Decisión nº 2073 de Juzgado Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 7 de Octubre de 2013

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 7 de octubre de 2013

203º y 154º

Asunto: AP41-U-2008-000660 Sentencia No. 2073

Vistos

los informes de las Partes

Corresponde a este Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, conocer y decidir el Recurso Contencioso Tributario interpuesto ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores Contenciosos, por el ciudadano J.D.D.N., titular de la Cédula de Identidad Nos. 1.672.544, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el No. 12.782, actuando en su carácter de Apoderado Judicial de la sociedad mercantil INVERSORA F.M., C.A. R.I.F: No. J-31087197-3, Sociedad Mercantil debidamente constituida e inscrita por ante el Registro Mercantil I de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda, en fecha 11 de diciembre de 2003, anotado bajo el Nº 7, tomo 847-A y domiciliada en Avenida F.S., Urbanización Chacaito, Centro Comercial Chacaito, nivel boulevard, local 162 y 163, Caracas, Distrito Capital, procediendo de conformidad con lo establecido en el artículo 259 y siguientes del Código Orgánico Tributario, contra: el acto administrativo contenido en la Resolución de Imposición de Sanción No. 6437 de fecha 06 de Junio de 2008, emitida por la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) que le impuso multa por la cantidad de cuatrocientos sesenta y dos con cincuenta unidades tributarias (462,50 UT); equivalentes a veintiún mil doscientos setenta y cinco (Bs.F. 21.275,00); en materia de Impuesto al Valor Agregado

En representación del Fisco Nacional, actúa la ciudadana Anarella E. Diaz Perez, Abogada inscrita en el Inpreabogado bajo el No. 44.289, actuando en sustitución del ciudadano Procurador General de la República, carácter que se desprende del Poder autenticado consignado en los autos.

CAPITULO I

PARTE NARRATIVA

A.- Iter Procesal

El presente Recurso Contencioso Tributario fue recibido por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores Contenciosos Tributarios en fecha 9 de octubre de 2008 y remitido en esta misma fecha a este Tribunal Quinto de lo Contencioso Tributario; mediante auto de fecha 14 de Octubre de 2008 se le dio entrada bajo el número AP41-U-2008-000660.

En fecha 20 de enero de 2009, este Tribunal dictó auto mediante el cual siendo la oportunidad legal correspondiente a los fines de verificar los extremos procesales de la acción, se procedió a su examen encontrando satisfechos dichos requisitos y ante la falta de oposición de parte de la Representante del Fisco Nacional, se procedió a su admisión, ordenándose la tramitación y sustanciación correspondiente.

En fecha 6 de Febrero de 2009, este Tribunal deja constancia que fueron agregados al expediente escrito de promoción de pruebas constante de siete (07) folios útiles, consignado en fecha 4 de Febrero de 2009, por el apoderado judicial del contribuyente Inversora F.M., C.A.

En fecha 16 de Febrero de 2009, este Tribunal admite las pruebas promovidas por cuanto en su contenido no son manifiestamente ilegales ni impertinentes ha lugar en derecho salvo su apreciación en la definitiva.

En fecha 22 de Abril de 2009, este Tribunal deja constancia que ambas partes comparecieron a consignar sus respectivos escritos de informes. En fecha 6 de Mayo de 2009, este Tribunal dijo “Vistos” y se dio inicio al lapso para dictar Sentencia.

B.- Fundamentos del Recurso Contencioso Tributario

Los recurrentes en su escrito recursivo, manifestaron en resumen, lo siguiente:

Punto Previo

• De la suspensión de efectos de los Actos sancionatorios impugnados y la solicitud de medida cautelar

En este punto adujo que por cuanto el artículo 263 del Código Orgánico Tributario señaló que la interposición del recurso no suspende los efectos del acto impugnado que en virtud del poder conferido por los artículos 334 de la Carta Magna y 20 del Código de Procedimiento Civil solicitó que fuese desaplicado el artículo 263 del Código Orgánico Tributario como consecuencia del ejercicio directo del control difuso de la Constitucionalidad de las Leyes, por ser dicha disposición violatoria de todos y cada uno de los derechos Constitucionales.

Que en el caso de que el Tribunal considere improcedente la solicitud de desaplicación del artículo 263 del Código Orgánico Tributario, solicitó la suspensión de los efectos del acto recurrido.

• Que los Actos Administrativos impugnados estan viciados en su causa al configurarse el vicio de ilegalidad del falso supuesto y errónea apreciación de los hechos, así como la falta de motivación.

