Decisión nº PJ0082009000107 de Juzgado Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 20 de Mayo de 2009
| Fecha de Resolución | 20 de Mayo de 2009 |
| Emisor | Juzgado Superior Octavo de lo Contencioso Tributario |
| Ponente | Doris I. Gandica |
| Procedimiento | Recurso Contencioso Tributario |
REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
Caracas, 20 de Mayo de 2009
199º y 150º
SENTENCIA N° PJ0082009000107
ASUNTO : AP41-U-2008-000460
Recurso Contencioso Tributario
Visto sin informes de las partes
Recurrente: INVERSIONES NIPPON 2002, C.A., inscrita en el Registro Mercantil Cuarto de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, bajo el Nº 23, Tomo 14-A-Cto., en fecha 26 de febrero de 2002, Registro de Información Fiscal Nº J-30892951-4.
Representación de la recurrente: J.R.E.U. titular de la cédula de identidad Nº 11.044.723, actuando en representación de la recurrente, asistido por el Abogado A.C.F. inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 46.935.
Acto recurrido: Resolución de Imposición de Sanción Nº 2198 emanado de la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en fecha 11 de marzo de 2008.
Administración tributaria recurrida: Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).
Representación del Fisco: H.A. inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 30.237.
Tributo: Impuesto al Valor Agregado.
I
RELACIÓN CRONOLÓGICA
Se inicia este procedimiento mediante Recurso Contencioso Tributario ejercido el 14 de julio de 2008, por la recurrente ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores Contencioso Tributarios del Área Metropolitano de Caracas, por disconformidad con la Resolución de Imposición de Sanción Nº 2198 emanado de la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en fecha 11 de marzo de 2008.
En fecha 16 de julio de 2008, se le dio entrada al presente Recurso, ordenándose librar boletas de notificación a la Administración Tributaria, a la Procuraduría General de la República, a la Contraloría General de la República y a la Fiscalía General de la República.
El 07 de noviembre de 2008, se dictó auto señalándose que a partir del 23 de octubre de 2008 se comenzó a computar el lapso de 15 días referido en el artículo 82 del Decreto con Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República.
El 25 de noviembre de 2008, consignada la última de las notificaciones libradas y cumplido el lapso anteriormente señalado, este Tribunal admitió el presente Recurso, quedando en la misma fecha el Juicio abierto a pruebas.
El 13 de febrero de 2009, venció el lapso probatorio. El 03 de marzo de 2009, la recurrente presentó su escrito de informes y el 12 de marzo de 2009, concluyó la vista en la presente causa.
En fecha posterior a la conclusión de la vista, la Administración recurrida consignó su escrito de informes el 13 de marzo de 2009.
II
ACTO RECURRIDO
El Acto que se impugna es la Resolución de Imposición de Sanción Nº 2198 del 11 de marzo de 2008, en la cual se procedió por el incumplimiento del deber formal establecido en el artículo 145, numeral 1, literal A del Código Orgánico Tributario, numeral 2 ejusdem y a sancionar a la recurrente según lo previsto en el artículo 101, numeral 3 aparte 2, artículo 102, numeral 2, aparte 2 del Código Orgánico Tributario. Se señaló que la recurrente presentó el Libro de Ventas del Impuesto al Valor Agregado sin cumplir con los requisitos establecidos por Ley, contraviniendo lo previsto en el artículo 56 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y 70; 72; 76 y 77 de su Reglamento.
Se determinó que la contribuyente emitía facturas por medios manuales sin cumplir son las especificaciones a los meses de octubre, noviembre y diciembre del 2006, enero, febrero y marzo del 2007, infringiendo lo dispuesto en el artículo 62 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado. Por lo expuesto se le impuso la pena prevista en el artículo 101, numeral 3, aparte segundo del Código Orgánico Tributario, con multa de novecientas Unidades Tributarias y la establecida en el artículo 102, numeral 2, aparte segundo ejusdem, con sanción de veinticinco Unidades Tributarias. Asimismo, le fue aplicada la concurrencia quedando la sanción en 912,5 Unidades Tributarias.
III
ALEGATOS DE LAS PARTES
-
La recurrente.
La recurrente en su escrito libelar, expuso:
En primer término, la recurrente alega que en el presente caso se violó el debido proceso establecido en el artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, debido a que se le impusieron multas sin realizar un procedimiento previo, agrega que esto le vulnera su derecho a la defensa, ya que indica que no se le permitió presentar alegatos y pruebas para desvirtuar lo afirmado por la Administración recurrida, que lo expuesto es violatorio del debido proceso.
aduce que existe inmotivación y que la misma le causó indefensión, que el acto impugnado esta viciado de inmotivación de hecho y de derecho, que la correcta motivación debe constituir una garantía, que a la ausencia de la misma le coloca en indefensión, que en este caso la administración recurrida al dictar el acto hizo una mención general e imprecisa, que no se plasmó ningún razonamiento que permitiera relacionar los hechos con las normas aplicadas, que no se señalan cuales fueron los hechos verificados, ni cuales fueron las normas que infringió, que no tiene certeza de los hechos que le fueron imputados, ni de las consecuencias jurídicas, por lo que insiste en que se le causó indefensión.
