Sentencia nº 00022 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 10 de Enero de 2008

Fecha de Resolución:10 de Enero de 2008
Emisor:Sala Político Administrativa
Número de Expediente:2007-0042
Ponente:Emiro Antonio García Rosas
Procedimiento:Apelación
 
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CONTENIDO

MAGISTRADO PONENTE: E.G.R. EXP. Nº 2007-0042

Mediante oficio numero 8426 de fecha 28 de julio de 2006, el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas, remitió a esta Sala el expediente N° AF42-U-2004-000031 de su nomenclatura, contentivo de dos (2) recursos de apelación ejercidos en fechas 19 y 26 de julio de 2006, por los abogados R.P.A., R.F.V.O. y L.C.A.A., inscritos en el INPREABOGADO bajo los números 12.870, 26.893 y 56.641, respectivamente, actuando el primero, como apoderado judicial de la contribuyente INVERWORLD SOCIEDAD DE CORRETAJE, C.A., sociedad mercantil domiciliada en Caracas, inscritas en el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal (hoy Distrito Capital) y Estado Miranda, bajo el N° 49, Tomo 109-A-Sgdo., representación que se evidencia de documento poder autenticado en la Notaría Pública Cuarta del Municipio Chacao del Estado Miranda de fecha 31 de marzo de 1998, quedando anotado bajo el N° 17, Tomo 36, de los Libros de Autenticaciones llevados por dicha Notaría; y las restantes como abogadas representantes de la CONTRALORÍA GENERAL DE LA REPÚBLICA, según Resolución N° 01-00-046 de fecha 3 de febrero de 2004, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 37.873 de fecha 5 de febrero de 2004.

Los recursos de apelación fueron interpuestos contra la sentencia número 0089/2006 dictada por ese Tribunal en fecha 31 de mayo de 2006, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la mencionada contribuyente el 29 de abril de 2004, contra la Resolución signada con la letra y números 08-00-R-05-02-001, de fecha 2 de diciembre de 2002, dictada por la Dirección General de Averiguaciones Administrativas y Procedimientos Especiales de la Contraloría General de la República, notificada el 19 de marzo de 2004, mediante la cual se le formuló reparo en materia de impuesto sobre la renta, para el ejercicio fiscal correspondiente al año 1996, por un monto de un mil quinientos setenta y cinco millones quinientos ochenta y ocho mil doscientos treinta y siete bolívares con cincuenta y tres céntimos (Bs. 1.575.588.237,53).

Por autos del 20 y 28 de julio de 2006 el Tribunal a quo oyó libremente las apelaciones de las partes y remitió el expediente a esta Sala.

El 17 de enero de 2007 se dio cuenta en Sala, se ordenó aplicar el procedimiento de segunda instancia previsto en el artículo 19 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela, se designó ponente al Magistrado E.G.R. y se fijó un lapso de quince (15) días de despacho para fundamentar la apelación.

En fecha 15 de febrero de 2007, las abogadas R.F.V.O. y L.C.A.A., ya identificadas, actuando con el carácter de representantes de la Contraloría General de la República, consignaron escrito de fundamentación de la apelación.

En fecha 22 de febrero de 2007, el abogado A.P.M., inscrito en el INPREABOGADO bajo el N° 86.860, actuando con el carácter de apoderado judicial de la contribuyente, representación que se evidencia de documento poder ya señalado, consignó escrito de fundamentación de la apelación.

En fecha 7 de marzo de 2007, las partes dieron contestación a los fundamentos de la apelación de la contraria.

Por auto del 21 de marzo de 2007, se fijó el quinto (5°) día de despacho para que tuviera lugar el acto de Informes.

Mediante auto del 10 de abril de 2007 se difirió el acto de informes para el día 25 de octubre de 2007, ratificado por auto del 17 de abril de 2007.

El 25 de octubre de 2007, oportunidad fijada para la celebración del acto de informes, comparecieron las partes, expusieron sus argumentos y consignaron sus escritos respectivos. La Sala previa su lectura por Secretaría, ordenó agregarlos a los autos y seguidamente se dijo VISTOS.

I

ANTECEDENTES

Mediante Memoranda de Designación Nos. 05-00-03-348 y 349 ambos de fecha 8 de febrero de 2000, se autorizó a Norhayr C.S.G. y T.B.M.S., titulares de las cédulas de identidad N° 6.850.806 y 10.670.051, respectivamente, funcionarias de la Contraloría General de la República, para que realizaran una fiscalización a la contribuyente Inverworld Sociedad de Corretaje, C.A., en relación a la declaración definitiva de rentas y pago N° 0100161945-0 presentada el 4 de abril de 1997, relativa al ejercicio económico comprendido entre el 01-01-96 y el 31-12-96.

El resultado de la fiscalización practicada consta en Acta N° 05-00-03-348-03 de fecha 11 de septiembre de 2000, la cual arrojó lo siguiente:

· Por venta de Bonos Brady la empresa obtuvo la cifra de Bs. 81.124.419.179,41, los cuales registró contablemente, a precio de mercado nacional y a la tasa de cambio libre, siendo lo correcto su registro, al precio solicitado por el cliente (precio de mercado nacional), y a la tasa de cambio fijada por el Banco Central de Venezuela, lo que arroja ingresos no declarados por Bs. 4.723.805.459,48, correspondiente a diferencial cambiario.

· Gastos no deducibles por Bs. 2.942.408,24, correspondientes a la cancelación de reparo formulado por la Alcaldía del Municipio Chacao del Estado Miranda.

· Provisión de Patente por Bs. 20.500.000,00, que no se corresponde con el artículo 27 parágrafo noveno de la Ley de Impuesto sobre la Renta.

· Servicios prestados por Bs. 2.810.000,00 a Inverworld de Venezuela,C.A. y no a la contribuyente.

