Decisión nº 006-2014 de Juzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 7 de Febrero de 2014

Fecha de Resolución 7 de Febrero de 2014
EmisorJuzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario
PonenteRaul Marquez Barroso
ProcedimientoRecurso Contencioso Tributario

ASUNTO: AP41-U-2008-000047 Sentencia Nº 006/2014

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 7 de febrero de 2014

203º y 154º

El 23 de enero de 2008, la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores Contencioso Tributarios del Área Metropolitana de Caracas (URDD), recibió oficio SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CS/2008-000125 de fecha 14 de enero de 2008, procedente de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante el cual remite el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la ciudadana R.C.C., quien es venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 10.181.604, abogada inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 117.521, actuando en su carácter de apoderada judicial de la sociedad mercantil INVERSIONES 1166-02, C.A., inscrita ante el Registro Mercantil Cuarto de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda, en fecha 01 de abril de 2003, bajo el número 55, Tomo 15-A-Cto., con Registro de Información Fiscal (RIF) J-30994925-0, contra la Resolución de Imposición de Sanción número 19198 (Decisiones desde la 1/34 hasta la 34/34), todas con fecha 14 de febrero de 2007, emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante las cuales se impone a la recurrente la sanción establecida en el primer y segundo aparte del artículo 101 del Código Orgánico Tributario, por incurrir en el ilícito formal establecido en el numeral 1 y en el numeral 3 del mencionado artículo; en el segundo aparte del artículo 102, por estar incurso en el ilícito formal establecido en el numeral 2 de dicho artículo; en el primer y segundo aparte del artículo 103 del Código Orgánico Tributario, por incurrir en el ilícito formal establecido en su numeral 1 y en su numeral 3; así como en el primer aparte del artículo 104 del Código Orgánico Tributario, por incurrir en el ilícito formal establecido en el numeral 4 de dicho artículo; todo ello por incumplimiento de deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado, Impuesto a los Activos Empresariales e Impuesto sobre la Renta, por una suma de Bs. 59.797.248,00 (Bs. F. 59.797,25).

El 29 de enero de 2008, se le dio entrada al Recurso Contencioso Tributario, ordenándose las notificaciones de ley.

El 11 de noviembre de 2009, la representante de la REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA, ciudadana M.P.T., quien es venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 10.849.936, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 63.226, solicitó se decrete la perención de la instancia en la presente causa.

El 18 de mayo de 2012, la representación de la República Bolivariana de Venezuela, ratifica la solicitud de perención de la instancia.

El 28 de febrero de 2013, nuevamente la representación de la República Bolivariana de Venezuela, ratifica la solicitud de perención de la instancia.

El 26 de septiembre de 2013, cumplidos los requisitos legales, se admite el Recurso Contencioso Tributario.

El 02 de octubre de 2013, este Tribunal revoca el auto de admisión dictado el 26 de septiembre de 2013, en virtud de que la boleta de notificación librada a la recurrente no fue practicada, ya que su establecimiento se encontraba cerrado; en consecuencia, se ordenó librar cartel de notificación.

El 14 de noviembre de 2013, este Tribunal admite el Recurso Contencioso Tributario; abriéndose la causa a pruebas el primer día de despacho siguiente.

Durante el lapso probatorio, las partes no hicieron uso de este derecho.

El 08 de enero de 2014, únicamente la representación de la REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA, ejercida a través del abogado R.A.S.F., titular de la cédula de identidad número 8.678.828 e inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 43.569, presentó informes.

Por lo que siendo la oportunidad procesal para dictar sentencia, desde el 30 de enero de 2013, este Tribunal procede a ello previa consideración de los alegatos de las partes que se exponen a continuación.

I

ALEGATOS

La recurrente alega:

Que en el presente caso, existe falso supuesto por error en la apreciación de los hechos, por parte de la funcionaria fiscal C.T.H.d.M., titular de la cédula de identidad número 6.376.499, por cuanto al momento de la verificación fiscal se le informó que para los períodos fiscales comprendidos desde el mes de octubre de 2003 hasta agosto de 2004, la recurrente no tuvo actividad ni comercial ni contable alguna, situación que, según señala, se evidencia en la presentación de la Declaración Definitiva de Rentas para el ejercicio 2003 y 2004, y que sin embargo, la Administración Tributaria multó a la recurrente por no presentar las declaraciones de Impuesto al Valor Agregado y por no emitir facturas por sus ventas, para los períodos comprendidos desde el mes de octubre de 2003 hasta agosto de 2004, sin considerar atenuante alguna.

Que resulta ilógico que emitiera facturas para dichos períodos, así como también imponer multas por no presentar las declaraciones de Impuesto a los Activos Empresariales para los ejercicios 2003 y 2004, cuando no tenía actividad comercial alguna.

Que además, de existir alguna multa, no se le aplicó la Unidad Tributaria correspondiente para la sanción impuesta, por lo cual alega la nulidad absoluta la Resolución impugnada por ser inconstitucional e ilegal.

Continúa señalando:

Que los actos impugnados están viciados de nulidad por inconstitucionalidad e ilegalidad, al violentar el principio del delito continuado establecido en el artículo 99 del Código Penal y el derecho a la propiedad, así como el artículo 79 del Código Orgánico Tributario, todo ello de conformidad con el numeral 1 del artículo 240 del Código Orgánico Tributario y con el numeral 1 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

Que con respecto a los incumplimientos detectados con relación a las facturas y documentos equivalentes, la Administración Tributaria pretende sancionar a la recurrente por las mismas omisiones incurridas en cada factura de todos los períodos investigados, es decir, los pretende sancionar como hechos aislados, múltiples y no vinculados, imponiendo una sanción para cada mes.

Que los supuestos necesarios que configuran la infracción continuada, están presentes en el caso concreto, lo cual supone que la infracción es una sola y la sanción deberá ser una sola y no como lo pretende aplicar la Administración Tributaria, una sanción de manera individualizada por cada período investigado. En tal sentido, la recurrente trae a colación la sentencia de fecha 17 de junio de 2003, dictada por la Sala Políticoadministrativa del Tribunal Supremo de Justicia, caso: Acumuladores Titán, C.A.

Asimismo, la recurrente denuncia la nulidad de las Resoluciones impugnadas por falso supuesto de derecho, al aplicar la Administración Tributaria el valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento de la emisión de dichos actos, a los fines del cálculo de las penas impuestas, y no el valor vigente para el momento del acaecimiento de los hechos punibles, es decir, pretende sancionar a la recurrente con una multa calculada a Bs. 37.612 (Bs. F. 37,61), por Unidad Tributaria (enero 2007), cuando lo legal sería aplicar el valor de la Unidad Tributaria establecido para el momento del acaecimiento de los hechos punibles, es decir, calcular las multas a Bs. 19.400 (Bs. F. 19,40), para el ejercicio 2003, Bs. 27.400 (Bs. F. 27,40), para el ejercicio 2004 y Bs. 29.400 (Bs. F. 29,40), para el ejercicio 2005, por Unidad Tributaria.

Señala, que el vicio denunciado muestra la indebida aplicación del artículo 94 del Código Orgánico Tributario y la no aplicación de los artículos 7, 24, 137 y 141 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela; por lo cual considera que la actuación administrativa vulnera el principio de irretroactividad de la ley penal y los principios de supremacía constitucional y de legalidad.

Explica que el valor de la Unidad Tributaria al momento del pago, será generalmente mayor al valor de la Unidad Tributaria al momento de la comisión del hecho, lo cual, a su juicio, implica una modificación por demás inconstitucional, de los elementos esenciales del delito fiscal, que lleva consigo la aplicación retroactiva de la ley; por tales motivos, la recurrente solicita que en ejercicio del control difuso establecido en el artículo 334 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, este Tribunal desaplique el artículo 94, Parágrafo Primero, del Código Orgánico Tributario, para el presente caso.

La recurrente también denuncia la nulidad de la P.A. RCA-DF-VDF/2005/2206 de fecha 14 de abril de 2005, mediante la cual se inicia el proceso de fiscalización, señalando, que dicha Providencia quebranta la normativa que rige todo lo relacionado con el inicio de la fiscalización, específicamente, el artículo 178 del Código Orgánico Tributario, que establece como requisito sine qua non que la misma debe indicar con precisión el contribuyente o responsable objeto de la fiscalización, así como el tributo objeto de la investigación y el o los ejercicios fiscales a investigar, todo lo cual, según señala, fue omitido.

Expresa, que el funcionario J.R.C.G., al fundamentar la P.A. que da inicio a la fiscalización, en el artículo 4 de la Ley del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y en el artículo 94 de la Resolución 32, que crea la Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), se está atribuyendo funciones que no le competen. En consecuencia, alega que se evidencia una abierta violación de la norma que autoriza al sujeto administrativo para dictar un determinado acto, con lo cual se vicia la voluntad del organismo, de conformidad con el artículo 138 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

Adicionalmente la recurrente denuncia, en cuanto a la sanción de cierre del establecimiento, que aún cuando la medida de cierre se consumó y constituye una evidente situación irreparable, la misma vulneró su derecho a la defensa y al debido proceso, establecido en el artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

Como último aspecto, la recurrente alega a su favor las atenuantes establecidas en el artículo 96 del Código Orgánico Tributario, en su numeral 2, por considerar que mantuvo una conducta decorosa en todo momento, para el esclarecimiento de los hechos.