Alega que se violó el numeral 6 del artículo 49 de Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, que ordena que nadie puede ser castigado por actos u omisiones que no estuvieran previamente tipificados, que las leyes que impongan sanciones deben ser las sancionadas por la Asamblea Nacional, que de ninguna forma las infracciones pueden estar contenidas en una norma sublegal, al respecto c.S.d.T.S.N. de lo Contencioso Tributario de la Región Capital del 17 de septiembre de 2004 y solicita por los motivos señalados, debe declararse la nulidad de la Resolución objetada en aplicación del Artículo 25 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.
Que se transgredieron los principios de capacidad contributiva, de la proporcionalidad, de la no confiscatoriedad y de la igualdad, que el artículo 316 constitucional procura la justa distribución de las cargas según la capacidad contributiva del contribuyente, atendiendo al Principio de Progresividad como limite de la arbitrariedad, que el artículo 317 ejusdem, consagra los principios de la Legalidad tributaria y de la no confiscatoriedad, Advierte que del Acta Constitutiva se desprende que su capital social es de Bs.F. 2.500,00 y que la sanción que se le impuso asciende a 900 Unidades Tributarias, por lo que concluye que la misma es desproporcionada y viola el derecho a la propiedad y de no confiscatoriedad, por lo que solicita que conforme al artículo 25 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela se declare la nulidad de la resolución objetada.
-
La Administración Tributaria.
En relación al escrito de informes presentados por la representación fiscal, este Tribunal procedió a verificar la fecha de presentación del referido escrito de informes, con la oportunidad fijada por el tribunal, evidenciándose que los informes fueron presentados fuera de la oportunidad procesal, razón por la cual esta sentenciadora, desestima el contenido del escrito de informes aludido a los efectos de la toma de decisión de la presente causa y así se declara.
IV
DE LAS PRUEBAS
-
Pruebas de la parte recurrente.
La parte recurrente no promovió pruebas.
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Pruebas de la parte recurrida.
En la presente causa, el Órgano recurrido, Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), no promovió pruebas.
Examinadas como han sido las actas que conforman el presente expediente, se pudo constatar que conjuntamente con el escrito contentivo del presente Recurso Contencioso Tributario se consignó la Resolución de Imposición de Sanción Nº 2198 del 11 de marzo de 2008.
De éste documentos se observa que el mismo por ser de contenido administrativo está revestido de presunción de veracidad y legalidad, por tanto, este Órgano Jurisdiccional de conformidad con lo establecido en el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil, le otorga pleno valor probatorio. Así se decide.
V
MOTIVACIÓN PARA DECIDIR
Planteada la controversia en los términos expuestos, este Tribunal observa que la cuestión planteada se circunscribe a: 1) Determinar si en el presente caso se violó el principio de legalidad y la Garantía del Debido Proceso establecida en el artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela; 2) A.s.e.a.o. del presente Recurso está o no afectado de nulidad por falta de motivación; 3) Establecer si se transgredieron o no los principios de capacidad contributiva, de la proporcionalidad, del derecho a la propiedad, de la no confiscatoriedad y de la igualdad en el caso de estudio
Punto previo.
Determinada la litis este Tribunal considera como punto previo, destacar que la recurrente no refutó el incumplimiento del deber formal relacionado con el Libro de Ventas del Impuesto al Valor Agregado sin cumplir con los requisitos establecidos por Ley, contraviniendo lo previsto en el artículo 56 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y 70; 72; 76 y 77 de su Reglamento, ni la emisión de facturas por medios manuales sin cumplir son las especificaciones a los meses de octubre, noviembre y diciembre del 2006, enero, febrero y marzo del 2007, infringiendo lo dispuesto en el artículo 62 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, en este sentido, y en virtud de que los actos administrativos se encuentran revestidos de una presunción de veracidad y legalidad que los hace presumir como válidos mientras no se demuestre lo contrario, es imperativo para quien sentencia confirman los reparos formulados por la Administración Tributaria, por el concepto arriba señalado. Así se decide.
Decidido el punto anterior este tribunal pasa a decidir sobre la litis de la controversia en los términos siguientes:
1) Determinar si en el presente caso se violó el principio de legalidad y la Garantía del Debido Proceso establecida en el artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela
En relación al alegato esgrimido por la parte recurrente, referido a que se violó el debido proceso, y el principio de legalidad de la Resolución objeto del presente Recurso se desprende que la multa impuesta surgió producto de la revisión fiscal realizada a la recurrente, relacionada con el cumplimiento de sus deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado, el cual se encuentra establecido de forma clara en el Código Orgánico Tributario, que ordena en su Capitulo III, Sección Quinta, el procedimiento de verificación, lo siguiente:
…Artículo 172.- La Administración Tributaria podrá verificar las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables, a los fines de realizar los ajustes respectivos y liquidar las diferencias a que hubiere lugar.
Asimismo, la Administración Tributaria podrá verificar el cumplimiento de los deberes formales previstos en este Código y demás disposiciones de carácter tributario, y los deberes de los agentes de retención y percepción, e imponer las sanciones a que haya lugar.
