Decisión nº 0126 de Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central de Carabobo, de 22 de Junio de 2005

El 11 de marzo de 2003, la Unidad de Ingresos Tributarios del Instituto Nacional de Cooperación Educativa INCE emitió las actas de reparo N° 045377 y N° 045378.

El 12 de marzo de 2003, la contribuyente es notificada de las actas de reparo antes mencionadas.

El 03 de mayo de 2003, la contribuyente interpone escrito de descargos (no está inserto en el expediente) contra las actas de reparo N° 045377 y N° 45378, según indica el INCE en la página dos de la Resolución culminatoria del Sumario N° 4008 (folio 55).

El 24 de mayo de 2004, la Unidad de Ingresos Tributarios del Instituto Nacional de Cooperación Educativa INCE emitió la Resolución Culminatoria del Sumario Nº 4008 mediante la cual se confirman aportes y multas a cancelar, y se evidencia en la resolución la notificación a la contribuyente del 04 de junio de 2004.

El 08 de julio de 2004, los ciudadanos I.A.R. y A.A.R., interponen recurso contencioso tributario conjuntamente con solicitud de suspensión de efectos por ante este tribunal.

El 12 de julio de 2004, se le dió entrada a dicho recurso y le fue asignado el N° 0180, ordenándose las respectivas notificaciones de Ley.

El 07 de septiembre de 2004, el ciudadano M.P.R., en su carácter de Apoderado Judicial del INCE, mediante diligencia solicita la reposición de la notificación a los fines de que se notifique a su representante legal.

El 08 de septiembre de 2004, la jueza suplente se avoca al conocimiento de la presente causa, en esta misma fecha se dictó auto ordenando librar nuevas notificaciones al INCE.

El 15 de septiembre de 2004, la apoderada judicial de la contribuyente consigna escrito en el cual ratifica la solicitud de suspensión de efectos del acto administrativo impugnado.

El 21 de febrero de 2005, el apoderado judicial de la contribuyente suscribe diligencia mediante la cual solicita se realicen las gestiones necesarias para que se hagan efectivas las notificaciones respectivas.

El 16 de marzo de 2005, el juez temporal se avocó al conocimiento de la causa, en esta misma fecha se admite el recurso.

El 21 de marzo de 2005, según sentencia interlocutoria Nº 0305 se declaró con lugar la solicitud de la suspensión de los efectos del acto administrativo recurrido.

El 05 de abril de 2005, venció el lapso de promoción de pruebas, se dejó constancia que las partes no hicieron uso de este derecho. Igualmente se fija el término para la presentación de los informes.

El 28 de abril de 2005, se venció el lapso de presentación de informes y se dejó constancia que las partes no hicieron uso de su derecho. El tribunal declaró concluida la vista de la causa e iniciado el lapso para dictar sentencia.

II

ALEGATOS DE LA CONTRIBUYENTE

El apoderado Judicial de la contribuyente expresa que en la Resolución N° 4008 del 24 de mayo de 2004, objeto de impugnación, la administración tributaria procedió a confirmar las actas de reparo N° 045377 y N° 045378 del 11 de marzo de 2003, correspondientes a los periodos impositivos entre el 1er trimestre de 1998 hasta el 3er trimestre del año 2002, y declaró improcedente el escrito de descargos.

Por otra parte, la administración tributaria también declaró procedente la inclusión de las partidas de utilidades anuales, vacaciones, bono vacacional, horas extras, bonificaciones y honorarios profesionales dentro de la base imponible de la contribución del 2%.

Expresa el apoderado judicial de la contribuyente que de conformidad con el artículo 192 del Código Orgánico Tributario de 1994, la administración dispone de un plazo máximo de un año para emitir y notificar la Resolución Culminatoria, de lo contrario se culminaría el Sumario Administrativo de pleno derecho, quedando el acta fiscal invalidada y sin efecto legal alguno.