· Gastos sin Comprobación por Bs. 9.358.789,09.

· Gastos sin Retención por Bs. 27.562.819,75.

· Gastos de Viaje por Bs. 7.549.271,80.

· Provisión de Alquiler por Bs. 16.424.520,00.

En la mencionada Acta se concedió a la contribuyente, un plazo de quince (15) días hábiles para que expusiera sus descargos, en relación a los hechos señalados, los cuales presentó el 3 de octubre de 2000.

Mediante Reparo N° 08-00-R-05-02-001 de fecha 2 de diciembre de 2002, la Dirección General de Averiguaciones Administrativas y Procedimientos Especiales de la Contraloría General de la República, formuló el reparo por Bs. 1.575.588.237,53.

Contra los actos de la Administración Contralora la contribuyente ejerció el 29 de abril de 2004, el recurso contencioso tributario.

II

DECISIÓN APELADA

El Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas, mediante sentencia dictada en fecha 31 de mayo de 2006, declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario incoado por la sociedad mercantil Inverworld Sociedad de Corretaje, C.A., en los términos siguientes:

(…)…

En virtud de lo expuesto, acogiendo este Tribunal el criterio de la Sala Político Administrativa, del Tribunal Supremo de Justicia, en la transcrita sentencia, considera improcedente el alegato de la recurrente sobre la aplicabilidad de las disposiciones previstas en el Código Orgánico Tributario, en materia de Procedimientos Administrativos y la Consecuencial Caducidad del Acta de Reparo sobre la cual se fundamenta la resolución impugnada. Así se declara. (sic).

…omissis…

Se asienta que la contribuyente, hoy recurrente, obtuvo ingresos netos por Bs. 4.466.270.191,06, de los cuales sólo declaró la cantidad de Bs. 295.943.016,40, por concepto de Bonos Brady, surgiendo así una diferencia de Bs. 4.170.327.174,66, a lo que se le debe sumar Bs. 553.478.284,82, por Diferencial Cambiario, obteniéndose como resultado la cantidad de Bs. 4.723.805.459,48, suma considerada como ingreso disponible, de conformidad al artículo 3 de la citada ley de Impuesto sobre la Renta. Se formula este reparo por considerar el órgano contralor que los ingresos obtenidos por compra y ventas de ‘bonos brady’ (operaciones de bonos brady), en el caso de esta contribuyente son gravables, por el hecho que no se ajustan dichos ingresos a los requisitos necesarios para su exención, en los términos establecidos en la Ley Especial de Carácter Orgánico que Autoriza al Ejecutivo Nacional para realizar operaciones de Crédito Público destinadas a refinanciar la Deuda Pública Externa. (sic).

…omissis…

Encuentra el Tribunal que esta aseveración, contenida en el acto recurrido, de que los ingresos reparados provienen de las negociaciones realizadas por la contribuyente en el mercado secundario, bursátil y cambiario, a la tasa cambiaria libre, en lugar de la tasa cambiaria establecida por el Banco Central de Venezuela, para la venta y cambio de los referidos bonos, no fue desvirtuada por la recurrente, razón por la cual, el Tribunal acogiendo el principio de legalidad, veracidad y legitimidad del acto administrativo, acoge como cierta que los ingresos objetados provienen transacciones bursátiles realizadas por la recurrente en mercado secundario especulativo, actuando como intermediario en las distintas operaciones realizadas. Se declara. (sic).

En razón de lo expuesto, para el Tribunal existen suficientes razones para afirmar válidamente que los beneficios y enriquecimientos derivados de las colocaciones de bonos brady, efectuadas por la contribuyente Inverworld Sociedad de Corretaje, C.A., como intermediario, en lugar de acreedor, en las operaciones autorizadas por la Ley Especial de carácter orgánico que autoriza al Ejecutivo Nacional para realizar operaciones de crédito público destinadas a refinanciar la deuda pública externa’, no quedan exentos, en este caso, del impuesto sobre la renta, a tenor de la dispuesto en el artículo 12 ejusdem, sino que, por el contrario, resultan gravables con el mencionado tributo, pues, en primer término, estos ingresos no figuran en los supuestos de hecho previstos en la referida Ley, de donde se infiere que no son del tipo de beneficios que quiso el legislador estimular con la exención contenida en los mencionada Ley. (sic).

Por otra parte, debe entenderse que la exención está establecida exclusivamente para el capital, los intereses y demás remuneraciones que reciban los acreedores por las operaciones autorizadas en la ley, pues el capital los intereses y demás remuneraciones exentas siempre serán los correspondientes a cada uno de los títulos y bajo las condiciones y términos que en él se especifican, mientras que aquellos ingresos provenientes de colocaciones de dichos bonos en el mercado secundario, pero sin tener el carácter de acreedor, por una parte; por la otra, aprovechando la tasa libre cambiaria; en criterio del Tribunal, no gozan de la exención de impuesto sobre la renta.

De conformidad con los resultados de la actuación fiscal practicada por el Organismo Contralor, se comprobó que la negociación de los Bonos Brady se efectuó entre personas jurídicas de derecho privado, por lo que se circunscribió a una operación de derecho privado de carácter mercantil, la cual generó a la empresa contribuyente una ganancia distinta al aporte nominal de los títulos negociables, derivado de su compra-venta.

Por tanto, siendo que en el presente caso la contribuyente pretendió indebidamente la exención del impuesto sobre la renta por ingresos obtenidos de operaciones sobre bonos brady, realizadas en el mercado secundario, es obvio que dichas rentas a la luz de la precitada normativa eran gravables a los efectos del impuesto sobre la renta, en razón de lo cual la objeción formulada en tal sentido por el órgano contralor resulta ajustada a derecho y; por ende, legalmente procedentes los reparos que así lo advierten para el ejercicio fiscal 1996, por la cantidad de Bs. 4.723.805.459,48, suma considerada como ingreso disponible, de conformidad al artículo 3 de la citada Ley de Impuesto sobre la Renta. Así se declara.