Parágrafo Único: La verificación de los deberes formales y de los deberes de los agentes de retención y percepción podrá efectuarse en la sede de la Administración Tributaria o en el establecimiento del contribuyente o responsable. En este último caso, deberá existir autorización expresa emanada de la Administración Tributaria respectiva. Dicha autorización podrá hacerse para un grupo de contribuyentes utilizando, entre otros, criterios de ubicación geográfica o actividad económica.
Artículo 173.- En los casos en que se verifique incumplimiento de deberes formales o deberes de los agentes de retención y percepción, la Administración Tributaria impondrá la sanción respectiva mediante resolución que se notificará al contribuyente o responsable conforme a las disposiciones de este Código.
Artículo 174.- Las verificaciones a las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables se efectuarán con fundamento exclusivo en los datos en ellas contenidos, y en los documentos que se hubieren acompañado a las mismas, y sin perjuicio de que la Administración Tributaria pueda utilizar sistemas de información automatizada para constatar la veracidad de las informaciones y documentos suministrados por los contribuyentes, o requeridos por la Administración Tributaria.
Artículo 175.- En los casos en que la Administración Tributaria, al momento de las verificaciones practicadas a las declaraciones, constate diferencias en los tributos autoliquidados o en las cantidades pagadas a cuenta de tributo, realizará los ajustes respectivos mediante resolución que se notificará conforme a las normas previstas en este Código.
En dicha Resolución se calculará y ordenará la liquidación de los tributos resultantes de los ajustes, o las diferencias de las cantidades pagadas a cuenta de tributos, con sus intereses moratorios, y se impondrá sanción equivalente al diez por ciento (10%) del tributo o cantidad a cuenta de tributos omitidos, y las sanciones que correspondan por la comisión de ilícitos formales.
Parágrafo Único: Las cantidades liquidadas por concepto de intereses moratorios se calcularán sin perjuicio de las diferencias que resulten al efectuarse el pago del tributo o cantidad a cuenta de tributos omitidos.
Artículo 176.- Las resoluciones que se dicten conforme al procedimiento previsto en esta sección no limitan ni condicionan el ejercicio de las facultades de fiscalización y determinación atribuidas a la Administración Tributaria…
De los textos transcritos se desprende, que la Administración Tributaria esta autorizada por Ley a verificar el cumplimiento de los deberes formales, pudiendo ser los establecidos en el Código Orgánico Tributario, así como también, en cualquier otro texto tributario, como sucede en el caso subjudice y establecer las sanciones a que haya lugar.
Igualmente, el incumplimiento de deberes formales atribuido, una vez verificado por la Administración Tributaria, traerá como consecuencia, que al contribuyente se le imponga su respectiva sanción mediante Resolución que se notificará al interesado, cuestión que en el presente caso, se ocurrió mediante Resolución de Imposición de Sanción Nº 2198 de fecha 11 de marzo de 2008, la cual fue atacada en sede Jurisdiccional, en el tiempo hábil estimado por la Ley.
El procedimiento llevado a cabo por la Administración Tributaria esta fundamentada en la facultad que posee para verificar y fiscalizar, la cual posibilita a que verifique la realización de un hecho generador de la obligación tributaria, así como a identificar al deudor, señalar la base imponible y la cuantía del tributo, todo ello sin la participación o intervención del contribuyente, teniendo fundamento legal en lo estatuido en la normativa transcrita ut supra que se encuentra descrita en el Código Orgánico Tributario.
Asimismo, la facultad de verificación, ha sido ampliamente reconocida por la Jurisprudencia de la extinta Corte Suprema de Justicia, así como por el Tribunal Supremo de Justicia, que en diferentes sentencias han puntualizado:
…Como bien puede observarse de lo antes expuesto, el asunto de autos no se ajusta a los presupuesto legales de estas normas supra transcritas, pues la liquidación expedida a cargo de la contribuyente recurrente, cuya nulidad se demanda, no se origina de una actividad fiscalizadora de la Administración Tributaria, sino que es producto de la verificación efectuada con fundamento exclusivo en la información suministrada por dicho contribuyente, al declarar el hecho imponible.
Interpretar en forma contraria los artículos 113 y 133 (hoy 118 y 142) del Código Orgánico Tributario in comento obligaría a la Administración Tributaria a seguir el procedimiento del Sumario Administrativo previsto en los artículos 135 (144 actual) y siguientes, aun en los casos en los cuales en la propia declaraciones hecha por el contribuyente estén contenidos todos los elementos de hecho que justifican suficientemente la objeción fiscal formulada por la Administración Tributaria. Desde luego, que en estos casos de simple verificación de las declaraciones, la administración tributaria debe, mediante Resolución expresa, motivar suficientemente dicha objeción a objeto de que el contribuyente conozca las razones que llevaron a la Administración Tributaria a modificar los resultados de su declaración en consecuencia ejercer los correspondientes recursos administrativos y judiciales de que dispone para su legitima defensa
(Sentencia de la Sala Político Administrativa, Especial Tributaria, del 25 de marzo de 1998, con ponencia de la Magistrado Dra. Ilse van der Velde Hedderich.)
