Decisión nº 013-2015 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de Lara, de 8 de Mayo de 2015

En fecha 25 de marzo de 2014 los abogados R.Y.C.O. y G.d.J.L.Á., inscritos en el INPREABOGADO Nros. 92.260 y 42.165, actuando con el carácter de apoderados judiciales de la sociedad mercantil INVERSIONES DUNAMIS, C.A., interpusieron recurso contencioso tributario, en contra de los actos administrativos antes citados.

El 31 de marzo de 2014, se le dio entrada al presente recurso, ordenándose de oficio notificar a la Administración Tributaria de la entrada, asimismo se le solicitó el envío del expediente administrativo impugnado en el presente juicio.

El 07 de abril de 2014, el abogado R.C., identificado en autos, solicitó mediante diligencia se ordene librar las notificaciones de ley, las cuales fueron acordadas el día 14 del mismo mes y año.

En fechas 02 y 14 de mayo de 2014, se consignaron las boletas de notificación dirigidas a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del SENIAT, Procuraduría y Contraloría General de la República Bolivariana de Venezuela, respectivamente practicadas.

El 04 de junio de 2014, el apoderado actor, consignó mediante diligencia copias fotostáticas del documento constitutivo de la sociedad mercantil INVERSIONES DUNAMIS, C.A., así como de sus diferentes reformas y del poder especial que acredita a sus apoderados judiciales, con el objeto que le sean devueltos los documentos originales consignados junto al escrito recursivo y sustituidos previa certificación de los mimos. Diligencia que fue acordada el día 10 de junio de 2014.

El 19 de junio de 2014, el apoderado judicial de la contribuyente, solicitó mediante diligencia le sean entregados los documentos originales, requeridos y acordados en el mes de junio de 2014.

El 07 de julio de 2014, el abogado de la recurrente solicitó al Alguacil del Tribunal: “…sirva requerir (…) la notificación referente al Fiscal General de la República…”. Diligencia que fue acordada día 11 de julio de 2014.

El 1 de agosto de 2014, fue consignada la boleta de notificación dirigida a la Fiscalía General de la República, la cual fue debidamente practicada.

El 8 de agosto de 2014, se admitió el presente recurso y el día 24 de septiembre de 2014, la juez titular se aboca al conocimiento de la causa, ordenándose las notificaciones respectivas. Asimismo, ordena agregar a los autos el escrito de promoción de pruebas consignado por la parte recurrente.

El 2 y 6 de octubre de 2014, se consignan las boletas de notificación dirigidas a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del SENIAT y Procuraduría General de la República Bolivariana de Venezuela, sobre el abocamiento de la Jueza titular.

El 14 de octubre de 2014, el representante legal de la parte recurrente se da por notificado del abocamiento de la Juez Titular.

El 27 de octubre de 2014, mediante sentencia interlocutoria Nº 091/2014, se admiten las pruebas promovidas.

El 30 de octubre de 2014, se ordena notificar a la Procuraduría General de la República Bolivariana de Venezuela sobre la admisión de las pruebas, siendo consignada debidamente practicada el 11 de noviembre del 2014.

El 21 de enero de 2015, se da inicio al término para presentar los informes y en fecha 2 de marzo de 2015 fueron presentados los informes tanto por la parte recurrente y recurrida.

El 10 de marzo de 2015, se le dio entrada al Expediente administrativo relacionado con la presente causa y el día 13 de marzo de 2015, los apoderados de la recurrente hacen observaciones a los informes presentados por la representación fiscal.

II

ALEGATOS DE LAS PARTES

LA RECURRENTE: En su recurso contencioso tributario esgrime los siguientes argumentos:

1. - PUNTO PREVIO: Pide la aplicación de los principios de razonabilidad y proporcionalidad de las penas… por cuanto el monto de los tributos omitidos determinados por la fiscalización y pagados y/o enterados en su totalidad por mi representada sólo llego a Bs. 134.839,10 en tanto que las multas impuestas que se pretenden cobrar a mi representada calculadas mediante la aplicación de una norma, que con violación de principios y derechos constitucionales expresos establece la actualización monetaria en materia de sanciones tributarias mediante la aplicación del valor actualizado de la Unidad Tributaria, asciende actualmente a la fecha Bs. 728.741,24, equivalente 540,45 % de los tributos enterados, monto este que se irá incrementando bajo esa inconstitucional forma de cálculos a valores absolutamente desproporcionado en relación con el derecho fiscal que se pretende proteger con la sanciones impuestas, en la fecha en que sea resuelta la presente controversia…”

2. - VICIOS DE NULIDAD ABSOLUTA DE LAS SANCIONES IMPUESTAS. A) NULIDAD ABSOLUTA DE LAS MULTAS CON FUNDAMENTO EN EL ARTÍCULO 113 DEL CÓDIGO ORGÁNICO TRIBUTARIO, por ilegalidad de las sanciones impuestas por error de derecho en la interpretación del artículo 113 del Código Orgánico Tributario.

   Indica que “…conforme a las descripciones del tipo punible contenidas en la norma arriba transcrita, la conducta infractora allí tipificada consiste en el cumplimiento extemporáneo de la obligación de enterar, que se castiga con una pena pecuniaria calculada en función de cada mes de retraso, sin embargo, como se podrá verificar en el Anexo Nº 1 del Acta Fiscal, dichas multas fueron calculadas en bases a días continuos, lo que evidentemente incremento ilegalmente la base para el cálculo de las mutas impuestas así como los intereses moratorios.

   2. “…ILEGALIDAD DE LAS SANCIONES IMPUESTAS POR FALSO SUPUESTO DE DERECHO AL NO APLICAR LAS NORMAS SOBRE GRADUACIÓN DE LA PENA (CONCURRENCIA DE INFRACCIONES)…” indica que las “… sanciones no fueron ajustadas por graduación de la pena en una errada no aplicación de lo establecido en al artículo 81 del Código Orgánico Tributario.”

   En tal sentido, indica que”… la Administración Tributaria, haciendo caso omiso de lo establecido claramente en la norma citada, procedió a sumar todas las multas impuestas por la presunta violación del artículo 113 (Bs. 5.738,12) y a considerar todas las multas por retardo en el enteramiento, como una sola sanción para llevar, en la aplicación errada de la no concurrencia infracciones a ese monto de (Bs. 5.738,12)…”

   Expresa que “…aplicando correctamente …el artículo 81 … en el supuesto negado de que todas las sanciones aplicadas fueran procedentes, era tomar el monto mayor de las multas aplicadas que era Bs. 53.976,06 equivalente a Bs. 161.928.,18… representativa de 1.799,20 U.T., luego la sumatoria correcta es de 5.428,19 U.T. en lugar de 5.738,12 U.T. originándose un excedente en la pena de 309,93 U.T. producto de los diferenciales de los días continuos al no hacer el cálculo por meses completos en aquellos períodos en que la demora fueron inferiores a 300 días…”

   C). NULIDAD ABSOLUTA DE LAS SANCIONES IMPUESTAS A LA RECURRENTE EN SU CARÁCTER DE AGENTE DE RETENCIÓN … POR VICIO DE FALSO SUPUESTO DE DERECHO EN LA APLICACIÓN DEL VALOR DE LA UNIDAD TRIBUTARIA A LA FECHA DE LA RESOLUCIÓN Y PRETENDER ADEMÁS SU ACTUALIZACIÓN A LA FECHA DEL PAGO…”

   …Que el acta de reparo Nº SNAT-INTI-GRTI-RCO-SEDE-DF-2013/IVA.954.105 le fue notificada el 8/7/2013, y que su representada procedió en fecha 24 de mayo y 7 de junio del 2013 a enterar las retenciones espontáneamente… para la fecha de dichos enteramientos, el valor de la Unidad Tributaria fue de Bs. 90,00, sin embargo, la resolución objeto del presente recurso, procedió a calcular las multas impuestas por este concepto aplicando el valor de la Unidad Tributaria a la fecha de esa resolución, esto es, Bs. 107 por U.T.

   Indica que: “…cuando el contribuyente paga de manera extemporánea y en forma voluntaria, como ocurrió en el presente caso, el tributo omitido, la sanción de multa debe ser calculada a la unidad tributaria vigente para el momento en que realizó el pago de la obligación principal, que fue la que generó la penalidad…”

   Alega los “VICIOS DE NULIDAD POR INCONSTITUCIONALIDAD DE LAS NORMAS APLICADAS PARA LA DETERMINACIÓN DE LAS SANCIONES”: Expresa que conforme al artículo 334 constitucional está sometiendo a consideración de esta juzgadora, que la “ Administración Tributaria ha aplicado las multas recurridas, con fundamento en normas legales que violan varios de los principios, garantías y derechos consagrados en la Constitución, y es por eso es que sometemos a su control a los fines de que en aplicación de su competencia constitucional declare la desaplicación en el presente caso de las referidas normas y la Providencia cuya inconstitucionalidad abajo denunciamos y en consecuencia se declare la nulidad absoluta de las multas impuestas con fundamento en las mismas”.

   Señala que “… la aplicación de la actualización monetaria de las multas por aplicación de la unidad tributaria como método de cálculo de las sanciones pecuniarias adolece de inconstitucionalidad” (…)

   Que …en el presente caso… además de convertir todas las multas…a Unidades Tributarias, procedió a actualizar su monto por inflación …”

   Sostiene, que “…se viola con los Parágrafos Primero y Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, pues al llevar las multas impuestas a valores monetarios determinados por la inflación, mayores a los existentes al momento de la comisión de la infracción, su monto se eleva a valores tan altos que exceden con creces el valor de los tributos cuya omisión se está penalizando…”. En consecuencia, solicita que se desapliquen por control constitucional y que “… para el supuesto negado de que algunas de las sanciones impuestas sean confirmadas, las mismas sean aplicadas en sus valores porcentuales establecidos ( las que se basan en el art. 111 del Código Orgánico Tributario ) sin conversión a unidades tributaria y para el caso de las multas basada en el artículo 113 de dicho Código se ordene utilizar el valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento de la comisión del ilícito”

   Finalmente solicita “…la desaplicación del artículo 263 del Código Orgánico Tributario y la suspensión de los efectos del acto administrativo. En su escrito de informes, la recurrente presento un resumen de los alegatos esgrimidos en el recurso contencioso tributario, señalando algunos criterios jurisprudenciales que a su criterio deben ser aplicados en la resolución de la presente controversia.

