Sentencia nº 01577 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 24 de Noviembre de 2011

Fecha de Resolución:24 de Noviembre de 2011
Emisor:Sala Político Administrativa
Número de Expediente:2011-0706
Ponente:Evelyn Margarita Marrero Ortiz
Procedimiento:Apelación
 
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CONTENIDO

MAGISTRADA PONENTE: EVELYN MARRERO ORTÍZ

EXP. N° 2011-0706

Mediante Oficio Nro. 9.246 de fecha 14 de junio de 2011 el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, remitió a esta Sala Político-Administrativa el expediente signado con letras y números AF49-U-2001-0000019, (nomenclatura del aludido Tribunal), contentivo del recurso de apelación ejercido el 12 de marzo de 2008 por la abogada M.F.S., inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nro. 64.132, actuando con el carácter de sustituta de la entonces Procuradora General de la República en representación del FISCO NACIONAL, según consta en documento poder autenticado ante la Notaría Pública Undécima del Municipio Bolivariano Libertador del Distrito Capital en fecha 31 de diciembre de 2003, anotado bajo el Nro. 17, Tomo 255 de los Libros de Autenticaciones llevados por esa Notaría; contra la sentencia definitiva Nro. 050/2003 dictada por el Tribunal de instancia el 21 de febrero de 2003, que declaró con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto en fecha 1° de agosto de 2001 por el abogado H.A.B.R., inscrito en el INPREABOGADO bajo el Nro. 47.335, actuando con el carácter de apoderado judicial de la sociedad de comercio C.A. VENCEMOS (antes denominada C.A. Vencemos Pertigalete), inscrita en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del entonces Distrito Federal y Estado Miranda el 18 de octubre de 1988, bajo el Nro. 26, Tomo 14-A; cuya modificación por el cambio de la denominación actual y la fusión por incorporación con las empresas Montajes Vencemos Basauri, C.A., Transportes Caura, S.A., Servicios Orientales Serosa, S.A. y Talleres Metalúrgicos del Centro C.A. (TAMECENCA), C.A., consta inscrita ante esa misma Oficina de Registro en fecha 29 de septiembre de 2000, bajo el Nº 40, Tomo 173-A; representación que se evidencia en instrumento poder autenticado ante la Notaría Pública Novena de Caracas el 25 de noviembre de 1996, anotado bajo el Nro. 79, Tomo 361 de los Libros de Autenticaciones llevados por esa Oficina Notarial.

El recurso contencioso tributario fue incoado contra la Providencia distinguida con letras y números GRTICE-DR-2001-69 de fecha 7 de febrero de 2001 y las Planillas de Liquidación Nros. 011001217000368, 011001217000369, 011001217000370, 011001217000371, 011001217000372, 011001217000373, 011001217000374, 011001217000375, 011001217000376, 011001217000377 y 011001217000378; las cinco primeras del 23 de mayo de ese mismo año y las restantes de fecha 24 de mayo de 2001, emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), notificadas a la mencionada empresa el 13 de junio de 2001, mediante las cuales se declaró improcedente la compensación opuesta por la contribuyente y se le ordenó pagar los dozavos del anticipo del impuesto a los activos empresariales correspondientes a la primera, segunda, tercera, cuarta, quinta, sexta, séptima, octava, novena, décima, y parte de la undécima y duodécima porción, correspondientes al ejercicio fiscal comprendido desde el 1° de enero hasta el 31 de diciembre de 2000, a razón de Diecisiete Millones Treinta y Cuatro Mil Novecientos Bolívares (Bs. 17.034.900,00 c/u) de la primera a la cuarta porción; Diecisiete Millones Treinta y Cuatro Mil Ochocientos Noventa y Seis Bolívares (Bs. 17.034.896,00 c/u) por la quinta porción; Diecisiete Millones Treinta y Cuatro Mil Ochocientos Noventa y Nueve Bolívares (Bs. 17.034.899,00 c/u) de la sexta a la décima porción; Quince Millones Seiscientos Sesenta y Cinco Mil Trescientos Noventa y Cinco Bolívares con Sesenta y Seis Céntimos (Bs. 15.665.395,66) como parte de la undécima porción y Diecisiete Millones Treinta y Cuatro Mil Ochocientos Noventa y Nueve Bolívares (Bs. 17.034.899,00) la duodécima porción de los mencionados dozavos, las cuales totalizan la cantidad de Doscientos Tres Millones Cuarenta y Nueve Mil Doscientos Ochenta y Cinco Bolívares con Sesenta y Seis Céntimos (Bs. 203.049.285,66).

Asimismo, se estableció que la recurrente debía pagar la Planilla de Liquidación Nro. 111001303000256 de fecha 15 de febrero de 2001, correspondiente a la undécima porción por la cantidad de Quince Millones Seiscientos Sesenta y Cinco Mil Trescientos Noventa y Cinco Bolívares con Sesenta y Seis Céntimos (Bs. 15.665.395,66), hoy Quince Mil Seiscientos Sesenta y Cinco Bolívares con Cuarenta Céntimos (Bs. 15.665,40).

Por auto de fecha 13 de junio de 2011 el Tribunal de la causa oyó la apelación en ambos efectos y remitió el expediente a esta Sala Político-Administrativa.

El 30 de junio de 2011 se dio cuenta en Sala y se ordenó aplicar el procedimiento de segunda instancia previsto en el artículo 92 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa. En la misma fecha se fijó el lapso de diez (10) días de despacho para fundamentar la apelación y se designó Ponente a la Magistrada Evelyn Marrero Ortíz.