En efecto, desde hace mucho tiempo esta Sala ha sostenido, reiteradamente, que cuando el reparo fiscal sigue a una declaración de impuestos o a una solicitud expresa de reintegro, y proviene de las diferencias y contradicciones que encuentre la Administración Tributaria en dicha declaración o solicitud, lo que la Fiscalización debe hacer es una simple verificación de los datos y pretensión de la contribuyente. En tal caso, la contribuyente está perfectamente enterada de todas las circunstancias de derecho y de hecho que rodean su pretensión y, por tanto, no parece necesario que se siga el procedimiento de determinación tributaria y que, en consecuencia, se levante un acta inicial de fiscalización (subrayado de este tribunal) y se le exija al mismo contribuyente un escrito de descargo, tal como si sus pretensiones fueran desconocidas por él. Por esta razón es que en estos casos de declaraciones y solicitudes de reintegro, el procedimiento es simplemente de verificación por la autoridad fiscal de los hechos y fundamentos de derecho que justifican la declaración o solicitud del recurrente. También es preciso insistir en que, en estos casos de simple verificación de las declaraciones o solicitudes, la Administración Tributaria debe, mediante resolución expresa, motivar suficientemente dicha objeción a fin de que la contribuyente conozca las razones que llevaron a la Administración Tributaria a modificar los resultados de su declaración y, en consecuencia, pueda ejercer los correspondientes recursos administrativos y judiciales de que dispone para su legítima defensa. Así se declara. (Tribunal Supremo de Justicia, Sala Político Administrativa…
Igualmente, la Doctrina se ha pronunciado sobre la potestad de verificación y de fiscalización que tiene la Administración, estableciendo al respecto:
…Verificación.- Ajuste de las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables, a fin de liquidar las diferencias a que hubiere lugar, sobre la base de los datos contenidos en ellas y en sus anexos, sin perjuicio de la facultad de la Administración de utilizar la información automatizada de que disponga para constatar la veracidad de las informaciones y documentos suministrados por los contribuyentes.
Esta facultad se extiende a la verificación del cumplimiento de deberes formales establecidos en el Código y del cumplimiento de los deberes de retención y percepción; con la particularidad de que todos estos supuestos, se trata de una “comprobación abreviada”, según los vocablos utilizados por el Reglamento General de la Inspección de los Tributos de España, que no requiere de levantamiento de Acta de Reparo y cuyos resultados se plasman directamente en una Resolución de la Administración” (Ruan Santos, Gabriel, La Función de Determinación en el Nuevo Código Orgánico Tributario (FISCALIZACIÓN Y DETERMINACIÓN), Estudios Sobre el Código Orgánico Tributario de 2001, Pág. 411, Editorial Livrosca Caracas 2002)
Se observa entonces, que la jurisprudencia es conteste al reconocer las amplísimas facultades de verificación que posee la Administración Tributaria, lo que significa que en estos casos, solo se debe proceder a realizar una constatación fáctica y jurídica de elementos que o bien ya están en poder de la administración o se encuentran en el establecimiento del contribuyente pero que no requieren de la apertura investigaciones adicionales, así en los casos en que se realiza en el domicilio fiscal del contribuyente, la actuación de este último se limita a la entrega de los documentos solicitados por el fiscal, se trata pues, según el significado propio del término verificación, de saber si es cierto o verdadero lo que se dijo o se pronosticó…
En contraste a este procedimiento, se encuentra el procedimiento de Fiscalización, por medio del cual la Administración realiza actividades de investigación para proceder a la determinación de oficio sobre base cierta o base presuntiva del tributo, este procedimiento culmina con una Resolución Culminatoria de Sumario, en virtud de la cual la Administración Tributaria ejerce su facultad de pronunciarse en el procedimiento administrativo.
La Resolución Culminatoria de Sumario constituye el Acto definitivo por medio del cual, la propia administración examina la legalidad y corrección de las actuaciones llevadas a cabo por los órganos fiscalizadores, en tal sentido ha sido calificado por la doctrina como el cauce formal para la formación o ejecución de la voluntad administrativa. Esto en el entendido de que la fiscalización comprende una actividad compleja, que se inicia mediante un conjunto de actos administrativos de mero trámite, los cuales delimitan la actuación de los funcionarios que realizan la investigación, logrando el resultado preliminar de la investigación el cual queda plasmado en el acta fiscal, de esta forma se inicia el proceso.
La fase sumaria, viene precedida de una etapa de iniciación y sustanciación del procedimiento de determinación y fiscalización, por lo tanto esta no se verifica sin el cumplimiento previo de aquellas, se trata, de un procedimiento constitutivo de Actos de contenido tributario con un iter procedimental bien estructurado, y que debe ser aplicado por la Administración Tributaria en los casos previstos en la ley, la procedencia de las solicitudes de devolución o recuperación de tributos presentada por los contribuyentes, así como en los casos en los que deba proceder a la determinación de oficio sobre base cierta o presunta. Pues bien, existen casos en los cuales es preciso aplicar un procedimiento mucho más breve, como es en el caso de la Verificación del Cumplimiento de Deberes Formales, pues así expresamente lo prevé el Código Orgánico Tributario en el artículo 172, supra trascrito, cuya aplicación va en armonía con los Principios y Garantías Constitucionales.