Solicitó que fuese declarada la nulidad parcial de la Resolución impugnada por haber sido emitida sin expresar cuales fueron los hecho que se subsumen en las conductas punitivas denunciadas y en el supuesto de que exista algún incumplimiento en materia de deberes formales, solicitó que igualmente fuese declarada parcialmente nula la Resolución, por incurrir en un vicio de falso supuesto de derecho al aplicar erróneamente a un infracción cometida en varios periodos, tantas multas como periodos de imposición se investigaron, que a su consideración se debió sancionar únicamente por la comisión de la infracción en el primer periodo investigado, es decir febrero de 2007, que la sanción a aplicar debe ser una sola.

Que entre otras cosas señaló que: “…del punto No. I “ANTECEDENTES” , existe contradicción y una errónea apreciación de los hechos por parte del funcionario actuante, que realizó la verificación del cumplimiento de “Deberes Formales” y lo que afirma la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, dado que, el funcionario Fiscal, no de la ninguna c.d.I. de los “Deberes Formales” en cuanto a los Libros de “Compras” y “Ventas” y la emisión de la facturación de Ventas, la cual, constituye un vicio de Ilegalidad de Falso Supuesto, una errónea apreciación de los hechos y en una falta de motivación…”.

C.- Antecedentes Administrativo

• Resolución de Imposición de Sanción No. 6437 de fecha 06 de Junio de 2008, emitida por la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT)

• Planilla para pagar No. 0638372 fecha de liquidación 06 de junio de 2008, periodos fiscales 01 de agosto de 2007 hasta 31 de agosto de 2007, por la cantidad de Bs.F. 20.700,00, por concepto de multa.

• Planilla para pagar No. 0638373 fecha de liquidación 06 de junio de 2008, periodos fiscales 01 de agosto de 21007 hasta 31 de agosto de 2007, por la cantidad de Bs.F. 575,00, por concepto de multa.

D.-De las Pruebas

En la oportunidad procesal para la promoción de pruebas comparecieron los apoderados del contribuyente y consignaron sus respectivos escritos de promoción de pruebas, en el cual promovió el Merito Favorable de los Autos y promovido las siguientes pruebas documentales:

-Libros de compra y venta correspondientes a los meses febrero 2006, marzo 2006 y abril 2006.

-Resúmenes consolidados de compras y ventas correspondiente a los meses febrero, marzo y abril 2006 (compras) y febrero, marzo y abril 2006 (ventas).

-Copias de facturas de ventas efectuadas, correspondientes a los meses: febrero, marzo y abril 2006.

E.- De los Informes

-Informe del Fisco:

En la oportunidad fijada por este Tribunal para que tuviera lugar el acto de Informes en el presente juicio, compareció la ciudadana Anarella E. Diaz Perez, Abogada inscrita en el Inpreabogado bajo el No. 44.289, en Representación del Fisco Nacional, en este acto consignó informes constantes de veintinueve (29) folios útiles, del cual en síntesis se desprende lo siguiente:

Opinión de Fisco Nacional

Que en relación a la denuncia del vicio de incongruente inmotivación y falso supuesto de hecho

Consideró que el acto administrativo impugnado por la recurrente, no adolece de inmotivación ni contiene una motivación incongruente o contradictoria.

Que efectivamente señala la Resolución de Imposición de Sanción emitió facturas de ventas por medios manuales que no cumplen con los requisitos exigidos en los artículos 1, 2, 11 y 13 de la Resolución No. 320 del 29 de diciembre de 1999.

Que si se revisan el muestro de facturas manuales cuyas copias se insertaron en el expediente administrativo como evidencia de lo afirmado por la actuación fiscal, y en las documentales aportadas por la recurrente en el lapso probatorio, se observa con claridad que las facturas manuales no indican la cantidad de la venta realizada o servicio prestado, así como tampoco el precio unitario, limitándose a un breve descripción del o los bienes y servicios presados y el total en Bolívares.

Concluyó que no existe ni ausencia de motivación, ni motivación incongruente en lo concerniente a la sanción impuesta por emitir tickets y/o facturas de ventas sin cumplir con los requisitos legales y reglamentarios.

En cuanto a lo referido a que la contribuyente presentó los libros de compras y ventas que no cumplen los requisitos, contraviniendo lo dispuesto en los artículos 70,75 y 76 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, que se constató el incumplimiento del deber formal previsto en el artículo 145 del Código Orgánico Tributario y que la Administración Tributaria procedió a castigar el ilícito formal previsto en el numeral 2 del artículo 102 ejusdem.