En fecha 26 de julio de 2011 la abogada A.A., inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nro. 68.313, actuando con el carácter de sustituta de la Procuradora General de la República en representación del Fisco Nacional, conforme se desprende de documento poder autenticado ante la Notaría Pública Vigésimo Quinta del Municipio Bolivariano Libertador del Distrito Capital el 1° de octubre de 2010, anotado bajo el Nro. 11, Tomo 114 de los Libros de Autenticaciones llevados por esa Oficina Notarial; consignó ante esta Sala el escrito de fundamentación de la apelación ejercida.

El 9 de agosto de 2011 los abogados L.P.M., J.G.T.R. y J.E.K.T., inscritos en el INPREABOGADO bajo los Nros. 22.646, 41.242 y 112.054, respectivamente, actuando con el carácter de apoderados judiciales de la sociedad de comercio Vencemos, C.A., según se evidencia de instrumento poder autenticado ante la Notaría Pública Cuarta del Municipio Baruta del Estado Bolivariano Miranda el 3 de diciembre de 2010, anotado bajo el Nro. 2, Tomo 147 de los Libros de Autenticaciones llevados por esa Notaria; presentaron su escrito de contestación a los fundamentos de la apelación ejercida por el Fisco Nacional.

En fecha 10 de agosto de 2011 vencido como se encontraba el lapso de contestación a la apelación, la causa entró en estado de sentencia conforme a lo señalado en el artículo 93 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa.

Realizado el estudio del expediente, pasa esta Alzada a decidir previas las consideraciones siguientes:

I

ANTECEDENTES

Mediante escritos presentados ante la División de Tramitaciones de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) en fechas 14 de abril, 10 de mayo, 14 de junio, 13 de julio, 2 de agosto, 15 de septiembre, 11 de octubre, 2 de noviembre y 4 de diciembre de 2000; 5 de enero, 15 de febrero y 16 de marzo de 2001, registrados bajos los Nros. 05365, 06419, 07704, 08698, 09234, 010744, 011804, 012619, 013799, 0051, 001956 y 003717, los ciudadanos “R.C. y L.O.”, titulares de las “cédulas de identidad Nros. 2.989.253 y 2.982.814”, actuando con el carácter de representantes legales de la sociedad mercantil contribuyente, opusieron la compensación de créditos fiscales provenientes por el pago en exceso de impuesto sobre la renta por retenciones efectuadas a terceros durante el ejercicio fiscal que finalizó el 31 de diciembre de 1999, por la cantidad de Doscientos Millones Quinientos Sesenta y Un Mil Seiscientos Cuatro Bolívares (Bs. 200.561.604,00), contra las obligaciones derivadas de la primera, segunda, tercera, cuarta, quinta, sexta, séptima, octava, novena, décima, y parte de la undécima y duodécima porción de los dozavos correspondientes al anticipo del impuesto a los activos empresariales del ejercicio fiscal comprendido desde el 1° de enero hasta el 31 de diciembre de 2000, a razón de Diecisiete Millones Treinta y Cuatro Mil Novecientos Bolívares (Bs. 17.034.900,00 c/u) de la primera a la cuarta porción; Diecisiete Millones Treinta y Cuatro Mil Ochocientos Noventa y Seis Bolívares (Bs. 17.034.896,00 c/u) por la quinta porción; Diecisiete Millones Treinta y Cuatro Mil Ochocientos Noventa y Nueve Bolívares (Bs. 17.034.899,00 c/u) de la sexta a la décima porción; Quince Millones Seiscientos Sesenta y Cinco Mil Trescientos Noventa y Cinco Bolívares con Sesenta y Seis Céntimos (Bs. 15.665.395,66) como parte de la undécima porción y Diecisiete Millones Treinta y Cuatro Mil Ochocientos Noventa y Nueve Bolívares (Bs. 17.034.899,00) la duodécima porción de los mencionados dozavos, las cuales totalizan la cantidad de Doscientos Tres Millones Cuarenta y Nueve Mil Doscientos Ochenta y Cinco Bolívares con Sesenta y Seis Céntimos (Bs. 203.049.285,66).

En fecha 7 febrero de 2001 la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del SENIAT dictó la Providencia signada con las letras y números GRTICE-DR-2001-69, en la cual declaró improcedente la compensación opuesta por la contribuyente.

El 1° de agosto de 2001 el abogado H.B.R., antes identificado, actuando con el carácter de apoderado judicial de la sociedad mercantil C.A. Vencemos, ejerció el recurso contencioso tributario contra la mencionada Providencia. En su escrito argumentó lo siguiente:

Señala como punto previo, haber realizado su representada el 15 de febrero de 2001 ante el Banco Industrial de Venezuela de la Oficina del SENIAT ubicada en Plaza Venezuela, el pago en efectivo de la parte correspondiente a la undécima porción del impuesto a los activos empresariales estimado para el ejercicio económico comprendido desde el 1° de enero hasta el 31 de diciembre de 2000, por un monto de (Bs. 1.369.503,34) según se evidencia de la Planilla de Pago distinguida con letras y números H-2000 07 0272537 de esa misma fecha (15-2-2001) (folio 216), lo cual pone de manifiesto que la recurrente cumplió con la obligación tributaria respecto a esa porción; razón por la cual resultan improcedentes los intereses moratorios pretendidos por la Administración Tributaria mediante la Planilla de Liquidación identificada con letras y números H-9907-0802076.

Alega la violación del derecho a la defensa y al debido proceso, pues afirma que los actos administrativos impugnados fueron dictados con prescindencia total y absoluta del procedimiento de determinación de la obligación tributaria, establecido en los artículos 116 y siguientes del Código Orgánico Tributario de 1994.

Para contradecir la supuesta iliquidez y no exigibilidad de la obligación tributaria impugnada, indica que la compensación cumple con las exigencias previstas en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, como lo son: que las deudas sean líquidas, exigibles y no prescritas.

