Sentencia nº 01069 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 2 de Octubre de 2013

MAGISTRADA PONENTE: E.M.O.

EXP N° 2012-1426

Mediante Oficio Nro. 11.066 de fecha 13 de agosto de 2012 el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, remitió a esta Sala Político-Administrativa el expediente identificado con las siglas AF42-U-1999-00092 (nomenclatura del aludido Tribunal) contentivo del recurso de apelación ejercido el 8 de mayo de 2012 por el abogado C.C.B., inscrito en el INPREABOGADO bajo el Nro. 29.322, actuando con el carácter de sustituto del Procurador General de la República en representación del FISCO NACIONAL, según se evidencia del instrumento poder cursante a los folios 1114 al 1116 del expediente judicial; contra la sentencia definitiva Nro. 000033/2012 del 27 de marzo de 2012 dictada por el Tribunal remitente que declaró con lugar los recursos contenciosos tributarios (acumulados), interpuestos por los abogados R.P.A. y L.R.Á., inscritos en el INPREABOGADO bajo los Nros. 12.870 y 12.481, respectivamente, actuando con el carácter de apoderados judiciales de la sociedad de comercio DOSA, C.A., representación que se desprende de los folios 105 al 110 de las actas procesales, así como también la inscripción de la empresa el 29 de mayo de 1961 en el Registro de Comercio que llevaba el Juzgado Primero de Primera Instancia en lo Civil, Mercantil y del Trabajo de la Circunscripción Judicial del Estado Táchira.

El caso que ahora se examina cuyos antecedentes cursan a los folios 1 al 1030 del expediente, se trata de dos recursos contenciosos tributarios incoados ante el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario (Distribuidor) de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, contra los actos administrativos contenidos en las Resoluciones distinguidas con las siglas RLA-DSA-99-00154 del 03 de septiembre de 1999 y RLA-DSA-99-00200 del 22 de octubre de 1999, emitidas por la GERENCIA REGIONAL DE TRIBUTOS INTERNOS DE LA REGIÓN LOS ANDES DEL SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA (SENIAT).

En la primera de dichas Resoluciones se determinó a cargo de la contribuyente la obligación de pagar por diferencias entre débitos y créditos fiscales, un impuesto al consumo suntuario y las ventas al mayor por la suma de Seis Mil Doscientos Cuarenta y Cinco Millones Trescientos Noventa y Tres Mil Trescientos Cincuenta Bolívares (Bs. 6.245.393.350,00) expresada actualmente en Seis Millones Doscientos Cuarenta y Cinco Mil Trescientos Noventa y Tres Bolívares con Treinta y Cinco Céntimos (Bs. 6.245.393,35); sanción de multa por contravención por la cantidad de Seis Mil Quinientos Cincuenta y Siete Millones Seiscientos Sesenta y Tres Mil Dieciocho Bolívares (Bs. 6.557.663.018,00), hoy Seis Millones Quinientos Cincuenta y Siete Mil Seiscientos Sesenta y Tres Bolívares con Dos Céntimos (Bs. 6.557.663,02); intereses moratorios por el monto de Ocho Mil Quinientos Sesenta Millones Novecientos Cincuenta y Un Mil Novecientos Ochenta y Cuatro Bolívares (Bs.8.560.951.984,00), hoy Ocho Millones Quinientos Sesenta Mil Novecientos Cincuenta y Un Bolívares con Noventa y Ocho Céntimos (Bs. 8.560.951,98), intereses compensatorios por la cantidad de Once Mil Seiscientos Cuarenta y Dos Millones Seiscientos Siete Mil Trescientos Cuarenta Bolívares (Bs. 11.642.607.340,00), expresada actualmente en Once Millones Seiscientos Cuarenta y Dos Mil Seiscientos Siete Bolívares con Treinta y Cuatro Céntimos (Bs. 11.642.607,34), y actualización monetaria por el monto de Diecinueve Mil Doscientos Un Millones Setecientos Veinte Mil Trescientos Sesenta y Dos Bolívares (Bs.19.201.720.362,00), hoy Diecinueve Millones Doscientos Un Mil Setecientos Veinte Bolívares con Treinta y seis Céntimos (Bs.19.201.720,36), para los períodos impositivos que van desde el mes de enero de 1995 hasta el mes de agosto de 1996, ambos inclusive.