   Asimismo presentó escrito efectuando observaciones a los informes de la representación fiscal y en forma resumida se determina que alega que la representación fiscal “…desconoce que el presunto daño que esa pretendida conducta gravosa de agente de retención ya está haciendo objeto de reparación con los intereses moratorios, los cuales se establecen en proporción al monto de lo retenido y al tiempo de mora en el enteramiento…”

   Que asimismo “…desconoce que el principio de “proporcionalidad o prohibición de exceso” que tiene intima relación con la equidad y la justicia consagrados en el artículo 2 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela…”

   Pide que se desapliquen los parágrafos primero y segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 y expresa que “…para el supuesto negado de que algunas de la sanciones impuestas sean confirmadas, las mismas sean aplicadas en sus valores porcentuales establecido ( las que se basan en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario) sin conversión en unidades tributarias y para el caso de las multas basada en el artículo 113… se ordene utilizar el valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento de la comisión del ilícito”

   LA RECURRIDA: La Representación de la República, en su escrito de informes argumentó lo siguiente:

   Con respecto al alegato referido a la infracción al principio de proporcionalidad y racionalidad expresa que “…que los principios de la proporcionalidad y racionalidad, en materia tributaria están íntimamente ligados con la llamada capacidad económica del contribuyente, consagrada en el articulo 316 eiusdem, y con los efectos confiscatorios de los tributos que puedan incidir en esa capacidad económica, en este caso, la incidencia de las multas impuestas…”

   … A ese respecto, tanto la doctrina como la jurisprudencia a establecido que se está en precedencia de una sanción de naturaleza confiscatoria cuando la cancelación o pago de la misma hace nugatoria las ganancias usuales de la empresa sancionada, o esta tiene que vender los bienes para poder pagar dicha sanción…

   Indica que el principio de proporcionalidad “… no constituye un canon de constitucionalidad autónomo, sino un criterio de interpretación que permite enjuiciar posibles vulneraciones de normas constitucionales concretas, y, en especial, de derechos fundamentales, por lo que, se ha venido reconociendo que la desproporción entre el fin perseguido y los medios empleados para conseguirlo puede dar lugar a un enjuiciamiento desde la perspectiva constitucional cuando esa falta de proporción implique un sacrificio excesivo o innecesario de los derechos que la constitución garantiza…”

   …las obligaciones tributarias en materias de deberes materiales y formales en Impuesto al Valor Agregado y sus consecuentes sanciones e intereses causados por su incumplimiento, distan de ser injustos, desproporcionados o irracionales, y menos siendo que este impuesto es de los que más atiende a la capacidad contributiva del sujeto pasivo tributario incidido…

   Con respecto a la aplicación del artículo 113 del Código Orgánico Tributario expresa que:

   …El agente de retención, como sujeto pasivo que es de la relación jurídico tributaria, en su condición de responsable, queda sometido a las obligaciones que el ordenamiento jurídico le impone, como son, las de retener el anticipo de impuesto correspondiente y enterar las sumas retenidas, a nombre del contribuyente y no en el suyo propio, quedando de esta manera, obligado por deuda ajena…

   “… En el caso examinado, se observa de la resolución…Nº SNAT/INTI/GRTI/RCO/DSA/2013 Exp 000954/42/121 de fecha 12/12/2013 que la recurrente INVERSIONES DUNAMIS, C.A. actuando como agente de retención, entero con un retraso superior hasta de sesenta (60) días las cantidades retenidas por concepto de impuesto sobre la renta, efectuadas durante los periodos impositivos correspondientes a la primera y segunda quincena de mayo 2012, junio 2012, julio 2012, agosto 2012, septiembre 2012, octubre 2012, noviembre 2012 y segunda quincena de diciembre de 2012 Motivo por el que fue sancionada de conformidad con lo establecido en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario del 2001, el cual dispone lo siguiente: (…)

   …La estructura de esta sanción combina los porcentajes del tributo (impuesto retenido) con el tiempo de mora (por cada mes de retraso), por con siguiente, puede concluirse que esta norma contempla una sanción de tipo proporcional, pues en el caso de de que el incumplimiento no haya ocupado todos los días de un mes, la misma debe calcularse proporcionalmente por los días de retardo y se computa desde el día siguiente al vencimiento del plazo. Así que dicha norma señala un porcentaje fijo (entre 50% y 500%), independientemente del monto del tributo dejado de enterar, lo que no admite rebaja ni aumento, ya que lo que incrementa el monto de la sanción es el transcurso del tiempo…

   …Cuando el retardo en el enteramiento sea mayor de un mes, se debe aplicar la sanción prevista en el mencionado artículo proporcional a la fracción de este tiempo, es decir, se contara el numero de meses de retardo transcurridos desde la fecha en que era exigible el pago, mas la fracción de mes calendario de atraso, si la hubiere…

   Con relación al alegato del falso supuesto de derecho al no aplicar la concurrencia, indica que “… para tratar de verificar si en el presente caso el Fisco incurrió en el citado vicio, es importante analizar la figura del delito continuado..”

   …Como se puede apreciar en el presente caso, cada infracción no guarda relación con la otra, se trata de hecho distintos e implica una nueva consecuencia jurídica sancionatoria por lo que es imposible considerar una infracción como secuela de la otra. Son hecho diversos, independientes, perfectos en sí, tan independientes son que, en materia de Impuesto al Valor Agregado, éste se causa por período de imposición…

   …En los mismos términos contenidos por la doctrina judicial sostenida por la Sala Político Administrativa, se ratifica el criterio utilizado por el Fisco Nacional en la oportunidad de aplicar las sanciones en este tipo de tributos, resulta a todas luces evidente que la contribuyente …cometió distintos tipos de infracciones tributarias independientes y sucesivas que deben ser sancionadas en forma autónoma y así pido respetuosamente sea declarado...

   Respecto al alegato referido al cálculo de la Unidad tributaria, expresa que al imponer las multas... al verificarse los distintos ilícitos materiales, expresadas en porcentajes, el Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, impone la conversión de las multas al equivalente de unidades tributarias que corresponda en cada caso…”

   …La función de la unidad tributaria será, entonces, servir como un valor objetivo que determine indirectamente la unidad de pago. En otras palabras, los tributos y las multas se seguirán pagando en bolívares, solo que dichas cantidades apagar estarán calculadas por una operación previa que consiste en determinar cuántos bolívares deben ser cancelados por cada Unidad Tributaria o su fracción. De esta manera se sustrae a la Administración Tributaria de los efectos lesivos que la inflación aporta sobre el valor del signo monetario, otorgando permanencia y estabilidad en el tiempo a los montos expresados en las distintas leyes tributarias, al posibilitarse su reajuste anualmente con base en los índices de medición del fenómeno inflacionario, elaborados por el Banco Central de Venezuela…

   Con relación a la suspensión de los efectos del acto administrativo: “… Sobre este aspecto vale acotar los dispuesto por la jurisprudencia reciente en materia de concurrencia de los requisitos exigidos por el artículo 263 del Código Orgánico Tributario…”

   …La medida preventiva de suspensión de los efectos del acto administrativo, requiere de la verificación del periculum in mora, pues mientras aquél es exigido como supuesto de procedencia en el caso concreto, ésta, la presunción grave de buen derecho, es el fundamento mismo de la protección cautelar, dado que en definitiva, sólo a la parte que posee la razón en juicio puede causársele perjuicios irreparables que deben ser evitados, bien que emanen de la contraparte o como consecuencia de la tardanza del proceso…

   …Es por lo antes expuesto, que esta Representación de la República solicita a este Tribunal se sirva desestimar lo alegado por la recurrente, referido a la solicitud de suspensión de los efectos del acto al no verificarse suficientemente los requisitos de la ley de manera concurrente en el caso de autos, entiéndase fumus bonis iuris y periculum in damni. Y así pido sea declarado…

   III

   MOTIVACIÓN

   PUNTOS PREVIOS:

1. - Visto que no hay alegato alguno en contra de la liquidación de los intereses moratorios, éstos se confirman.

2. - Es de señalar que en el escrito recursivo la parte recurrente alega la inconstitucionalidad del artículo 263 del Código Orgánico Tributario y pide que este Tribunal la declare de conformidad con el artículo 334 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, aplicando el control difuso de constitucionalidad y el artículo 20 del Código de Procedimiento Civil y en consecuencia, desaplique el artículo 263 del Código Orgánico Tributario y subsidiariamente para el caso de considerarse improcedente lo antes señalado, solicita de conformidad con el artículo 263 del Código Orgánico Tributario de 2001, se suspendan los efectos del acto administrativo impugnado.

   En tal sentido, el alegato de inconstitucionalidad del artículo 263 es basado en la violación del numeral 2 del artículo 49 de la Carta Magna, por cuanto a criterio de la recurrente, el referido artículo 263 constituye una violación al principio de presunción de inocencia.