De este modo, es preciso hacer mención de lo expuesto por el autor A.R.V.D.V., quien en sus “Estudios sobre el Código Orgánico Tributario de 2001”, remarcó la distinción entre fiscalización y verificación, así, la fiscalización requiere de una actividad investigativa de la Administración Tributaria, mientras que la verificación se concentra principalmente en un nueva revisión de los datos aportados por el sujeto pasivo, pues esta supone la existencia de hechos ciertos que no requieren de investigación.
Debe resaltarse que a la recurrente se le dio la posibilidad de atacar al Acto objetado, mediante los Recursos que consagra el Código Orgánico Tributario y a llevar a cabo dentro de los lapsos establecidos, todas las actuaciones que considerara convenientes para hacer valer sus pretensiones y prueba de ello es el ejercicio del presente Recurso Contencioso Tributario.
Se observa que la Administración al aplicar el procedimiento de verificación en el caso de marras, no violentó alguna Norma constitucional, actuó apegada a las facultades que le han conferido las leyes, en ejercicio legítimo de sus atribuciones, que en ningún momento tal ejercicio atentó contra alguno de los elementos que configuran el Debido Proceso establecido en el Artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela. En consecuencia desestima le pretensión alegada por la parte recurrente. Así se decide.
En lo que respecta al alegato de violación del principio de legalidad establecido en el numeral 6 del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, no se observa en que modo se pudo haber vulnerado tal principio, ya que como se expuso, la Administración en el caso que nos ocupa, desarrollo su actividad apegada a las facultades que la Ley le ha otorgado, así como aplicó las normas correspondientes al procedimiento utilizado.
De igual forma se denota que las conductas sancionadas se encuentran tipificadas en los artículos 56 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y 70; 72; 76 y 77 de su Reglamento, normas que están referidas a incumplimientos de deberes formales en los libros de compras y de ventas, por tal razón se le sancionó de acuerdo con lo estipulado en el numeral 2, segundo aparte del artículo 102 del Código Orgánico Tributario.
Igualmente, por no cumplir con lo señalado en el artículo 62 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, que establece como ilícito formal emitir facturas de ventas sin cumplir con los requisitos y características exigidos por las normas tributarias, en tal sentido se le aplicó lo dispuesto en el numeral 3, segundo aparte del artículo 101 del Código Orgánico Tributario. En virtud de los razonamientos expuestos, este Tribunal declara la improcedencia de la pretensión referida a la existencia de violación del principio de legalidad de sanciones y penas establecido en el numeral 6 del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela. Así se declara.
De los razonamientos expuestos, de las actas que conforman el presente expediente judicial, se evidencia, que la Administración Tributaria aplicó un procedimiento previo para dictar la Resolución objetada, que actuó de conformidad con el procedimiento legalmente establecido para el caso de autos y de ninguna manera impidió la participación en el proceso de la contribuyente que recurre, para defender sus derechos e intereses, por lo que se concluye que no se violó el derecho a la defensa a la recurrente, asimismo no se aprecia ningún vicio en la Resolución de Imposición de Sanción Nº 2198 de fecha 11 de marzo de 2008, por lo que, esta Juzgadora observa, que la actuación de la Administración estuvo ajustada a derecho y cumplió con el procedimiento correspondiente. Así se decide.
2) A.s.e.a.o. del presente Recurso está o no afectado de nulidad por falta de motivación
La recurrente aduce que el Acto objetado adolece del vicio de inmotivación, porque la Administración recurrida hizo una mención general e imprecisa, que el Acto impugnado esta viciado de inmotivación de hecho y de derecho, que la ausencia de la misma le colocó en estado de indefensión.
En este orden de ideas este Tribunal considera necesario hacer un análisis sucinto del numeral 5 del artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, el cual es del siguiente tenor:
…Artículo 18.- Todo acto administrativo deberá contener:
1. Nombre del Ministerio u organismo a que pertenece el órgano que emite el acto.
2. Nombre del órgano que emite el acto.
3. Lugar y fecha donde el acto es dictado.
4. Nombre de la persona u órgano a quien va dirigido.
5. Expresión sucinta de los hechos, de las razones que hubieren sido alegadas y de los fundamentos legales pertinentes….
Del artículo parcialmente transcrito se desprende entre otros, el requisito formal que nos ocupa referido a la motivación, por medio del cual se le exige a la Administración exprese los motivos que dieron lugar al Acto Administrativo, haciéndose de esta forma, públicas las razones de hecho y de derecho en las que se baso al dictarlo, pero tal motivación no implica una exposición analítica, descriptiva y extensa de las razones, es de resaltar que basta con la indicación de la causa que generó la decisión y la mención de la normativa aplicada.
En tal sentido, este Juzgado pasa a revisar si en el Acto objetado se encuentran o no satisfechos los extremos señalados anteriormente, de tal forma al revisar de forma exhaustiva las actas que conforman el presente expediente se apreció:
Que el Acto impugnado se generó al verificarse el incumplimiento de los deberes formales establecidos en los artículos 56 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y 70; 72; 76 y 77 de su Reglamento, normas que están referidas a incumplimientos de deberes formales en los libros de compras y de ventas, por tal razón se le sancionó de acuerdo con lo estipulado en el numeral 2, segundo aparte del artículo 102 del Código Orgánico Tributario.