En el segundo de los referidos actos administrativos se determinó a cargo de la contribuyente el deber de pagar por diferencias entre débitos y créditos fiscales, un impuesto al consumo suntuario y las ventas al mayor por la cantidad de Cinco Mil Trescientos Trece Millones Ciento Ochenta y Ocho Mil Novecientos Ochenta y Dos Bolívares (Bs. 5.313.188.982,00), expresada actualmente en Cinco Millones Trescientos Trece Mil Ciento Ochenta y Ocho Bolívares con Noventa y Ocho Céntimos (Bs. 5.313.188,98); sanción de multa por contravención en un monto de Cinco Mil Quinientos Setenta y Ocho Millones Ochocientos Cuarenta y Ocho Mil Cuatrocientos Veintinueve Bolívares (Bs. 5.578.848.429,00), expresado actualmente en Cinco Millones Quinientos Setenta y Ocho Mil Ochocientos Cuarenta y Ocho Bolívares con Cuarenta y Tres Céntimos (Bs. 5.578.848,43); intereses moratorios por la suma de Cuatro Mil Cuatrocientos Ochenta y Nueve Millones Ochocientos Dieciocho Mil Novecientos Ochenta Bolívares (Bs. 4.489.818.980,00), hoy expresada en Cuatro Millones Cuatrocientos Ochenta y Nueve Mil Ochocientos Dieciocho Bolívares con Noventa y Ocho Céntimos (Bs. 4.489.818,98), intereses compensatorios por el monto de Dos Millones Seiscientos Sesenta y Seis Mil Trescientos Cuarenta Bolívares con Setenta y Ocho Céntimos (Bs. 2.666.340.783,00), hoy Dos Mil Seiscientos Sesenta y Seis Millones Trescientos Cuarenta Mil Setecientos Ochenta y Tres Bolívares (Bs. 2.666.340,78), y actualización monetaria por la suma de Cuatro Mil Seiscientos Ocho Millones Ochocientos Setenta y Tres Mil Trescientos Cincuenta y Tres Bolívares (Bs. 4.608.873.353,00), hoy Cuatro Millones Seiscientos Ocho Mil Ochocientos Setenta y Tres Bolívares Mil con Treinta y Cinco Céntimos (Bs. 4.608.873,35), para los períodos impositivos comprendidos desde septiembre de 1996 hasta mayo de 1997, ambos inclusive.

Decidida la causa así como la aclaratoria solicitada de la sentencia definitiva con la cual se puso fin al procedimiento de primera instancia, por auto de fecha 13 de agosto de 2012 el Tribunal de mérito oyó en ambos efectos la apelación ejercida por la representación judicial de Dosa, C.A. y remitió el expediente a esta Sala Político-Administrativa.

En fecha 11 de octubre de 2012 se dio cuenta en Sala, se ordenó aplicar el procedimiento de segunda instancia previsto en el artículo 92 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa y, asimismo, fue designada Ponente la Magistrada Evelyn Marrero Ortíz. En la misma oportunidad se fijó un lapso de diez (10) días de despacho para fundamentar la apelación, lo cual hizo el 6 de noviembre de 2012 el abogado C.C.B., antes identificado, actuando con el carácter de sustituto del Procurador General de la República en representación del Fisco Nacional.

Sucesivamente fueron cumplidos los trámites y actos procesales, actuando como apoderado de la sociedad de comercio Dosa, C.A., el abogado R.P.A., antes identificado.

El 20 de noviembre de 2012 la causa entró en estado de sentencia, según lo establecido en el artículo 93 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa.

La nueva Junta Directiva del Tribunal Supremo de Justicia fue elegida el 8 de mayo de 2013 y quedó conformada esta Sala Político-Administrativa de la siguiente manera: Presidente, Magistrado Emiro García Rosas; Vicepresidenta, Magistrada Evelyn Marrero Ortíz; las Magistradas Trina Omaira Zurita y Mónica Misticchio Tortorella y el Magistrado Emilio Ramos González. Asimismo, se ratificó Ponente a la Magistrada Evelyn Marrero Ortíz.

Realizado el estudio de las actas que conforman el expediente, pasa esta Alzada a decidir, con fundamento en los artículos 26, 253 y 257 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

I

DE LA SENTENCIA APELADA

Mediante sentencia Nro. 000033/2012 del 27 de marzo de 2012 el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, al que le correspondió el conocimiento de la causa previa distribución, declaró con lugar el recurso contencioso tributario (acumulado), interpuesto por el apoderado judicial de la sociedad mercantil Dosa, C.A.