Por otra parte, la representación de la REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA, antes identificado, expuso en sus informes:

Con respecto a la solicitud de perención de la instancia, la representación de la República manifiesta que, tal y como consta en las actas procesales, la presente causa ingresó a la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores Contencioso Tributarios del Área Metropolitana de Caracas, en fecha 23 de enero de 2008 (folio 130); el día 11 de noviembre de 2009, es decir, más de 12 meses luego de su presentación, se solicitó por parte de la representación de la República, que se procediera a decretar la Perención de la Instancia (folio 149), lo cual fue requerido nuevamente en fechas 18 de mayo de 2012 (folio 154), y 28 de febrero de 2013 (folio 159). En consecuencia, solicita que a tenor del artículo 265 del Código Orgánico Tributario, se proceda a declarar la Perención de la Instancia en la presente causa.

Sobre el denunciado vicio en la causa, según el cual alude la existencia del vicio de falso supuesto, la representación de la República expresa que la recurrente no presentó en la oportunidad prevista para ello, la promoción de algún medio de prueba que coadyuvara a la premisa fáctica por ella alegada, por lo cual solicita sea desestimado tal argumento de la recurrente.

En cuanto a la violación del principio garantía del delito continuado y el derecho de propiedad, la representación de la República señala que la Administración Tributaria no infringió ningún dispositivo legal al no aplicar en sede cuasijurisdiccional un pronunciamiento distinto a la sentencia número 877 de fecha 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., y ratificada en sentencia de la Sala Políticoadministrativa del Tribunal Supremo de Justicia, de fecha 06 de mayo de 2008, caso Zapatería F.P..

Respecto al argumento de la recurrente, en cuanto a que los incumplimientos de los requisitos legales en la emisión de facturas, podrían enmarcarse dentro de la ficción del delito continuado, la representación de la República sostiene que la aplicación supletoria del supuesto de delito continuado, establecido en el artículo 99 del Código Penal, no es posible en el caso de sanciones por infracciones de índole fiscal reguladas en el Código Orgánico Tributario, toda vez que a la aplicación de los principios y normas del derecho penal al ámbito del derecho tributario, las disposiciones o conceptos relativos a los ilícitos fiscales forman parte de un derecho represor especial. Señala, que dicha consideración no implica afirmar que las infracciones y sanciones de índole fiscal escapen de los principios que determinan al derecho penal, pero sí, que al constituir un derecho represor especial, no es posible aplicar a las primeras, figuras o conceptos que no son compatibles por su naturaleza y f.d.d.t..

Conforme a lo expuesto, expresa que la aplicación de un principio o norma del derecho penal en el ámbito sancionador tributario, sólo es posible, cuando no exista una disposición que regule tal situación y además cumpla con la condición de compatibilidad con la naturaleza o fines de este derecho de acuerdo a lo exigido en el artículo 79 del Código Orgánico Tributario.

Señala, que en el caso específico del cálculo de las sanciones por concurrencia de infracciones, el artículo 81 del Código Orgánico Tributario establece reglas específicas para distintas situaciones, ya que su primer aparte, prevé que en el caso de que las sanciones sean iguales, por la repetida o diversa comisión de actos infraccionales, deberá siempre aplicarse una de ellas aumentada con la mitad de las restantes.

También sostiene, que dicha norma contempla expresamente la forma en que debe calcularse la sanción correspondiente cuando el administrado incurre en la comisión repetida o reiterada de una infracción fiscal, lo cual lleva forzosamente a concluir que en el caso de la repetida comisión de un hecho de esta índole, no es posible aplicar supletoriamente el instituto del delito continuado establecido en el artículo 99 del Código Penal, en virtud, de que el artículo 81 del Código Orgánico Tributario contiene una regulación específica para estos casos o situaciones.

Concluye en este aspecto que, con fundamento en lo establecido en el artículo 79 del Código Orgánico Tributario, la aplicación supletoria de la noción del concurso continuado previsto en el artículo 99 del Código Penal, es absolutamente ilegal, y por ende, incorrecta toda decisión que se dicte con fundamento al criterio fijado sobre el particular en la sentencia número 877, de fecha 17 de junio de 2003, dictada por la Sala Políticoadministrativa del Tribunal Supremo de Justicia.

En lo referente a la incorrecta aplicación del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, la representación de la República indica que siempre que una norma jurídica esté vigente en el ordenamiento jurídico, debe ser aplicada por el operador de la misma, toda vez que no le está atribuido al funcionario dentro de su ámbito competencial la discrecionalidad de acatar o no el dispositivo de ley, salvo como se indicare que tal dispositivo estuviere derogado por el órgano legislativo o fuere declarado inconstitucional por ejercicio del control concentrado por el Tribunal Supremo de Justicia, como único órgano controlador de la constitucionalidad de las normas jurídicas.

Sostiene, que al quedar evidenciado que en el presente caso no se ha configurado ninguno de estos dos supuestos, vale decir, ni la derogatoria del Parágrafo Primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, ni la declaratoria de su inconstitucionalidad por el órgano judicial competente, circunstancia ésta que hace forzoso confirmar la vigencia y obligatoriedad de la aplicación de la norma contenida en el mencionado Parágrafo Primero del artículo 94, por los funcionarios adscritos a la Gerencia a su digno cargo, así como a las Dependencias que conforman la Administración Tributaria Nacional, es decir, que cuando las multas establecidas en el Código Orgánico Tributario estén expresadas en unidades tributarias, se utilizará el valor de la unidad tributaria que estuviere vigente para el momento del pago.

Concluye, que la liquidación de las sanciones pecuniarias que deben ser impuestas a los contribuyentes por los ilícitos tributarios, derivadas de los procedimientos de fiscalización y determinación, deben seguir los lineamientos expuestos en la norma contenida en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario.

Sobre la nulidad de la P.A. en la cual se autorizó la actuación del funcionario actuante, la representación de la República señala que es incoherente tratar de establecer una supuesta incompetencia tanto del funcionario que autoriza, así como al actuante. Luego de efectuar un análisis acerca de la competencia de los funcionarios, afirma que en el presente caso, existe competencia del funcionario actuante para efectuar la verificación de marras, por lo que considera que debe desestimarse lo alegado por la recurrente al respecto.

En lo que se refiere al argumento sobre la violación al artículo 49 constitucional en la Resolución RCA-DF-VDF-2005/2206 del 21 de abril de 2005, señala que es el caso que tal y como se señaló con anterioridad, la presente causa ingresó a la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores Contencioso Tributarios del Área Metropolitana de Caracas (URDD), en fecha 23 de enero de 2008 (folio 130), por lo que es más que evidente la extemporaneidad para intentar la nulidad de tal acto administrativo por haberse intentado con posterioridad a los 25 días previstos en el Código Orgánico Tributario, para la interposición del respectivo Recurso Contencioso Tributario. En consecuencia, considera que debe ser desestimada tal pretensión de la recurrente.

Por último, sobre la solicitud de circunstancias atenuantes, solicita que sea desestimada, por cuanto se limita a señalar una supuesta "conducta decorosa" sin expresar en qué supuestamente consistió ella.

II

MOTIVA

Examinados los argumentos de las partes, quien aquí decide aprecia que la controversia planteada se circunscribe a determinar la procedencia de las siguientes denuncias planteadas: i) existencia del vicio de falso supuesto de hecho en las Resoluciones impugnadas, en lo que se refiere a la presentación de las Declaraciones del Impuesto al Valor Agregado y del Impuesto a los Activos Empresariales, así como la emisión de facturas por sus ventas; ii) violación al principio del delito continuado y al derecho de propiedad; iii) existencia del vicio de falso supuesto de derecho en las Resoluciones impugnadas, por aplicar el valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento de la emisión de dichos actos, para el cálculo de las sanciones impuestas, así como la desaplicación por control difuso del Parágrafo Primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario; iv) nulidad de la P.A. RCA-DF-VDF/2005/2206 de fecha 14 de abril de 2005, mediante la cual se inicia el proceso de fiscalización y violación del derecho a la defensa y al debido proceso, en lo que respecta a la sanción de cierre del establecimiento; y v) aplicación de circunstancias atenuantes.

No obstante, corresponde a este Tribunal pronunciarse previamente, acerca de la solicitud de perención de la instancia formulada por la representación de la República.

II.I Punto Previo

Se observa de los autos, que la representación de la República Bolivariana de Venezuela, solicitó se decrete la perención de la instancia en la presente causa, en fecha 11 de noviembre de 2009, ratificando dicha solicitud el 18 de mayo de 2012 y el 28 de febrero de 2013, por considerar, que desde que la presente causa ingresó a la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores Contencioso Tributarios del Área Metropolitana de Caracas, en fecha 23 de enero de 2008, hasta el día 11 de noviembre de 2009, había transcurrido más de un año, suficiente para que operara la perención de la instancia.

En esta perspectiva, vale acotar que la perención de la instancia consiste en la extinción del proceso por haber transcurrido un (1) año de inactividad procesal de las partes y que tiene como finalidad, evitar que los procesos se prolonguen innecesariamente, tomando en cuenta el Principio de la Celeridad Procesal.

De esta forma, el artículo 265 del Código Orgánico Tributario establece lo siguiente:

Artículo 265: La instancia se extinguirá por el transcurso de un (1) año sin haberse ejecutado ningún acto de procedimiento. La inactividad del Juez después de vista la causa, no producirá la perención.

Del artículo transcrito, se deduce que opera la perención de la instancia, cuando existe inactividad procesal de las partes por el transcurso de un (1) año; sin embargo, también se expresa que la inactividad del Juez no produce la perención, vale decir, sólo procede cuando ha transcurrido más de un año sin que las partes hubiesen realizado actos de procedimiento que tiendan a impulsar el proceso, ya que la inactividad del Juez para dictar sentencia, después de vista la causa, no puede ser atribuida a las partes. Dichos actos de procedimiento, según la jurisprudencia, son aquellos que sirven para iniciar, sustanciar y decidir la causa, sean efectuados por las partes o por el Juez.