Igualmente, por no cumplir con lo señalado en el artículo 62 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, que establece como ilícito formal emitir facturas de ventas sin cumplir con los requisitos y características exigidos por las normas tributarias, en tal sentido se le aplicó lo dispuesto en el numeral 3, segundo aparte del artículo 101 del Código Orgánico Tributario.
De la revisión exhaustiva de las actas que conforman el presente expediente se concluye que a la recurrente se le indicó de forma clara y precisa la causa que generó la decisión, que como ya se mencionó fue producto de los incumplimientos formales antes señalados, asimismo se observa que la Administración hizo mención de la normativa que le fue aplicada y de los hechos que dieron lugar a la sanción, por tanto debe concluirse que no se le violó el derecho a la defensa a la recurrente ya que el Acto objetado se encuentra suficiente motivado, permitiéndosele conocer los fundamentos legales y los supuestos de hecho en que se basó la Administración para dictar la decisión. Así se decide.
3) Establecer si se transgredieron o no los principios de capacidad contributiva, del derecho a la propiedad y de la no confiscatoriedad en el caso de estudio
La recurrente sobre éste punto hace una serie de consideraciones acerca de lo que considera es el principio de capacidad contributiva, la proporcionalidad, el derecho de propiedad y la no confiscatoriedad, al mismo tiempo advierte que la sanción debe atender a estos principios y refiere que de su documento constitutivo se desprende que su capital asciende a Bolívares Fuertes dos mil quinientos exactos (BsF. 2.500,00) mientras la sanción advierte sería veintidós (22) veces mayor que su capital, que esto es desproporcionado y viola su derecho de propiedad y no confiscatoriedad.
En tal sentido, Este Tribunal, considera pertinente observar lo que sobre el particular disponen las normas constitucionales cuya violación se denuncia, las cuales establecen:
…Artículo 115. Se garantiza el derecho de propiedad. Toda persona tiene derecho al uso, goce, disfrute y disposición de sus bienes. La propiedad estará sometida a las contribuciones, restricciones y obligaciones que establezca la ley con fines de utilidad pública o de interés general. Sólo por causa de utilidad pública o interés social, mediante sentencia firme y pago oportuno de justa indemnización, podrá ser declarada la expropiación de cualquier clase de bienes.
Artículo 316.- El sistema tributario procurará la justa distribución de las cargas públicas según la capacidad económica del o la contribuyente, atendiendo al principio de progresividad, así como la protección de la economía nacional y la elevación del nivel de vida de la población; para ello se sustentará en un sistema eficiente para la recaudación de los tributos.
Artículo 317: No podrá cobrarse impuesto, tasa, ni contribución alguna que no estén establecidos en la ley, ni concederse exenciones y rebajas, ni otras formas de incentivos fiscales, sino en los casos previstos por la ley que cree el tributo correspondiente. Ningún tributo puede tener efecto confiscatorio.
No podrán establecerse obligaciones tributarias pagaderas en servicios personales. La evasión fiscal, sin perjuicio de otras sanciones establecidas por la ley, podrá ser castigada penalmente.
En el caso de los funcionarios públicos o funcionarias públicas se establecerá el doble de la pena.
Toda ley tributaria fijará su lapso de entrada en vigencia. En ausencia del mismo se entenderá fijado en sesenta días continuos. Esta disposición no limita las facultades extraordinarias que acuerde el Ejecutivo Nacional en los casos previstos por esta Constitución.
La administración tributaria nacional gozará de autonomía técnica, funcional y financiera de acuerdo con lo aprobado por la Asamblea Nacional y su máxima autoridad será designada por el Presidente o Presidenta de la República, de conformidad con las normas previstas en la ley…
Las normas contenidas en los artículos 115; 316 y 317 del vigente texto constitucional, invocados en el presente caso, como violados, consagran el principio de capacidad contributiva, el derecho a la propiedad, el principio de legalidad en materia tributaria, como la no confiscatoriedad de los tributos.
Respecto del principio de legalidad tributaria, la doctrina y la jurisprudencia coinciden al indicar que sus implicaciones básicas van desde el postulado fundamental, conforme al cual la Administración sólo puede obrar cuando haya sido legalmente facultada, hasta la reserva de ley, concebida como un medio de protección o garantía para la preservación de la propiedad privada y la libertad de disposición de los derechos patrimoniales ante las restricciones impuestas y derivadas de los tributos, en virtud de la cual pueden cobrarse determinados tributos cuando éstos hayan sido previstos en la ley. En este sentido, el señalado principio es visto como una de las características propias del moderno Estado de Derecho, que comporta la subordinación del obrar de la Administración Tributaria a la Constitución y las leyes; que comporta el establecimiento de las relaciones entre el ordenamiento jurídico en general y el acto o actos emanados de la Administración.
Por ello, es evidente para este Juzgado que dicho principio, tal como ha sido concebido por nuestro Constituyente, se erige como un estatuto obligatorio para las distintas ramas del poder, es decir, como un mandamiento dirigido propiamente al Estado para establecer los límites del ejercicio de las potestades conferidas a éste en el ámbito de la tributación.