Que en los folios 33 al 39 del expediente administrativo, se pueden revisar las copias del Libro de Ventas correspondiente a los periodos impositivos investigados, y específicamente en el correspondiente a los periodos impositivos de abril, junio y julio de 2007, se observan saltos cronológico de la facturación

Que en los folios 40 al 46 del expediente administrativo, se pueden revisar las copias del Libro de Compras correspondiente a los periodos impositivos, y específicamente en el correspondiente a los periodos impositivos de febrero, marzo, abril y junio de 2007, se observan saltos en el orden cronológico de las facturas recibidas

Que los artículo 70, 75 y 76, señalados en la Resolución impugnada como infringidos por la contribuyente recurrente, obligan a los contribuyentes del Impuesto al Valor Agregado a llevar sus libros de Compras y Ventas en los que deben indicar cronológicamente y si atrasos, los datos que allí se mencionan entre los cuales se encuentra la fecha y numero de la factura y numero de la factura y otros documentos.

Que de las normas citadas en la resolución impugnada, concatenadas con los hechos señalados por la actuación fiscal como constatados durante la realización del procedimiento practicado, se evidencia que se cumplieron todos los extremos exigidos en materia de motivación del acto administrativo, no existiendo ausencia ni incongruencia en la motivación, permitiéndole a la contribuyente ejercer a plenitud la defensa de sus pretensiones.

Con relación a la solicitud de que se fije la sanción por emisión de facturas de ventas sin cumplir con los requisitos de manera única para todos los periodos en referencia.

Al respecto manifestó la representación fiscal que la aplicación supletoria de la figura de delito continuado establecido en el artículo 99 del Código Penal, no es posible en el caso de sanciones por infracciones de índole fiscal reguladas en el Código Orgánico Tributario.

Que la aplicación de un principio o norma del derecho penal en el ámbito sancionador tributario, solo es posible, cuando no exista una disposición que regule tal situación y además cumpla con la condición de compatibilidad con la naturaleza o fines de este derecho de acuerdo a lo exigido en el artículo 79 del Código Orgánico Tributario.

Señaló que en el presente caso se encuentra frente a una cesación expresa de la aplicación supletoria de los principios o normas del derecho penal común, en virtud de que existe en el Código Orgánico Tributario una regulación especial sobre la materia, que elimina totalmente la posibilidad de un ejercicio discrecional por parte de la Administración Tributaria frente a la situación de graduar una pena en tales circunstancias, que mediante dicho mecanismo el legislador logro preservar o proteger la proporcionalidad de la pena con relación a la conducta infraccional que el ordenamiento jurídico pretende castigar o reprimir, que la aplicación del concurso continuado previsto en el artículo 99 del Código Penal, es absolutamente ilegal e incorrecta toda decisión que se dicte con fundamento al criterio fijado sobre el particular en la sentencia No. 877, de fecha 17 de junio de 2003, dictada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia.

Concluyó que era inaplicable la noción del delito continuado para el caso del incumplimiento reiterado de deberes formales, en virtud de que el supuesto establecido en el primer aparte del artículo 81 del Código Orgánico Tributario establece un sistema de concurso ideal o real para estos casos.

Informe del recurrente:

En fecha 22 de Abril de 2008, este Tribunal deja constancia que compareció el ciudadano J.d.D.N., inscrito en el Inpreabogado bajo el No. 12.782 actuando en su carácter de apoderada Judicial de la contribuyente INVERSORA F.M., C.A., la cual consignó escrito de informes constante de catorce (14) folios útiles para tal fin, en el cual se desprende en síntesis los mismos alegatos del escrito recursivo.

CAPITULO II

PARTE MOTIVA

Delimitación de la Controversia

El thema decidendum se contrae a dilucidar la legalidad de la Resolución de Imposición de Sanción No. 6437 de fecha 06 de Junio de 2008, emitida por la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

Punto Previo

Evidencia esta Juzgadora que la contribuyente solicitó como punto previo la suspensión de los efectos del acto recurrido, a lo que este Tribunal considera inoficioso pronunciarse sobre dicha suspensión en virtud de que va a recaer sentencia definitiva.

Resuelto como ha sido el punto previo quien aquí decide pasara a pronunciarse sobre el fondo de la controversia.