Preliminarmente el Juez en su decisión consideró improcedente tanto la desaplicación por inconstitucionalidad de la Resolución Nro. 32 del 24 de marzo de 1995, sobre la Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) (Gaceta Oficial de la República de Venezuela Nro. 4.881, Extraordinario de fecha 29 de marzo de 1995) así como la nulidad de los actos impugnados. Estimó el Juzgador que el señalado instrumento normativo había sido dictado por el Superintendente Nacional Aduanero y Tributario del SENIAT, mediante delegación del Ministro de Hacienda para la época y en aplicación del Reglamento Orgánico del referido Ministerio, razón por la cual concluyó el Tribunal de la causa que la mencionada Normativa no menoscaba disposición constitucional alguna.

Por otra parte, el Sentenciador ratificó el criterio sostenido por esta Sala en las sentencias Nros. 02978, 007261 y 00743, de fechas 20 de diciembre de 2006, 15 de mayo de 2007 y 17 de mayo de 2007, casos: Materiales de Plomería, C. A. (MAPLOCA), Controlca, S.A., y Praxair Venezuela, C.A., respectivamente, atinente a la actualización monetaria y a los intereses compensatorios, al señalar que tales accesorios sólo son exigibles respecto a los actos administrativos “definitivamente firmes” para el 14 de diciembre de 1999; fecha cuando la Sala Constitucional declaró la inconstitucionalidad del Parágrafo Único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994; en consecuencia, rechazó los montos exigidos por dichos conceptos habida cuenta que no se había verificado la firmeza definitiva de las Resoluciones impugnadas.

Antes de pronunciarse sobre el fondo de la controversia, el Tribunal de instancia advirtió que la Resolución RLA-DSA-99-00154 del 3 de septiembre de 1999 había dejado sin efectos los reparos relativos a los débitos fiscales en los períodos de imposición de los meses de agosto a diciembre de 1994, con lo cual el reparo confirmado en dicho acto administrativo abarcó los períodos comprendidos entre el mes de enero de 1995 y el mes de agosto de 1996.

Respecto al vicio de falsa suposición en que habría incurrido el ente exactor al efectuar reparos por diferencias en los débitos fiscales y créditos fiscales, originadas en las ventas de productos adquiridos de la empresa Cervecería Modelo, C.A., observó el Juzgador de mérito como determinante precisar si tales ventas fueron efectuadas, registradas y declaradas por la contribuyente en nombre y por cuenta propia, o si se hizo en la condición de comisionista como arguye el órgano tributario.

Para el Sentenciador resultó medular la determinación anterior, por cuanto de haber actuado la contribuyente como un comisionista, no podría reflejar como propios los débitos fiscales provenientes de las ventas de los productos adquiridos de la sociedad de comercio Cervecería Modelo, C.A., ni deducir créditos fiscales por la adquisición de tales productos al no ser compradora de los mismos; sólo estaría obligada a reflejar aquellos débitos fiscales provenientes de las comisiones recibidas por la labor de intermediación realizada.

En tal sentido, según lo reflejado en la actuación fiscal el Juez expresó que la contribuyente no facturó ni declaró en los períodos impositivos objetados ingresos por servicios prestados en calidad de consignatario o comisionista.

Adicionalmente, también advirtió que el contrato de compra-venta en consignación que sirvió de fundamento a la actuación fiscal no cursaba en autos, razón por la cual resultó imposible apreciar si su vigencia se extendía a los períodos de imposición objetados, y si durante éstos la contribuyente había comercializado los productos recibidos de la sociedad mercantil Cervecería Modelo, C.A. como ventas por cuenta de dicha Compañía.

Con fundamento en la experticia contable promovida por la contribuyente durante el lapso probatorio, el Sentenciador de mérito concluyó lo siguiente: (i) que los débitos fiscales objetados por la actuación fiscal fueron reflejados en su totalidad en las declaraciones de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor presentadas por la empresa Dosa, C.A.; (ii) que a los referidos débitos fiscales les fueron imputados como créditos fiscales el impuesto derivado de las compras efectuadas a la sociedad de comercio Cervecería Modelo, C.A.; y (iii) que la recurrente no registró en su contabilidad ingreso alguno a título de comisión por venta de mercancía propiedad de la compañía Cervecería Modelo, C.A.