Esta institución, tiene su fundamento en la presunta intención de las partes de abandonar el proceso y en la necesidad de evitar la pendencia indefinida de los litigios por el riesgo que ello conlleva para la seguridad jurídica. Para que se produzca la perención, es necesario que concurran ciertas condiciones:

a) La existencia de una instancia, existencia de una litis; y

b) La voluntaria inactividad procesal de las partes, no justificada por impedimentos legales o de hecho.

En este sentido, es conveniente destacar el criterio expuesto por la Sala Políticoadministrativa de nuestro M.T., mediante sentencia número 968 del 07 de octubre de 2010, con respecto a la figura de la perención de la instancia, en la cual estableció:

“La perención de la instancia constituye en nuestro ordenamiento jurídico un medio de extinción del proceso que opera por la no realización, dentro del período de un (1) año, de actos de procedimiento destinados a mantener en curso el juicio (tal como lo preveía el artículo 19 aparte decimoquinto de la hoy derogada Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela de 2004, y ahora el artículo 41 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, así como el artículo 265 del Código Orgánico Tributario de 2001), o cuando se verifica alguna de las situaciones previstas en el artículo 267 del Código de Procedimiento Civil.

El instituto de la perención se erige entonces como un mecanismo de ley, diseñado con el propósito de evitar que por la pasividad de las partes los procesos se perpetúen y los órganos de Administración de Justicia se encuentren en la obligación de procurar la composición de causas, en las cuales no existe ningún tipo de interés de los sujetos de la litis para la continuación del proceso.

Ahora bien, el legislador adjetivo en los artículos 265 y 267 del Código de Procedimiento Civil, consagró la perención de la instancia, en los términos siguientes:

Artículo 265. La instancia se extinguirá por el transcurso de un (1) año sin haberse ejecutado ningún acto de procedimiento. La inactividad del Juez, después de vista la causa, no producirá la perención.

Artículo 267. Toda instancia se extingue por el transcurso de un año sin haberse ejecutado ningún acto de procedimiento por las partes. La inactividad del Juez después de vista la causa, no producirá la perención

.

En lo que respecta a la perención, la Sala se ha pronunciado en anteriores oportunidades, en las cuales, luego de referirse al dispositivo legal que consagra la aludida institución, ha dejado sentado:

(…) Obsérvese, pues, que el legislador procesal omitió en el dispositivo legal antes citado, el elemento volitivo de las partes, es decir, no se requiere para que opere la perención de la instancia, precisar si la inactividad de éstas responde a un elemento que les sea imputable. Por el contrario, con la sola verificación de los requisitos aludidos anteriormente procede de pleno derecho, bastando entonces un pronunciamiento mero declarativo dirigido a reconocer la terminación del proceso por esta vía.

Tampoco es necesario a los fines de aplicar la figura procesal in commento, que todas las partes se encuentren a derecho, toda vez que existe en nuestro ordenamiento jurídico procesal, la perención en fase de citación, la cual opera inclusive, en un período inferior a un año, específicamente en los treinta días siguientes a la admisión de la demanda, sin que el demandante hubiere cumplido con las obligaciones impuestas por la Ley a los fines de citar al demandado (artículo 267 ordinal 1º del Código de Procedimiento Civil). En consecuencia, la obligación del juez contencioso tributario de notificar a la Administración de la existencia del recurso, establecida en el artículo 191 del Código Orgánico Tributario vigente para la fecha, no debe ser considerada un obstáculo para que opere la perención de la instancia, constituyéndose en carga procesal del recurrente, instar las notificaciones de Ley.

Bajo tales premisas, la Sala observa que en el caso de autos la sociedad mercantil Super Octanos, C.A., a través de su apoderado judicial, interpuso el presente recurso contencioso tributario, en fecha 29 de marzo de 2000. Por auto de fecha 04 de abril de 2000, el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario le dio entrada al recurso, ordenando la solicitud del expediente administrativo y la emisión de las boletas de notificación requeridas a los fines de imponer a la Contraloría y a la Procuraduría General de la República, así como al Fisco Nacional, del conocimiento de dicho recurso; no existiendo ningún tipo de acto de procedimiento sucesivo al anterior, sino hasta el día 06 de julio de 2001, fecha en la cual la representación fiscal solicitó se declarase la perención de la instancia, con lo cual queda en evidencia que en el caso bajo análisis, el período de inactividad de las partes superó sobradamente el lapso establecido en la norma anteriormente transcrita. Por tanto, debe esta Sala declarar sin lugar la presente apelación. Así se declara.

(Vid. Sentencias Nros. 00126 y 00669 del 19 de febrero de 2004 y 15 de marzo de 2006, casos: Super Octanos, C.A. y C.A. Conduven, respectivamente).

En este orden de ideas, esta Sala, en sentencia Nro. 01256 de fecha 13 de agosto de 2009, caso: S.I.d.V., C.A., criterio ratificado en su fallo Nro. 00197 del 4 de marzo de 2010, caso: El Wiljor, ha indicado respecto a la perención lo que de seguidas se señala:

En orden a lo anterior, debe esta Alzada realizar algunas consideraciones respecto a la institución de la perención de la instancia, la cual constituye un medio de terminación procesal que opera por la inactividad de las partes, es decir, por la no realización de actos de procedimiento destinados a mantener en curso el proceso, cuando esta omisión se prolonga por más de un (1) año.

Dicho modo de terminación procesal no es más que una sanción, que tiene por objeto evitar que los procesos en que existe falta de instancia o interés de las partes se prolonguen indefinidamente.

A tal efecto, se observa que la figura de la perención se encuentra prevista en las normas dispuestas en los artículos 267 del Código de Procedimiento Civil y 265 del vigente Código Orgánico Tributario, en los términos que a continuación se transcriben:

(…)

En atención a los dispositivos antes transcritos, esta Sala considera que para que opere la perención en el ámbito tributario, es necesaria la concurrencia de ciertos requisitos, a saber: 1) la paralización de la causa por más de un año, debiendo contarse dicho término a partir de la fecha en que se haya efectuado el último acto del procedimiento, transcurrido el cual el tribunal podrá sin más trámites declarar consumada la perención, sea de oficio o a solicitud de parte interesada; 2) la falta de realización de actos de procedimiento por las partes, pues el único límite impuesto por la norma en referencia, es que se haya dicho ‘vistos’, en cuyo caso no existirá inactividad.

Se trata, así, del simple cumplimento de una condición objetiva que no toma en cuenta la voluntariedad de las partes, es decir, no considera los motivos que éstas tuvieron y por los cuales se mantuvo paralizada la causa, sino que el simple transcurso del tiempo de un (1) año de inactividad origina de pleno derecho la declaratoria de perención.

Al efecto, tal como lo ha señalado la doctrina y la jurisprudencia, se entiende como acto de procedimiento aquel que sirve para iniciar, sustanciar y decidir la causa, sea efectuado por las partes o por el Tribunal y, en caso de emanar de terceros, se requiere que éstos igualmente, revelen su propósito de impulsar o activar la causa. De modo que esta categoría de actos debe ser entendida, como aquella en la cual la parte interesada puede tener intervención o, en todo caso, existe para ella la posibilidad de realizar alguna actuación en el proceso. (Vid. Sentencia Nro. 2.673 dictada por la Sala Constitucional en fecha 14 de diciembre de 2001, caso: DHL Fletes Aéreos, C.A.; entre otras).”

En el caso bajo análisis, este Tribunal observa de los autos que el presente Recurso Contencioso Tributario, se recibió en este Tribunal el 23 de enero de 2008, al cual se le dio entrada en la misma fecha, ordenándose librar las notificaciones correspondientes al Contralor, Procuradora y al Fiscal General de la República, así como al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y a la recurrente.

Para la fecha en que la representación de la República solicitó la perención de la instancia (11 de noviembre de 2009), habían sido consignadas en el expediente las notificaciones correspondientes al Fiscal (06 de marzo de 2008), Contralor (27 de febrero de 2008) y Procuradora General de la República (06 de marzo de 2008), así como del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) (27 de febrero de 2008); siendo la última de las consignadas la boleta de notificación dirigida a la recurrente, la cual fue consignada en forma negativa (16 de abril de 2008).

El 21 de abril de 2008, este Tribunal ordenó librar cartel de notificación de conformidad con el artículo 264 del Código Orgánico Tributario.

En este sentido, este Tribunal aprecia que para el momento en que la representación de la República solicitó la perención de la instancia (11 de noviembre de 2009), aún no constaba en autos la consignación de la boleta de notificación correspondiente a la recurrente.

En consideración de lo que precede, se observa que el presente Recurso Contencioso Tributario se admitió el 26 de septiembre de 2013, por lo que hasta la presente fecha, no ha transcurrido el lapso de un (1) año que tipifica el artículo 265 del Código Orgánico Tributario para declarar consumada la perención de la instancia. En todo caso, conforme a criterios actuales lo que operaría sería la pérdida de interés procesal, por lo cual se declara improcedente esta solicitud de la representación de la República. Así se declara.