Así bien, observa esta Juzgadora que en el escrito recursivo, adujo la contribuyente que existe vicio de falso supuesto por cuanto existió una contradicción y una errónea apreciación de los hechos por parte del funcionario que realizó la verificación del cumplimiento de Deberes Formales y lo que afirma la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital por cuanto señaló que el funcionario fiscal no deja ninguna c.d.I. de los “Deberes Formales” en cuanto a los Libros de “Compras” y “Ventas” y la emisión de la facturación de Ventas, también adujo que existe inmotivación por cuanto que el acto administrativo había sido emitido sin expresar cuales fueron los hecho que se subsumen en las conductas punitivas denunciadas.

Al respecto, este Tribunal considera necesario señalar que la motivación de los actos administrativos está referida a la expresión formal de los supuestos de hecho y de derecho de éste. Así, el artículo 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos en forma expresa exige que los “actos administrativos de carácter particular” deben estar suficientemente motivados, exceptuando a los de simple trámite o aquellos a los cuales una disposición legal exima de ella, entendiéndose por estas razones la explanación de los presupuestos de hecho y de derecho que tuvo la administración para dictar el proveimiento administrativo.

La voluntad del legislador de instituir la motivación como uno de los principios rectores de la actividad administrativa, lo cual permite adecuar su función dentro de los límites que la ley le impone. Tal exigencia consiste en que los actos que la Administración emita deberán estar debidamente motivados, es decir, señalar en cada caso el fundamento expreso de la determinación de los hechos que dan lugar a su decisión, de manera que el administrado pueda conocer en forma clara y precisa las razones fácticas y jurídicas que originaron tal solución, permitiéndole oponer las razones que crea pertinentes a fin de ejercer su derecho a la defensa.

Es criterio reiterado reiterada de este Tribunal, compartiendo jurisprudencia pacífica y también reiterada de nuestra Sala Político Administrativa, que la nulidad de los actos administrativos por inmotivación sólo se produce cuando no permite a los interesados conocer los fundamentos legales y los supuestos de hecho que constituyeron las bases o motivos en que se apoyó el órgano administrativo para dictar la decisión; pero no, cuando la sucinta motivación, permite conocer la fuente legal, las razones y los hechos apreciados por el funcionario.

La motivación que supone toda resolución administrativa, no es necesariamente el hecho de contener dentro del texto que la concreta, una exposición analítica o de expresar los datos o razonamientos en que se funda de manera discriminada, pues un acto puede considerarse motivado cuando ha sido expedido con base en hechos, datos o cifras concretas y cuando éstos consten efectivamente y de manera explícita en el expediente.

Por otra parte, se ha reiterado de manera pacífica que se da también el cumplimiento de tal requisito, cuando la misma esté contenida en su contexto, es decir, que la motivación se encuentre dentro del expediente, considerado en forma íntegra y formado en virtud del acto de que se trate y sus antecedentes, siempre que el administrado haya tenido acceso a ellos y conocimiento oportuno de los mismos; siendo suficiente, en algunos casos, que sólo se cite la fundamentación jurídica, si ésta contiene un supuesto unívoco y simple. (Vid. Sentencia No. 01815, de fecha 3 de agosto de 2000, reiterado entre otras en decisiones Nos. 00387 del 16 de febrero de 2006 y 00649 del 20 de mayo de 2009, casos: Asociación Cooperativa de Transporte de Pasajeros Universidad, Valores e Inversiones C.A. y Corporación Inlaca, C.A. ).

En definitiva, el objetivo de la motivación es, en primer lugar, permitir a los órganos competentes el control de la legalidad del acto emitido y, en segundo lugar, hacer posible a los administrados el ejercicio del derecho a la defensa.

Ahora bien, circunscribiendo lo anteriormente señalado al caso de autos, quien aquí decide observa lo siguiente:

En el Acta de Recepción No. RCA-DF-VDF-IVA/2007-6437-01 de fecha 29 de Agosto de 2007 se evidencia lo siguiente:

… 11.3 ¿CUMPLEN CON LOS REQUISITOS?

Libros y/o Relación de Ventas: SI___ NO__x_

No colocan en orden correlativo, por día los números de las facturas de ventas…

.