Ahora bien, afirma el apoderado judicial de la recurrente que en el presente caso, si efectuamos los cálculos cronológicos pertinentes y atendiendo en los lapsos estipulados en los artículos previamente mencionados, “…se devienen los siguientes resultados: la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 40008 del 24/05/2.004 fue notificada por constancia escrita en el domicilio de nuestra representada a persona adulta que labora en la empresa, a la ciudadana YHANDIRAT ANEX R., provista de la Cédula de Identidad N° V-12.337.860, en fecha 04/06/2004. La referida ciudadana es una empleada de la empresa que no posee cargo directivo alguno, de conformidad con los estatutos de la empresa, por lo que debe entenderse que la notificación no ha sido realizada de forma personal, todo de conformidad con el numeral 2 del Artículo 162 del Código Orgánico Tributario , lo que significa que de conformidad con el artículo 164 del mismo instrumento legal, la notificación surtió efecto al quinto día hábil siguiente después de verificada, es decir, el 11/06/2.004. Por su parte el plazo de (25) días hábiles para presentar el escrito de Descargo se empieza a contar una vez transcurridos los (15) días hábiles para allanarse al Acta y para pagar el impuesto resultante, el cual, en nuestro caso, tomando en consideración que las Actas de Reparo N° 045377 y 045378, de fecha 11/03/2003, fueron notificadas en fecha 12/03/2003, también en persona de un empleado, M.C., contralor de la empresa quien no posee cargo de director o administrador en los términos establecidos en el Artículo 168 del Código Orgánico Tributario, surtiendo entonces la notificación sus efectos en fechas 19/03/2003, por lo que los primeros quince (15) días (para allanarse y pagar los tributos resultantes) vencieron el 09/04/2003 y el plazo para presentar el escrito de descargo vence el 16/05/2003, conforme a lo previsto en el articulo 192 del Código Orgánico Tributario (Artículos 145 y 146 del Código Orgánico Tributario de 1994). En consecuencia el INCE tenia hasta el 16 de mayo de 2.004 para notificar la correspondiente Resolución Culminatoria, fecha en la cual culminó o concluyó de pleno derecho el respectivo Sumario Administrativo. Es el caso que le INCE notificó la respectiva Resolución Culminatoria el 04 de junio de 2.004, notificación que surtió efecto al quinto día hábil siguiente de practicada, es decir, el 11 de junio de 2.004, fecha para la cual ya había operado la culminación ope legem o de pleno derecho del Sumario Administrativo lo cual produce la invalidación automática de las actas de reparo N° del 045377 y 045378 del 11/03/2.003; por esta razón la Resolución Culminatoria emitida N° 4008 del 24/04/2.004 no puede tener validez alguna, quedando en la misma situación que las Actas de Reparo que le dieron origen, todo conforme a lo previsto en el Artículo 192 del Código Orgánico Tributario...”.

En cuanto a las observaciones fiscales referidas a las utilidades, sobre tiempo, horas extras, las bonificaciones, vacaciones, bono vacacional el apoderado judicial consideró en el escrito del recurso que no deben incluirse en la base de cálculo de la contribución del 2%, expresando “…que en lo que respecta a los pagos efectuados por conceptos de utilidades que durante el período revisado ascienden a la cantidad total según fiscalización de Bs. 513.707.257,02, SOBRE TIEMPO por Bs. 199.570.959,77, HORAS EXTRAS por Bs. 11.283.279,90, BONIFICACIONES por Bs. 22.705.085,16, VACACIONES y BONO VACACIONAL por Bs.278.259.170,28 (según anexo del Acta), hay que destacar que los mismos no constituyen base a los efectos de determinar los aportes del INCE, en cuanto a la distribución del 2% conforme lo dispuesto en la Ley Orgánica del Trabajo…”

Por lo cual, sigue afirmando el apoderado judicial de la contribuyente “que la motivación explicada en la Resolución no es suficiente para llegar a la conclusión de que estamos ante una relación laboral. No hay una explicación con hechos ciertos y detalles identificación de los sujetos con nombre y apellido, montos cancelados, detalle de los servicios prestados supuestamente con regularidad. En pocas palabras no hay elementos de convicción suficientes, simplemente hay una afirmación genérica que ni siquiera es convincente pues el hecho de que la remuneración sea mensual y que el profesional preste la asistencia cuando le es requerido no significa que haya relación de subordinación y de dependencia; la cual (tal como explicamos) abarca aspectos técnicos y aspectos económicos…”