Así, luego de a.e.a.1.d. la Ley del Impuesto a los Activos Empresariales y el artículo 12 de su Reglamento, concluye que la obligación “es líquida, pues se crean los mecanismos para determinar la misma y además es exigible pues, tiene la facultad el ejecutivo de hacerla exigible al sustituir la declaración estimada por el pago de la obligación, exigiendo anticipadamente su cumplimiento”.

Por otra parte, denuncia la “violación al principio de la economicidad” de la imposición, pues siendo la compensación un medio de extinción de la obligación “sería un absurdo aceptar cualquier otra forma de extinción de la obligación tributaria menos la de la compensación, y más aun pretender que sólo puede ser satisfecha la acreencia del Fisco Nacional con el pago en efectivo de las cantidades señaladas”.

Finalmente, solicita se declare nula y sin efecto alguno la Providencia impugnada y, por ende, se admita la compensación opuesta.

II

DECISIÓN JUDICIAL APELADA

Mediante sentencia definitiva Nro. 050/2003 de fecha 21 de febrero de 2003 el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, declaró con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto el 1° de agosto de 2001 por el apoderado judicial de la sociedad mercantil C.A. Vencemos. Fundamentó su decisión en las razones de hecho y de derecho siguientes:

(…) El asunto bajo análisis se circunscribe a la procedencia o no de la compensación de un crédito fiscal por concepto de Impuesto sobre la Renta con un débito fiscal originado por dozavos de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales, en virtud de ello este sentenciador considera prudente analizar el Artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994 que establece:

(…) En la Providencia impugnada sólo se trata el punto de que la deuda no es exigible, por cuanto los dozavos constituyen una estimación, y esto no es lo que señala la ley, por el contrario se establece una oportunidad de pago no sujeta a condiciones, por lo que queda suficientemente comprobado el vicio de falso supuesto por la errada interpretación de los artículos 17 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales y 12 de su Reglamento.

Además resulta errado considerar que el posterior ajuste del Impuesto a los Activos empresariales es una condición, puesto que como señala el Código Civil en su Artículo 1.197 la obligación es condicional cuando su existencia o resolución depende de un acontecimiento futuro e incierto. Ciertamente los pagos dependen de que transcurra los correspondientes meses y por eso se considera futura, más no es incierta porque el contribuyente estimó un monto y ese monto está cuantificado y dividido en 12 cuotas.

De todas formas si existiese una condición será del tipo suspensiva y si está en suspenso, no podría ser exigible y como no sería exigible la Administración Tributaria no podría esperar su pago mensual, por lo tanto este Tribunal considera que el Impuesto a los Activos Empresariales no está sometido a ninguna condición incierta, ya que sostener este criterio es contrario a la naturaleza misma del impuesto y de los intereses de la República.

Como se puede observar en la disposición reglamentaria en su Artículo 12, se establece un impuesto mensual y la oportunidad de su pago, estableciendo dicha norma, como ya se vio, que ‘…’. Es decir, que la norma en comento no es facultativa, no le concede al contribuyente la posibilidad de efectuar a su elección, el pago anticipado del impuesto mensual, sino todo lo contrario, el pago del referido impuesto constituye una obligación o deuda tributaria para el sujeto pasivo, que es líquida, porque se encuentra determinada en su monto por no estar sujeta ni a términos ni a condición.

A su vez, el Artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1.994 (sic), aplicable al presente caso, indica indubitablemente que la finalidad de la compensación es extinguir de ‘… pleno derecho hasta su concurrencia, los créditos no prescritos, líquidos y exigibles del contribuyente por concepto de tributos, con las deudas tributarias por los mismos conceptos; igualmente líquidas, exigibles y no prescritas… aunque provengan de distintos tributos y accesorios, siempre que, se trate del mismo sujeto activo’, por ello se puede oponer ‘en cualquier momento en que deban cumplir con la obligación de pagar tributo… o frente a cualquier reclamación administrativa o judicial de los mismos.’ y cuando la misma es opuesta ‘la administración tributaria deberá proceder a verificar la existencia liquidez y exigibilidad de dicho crédito y a pronunciarse o no de la compensación opuesta.’

En otras palabras las normas exigen homogeneidad de los objetos de las obligaciones y carácter líquido y exigible de las mismas, es lo que exige el legislador para que las obligaciones se extingan de pleno derecho.

Así las cosas, y acogiendo plenamente el criterio sostenido por el Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario en Sentencia N° 653 de fecha 26 de marzo 2001 y por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario en Sentencia en fecha 31 de mayo de 2000, el Tribunal observa que el sujeto pasivo puede por tanto oponer la compensación, manifestar su voluntad de valerse de ella y puede hacerlo en el formulario de la declaración correspondiente o mediante una comunicación dirigida a la Administración Tributaria y ante el hecho objetivo de la coexistencia de ‘débitos’ y ‘créditos’ entre los mismos sujetos, se extinguirá la obligación ex tunc; la verificación de existencia, liquidez y exigibilidad del crédito a que está obligada la Administración Tributaria no condiciona como interpreta la Representante del Fisco Nacional, la extinción de la obligación respecto de la cual es opuesta la compensación, ya que la Administración Tributaria en ejercicio de sus funciones que les son propias y respecto de todos los contribuyentes y en cualquier circunstancia, debe verificar no solo que el sujeto pasivo haya ingresado mas de lo debido y que por lo tanto el Fisco Nacional sea deudor de dicho sujeto, sino que debe verificar que se produjo realmente el hecho imponible y que el pago efectuado se encontraba ajustado a derecho; es por ello que se produce la extinción de la obligación tributaria pero la Administración Tributaria estará obligada a pronunciarse en forma debida y oportuna sobre la procedencia de la compensación que le fue opuesta. Así se declara.