En la Resolución de Imposición de Sanción No. GRTI-RCA-DF-VDF-IVA/2007-6437 se desprende lo siguiente “no colocan en el libro de ventas en orden correlativo los números de factura de ventas en los periodos desde febrero 2007 hasta julio 2007”

Del Acta de C.N.. RCA/DF/VDF-IVA/2007-6437 de fecha 10 de abril de 2008 se desprende lo siguiente:”…1) El libro de compra de los periodos de imposición de marzo 2007 y abril 2007 no cumple con las formalidades y condiciones establecidas por las normas correspondientes por cuanto fue evidenciado que las facturas de meses anteriores no son registradas en orden cronológico 2) El libro de ventas de los periodos de abril, mayo, junio y julio de 2007 no indican el numero de registro de las impresoras fiscales…omissis… 4) Que una vez revisadas las facturas (copia) emitidas desde el 01/02/2007 hasta el 18/04/2007, fue verificado que no cumplen con lo establecido en el literal “q”, de la Resolución 320, de fecha 29/12/1999, al no indicar el precio unitario y la cantidad. Las facturas que no cumplen los requisitos son los siguientes:

MES Desde Hasta

Febrero 2007: 16488 16940

Marzo 2007: 16941 17575

Abril 2007: 17600 17872

En este orden de ideas se pudo constatar de la revisión exhaustiva del presente expediente que en los folios 511 al 517 de la tercera pieza del presente expediente, se verifica de las copias de los Libros de Compras de los meses Marzo 2007 y Abril 2007, que las facturas de meses anteriores no son registradas en orden cronológico. También se pudo corroborar que efectivamente los Libros de Ventas no colocan en orden correlativo los números de factura de ventas en los periodos desde febrero 2007 hasta julio 2007 hecho constatado en los folios 504 al 510 de la tercera pieza del presente expediente, ahora bien de las facturas de ventas consignadas en original en la primera pieza a partir del folio 127 al 600, también insertas en las segunda pieza e inserta en los folios 3 al 433 de la tercera pieza del presente expediente en las cuales se pudo verificar que no se indicó el precio unitario ni la cantidad. Corroborado todo lo anterior, se evidencia que efectivamente la contribuyente incumplió con los deberes formales de llevar los libros de compra y venta conforme a los requisitos de Impuesto al Valor Agregado y emitió facturas incumpliendo con lo previsto en la Resolución No. 320 de fecha 29 de diciembre de 1999.

Ahora bien, la Resolución de Imposición de Sanción No. 6437 de fecha 6 de junio de 2008, se desprende lo siguiente:

Que LA (EL) CONTRIBUYENTE PRESENTO LIBROS DE COMPRAS Y VENTAS QUE NO CUMPLEN CON LOS REQUISITOS DE I.V.A.,contraviniendo lo previsto en la 70,75 y 76 de la (el) REGLAMENTO DE LA LEY DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO.

Que LA (EL) CONTRIBUYENTE EMITE FACTURAS DE VENTAS POR MEDIOS MANUALES SIN CUMPLIR LAS ESPECIFICACIONES SEÑALADAS correspondiente a los meses Febrero, Marzo, Abril del 2007, contraviniendo los previsto en la 1,2,11 y 13 de la (el) RESOLUCIÓN Nº 320 DE FECHA 29/12/1999.

En consecuencia, esta Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital procede aplicar:

La sanción prevista en el Artículo 101 Numeral 3 Aparte 2 establecido en el Código Orgánico Tributario vigente, por concepto de multa en la cantidad de Cuatrocientos Cincuenta Unidades Tributarias (450).

La sanción prevista en el Artículo 102, Numeral 2 Aparte 2 establecida en el Código Orgánico Tributario vigente, por concepto de multa en la cantidad de Veinte y Cinco Unidades Tributarias (25), por cuanto se trata de la primera infracción de esta índole cometida por el (la) Contribuyente..