II.II Fondo de la controversia

Con respecto al fondo del asunto debatido, este Tribunal hace las consideraciones siguientes:

i) En el presente caso, la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió la Resolución (Artículo 173 del Código Orgánico Tributario) número 19198 (Decisiones desde la 1/34 hasta la 34/34), todas con fecha 14 de febrero de 2007, por cuanto constató al momento de la verificación, que la recurrente i) no emite facturas por sus ventas o por la prestación de servicios, incumpliendo así con lo previsto en los artículos 54 y 55 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, en concordancia con el artículo 62 de su Reglamento; ii) emite facturas y documentos equivalentes que no cumplen con los requisitos exigidos en los artículos 54 y 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado; 63 al 69 de su Reglamento y 2, 4, 5, 13 y 14 de la Resolución 320 de fecha 28 de diciembre de 1999; iii) tiene en su establecimiento los libros de compras y ventas del Impuesto al Valor Agregado, pero no cumplen con los requisitos exigidos, lo cual constituye infracción al artículo 56 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, en concordancia con los artículos 72, 75, 76 y 77 de su Reglamento; iv) no presentó la declaración y pago del Impuesto al Valor Agregado, contraviniendo lo establecido en el artículo 47 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, en concordancia con el artículo 59 de su Reglamento; v) omitió la presentación de la declaración del Impuesto a los Activos Empresariales, contraviniendo el artículo 14 de la Ley y los artículos 1 y 11 de su Reglamento; vi) no exhibe en lugar visible de su establecimiento el Registro de Información Fiscal (RIF), incumpliendo con lo establecido en el artículo 99 de la Ley de Impuesto sobre la Renta y el artículo 190 de su Reglamento; y vii) presentó en forma extemporánea la declaración definitiva del Impuesto sobre la Renta, contraviniendo lo establecido en el artículo 80 de la Ley de Impuesto sobre la Renta y el artículo 146 de su Reglamento.

Por tales motivos, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), procedió a imponer a la recurrente la sanción establecida en el primer y segundo aparte del artículo 101 del Código Orgánico Tributario, por incurrir en el ilícito formal establecido en el numeral 1 y en el numeral 3 del mencionado artículo; en el segundo aparte del artículo 102, por estar incurso en el ilícito formal establecido en el numeral 2 de dicho artículo; en el primer y segundo aparte del artículo 103 del Código Orgánico Tributario, por incurrir en el ilícito formal establecido en su numeral 1 y en su numeral 3; así como en el primer aparte del artículo 104 del Código Orgánico Tributario, por incurrir en el ilícito formal establecido en el numeral 4 de dicho artículo; todo ello por incumplimiento de deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado, Impuesto a los Activos Empresariales e Impuesto sobre la Renta, por una suma de Bs. 59.797.248,00 (Bs. F. 59.797,25).

En lo que respecta a la denuncia acerca de la existencia del vicio de falso supuesto de hecho en las Resoluciones impugnadas, en lo que se refiere a la presentación de las Declaraciones del Impuesto al Valor Agregado y del Impuesto a los Activos Empresariales, así como la emisión de facturas por sus ventas, la recurrente manifiesta que en el presente caso la funcionaria fiscal C.T.H.d.M., titular de la cédula de identidad número 6.376.499, incurrió en el vicio de falso supuesto por error en la apreciación de los hechos, por cuanto al momento de la verificación fiscal, se le informó que para los períodos fiscales comprendidos desde el mes de octubre de 2003 hasta agosto de 2004, la recurrente no tuvo actividad ni comercial ni contable alguna, y que sin embargo, la Administración Tributaria multó a la recurrente por no presentar las declaraciones de Impuesto al Valor Agregado y por no emitir facturas por sus ventas, para los períodos comprendidos desde el mes de octubre de 2003 hasta agosto de 2004, sin considerar atenuante alguna. Igualmente, señala que resulta ilógico que emitiera facturas para dichos períodos y que la Administración Tributaria aplicara multas por no presentar las declaraciones de Impuesto a los Activos Empresariales para los ejercicios 2003 y 2004, cuando no tenía actividad comercial alguna.

En cuanto a este particular, la recurrente manifiesta que “…al momento de la verificación fiscal se le informó que para los períodos fiscales de Octubre de 2003 hasta agosto de 2004 (…) no tuvo actividad ni comercial, ni contable alguna…” (folio 14 del expediente judicial), ahora bien, independientemente del carácter sustancial o formal que pueda caracterizar tal negación (no haber ejercido actividades para los períodos comprendidos entre el mes de octubre de 2003 hasta agosto de 2004), considera éste Tribunal que implícitamente también contiene la afirmación de haber cesado en el ejercicio habitual de sus actividades económicas, por lo cual, tal afirmación origina como consecuencia la obligación del sujeto pasivo de proceder conforme a lo establecido en el artículo 35 del Código Orgánico Tributario, cuyo texto a la letra señala:

Artículo 35: Los sujetos pasivos tienen la obligación de informar a la Administración Tributaria, en un plazo máximo de un (1) mes de producido, los siguientes hechos:

1. Cambio de directores, administradores, razón o denominación social de la entidad.

2. Cambio del domicilio fiscal.

3. Cambio de la actividad principal.

4. Cesación, suspensión o paralización de la actividad económica habitual del contribuyente…

. (Subrayado y resaltado añadido por este Tribunal Superior).

En este sentido, este Juzgador aprecia que al no haberse participado tal cesación, se presume que la sociedad recurrente se mantiene ejerciendo actividades; asimismo, observa este Tribunal que la recurrente no ha probado en sede administrativa o judicial haber participado adecuadamente el hecho alegado dentro o fuera del plazo establecido legalmente, por lo que ciertamente resulta exigible para la Administración requerir las Declaraciones in comento, tal como lo hizo en el procedimiento respectivo.

Ahora bien, siendo el caso que, de un lado, nos encontramos en un proceso judicial donde la regla general de la carga de la prueba está establecida en el artículo 506 del Código de Procedimiento Civil, considerando este Juzgador que el cese en el ejercicio habitual de actividades económicas es una circunstancia que por su naturaleza debió ser probada suficientemente, más aún cuando se trata de un hecho del cual se dejó constancia a través de los actos administrativos impugnados en el presente proceso, los cuales detentan una tarifa legal probatoria iuris tantum de plena fe con efectos erga omnes caracterizada por la presunción de legitimidad y veracidad de la manifestación de voluntad.

Es así como los efectos probatorios de los actos recurridos debieron ser atendidos por la recurrente, desvirtuando en principio conforme el mecanismo establecido en la norma legal precedente, haber participado la cesación en el ejercicio de la actividad económica, de modo tal que en un sentido no hubiera declaración alguna que presentar y del otro, no le fuera exigible a la Administración requerirla; actividad probatoria ésta que no ha sido diligente en desplegar la recurrente ni en sede administrativa ni en el presente juicio, para demostrar el cumplimiento del artículo 35 antes transcrito, o mediante cualquier otro medio de prueba conducente para formar convicción sobre la improcedencia de las sanciones impuestas; limitándose únicamente la recurrente a señalar que “…no tuvo actividad ni comercial, ni contable alguna…”, lo cual per se no desvirtúa la obligación cuyo incumplimiento detectó y sancionó la Administración.

Como consecuencia de lo anterior, este Tribunal confirma las multas impuestas por la Administración por no presentar las declaraciones de Impuesto al Valor Agregado para los períodos comprendidos entre octubre de 2003 hasta agosto de 2004; por no emitir facturas por sus ventas; y por no presentar las declaraciones de Impuesto a los Activos Empresariales para los ejercicios 2003 y 2004. Así se declara.

ii) En cuanto a la denuncia sobre la nulidad por inconstitucionalidad e ilegalidad de los actos impugnados, al violentar el principio del delito continuado establecido en el artículo 99 del Código Penal y el derecho a la propiedad, en lo que respecta a las sanciones impuestas por no emitir facturas o comprobantes de sus ventas y por incumplir con los requisitos exigidos en las facturas, de acuerdo a lo establecido en los artículos 54 y 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, en concordancia con los artículos 63 al 69 de su Reglamento y los artículos 2, 4, 5, 13 y 14 de la Resolución 320, este Tribunal observa:

En el caso de autos, la Administración Tributaria sancionó a la recurrente, entre otros incumplimientos, por no emitir facturas o comprobantes de sus ventas y por emitir facturas o documentos equivalentes que no cumplen con los requisitos exigidos, con fundamento en el artículo 101, numerales 1 y 3, primer y segundo aparte, del Código Orgánico Tributario.

En cuanto a la aplicación de la figura del delito continuado a las sanciones impuestas a la recurrente de marras, este Tribunal estima pertinente denotar que el numeral 6 del artículo 49 de nuestra Carta Magna, contempla el principio de legalidad penal o sancionatoria, conforme el cual nadie puede ser sancionado sino por virtud de delitos, faltas o infracciones previstas en leyes preexistentes. Sin embargo, a tal garantía expresa le sigue como corolario el Principio de Proporcionalidad, conforme el cual debe existir adecuación y necesidad en la imposición de cualquier medida gravosa, como límite al ejercicio de la arbitrariedad y exigencia democrática indispensable (Vid. sentencias números 1394/2001 y 952/2003 de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia).

El criterio actual de la Sala Políticoadministrativa con respecto al artículo 99 del Código Penal, fue plasmado en la sentencia líder número 948 de fecha 13 de agosto de 2008, en la cual señaló:

En virtud de la declaratoria contenida en el fallo recurrido y de las objeciones formuladas en su contra por la representante judicial del Fisco Nacional, la controversia planteada en el caso bajo examen se contrae a resolver sobre el supuesto vicio de errónea interpretación de la Ley, concretamente de los artículos 79 y 101 primer aparte del vigente Código Orgánico Tributario y 99 del Código Penal, en el que habría incurrido el a quo, en cuanto a la aplicación de la figura del delito continuado para la forma de calcular la sanción correspondiente.

Ahora bien, previamente esta Sala debe advertir que las declaratorias proferidas por el a quo respecto a la motivación del acto administrativo recurrido, así como la imposición de la multa por incumplimiento de deberes formales, quedan firmes en virtud de no haber sido apeladas por la contribuyente. Así se declara.