…omissis…

1.1. Rechazo de Bs. 2.942.408,24, por concepto de cancelación de Reparo No. D.R.M-D.A.F-0034-0068-96, de fecha 29-01-96, formulado por la Alcaldía del Municipio Autónomo Chacao, derivado del incumplimiento del pago de patentes para el período 1994/1995. (Destacado del a quo).

…omissis…

Ahora bien, no encuentra el Tribunal que el ente contralor haya objetado la deducción del pago del tributo, por su imputación al costo para producir el enriquecimiento neto. Tampoco por el hecho que no sea normal y necesario, efectuado en el país con el objeto de producir el enriquecimiento; razón por la cual, apreciando que el pago del tributo, producto del reparo municipal por impuesto sobre patente de industria y comercio, se efectuó en el ejercicio fiscal 1996, aprecia el Tribunal que ese egreso (gasto) es deducible en dicho ejercicio fiscal, por estar en forma expresa autorizada su deducción en el artículo 27, numeral 3), de la ley de Impuesto sobre la Renta, independientemente que la exigencia de pagar el tributo y su realización provenga de un reparo municipal. (sic).

En virtud de lo expuesto, este Tribunal considera procedente el alegato expuesto por los apoderados judiciales de la recurrente para enervar el reparo formulado y confirmado bajo el concepto de ‘Rechazo de Bs. 2.942.408,24, por concepto de cancelación de Reparo No. D.R.M-D.A.F-0034-0068-96, de fecha 29-01-96’, formulado por la Alcaldía del Municipio Autónomo Chacao, derivado del incumplimiento del pago de patentes para el período 1994/1995; en consecuencia este reparo se considera improcedente. Así se declara. (Destacado del a quo).

1.2 Rechazo de Bs. 20.500.000,00, por concepto de Provisión de Patentes, la cual no corresponde a la establecida en el artículo 27, Parágrafo Noveno, de la Ley de Impuesto sobre la renta. (sic). (Destacado del a quo).

…omissis…

El Tribunal aprecia que el debate en cuestión se contrae a determinar si la contribuyente, consecuente con sus afirmaciones, tiene y trajo a los autos, los soportes contables y pruebas que demuestren que ella incurrió en esos gastos y que éstos fueron pagados en el ejercicio fiscal 1996 y si, de acuerdo con la Ley de Impuesto sobre la Renta, aplicable ratione temporis, esos gastos son deducibles.

…omissis…

De acuerdo con el informe pericial no encuentra el Tribunal certeza de que los expertos hayan comprobado dicho pago, pues su informe se limita a señalar que la contribuyente efectuó una provisión por la cantidad reparada, pero ello no significa que, efectivamente la contribuyente haya pagado esa cantidad. Precisamente, el reparo confirmado lo es por el hecho que la contribuyente no aportó comprobantes del pago realizado. En efecto, el acto recurrido, en el folio 89, primer párrafo, del expediente, expresa: ‘…durante la actuación fiscal practicada la Contribuyente no suministró comprobantes o soportes que evidenciaran el pago de patentes…’.

El contenido del informe pericial, respecto al hecho del pago de este egreso, el Tribunal lo valora insuficiente para enervar la veracidad de las situaciones de hecho evidenciadas por la Contraloría General, descritas en el acto administrativo recurrido. En consecuencia, el Tribunal juzga procedente el reparo confirmado por el acto recurrido y la improcedencia de la alegación y prueba aportada por la recurrente para enervar el reparo confirmado bajo el concepto de ‘Rechazo de la Provisión de Patentes’, por la cantidad de Bs. 20.500.000,00. Así se declara. (Destacado del a quo).

2.1 Rechazo de la cantidad de Bs. 2.810.000,00, incluida en las deducciones bajo el concepto de ‘Otros Gastos’ que se corresponden con servicios prestados por Krygier, Montilla & Asociados, y J.L.F., a la compañía Inverworld de Venezuela, C.A., y no a la empresa recurrente. (Destacado del a quo).

El reparo se formula por considerar el órgano contralor que los servicios prestados no lo fueron a la empresa recurrente sino a otra empresa.

…omissis…

De acuerdo con las probanzas que constan en el presente expediente, se advierte del informe pericial de los expertos que los gastos fueron pagados por la contribuyente y que, acogiendo el criterio de necesidad y normalidad del gasto, sostenido en la sentencia transcrita ut supra, es procedente la deducción del gasto por honorarios profesionales pagados a la firma ‘Kriger, Montilla & Asociados y J.L.F., por la cantidad de Bs. 2.810.000,00, e improcedente el reparo formulado bajo el mismo concepto y por la misma cantidad. Así se declara. (Destacado del a quo).

2.2. Reparo Por Falta de comprobación: Bs. 9.358.789,09 (Honorarios profesionales, gastos de viaje y Alquiler de oficina).

El fundamento de este reparo radica en el hecho que la recurrente no presentó comprobantes que probarán haber incurrido en estos gastos. (sic).

…omissis…

Con respecto a las cantidades de Bs. 9.358.789,09 que corresponden a gastos por concepto de honorarios profesionales, gastos de viaje y alquiler de oficina, declarados por la contribuyente como deducciones, se advierte que la empresa contribuyente no demostró la normalidad y necesidad de los mismos, presentando, sólo en relación con el primero de los montos, comprobantes internos de contabilidad (vouchers) que no justifican, ni soportan la necesidad y sinceridad de los gastos incurridos. De ese modo, la contribuyente no suministró en sede administrativa, ni judicial, la documentación que soporte tales gastos. (sic).