De todo lo expuesto se concluye que la interpretación que hace la Administración Tributaria, en el sentido que es improcedente la compensación, en virtud de que la deuda tributaria que se pretende compensar aún no estaba determinada y que por tanto no es líquida ni exigible, ya que sería imposible pensar que la Administración Tributaria, está en capacidad de cubrir cantidades anticipadas de tributos, si estas no son líquidas y exigibles y menos aún aplicar consecuencias derivadas del incumplimiento del pago.

En consecuencia y en razón de lo antes expuesto, este Tribunal considera que en el presente caso, se evidencia el cumplimiento de los extremos previstos en el Artículo 46 del Código Orgánico Tributario (1.994), es decir, la recurrente opuso compensación oportunamente, los créditos fiscales a favor de la contribuyente por concepto de Impuesto sobre la Renta, los cuales (sic) son líquidos y exigibles, al igual que las deudas tributarias a su cargo, por concepto del Impuesto a los Activos Empresariales, son líquidas y exigibles. Líquidas porque se encuentran determinadas en su monto, y exigible (sic) por no estar sujetas ni a término ni a condición. Siendo por tanto procedente la compensación solicitada y nula por ilegal la Resolución recurrida que declaró improcedente la compensación opuesta así como las planillas que la acompañan. Así se declara. (Resaltado de la Sala).

(…) En razón de lo antes expuesto, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la Contribuyente C.A. VENCEMOS, contra la Providencia N° GTICE-DR-2001/69, de fecha 07/02/01, que declara improcedente la compensación opuesta y las Planillas de Liquidación que la acompañan, emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del (…) (SENIAT), por lo tanto se declara la nulidad de los actos impugnados. La Administración deberá proceder a verificar la existencia y cuantía del crédito fiscal compensado.

De conformidad con lo dispuesto en el Artículo 327 del Código Orgánico Tributario, se exime de costas al Fisco Nacional, por haber tenido motivos racionales para litigar. (...).

(Sic). (Destacado del fallo apelado).

III

FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN

Mediante escrito de fecha 26 de julio de 2011 la abogada A.A., antes identificada, actuando con el carácter de sustituta de la Procuradora General de la República en representación del Fisco Nacional, fundamentó ante esta Alzada la apelación ejercida contra el fallo resumido en el capítulo precedente. En su escrito señala lo siguiente:

Denuncia que el fallo apelado incurrió en el “vicio de errónea interpretación del derecho”, toda vez que el Juez de instancia “eligió acertadamente las normas aplicables al caso planteado, pero erró en el alcance de las mismas, así como su empleo”.

Agrega que, en el caso bajo examen, su representada para cumplir con lo previsto en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, vigente para ese momento, verificó la existencia, liquidez, exigibilidad, reciprocidad y no prescripción del crédito, “circunstancia que desconoció el Juez a quo al emitir el fallo apelado”, cuestión indispensable para poder emitir el pronunciamiento sobre la procedencia o no de la compensación solicitada, pues la mera recepción por parte de la Administración Tributaria de la solicitud o planilla de autoliquidación presentada por el contribuyente, no equivale al pronunciamiento previo exigido por el aludido artículo 46.

Sostiene que la compensación de las obligaciones tributarias opera, siempre y cuando exista una declaratoria previa por parte de la Administración Tributaria sobre la procedencia de la compensación, luego de verificar que los créditos sean líquidos, exigibles, simultáneos, homogéneos, recíprocos y no prescritos entre el Fisco Nacional y el contribuyente, lo cual resulta aplicable al caso bajo examen habida cuenta que en la reforma del Código Orgánico Tributario de 1994, se dejó expresamente indicada tal circunstancia.

Sobre la base de lo expuesto, la representación fiscal solicita se declare con lugar la apelación ejercida y que, en el caso contrario, se exima del pago de las costas procesales al Fisco Nacional, no sólo por haber tenido motivos racionales para litigar sino en aplicación del criterio sentado por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia en la sentencia Nro. 1.238 de fecha 30 de septiembre de 2009, caso: (Julián I.R., en su carácter de Fiscal General de la República).

IV

CONTESTACIÓN A LA APELACIÓN

El 9 de agosto de 2011 los apoderados judiciales de la empresa contribuyente, consignaron el escrito de contestación a los fundamentos de la apelación ejercida por la representación judicial del Fisco Nacional. En su escrito señalan lo que a continuación se expresa:

Con relación al alegato fiscal referente a que el Tribunal de instancia incurrió en el “vicio de errónea interpretación del derecho”, arguyen que el Tribunal de la causa en ningún momento rechazó la labor de verificación fiscal que está a cargo de la Administración Tributaria, sino que por el contrario hizo énfasis en que la misma era necesaria a fin de controlar el funcionamiento de la estructura fiscal, “esto es, asegurando la existencia y demás requisitos de procedencia de la compensación, lo cual, en ningún momento condiciona el hecho de que la misma opere de pleno derecho, ya que dicho procedimiento de fiscalización, debe ser ejecutado con posterioridad a la oposición de la compensación y en ningún momento suspende su operatividad”.

Por tal razón, consideran que a la luz de la norma contenida en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, la compensación de créditos fiscales debe ser examinada luego de haber sido opuesta por la contribuyente, sin necesidad de solicitarse autorización previa por parte de la Administración Tributaria.