   En este contexto se tiene que para la procedencia de la suspensión de los efectos del acto impugnado, debe verificarse el periculum in damni, es decir, el peligro de que la ejecución del fallo pueda causar daños graves o de difícil reparación al interesado y el fumus boni iuris o la apariencia del buen derecho, que consiste en la existencia razonable o fundada del derecho reclamado y de acuerdo a una interpretación literal de la norma, pudiera interpretarse que los citados presupuestos son alternativos, sin embargo, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en fecha 3 de junio de 2004, dictó sentencia respecto de los requisitos de procedencia previstos en el artículo 263 del Código Orgánico Tributario vigente, a través de la cual expresó que “ …la sola apariencia del buen derecho no es suficiente para suspender el acto administrativo tributario; sino que además la ejecución del acto administrativo debe causar perjuicios al interesado, peligro éste calificado por el legislador como grave. La apariencia del derecho y el peligro inminente de daño grave en los derechos e intereses del interesado sería lo que, en todo caso, justificaría la suspensión de los efectos del acto administrativo tributario. En cuanto a la posibilidad de acordar la suspensión de los efectos del acto administrativo tributario con la sola verificación del periculum in damni, considera la Sala que tampoco puede aisladamente solicitarse y decretarse, en razón de que carece de sentido que un contribuyente que no tenga la apariencia o credibilidad de la existencia de un buen derecho, pueda alegar que se le está causando un daño grave…al haber quedado evidenciado que ambos enunciados constitutivos del texto legal, a saber, periculum in damni y fumus boni iuris, no se dan en forma completa al analizarse por separado, conforme a lo explicado debe concluirse que ambos forman parte de una unidad, por lo que no puede hablarse, en este caso, de disyunción en la proposición normativa sino de conjunción, ya que dichos enunciados o las partes que la conforman para ser válidos, esto es, verificarse en la realidad, deben verse en forma conjunta, y no sosteniendo que indistintamente la existencia de que cada uno, por separado, es capaz de lograr la consecuencia jurídica del texto legal…esta Sala debe realizar una interpretación correctiva de la norma sobre la base de los razonamientos expresados y, en tal sentido, entender de la referida disposición legal que para que el juez contencioso tributario pueda decretar la suspensión de los efectos del acto administrativo, deben siempre satisfacerse, de forma concurrente, los dos requisitos antes señalado, vale decir, periculum in damni y fumus boni iuris; ello con la finalidad de llevar al convencimiento del juzgador la necesidad de que la medida deba decretarse, para garantizar y prevenir el eventual daño grave, el cual pudiera causarse con la ejecución inmediata del acto administrativo tributario…el juez contencioso tributario debe tener presente que para dictar el decreto cautelar, no bastan las simples alegaciones sobre la apariencia de un derecho, o sobre la existencia de un peligro grave que lesione los intereses del impugnante; sino que dichos requisitos deben acreditarse en el expediente a través de hechos concretos que permitan verificar la certeza del derecho y que el peligro sea grave, real e inminente…”

   En este orden, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, de acuerdo a la citada sentencia dio por sentado la exigibilidad de la concurrencia en cuanto a los supuestos de procedencia de la suspensión de los efectos del acto administrativo tributario, previstos en el artículo 263 del Código Orgánico Tributario vigente, es decir, que el periculum in damni y el fumus boni iuris, deben darse en forma conjunta, para que el juez contencioso tributario decrete la medida cautelar, en este sentido, quien decide analizará la solicitud de desaplicación conforme al criterio plasmado en la citada sentencia.

   Ahora bien, la referida norma hace referencia a los efectos que produce la interposición del recurso en vía judicial con relación al acto administrativo impugnado, efectos éstos que puede ser suspendidos a solicitud de la parte recurrente, si cumple con los requisitos concurrentes de periculum in damni y fumus boni iuris. En este sentido, se evidencia que la norma invocada no significa una limitación al acceso a la justicia y al ejercicio del derecho a la defensa y menos a la presunción de inocencia; pues el contribuyente tiene la oportunidad de alegar y demostrar el periculum in damni y fumus boni iuris y lograr de esta manera la suspensión de los efectos del acto administrativo y en el caso de que la decisión sea contraria a sus intereses puede ejercer el recurso de apelación, igualmente puede presentar, una garantía -en este caso, una fianza, para evitar la ejecución del acto. Por otra parte; es de indicar que la contribuyente ejerció dentro del lapso previsto el recurso contencioso tributario, alegando y debiendo probar oportunamente las defensas que considera pertinentes para lograr la nulidad del acto impugnado, por lo que no se puede hablar de que se presuma la culpabilidad de la parte recurrente y con ello se viola la presunción de inocencia porque deba alegar y probar las condiciones concurrentes para solicitar la suspensión de los efectos del acto con base en el artículo 263 del Código Orgánico Tributario, por lo cual se declara improcedente la solicitud de desaplicación del artículo 263 del Código Orgánico Tributario por inconstitucionalidad. Así se decide.

   Con relación a la solicitud subsidiaria de que se suspendan los efectos del acto recurrido con base en el artículo 263 del Código Orgánico Tributario, este Tribunal considerando la presente etapa procesal, es del criterio que resultaría inoficioso pronunciarse sobre la suspensión de los efectos del acto recurrido. Así se decide.

   Una vez efectuado el punto previo y a los efectos de pronunciarse sobre los alegatos efectuados por la parte recurrente, este tribunal lo hará en el siguiente orden: 1.-Vicios de nulidad absoluta de las sanciones impuestas con base en : A.- Nulidad absoluta de las multas con fundamento en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, por ilegalidad de las sanciones impuestas por error de derecho en la interpretación del artículo 113 del Código Orgánico Tributario; B.- Ilegalidad de las sanciones impuestas por falso supuesto de derecho al no aplicar las normas sobre graduación de la pena (concurrencia de infracciones y C.- Nulidad absoluta de las sanciones impuestas a la recurrente en su carácter de agente de retención por vicio de falso supuesto de derecho en la aplicación del valor de la unidad tributaria a la fecha de la resolución y pretender además su actualización a la fecha del pago; 2.-Vicios de nulidad por inconstitucionalidad de las normas aplicadas para la determinación de las sanciones y 3.-Solicitud de aplicación de los principios de razonabilidad y proporcionalidad de las penas. En tal sentido se efectúan las siguientes consideraciones:

   A.- Nulidad absoluta de las multas con fundamento en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, por ilegalidad de las sanciones impuestas por error de derecho en la interpretación del artículo 113 del Código Orgánico Tributario: El recurrente sostiene que es errónea la interpretación que la Administración Tributaria hizo respecto a la aplicación de la sanción prevista en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, por cuanto el tipo punible o conducta infractora descrita en la norma consiste en el cumplimiento extemporáneo de la obligación de enterar, cuya pena o sanción según su criterio se calcula en función de cada mes de retraso y no en base a días continuos, lo que incrementa la base para el cálculo de las multas, así como los intereses moratorios y que en consecuencia se produjo el vicio de falso supuesto de derecho.

   Al respecto es pertinente traer a colación el criterio establecido por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia Nº 01392, de fecha 26 de octubre de 2011, en la cual señaló lo siguiente:

   …Ahora bien, con relación al vicio de falso supuesto, la Sala ha establecido que éste se manifiesta de dos maneras: la primera, cuando la Administración al dictar un acto administrativo fundamenta su decisión en hechos inexistentes o que ocurrieron de manera distinta a la apreciación efectuada por el órgano administrativo, caso en el que estamos en presencia de un falso supuesto de hecho. La segunda se configura cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado.

   En este sentido, debe señalarse que el vicio de falso supuesto de hecho al igual que el falso supuesto de derecho, afecta la causa del acto administrativo y acarrea su nulidad, por lo cual es necesario examinar si la configuración del acto administrativo se adecuó a las circunstancias de hecho y de derecho probadas en el expediente y, además, si se dictó de manera que guarde la debida correspondencia con el supuesto previsto en la norma legal. (Vid. Sentencias de esta Sala Nos. 2189 del 5 de octubre de 2006 y 00504 del 30 de abril de 2008, entre otras)…

   Circunscribiéndonos el thema decidendum, esta juzgadora observa que la sociedad mercantil recurrente fue sancionada por enterar fuera del plazo legal el monto retenido del impuesto al valor agregado, para los períodos impositivos correspondientes a la primera y segunda quincena de los meses: mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre y noviembre del año 2012. Asimismo fue sancionada por enterar extemporáneamente el tributo retenido correspondiente a la primera quincena de diciembre del año 2012, tal como consta en la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCO/DSA/2013/EXP Nº 000954/42/121 de fecha 12 de diciembre de 2013, notificada el 22 de enero de 2014 (folio 53).

   A los fines de desentrañar la interpretación dada por el ente tributario sobre la norma sancionatoria cuestionada, este Tribunal procede al análisis de la letra de la misma, la cual fue impuesta a la contribuyente en su condición de agente de retención, por enterar de manera tardía las retenciones efectuadas por concepto de impuesto al valor agregado de los períodos impositivos antes indicados. En este sentido, el artículo 113 del Código Orgánico Tributario vigente rationae temporis, establece:

   Artículo 113.- Quien no entere las cantidades retenidas o percibidas en las Oficinas receptoras de fondos públicos dentro del plazo establecido en las normas respectivas, será sancionado con multa equivalente al cincuenta por ciento (50%) de los tributos retenidos o percibidos, por cada mes de retraso en su enteramiento, hasta un máximo de quinientos por ciento (500%) del monto de dichas cantidades, sin perjuicio de la aplicación de los intereses moratorios correspondientes y de la sanción establecida en el artículo 118 de este Código

   .

   La citada norma constituye una sanción de carácter material, por ser un ilícito de resultado, asociado al incumplimiento de la obligación de enterar dentro del plazo legal las cantidades retenidas o percibidas, siendo éste el hecho típico que describe la norma objeto de sanción, cuya base de cálculo estimable en forma proporcional, consiste en un porcentaje del monto de los tributos retenidos o percibidos, que consiste en el cincuenta por ciento (50%) sobre el monto de los mismos, por cada mes de retraso en su enteramiento hasta un máximo de un quinientos por ciento (500%) de esas cantidades.