Tal como se demuestra con todo lo anterior, en el presente caso no existe inmotivación en virtud de que la contribuyente tenia conocimiento de los fundamentos legales y los supuesto de hechos que constituyeron las bases o motivos en que se apoyó el órgano administrativo para dictar la decisión, tal como dispuso el criterio reiterado ut supra trascrito cuando señaló que la motivación que supone toda resolución administrativa, no es necesariamente el hecho de contener dentro del texto que la concreta, una exposición analítica o de expresar los datos o razonamientos en que se funda de manera discriminada, pues un acto puede considerarse motivado cuando ha sido expedido con base en hechos, datos o cifras concretas y cuando éstos consten efectivamente y de manera explícita en el expediente. Aunado a ello se evidenció entre otras cosas que no existe contradicción por cuanto efectivamente si existieron incumplimientos por parte de la contribuyente tanto en los libros de compra como en los libros de venta y en las facturas de venta. Vale acotar que la contribuyente en la presente causa alegó la inmotivación del acto recurrido y también el vicio de falso supuesto, a lo que observa esta Juzgadora que con tales alegaciones se incurre en una contradicción, toda vez que ha sido criterio reiterado de la jurisprudencia el considerar que ambos vicios son incompatibles, o lo que es lo mismo decir, se excluyen entre sí, pues el vicio de inmotivación supone un incumplimiento total de la obligación de la Administración de señalar las razones de hecho y de derecho en que fundamenta el acto, mientras que el vicio de falso supuesto se configura cuando la Administración yerra en la norma aplicada, o fundamenta su decisión en falsos hechos, lo cual supone una necesaria motivación del acto; no obstante y a los fines de garantizar una tutela judicial efectiva según lo previsto en el articulo 26 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, se procedió a analizar los actos impugnados a los fines de verificar si adolecían alguno de los vicios antes mencionados y por cuanto este Tribunal encuentra satisfecho el requisito de la motivación e infundado el vicio de falso supuesto alegado por el recurrente, en consecuencia se considera improcedente la pretensión del contribuyente. Y ASÍ SE DECLARA.

Entre otras cosas la contribuyente alego que la Administración Tributaria incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho en la emisión del acto administrativo por cuanto que en una sola situación fiscalizadora se detecte una infracción cometida en varios periodos continuos, se haya que sancionar en forma consecutiva. Que en el presente caso existe un falso supuesto de derecho pues resulta totalmente improcedente que se aplique una misma sanción por cada período de imposición, por cuanto no se trata de varias investigaciones fiscales, sino que se trata de un procedimiento único administrativo independientemente que comprenda varios períodos de imposición. Que el principal fundamento legal para la aplicación del artículo 99 del Código Penal, es el artículo 79 del Código Orgánico Tributario. Solicitó que fuese declarada la nulidad parcial de la Resolución impugnada por haber sido emitida sin expresar cuales fueron los hecho que se subsumen en las conductas punitivas denunciadas y en el supuesto de que exista algún incumplimiento en materia de deberes formales, solicitó que igualmente fuese declarada parcialmente nula la Resolución, por incurrir en un vicio de falso supuesto de derecho al aplicar erróneamente a un infracción cometida en varios periodos, tantas multas como periodos de imposición se investigaron, que a su consideración se debió sancionar únicamente por la comisión de la infracción en el primer periodo investigado, es decir febrero de 2007, que la sanción a aplicar debe ser una sola.

Que entre otras cosas señaló que: “…del punto Nº I “ANTECEDENTES” , existe contradicción y una errónea apreciación de los hechos por parte del funcionario actuante, que realizó la verificación del cumplimiento de “Deberes Formales” y lo que afirma la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, dado que, el funcionario Fiscal, no deja ninguna c.d.I. de los “Deberes Formales” en cuanto a los Libros de “Compras” y “Ventas” y la emisión de la facturación de Ventas, la cual, constituye un vicio de Ilegalidad de Falso Supuesto, una errónea apreciación de los hechos y en una falta de motivación…”.

En virtud de la solicitud del vicio de falso supuesto de derecho, resulta oportuno destacar, que este Tribunal es del criterio que el vicio de falso supuesto puede configurarse tanto desde el punto de vista de los hechos como del derecho y que afecta lo que la doctrina ha considerado llamar “Teoría Integral de la Causa”, la cual consiste en agrupar todos los elementos de forma y fondo del acto administrativo de manera coherente y precisa conforme a la norma, y analiza la forma en la cual los hechos fijados en el procedimiento se enmarcan dentro de la normativa legal aplicable al caso concreto, para atribuir a tales hechos una consecuencia jurídica acorde con el fin de la misma.

Las modalidades del vicio de falso supuesto de acuerdo a la doctrina son las siguientes:

1. La ausencia total y absoluta de hechos: La Administración fundamenta su decisión en hechos que nunca ocurrieron. Es decir, la Administración en el procedimiento administrativo de formación del acto no logró demostrar o probar la existencia de los hechos que legitiman el ejercicio de su potestad. Es posible que los hechos hayan sucedido en la realidad, el problema está en que si el autor del acto no los lleva al expediente por los medios de pruebas pertinentes, esos hechos no tendrán ningún valor jurídico, a los efectos de constituir la causa del acto dictado.

2. Error en la apreciación y calificación de los hechos: Aquí los hechos invocados por la Administración no se corresponden con los previstos en el supuesto de la norma que consagra el poder jurídico de actuación. Los hechos existen, figuran en el expediente, pero la Administración incurre en una errónea apreciación y calificación de los mismos (falso supuesto stricto sensu).