Planteada la controversia en los términos expuestos, pasa este M.T. a analizar lo dispuesto por los artículos 79 y 101 primer aparte del vigente Código Orgánico Tributario y 99 del Código Penal, los cuales son del tenor siguiente:

Código Orgánico Tributario de 2001

Artículo 79.- Las disposiciones de este Código se aplicarán a todos los ilícitos tributarios, con excepción a los previstos en la normativa aduanera, los cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas.

A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas del Derecho Penal, compatibles con la naturaleza y fines del Derecho Tributario

.

Artículo 101.-Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de emitir y exigir comprobantes:

(…)

2).- Emitir facturas u otros documentos obligatorios con prescindencia total o parcial de los requisitos y características exigidos por las normas tributarias.

(…)

Quien incurra en los ilícitos descritos en los numerales 2, 3 y 4 será sancionado con multa de una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura, comprobante o documento emitido, hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.) por cada período, si fuere el caso

.

Código Penal

Artículo 99.- Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad

.

Ahora bien, se observa que la conducta infraccional llevada a cabo por la contribuyente y sancionada por la Administración Tributaria, fue la establecida en el artículo 101, numeral 2 del vigente Código Orgánico Tributario, al emitir facturas sin cumplir con los requisitos establecidos en la Resolución No. 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, publicada en la Gaceta Oficial No. 36.859, del 29 del mismo mes y año, al no señalar en cada factura si la operación fue de contado o a plazo, lo cual fue constatado en los ejercicios fiscales de los meses comprendidos entre los meses de noviembre de 2004 y mayo de 2005.

Precisado lo anterior y atendiendo a los fundamentos de la apelación, esta Sala advierte que en el presente caso debe determinarse el mecanismo y el alcance del período de imposición del impuesto al valor agregado, para así poder establecer la forma de aplicación de la sanción prevista en el artículo 101 del vigente Código Orgánico Tributario a la contribuyente Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A. y, en consecuencia, analizar la solicitud efectuada por el Fisco Nacional respecto a que “sea reinterpretado el criterio fijado sobre el particular en la Sentencia N° 877, de fecha 17/06/2003, dictada por la Sala Político-Administrativa”.

En tal sentido, esta Alzada observa que la posición que ha mantenido respecto al asunto controvertido, se encuentra plasmada en sentencia de esta Sala No. 877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., ratificada en forma pacífica hasta el momento, en la cual se estableció lo siguiente:

(…) Con respecto a la forma de cálculo de las sanciones impuestas por incumplimiento de deberes formales que aplicó la Administración Tributaria, mes a mes, objeto de esta controversia, la Sala pasa a decidir, sobre la base de las siguientes consideraciones:

Como norma rectora de nuestro sistema tributario, en segunda reforma se promulgó el Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso sub júdice ratione temporis, el cual establece en su Sección Primera, las Disposiciones Generales, contenidas en el Título III, de las Infracciones y Sanciones, Capítulo I Parte General, regulatorias de estos ilícitos tributarios; en cuyo artículo 71 dispone que:

(…)

En razón de los anteriores preceptos, debe esta Sala considerar los principios y normas del Derecho Penal, para resolver los casos que no hubieren sido previstos en el mencionado Código Orgánico Tributario.

Analizado y examinado dicho cuerpo normativo en su parte general, observa la Sala que no existe normativa que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En virtud de lo cual, y por mandato expreso del referido artículo 71 eiusdem, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal. Normas y principios aplicados a las infracciones y sanciones, que forman el ilícito tributario, ya que éste participa de los caracteres generales del ilícito penal, como garantía constitucional de los principios de legalidad, debido proceso y proporcionalidad de la pena consagrados en nuestra Carta Fundamental.

En este orden de ideas, se hace necesario a.l.r.d. procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto está contenido en el artículo 99 al establecer que:

(…)

Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que la disciplina de hecho único que le es atribuida no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.

En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

En el caso de autos, observa la Sala que la Administración Tributaria liquidó multas, mes a mes, por incumplimiento de deberes formales para el libro de compras, previstos en los literales d) y h); para el libro de ventas, previstos en los literales c) y d), de los artículos 78 y 79 del Reglamento de la Ley del Impuesto al valor agregado, respectivamente, y por la omisión de datos en las facturas emitidas por la contribuyente, previstas en los literales h) y m) del artículo 63 del Reglamento eiusdem, de conformidad con el artículo 106 del Código Orgánico Tributario.

Pues bien, del análisis de las actas procesales, a la luz de las características de la figura del delito continuado supra señaladas, se advierte, en el caso de autos, que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como se dijo anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto agente (la contribuyente recurrente). Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, viene violando o transgrediendo, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva del ilícito tributario por concepto de incumplimiento de deberes formales, previsto en los artículos 106 del Código Orgánico, 78, 79 y 63 del Reglamento del impuesto al valor agregado. Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados, tal como se puede ver de los anexos 01, 02 y 03 de la resolución de sanción impugnada. Por todas estas razones, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 71 del Código Orgánico Tributario, en consecuencia, las multas estimadas procedentes en este fallo, deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo afirmó la Administración Tributaria. Así se declara.

Siendo ello así, la Sala ha venido considerando que en materia de infracciones tributarias el delito continuado tiene lugar cuando se violan o se transgreden en el mismo o en diversos períodos impositivos una idéntica norma, y su ratio radica en que dicha conducta constituye una actuación repetida y constante, que refleja una unicidad de intención en el contribuyente.

No obstante lo antes expuesto, un estudio más detallado de la cuestión debatida lleva ahora a la Sala a un replanteamiento respecto a su resolución, en atención a la naturaleza del impuesto al valor agregado y a los elementos que componen el hecho imponible.

En efecto, en el caso del impuesto al valor agregado, el período impositivo es de un (1) mes calendario, conforme a lo previsto en el artículo 59 de la Ley que regula dicho Impuesto, cuestión que determina dentro del marco normativo previsto en la Ley de Impuesto al Valor Agregado, que los contribuyentes están obligados a declarar el monto de los ingresos obtenidos producto de la ocurrencia del hecho imponible de ese tributo, así como cumplir con los demás deberes formales a los que se encuentran sometidos por su condición de sujetos pasivos, durante cada mes o período de imposición.

En otras palabras, esta Sala aprecia que el impuesto al valor agregado comprende períodos de imposición mensuales, a diferencia del ejercicio fiscal de un (1) año previsto para el caso del impuesto sobre la renta, por lo cual los contribuyentes están obligados a cumplir con determinados deberes formales previstos en la ley y el reglamento respectivo, por cada uno de estos períodos impositivos, los cuales son distintos uno del otro.

En tal sentido, se advierte que la aplicación de las sanciones por incumplimiento de deberes formales durante diversos períodos de imposición mensuales, en ningún caso viola el principio del non bis in idem, pues atiende a conductas infractoras que fueron determinadas y acaecidas en diversos períodos de imposición, vale decir, mes a mes, al momento de efectuarse la fiscalización correspondiente, circunstancia que permite verificar el cumplimiento o no de las obligaciones que deben soportar los contribuyentes por su misma condición de sujeto pasivo, en este tipo de tributo.

Igualmente, tampoco podría considerarse que con tal proceder se incurra en violación de dicho principio constitucional, debido a que no es posible suponer que por haber sido detectada en una misma actuación fiscalizadora una infracción cometida en varios períodos, se esté en presencia del delito continuado, pues la transgresión o incumplimiento ocurrido se circunscribe únicamente para el ejercicio respectivo, no pudiendo extenderse los efectos del ilícito a diversos períodos fiscales.

Así las cosas, aprecia la Sala que la figura del delito continuado prevista en el artículo 99 del Código Penal, es una ficción legal, que tiene como finalidad el aumento del cálculo de la pena de un delito considerado único, que presupone que la serie de múltiples actos antijurídicos violatorios de una misma disposición legal desarrollados por el sujeto agente, sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, lo que en realidad no ocurre en materia de infracciones tributarias por incumplimiento de deberes formales en lo que se refiere al Impuesto al Valor Agregado, toda vez que cada período mensual es autónomo, aislado uno del otro y genera sus propias consecuencias, por lo que no puede considerarse que exista una única intencionalidad del contribuyente infractor, dada la manera en que se verifica la temporalidad del hecho imponible en este tipo de impuesto.

Sobre este particular, la Sala estima que la aplicación de los principios y garantías del derecho penal común, como es el establecido en el aludido artículo 99 del Código Penal, al ámbito del derecho tributario sancionador, únicamente tendría su justificación frente a un vacío u oscuridad de la ley tributaria, siempre y cuando ofrezca una solución compatible con las características propias del derecho tributario como ley especial.

Ello es así, en atención a que el Código Orgánico Tributario prevé una serie de situaciones específicas aplicables a la materia fiscal, contemplando dentro de su marco regulatorio todo lo referente a las infracciones e ilícitos tributarios, siendo que en su artículo 79 expresamente señala que “Las disposiciones de este Código se aplicarán a todos los ilícitos tributarios, con excepción a los previstos en la normativa aduanera, los cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas”. Adicionalmente, establece que “A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas del Derecho Penal, compatibles con la naturaleza y fines del Derecho Tributario”. (Resaltado de la presente decisión).

Bajo este orden de ideas, debe destacarse que el Código Orgánico Tributario regula en su artículo 101 lo relativo a la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales, como en el presente caso, en el cual se verificó el incumplimiento de los requisitos establecidos en la Resolución No. 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, publicada en la Gaceta Oficial No. 36.859, del 29 del mismo mes y año, al no señalar la contribuyente en cada factura si la operación fue de contado o a plazo.