   En este tenor la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia N° 01279, de fecha 18 de julio de 2007, expresó:

   “…Ahora bien, no comparte esta Sala la interpretación rigurosamente literal que hiciera el juzgador de instancia, al afirmar que los hechos que rodean la presente litis no pueden subsumirse en la norma abstracta, ya que en la misma la proporción viene dada en forma mensual y no diaria.

   Así, históricamente, tanto en las leyes de impuesto sobre la renta como en el primigenio Código Orgánico Tributario de 1983, así como en sus posteriores reformas, el precepto de dicha norma siempre fue redactado en similares términos, haciendo diferencia sólo en los porcentajes de la pena aplicable, en estos términos “será penado con multa equivalente al (X)% mensual de los tributos retenidos o percibidos…”(paréntesis de la Sala); presentándose una variación respecto de la reforma del 2001, en la forma siguiente “será sancionado con multa equivalente al cincuenta por ciento (50%) de los tributos retenidos o percibidos, por cada mes de retraso en su enteramiento…”. No obstante, al examinar dichos preceptos aparece como elemento común la intención del legislador de sancionar la conducta irregular del agente de retención relacionada con el enteramiento tardío del impuesto retenido. De allí que no resulta consistente con el espíritu de la norma el entender que sólo son sancionables aquellos retrasos en la obligación que puedan causarse mensualmente, luego, debe considerarse que si el tiempo de atraso no completa un mes, sino días, la sanción a imponerse deberá calcularse proporcionalmente a la unidad de tiempo de que se trate. Así se declara.

   En efecto, al hacer una interpretación teleológica de la misma, se puede determinar que la intención del legislador nunca pudo ser eximir a los agentes de retención del cumplimiento de las obligaciones de enterar en el plazo legalmente establecido el impuesto retenido, y mucho menos cuando se trata de dinero retenido propiedad del Fisco Nacional; evidenciándose además, que en cada reforma legislativa la pena se ha tornado más grave; al punto de crearse una presunción de la figura de la apropiación indebida, cuando se demuestre la intención de esta conducta antijurídica, acarreando la pena de privación de libertad.

   Respecto a la interpretación del citado artículo 113 del vigente Código Orgánico Tributario, a mayor abundamiento, cabe destacar el pronunciamiento que hiciera esta Sala en un caso similar, que hoy se ratifica, en sentencia N° 010732 de fecha 20 de junio de 2007, caso: PDVSA Cerro Negro, S.A., al señalar lo siguiente:

   Ahora bien, la norma cuando hace alusión a los términos “multa equivalente” y “por cada mes de retraso en su enteramiento”, no está haciendo referencia a que sólo serán sancionables aquellos retraso de un mes o superiores a un mes, por el contrario, cuando el legislador emplea el término “por cada mes de retraso en su enteramiento”, esta estableciendo el método de cálculo de la multa, el cual será calculado conforme a meses de retraso; sin embargo, ello no implica que aquellos retrasos inferiores a un mes no serán sancionados, pues ello constituiría aceptar que un responsable de la obligación tributaria no sería objeto de sanción por el retraso en el enteramiento por fracciones de tiempo menores a un mes.

   En tal sentido, debe observarse que el legislador al utilizar el término “multa equivalente” esta englobando los supuestos de retrasos inferiores a un mes, y que la multa será calculada en proporción a los días de retraso transcurridos, teniendo como base para el cálculo, el supuesto de mes de retraso y utilizando para ello un término aritmético para liquidar la multa por fracción”.

   Con fundamento en las argumentaciones anteriores, encuentra esta Sala que el a quo incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho al interpretar el artículo 113 del vigente Código Orgánico Tributario, tal como lo denunciara la representación judicial del Fisco Nacional; en razón de ello, se revoca la sentencia apelada. Así se declara.

   En virtud de ello, resulta para esta Sala, la actuación de la Administración Tributaria conforme a derecho, al imponer a la mencionada contribuyente, la multa prevista en el referido artículo 113 eiusdem, en forma proporcional al tiempo, por haber enterado con un (01) día de retraso las retenciones correspondientes al mes de diciembre de 2004. Así se declara…

   Asimismo, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia N° 00364, de fecha 19 de marzo de 2014, estableció:

   …A los fines decisorios, le resulta necesario a esta Alzada señalar que el artículo 113 del vigente Código Orgánico Tributario dispone expresamente que quien no entere las cantidades retenidas o percibidas en las oficinas receptoras de fondos nacionales dentro del plazo establecido en las normas respectivas, será sancionado con multa equivalente al cincuenta por ciento (50%) de los tributos retenidos o percibidos, por cada mes de retraso en su enteramiento, hasta un máximo de quinientos por ciento (500%) del monto de dichas cantidades, sin perjuicio de la aplicación de los intereses moratorios correspondientes.

   Ahora bien, examinada como ha sido la referida norma, la Sala ratifica en esta oportunidad el criterio expuesto, entre otras sentencias, en las Nos. 01073 de fecha 20 de junio de 2007, caso: PDVSA Cerro Negro, C.A., y 00357 del 24 de marzo de 2011, caso: Instituto de Previsión Social del Personal Docente y de Investigación de la Universidad del Zulia (IPPLUZ), y ratificado en la sentencia N° 00096 de fecha 6 de febrero de 2013, caso: Fertilizantes Nitrogenados de Venezuela, Fertinitro C.E.C, según el cual el legislador estableció en el aludido artículo 113, la infracción y la consecuencia jurídica que implica el incumplimiento de la obligación de enterar las cantidades retenidas y percibidas en el término que señala la Ley, sea cual fuere el tiempo de la demora.

   De manera que cuando el legislador utiliza la expresión “por cada mes de retraso en su enteramiento”, no está estableciendo que sólo serán sancionables los retrasos de un mes o superiores a un mes y que los retrasos inferiores a tal término no serán sancionados, sino que está determinando el método de cálculo de la multa, el cual será conforme a los meses de retraso. Por otra parte, cuando se refiere a “multa equivalente” está englobando los supuestos de retrasos inferiores a un mes y la multa será calculada en proporción a los días de retraso transcurridos.

   En el caso de autos, se evidencia de las actas procesales, que la sociedad mercantil, actuando en su condición de agente de retención, efectuó el enteramiento de las retenciones practicadas en materia de impuesto al valor agregado, relativas a los períodos impositivos abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre octubre, noviembre y diciembre del año 2007 y enero, febrero, marzo y abril de 2008, fuera del plazo establecido en el citado artículo 15 de la P.A. N° SNAT/2005/0056 de fecha 27 de enero de 2005 y artículo 1° de las Providencias Administrativas Nos. 0778 y 0896 de fechas 12 de diciembre de 2006 y 27 de diciembre de 2007, respectivamente, aplicables ratione temporis, las cuales establecen el calendario de pago para los años 2007 y 2008, correspondiente a los “sujetos pasivos especiales y agentes de retención.

   Esta conducta infractora en perjuicio de los intereses fiscales, dio lugar a que la Administración Tributaria impusiera la multa prevista en el artículo 113 del vigente Código Orgánico Tributario, observando esta Sala que la misma fue calculada en forma proporcional a los días de retraso en que incurrió el agente de retención en atención a cada uno de los períodos indicados, considerando el cincuenta por ciento (50%) de los tributos retenidos o percibidos por cada mes de retraso en su enteramiento, hasta un máximo de quinientos por ciento (500%) del monto de dichas cantidades, conforme lo señala la aludida norma; cuyos cálculos reflejan que la determinación de tal sanción estuvo orientada precisamente por el principio de proporcionalidad y además de racionalidad; actuando así conforme a derecho. Así se decide.

   .

   De los reseñados criterios jurisprudenciales, se colige una interpretación cónsona con la intención del legislador al prever en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, como hecho típico el retardo o la omisión de enterar fuera del lapso legal las retenciones o percepciones según sea el caso, estableciendo la fórmula de cálculo para aplicar la multa. Así, quien decide infiere que la norma sancionatoria analizada está estructurada con la descripción del ilícito tributario, que en este caso consiste en no enterar dentro del plazo establecido en las normas respectivas, las cantidades por concepto de retención del impuesto al valor agregado; seguidamente establece la consecuencia lógica por la comisión del ilícito y la fórmula de cálculo, cuya aplicación es sujeto de controversia en este asunto. En este contexto, se recalca lo que la norma sancionatoria prevé: “…será sancionado con multa equivalente al cincuenta por ciento (50%) de los tributos retenidos o percibidos, por cada mes de retraso en su enteramiento, hasta un máximo de quinientos por ciento (500%) del monto de dichas cantidades, sin perjuicio de la aplicación de los intereses moratorios correspondientes y de la sanción establecida en el artículo 118 de este Código”

   Del contenido del artículo 113 del Código Orgánico Tributario vigente rationae temporis, referido al método para calcular la sanción, se indica el vocablo equivalente, el cual alude a la adecuación de la multa en forma proporcional, sin embargo, está adecuación en principio será del cincuenta por ciento (50%) de la multa a partir de un mes de retraso, la cual se irá ajustando en función del tiempo transcurrido, cuya proporcionalidad será considerada para los retardos que no excedan de un (01) mes, aplicando la multa en función de los días de retraso.

   Asimismo, es propio resaltar el aspecto temporal a que alude el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, el cual debe atenderse desde dos perspectivas, la primera en relación al hecho típico, cuyo elemento temporal se configura con el vencimiento del lapso legalmente establecido para enterar las cantidades retenidas o percibidas, no siendo relevante cuanto tiempo ha transcurrido, basta que se constate el curso del plazo legal sin que se haya efectuado la acción de enterar lo retenido o percibido, y la segunda se refiere al aspecto temporal para calcular la multa, en este último caso es necesario el cómputo del tiempo que transcurra para calcular la multa en forma proporcional, de allí que la norma fija una sanción porcentual considerando por mes de retardo el cincuenta por ciento (50%), debiendo ser fraccionada para aquéllos casos en que el retardo sea menor a un mes, ya que una vez verificada la consumación del hecho típico lo consecuente es la imposición de la multa en función de la fracción de días cuando no hubieren transcurrido más de un mes de retardo en enterar las cantidades retenidas o percibidas.