Por las razones antes indicadas, el Tribunal declaró procedente el vicio de falso supuesto de hecho denunciado y con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la sociedad mercantil Dosa, C.A. contra las Resoluciones identificadas con las siglas RLA-DSA-99-00154 del 3 de septiembre de 1999 y RLA-DSA-99-00200 del 22 de octubre de 1999, dictadas por la Gerencia Regional De Tributos Internos de la Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), las cuales fueron anuladas.

II

FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN

En fecha 6 de noviembre de 2012 el abogado C.C.B., antes identificado, sustituto del Procurador General de la República en representación del Fisco Nacional, consignó ante esta Sala el escrito de fundamentación de la apelación contra la sentencia definitiva Nro. 000033/2012 dictada por el Tribunal remitente el 27 de marzo de 2012 (folios 1054 al 1105 del expediente judicial).

Alega en su escrito una falsa suposición de hecho y de derecho en la apreciación del Tribunal de la causa respecto a las operaciones mercantiles realizadas entre la sociedad mercantil Dosa, C.A. y la empresa Cervecería Modelo, C.A., pues a su decir existen elementos probatorios -contables y contractuales- que permiten concluir que dichas operaciones no encuadran dentro de la figura del contrato de compra-venta, sino de la entrega en consignación de mercancías para su venta posterior en calidad de comisionista (folios 1144 al 1151 del expediente judicial).

Sobre la base de lo anterior, la representación fiscal solicita a la Sala declarar con lugar el recurso de apelación ejercido y, en caso contrario, “se exima” al Fisco Nacional del pago de las costas procesales, no sólo por haber tenido motivos racionales para litigar, sino en aplicación del criterio sentado por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia en la sentencia Nro. 1.238 de fecha 30 de septiembre de 2009, caso: (Julián I.R., en su carácter de Fiscal General de la República), que ya fue adoptado por esta Sala Político-Administrativa en la decisión Nro. 00113 del 3 de febrero 2010, caso: CITIBANK, C.A.

III

CONTESTACIÓN A LA APELACIÓN POR PARTE DE LA RECURRENTE

El 1° de marzo de 2012 el apoderado judicial de la empresa Dosa, C.A., consignó su escrito de contestación a los fundamentos de la apelación ejercida por la representación judicial del Fisco Nacional. Expresó en su escrito lo siguiente:

Rechaza los vicios de falsa suposición de hecho y de derecho denunciados por el apoderado judicial del Fisco Nacional, por considerar que existe total congruencia entre las normas jurídicas aplicadas y los hechos demostrados a lo largo del proceso, los cuales condujeron a la demostración de que su representada obró durante los períodos investigados por cuenta propia y no como comisionista de la empresa Cervecería Modelo, C.A. (folios 1157 al 1159 de las actas procesales).

Con fundamento en los argumentos esgrimidos por la recurrente, solicita a la Sala declarar sin lugar el recurso de apelación ejercido por el apoderado judicial del Fisco Nacional y, en consecuencia, se confirme la sentencia definitiva Nro. 000033/2012 del 27 de marzo de 2012 dictada por el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas.

IV

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

A partir de los pronunciamientos contenidos en el fallo recurrido y del examen de los argumentos expuestos en su contra por el sustituto del Procurador General de la República en representación del Fisco Nacional, así como de las defensas esgrimidas por el apoderado judicial de la sociedad mercantil Dosa, C.A., observa esta Sala que en el caso concreto la controversia se circunscribe a verificar la juridicidad de la sentencia definitiva Nro. 000033/2012 del 27 de marzo de 2012 dictada por el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, que declaró con lugar el recurso contencioso tributario (acumulado) interpuesto por la mencionada empresa.

En orden a lo anterior, advierte esta Alzada que el Tribunal de la causa en la decisión judicial apelada conoció primero la denuncia de la recurrente relativa a la improcedencia de los intereses compensatorios y de la actualización monetaria, cuando lo cierto es que dado el carácter accesorio de estos conceptos lo correcto hubiese sido decidir en primer lugar acerca de la legalidad de los reparos que afectaban la obligación principal para luego pronunciarse sobre los aludidos conceptos.