…omissis…

Respecto a estos comprobantes, constata el Tribunal que son los mismos vauchers relacionados por la Contraloría, en el Acta de Fiscalización, respecto a los cuales objeta su deducción por considerar que no existen comprobantes que soporten los gastos a que se refieren dichos vauchers; en consecuencia, considera el Tribunal que el resultado de la experticia, reflejado en el informe pericial, no aporta ningún valor probatorio capaz de enervar la confirmación del reparo, pues en dicho informe no se relacionan otros comprobantes distintos a los vauchers que ya habían sido objetados por la Contraloría, apreciando el Tribunal que los mismos carecen de validez para probar la ocurrencia del gasto, fiscalmente considerado.

En virtud de lo expuesto, el Tribunal considera procedente el reparo formulado bajo el concepto de ‘Honorarios Profesionales, Gastos de Viajes y Alquiler de Oficina, por falta de comprobación’, por la cantidad de Bs. 9.358.789,09. Se declara.

2.3. La cantidad de Bs. 27.652.819,75 (‘Honorarios profesionales, gastos de viaje y Alquiler de oficina’), por falta de retención.

Este reparo se formula por el hecho de no haberse practicado la retención sobre pagos efectuados.

…omissis…

Sobre la base de lo anterior, resulta procedente de reparo efectuado por el acto recurrido, en consecuencia, resulta procedente el rechazo de deducciones por falta de retención respecto a la cantidad Bs. 27.652.819,75, por concepto de ‘Honorarios Profesionales, Gastos de Viajes y Alquiler de Oficina’, en el ejercicio fiscal 1996, por el hecho que la contribuyente al momento de efectuar dichos pagos, no efectúo la retención del impuesto sobre la renta, a lo cual estaba obligada de conformidad con los artículos 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta. Así se declara.

2.4. La cantidad de Bs. 7.549.271,80, por falta de justificación de gastos de viaje.

El acto recurrido confirma este reparo por considerar que la contribuyente no justificó la relación de los gastos de viaje con la producción de la renta, asimismo, no demostró la importancia de mantener y consolidar relaciones internacionales con una supuesta casa matriz ubicada en el extranjero.

…omissis…

Interpreta el Tribunal que la exclusión de un gasto causado y pagado dentro del ejercicio gravable, en este caso, por parte de la Contraloría General de la República, por el hecho de considerarlo no normal ni necesario, para producir la renta, requiere, además de la consideración subjetiva del funcionario fiscal, la debida justificación de su parte del por que, en su apreciación, ese gasto no es normal y necesario para producir la renta.

Del análisis del informe de la experticia contable evacuada durante el proceso, en relación con este hecho (folio 865, tercera pieza del expediente), observa este Tribunal que efectivamente los gastos relacionados en el anexo No. 6, se corresponden con viajes al exterior, lo cuales de conformidad con el artículo 27, numeral 13, son deducibles, siempre y cuando sean normales y necesarios para la producción de la renta; sin embargo, al ser considerados por la actuación fiscal y, posteriormente, por el acto recurrido, como no normales ni necesarios, la explicación y justificación sobre esa apreciación, corresponde al ente fiscal. Por otra parte, estos gastos (Bs. 7.549.271,80) al ser imputados a la renta declarada (Bs. 1.496.123.969,23), resultan apreciables como normales dentro de la actividad desarrollada por la contribuyente, por lo que este Tribunal califica los referidos gastos como normales en su cuantía y necesarios por su finalidad para producir la renta neta gravable. Así se declara.

2.5. La cantidad de Bs. 16.424.520,00 (Provisión de alquiler), por no ser deducible.

El acto recurrido señala la no deducción de estos gastos, por aplicación del artículo 27, parágrafo noveno, de la Ley de Impuesto sobre la Renta.

…omissis…

De acuerdo a lo expuesto, el debate en cuestión se contrae a determinar si la contribuyente, consecuente con sus afirmaciones, tiene y lo trajo a los autos, los soportes contables y pruebas que demuestren que ella incurrió en esos gastos y que estos fueron pagados en el ejercicio fiscal 1996 y si; de acuerdo con la Ley de impuesto sobre la Renta, aplicable ratione temporis, esos gastos son deducibles. (sic).

…omissis…

Respecto a estos comprobantes, constata el Tribunal que son los mismos vauchers relacionados por la Contraloría, en el Acta de Fiscalización, respecto a los cuales objeta su deducción por considerar que no existen comprobantes que soporten los gastos a que se refieren dichos vauchers; en consecuencia, considera el Tribunal que el resultado de la experticia, reflejado en el informe pericial, no aporta ningún valor probatorio capaz de enervar la confirmación del reparo, pues en dicho informe no se relacionan otros comprobantes distintos a los vauchers que ya habían sido objetados por la Contraloría, apreciando el Tribunal que los mismos carecen de validez para probar la ocurrencia del gasto, fiscalmente considerado.

De acuerdo con el informe pericial no encuentra el Tribunal certeza de que los expertos hayan comprobado dicho pago, pues su informe se limita a señalar que la contribuyente efectúo una provisión por la cantidad reparada, pero ello no significa que, efectivamente la contribuyente haya pagado esa cantidad. Precisamente, el reparo formulado lo es por el hecho que la contribuyente no aportó comprobantes del pago realizado. En efecto, el acto recurrido, en el folio 90, encabezamiento, del expediente, expresa: ‘…se constató que en la cuenta ‘Alquiler de Oficina’ la Contribuyente incorporó la cifra de Bs. 16.424.520,00 en razón de ‘Provisión de Alquiler’, la cual, tampoco se corresponde con las provisiones deducibles que establece el parágrafo Noveno del artículo 27 ejusdem. (…) ni durante la actuación fiscal realizada, así como tampoco en el lapso probatorio del procedimiento previo de reparo, suministró comprobantes que evidenciaran su cancelación…’ (Negrillas de la transcripción).(sic).