3. Tergiversación en la interpretación de los hechos: El error en la apreciación y calificación de los hechos tiene una modalidad extrema, que puede implicar al mismo tiempo, un uso desviado de la potestad conferida por Ley. Se trata de la tergiversación en la interpretación y calificación de los hechos ocurridos, para forzar la aplicación de una norma.

Definido de esta manera el vicio de falso supuesto, el operador jurídico que aplica la norma debe, entonces, estudiar cuidadosamente si los hechos objeto del debate y el derecho aplicado a los mismos fueron adecuados correctamente, para verificar entonces que ninguno de estos vicios de falso supuesto se haya originado al momento que la Administración manifestó su voluntad por medio del Acto Administrativo recurrido.

Analizado lo expuesto en cuanto al vicio del falso supuesto de derecho este Despacho pasara a a.s.e.e.p. caso la Administración Tributaria incurrió en dicho vicio. Así bien, se observa que a consideración de la contribuyente en el supuesto negado de que fuere procedente la sanción, la misma ha debido imponerse tomando en consideración que se trataba de una sola infracción de conformidad con el artículo 99 del Código Penal.

En relación a este punto evidencia quien aquí decide que la aplicación del Delito Continuado para los casos como el de auto en el cual se encuentra en vigencia el código de 2001, no resulta aplicable la disposición prevista en el artículo 99 del Código Penal, dada la existencia en el Código Orgánico Tributario de 2001, texto especial regulador, de las normas adjetivas tributarias especificas para castigar la trasgresión de deberes formales, por lo que sólo podía acudirse a los principios y disposiciones del Derecho Penal con carácter supletorio ante el vacío de la ley tributaria.

En sentencia de la esta Sala Político Administrativa No. 00948 del 13 de agosto de 2008 (caso: Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A.) en cuanto al delito continuado manifestaron lo siguiente:

Así las cosas, aprecia la Sala que la figura del delito continuado prevista en el artículo 99 del Código Penal, es una ficción legal, que tiene como finalidad el aumento del cálculo de la pena de un delito considerado único, que presupone que la serie de múltiples actos antijurídicos violatorios de una misma disposición legal desarrollados por el sujeto agente, sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, lo que en realidad no ocurre en materia de infracciones tributarias por incumplimiento de deberes formales en lo que se refiere al Impuesto al Valor Agregado, toda vez que cada período mensual es autónomo, aislado uno del otro y genera sus propias consecuencias, por lo que no puede considerarse que exista una única intencionalidad del contribuyente infractor, dada la manera en que se verifica la temporalidad del hecho imponible en este tipo de impuesto.

Sobre este particular, la Sala estima que la aplicación de los principios y garantías del derecho penal común, como es el establecido en el aludido artículo 99 del Código Penal, al ámbito del derecho tributario sancionador, únicamente tendría su justificación frente a un vacío u oscuridad de la ley tributaria, siempre y cuando ofrezca una solución compatible con las características propias del derecho tributario como ley especial.

(…)

En virtud de lo anterior, conviene advertir que dada la existencia de reglas específicas para la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales, en el texto especial que regula la relación adjetiva que nace entre el sujeto activo y el contribuyente, no corresponde aplicar supletoriamente las disposiciones del Código Penal, concretamente del artículo 99, toda vez que no se verifica vacío legal alguno, ya que de acuerdo con el artículo 101 del Código Orgánico Tributario la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales se realiza por cada período o ejercicio fiscal.

Por otra parte, considera esta Sala necesario observar que las reglas del concurso continuado conllevan en el caso de incumplimiento de deberes formales, a una injusta aplicación de las sanciones, ya que la repetición en el tiempo de una conducta antijurídica, sólo trae como consecuencia que se aumente la pena de una sexta parte a la mitad, sin tomar en cuenta la cantidad de períodos consecutivos en que haya sido infringida la norma por la contribuyente, ya que siguiendo tales lineamientos no se impone la sanción por cada ejercicio fiscal, cuestión que en el caso del impuesto al valor agregado pudiera conllevar a una desnaturalización de la temporalidad de su hecho imponible, habida cuenta que los contribuyentes están obligados a cumplir con determinados deberes formales previstos en la ley y el reglamento respectivo, por cada uno de los períodos impositivos mensuales, los cuales -como ya se indicara- son distintos uno del otro y generan sus propias consecuencias.