   En razón de lo anterior, se colige que la norma objeto de análisis describe de manera independiente el hecho típico respecto de la sanción, es decir, determina como hecho típico “no enterar dentro del plazo legalmente establecido las cantidades retenidas o percibidas”, cuyo sujeto infractor es el agente de retención o de percepción, de allí que, no importa el tiempo transcurrido después que se verifica el retardo del deber de enterar el tributo para que se entienda consumado el ilícito tributario, basta con que se incurra en enterar extemporáneamente las cantidades retenidas o percibidas, para que se materialice el ilícito tributario y ser merecedor de la sanción correspondiente, la cual, se establecerá de forma proporcional o equivalente en función del tiempo que transcurra, circunstancia relevante para la fijación de la multa, en consecuencia, aún cuando el contribuyente entere con retardo en períodos menores a un mes, igualmente es procedente la sanción prevista en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario.

   Ahora bien en el caso sometido a consideración, se constata que la sociedad mercantil recurrente fue sancionada conforme a lo establecido en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, por enterar fuera del plazo legal los impuestos retenidos por concepto de impuesto al valor agregado, para los períodos impositivos: primera y segunda quincena de los meses de mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre y noviembre del año 2012, asimismo fue sancionada por enterar extemporáneamente la primera quincena del mes de diciembre del año 2012. En este sentido, se observa que el ente tributario dejo establecido que la conducta desplegada por la contribuyente se encuadra en el ilícito tributario establecido en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, por no enterar las cantidades retenidas dentro del plazo en concordancia con lo previsto en el artículo 15 de la P.A. N° SNAT-2005-056 de fecha 27 de enero de 2005, publicada en la Gaceta Oficial N° 38.136 de fecha 28 de febrero de 2005.

   Por los motivos expuestos se desprende que las acciones de la contribuyente relativas a enterar fuera del plazo legal el impuesto al valor agregado, se subsumen en el hecho típico descrito en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario y en consecuencia su conducta antijurídica debe ser sancionada proporcionalmente por el retardo en que incurrió al enterar las retenciones por concepto de impuesto al valor agregado y tal sentido vista la subsunción de los hechos antijurídicos en la norma sancionatoria analizada, este tribunal determina que no se produjo el denunciado vicio de falso supuesto de derecho denunciado por la recurrente. Así se establece.

   B.- Ilegalidad de las sanciones impuestas por falso supuesto de derecho al no aplicar las normas sobre graduación de la pena (concurrencia de infracciones: Sostiene la recurrente que la Administración Tributaria incurrió en falso supuesto de derecho por cuanto al determinarle las sanciones mediante la resolución impugnada no le aplico el principio de la concurrencia establecido en el artículo 81 del Código Tributario, en consecuencia esta juzgadora procede analizar el acto administrativo para verificar lo alegado. En tal sentido, se puede verificar que el ente tributario procedió sancionar a la contribuyente mediante la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCO/DSA/2013/EXP Nº 000954/42/121 de fecha 12 de diciembre de 2013, notificada el 22 de enero de 2014, en vista del procedimiento de fiscalización iniciado mediante la p.a. No. SNAT/INTI/GRTI/RCO/SEDE /DF/2013/IVA/954 de fecha 15 de mayo del 2013 notificada el 20 de mayo del mismo año. En la resolución impugnada se procedió a imponer a la contribuyente las correspondientes multas por los periodos: primera y segunda quincena de los meses de mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre y noviembre del año 2012 y por la primera quincena de diciembre del año 2012 las cuales totalizan 5.738,12 UT, de lo cual se infiere que dichas multas fueron producto de un único procedimiento de fiscalización y cuya multa más alta o más grave la constituye la correspondiente a la primera quincena del mes de noviembre del año 2012 por la cantidad de 1.849,17 unidades tributarias ocasionada por el impuesto retenido de Bs. 53.976,06 con una mora de 185 días. Multa que se encuentra reflejada en la planilla de liquidación No 031001230002564 de fecha 17/12/2013 notificada el 22/01/2014 (folios 95 y 96) y puede constatarse que al momento de efectuarse la determinación (folios 59 y 60) no se aplicó la figura de la concurrencia de sanciones y en tal sentido la Administración Tributaria no se ajusto a lo establecido en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario, por cuanto se trata de un sólo procedimiento en el cual fueron sancionados diferentes periodos de imposición.

   Ahora bien, este Tribunal en virtud del análisis integral de la presente causa, estima necesario pronunciarse respecto a la forma de cálculo de las multas impuestas a la sociedad mercantil recurrente con fundamento en la inobservancia del principio de la concurrencia previsto en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario vigente rationae temporis, el cual forma parte del principio de legalidad tributaria establecido en la Carta Magna, cuya norma establece lo siguiente:

   Artículo 81: Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, se aplicará la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones. De igual manera se procederá cuando haya concurrencia de un ilícito tributario sancionado con pena restrictiva de la libertad y otro delito no tipificado en este Código.

   Si las sanciones son iguales, se aplicará cualquiera de ellas, aumentada con la mitad de las restantes.

   Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con pena pecuniaria, pena restrictiva de libertad, clausura de establecimiento, o cualquier otra sanción que por su heterogeneidad no sea acumulable, se aplicarán conjuntamente.

   PARÁGRAFO ÚNICO: La concurrencia prevista en este artículo se aplicará aun cuando se trate de tributos distintos o de diferentes períodos, siempre que las sanciones se impongan en un mismo procedimiento

   .

   La norma citada ut supra, contempla el principio de la concurrencia, el cual consiste en la acumulación jurídica de sanciones, permitiendo imponer la más grave aplicando el resto de la sanciones a la mitad, en este sentido, es dable apuntar que en fecha 14 de agosto de 2012, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia N° 01008, expresó:

   “...De la norma supra transcrita, se colige que la institución de la concurrencia de infracciones en el derecho tributario se encuentra concebida en los mismos términos del derecho penal común, vale decir, con la finalidad de atenuar las penas que por varios ilícitos cometidos por un sujeto acarrearía su imputación. Por ello, nuestro sistema penal general establece como regla la acumulación jurídica, esto es, la aplicación de la pena correspondiente al delito más grave, con aumento de una cuota parte del tiempo correspondiente a la pena de los otros delitos cometidos.

   En el derecho tributario, esta figura precisa el modo en que han de imponerse las penas o sanciones correspondientes a la confluencia de dos o más acciones antijurídicas, aun cuando se trate de distintos tributos o de diferentes períodos, siempre que las sanciones se impongan en un mismo procedimiento de fiscalización, como lo indica la literalidad de la norma examinada.

   De esta forma, se advierte que la norma establece varios supuestos en que el operador jurídico está obligado a aplicarla, de acuerdo a la situación presentada. Derivándose de ella, entre otras, dos escenarios de concurrencia de infracciones: cuando se verifiquen dos o más ilícitos tributarios, sancionados con penas pecuniarias distintas y cuando las penas pecuniarias sean iguales. En el primer caso, la sanción aplicable será la más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones y en el segundo, se aplicará cualquiera de ellas, aumentada con la mitad de las restantes.

   (…)

   Aunado a ello, ha señalado esta Alzada en sus decisiones Nos. 01199 y 01219 del 5 y 6 de octubre de 2011, casos: Comercial del Este, C.A. e Inversiones19-86, C.A., respectivamente, en cuanto a la correcta interpretación que debe dársele a dicha norma, a los efectos del cálculo de las sanciones por concurrencia, lo siguiente:

   En este mismo sentido, cabe aclarar la aseveración de la Administración Tributaria en esta materia de concurrencia, cuando señala que ‘la regla prevista en la norma en comento impone que se aplique una unidad tributaria (1. U.T.) por cada factura, comprobante o documento emitido hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.) por cada período si fuere el caso’, pues, la Sala no comparte esta afirmación, ya que cuando estamos frente a una infracción tributaria, lo primero que debe hacer el funcionario -como antes se indicara- es subsumir los hechos acaecidos en los postulados del derecho considerados en la norma abstracta respectiva, por cada período como efectivamente corresponde en el impuesto indirecto que nos ocupa, esto es, para el caso del artículo 101, segundo aparte del Código Orgánico Tributario de 2001, ‘una unidad tributaria (1. U.T.) por cada factura, comprobante o documento emitido hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.) por cada período si fuere el caso’ y, segundo, una vez determinadas así las multas, y advertida que se trata de diferentes infracciones derivadas de un mismo procedimiento, aplicar los preceptos de la concurrencia de infracciones previstos en el artículo 81 eiusdem, que es en definitiva la norma que prevé las reglas indicativas de la forma y el cómo deben liquidarse dichas sanciones, de acuerdo a la situación particular presentada, bien que se trate de diferentes penas o de iguales penas. Interpretar lo contrario, sería como mantener el criterio del delito continuado en la determinación de la pena en casos donde como se ha dicho, los períodos impositivos son autónomos. En razón de ello, se desestima la defensa de la representación fiscal en este particular. Así se declara.

   .

   Circunscribiéndonos al caso concreto, se evidencia del acto recurrido que la sociedad mercantil Inversora Lockey, C.A. incurrió en dos ilícitos tributarios distintos, relativo a: 1) Presentar el Libro de Compras del impuesto al valor agregado sin cumplir los requisitos establecidos en el artículo 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y los artículos 70, 72 y 75 de su Reglamento, sancionado conforme a lo previsto en el segundo aparte del artículo 102 del Código Orgánico Tributario de 2001 (a saber, con la imposición de multa de veinticinco unidades tributarias (25 U.T.), y 2) Emitir facturas de ventas por medios manuales sin cumplir con los parámetros legales, durante los períodos fiscales de los meses de enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2005, así como durante los meses de enero, febrero, marzo, abril, mayo y junio de 2006, cuya sanción fue fijada a tenor de lo indicado en el segundo aparte del artículo 101 eiusdem, “con multa de una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura, comprobante o documento emitido hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.) por cada período, si fuere el caso”, para un total de Dos Mil Setecientas Unidades Tributarias (2.700 U.T.).