El contenido del informe pericial, respecto a este egreso, el Tribunal la valora insuficiente para enervar la veracidad de la situación de hecho evidenciada por la Contraloría General, descritas en el acto administrativo recurrido. En consecuencia, el Tribunal considera improcedente la alegación y prueba aportada. Procedente el reparo formulado bajo el concepto de ‘Provisión de Alquiler’ por la cantidad de Bs. 16.424.520,00. Así se declara.

Por las razones que anteceden, el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República Bolivariana de Venezuela por autoridad de la ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR, el Recurso Contencioso Tributario Interpuesto por ciudadanos R.P.A. y A.R. van der Velde, venezolanos, mayores de edad, abogados en ejercicio, títulares de las cédulas de identidad No. V-3.967.035 y 9.969.831, inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado (Inpreabogado) bajo los Nos. 12.870 y 48.453, actuando como apoderados judiciales de la contribuyente Inverworld Sociedad de Corretaje, C.A. (…)…

En consecuencia, se declara:

Primero: Válida y de plenos efectos la Resolución No. 08-00-R-05-02.001, de fecha 02 de diciembre de 2002, emanada de la Dirección General de Averiguaciones Administrativas y Procedimientos Especiales de la Contraloría General de la República, en lo que respecta al reparo formulado bajo el concepto de ‘omisión de impuesto sobre la renta, por concepto de operaciones de ‘Bonos Brady’, no declaradas.’ Procedente el reparo por diferencia de los ingresos netos declarados por la cantidad de Bs. 4.170.327.174,66, a lo que se le debe sumar Bs. 553.478.284,82, por Diferencial Cambiario, obteniéndose como resultado la cantidad de Bs. 4.723.805.459,48, suma considerada como ingreso disponible, de conformidad al artículo 3 de la citada Ley de Impuesto sobre la Renta.

Segundo: Válida y de plenos efectos la Resolución No. 08-00-R-05-02.001, de fecha 02 de diciembre de 2002, emanada de la Dirección General de Averiguaciones Administrativas y Procedimientos Especiales de la Contraloría General de la República, en lo que respecta al reparo formulado bajo el concepto de Insinceridad en los gastos incorporados como deducibles por la contribuyente, en la declaración definitiva de rentas. Procedentes: a) el reparo formulado bajo el concepto de ‘Rechazo de la Prohibición de Patentes’, por la cantidad de Bs. 20.500.000,00; b) El reparo formulado por rechazo de honorarios profesionales, gastos de viaje y Alquiler de Oficina, por falta de comprobación, por la cantidad de Bs. 9.358.789,09; c) el reparo formulado por rechazo de la deducción ‘Honorarios profesionales, gastos de viaje y Alquiler de oficina’, por falta de retención, por la cantidad de Bs. 27.652.819,75; d) el reparo formulado bajo el concepto de ‘Provisión de Alquiler’ por la cantidad de Bs. 16.424.520,00.

Tercero: Invalida y sin efectos la Resolución No. 08-00-R-05-02.001, de fecha 2 de diciembre de 2002, emanada de la Dirección General de Averiguaciones Administrativas y Procedimientos Especiales de la Contraloría General de la República, en lo que respecta al rechazo de deducción de gastos bajo los conceptos de: 1) ‘Otros Gastos’ que se corresponden con servicios prestados por Kriger, Montilla & Asociados, y J.L.F., a la compañía Inverworld de Venezuela, C.A., y no a la empresa recurrente, por la cantidad de Bs. 2.810.000,00; 2) Cancelación del Reparo N° D.R.M-D.A.F-0034-0068-96, de fecha 29-01-96’, formulado por la Alcaldía del Municipio Autónomo Chacao, derivado del incumplimiento del pago de patentes para el período 1994/1995, por la cantidad de Bs. 2.942.408,24; 3) Falta de justificación de gastos de viaje, por la cantidad de Bs. 7.549.271,80; incluidos en el reparo formulado bajo el concepto de Insinceridad en los gastos incorporados como deducibles por la contribuyente, en la declaración definitiva de rentas. Improcedentes los reparos formulados bajos los conceptos de: 1) ‘Otros Gastos’ que corresponden con servicios prestados por Krigier, Montilla & Asociados, y J.L.F., a la compañía Inverworld de Venezuela, C.A. y no a la empresa recurrente, por la cantidad de Bs. 2.810.000,00; 2) Cancelación del Reparo No. D.R.M-D.A.F-0034-0068-96, de fecha 29-01-96’, formulado por la Alcaldía del Municipio Autónomo Chacao, derivado del incumplimiento del pago de patentes para el período 1994/1995, por la cantidad de Bs. 2.942.408,24; 3) Falta de justificación de gastos de viaje, por la cantidad de Bs. 7.549.271,80.

Cesa en su vigencia la medida de suspensión de efectos del acto recurrido decretada por este Tribunal en fecha 14 de mayo de 2004. (Resaltado del a quo).

III

APELACIONES

A) Contraloría General de la República:

Las representantes de la Contraloría General de la República fundamentaron la apelación con base en las consideraciones siguientes:

Delimitados los conceptos acerca de los cuales se ejerce el recurso de apelación, esta representación pasa a denunciar que el fallo bajo análisis se encuentra afectado del vicio de falso supuesto de hecho y de derecho, en los aspectos que a continuación se detallan:

En lo que atañe a los gastos que, por la cantidad de Bs. 2.810.000,00, en razón de los servicios prestados por ‘Krigier, Montilla & Asociados’ y J.L.F., se desprende del expediente administrativo que los mismos fueron erogados por la empresa INVERWORLD DE VENEZUELA C.A., y no por INVERWORLD SOCIEDAD DE CORRETAJE, C.A. En efecto, el juez de instancia apreció erradamente la situación fáctica planteada en autos, al obviar que los servicios en cuestión, no fueron prestados a la recurrente, sino a otra empresa. Efectivamente, se trataba de personas jurídicas diferentes, lo cual no fue desvirtuado por los apoderados de la contribuyente en sede administrativa, ni judicial, al extremo de demostrar que eran sociedades mercantiles que llevaban contabilidades consolidadas ante la Administración Tributaria.