Por otra parte, exponen que en la aludida compensación de créditos originados a favor de su representada por el pago en exceso del impuesto sobre la renta para el ejercicio de 1999, contra los dozavos del impuesto a los activos empresariales del ejercicio fiscal de 2000, no podría considerarse que los montos debidos por la contribuyente por concepto de dichos anticipos no se encuentran determinados, toda vez que los mismos nacen y tienen su origen en la declaración definitiva presentada para el período fiscal del año 1999 en materia de impuesto sobre la renta.

Solicitan se ratifique la jurisprudencia reiterada de esta Sala, en cuanto a la operatividad de pleno derecho de la compensación, tomando en cuenta que los dozavos del anticipo del impuesto a los activos empresariales son plenamente exigibles y, en consecuencia, se declare procedente la compensación opuesta entre créditos originados por el pago en exceso del impuesto sobre la renta y deudas originadas por el impuesto a los activos empresariales.

Finalmente, piden se declare sin lugar la apelación, se confirme la sentencia apelada y se condene en costas procesales al Fisco Nacional, conforme al artículo 218 del Código Orgánico Tributario de 1994.

V

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Vista la declaratoria contenida en el fallo apelado, así como las alegaciones formuladas en su contra por el Fisco Nacional y analizadas como han sido las defensas opuestas por la contribuyente, observa la Sala que la controversia planteada en el caso de autos se circunscribe, en primer lugar, a verificar si la sentencia apelada incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho por errónea interpretación de los artículos 17 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales y 12 de su Reglamento y 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, vigente en razón del tiempo.

En segundo lugar, se resolverá lo atinente a la operatividad de la compensación y si ésta extingue de pleno derecho las obligaciones tributarias sobre las cuales pretende recaer, para luego decidir si en el caso concreto procede o no la compensación opuesta por la contribuyente, respecto a los créditos fiscales provenientes del pago en exceso de retención del impuesto sobre la renta del ejercicio fiscal que finalizó el 31 de diciembre de 1999, contra los débitos fiscales derivados de los dozavos del anticipo del impuesto a los activos empresariales para el ejercicio correspondiente al 1° de enero de 2000.

Planteada la litis en los términos expuestos, pasa esta Sala a decidir y al repecto, observa:

En primer término, cabe destacar que en el ámbito del contencioso administrativo el vicio de falso supuesto de derecho se traduce en el error en que incurre el Juez, cuando aun reconociendo la existencia y validez de una norma aplicable al caso de que se trate, al interpretarla en su alcance general y abstracto no le da su verdadero sentido, sino que hace derivar de ella consecuencias no acordes con su verdadero contenido.

No obstante lo indicado, vista la relación directa que implica el análisis de la denuncia de falso supuesto de derecho formulada por la representación fiscal con la resolución de todo el asunto controvertido, se deberá antes conocer y decidir lo atinente a la materia de fondo debatida, a fin de verificar la legalidad del acto impugnado, luego de lo cual podrá la Sala juzgar sobre la configuración del aludido vicio en el caso bajo examen.

Por tal razón, resulta pertinente examinar a la luz de la normativa aplicable y en atención a las pretensiones y defensas invocadas, lo relativo a la operatividad de la compensación como medio de extinción de las obligaciones sujetas a ella, vale decir, si basta oponerla para que ésta opere de manera automática, extinguiendo hasta su concurrencia los créditos no prescritos, líquidos y exigibles del contribuyente por concepto de tributos, multas, costas y otros accesorios o frente a cualquier otra reclamación administrativa o judicial de los mismos, con las deudas tributarias por los mismos conceptos, igualmente líquidas y exigibles y no prescritas; o si, por el contrario, es necesaria la previa verificación de la Administración Tributaria respecto a la existencia, liquidez y exigibilidad de dicho crédito y el consecuente pronunciamiento sobre la procedencia o no de la compensación opuesta.

En este sentido, la Sala reitera el criterio pacífico que sobre el particular sentó en su decisión Nro. 1.178 de fecha 1° de octubre de 2002, caso: Domínguez & Cía. Caracas, S.A., ratificado mediante decisiones Nro. 3957 de fecha 9 de junio de 2005, caso: Inelectra, C.A., Nro. 5.741 de fecha 28 de septiembre de 2005, caso: Asea Brown Boveri, S.A., Nro. 00950 del 6 de octubre de 2010, caso: C.A. Vencemos, entre otras; relativas, específicamente, a la naturaleza jurídica de la compensación como modo de extinción de las obligaciones tributarias. En este orden de ideas se hace necesario transcribir parcialmente la argumentación que en la primera de las decisiones señaladas fue expuesta:

La institución de la compensación en nuestro ordenamiento jurídico positivo, está consagrada en el Código Civil de 1942 y en iguales términos y numeración en el referido Código de 1982, en sus artículos 1.331 al 1341, estableciendo el primero de ellos, que ‘Cuando dos personas son recíprocamente deudoras, se verifica entre ellas una compensación que extingue las dos deudas, del modo y en los casos siguientes’.

Es así que a través de la compensación ambos, deudores y acreedores a la vez, se liberan de la obligación que recíprocamente tienen hasta la concurrencia de la menor; siempre y cuando se den los requisitos, que la doctrina ha clasificado como simultaneidad, homogeneidad, liquidez, exigibilidad y reciprocidad, definidos estos requerimientos en sentencias de este M.T., como la No. 01859 de fecha 14 de agosto de 2001, caso Venevisión. Es decir, la compensación surge como un modo de extinguir las obligaciones comunes que existan entre los particulares.

En materia tributaria, la evolución de la compensación ha pasado por ciertas variantes. En principio, no fue acogida por la normativa reguladora de esta disciplina, cual era la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional, al prever en su artículo 5 ‘que en ningún caso será oponible la compensación contra el Fisco’; siguiendo así la prohibición prevista en el último aparte del artículo 1.335 del vigente Código Civil.