   Conforme a lo anterior, precisa esta M.I. señalar que cuando el contribuyente transgrede una norma del derecho sancionatorio tributario la consecuencia jurídica es una sanción. En este sentido, bien pudo la Administración Tributaria verificados los incumplimientos de los deberes formales legales y reglamentarios en materia de impuesto al valor agregado por parte de la señalada sociedad de comercio, imponer las respectivas multas, por cada período impositivo, conforme al citado criterio jurisprudencial; sin embargo, una vez determinada la sanción en esta forma y advertida la confluencia de dos o más ilícitos, debió aplicar las reglas relativas a la figura de la concurrencia de infracciones prevista en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, estimando por supuesto, cada período en forma individual, no como un bloque como erradamente lo aplicó la Administración Tributaria. Así se declara.

   Por tanto, habiendo determinado el sujeto activo, en principio, las sanciones pecuniarias de veinticinco unidades tributarias (25 U.T.) por el incumplimiento de llevar el Libro de Compras según las formalidades legalmente establecidas, así como las multas por emitir facturas de ventas por medios manuales sin cumplir con los requisitos exigidos al efecto, por ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.) para cada uno de los períodos impositivos verificados, debió luego liquidarlas considerando el supuesto de la norma examinada, vale decir, “cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, se aplicará la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones”, como acertadamente lo juzgó el sentenciador de instancia en su fallo, al sostener:

   En ese sentido, se constata que el pronunciamiento de la Administración Tributaria efectuado mediante la Resolución recurrida no se encuentra ajustado a Derecho, al considerar como una sola, la sanción más grave correspondiente al incumplimiento de formalidades en las facturas, durante los períodos fiscales comprendidos desde enero de 2005 hasta junio de 2006, sancionado conforme al artículo 101, numeral 3º y segundo aparte del Código Orgánico Tributario de 2001, a saber con la imposición de multa de dos mil setecientas unidades tributarias (2.700 U.T.), pues lo procedente es aplicar lo establecido en el artículo 81 ejusdem, referido a las reglas de concurrencia de infracciones, donde se ordena imponer ‘(…) la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones (…)’, es decir, en el caso en concreto, aplicar la mayor pena pecuniaria impuesta para el período impositivo de enero de 2005, el cual asciende a ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.), aumentada con la mitad de la pena en los restantes períodos, a saber: febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2005, enero, febrero, marzo, abril, mayo y junio de 2006. Así se establece.

   (sic)

   Derivado de lo cual, concluye este Alto Tribunal que en el presente caso, el fallo dictado por el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas en fecha 28 de octubre de 2011, no incurrió en el denunciado vicio de errónea interpretación del artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, en concordancia con los artículos 79 y 101 eiusdem; motivo por el cual, debe declararse sin lugar el recurso de apelación ejercido por la representación fiscal contra la referida decisión, de la cual se confirma lo relativo a la aplicación de la concurrencia de infracciones y se ordena a la Administración Tributaria efectuar el ajuste correspondiente mediante la emisión de las respectivas planillas de liquidación sustitutivas en los términos expuestos en este fallo. Así se declara…”

   En consecuencia, aplicando los criterios antes expuestos esta juzgadora constata que en el acto objeto de análisis, la Administración Tributaria Nacional no aplico el principio de la concurrencia antes señalado por cuanto procedió aplicar por cada periodo sancionado la multa correspondiente y luego procedió a sumar dichas multas, para un total de 5.738,12 unidades tributarias, lo cual es improcedente, ya que por tratarse de un solo procedimiento aun cuando haya sido sancionada por varios periodos impositivos, se debió aplicar la sanción más grave con la mitad de las demás sanciones.

   Es de indicar que era obligatorio para el ente tributario aplicar la sanción más grave por el enteramiento extemporáneo de las retenciones de conformidad con el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, aumentada con la mitad de las otras sanciones conforme lo indicado en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario, por lo cual aplicando la concurrencia, la cual forma parte del bloque de la legalidad sancionatoria y de obligatorio cumplimiento con base en el debido proceso, las sanciones deben ser impuestas de la siguiente manera: La sanción más grave por el enteramiento extemporáneo de las retenciones correspondiente a la primera quincena del mes de noviembre de 2012 liquidada por 1.849,17 unidades tributarias la cual se confirma, tal como consta en la Resolución Nro SNAT/INTI/GRTI/RCO/DSA/2013/EXP N° 000954/42/121 de fecha 12 de diciembre de 2013 y el resto de las multas impuestas, deben ser aplicadas en un cincuenta por ciento (50) respectivamente, por lo cual se confirman las multas impuestas con base en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, pero visto lo decidido respecto a la concurrencia, se declara la nulidad de las planillas de liquidación y pago Nros. 031001230002552, 031001233002553, 031001233002554, 031001233002555, 031001233002556, 031001233002557, 031001233002558, 031001233002559, 031001233002560, 031001233002561, 031001233002562, 031001233002563, 031001233002565, 031001233002566 y 031001233002567, todas liquidadas en fecha 17 de diciembre de 2013, notificadas el 22 de enero de 2014 y se ordena emitir nuevas planillas de liquidación y pago en sustitución de las anuladas, a los efectos de que las multas por el ilícito material previsto en el artículo 113 eiusdem, sean ordenadas pagar como se indica en esta sentencia. En consecuencia este tribunal confirma la sanción más grave correspondiente a la primera quincena del mes de noviembre del año 2012 por la cantidad de 1.849,17 unidades tributarias ocasionada por el impuesto retenido de Bs. 53.976,06 con 185 días de mora y anula las demás sanciones, para que sean liquidadas nuevamente, tal como ya se indicó precedentemente. Así se decide.

   C.- Nulidad absoluta de las sanciones impuestas a la recurrente en su carácter de agente de retención por vicio de falso supuesto de derecho en la aplicación del valor de la unidad tributaria a la fecha de la resolución y pretender además su actualización a la fecha del pago (artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001):

   Al respecto alega la recurrente que no tiene aplicación legalmente justificada los parágrafo primero y segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario vigente rationae temporis, toda vez… que su representada pago de manera extemporánea y en forma voluntaria, el tributo omitido y que en consecuencia la sanción de multa debe ser calculada con base en la unidad tributaria vigente para el momento en que realizó el pago de la obligación principal, que fue la que generó la penalidad, (esto sin perjuicio de los alegatos que se presentan delante, sobre la inconstitucionalidad de la indexación monetaria…) “

   Así planteada la litis, es pertinente referirse al contenido del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, el cual dispone lo siguiente:

   Artículo 94: Las sanciones aplicables son:

   (…)

   2.Multa;

   (…)

   Parágrafo Primero: Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (U.T.), se utilizará el valor de la unidad tributaria que estuviere vigente para el momento del pago.

   Parágrafo Segundo: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago.

   (…) (Subrayado de este Tribunal).

   El parágrafo segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, contiene la fórmula para la conversión de las multas establecidas en términos porcentuales aplicando la unidad tributaria que rige para el momento en que se cometió el ilícito tributario y posteriormente se ajustarán con la unidad tributaria vigente al momento del pago, todo con la finalidad de mantener la vigencia de las leyes tributarias y actualizar los montos por concepto de sanciones pecuniarias evitando la pérdida de su valor monetario y en tal sentido, el referido parágrafo no requiere interpretación alguna respecto a que a los efectos de las multas a imponer, deben convertirse al valor que las mismas tenían al momento de cometer el ilícito y deberán pagarse con base en el valor que tengan para el momento del pago.

   Así en el tema que nos ocupa, es propio destacar parcialmente el contenido de la sentencia N° 01485, de fecha 29 de octubre de 2014 en la cual la Sala Político Administrativa expresó lo siguiente:

   …mediante sentencia Nro. 00815 de fecha 4 de junio de 2014, caso: Tamayo & CIA, S.A., publicada en Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nro. 40.468 de fecha 5 de agosto de 2014, esta Sala Político-Administrativa se replanteó el contenido y alcance del Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, y consideró que la voluntad del legislador en la norma bajo análisis fue aplicar a las sanciones tributarias una unidad de medición que permitiera convertir ciertos montos nominales a corrientes o actuales, para mantener el valor monetario de las multas impuestas por no enterar o enterar tardíamente el tributo retenido y, en este sentido, resguardar el patrimonio público.

   Sobre la base de las razones expuestas, a los fines del pago de la sanción no es posible aplicar la unidad tributaria vigente al momento cuando la Administración verifica o fiscaliza el ilícito, ni tampoco la vigente para cuando el sujeto pasivo pague la obligación principal (enteramiento tardío), sino la del pago de la respectiva multa, tomando en cuenta que lo pretendido es evitar la pérdida del valor de la sanción por el transcurso del tiempo.

   Así, en el caso del impuesto al valor agregado no hay motivos ni justificación para que el agente de retención, una vez recibido el importe dinerario de parte de los contribuyentes, no lo entere al Fisco Nacional en el tiempo oportuno. Con esta mora en el enteramiento del impuesto, el sujeto pasivo está obteniendo provechos individuales con un dinero perteneciente a todos los ciudadanos, como lo son los tributos; infracción esta que da lugar a la imposición de la sanción dispuesta en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, en concordancia con lo preceptuado en el artículo 94 eiusdem.

   Visto lo anterior, concluyó la Sala en el fallo comentado cuyo criterio se ratifica en esta oportunidad, que cuando “(…) el contribuyente pague de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo omitido, las sanciones de multa expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para la oportunidad del pago de la multa (…)”. Así se declara.