En virtud de lo anterior, conviene advertir que dada la existencia de reglas específicas para la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales, en el texto especial que regula la relación adjetiva que nace entre el sujeto activo y el contribuyente, no corresponde aplicar supletoriamente las disposiciones del Código Penal, concretamente del artículo 99, toda vez que no se verifica vacío legal alguno, ya que de acuerdo con el artículo 101 del Código Orgánico Tributario la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales se realiza por cada período o ejercicio fiscal.

Por otra parte, considera esta Sala necesario observar que las reglas del concurso continuado conllevan en el caso de incumplimiento de deberes formales, a una injusta aplicación de las sanciones, ya que la repetición en el tiempo de una conducta antijurídica, sólo trae como consecuencia que se aumente la pena de una sexta parte a la mitad, sin tomar en cuenta la cantidad de períodos consecutivos en que haya sido infringida la norma por la contribuyente, ya que siguiendo tales lineamientos no se impone la sanción por cada ejercicio fiscal, cuestión que en el caso del impuesto al valor agregado pudiera conllevar a una desnaturalización de la temporalidad de su hecho imponible, habida cuenta que los contribuyentes están obligados a cumplir con determinados deberes formales previstos en la ley y el reglamento respectivo, por cada uno de los períodos impositivos mensuales, los cuales -como ya se indicara- son distintos uno del otro y generan sus propias consecuencias.

En definitiva, se estima importante señalar que la transferencia de normas del Código Penal al ámbito de los ilícitos tributarios, debe hacerse con carácter supletorio y respetando la compatibilidad que ha de existir con el ámbito especial del derecho tributario. En tal sentido y con base a las consideraciones antes expuestas, no resulta apropiado aplicar en forma directa, en los términos del artículo 79 del Código Orgánico Tributario vigente, la noción del delito continuado a la imposición de sanciones por la comisión de ilícitos formales derivados del impuesto de tipo valor agregado, ya que el hecho punible y la forma de imponer la sanción han sido adecuadas a los términos previstos en el artículo 101 eiusdem, con apego a los elementos en que ocurre el hecho imponible en el mencionado tributo, es decir, por cada período mensual o ejercicio fiscal.

En virtud de lo anteriormente expuesto, esta Sala reconsidera el criterio que había venido sosteniendo respecto de la aplicación del delito continuado en casos como el de autos, en los que se impone una sanción producto de incumplimiento de deberes formales del impuesto a las ventas, adoptado en la sentencia No. 877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., posteriormente ratificada en forma pacífica en diversos fallos hasta la presente fecha, estableciendo que el artículo 99 del Código Penal no es aplicable a las infracciones tributarias que se generen con ocasión de los deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado, por los motivos aludidos en el presente fallo. Así se decide.

Ahora bien, en atención a que el nuevo criterio no resulta aplicable a la situación de autos, esta Alzada con fundamento en la sentencia No. 877 de fecha 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., considera que la contribuyente al haber cometido en forma repetida y continua la conducta infractora establecida en el artículo 101, numeral 2 del vigente Código Orgánico Tributario, debe aplicársele la disposición del artículo 99 del Código Penal y, en consecuencia, la sanción que se le ha de imponer tiene que ser calculada como si se tratase de una sola infracción, tal como lo estableciera el a quo. Por las razones expuestas, se impone confirmar el fallo apelado. Así se declara.”

Asimismo, en fecha 17 de septiembre de 2008, se solicitó aclaratoria de la sentencia número 948 de fecha 13 de agosto de 2008 y en fecha 28 de enero del año 2009, la Sala Políticoadministrativa se pronunció al respecto, señalando:

La pretensión de la peticionante consiste en que se aclaren las razones por las cuales la modificación de la interpretación respecto a la aplicación de la figura del delito continuado en materia de sanciones administrativas, concretamente en lo atinente al impuesto al valor agregado, no se consideró para la solución de fondo del caso de autos.

En tal sentido, esta Sala constata que en la sentencia N° 00948 del 13 de agosto de 2008, si bien se revisó un criterio jurisprudencial y se modificó la interpretación de normas jurídicas, no se expusieron las razones por las cuales no se aplicaba la novedosa doctrina judicial al caso que se resolvió en esa oportunidad, motivo por el que se estima procedente la solicitud de aclaratoria al existir puntos dudosos que deben ser aclarados. Así se declara.

Ahora bien, con el fin de resolver tal situación resulta necesario precisar que si bien los órganos jurisdiccionales se encuentran investidos de la potestad para revisar sus criterios jurisprudenciales como parte de la libertad hermenéutica propia de la actividad de juzgamiento, esa revisión no puede ser utilizada de manera indiscriminada.

A tal efecto, los requerimientos que se originen del nuevo criterio deben ser exigidos para los casos futuros, respetando las circunstancias fácticas e incluso de derecho que existan para el momento en el cual se haya presentado el debate. (Vid. sentencia de la Sala Constitucional N° 3702 del 19 de diciembre de 2003, ratificada, entre otras, en las decisiones números 3057, 5074, 366 y 1166 de fechas 14 de diciembre de 2004, 15 de diciembre de 2005, 1° de marzo de 2007 y 11 de julio de 2008, respectivamente).

Con fundamento en el reiterado criterio jurisprudencial antes referido, esta Sala considera que, en este caso, la modificación que se produjo en “la interpretación que se ha[bía] venido realizando respecto a la aplicación de la figura del delito continuado en la materia de sanciones administrativas tributarias, concretamente en lo atinente al impuesto al valor agregado”, no podía aplicarse a la contribuyente Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A.

En los términos antes expuestos, queda resuelta la solicitud de aclaratoria formulada por la representante judicial del Fisco Nacional del fallo dictado por esta Sala N° 00948 del 13 de agosto de 2008.

(omissis)

Téngase la presente aclaratoria como parte integrante de la sentencia publicada por esta Sala el 13 de agosto de 2008, signada con el número 00948…

(Resaltado y subrayado añadido por este Tribunal Superior).

En este sentido, este Juzgador concluye que en materia tributaria, la aplicación supletoria de principios y normas de derecho penal aplican en caso de lagunas, por lo tanto, al establecer la norma que la sanción es por cada período, por ser mensual el período fiscal de estos impuestos indirectos, no queda duda que el tipo delictual busca sancionar el incumplimiento de manera autónoma cada vez que ocurra en el plazo establecido, quedando excluida la posibilidad de la aplicación del artículo 99 del Código Penal; siendo en consecuencia, procedentes las sanciones impuestas por la Administración Tributaria con base en el artículo 101, numerales 1 y 3, primer y segundo aparte, del Código Orgánico Tributario, las cuales deben ser calculadas tomando en consideración las reglas de concurrencia previstas en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario, que prescribe la fijación de la sanción correspondiente al ilícito más grave, con la subsiguiente atenuación de los restantes correctivos en su valor medio. Así se declara.

Aunado a lo expuesto, vale destacar el criterio que dejó sentado la Sala Políticoadministrativa con respecto a la figura del delito continuado en su sentencia número 01187 de fecha 24 de noviembre de 2010, caso: Fábrica Nacional de Pañales Desechables de Valencia, C.A. (FANALPADE VALENCIA):

(...) En virtud de lo anteriormente expuesto, esta Sala reconsideró la solución que sostuvo respecto de la aplicación del delito continuado en casos como el de autos, en los que se impone una sanción producto del incumplimiento de deberes formales del impuesto a las ventas, adoptado en la sentencia Nº 877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A.; posteriormente ratificada en forma pacífica en diversos fallos hasta la sentencia N° 00948 de fecha 13 de agosto de 2008, caso: Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A., en la cual estableció que ‘no se verifica vacío legal alguno, ya que de acuerdo con el artículo 101 del Código Orgánico Tributario la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales se realiza por cada período o ejercicio fiscal’.

(…)

Al efecto, la Sala procede a estudiar si la determinación de la sentencia N° 00948 de fecha 13 de agosto de 2008, caso: Distribuidora y Bodegón Costa Norte, aclarada en la sentencia N° 00103 de fecha 29 de enero de 2009, debe ser aplicada al presente caso y a los similares, para lo cual se transcriben los siguientes párrafos de dicha decisión aclaratoria:

‘(…) A tal efecto, los requerimientos que se originen del nuevo criterio deben ser exigidos para los casos futuros, respetando las circunstancias fácticas e incluso de derecho que existan para el momento en el cual se haya presentado el debate. (Vid. sentencia de la Sala Constitucional N° 3702 del 19 de diciembre de 2003, ratificada, entre otras, en las decisiones números 3057, 5074, 366 y 1166 de fechas 14 de diciembre de 2004, 15 de diciembre de 2005, 1° de marzo de 2007 y 11 de julio de 2008, respectivamente). Con fundamento en el reiterado criterio jurisprudencial antes referido, esta Sala considera que, en este caso, la modificación que se produjo en ‘la interpretación que se había venido realizando respecto a la aplicación de la figura del delito continuado en la materia de sanciones administrativas tributarias, concretamente en lo atinente al impuesto al valor agregado, no podía aplicarse a la contribuyente Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A. (…)’.

... omissis...

Ahora bien, acogiendo la tesis de la Sala Constitucional, esta Sala decidió darle efectos ex nunc a su sentencia del 13 de agosto de 2008 (Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A.), en la que revisó la solución que venía sosteniendo desde el 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., según el cual a los casos como el de autos debía aplicárseles la normativa sobre el delito continuado del Código Penal en vez de la regulación del ilícito formal tributario contenida en el Código Orgánico Tributario del año 2001. En efecto, tal como se a.e.e.f.d.1. de agosto de 2008, el mencionado texto especial que regula la relación jurídica entre la Administración Tributaria y el contribuyente, contiene reglas específicas aplicables para sancionar los ilícitos formales ‘por cada período’, contempladas en el artículo 101, numeral 3. Por lo tanto, siendo clara esta regulación del texto especial de la materia, se debe aplicar tal como está consagrada en dicha ley, en aplicación de la posición sostenida en la sentencia del 13 de agosto de 2008.