Analizado en el punto que antecede el aspecto predominantemente formal de la tributación, relativo a la legalidad tributaria, este Tribunal pasar al análisis del precepto constitucional relativo al derecho de propiedad, así como de los principios materiales de la capacidad contributiva y la no confiscatoriedad del tributo, los cuales fueron denunciados por la recurrente como vulnerados.
Es importante señalar que el principio de igualdad ante la ley, el cual comporta el de igualdad ante la Ley Tributaria, esto es, la que regula las relaciones de contenido jurídico-tributario que se establecen entre el sujeto activo titular del tributo y los sujetos pasivos del mismo, tiene un deber correlativo, que se erige en el campo de la tributación como un principio de generalidad de la ley, en virtud del cual todos los ciudadanos han de concurrir al sostenimiento de las cargas públicas. Así, nuestro ordenamiento jurídico prevé tal obligación en el artículo 133 de la Constitución, que reza:
…Artículo 133. Toda persona tiene el deber de coadyuvar a los gastos públicos mediante el pago de impuestos, tasas y contribuciones que establezca la ley…
Ahora bien, en el ámbito impositivo, la igualdad ante la ley constituye no sólo un derecho constitucional, sino uno de los principios fundamentales sobre los cuales descansa la mayoría de los sistemas tributarios modernos; así, comporta un criterio material de distribución de las cargas tributarias conforme al cual todos los habitantes del Estado son iguales ante la ley y deben, en consecuencia, soportar por igual el peso de las cargas públicas.
Este derecho-principio postula, por una parte, la igualdad de trato en la ley, que en el campo tributario se traduce en el deber de todos los ciudadanos de soportar por igual los gastos públicos y, por otra, la igualdad en el trato dado por la ley, es decir, el tratamiento igualitario de los habitantes en paridad de condiciones, en donde tales ciudadanos deben, en proporción a sus capacidades, atender a dichas cargas en forma progresiva, exigiéndose más a quien posee mayor riqueza en relación con quien menos posee; asimismo, debe destacarse que esta igualdad no es simplemente una igualdad respecto del quantum del tributo para cada uno de los habitantes del Estado, sino que supone, tal como se señaló, un tratamiento idéntico para aquellos que se encuentran en supuestos de hecho iguales y un trato desigual para quienes son desiguales. Este derecho constitucional se presenta, en el campo de la tributación, asociado a los principios materiales de la justicia tributaria, como son la generalidad, capacidad contributiva, progresividad, proporcionalidad y no confiscatoriedad.
Así las cosas, observa este Tribunal que existirá discriminación que lesione dicho derecho cuando en situaciones análogas o semejantes se dispense, sin aparente justificación, un trato distinto, en tal sentido debe referirse que en el presente caso no se desprende que a la recurrente se le hubiese dado un trato distinto.
El artículo 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela consagra el denominado principio de la capacidad contributiva, que alude, por una parte, a la aptitud para concurrir con los gastos públicos y, por otra, a la capacidad económica de los contribuyentes como medida concreta de distribución de las cargas tributarias.
Así, esta capacidad comporta una doble condición que se traduce como causa del deber de contribuir, visto que todo tributo debe obedecer a una determinada capacidad contributiva, y como un límite al deber de sostenimiento de las cargas públicas en aras de justicia y razonabilidad en la imposición. Tal capacidad se manifiesta a través de los índices o presupuestos reveladores de enriquecimientos idóneos para concurrir a los referidos gastos, siendo uno de los principales la obtención de rentas que resulten gravables de acuerdo a la respectiva normativa legal.
Debe señalar este Tribunal, que la situación en que se encuentra la recurrente con respecto al impuesto objeto de estudio en el presente caso, a saber el Impuesto al Valor Agregado, en nada incide sobre su capacidad contributiva, toda vez que el Impuesto al Valor Agregado es un impuesto indirecto sobre el consumo, es decir en este impuesto el Fisco no percibe directamente de la persona que soporta la carga tributaria y quien soporta el impuesto (la carga fiscal) son los usuarios finales o consumidores. En el caso de marras la recurrente solo tiene la responsabilidad de enterar a la Administración Tributaria el impuesto pagado por el consumidor final, por lo que no se aprecia en que forma se estaría violando la capacidad contributiva a quien recurre en este caso.
Asimismo, la Recurrente señaló que la multa impuesta va mas allá del capital de la Empresa recurrente, que por tal razón es desproporcionada, viola el derecho de propiedad y el principio de no confiscatoriedad del tributo, en este orden de ideas, debe advertirse la recurrente al hacer tal afirmación se limitó a señalar el capital reflejado en su Acta Constitutiva, monto que no es concluyente al momento de determinar cuales han sido los ingresos de un contribuyente, del cual no es posible establecer cuales han sido sus ganancias, un medio idóneo para poder establecer si la situación planteada por la recurrente es cierta, un medio idóneo sería por ejemplo la presentación de los libros contables que debe llevar toda empresa o las declaraciones de Impuesto Sobre la Renta.
Es menester referir que en el presente caso a la recurrente se le impuso sanción por haber incumplido deberes producto del Impuesto al Valor Agregado, el cual es un impuesto indirecto, en el cual, existe es una obligación por deuda ajena; por lo cobrado a un tercero y que debe ser enterado al erario público, razón por la cual la situación económica de la contribuyente no podría afectar de manera alguna el cumplimiento de un deber derivado de un impuesto de esta naturaleza.