   Bajo la óptica de lo antes expuesto, se advierte que frente al retardo de los contribuyentes especiales en el enteramiento de las retenciones, la Administración Tributaria está obligada a los efectos del cómputo de la sanción prevista en el artículo 113 del Texto Orgánico de 2001, a convertir la multa -en principio- establecida en términos porcentuales al equivalente en unidades tributarias vigentes para el momento de la comisión de la infracción, vale decir, al vencimiento de la fecha fijada para dicho enteramiento y, posteriormente, emitir las respectivas Planillas de Liquidación en bolívares (moneda de curso legal) con el valor de la unidad tributaria vigente para la fecha de la emisión del acto administrativo sancionador, tomando en cuenta que será esa la oportunidad del pago de la sanción; si el infractor no paga la multa, ésta deberá ajustarse a la fecha de la realización efectiva del pago.

   (…)

   Lo antes expresado permite verificar que la decisión apelada se fundamentó en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 el cual -como se indicó anteriormente- establece para el cálculo de las multas expresadas en términos porcentuales una primera conversión utilizando el valor de la unidad tributaria vigente al momento de la comisión del ilícito, esto es, cuando fue realizado dicho pago extemporáneo; y luego, una segunda conversión en la oportunidad del pago efectivo de las sanciones impuestas, utilizando el valor de la unidad tributaria de ese momento, tal como lo estableció el órgano exactor en el acto administrativo impugnado.

   Visto lo expuesto, se advierte que el pronunciamiento de la recurrida sobre este aspecto, resulta cónsono con el criterio jurisprudencial sostenido por esta Sala mediante sentencia Nro. 00815 de fecha 4 de junio de 2014, caso: Tamayo & CIA, S.A., publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nro. 40.648 de fecha 5 de agosto de 2014; por consiguiente, esta Alzada desestima la denuncia formulada por la representación judicial de la contribuyente en su escrito de fundamentación de la apelación, atinente al vicio de transgresión de la doctrina judicial fijada en el fallo Nro. 01426 del 12 de noviembre de 2008, recaída en el caso: The Walt D.C. (Venezuel

   a) S.A. Así se declara…

   Con fundamento en lo anterior y atendiendo a lo alegado por la recurrente, se precisa que la aplicación de la unidad tributaria a los efectos de la imposición de las sanciones pecuniarias, está consagrado con fines de mantener en el tiempo el valor monetario de las multas, por lo que la actuación de la Administración Tributaria de emplear la unidad tributaria vigente para el momento del pago de las multas no constituye una infracción o una conducta ilegal; por el contrario implica ceñirse a lo previsto al orden legalmente establecido en el parágrafo segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario.

   Ahora bien, circunscribiéndonos al caso objeto de estudio, se determina que la Administración Tributaria indicó en la resolución impugnada cuál fue la unidad tributaria que aplicó para la conversión de la multa, de cuyo contenido se extrae que las multas impuesta en términos porcentuales fueron convertidas a la unidad tributaria que imperaba para el momento en que se incurrió en cada ilícito tributario y luego fue llevada a bolívares con la unidad tributaria vigente para el momento en que se emitió el acto administrativo impugnado (folio 59).

   En este contexto, se determina – a excepción de la no aplicación de la concurrencia y sobre lo cual ya se pronunció este Tribunal-, que la Administración Tributaria Nacional procedió correctamente a la imposición de las multas de conformidad con lo establecido en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con lo pautado en el parágrafo segundo del artículo 94 eiusdem. En tal este sentido, se observa que la Administración Tributaria consideró por cada ilícito tributario el impuesto enterado tardíamente, multiplicándolo por el cincuenta por ciento (50%), que representa el elemento cuantificador de la sanción, luego se dividió entre treinta días, para multiplicarlo por los días de retraso, sobre este monto se dividió con la unidad tributaria vigente para el momento en que se cometió cada ilícito tributario, el cual conforma la multa cuantificada en unidades tributarias, que en definitiva serán canceladas con el valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago. Multas que se han confirmado pero que por aplicación de la concurrencia han sido modificadas, tal como ya se decidió precedentemente. Por lo antes expuesto, es improcedente lo alegado por la recurrente y en consecuencia no se configura el vicio de falso supuesto. Así se establece.

2. - Vicios de nulidad por inconstitucionalidad de las normas aplicadas para la determinación de las sanciones: En tal sentido alega la inconstitucionalidad de los Parágrafos Primero y Segundo del Artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 y expresa que dichas normas establecen “…la actualización monetaria de las multas por aplicación de la unidad tributaria como método de cálculo de las sanciones pecuniarias…”. En consecuencia expresa que “…con el ajuste al valor de la Unidad Tributaria … se está efectuando un inconstitucional ajuste por inflación de las penas pecuniarias de naturaleza tributaria….”

   Indica que a través de esa actualización se violan los principios de no retroactividad de la Ley, capacidad económica y de legalidad, por lo cual pide su desaplicación con base en el artículo 334 constitucional y que “… para el supuesto negado de que algunas de las sanciones impuestas sean confirmadas, las mismas sean aplicadas en sus valores porcentuales establecidos ( las que se basan en el art. 111 del Código Orgánico Tributario ) sin conversión a unidades tributaria y para el caso de las multas basada en el artículo 113 de dicho Código se ordene utilizar el valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento de la comisión del ilícito”.

   A los efectos de decidir, este Tribunal considera aplicable al presente asunto lo expuesto por la Sala Político Administrativa en la sentencia No.1245 de fecha 30/10/2012, en la cual señaló lo siguiente:

   “(…)

   Finalmente, en relación con el alegato de los apoderados judiciales de la contribuyente, atinente a que el Tribunal de la causa incurrió en el vicio de falta de aplicación de una ley vigente, al ignorar el sentenciador lo establecido en los artículos 7 y 25 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en concordancia con el artículo 20 del Código de Procedimiento Civil, y no desaplicar, en el caso concreto, por vía de control difuso de la constitucionalidad la disposición contenida en el Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, por ser contraria a los principios de legalidad (tipicidad) en materia penal e irretroactividad de la ley, previstos en los artículos 49, numeral 6 y 24 del Texto fundamental y 8 del Código Orgánico Tributario de 2001; esta Alzada formula las consideraciones siguientes:

   Las supuestas violaciones a principios constitucionales del Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 y su eventual desaplicación por parte de los Tribunales de la jurisdicción contencioso tributaria, ha sido planteada con anterioridad por ante la Sala Político-Administrativa de este M.T.. En ese sentido, la Sala ha sido consistente en señalar reiteradamente que la consagración del principio de irretroactividad de la ley en el régimen jurídico venezolano (artículos 24 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y 8 del Código Orgánico Tributario de 2001), encuentra su justificación en la seguridad jurídica que debe ofrecer la normativa legal a los ciudadanos, en el reconocimiento de sus derechos y relaciones frente al cambio que pudiera experimentar la norma en un momento dado. De manera que la aplicación retroactiva de las disposiciones legislativas está prohibida por imperativo constitucional, admitiéndose excepcionalmente su aplicación hacia el pasado únicamente en los casos que beneficien al destinatario de las mismas; y, concretamente, en materia tributaria, ninguna norma puede tener efectos retroactivos, excepto cuando supriman o establezcan sanciones que favorezcan al infractor.

   En el caso de autos, se observa que la actuación fiscal practicada por la Gerencia Regional de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del SENIAT a la recurrente que originó la multa impuesta, corresponde al ejercicio fiscal coincidente con el año civil 2006, es decir, bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 2001; por lo tanto, resulta aplicable lo establecido en el Parágrafo Segundo del artículo 94 del citado Código, sin que sea pertinente una denuncia de aplicación retroactiva de esa disposición. Así se declara.

   Sobre la desaplicación del Parágrafo Segundo del citado artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 por control difuso de la constitucionalidad, lo cual -a decir de los apelantes- debió hacer el Tribunal de la causa; esta Sala al analizar un caso similar, fallo Nro. 00356 de fecha 24 de marzo de 2011, caso: Aliasalud, S.A., estableció lo siguiente:

   Con vista a los motivos antes expuestos, precisa esta Sala realizar un análisis en relación al valor de la unidad tributaria que debe tomarse en cuenta para el cálculo de la sanción de multa, toda vez que a juicio tanto del Tribunal a quo como de la contribuyente dicho valor debe ser el correspondiente al momento en que ocurrió la infracción (desde agosto hasta diciembre de 2003, desde enero hasta diciembre de 2004 y enero y marzo de 2005) y no cuando la Administración Tributaria emitió los actos administrativos impugnados (14 de febrero de 2007).

   En tal sentido, por cuanto en el caso bajo examen las cantidades exigidas en concepto de sanción de multa por la Administración Tributaria Nacional a la contribuyente Aliasalud, S.A., abarcan períodos comprendidos desde agosto hasta diciembre de 2003, desde enero hasta diciembre de 2004 y enero y marzo de 2005, resulta aplicable lo establecido en el Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 y, por lo tanto, la unidad tributaria aplicable será la vigente para el momento en que se materialice el pago.

   (omissis);razón por la cual resulta improcedente la desaplicación por control difuso de la constitucionalidad del Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 declarada por el Tribunal de instancia. En consecuencia, se revoca del fallo apelado lo atinente a este punto. Así se declara.

   (Destacados de la Sala).