No obstante, se dieron las primeras señales de esta figura, en las normativas de las leyes de impuesto sobre la renta de 1974, 1978 y 1982, respecto a los anticipos o pagos a cuenta derivados de los impuestos retenidos en exceso y de las declaraciones estimadas.

Pero, no fue sino con la promulgación del Código Orgánico Tributario en 1982, cuando se consagró, por primera vez, la compensación en su artículo 46, como un modo de extinguir las obligaciones tributarias, ya que en su artículo 222, hizo exclusión expresa del artículo 5 de la referida Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional; manteniendo su esencia en las sucesivas reformas, producidas en 1992, 1994 y 2001

. (Sentencia Nº 1.178 de fecha 01 de octubre de 2002, Caso: Domínguez & Cía. Caracas, S.A.).

Conforme a las consideraciones que anteceden, pudo la Sala pronunciarse acerca de la operatividad de la compensación conforme al artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso en razón de su vigencia temporal, reseñando brevemente las reformas legislativas que en este particular se produjeron.

De esa forma quedaron expuestas las sucesivas variaciones de nuestra legislación en torno a la compensación como modo de extinción de la obligación tributaria. Sin embargo, cabe resaltar la reforma del Código Orgánico Tributario del 25 de mayo de 1994, por ser la legislación aplicable en razón del tiempo al caso concreto, donde se dejó expresamente indicada la necesaria e ineludible intervención de la Administración Tributaria a fin de verificar la existencia, liquidez y exigibilidad del crédito, y de pronunciarse sobre la procedencia o no de la compensación que se pretenda oponer; interpretación esta que una vez más se ratifica. Por ello, al observarse el criterio contrario acogido por el sentenciador en el fallo apelado, debe este Alto Tribunal revocar dicha sentencia, sólo en lo referente al pronunciamiento sobre la operatividad de pleno derecho de la compensación tributaria. Así se declara.

De igual manera, conforme a la precedente declaratoria resulta pertinente y necesario llamar la atención de la Administración Tributaria respecto a la tramitación administrativa del presente caso, por haber omitido referirse expresamente en la Providencia impugnada, a la verificación de la existencia, liquidez y exigibilidad de los créditos fiscales opuestos en compensación por la contribuyente, originados por el excedente de retenciones a terceros en materia de impuesto sobre la renta que le hiciera la empresa C.A. Vencemos.

En tal sentido, nótese que la autoridad administrativa limitó su pronunciamiento a declarar improcedente dicha compensación, al rechazar la deuda tributaria que la contribuyente pretende compensar, derivada de los dozavos correspondientes al anticipo del impuesto a los activos empresariales del ejercicio económico que finalizó el 1° de enero de 2000, fundamentada sólo en que el referido impuesto a los activos empresariales no constituye una deuda tributaria aún determinada, sino un adelanto de la deuda que se causará y se hará exigible al final del ejercicio; circunstancia que llevó al Juzgador a sostener que “el pago del referido impuesto mensual, constituye una obligación o deuda tributaria para el sujeto pasivo, que es líquida, porque se encuentra determinada en su monto por no estar sujeta ni a términos ni a condición”.

Por esta razón, declaró el Tribunal de la causa “ que en el presente caso, se evidencia el cumplimiento de los extremos previstos en el Artículo 46 del Código Orgánico Tributario (1.994), es decir, la recurrente opuso compensación oportunamente, los créditos fiscales a favor de la contribuyente por concepto de impuesto sobre la renta, los cuales son líquidos y exigibles, al igual que las deudas tributarias a su cargo, por concepto del Impuesto a los Activos Empresariales, son líquidas y exigibles.”.

Resulta, así, de obligada consecuencia para esta Sala proceder al examen del fondo controvertido en el caso concreto, con vista a la precitada normativa aplicable en razón de la materia y del tiempo.

Carácter de los anticipos o dozavos del impuesto a los activos empresariales como débitos fiscales.

El caso particular se contrae a dilucidar la certeza y veracidad de la posición asumida por la Administración Tributaria en el presente caso, cuando niega el carácter de líquidos y exigibles a los débitos fiscales, porque se originan en anticipos del impuesto a los activos empresariales que los contribuyentes deben pagar al Fisco Nacional en forma de dozavos, conforme a los artículos 17 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales y 12 de su Reglamento, sobre cuya única base estimó la improcedencia de la compensación opuesta en el caso de autos. (Vid. Sentencia Nro. 00950 del 6 de octubre de 2010, caso: C.A. Vencemos).

Al respecto, el artículo 17 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales establece lo siguiente:

Artículo 17.- El Ejecutivo Nacional podrá acordar que aquellos contribuyentes obligados a presentar declaración estimada a los fines del impuesto sobre la renta, igualmente presenten declaración estimada a los efectos de esta Ley, por los valores de sus activos gravables correspondientes al ejercicio tributario en curso, a objeto de la autodeterminación del impuesto establecido en esta Ley y su consiguiente pago, en una oficina receptora de fondos nacionales, todo de conformidad con las normas, condiciones, plazos y formas que establezca el Reglamento.

.

Ahora bien, con el objeto de desarrollar la normativa antes señalada, el artículo 12 del Reglamento de la Ley in commento dispuso que:

Artículo 12º: A partir del inicio del segundo ejercicio por el cual corresponda pagar el impuesto, los contribuyentes estarán obligados a efectuar pagos mensuales equivalentes a un dozavo (1/12) del impuesto causado en el ejercicio anual inmediato anterior. Para ello, utilizarán los formularios que editará o autorizará la Administración Tributaria y enterarán el impuesto correspondiente a dicho dozavo, dentro de los primeros quince días continuos de cada mes calendario, a partir de iniciado el cuarto mes consecutivo del cierre del ejercicio anual.