En relación con la cantidad de Bs. 2.942.408,24, que corresponde a la cancelación del Reparo N° D.R.M-D.A.F-0034-0068-96 emanado de la Alcaldía del Municipio Chacao en fecha 29 de enero de 1996, es preciso señalar que el numeral 3 del artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, aplicable rationae temporis si bien es cierto prevé como deducibles los tributos pagados por razón de actividades económicas o de bienes productores de renta, con excepción de los tributos autorizados por esta Ley, no resulta factible interpretar, como erradamente lo hizo el a quo, que el mismo pueda comprender, a su vez, la deducción de reparos derivados del incumplimiento del pago de las patentes correspondientes a periodos anteriores.

De ese modo, contrariamente a lo expuesto por el sentenciador, es importante aclarar que el pago realizado por el concepto anteriormente señalado, no se refiere a la cancelación de tributos por razón de las actividades económicas o de bienes productores de renta, sino por la cancelación de una sanción de carácter o naturaleza pecuniaria, que se fundamenta precisamente en el incumplimiento de una obligación tributaria, en este caso, la de liquidar cantidades de dinero por concepto de Impuesto por Patente de Industria y Comercio. De ese modo no resulta procedente, justificar la deducción realizada, máxime si se considera que la Administración Municipal intervino a los fines de lograr el cobro coactivo del tributo, se insiste, en razón del incumplimiento en que incurrió la contribuyente, el cual de ningún modo, puede configurarse legalmente como deducible para lograr una utilidad en el ejercicio fiscal, motivo por el cual esta representación solicita respetuosamente así sea declarado por este M.T..

En cuanto a los gastos de viaje por la cantidad de Bs. 7.549.271,80, es necesario señalar que la contribuyente no justificó, ni en sede administrativa ni judicial, la vinculación de tales gastos con la producción de la renta, ni demostró la importancia de mantener y consolidar relaciones internacionales con una casa matriz. A pesar de ello, el Tribunal de Instancia inobservó tal situación bajo el argumento de que por ser INVERWORLD SOCIEDAD DE CORRETAJE, C.A. e INVERWORLD DE VENEZUELA, C.A., filiales, los referidos gastos de viajes podían catalogarse como normales, necesarios e importantes en el proceso de producción de rentas de su representada, pues tal como se evidencia del anexo ‘6’ del Informe de la experticia contable que se evacuó en el procedimiento judicial de primera instancia, y que damos aquí por reproducidos, existen viajes con destino a las ciudades de Miami/México con retorno a la ciudad de Caracas, los cuales no guardan vinculación con la sede de la casa matriz. En consecuencia, el sentenciador no analizó la extensión y alcance de la prueba en referencia, por lo que se colige que los argumentos esgrimidos por éste, carecen de fundamento lógico y fáctico, incurriendo de esta manera en el vicio de falso supuesto de hecho. Así solicitamos respetuosamente sea declarado. (Resaltado del organismo contralor).

  1. La Contribuyente:

    El apoderado judicial de la contribuyente fundamentó su apelación en los siguientes términos:

    “1. FALSO SUPUESTO DE DERECHO POR FALTA DE APLICACIÓN DEL ARTÍCULO 12 DE LA LEY ESPECIAL DE CARÁCTER ORGÁNICO QUE AUTORIZA AL EJECUTIVO NACIONAL PARA REALIZAR OPERACIONES DE CRÉDITO PÚBLICO DESTINADAS A REFINANCIAR LA DEUDA PÚBLICA EXTERNA.

    …omissis…

    A fin de estimular la transferencia y comercialidad de tales títulos y, por tanto, su atractivo financiero, la mencionada Ley Especial de Carácter Orgánico que Autoriza al Ejecutivo Nacional para Realizar Operaciones de Crédito Público destinadas a Refinanciar la Deuda Pública Externa estableció en su artículo 12 un especial tratamiento fiscal a las operaciones financieras que se realizaran con o mediante Bonos Brady, según el cual los mismos, en todas sus categorías, se encuentran exentos de tributos nacionales. La disposición en comentario es del tenor siguiente:

    …omissis…

    Es importante destacar que el artículo transcrito establece un supuesto amplio de exención para las operaciones realizadas con o mediante Bonos Brady, sin distinguir entre aquellas operaciones realizadas en el mercado primario y aquellas efectuadas en el mercado secundario. Asimismo, esta disposición exime en forma expresa a los titulares del beneficio de la obligación de declarar los correspondientes ingresos.

    …omissis…

    En efecto, la intención del legislador es darle un cierto atractivo financiero a la compra-venta de Bonos Brady, de tal forma que sea eficaz este mecanismo de refinanciamiento de la deuda externa. En tal sentido, resulta un enorme despropósito concluir, como erróneamente lo hicieron tanto el organismo contralor como el Tribunal a quo, que sólo las operaciones de mercado primario y los beneficios obtenidos por alguien que mantenga la posición del bono hasta su vencimiento se encuentran exentas, pues ello conspiraría contra la movilidad de estos títulos, esencial para el éxito de la colocación de estos instrumentos.