   En el mismo sentido, en sentencia Nro. 1518, de fecha 17 de noviembre de 2011, caso: Quality Cleaners, C.A., la Sala Político-Administrativa se pronunció de la manera siguiente:

   A este respecto, resulta oficioso traer a colación la sentencia de esta Sala Político-Administrativa N° 1.426 de fecha 12 de noviembre de 2008, caso: The Walt D.C., S.A., la cual, precisó con relación a la señalada disposición, lo siguiente:

   ‘(…) De la normativa citada se puede inferir que el legislador del 2001, previó de manera taxativa cuál es el valor de la unidad tributaria que debe aplicarse cuando el sujeto pasivo de la obligación tributaria de que se trate incurriera en ilícitos tributarios; bajo dos (2) supuestos a saber: i) que las sanciones de multas establecidas en la ley adjetiva tributaria que se hallaren expresadas en términos porcentuales se convertirán al equivalente en unidades tributarias; y ii) que las referidas multas serán pagadas por el contribuyente utilizando el valor de la misma cuando se materialice el cumplimiento de dicho pago…….. (Vid. Sentencias Nos. 0314, 0882 y 01170 de fecha 06 de junio de 2007; 22 de febrero de 2007, y 12 de julio de 2006, respectivamente.)’.

   (omissis)

   En sintonía con lo anterior, es preciso hacer referencia a lo expresado por esta M.I. en lo atinente a las unidades tributarias, respecto a lo cual ha sostenido que ‘en modo alguno se infringe el principio de legalidad, pues simplemente constituye un mecanismo de técnica legislativa que permite la adaptación progresiva de la sanción representada en unidades tributarias, al valor real y actual de la moneda. Por otra parte, tal actualización no obedece a una estimación caprichosa realizada por la Administración Tributaria, sino que se realiza con base al estudio y ponderación de variables económicas, (Índice de Precios al Consumidor (IPC) del Área Metropolitana de Caracas), que representan la pérdida del valor real del signo monetario por el transcurso del tiempo. Así, las providencias dictadas por el Superintendente Nacional Tributario, de conformidad con lo previsto en el artículo 121, numeral 15 del Código Orgánico Tributario publicado en la Gaceta Oficial No. 37.305 del 17 de octubre de 2001, sólo se limitan a actualizar anualmente el valor de las unidades tributarias

   , lo cual, a su vez, como en el caso de autos, incide en las sanciones ya previstas en normas de rango legal, como lo es la contenida en el artículo 94, eiusdem. (Vid. Sentencia N° 2813 y 01310 de fechas 27 de noviembre de 2001 y 06 de abril de 2005). (…)”. (Destacados de la Sala).

   En atención al criterio jurisprudencial antes expuesto, se ratifica la decisión relativa a la improcedencia de la desaplicación del contenido del artículo 94 del vigente Código Orgánico Tributario, y se desestima en consecuencia, la defensa invocada por la contribuyente apelante. Así de declara.”(Destacado de la Sala).

   En consecuencia, con fundamento en los antecedentes jurisprudenciales antes citados, esta Alzada ratifica una vez más -contrario a lo afirmado por los apoderados de la contribuyente- que el Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 no es violatorio del principio de legalidad en materia penal, dispuesto en el artículo 49, numeral 6 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, ni del principio de irretroactividad de la ley contemplado en los artículos 24 eiusdem y 8 del Código Orgánico Tributario de 2001. Así se declara.

   Por lo anteriormente expuesto, esta Sala desestima la denuncia de la sociedad de comercio contribuyente Mercantil C.A., Banco Universal, relativo al error de derecho en que incurrió el Tribunal de mérito, pues debía desaplicar en el caso bajo examen, el Parágrafo Segundo del mencionado artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, y, en consecuencia

   Al analizar el criterio reiterado antes expuesto se determina que no existe violación de los principios de legalidad y de no retroactividad de la ley, por cuanto el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 ya estaba en vigencia para los períodos objeto de reparo, por lo cual no hay aplicación retroactiva de la norma y además, lo relativo a la unidad tributaria “…simplemente constituye un mecanismo de técnica legislativa que permite la adaptación progresiva de la sanción representada en unidades tributarias, al valor real y actual de la moneda” y debe aclararse que con relación a las multas, los entes tributarios acreedores del tributo, no perciben intereses moratorios, los cuales sólo están referidos al pago extemporáneo del tributo.

   Con relación a que mediante lo establecido en los parágrafos primero y segundo del artículo 94 eiusdem, se violaría la capacidad contributiva de la contribuyente, agregando que “…con la forma establecida en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, ya se está penalizando la mora en el enteramiento con un porcentaje del 50% mensual hasta un tope de 500%, más los intereses moratorios calculados también en función del tiempo de mora”, debe indicarse que no debe olvidarse que el tributo cancelado extemporáneamente era dinero público y la contribuyente conocía la existencia del artículo 113 y 94 ambos del Código Orgánico Tributario respecto a la sanción que se le aplicaría y que debería ser cancelada con base en la unidad tributaria vigente para el momento del pago y a pesar de ello, no enteró oportunamente un dinero que no le pertenecía y asumió el riesgo de cancelar multas cuyo monto es considerable, pero no por ello se puede hablar de que se configuro en la presente causa la violación del principio de capacidad contributiva por las multas impuestas; por cuanto el impuesto dejado de cancelar correspondía al t.n. y sin embargo fue pagado extemporáneamente ocasionando un perjuicio en contra del ente fiscal al no disponer del mismo en el lapso correspondiente.

   Con base en lo antes expuesto, este Tribunal desestima la solicitud de desaplicación efectuada por la parte recurrente respecto a los parágrafos primero y segundo del artículo 94 eiusdem. Así se decide.

   Ahora bien, con relación a la solicitud relativa a que de ser procedente las sanciones las mismas sean calculadas de conformidad con lo establecido en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario y que se aplique la unidad tributaria vigente para el momento de la comisión del ilícito, al respecto se observa que el Código Orgánico Tributario tiene una norma específica o especial para sancionar a los agentes de retención que no enteren las cantidades debidas en el lapso legal correspondiente, cuyo dinero pertenece al T.N. el cual se ve impedido de disponer del mismo por la falta de enteramiento en el lapso establecido por la ley, en tal sentido no es procedente la aplicación del artículo 111 ejusdem debido a que esta norma está referida es la omisión de impuesto en que incurre un contribuyente pero de sus propios tributos, como por ejemplo: Las personas naturales cuando presenta su declaración de Impuesto Sobre la Renta fuera del lapso estipulado. Asimismo es de señalarle al recurrente que se observa que la Administración Tributaria aplico la unidad tributaria vigente para la fecha en que se cometió el ilícito, cuyo valor estaba en 90 UT, la cual debe ser ajustada por los efectos de la inflación para la fecha del pago todo de conformidad con lo establecido en el artículo 94 del Código Orgánico Tributaria, en consecuencia se declara improcedente el presente alegato. Así se decide.

   Con relación a la solicitud de aplicación de los principios de razonabilidad y proporcionalidad de las penas, este tribunal con base en todo lo antes expuesto considera que no se ha dejado de cumplir con el principio de razonabilidad – a excepción de la falta de aplicación de la concurrencia de sanciones, lo que motivó que se anularan todas aquellas multas liquidadas por no considerar el artículo 81 del Código Orgánico Tributario en consecuencia con base en todo lo antes expuesto, se determina que no se ha violado el principio de proporcionalidad de las sanciones. Así se declara.

   IV

   DECISIÓN

   En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, Administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario, incoado por los Ciudadanos R.Y.C.O. y G.d.J.L.Á., titulares de las cédulas de identidad Nros. V-2.886.744 y V-7.400.398, inscritos en el INPREABOGADO bajo los Nros. 92.260 y 42.165, actuando como representantes judiciales según poder anexo de la sociedad mercantil INVERSIONES DUNAMIS CA en contra de la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCO/DSA/2013/EXP Nº 000954/42/121 de fecha 12 de diciembre de 2013, notificada el 22 de enero de 2014 y subsecuentemente de las planillas de liquidación y pago Nros. 031001230002552, 031001233002553, 031001233002554, 031001233002555, 031001233002556, 031001233002557, 031001233002558, 031001233002559, 031001233002560, 031001233002561, 031001233002562, 031001233002563, 031001233002564, 031001233002565, 031001233002566 y 031001233002567, todas liquidadas en fecha 17 de diciembre de 2013, notificadas el 22 de enero de 2014, dictada por la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), por concepto de multa e intereses. En consecuencia: 1.- Se declara la nulidad parcial de la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCO/DSA/2013/EXP Nº 000954/42/121 y por vía de consecuencia, la nulidad parcial de las planillas de liquidación y pago Nros.. 031001230002552, 031001233002553, 031001233002554, 031001233002555, 031001233002556, 031001233002557, 031001233002558, 031001233002559, 031001233002560, 031001233002561, 031001233002562, 031001233002563, 031001233002565, 031001233002566 y 031001233002567, de fecha 17 de diciembre de 2013, notificadas el 22 de enero de 2014 emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental, a los efectos de que sean nuevamente liquidadas las multas con base en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, hoy artículo 82 del vigente Código Orgánico Tributario considerando la motivación de esta sentencia; 2.- Se confirma la planilla de liquidación y pago Nro. 031001233002564 por corresponder a la sanción más grave y 3.- Se confirma el reparo por concepto de intereses moratorios, determinados de conformidad con lo previsto en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario, por cuanto lo mismos no fueron impugnados.

   Dada la naturaleza del fallo, no hay condenatoria en costas.

   Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes y especialmente a la Procuraduría General de la República, a la Contraloría General de la República y a la Fiscalía General de la República Bolivariana de Venezuela.

   Dada, firmada y sellada en la sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, en Barquisimeto a los ocho (08) días del mes de mayo del año dos mil quince (2015). Años 205 de la Independencia y 156° de la Federación.

   La Jueza,

   Abg. M.L.P.G..

   El Secretario,

   Abg. F.M..

   En fecha ocho (08) de mayo de dos mil quince (2015), siendo las once y cincuenta y dos minutos de la mañana (11:52 a.m.) se publicó la presente decisión.

   El Secretario,

   Abg. F.M.

   Asunto Nº KP02-U-2014-000011.

   MLPG/FM.