En definitiva, se estima importante señalar que la transferencia de normas del Código Penal al ámbito de los ilícitos tributarios, debe hacerse con carácter supletorio y respetando la compatibilidad que ha de existir con el ámbito especial del derecho tributario. En tal sentido y con base a las consideraciones antes expuestas, no resulta apropiado aplicar en forma directa, en los términos del artículo 79 del Código Orgánico Tributario vigente, la noción del delito continuado a la imposición de sanciones por la comisión de ilícitos formales derivados del impuesto de tipo valor agregado, ya que el hecho punible y la forma de imponer la sanción han sido adecuadas a los términos previstos en el artículo 101 eiusdem, con apego a los elementos en que ocurre el hecho imponible en el mencionado tributo, es decir, por cada período mensual o ejercicio fiscal.

En virtud de lo anteriormente expuesto, esta Sala reconsidera el criterio que había venido sosteniendo respecto de la aplicación del delito continuado en casos como el de autos, en los que se impone una sanción producto de incumplimiento de deberes formales del impuesto a las ventas, adoptado en la sentencia No. 877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., posteriormente ratificada en forma pacífica en diversos fallos hasta la presente fecha, estableciendo que el artículo 99 del Código Penal no es aplicable a las infracciones tributarias que se generen con ocasión de los deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado, por los motivos aludidos en el presente fallo. Así se decide…

Así vemos, que verificado en el punto anterior la procedencia de las multas por incumplimiento de deberes formales y en virtud del criterio trascrito, en los casos como el de auto en el cual se encuentra en vigencia el Código Orgánico Tributario del 2001, no resulta aplicable las disposiciones del artículo 99 del Código Penal. En consecuencia se evidencia que la Administración Tributaria no incurrió en vicio de falso supuesto de derecho por cuanto los preceptos legales que sirvieron de fundamento al acto administrativo al momento de la imposición de la sanción, establecen en forma inequívoca la multa impuesta de conformidad con el artículo 101 numeral 3 aparte 2. Y ASÍ SE DECLARA

DISPOSITIVA

Por todo lo antes expuesto, este Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia en nombre de la República Bolivariana de Venezuela y por autoridad de la Ley declara SIN LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por el ciudadano J.D.D.N., titular de la Cédula de Identidad Nos. 1.672.544, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el No. 12.782, actuando en su carácter de Apoderado Judicial de la sociedad mercantil INVERSORA F.M., C.A. R.I.F: No. J-31087197-3, Sociedad Mercantil debidamente constituida e inscrita por ante el Registro Mercantil I de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda, en fecha 11 de diciembre de 2003, anotado bajo el No. 7, tomo 847-A y domiciliada en Avenida F.S., Urbanización Chacaito, Centro Comercial Chacaito, nivel boulevard, local 162 y 163, Caracas, Distrito Capital, procediendo de conformidad con lo establecido en el artículo 259 y siguientes del Código Orgánico Tributario, contra el acto administrativo contenido en la Resolución de Imposición de Sanción No. 6437 de fecha 06 de Junio de 2008, emitida por la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) que le impuso multa por la cantidad de cuatrocientos sesenta y dos con cincuenta unidades tributarias (462,50 UT); equivalentes a veintiún mil doscientos setenta y cinco (Bs. F. 21.275,00); en materia de Impuesto al Valor Agregado

Se ORDENA la notificación del Ciudadano Procurador General de la República, al ciudadano Fiscal del Ministerio Público con Competencia en Materia Tributaria y de las partes, de conformidad con lo previsto en el artículo 277, Parágrafo Primero del Código Orgánico Tributario. Líbrense las correspondientes boletas.

No hay condenatoria en costas, por haber tenido motivos para el litigio.

Se imprimen dos ejemplares bajo un mismo tenor, el primero a los fines de la publicación del presente fallo, la segunda para que repose en original en el copiador de sentencias.

REGÍSTRESE Y PUBLÍQUESE

Dada, firmada y sellada, en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario, en la ciudad de Caracas, a las tres y veintitres minutos de la tarde (03:23 PM) a los siete (07) días del mes de Septiembre de dos mil trece (2013). Años 203º de la Independencia y 154º de la Federación.

LA JUEZA

Abg. B.E.O.H.

LA SECRETARIA

Abg. ANAMAR HERRERA

La anterior sentencia se público en la presente fecha, a las 3:23 pm.

LA SECRETARIA

Abg. ANAMAR HERRERA

Asunto: AP41-U-2008-000660

BEOH/AH/ls