    …omissis…

    De hecho, la interpretación que hace el a quo del supuesto de exención, a los fines de limitarlo injustificadamente, es incorrecta. La norma contenida en el artículo 12 de la Ley Especial de Carácter Orgánico que Autoriza al Ejecutivo Nacional para Realizar Operaciones de Crédito Público destinadas a Refinanciar la Deuda Pública Externa declara exentos de cualquier tributo nacional ‘…el capital, los intereses y las demás remuneraciones que reciban los acreedores por las operaciones autorizadas en esta Ley’, de lo cual debe concluirse que: (i) el acreedor no es sólo quien adquiere el título del Banco Central de Venezuela al ser emitido el título, sino cualquiera que lo adquiera en el mercado secundario, pues aquel que ostente la tenencia del mismo figurará como acreedor frente a la República y (ii) cualquier remuneración (concepto de amplísimo alcance) quien en un momento dado tenga el carácter de acreedor reciba por operaciones autorizadas en la Ley está exenta de tributos nacionales, lo cual incluye –por tratarse de operaciones autorizadas- la negociación del título correspondiente en la Bolsa de Valores de Caracas o en una bolsa de valores en el exterior.

    A mayor abundamiento, cabe destacar, a los efectos de ilustrar a esta Sala acerca de la intención que siempre ha existido en cuanto a consagrar una amplísima exención para todos los proventos derivados de la tenencia y negociación de titulos valores emitidos por la República, que el artículo 14, numeral 13, consagra una dispensa total para el caso de ‘…los enriquecimientos provenientes de los bonos de deuda pública nacional y cualquier otra modalidad de título valor emitido por la República’, lo cual comprende cualesquiera incrementos patrimoniales derivados de estos títulos, sin distinción alguna.

    …omissis…

    2. ERRONEA APRECIACIÓN DE LOS HECHOS RESPECTO A LA DEDUCIBILIDAD DE LOS GASTOS POR ‘PROVISIONES DE PATENTES’ y ‘PROVISIÓN DE ALQUILERES’.

    …omissis…

    Con respecto al monto por ‘Provisión de Patentes’, mi representada desea destacar, tal como lo señaló en el escrito contentivo del Recurso Contencioso Tributario, que la Administración Tributaria yerra al rechazar la deducibilidad del mencionado gasto, puesto que el motivo aducido para ello no se corresponde con la norma jurídica invocada. En efecto dicha provisión de Patente no tiene vinculación alguna con el gasto cuya deducibilidad es permitida por el Parágrafo Noveno de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, ya que se trata de acumulaciones dinerarias para el eventual pago del tributo conocido como Patente (Impuesto) de Industria y Comercio, cuya deducibilidad es permitida por el numeral 3 del mencionado artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, ya que fueron efectivamente pagadas durante el ejercicio fiscal investigado, tal como se probó en la experticia contable evacuada en instancia, donde los peritos identifican claramente el comprobante que soporta dicho gasto, de fecha 31 de diciembre de 1996, como puede apreciarse en la página 16 del dictamen pericial.

    …omissis…

    En relación a los gastos por concepto de ‘Provisiones de Alquileres’, los mismos constituyen gastos normales y necesarios para la producción de renta de mi representada y fueron efectivamente pagados en el año 1996, tal como se probó mediante la experticia contable promovida y evacuada en primera instancia, donde los expertos contables identificaron los comprobantes que soportaron dichos gastos, correspondientes al ejercicio fiscal investigado, tal como se demuestra en el cuadro ubicado en la página 15 del dictamen pericial.

    …omissis…

    No obstante lo anterior, en la sentencia impugnada se desconoce que, en el supuesto por mas negado de que las mencionada ‘Provisión de Alquileres’ no se hubiera pagado durante el año 1996, la misma resultaría igualmente deducible por haber sido causada durante el ejercicio fiscal investigado, de conformidad con el Parágrafo Único del artículo 33 ejusdem, el cual establece lo siguiente: (sic).

    …omissis…

    3. ERRONEA APRECIACIÓN DE LOS HECHOS RESPECTO A LA DEDUCIBILIDAD DE LOS GASTOS QUE, SEGÚN LA CONTRALORÍA GENERAL DE LA REPÚBLICA, CARECÍAN DE COMPROBACIÓN.

    …omissis…

    En consecuencia, del contenido del dictamen pericial se puede apreciar que mi representada efectivamente incurrió en dichos gastos, cuya normalidad y necesidad es apreciable mediante máximas de experiencia, pues los mismos corresponden a honorarios profesionales, alquiler de oficinas y gastos de viajes que tienen una relación de causalidad directa e inmediata con la actividad generadora de renta de mi representada, tomando en cuenta que ‘INVERWORLD SOCIEDAD DE CORRETAJE, C.A..’ ejercía actividades de bolsa y que tanto ella como su holding ‘INVERWORLD DE VENEZUELA’ eran filiales de una empresa con domicilio en San Antonio, Texas, Estado Unidos de América y que mi representada fue líder en Venezuela, como lo pudo comprobar el propio órgano contralor, en el mercado de Bonos Brady, por lo cual los viajes efectuados a Texas para asistir a las reuniones en la Casa Matriz, como los realizados para mantener y consolidar relaciones internacionales, así como los gastos de alquiler de la oficina donde realizaba sus actividades en Venezuela y los gastos de honorarios profesionales, eran primordiales en el marco de producción de renta de ‘INVERWORLD SOCIEDAD DE CORRETAJE, C.A.’

    …omissis…

    En efecto, mi representada logró demostrar mediante una experticia contable evacuada en primera instancia que efectivamente incurrió en gastos por concepto de honorarios profesionales, alquiler de oficina y gastos de viajes para el ejercicio fiscal investigado, los cuales se encuentran directamente vinculados a la producción de la renta de mi representada tal como se explicó anteriormente, por lo que solicitamos formalmente a esta Sala que declare que los mencionados gastos son perfectamente deducibles de conformidad con el artículo 27, numerales 1, 12 y 13 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995.