Respecto de la vigencia (...). Como el Código Orgánico Tributario del 2001 previó una vacatio hasta el 17 de enero de 2002, para que a partir de esta fecha se aplicase la normativa referida a los ilícitos formales, la Sala considera que en todos los casos cuyos hechos se hubiesen producido desde esa fecha, deben ser juzgados conforme a las normas del texto especial tributario del 2001, tal como fue establecido en el caso Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A. Así se declara.

Al respecto, la Sala Constitucional ha precisado los criterios jurisprudenciales, sus cambios y la relación entre los mismos y algunos principios preconizados por dicha Sala, tales como el de seguridad jurídica en el ámbito jurisdiccional y el de confianza legítima (este último acogido de la jurisprudencia y doctrina europeas) (sentencia N° 3057 de 14 de diciembre de 2004, caso: Seguros Altamira), en los siguientes términos:

‘(…) De tal forma, que en la actividad jurisdiccional el principio de expectativa plausible, en cuanto a la aplicación de los precedentes en la conformación de reglas del proceso, obliga a la interdicción de la aplicación retroactiva de los virajes de la jurisprudencia. En tal sentido, el nuevo criterio no debe ser aplicado a situaciones que se originaron o que produjeron sus efectos en el pasado, sino a las situaciones que se originen tras su establecimiento, con la finalidad de preservar la seguridad jurídica y evitar una grave alteración del conjunto de situaciones, derechos y expectativas nacidas del régimen en vigor para el momento en que se produjeron los hechos. No se trata de que los criterios jurisprudenciales previamente adoptados no sean revisados, ya que tal posibilidad constituye una exigencia ineludible de la propia función jurisdiccional, por cuanto ello forma parte de la libertad hermenéutica propia de la actividad de juzgamiento, sino que esa revisión no sea aplicada de manera indiscriminada, ni con efectos retroactivos, vale decir, que los requerimientos que nazcan del nuevo criterio, sean exigidos para los casos futuros y que se respeten, en consecuencia, las circunstancias fácticas e incluso de derecho, que existan para el momento en el cual se haya presentado el debate que se decida en el presente (…)’ (Subrayado de esta Sala [Político-Administrativa]).

...omissis...

Como se ve, el fundamento de la aplicación de la solución establecida en la sentencia que resolvió el asunto planteado por la sociedad mercantil Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A., proviene de la vigencia de dicha norma, con lo cual se preservan los principios de seguridad jurídica y la llamada confianza legítima o expectativa plausible, cuyo acatamiento impone la Sala Constitucional en su jurisprudencia pacífica, obligante para todos los tribunales de la República. Precisamente, para que el cambio jurisprudencial fuese suficiente y oportunamente conocido por la comunidad tributaria del país, esta Sala ordenó publicar dicha sentencia en la Gaceta Oficial, determinación que se cumplió en la Nº 38.999 de fecha 21 de agosto de 2008.

La Sala observa que aun cuando las infracciones de la contribuyente se produjeron antes del referido pronunciamiento que causó el cambio de solución, son a la vez posteriores a la normativa especial que rige esa conducta ilícita, cual es el artículo 101, numeral 3 del Código Orgánico Tributario de 2001, razón por la cual se le debe aplicar. En consecuencia, se subsumen dichos ilícitos en esa normativa, y por lo tanto, debe aplicársele la sanción de una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.), para cada uno de los períodos investigados por la Administración Tributaria; porque se evidencia que emitió cantidades de facturas con prescindencia parcial de los requisitos exigidos por las normas tributarias, durante los períodos fiscales comprendidos desde octubre 2003 hasta mayo 2005, todos posteriores a la entrada en vigor de la normativa aplicable. Reitera la Sala que el indicado cambio lo que hizo fue reconocer la preexistencia del derecho positivo en el que debe subsumirse la conducta del justiciable tributario para todos los casos en que se observen ilicitudes en esta materia, producidas a partir del 17 de enero de 2002, fecha en que empezó a regir la estudiada normativa. Así se decide

. (Resaltado de la Sala Políticoadministrativa).

Este criterio parcialmente trascrito, explica el devenir del criterio jurisprudencial referido a la aplicación del delito continuado en materia tributaria y la forma de imponer la sanción por la comisión de ilícitos formales derivados del Impuesto al Valor Agregado, de igual manera, reitera lo establecido en la ya mencionada sentencia número 00948 del 13 de agosto de 2008, caso: Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A., para casos como el de autos, señalando asimismo, que el Código Orgánico Tributario de 2001, prevé las sanciones que la Administración Tributaria puede imponer a los contribuyentes en los casos de incumplir con sus deberes formales, razón por la cual no corresponde aplicar supletoriamente la disposición contenida en el artículo 99 del Código Penal, toda vez que no existe vacío legal alguno, considerando que la aplicación de las sanciones por ilícitos formales debe realizarse por cada período o ejercicio fiscal, en consideración de las reglas de la concurrencia que prevé el artículo 81 del Código Orgánico Tributario, antes citado, tal como lo efectuó la Administración Tributaria en el presente caso; en consecuencia, este Tribunal declara improcedente esta denuncia de la recurrente, relativa a la aplicación de la figura del delito continuado y a la violación de su derecho a la propiedad. Se declara.

iii) Con respecto a la denuncia acerca de la nulidad de las Resoluciones impugnadas por falso supuesto de derecho, por aplicar el valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento de la emisión de dichos actos, para el cálculo de las sanciones impuestas, y no el valor vigente para el momento del acaecimiento de los hechos punibles, así como la solicitud de desaplicación por control difuso del Parágrafo Primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, este Tribunal observa:

Con relación al valor de la Unidad Tributaria que debe aplicarse para el cálculo de las sanciones impuestas, se debe destacar que la normativa aplicable con respecto al cálculo de las multas que establece el Código Orgánico Tributario, cuando estén expresadas en Unidades Tributarias, se encuentra estipulada en el Parágrafo Primero y Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, que establecen:

Artículo 94: (omissis)

Parágrafo Primero: Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (U.T.) se utilizará el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago.

Parágrafo Segundo: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago.

De la lectura de la norma transcrita podemos inferir, que el valor de la Unidad Tributaria aplicable en el caso de las multas, será el valor que esté vigente para el momento del pago y no el vigente para el momento en que se cometió el ilícito.

En este sentido, con relación al valor en Bolívares que debe tomarse en cuenta para el cálculo de la sanción de multa expresada en Unidades Tributarias, la Sala Políticoadministrativa de nuestro M.T., mediante sentencia número 1426 de fecha 12 de noviembre de 2008, caso: The Walt D.C. (Venezuela) S.A., señaló lo siguiente:

…Con vista a los motivos antes expuestos, precisa esta Sala realizar un análisis en relación al valor de la unidad tributaria que debe tomarse en cuenta para el cálculo de la sanción de multa, habida cuenta que a juicio de la contribuyente dicho valor debe ser el correspondiente al momento en que ocurrió la infracción (enero a diciembre de 2002) y no cuando la Administración Tributaria emitió la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo (11 de marzo de 2004).

(omissis)

Ahora bien, a la luz de la promulgación del Código Orgánico Tributario de 2001, se previó un conjunto de normas las cuales vinieron a llenar los vacíos en torno al valor de la unidad tributaria para la aplicación de las sanciones tributarias, que son del tenor siguiente:

Artículo111. Quien mediante acción u omisión, y sin perjuicio de la sanción establecida en el artículo 116, cause una disminución ilegitima de los ingresos tributarios, inclusive mediante el disfrute indebido de exenciones, exoneraciones u otros beneficios fiscales, será sancionado con multa de un veinticinco por ciento (25%) hasta el doscientos por ciento (200%) del tributo omitido.

(…)

Artículo 94. Las sanciones aplicables son:

(…)

2. Multa

(…)

PARAGRAFO SEGUNDO: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago. (Resaltado de la Sala).

(…)

.

De la normativa citada se puede inferir que el legislador del 2001, previó de manera taxativa cuál es el valor de la unidad tributaria que debe aplicarse cuando el sujeto pasivo de la obligación tributaria de que se trate incurriera en ilícitos tributarios; bajo dos (2) supuestos a saber: i) que las sanciones de multas establecidas en la ley adjetiva tributaria que se hallaren expresadas en términos porcentuales se convertirán al equivalente en unidades tributarias; y ii) que las referidas multas serán pagadas por el contribuyente utilizando el valor de la misma cuando se materialice el cumplimiento de dicho pago.Así, esta Sala de manera reiterada ha establecido que a los efectos de considerar cuál es la unidad tributaria aplicable para la fijación del monto de la sanción de multa con las infracciones cometidas bajo la vigencia del Código Tributario de 2001, ha expresado que debe tomarse en cuenta la fecha de emisión del acto administrativo, pues es ése el momento cuando la Administración Tributaria determina -previo procedimiento- la comisión de la infracción que consecuentemente origina la aplicación de la sanción respectiva. (Vid. Sentencias Nos. 0314, 0882 y 01170 de fecha 06 de junio de 2007; 22 de febrero de 2007, y 12 de julio de 2006, respectivamente.).” En atención al señalado criterio jurisprudencial, observa esta Alzada que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del SENIAT, emitió el 11 de marzo de 2004 la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° RCA-DSA-2004-000156, momento en el cual estableció que la contribuyente incumplió la obligación de enterar al Fisco Nacional las obligaciones tributarias con ocasión de sus actividades comerciales, por lo que realizó una fiscalización en la que formuló un reparo para los períodos de imposición enero a diciembre de 2002 y ordenó pagar la diferencia de impuesto al valor agregado, los intereses moratorios y la sanción de multa respectiva al valor de Veinticuatro Mil Setecientos Bolívares (Bs. 24.700), expresados hoy en Veinticuatro Bolívares con Setenta Céntimos (Bs. 24,70), fijado según Providencia N° 0048 de fecha 09 de febrero de 2004 suscrita por el Superintendente Nacional Aduanero y Tributario, publicada en Gaceta Oficial N° 37.876 del 10 de febrero de 2004 y reimpresa mediante Gaceta Oficial N° 37.877 del 11 de febrero de 2004, cuya aplicación resulta procedente, por cuanto era la unidad tributaria vigente para la fecha de determinación de la obligación tributaria. Así se declara.

