27/08/2009, por lo que este plazo venció el 17/09/2009 y como se observa en el cuadro anterior y el repote del SIVIT inserto en el expediente administrativo, el contribuyente realizó los pagos en fecha 21/09/2009, es decir, fuera del lapso legal de los quince días hábiles previsto en el artículo 185 del Código, en consecuencia, en lo que respecta a la aplicación de la sanción por dicho ilícito, no procede la disminución de la sanción a la mitad, de acuerdo con lo previsto en el ya citado Parágrafo Segundo del Artículo 112 del Código Orgánico Tributario...

    .

    Este reconocimiento de la administración tributaria sirve al juez para confirmar que no se trata de una retención no enterada, sino que la contribuyente aún no reteniendo, enteró y se allanó por su responsabilidad solidaria lo cual está claramente definido en autos.

    El artículo 27 del Código Orgánico Tributario dispone:

    Artículo 27. Son responsables directos en calidad de agentes de retención o de percepción, las personas designadas por la ley o por la Administración previa autorización legal, que por sus funciones públicas o por razón de sus actividades privadas, intervengan en actos u operaciones en los cuales deban efectuar la retención o percepción del tributo correspondiente.

    Los agentes de retención o de percepción que lo sean por razón de sus actividades privadas, no tendrán el carácter de funcionarios públicos.

    Efectuada la retención o percepción, el agente es el único responsable ante el Fisco por el importe retenido o percibido. De no realizar la retención o percepción, responderá solidariamente con el contribuyente.

    El agente es responsable ante el contribuyente por las retenciones efectuadas sin normas legales o reglamentarias que las autoricen. Si el agente enteró a la Administración lo retenido, el contribuyente podrá solicitar de la Administración Tributaria el reintegro o la compensación correspondiente.

    Parágrafo Primero: Se considerarán como no efectuados los egresos y gastos objeto de retención, cuando el pagador de los mismos no haya retenido y enterado el impuesto correspondiente conforme a los plazos que establezca la ley o su reglamento, salvo que demuestre haber efectuado efectivamente dicho egreso o gasto.

    Parágrafo Segundo: Las entidades de carácter público que revistan forma pública o privada, serán responsables de los tributos dejados de retener, percibir o enterar, sin perjuicio de la responsabilidad penal o administrativa que recaiga sobre la persona natural encargada de efectuar la retención, percepción o enteramiento respectivo.

    (Subrayado por el juez).

    Este artículo utilizado por la administración tributaria fue el fundamento del reparo para calificar a la contribuyente como responsable solidario, lo cual esta asumió con el allanamiento y pago del reparo formulado en la primera resolución de sanción como ya se verificó supra.

    Sin embargo, tal cual puede observarse en la segunda frase resaltada por el juez, el efecto por no retener y enterar es que los egresos y gastos objeto de retención se consideran como no realizados, salvo que demuestre haber efectuado efectivamente dicho egreso o gasto. En este caso no se reparo el egreso o gasto sino que la administración tributara consideró el pago extemporáneo como no enterado.

    Son base en sus argumentos, la administración tributaria sancionó a la contribuyente de conformidad con el artículo 112 del Código Orgánico Tributario sin reducirla a la mitad.

    Artículo 112. Quien omita el pago de anticipos a cuenta de la obligación tributaria principal o no efectúe la retención o percepción, será sancionado:

  19. Por omitir el pago de anticipos a que está obligado, con el diez por ciento al veinte por ciento (10% al 20%) de los anticipos omitidos.

  20. Por incurrir en retraso del pago de anticipos a que está obligado, con el uno punto cinco por ciento (1.5 %) mensual de los anticipos omitidos por cada mes de retraso.

  21. Por no retener o no percibir los fondos, con el cien por ciento al trescientos por ciento (100% al 300%) del tributo no retenido o no percibido.

  22. Por retener o percibir menos de lo que corresponde, con el cincuenta por ciento al ciento cincuenta por ciento (50 al 150%) de lo no retenido o no percibido.

    Parágrafo Primero: Las sanciones por los ilícitos descritos en este artículo, procederán aún en los casos que no nazca la obligación tributaria principal, o que generándose la obligación de pagar tributos, sea en una cantidad menor a la que correspondía anticipar de conformidad con la normativa vigente.