El apoderado judicial de la contribuyente en cuanto al falso supuesto de derecho y error de derecho, afirma que la Resolución recurrida y las actas de reparo en la que se fundamentan están viciadas de nulidad, por ilegalidad, al incurrir en un falso supuesto. El falso supuesto denunciado se configura porque el INCE distorsiona el alcance de la disposición prevista en el artículo 10, numeral 1 de la Ley sobre el Instituto de Cooperación Educativa (INCE), aplicando las consecuencias jurídicas consagradas en esta norma a supuestos de hecho distintos no previstos en la misma, todo derivado de una errada interpretación.

En este mismo orden de ideas el apoderado judicial observa que de sus “... análisis se desprende diferencias de Bs. 459.444.524,81 en la partida de Sueldos y Salarios, Bs. 476.329,11 en otras asignaciones, Bs. 11.283.279,90 en Horas Extras, Bs. 371.119.390,12 en Honorarios Profesionales, Bs. 47.491.485,70 en la partida de vacaciones y Bs. 54.437.555,18 en las utilidades, lo que nos obliga a concluir que la administración cometió un error en su determinación tributaria, razón por la cual solicitamos en el escrito de descargo que en la etapa del sumario administrativo estas partidas fueran revisadas nuevamente para corroborar los montos por nosotros determinados y en consecuencia se revocaran y modificaran los reparos por estos conceptos. Pues de la Resolución Culminatoria del Sumario se desprende que dicha revisión o auditoria fue supuestamente practicada nuevamente y concluyó ratificar en su totalidad los montos reparados, sobre el particular queremos denunciar que la supuesta auditoria desde nuestro punto de vista no fue efectuada, pues no hay un análisis ni explicación de porque las cifras señaladas por nosotros y que consideramos las correctas, para el Ince no lo son lo que vulnera sin duda alguna el derecho a la defensa de nuestra representada consagrado en nuestra Carta Magna en el artículo 49 ….”

El apoderado judicial en lo que concierne a la multa impuesta por la administración, considera en el presente caso que la Gerencia General de Finanzas del Ince, al determinar las sanciones por supuesta contravención, aplicando en primer lugar para los períodos impositivos que van desde el primer Trimestre de 1998 hasta el 1° Trimestre del 2002, multa equivalente al 105% del Tributo omitido, ascendiendo la misma cantidad de Bs. 43.573.608,00 para lo cual aplica las circunstancias agravantes de los numerales 3 y 4 y las atenuantes de los numerales 2 y 5 del Artículo 85 eiusdem, y en segundo lugar, para los períodos impositivos que van desde el 2° Trimestre del 2002 hasta el 3° Trimestre del mismo año, multa equivalente al 113% del tributo omitido, ascendiendo la misma a la cantidad de Bs. 3.917.964,00 para lo cual aplican las circunstancias agravantes de los numerales 1 y 3 del Articulo 95 eiusdem y las atenuantes de los numerales 2 y 5 del Artículo 96 eiusdem.

Ahora bien, en este sentido considera el apoderado judicial que su mandante también está incursa en las circunstancias atenuantes previstas en los numerales 3 y 4 (aparte de los numerales 2 y 5 ) del Artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, equivalente a la de los numerales 3 y 6 del Artículo 96 del Código Orgánico Tributario del 2001.

III

ALEGATOS DEL INSTITUTO NACIONAL DE COOPERACIÒN EDUCATIVA (INCE)

En la Resolución Culminatoria del Sumario Nº 4008 el INCE fundamenta sus pretensiones en que determinó el gravamen del 2% sobre las utilidades anuales de la contribuyente bajo los siguientes supuestos: “…el reparo se origina por diferencia de aportes al no incluir la partidas utilidades para el calculo de la base imponible del 2%; e intereses moratorios por el pago extemporáneo de aportes…”

Argumento basado en el supuesto contenido en la norma, expresando que “…es lo suficientemente explicito al indicar como fuente de ingreso para este instituto el porcentaje indicado sobre las UTILIDADES ANUALES pagadas por las empresas a sus empleados y obreros…”