. (Destacado de la Sala).

De la normativa transcrita y del análisis de las actas procesales que conforman el presente expediente, se advierte que la pretensión fiscal es improcedente, por cuanto dichos anticipos o dozavos constituyen, sin lugar a dudas, obligaciones tributarias líquidas y exigibles, todo lo cual deviene de la citada normativa.

Al efecto, obsérvese que el Fisco Nacional puede demandarlas en juicio ejecutivo, a fin de cobrar y hacer efectivas tales deudas, si hubiere un incumplimiento por parte de los contribuyentes. Esto procedería porque dicha obligación tiene el carácter de líquida, ya que la misma norma establece el monto del anticipo a pagar, es decir, está plenamente determinado por el monto del impuesto causado en el ejercicio inmediato anterior; y, asimismo, es exigible porque la propia disposición prevé que el importe a pagar debe ser enterado dentro de los primeros quince días continuos de cada mes calendario.

Por dichas razones, debió la Administración Tributaria considerar que el artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994 reconoce la procedencia de la compensación como medio extintivo de las obligaciones tributarias, por concepto de “tributos, intereses, multas, costas y otros accesorios, o frente a cualquier reclamación administrativa o judicial de los mismos”; limitándola sólo a la verificación de su existencia, liquidez y exigibilidad, sin establecer distingos entre la naturaleza del pago, sea este como anticipo o definitivo, que tenga la obligación tributaria de que se trate.

En consecuencia, demostrado como ha quedado en autos la existencia de una obligación tributaria líquida y exigible a cargo de la contribuyente, por las cuotas de anticipos representadas en dozavos del impuesto a los activos empresariales, correspondientes a la primera, segunda, tercera, cuarta, quinta, sexta, séptima, octava, novena, décima, y parte de la undécima y duodécima porción de los dozavos correspondientes al anticipo del impuesto a los activos empresariales del ejercicio fiscal comprendido desde el 1° de enero hasta el 31 de diciembre de 2000, conforme a lo previsto en los antes mencionados artículos 17 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales y 12 de su Reglamento, que alcanzan la cantidad total de Doscientos Tres Millones Cuarenta y Nueve Mil Doscientos Ochenta y Cinco Bolívares con Sesenta y Seis Céntimos (Bs. 203.049.285,66); la Sala debe concluir que contra dichos anticipos también es oponible la compensación de créditos fiscales igualmente líquidos y exigibles. En razón de lo expuesto, no evidencia esta Sala error alguno en la interpretación y subsiguiente aplicación de la precitada normativa legal y reglamentaria, por lo que es improcedente el vicio denunciado por la parte apelante, atinente al error de derecho. Así se declara.

Verificación de los créditos fiscales oponibles.

En cuanto a la existencia, liquidez y exigibilidad de los créditos fiscales derivados de los excedentes de retenciones a terceros en materia de impuesto sobre la renta, sobre los cuales la contribuyente opuso la compensación contra la deuda tributaria originada por el pago de los dozavos del impuesto a los activos empresariales; pudo advertir esta M.I. que la autoridad tributaria se limitó a declarar la improcedencia de la compensación opuesta por la contribuyente, al interpretar que de conformidad con los artículos 17 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales y 12 de su Reglamento, tales anticipos o dozavos no constituían per se una deuda tributaria susceptible de ser extinguida mediante compensación, sin entrar a verificar, según lo previsto en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso de autos en razón del tiempo, las condiciones o requisitos de procedencia de dicha compensación.

En efecto, la Administración Tributaria no se pronunció en su oportunidad respecto a la existencia, liquidez y exigibilidad de los créditos fiscales opuestos en compensación por la contribuyente, aun cuando por mandato del aludido artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, estaba obligada a emitir el pronunciamiento una vez verificada la existencia de dichos créditos. Por tales motivos, resulta preciso a la Sala analizar, por razones de economía procesal, las pruebas consignadas en el expediente por la sociedad mercantil recurrente, a los efectos de la referida verificación. En tal sentido, se observa:

Vistas las actas procesales que conforman el presente expediente, pudo verificar esta Alzada que la contribuyente pretendió compensar el pago en exceso de impuesto sobre la renta por retenciones efectuadas a terceros durante el ejercicio fiscal que finalizó el 31 de diciembre de 1999, por la cantidad de Doscientos Millones Quinientos Sesenta y Un Mil Seiscientos Cuatro Bolívares (Bs. 200.561.604,00), contra las obligaciones derivadas de la primera, segunda, tercera, cuarta, quinta, sexta, séptima, octava, novena, décima, y parte de la undécima y duodécima porción de los dozavos correspondientes al anticipo del impuesto a los activos empresariales del ejercicio fiscal comprendido desde el 1° de enero hasta el 31 de diciembre de 2000, a razón de Diecisiete Millones Treinta y Cuatro Mil Novecientos Bolívares (Bs. 17.034.900,00 c/u) de la primera a la cuarta porción; Diecisiete Millones Treinta y Cuatro Mil Ochocientos Noventa y Seis Bolívares (Bs. 17.034.896,00 c/u) por la quinta porción; Diecisiete Millones Treinta y Cuatro Mil Ochocientos Noventa y Nueve Bolívares (Bs. 17.034.899,00 c/u) de la sexta a la décima porción; Quince Millones Seiscientos Sesenta y Cinco Mil Trescientos Noventa y Cinco Bolívares con Sesenta y Seis Céntimos (Bs. 15.665.395,66) como parte de la undécima porción y Diecisiete Millones Treinta y Cuatro Mil Ochocientos Noventa y Nueve Bolívares (Bs. 17.034.899,00) la duodécima porción de los mencionados dozavos, las cuales totalizan la cantidad de Doscientos Tres Millones Cuarenta y Nueve Mil Doscientos Ochenta y Cinco Bolívares con Sesenta y Seis Céntimos (Bs. 203.049.285,66).