En este orden de ideas, es importante señalar que la afectación de la capacidad contributiva del contribuyente, por la imposición y pago de una multa que por su monto excesivamente exagerado, sea de tal magnitud, hasta el extremo de ser considerada confiscatoria, impone para la recurrente quien es el sujeto pasivo, el deber probatorio de demostrar la afectación, cuestión que en el presente caso no se sucedió, ya que, la recurrente no trajo elemento de prueba idóneo que permita deducir como legitima su pretensión, en consecuencia este Tribunal declara improcedente la pretensión de nulidad de las multas impuestas por violación de la capacidad contributiva. Así se declara.
Respecto a la no confiscatoriedad del tributo, aprecia este Tribunal que su concepción encuentra fundamento en la inviolabilidad del derecho de propiedad por vía de una tributación desproporcionada y fuera del contexto de la capacidad para contribuir con las cargas públicas, tal postulado se concibe como un límite a la imposición desproporcionada y como una garantía a la propiedad de los particulares. Ello es así, visto que si bien el derecho individual a la propiedad queda sujeto a determinadas limitaciones impuestas por el propio ordenamiento jurídico en atención a fines relativos a la función social, la utilidad pública y el interés general, tales restricciones deben entenderse respetando el propio derecho constitucional, sin vaciarlo de contenido.
Ahora bien, en el estricto ámbito impositivo, la confiscatoriedad de un tributo supone la apropiación indebida de los bienes particulares por parte del Estado, en virtud de la aplicación de una determinada normativa que desborda los límites de la razonabilidad por lo exagerado y grosero de su quántum, en abierto detrimento de la capacidad de los particulares para contribuir con las cargas fiscales. Así, para determinar el efecto confiscatorio de un tributo se impone precisar hasta qué límites puede llegar la tributación para no afectar la capacidad contributiva de los particulares y el derecho de propiedad de éstos.
Sobre la base de los conceptos que anteceden, este Tribunal considera que la imposición legal de dar cumplimiento a lo establecido en la Resolución de Imposición de Sanción Nº 2198 del 11 de marzo de 2008, fue correctamente aplicada y en lo absoluto contraria el derecho de Propiedad de la recurrente, de No Confiscatoriedad del Tributo, ni el de la Capacidad Contributiva, por tanto, es errónea la apreciación realizada por el recurrente, en consecuencia, se declara que no existe la violación del los principios de la capacidad contributiva, de no confiscatoriedad del tributo, ni del derecho a la propiedad. Así se decide.
DE LAS COSTAS EN ESTE PROCESO
Conforme a lo antes señalado, la pretensión de nulidad de la parte actora debe declararse sin lugar, razón por la cual se hace procedente la condenatoria en costas de dicha parte, de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario, las cuales son fijadas en la suma equivale al dos por ciento (2%) del monto al cual fue condenada a pagar la accionante en la Resolución de Imposición de Sanción Nº 2198 emanado de la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en fecha 11 de marzo de 2008. Así se decide.
VI
DECISIÓN
Cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio, y por las razones que han sido expuestas, este Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia, en nombre de la República Bolivariana de Venezuela y por autoridad de la ley, declara SIN LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente INVERSIONES NIPPON 2002, C.A., inscrita en el Registro Mercantil Cuarto de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, bajo el Nº 23, Tomo 14-A-Cto., en fecha 26 de febrero de 2002, Registro de Información Fiscal Nº J-30892951-4, contra la Resolución de Imposición de Sanción Nº 2198 emanado de la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en fecha 11 de marzo de 2008. En consecuencia:
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Se Confirma la Resolución de Imposición de Sanción Nº 2198 emanado de la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en fecha 11 de marzo de 2008.
COSTAS: Se condena en costas a la contribuyente INVERSIONES NIPPON 2002, C.A., inscrita en el Registro Mercantil Cuarto de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, bajo el Nº 23, Tomo 14-A-Cto., en fecha 26 de febrero de 2002, Registro de Información Fiscal Nº J-30892951-4, por el equivalente al dos por ciento (2%) del monto al cual fue condenada a pagar la accionante en la Resolución de Imposición de Sanción Nº 2198 emanado de la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en fecha 11 de marzo de 2008, conforme a lo dispuesto en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.
De conformidad con el artículo 86 del Decreto con Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República notifíquese de la presente decisión a la Procuradora General de la República, y de conformidad con el artículo 12 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional, notifíquese de la presente decisión al Contralor General de la República. Líbrense oficios.
Publíquese, regístrese y notifíquese.
Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los veinte días del mes de mayo de dos mil nueve. Año 199° de la Independencia y 150° de la Federación.
La Jueza Superior Titular
Dra. D.I.G.A.
El Secretario Titular
Abg. R.J.P.R.
En la fecha de hoy, veinte (20) de mayo de dos mil nueve (2009), se publicó la anterior sentencia a la una de la tarde (01:00 p.m.)
El Secretario Titular
Abg. R.J.P.R.
Asunto: AP41-U-2008-000460