La administración tributaria en el presente caso declara parcialmente procedente el escrito de descargos, quedando la contribuyente Industrias Metalúrgicas Van Dam, C.A, obligada a cancelar a este Instituto la cantidad de bolívares Bs. 44.965.899,00 por concepto de aportes del 2%, y de aportes del ½%, la cantidad de Bs. 1.226.907,00 y por concepto de intereses moratorios la cantidad de Bs. 380.421,00 de conformidad con el artículo 10 ordinales 1 y 2 de la Ley sobre el INCE, en concordancia con el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994 y 66 del Código Orgánico Tributario de 2001, y por concurso de infracciones tributarias, el monto total de la multa se estableció en Bs. 24.968.265, de conformidad con el artículo 81 y 94 parágrafo segundo del Código Orgánico Tributario del 2001.

El INCE de conformidad con una nueva auditoria fiscal expresa que “…una vez analizados los documentos contables; balances de comprobación, mayores analíticos y declaraciones del impuesto sobre la se determinó que no existía inconsistencia numérica en los motos (sic) de las partidas gravadas, en consecuencia se procede a ratificar el acta de reparo….”

En cuanto a la inconformidad de la contribuyente con la gravabilidad de las partidas vacaciones, bono vacacional, horas extras, bonificaciones y utilidades pagadas a los trabajadores se consideró improcedente en virtud que la administración tributaria se basa para tal afirmación en el contenido del ordinal 1º del artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa y añade: “…indudablemente resulta fácil observar que el legislador relacionó de manera expresa, al redactar la norma contenida en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley que rige la materia, aquellas cantidades que quedan sujetas al gravamen, por concepto de los pagos que los empleadores hagan a sus trabajadores, en ocasión de la relación laboral que se establece entre ambas partes y así se definen “ los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie pagadas al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales…”. (Subrayado en la resolución).

El INCE hace referencia en su resolución a decisiones de los tribunales superiores de lo contencioso administrativo y contencioso tributario entre 1991,1992, 1994, 1995 y 1999.

IV

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Considera el juez que debe analizar, como punto previo, el argumento del apoderado judicial de la contribuyente referido al proceso de fiscalización y determinación de la obligación tributaria y a los requerimientos contenidos en el artículo 192 del Código Orgánico Tributario sobre nulidad de la resolución culminatoria del sumario administrativo.

La vía administrativa dentro del proceso de fiscalización y determinación de las obligaciones tributarias se inicia con la providencia de la administración tributaria prevista en el artículo 177 del Código Orgánico Tributario, en la cual se definen los elementos constitutivos de la base imponible a fiscalizar, y culmina en el acta de reparo prevista en el artículo 185 eiusdem, en la cual se emplaza al contribuyente para que presente la declaración omitida o rectifique la presentada y pague el tributo dentro de los quince (15) días hábiles de notificada.

Una vez vencido el lapso anterior, si el contribuyente no procede de conformidad con el artículo 185 eiusdem, dispone de veinticinco (25) días hábiles para formular los descargos y promover la totalidad de las pruebas para su defensa. La administración tiene un plazo de un (1) año contado a partir del vencimiento del lapso para presentar el escrito de descargos para dictar la resolución culminatoria del sumario.

El acto administrativo con el cual la administración culmina el sumario, puede ser recurrido mediante un recurso jerárquico dentro del lapso de veinticinco (25) días hábiles contados a partir del día siguiente a la fecha de notificación.

La administración dispone de sesenta (60) días continuos para decidir el recurso, contados a partir de la fecha de culminación del lapso probatorio. Cumplido este lapso sin decisión de la administración opera el silencio negativo y el contribuyente puede ejercer el recurso contencioso tributario.

El artículo 192 del Código Orgánico Tributario establece:

Artículo 192. La Administración Tributaria dispondrá de un plazo máximo de un (1) año contado a partir del vencimiento del lapso para presentar el escrito de descargos, a fin de dictar la resolución culminatoria del sumario.

Si la Administración Tributaria no notifica validamente la resolución dentro del lapso previsto para decidir, quedará concluido el sumario, y el acta invalidada y sin efecto legal alguno.