    Parágrafo Segundo: Las sanciones previstas en los numerales 3 y 4 de este artículo se reducirán a la mitad, en los casos que el responsable en su calidad de agente de retención o percepción, se acoja al reparo en los términos previsto en el artículo 185 de este Código.

    El artículo transcrito no sanciona el pago extemporáneo hecho el 21 de septiembre de 2009 por la contribuyente para allanarse al reparo de la primera resolución de imposición de sanción según se ha descrito y verificado (folios 67 y siguientes de la segunda pieza), pero hecho después de la emisión y notificación de la segunda sanción en el acta de retenciones notificada a la contribuyente el 27 de agosto de 2009, lo cual indica que cuando la contribuyente fue sancionada por segunda vez no se había allanado sobre la primera resolución de sanción, con lo cual el juez considera que fue bien aplicada la sanción conforme al artículo 112 del Código Orgánico Tributario.

    No obstante, es evidente para el juez y está demostrado en autos que ya la contribuyente canceló el reparo por BsF. 3.428,92 por lo cual el tribunal confirma que esta obligación está satisfecha por parte de la contribuyente. Así se decide.

    El tribunal confirma el monto de los intereses moratorios como accesorios al principal, los cuales no fueron recurridos por la contribuyente y tomar en cuenta la fecha de los pagos en el allanamiento realizado por la contribuyente sobre la cifra de BsF. 3.428,92.

    Una vez resueltas las incidencias anteriores el juez considera inoficioso entrar a considerar otras pretensiones de las partes. Así se declara.

    V

    DECISIÓN

    Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:

    1) SIN LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por el ciudadano por M.E.P.D., en su carácter de Gerente General de IMPRESOS RAPIDOS, C.A., debidamente asistido por la abogada M.P.M., contra el acto administrativo contenido en la Resolución de Culminación del Sumario N° SNAT-INTI-GRTI-RCNT-DSA-2010-001 del 28 de enero de 2010, emitida de la Gerencia Regional del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), en la que confirmó el acta de retención N° SNAT-INTI-GRTI-RCNT-DFE-2008-04-RIVA-PEC-895-0092 del 27 de agosto de 2.009, por cuanto constató que la contribuyente, para el período comprendido desde enero de 2.006 hasta marzo de 2.007, en su condición de agente de retención incurrió en los siguientes ilícitos tributarios: 1) Presentó extemporáneamente las declaraciones informativas para enterar las retenciones del impuesto al valor agregado y, 2) Emitió comprobantes de retención sin cumplir con los requisitos legales y reglamentario. Sanción: mil seiscientos ochenta y tres con setenta y seis (1.683,76) unidades tributarias, más intereses moratorios por bolívares fuertes mil seiscientos noventa y uno sin céntimos (BsF. 1.691,00).

    2) CONFIRMA las sanciones concurridas por un total de un mil quinientos ochenta y cuatro con cuarenta y cuatro (1.584,44) unidades tributarias correspondientes a las retenciones enteradas fuera de plazo por BsF. 43.286,49.

    3) CONFIRMA las sanciones por bolívares fuertes tres mil cuatrocientos veintiocho con noventa y dos céntimos (BsF. 3.428,92) por retenciones no efectuadas y también CONFIRMA el allanamiento y el pago de dicha suma por parte de IMPRESOS RAPIDOS, C.A.

    4) CONFIRMA los intereses moratorios en los términos establecidos en la presente decisión.

    5) CONDENA al pago de las costas procesales a IMPRESOS RAPIDOS, C.A. en una cantidad equivalente al tres por ciento (3%) del mono del reparo de conformidad a lo establecido en el artículo 327 del código Orgánico Tributario.

    Notifíquese de la presente decisión a la Procuradora General de la República con copia certificada una vez que la parte provea lo conducente. Asimismo notifíquese al Contralor General de la República, al Gerente Regional del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y a la contribuyente IMPRESOS RAPIDOS, C.A Líbrense las correspondientes notificaciones. Cúmplase lo ordenado.

    Dado, firmado y sellado en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los veintisiete (27) días del mes de julio de dos mil once (2011). Año 201° de la Independencia y 152° de la Federación.

    El Juez Titular,

    Abg. J.A.Y.G..

    La Secretaria Titular,

    Abg. M.S..

    En esta misma fecha se publicó, se registró la presente decisión y se libraron oficios. Se cumplió con lo ordenado.

    La Secretaria Titular,

    Abg. M.S..

    Exp. Nº 2435

    JAYG/dt/lr.

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