Por consiguiente, corresponderá a esta Alzada resolver el recurso de apelación de la forma siguiente: (1) el vicio de falso supuesto de hecho y de derecho, por considerar el Tribunal de la causa improcedente el reparo formulado según las Resoluciones distinguidas con las siglas RLA-DSA-99-00154 y RLA-DSA-99-00200 de fechas 3 de septiembre y 22 de octubre de 1999, en las que se determinó a cargo de la contribuyente la obligación de pagar por diferencias entre débitos y créditos fiscales las cantidades actualmente expresadas en Seis Mil Doscientos Cuarenta y Cinco Millones Trescientos Noventa y Tres Mil Trescientos Cincuenta Bolívares (Bs. 6.245.393.350,00), y Cinco Mil Trescientos Trece Millones Ciento Ochenta y Ocho Mil Novecientos Ochenta y Dos Bolívares (Bs. 5.313.188.982,00), por concepto de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor correspondiente a los períodos impositivos comprendidos desde el mes de enero de 1995 hasta el mes de mayo de 1997, ambos inclusive; (2) la procedencia de las sanciones de multa por contravención, intereses compensatorios, actualización monetaria e intereses moratorios asociadas a las referidas objeciones.

En primer lugar, debe esta M.I. declarar firmes por no haber sido apeladas por la contribuyente ni desfavorecer los intereses del Fisco Nacional, las desestimaciones efectuadas por el Juez de mérito respecto a los alegatos siguientes: i) nulidad de los actos recurridos con fundamento en la inconstitucionalidad de la Resolución Nro. 32 del 24 de marzo de 1995; ii) quebrantamiento de la reserva legal respecto a la potestad organizativa de la Administración Central; iii) incompetencia del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) para dictar la Resolución Nro. 32; y iv) incompetencia de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes del SENIAT y del funcionario adscrito a esa dependencia quien suscribió las Resoluciones objeto de impugnación.

Delimitada así la litis, pasa la Sala a decidir con base en las consideraciones siguientes:

Del vicio de falsa suposición de hecho y de derecho.

La sentencia objeto de apelación declaró la nulidad de los reparos levantados a la recurrente por diferencias entre los débitos y créditos fiscales, originadas por la supuesta prestación de servicios de comisionista en ventas de la mercancía entregada a la contribuyente -a su juicio- en consignación por la empresa Cervecería Modelo, C.A.

Al respecto, aduce el representante fiscal que el Juzgador de instancia incurrió en los vicios de falsa suposición de hecho y de derecho, cuando estimó que las operaciones mercantiles efectuadas entre la recurrente Dosa, C.A. y la sociedad mercantil Cervecería Modelo C.A. encuadraban en la figura de compra-venta, prevista como hecho imponible en el artículo 9 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor de 1994, y no en la de comisionista en venta de mercancías en consignación.

Señala que en la investigación fiscal se demuestra la actuación de la recurrente como consignataria a comisión de los productos suministrados por la empresa Cervecería Modelo, C.A., conclusión que derivó del análisis de los siguientes elementos: i) el contrato celebrado entre las referidas compañías y autenticado en la Notaría Pública Cuarta del entonces Distrito Sucre del Estado Miranda en fecha 9 de febrero de 1981; ii) el escrito presentado por la recurrente ante el Juzgado Superior en lo Mercantil, del Tránsito, del Trabajo, de Menores y Contencioso Administrativo de la Región Los Andes en fecha 28 de junio de 1988; iii) los registros contables y la facturación de ambas sociedades mercantiles; iv) las declaraciones definitivas de impuesto sobre la renta presentadas por la sociedad de comercio Dosa, C.A. en los ejercicios fiscales comprendidos desde el 1° de octubre de 1993 al 30 de septiembre de 1994 y del 1° de octubre de 1994 al 30 de septiembre de 1995.

Por su parte, el apoderado judicial de la recurrente es insistente respecto a la nulidad de los actos impugnados declarada en el fallo apelado, toda vez que en el proceso se demostró que su representada no actuó como intermediario de la empresa Cervecería Modelo, C.A. durante los períodos investigados, sino como vendedora en nombre propio y por su cuenta de los productos previamente adquiridos a esa sociedad mercantil.

Respecto al denunciado vicio de falso supuesto, la Sala se ha pronunciado en numerosas ocasiones para señalar que éste se patentiza de dos maneras: una, cuando la Administración al dictar el acto administrativo fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, caso en el cual se incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. Pero, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, mas la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto. (Vid. sentencias Nros. 00183, 00039 y 00618 de fechas 14 de febrero de 2008, 20 de enero de 2010 y 30 de junio de 2010, casos: Banesco, Banco Universal, C.A., A.B.G. y Shell de Venezuela, respectivamente).