…(omissis)…

En el presente caso, las actas de reparo fueron emitidas el 11 de marzo de 2003, actas que rielan en los folios números ciento doce (112) y ciento trece (113) del presente expediente, notificadas a la contribuyente el 12 de marzo de 2003, según reconoce el INCE en la Resolución Culminatoria del Sumario N° 4008, del 24 de mayo de 2004, en la página 3 que riela en el folio cincuenta y siete (57); la contribuyente interpuso escrito de descargos el 03 de mayo de 2003 según reconoce en la Resolución Culminatoria del Sumario N° 4008 el INCE, puesto que dicho escrito no está consignado en el expediente, resolución emitida el 24 de mayo de 2004 y notificada a la contribuyente el 04 de junio de 2004, según se evidencia en los folios números (55) y (63) respectivamente.

Observa el juez que la notificación de la Resolución Culminatoria del Sumario fue suscrita por la ciudadana Yhandirat Anex R. en su carácter de empleada de la empresa, quien no posee carga directivo, por lo que debe entenderse que la notificación no fue hecha en forma personal, y en consecuencia la notificación surtió sus efectos al quinto (5to) día hábil siguiente de verificarse, es decir el 19 de marzo de 2003.

A este respecto el artículo 162 del Código Orgánico Tributario establece las diversas formas de notificación, a saber:

Artículo 162. Las notificaciones se practicarán, sin orden de prelación en alguna de estas formas:

1. Personalmente, entregándola contra recibo al contribuyente o responsable. Se tendrá también por notificado personalmente el contribuyente o responsable que realice cualquier actuación que implique el conocimiento del acto, desde el día en que se efectuó dicha actuación.

2. Por constancia escrita, entregada por cualquier funcionario de la Administración Tributaria en el domicilio del contribuyente o responsable. Está notificación se hará a persona adulta que habita o trabaje en dicho domicilio, quien deberá firmar el correspondiente recibo, del cual se dejará copia para el contribuyente o responsable, en la que conste la fecha de entrega.

3. … (omissis)…

Asimismo el artículo 164 eiusdem expresa lo siguiente:

Artículo 164. Cuando la notificación se practique conforme a lo previsto en los numerales 2 y 3 del artículo 162 de este Código, surtirá efecto al quinto día hábil siguiente de haber sido verificada.

Referente a la notificación a las personas jurídicas, el artículo 168 del Código Orgánico Tributario, establece lo siguiente:

Artículo 168. El gerente, director o administrador de firmas personales, sociedades civiles o mercantiles, o el presidente de las asociaciones, corporaciones o fundaciones, y en general los representantes de personas jurídicas de derecho público se entenderán facultados para ser notificados a nombre de esas entidades, no obstante cualquier limitación establecida en los estatutos o actas constitutivas de las referidas entidades.

… (omissis)…

Ahora bien, el alegato de la contribuyente esta ajustado a derecho y encuadra perfectamente como supuesto de hecho en la norma supra transcrita y visto que la notificación en la persona de un empleado y la solicitud del recurrente que esta se entienda que le otorga un plazo para recurrir de cinco (5) días hábiles adicionales, considera este juzgador con lugar el alegato de la contribuyente referido a la notificación del acto impugnado. Así de decide.

Dilucidado en punto anterior, procede este juzgador a analizar el alegato formulado por la contribuyente en lo que se refiere al procedimiento de verificación y fiscalización realizado por la administración tributaria. Se observa que siguiendo el procedimiento establecido en el Código Orgánico Tributario vigente, una vez emitidas las actas de reparo correspondientes y a partir de su notificación, el contribuyente disponía de 15 días hábiles para presentar la declaración omitida, rectificar la presentada o pagar el tributo. Se evidencia en el presente caso que la contribuyente fue notificada de las actas de reparos antes identificadas el 12 de marzo de 2003 igualmente en la persona de un empleado de la empresa ciudadano M.C., luego de haber sido notificados de las actas, la notificación surtió sus efectos al quinto día hábil siguiente, es decir el lapso de la notificación empezó a computarse el 19 de marzo de 2003, por lo que transcurridos los 15 días hábiles para pagar vencidos el 09 de abril de 2003 y contados a partir de que la notificación surtió sus efectos, se entiende claramente que el lapso de los (25) días hábiles para recurrir y presentar el escrito de descargos venció el 16 de mayo de 2003, presentando el contribuyente su escrito el 03 de mayo de 2003 dentro del lapso legal tal y como la acepta la administración en la Resolución Culminatoria del Sumario impugnada.