No obstante, resulta oportuno acotar, que distinto es el caso cuando el contribuyente paga de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo omitido, cuya sanción de multa debe ser calculada a la unidad tributaria vigente para el momento en que realizó el pago de la obligación principal, pues la tardanza que pueda ocurrir por parte del organismo recaudador en la emisión de las planillas de liquidación respectiva no debe ser imputada al contribuyente, por cuanto dicha actuación sería contraria a la intención del legislador, habida cuenta que el pago a que hace referencia el legislador debe ser considerado como el momento del pago de la obligación tributaria principal, cuya falta de cumplimiento genera el hecho sancionador. Así se declara.

(Resaltado de la Sala y subrayado de este Tribunal Superior).

Ahora bien, de conformidad con el criterio de la Sala Políticoadministrativa del Tribunal Supremo de Justicia, parcialmente trascrito, el valor de la Unidad Tributaria aplicable para el cálculo de las multas impuestas en razón de las infracciones cometidas por los contribuyentes bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 2001, debe ser el que se encuentre vigente para la fecha de emisión del acto administrativo, pues es ese el momento en el cual se determina la comisión de la infracción; lo que quiere decir, que en el caso bajo análisis el valor de la Unidad Tributaria que corresponde para el cálculo de las sanciones impuestas a la recurrente, es el vigente para febrero de 2007, fecha de la emisión de los actos administrativos impugnados, el cual corresponde a la cantidad de Bs. 37.632 (Bs. F. 37,63), tal como lo efectuó la Administración Tributaria en el presente caso. En consecuencia, se declara improcedente esta denuncia del recurrente. Así se declara.

Con respecto a la solicitud de desaplicación en ejercicio del control difuso establecido en el artículo 334 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, del artículo 94, Parágrafo Primero, del Código Orgánico Tributario, este Juzgador considera que en el caso de autos no se verifica la invocada violación de principios constitucionales que merezcan la desaplicación del Parágrafo Primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, vale decir, no se vulnera norma alguna constitucional que haga procedente la desaplicación por inconstitucional de la mencionada norma, exigencia esta de obligado cumplimiento para que los jueces puedan ejercer dicho control; por lo tanto, se declara improcedente esta solicitud de la recurrente. Así se declara.

iv) Con relación a la denuncia de nulidad de la P.A. RCA-DF-VDF/2005/2206 de fecha 14 de abril de 2005, mediante la cual se inicia el proceso de fiscalización y violación del derecho a la defensa y al debido proceso, en lo que respecta a la sanción de cierre del establecimiento, este Tribunal observa:

En primer lugar, si bien la recurrente alega que la P.A. RCA-DF-VDF/2005/2206 de fecha 14 de abril de 2005, mediante la cual se inicia el proceso de fiscalización, quebranta la normativa que rige todo lo relacionado con el inicio de la fiscalización, específicamente, el artículo 178 del Código Orgánico Tributario, que establece como requisito sine qua non que la misma debe indicar con precisión el contribuyente o responsable objeto de la fiscalización, así como el tributo objeto de la investigación y el o los ejercicios fiscales a investigar, todo lo cual, según señala, fue omitido y que el funcionario actuante se está atribuyendo funciones que no le competen, alegando igualmente que se evidencia una abierta violación de la norma que autoriza al sujeto administrativo para dictar un determinado acto, con lo cual se vicia la voluntad del organismo, de conformidad con el artículo 138 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, no obstante, este Juzgador observa de los autos que no fue aportado al presente proceso los elementos probatorios que sustenten tal afirmación de la recurrente, es decir, no consta en el expediente judicial la aludida P.A. RCA-DF-VDF/2005/2206 de fecha 14 de abril de 2005, mediante la cual se inicia el proceso de fiscalización.

Vale destacar igualmente, que en las actas procesales que conforman el presente expediente tampoco cursa el expediente administrativo contentivo de los documentos sobre los cuales se fundamentaron los actos impugnados, sin embargo, en aras de garantizar el derecho a la tutela judicial efectiva, tal situación no es óbice para decidir el presente asunto con base en los documentos que constan en autos.

En tal sentido, este Tribunal observa de los autos que en el caso sub iudice la recurrente no promovió los medios probatorios pertinentes que demostraran sus afirmaciones, en lo que respecta al contenido de la P.A. RCA-DF-VDF/2005/2206 de fecha 14 de abril de 2005.

Al respecto, cabe destacar la presunción de legalidad y legitimidad de la que está investido el acto administrativo, por lo que quien pretenda desconocerlo debe comprobarlo con los medios de prueba admitidos en derecho, pues de lo contrario, este se tiene como válido y eficaz, pues su contenido se presume legítimo mientras no se demuestre lo contrario.

En consecuencia, siendo que en el presente caso correspondía a la recurrente demostrar sus pretensiones con relación al contenido de la P.A. RCA-DF-VDF/2005/2206 de fecha 14 de abril de 2005, y ante la inexistencia de elementos probatorios aportados por la misma al presente proceso, tendentes a enervar la pretensión fiscal y demostrar sus dichos, su contenido se presume fiel reflejo de la verdad al estar bajo el manto de la presunción de legalidad y legitimidad y, por lo tanto, este Tribunal declara improcedente esta denuncia de la recurrente. Así se declara.

Adicionalmente en cuanto a este aspecto controvertido, la recurrente denuncia con relación a la sanción de cierre del establecimiento, que aún cuando la medida de cierre se consumó y constituye una evidente situación irreparable, la misma vulneró su derecho a la defensa y al debido proceso, establecido en el artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

Sobre este particular, el Tribunal debe señalar que el mencionado cierre o clausura, se materializó entre los días 21 de abril de 2005 al 23 del mismo mes y año, por lo cual al 23 de enero de 2008, habían transcurrido casi tres años por lo cual el Tribunal en virtud de la caducidad, no puede declarar la nulidad de la mismas, más aún cuando sustancialmente se verificaron los incumplimientos objeto de la sanción, esto es, la clausura debe declararse firme y no susceptible de impugnación en virtud del tiempo. Así se declara.

v) En cuanto a la aplicación de circunstancias atenuantes, específicamente, la establecida en el numeral 2 del artículo 96 del Código Orgánico Tributario, se observa:

En primer lugar, con respecto a la alegada circunstancia atenuante relativa a la conducta que el autor asuma en el esclarecimiento de los hechos, la misma implica que estamos frente una situación dudosa o sometida a interpretación compleja de normas y hechos y que el infractor haya asumido, una postura que coadyuve a la Administración Tributaria a aclarar el origen de obligaciones tributarias, rebajas, dispensas, etc. En tal sentido, este Tribunal no puede apreciar de los elementos que constan en autos la conducta que asumió la recurrente para esclarecer los hechos; por lo que se considera improcedente la aplicación de la atenuante al faltar elementos para su procedencia. Se declara.

Asimismo, este Juzgador observa que las multas impuestas con fundamentos en los artículos 101, 102, 103 y 104 del Código Orgánico Tributario, encuentran fundamento en normas cuyas sanciones prevén penas aplicables en forma fija y no entre dos límites, que permitan la aplicación de las circunstancias atenuantes a favor de la recurrente. En consecuencia, siendo que las sanciones impuestas no están comprendidas entre dos límites, la Administración Tributaria se ve imposibilitada a fraccionar tal unidad o la aplicación de atenuantes, tal y como también lo está este Juzgador, por lo que debe declararse improcedente la pretensión de la recurrente acerca de la aplicación de esta circunstancia atenuante. Así se declara

III

DISPOSITIVA

Por las razones antes expuestas, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la sociedad mercantil INVERSIONES 1166-02, C.A., contra la Resolución de Imposición de Sanción número 19198 (Decisiones desde la 1/34 hasta la 34/34), todas con fecha 14 de febrero de 2007, emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

Se CONFIRMAN los actos impugnados, según los términos precedentemente expuestos.

De conformidad con el artículo 327 del Código Orgánico Tributario se exime de costas a la sociedad recurrente, por haber tenido motivos racionales para litigar.

Publíquese, regístrese y notifíquese a la Procuraduría General de la República, por encontrarse el presente fallo dentro del lapso para sentenciar previsto en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario.

Se imprimen dos ejemplares a un mismo tenor, el primero a los fines de la publicación del presente fallo, el segundo para que repose en original en el respectivo copiador.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario en Caracas, a los siete (07) días del mes de febrero del año dos mil catorce (2014). Años 203° de la Independencia y 154° de la Federación.

El Juez,

R.G.M.B.L.S.,

B.L.V.P.

ASUNTO: AP41-U-2008-000047

RGMB/nvos.

En horas de despacho del día de hoy, siete (07) de febrero de dos mil catorce (2014), siendo las diez y treinta y siete minutos de la mañana (10:37 a.m.), bajo el número 006/2014 se publicó la presente sentencia.

La Secretaria,

B.L.V.P.

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