Así las cosas, la controversia se circunscribe a verificar si la contribuyente Dosa, C.A., al comercializar productos (malta y cerveza) recibidos de la sociedad mercantil Cervecería Modelo, C.A., gravados con el impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, realizó ventas por cuenta de dicha empresa bajo la figura de consignatario, esto es, a cambio de una comisión igualmente gravada con el referido impuesto como una prestación de servicios.

En primer lugar, observa esta M.i. que la actuación fiscal fundamentó sus objeciones en la supuesta existencia de dos documentales a las que se alude en los actos impugnados, como lo son: (1) un contrato de entrega de mercancías en consignación suscrito entre las referidas empresas y autenticado en la Notaría Pública Cuarta del Distrito Sucre del Estado Miranda el 9 de febrero de 1981, bajo el Nro. 51 Tomo 6, y presentado ante la Notaría Pública Primera de San Cristóbal el 29 de junio de 1988, bajo el Nro. 84, Tomo 66; y (2) un escrito presentado en fecha 28 de junio de 1988 ante el Juzgado Superior en lo Mercantil, del Tránsito, del Trabajo, de Menores y Contencioso Administrativo de la Región Los Andes, en el cual los entonces apoderados judiciales de la sociedad mercantil Dosa, C.A., presuntamente reconocen de manera expresa la realización de operaciones de venta de productos por cuenta de la compañía Cervecería Modelo, C.A.

No obstante, la Sala advierte que los referidos documentos no aparecen incorporados en original o copia al expediente judicial, por lo que no resulta posible dilucidar si durante los períodos de imposición fiscalizados (enero de 1995 a agosto de 1996 y septiembre de 1996 a mayo de 1997), existió un acuerdo formal en virtud del cual la recurrente comercializase por cuenta de la sociedad de comercio Cervecería Modelo, C.A. las mercancías previamente recibidas en consignación, tal y como lo pretende la Administración Tributaria.

Por otra parte, señaló el ente exactor que la contribuyente reflejó en sus declaraciones de impuesto sobre la renta, correspondientes a los períodos impositivos comprendidos desde el 1° de octubre de 1993 al 30 de septiembre de 1994 y del 1° de octubre de 1994 al 30 de septiembre de 1995, rebajas por concepto de retenciones de impuesto sobre la renta soportadas, con ocasión de la prestación de servicios como consignatario en ventas a la sociedad mercantil Cervecería Modelo, C.A.

En efecto, se advierte al folio 193 del expediente judicial que en el Acta de Reparo distinguida con letras y números RLA-DF-F-148 del 13 de agosto de 1998, la actuación fiscal reflejó las rebajas efectuadas por la contribuyente de retenciones de impuesto sobre la renta presuntamente soportadas con ocasión de la prestación de servicios en calidad de consignatario a la sociedad mercantil Cervecería Modelo, C.A, circunstancia esta contra la cual nada alegó la representación judicial de la recurrente durante el proceso. Por tanto, la Sala considera cierta esa apreciación del órgano tributario, atendiendo a la presunción de veracidad de la cual se encuentra investido el acto administrativo por mandato del artículo 144 del Código Orgánico Tributario de 1994.

Sin embargo, por cuanto el caso bajo examen no versa sobre rebajas efectuadas en materia de impuesto sobre la renta, sino acerca de la supuesta omisión de débitos fiscales en materia de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, esta Alzada debe examinar, en primer lugar, los elementos probatorios directamente relacionados con este último tributo.

En este orden de ideas, corre inserto a los folios 299 al 340 de la pieza Nro. 4 del expediente judicial el resultado de la experticia contable promovida por la contribuyente durante el lapso probatorio en instancia, verificada sobre los registros contables y la facturación tanto de la empresa Dosa, C.A. como de su socio comercial, compañía Cervecería Modelo, C.A. Del dictamen pericial realizado pudieron establecerse los siguientes hechos:

1. - Que la sociedad mercantil Dosa, C.A. declaró en su totalidad los débitos fiscales generados con ocasión de las ventas de mercancía efectuadas, imputando a aquellos los créditos fiscales provenientes de las operaciones de compra realizadas a la empresa Cervecería Modelo, C.A.