Ahora bien, la administración tiene un plazo de un (1) año contado a partir del vencimiento del lapso para presentar el escrito de descargos para dictar la Resolución Culminatoria del Sumario, por lo que es de señalar que dicha resolución fue emitida el 24 de mayo de 2004 y notificada el 04 de junio de 2004, más los cinco días hábiles por no ser una notificación personal que traslada sus efectos al 11 de junio de 2004. Desde el 03 de mayo de 2003 hasta el 11 de junio de 2004 ha transcurrido evidentemente más de un año, es decirla Resolución Culminatoria del Sumario fue notificada a la contribuyente fuera del lapso del año, por lo que en consecuencia como administración tributaria no notificó a la contribuyente validamente la resolución dentro del lapso previsto por la ley para decidir, el plazo se considera vencido y en consecuencia la Resolución Culminatoria del Sumario y las actas fiscales en las cuales se fundamenta se consideran sin efecto legal, todo ello de conformidad con lo establecido en el artículo 192 del Código Orgánico Tributario vigente en su segundo aparte. Por lo que constatado lo anterior este juzgador considera con lugar el alegato formulado por la contribuyente. Así se decide.

El juez considera inoficioso entrar a conocer el fondo del resto de la controversia planteada ya que declara la resolución invalidada y sin efecto legal alguno y con lugar el recurso contencioso tributario de nulidad interpuesto por la contribuyente. Así se decide.

V

DECISIÓN

Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:

1) CON LUGAR el recurso contencioso de nulidad interpuesto conjuntamente con solicitud de suspensión de efectos por los ciudadanos I.A.R. y A.A.R., actuando en su carácter de apoderados judiciales de la contribuyente INDUSTRIAS METALÚRGICAS VAN DAM, C.A., contra el acto administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº 4.008 del 24 de mayo de 2004, emanada de la Gerencia General de Finanzas de la Gerencia de Ingresos Tributarios del INSTITUTO NACIONAL DE COOPERACIÓN EDUCATIVA (INCE), que confirmó a su vez las Actas de Reparo N° 045377 y N° 045378, todas de fecha 11 de marzo de 2003, que imponen tributos y multas por un total de bolívares noventa y dos millones setecientos cuarenta y nueve mil novecientos cuarenta y tres sin céntimos (92.749.943,00).

2) NULAS y sin efecto legal alguno la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº 4008 del 24 de mayo de 2004 y las Actas de Reparo Nº 045377 y Nº 045378 emitidas por la Gerencia General de Finanzas de la Gerencia de Ingresos Tributarios del INSTITUTO NACIONAL DE COOPERACIÓN EDUCATIVA (INCE), 11 de marzo de 2003.

3) Por haber sido vencida totalmente en el presente proceso, CONDENA en costas al INSTITUTO NACIONAL DE COOPERACIÒN EDUCATIVA (INCE) por la cantidad de bolívares cuatro millones seiscientos treinta y siete mil cuatrocientos noventa y siete con quince céntimos (Bs.4.637.497,15), equivalente al cinco por ciento (5%) de la cuantía del presente recurso, conforme a lo dispuesto en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.

Publíquese, regístrese y comuníquese. Cúmplase lo ordenado.

Dado, firmado y sellado en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los veintidós (22) días del mes de junio de dos mil cinco (2005). Años 195° de la Independencia y 146° de la Federación.

El Juez

Abg. José Alberto Yanes García

La Secretaria

Abg. Mitzy Sánchez

En la misma fecha se libro oficio al Procurador General de la República y al Contralor General de la República con copia certificada de la presente Sentencia. Se cumplió con lo ordenado.

La Secretaria

Abg. Mitzy Sánchez

Exp. 0180

JAYG/ms/yg