En este sentido, advierte la Sala que la sociedad mercantil contribuyente consignó en autos pruebas documentales suficientes tendentes a comprobar la veracidad de sus afirmaciones, las cuales no fueron objetadas por la representación fiscal en el desarrollo del juicio. Las pruebas consignadas son las siguientes:

  1. - Copia del Acta de Asamblea de Accionistas celebrada en fecha 29 de septiembre de 2000, debidamente inscrita en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en esa misma fecha, bajo el Nro. 40, Tomo 173-A, en la cual se acordó la fusión por incorporación con las empresas Montajes Vencemos Basauri, C.A., Transportes Caura, S.A., Servicios Orientales Serosa, S.A. y Talleres Metalúrgicos del Centro C.A. (TAMECENCA), C.A., en C.A.Vencemos (folios 73 al 87).

  2. - Comunicaciones suscritas por los ciudadanos R.C. y L.O., titulares de las cédulas de identidad Nros. 2.989.583 y 2.982.814, respectivamente, actuando en su condición de representantes legales de C.A. Vencemos, mediante las cuales se opuso la compensación de créditos provenientes de retenciones de impuesto sobre la renta pagados en exceso por la cantidad de Bs. 200.561.604,00 con el anticipo de impuesto a los activos empresariales correspondiente al ejercicio 01-01-2000 al 31-12-2000 (folios 203 al 217).

  3. - Providencia signada con letras y números GRTICE-DR-2001-69 de fecha 7 de febrero de 2001 y las Planillas de Liquidación Nros. 011001217000368, 011001217000369, 011001217000370, 011001217000371, 011001217000372, 011001217000373, 011001217000374, 011001217000375, 011001217000376, 011001217000377 y 011001217000378, las cinco primeras del 23 de mayo de ese mismo año y las restantes de fecha 24 de mayo de 2001, emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), notificadas a la empresa recurrente el 13 de junio de 2001, mediante la cual se declaró improcedente la compensación opuesta por la contribuyente y se ordenó el pago del anticipo del impuesto de los activos empresariales (folios 113 al 189).

  4. - Copias certificadas por la Administración Tributaria de la Declaración Definitiva de Rentas de la empresa Transporte Caura C.A., correspondiente al período fiscal de 1999, presentada al Banco Mercantil, en la forma DPJ 26, donde se puede verificar la compensación derivada de las retenciones a terceros en materia de impuesto sobre la renta contra las porciones primera, segunda, tercera, cuarta, quinta, sexta, octava, novena, décima, décima primera y décima segunda, estimadas para el ejercicio fiscal correspondiente al 1° de enero al 31 de diciembre de 2000 (folios 17 al 23 del expediente administrativo).

    En razón de tales probanzas, evidencia este M.T. la existencia, liquidez y exigibilidad de los aludidos créditos, así como de la deuda tributaria de la contribuyente liquidada en forma de dozavos del impuesto a los activos empresariales, por lo que a tenor de lo previsto en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso de autos, corresponde declarar la procedencia de las compensaciones opuestas en el presente caso. Así se decide.

    Con fundamento en lo anteriormente expuesto, esta Sala declara parcialmente con lugar la apelación ejercida por la representación fiscal contra la sentencia Nro. 050/2003 de fecha 21 de febrero de 2003, dictada por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, que declaró con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente el 1° de agosto de 2001, la cual se confirma, salvo en lo relativo a la operatividad de pleno derecho la compensación conforme a la disposición del artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso de autos por razón del tiempo. Así se decide.

    VI

    DECISIÓN

    Por las razones expresadas, la Sala Político-Administrativa de este Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

  5. PARCIALMENTE CON LUGAR la apelación ejercida por la representación judicial del Fisco Nacional, contra la sentencia Nro. 050/2003 de fecha 21 de febrero de 2003, dictada por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, en los términos expuestos en el presente fallo. Por tanto, se CONFIRMA dicha sentencia, salvo en lo relativo a la operatividad de la compensación a la luz del artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable en razón del tiempo al caso de autos, quedando la misma, por ende, supeditada al correspondiente pronunciamiento de la Administración Tributaria respecto de la existencia y exactitud del monto de los créditos fiscales que posee la contribuyente.

  6. Derivado de lo anterior, se CONFIRMA la declaratoria de nulidad dictada por el Tribunal de la causa, de la Providencia distinguida con letras y números GRTICE-DR-2001-69 de fecha 7 de febrero de 2001 y las Planillas de Liquidación Nros. 011001217000368, 011001217000369, 011001217000370, 011001217000371, 011001217000372, 011001217000373, 011001217000374, 011001217000375, 011001217000376, 011001217000377 y 011001217000378, las cinco primeras del 23 de mayo de ese mismo año y las restantes de fecha 24 de mayo de 2001, emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

    Publíquese, regístrese y notifíquese. Devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

    Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los veintitrés (23) días del mes de noviembre del año dos mil once (2011). Años 201º de la Independencia y 152º de la Federación.

    La Presidenta - Ponente

    EVELYN MARRERO ORTÍZ

    La Vicepresidenta

    YOLANDA J.G.

    Los Magistrados,

    L.I. ZERPA

    E.G.R.

    T.O.Z.

    La Secretaria,

    S.Y.G.

    En veinticuatro (24) de noviembre del año dos mil once, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 01577, la cual no está firmada por la Magistrada Yolanda Jaimes Guerrero, por motivos justificados.

    La Secretaria,

    S.Y.G.