2. - Que durante los períodos fiscalizados existe correspondencia entre el monto de los créditos fiscales declarados por la sociedad mercantil Dosa, C.A., provenientes de las operaciones de compra de productos (cerveza y malta) a la compañía Cervecería Modelo, C.A., y el monto de los débitos fiscales indicados en las facturas de venta emitidas por esta última sociedad de comercio.

3. - Que los débitos fiscales generados por la venta de cerveza y malta efectuados por la empresa Dosa, C.A. a terceros, así como los créditos fiscales derivados de la compra de tales productos a la sociedad mercantil Cervecería Modelo, C.A., están registrados en la contabilidad y en los Libros de Compras y Ventas del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, en cada uno de los períodos fiscalizados.

4. - Que tanto las operaciones de ventas de productos (cerveza y malta) efectuadas por la sociedad de comercio Cervecería Modelo, C.A. a la empresa Dosa, C.A., como los débitos fiscales reflejados en las facturas de ventas emitidas, se encuentran incluidos en los Libros de Ventas y en las declaraciones de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, presentadas por la primera de las mencionadas sociedades mercantiles.

5. Que los registros contables de la compañía Cervecería Modelo, C.A. para los ejercicios terminados al 31 de diciembre de los años 1994, 1995 y 1996, no se evidenció la inserción de pago alguno por concepto de comisiones a terceros.

   En orden a lo anterior, resulta evidente a esta M.I. que las mencionadas sociedades de comercio registraron entre ellas contable y fiscalmente durante los períodos impositivos investigados, operaciones sujetas al impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor por la compra y venta de mercancías (cerveza y malta); así como también que la empresa Cervecería Modelo, C.A. no realizó gastos por concepto de comisiones mercantiles en los períodos impositivos objeto de reparo.

   De igual manera, del peritaje realizado surge la convicción para la Sala que la recurrente facturó, registró y declaró como propios la totalidad de los débitos fiscales derivados de sus operaciones de venta de mercancía a terceros, lo cual solo habría podido hacer actuando por su cuenta, pues en caso de obrar bajo la modalidad de comisionista le era imperativo traspasar dichos débitos a su mandante (compañía Cervecería Modelo, C.A.), para que ésta los declarase en su condición de contribuyente ordinario.

   Aunado a lo anterior, la sociedad mercantil Cervecería Modelo, C.A. registró como ventas, las entregas de mercancía a la empresa Dosa, C.A., y declaró como débito fiscal el impuesto reflejado en tales operaciones el cual, a su vez, fue deducido como crédito fiscal generado en compras por la recurrente. Este último proceder habría sido incorrecto si ambas empresas hubiesen estado vinculadas por un contrato de intermediación en ventas sujeta al pago de comisión, pues en tal caso no se habría materializado un verdadero traspaso de propiedad de dicha mercancía.

   Así las cosas, visto el vínculo comercial adoptado por las empresas Dosa, C.A. y Cervecería Modelo, C.A., evidente a partir de los registros plasmados en la contabilidad fiscal y en los datos contenidos en las declaraciones definitivas de impuesto de ambas sociedades mercantiles, juzga esta Alzada que en el caso de autos no existen indicios de erogaciones o ingresos por concepto de comisiones mercantiles.

   Finalmente, respecto al señalamiento del representante fiscal según el cual la contribuyente no registró como compras en el Libro de Inventarios, las mercancías obtenidas de la sociedad de comercio Cervecería Modelo, C.A. sino que lo hizo en cuentas de orden separadas en el Libro Diario y Mayor; observa esta Alzada que dicha omisión sólo fue a nivel de los registros especiales exigidos por el Código Comercio, por cuanto -como ya se señaló- las compras y sus respectivos créditos fiscales fueron incluidos en los Libros especiales de Compra y Venta del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor.

   Con fundamento en lo antes expuesto, concluye esta Sala que la recurrente Dosa, C.A. no realizó durante los períodos investigados ventas por cuenta de la sociedad mercantil Cervecería Modelo, C.A. en condición de comisionista, sino únicamente operaciones de compra-venta en nombre y por cuenta propia; razón por la cual resultan improcedentes los vicios de falsa suposición de hecho y de derecho denunciados por la representación fiscal. Por tanto, se confirma el pronunciamiento del Tribunal de instancia relativo a la nulidad de los reparos por concepto de diferencias de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor. Así se declara.

   Sobre la base de las consideraciones expuestas, la Sala debe declarar sin lugar la apelación ejercida por la representación judicial del Fisco Nacional contra la sentencia definitiva Nro. 000033/2012 dictada por el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas el 27 de marzo de 2012, por lo que se confirma la referida decisión y así se declara.

   Resuelto el punto controvertido por la representación fiscal y habiéndose declarado la nulidad de los reparos por diferencias de impuesto al consumo suntuario y ventas al mayor en los períodos investigados, esta M.I. declara igualmente la improcedencia de las sanciones aplicadas por el ilícito de contravención, al no haberse configurado el supuesto de su aplicación, así como también declara improcedentes las cantidades liquidadas por concepto de actualización monetaria e intereses moratorios, habida cuenta del carácter accesorio de los mismos con respecto a la obligación principal. Así se decide.

   En refuerzo del último de los señalados particulares, la Sala ratifica nuevamente el criterio establecido por la Sala Constitucional que declaró la nulidad por inconstitucionalidad del Parágrafo Único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, mediante sentencia del 14 de diciembre de 1999 y en su sentencia aclaratoria de la misma decisión dictada el 26 de julio de 2000, publicada en Gaceta Oficial Nro. 5.489 Extraordinario de fecha 22 de septiembre de 2000. En esas decisiones se dejó establecido que sólo sería exigible la actualización monetaria y el cobro de los intereses compensatorios de los actos administrativos tributarios definitivamente firmes, para la fecha de la referida declaratoria de inconstitucionalidad (14 de diciembre de 1999) del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994. En consecuencia, la Sala confirma la improcedencia que sobre estos conceptos hiciese el Tribunal de la causa. Así se declara.

   Finalmente, confirmada como ha quedado la declaratoria con lugar del recurso contencioso tributario incoado por la recurrente, lo procedente sería condenar en costas procesales al Fisco Nacional conforme a lo previsto en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario del 2001; sin embargo, esta Sala Político Administrativa acogiendo el criterio sostenido por la Sala Constitucional de este M.T. en la sentencia Nro. 1.238 de fecha 30 de septiembre de 2009, caso: J.I.R.D., relativo al privilegio procesal a favor de la República cuando esta resultase vencida en los juicios en los que haya sido parte por intermedio de cualquiera de su órganos, juzga que no proceden las referidas costas en esta causa. Así se declara.

   V

   DECISIÓN

   Sobre la base de los razonamientos antes señalados, esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1. - SIN LUGAR la apelación ejercida por la representación judicial del FISCO NACIONAL contra la sentencia definitiva Nro. 000033/2012 dictada por el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas el 27 de marzo de 2012, que declaró con lugar el recurso contencioso tributario incoado por la sociedad mercantil DOSA, C.A.; en consecuencia, se CONFIRMA la referida decisión judicial en los términos expuestos en este fallo.

2. - FIRMES por no haber sido apeladas por la contribuyente ni desfavorecer los intereses del Fisco Nacional, las desestimaciones efectuadas por el Juez de mérito respecto a los alegatos siguientes: i) nulidad de los actos recurridos con fundamento en la inconstitucionalidad de la Resolución Nro. 32 del 24 de marzo de 1995; ii) quebrantamiento de la reserva legal respecto a la potestad organizativa de la Administración Central; iii) incompetencia del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) para dictar la Resolución Nro. 32; y iv) incompetencia de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes del SENIAT y del funcionario adscrito a esa dependencia quien suscribió las Resoluciones objeto de impugnación.

3. - CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la sociedad de comercio antes mencionada, contra las Resoluciones distinguidas con las siglas RLA-DSA-99-00154 del 03 de septiembre de 1999 y RLA-DSA-99-00200 del 22 de octubre de 1999, emitidas por la GERENCIA REGIONAL DE TRIBUTOS INTERNOS DE LA REGIÓN LOS ANDES DEL SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA (SENIAT), las cuales se ANULAN.

   NO PROCEDE LA CONDENATORIA EN COSTAS contra la República.

   Publíquese, regístrese y notifíquese. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

   Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, al primer (01) día del mes de octubre del año dos mil trece (2013). Años 203º de la Independencia y 154º de la Federación.

   El Presidente E.G.R.
   		La Vicepresidenta - Ponente E.M.O.
   	Las Magistradas
   T.O.Z.
   		M.M. TORTORELLA
   El Magistrado E.R.G.
   	La Secretaria, S.Y.G.
   	En dos (02) de octubre del año dos mil trece, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 01069.
   	La Secretaria, S.Y.G.