    4. DE LA VIOLACIÓN DEL PRINCIPIO DE CAPACIDAD CONTRIBUTIVA POR EL PARÁGRAFO SEXTO DEL ARTÍCULO 78 DE LA LEY DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE 1998. (sic).

    …omissis…

    Ahora bien, aún en el supuesto negado de que se considerase que el artículo 78, Parágrafo Sexto, de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, no posee contenido sancionatorio tal como fue alegado primigeniamente en el escrito contentivo del Recurso Contencioso Tributario, dicha norma sería igualmente inaplicable, por violar el principio de capacidad contributiva, previsto tanto en la Constitución de 1961 (artículo 223), como en la vigente (artículo 316).

    …omissis…

    En el caso del Impuesto sobre la Renta se hace necesario para la determinación del tributo causado aplicar a los ingresos brutos obtenidos los costos y deducciones autorizados en la ley pues, de esta forma se tiende, junto con la aplicación de alícuotas impositivas progresivas, hacia la imposición de una manifestación real de capacidad contributiva. Es por ello que al rechazarle la Administración Tributaria a mi representada montos efectivamente pagados por ésta, ‘normales y necesarios, hechos en el país con el objeto de producir el enriquecimiento’, circunstancia esta no desconocida ni por la Administración ni por el a quo, está desvirtuando la naturaleza del impuesto, ‘desdibujando’ un aspecto consustancial del mismo, cual es la base imponible, pues, sin lugar a dudas al desconocer o rechazar la deducción de un gasto efectivamente realizado y vinculado a la generación del enriquecimiento, tiende a la gravabilidad de una renta bruta y cuidado si no a la del ingreso bruto, que mal puede reflejar una verdadera capacidad contributiva.

    …omissis…

    La anterior afirmación la hacemos, toda vez que al rechazarse a mi representada la deducción de montos por ella pagados, cuya disminución de la renta bruta autoriza la ley, por el hecho de que no se hubieran practicado las retenciones correspondientes, se está pretendiendo el cobro de un impuesto que no refleja una justa y verdadera capacidad contributiva, ya que al desconocerse la deducción del gasto se está incrementando artificiosa e ilegítimamente la ‘base imponible’, por lo que el impuesto resultante no puede ser jamás el causado sobre el resultado de una gestión económica y fiscal sensata.

    …omissis…

    La demostración de que los gastos rechazados fueron efectivamente soportados por mi representada se cumplió de manera cabal en este juicio. Así las cosas, en la oportunidad procesal correspondiente se promovió una experticia contable que una vez evacuada arrojó resultado la comprobación de gastos por la cantidad de VEINTISIETE MILLONES QUINIENTOS SESENTA Y DOS MIL OCHOCIENTOS DIECINUEVE BOLÍVARES CON NUEVE CENTIMOS (Bs. 27.562.819,00), de cuya realización los peritos dan fe en el informe correspondiente. (sic).

    Ante los resultados contundentes de la actividad probatoria tenemos que concluir que, ya sea que se considere que el contenido del Parágrafo Sexto del artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995 tiene carácter sancionatorio o que dicha disposición representa una violación del principio constitucional de capacidad contributiva, lo cierto es que el rechazo de las deducciones por falta de retención es improcedente, por lo cual solicitamos que así sea declarado por esta Sala, en concordancia con los artículos 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, 240 del Código Orgánico Tributario y en ejecución del control difuso de la constitucionalidad atribuido a todos los Jueces de la República por los artículos 334 de la Constitución y 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. (Copia textual y resaltado del formalizante).

    IV

    CONTESTACIONES

  2. Contraloría General de la República:

    La representación del organismo contralor señaló en su contestación lo siguiente:

    “Antes de realizar una referencia o análisis inherente al caso de marras, esta representación observa que el apoderado judicial de la Sociedad Mercantil INVERWORLD SOCIEDAD DE CORRETAJE, C.A., en el escrito presentado ante este M.T., no obstante mencionar que los argumentos expuestos en la sentencia objeto de apelación ‘…fueron decididos con fundamento en apreciaciones que se encuentran viciadas tanto desde el punto de vista fáctico como jurídico’, sólo se limita a reiterar en esta instancia, los presuntos vicios del acto administrativo dictado por el Contralor General de la República, y que fueron denunciados previamente ante el a quo, mediante el respectivo recurso contencioso tributario. En tal sentido, no precisa las omisiones o errores sustanciales que afectan al fallo apelado, a fin de que esta representación pueda contestar con suficiente claridad la apelación.

    …omissis…

    En tal sentido, solicitamos a esta honorable Sala, declare DESISTIDA la apelación ejercida por el ciudadano A.P.M., en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente INVERWORLD SOCIEDAD DE CORRETAJE, C.A., y en consecuencia CONFIRME la sentencia N° 0089/2006 de fecha 31 de enero de 2006, en la parte que resultó favorable a nuestra representada, emanada del Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario, en lo puntos expuestos supra.

    …omissis…

    En cuanto al presunto vicio de falso supuesto de derecho relacionado con la supuesta inobservancia de la exención que en forma amplia, prevé el artículo 12 de la Ley Especial de Carácter Orgánico que Autoriza al Ejecutivo Nacional para realizar Operaciones de Crédito Público destinadas a Financiar la Deuda Pública, y que en opinión del mandatario de la contribuyente, es aplicable a las operaciones que con Bonos Brady fueron realizadas por su representada, se observa que el Tribunal de Instancia, para fundamentar su decisión consideró lo siguiente:

    …omissis…

    De lo expuesto se colige en forma indubitable, que las eventuales ganancias de capital, vale decir, los posibles cambios de valor patrimonial durante un período determinado, conformados por el valor mayor –diferencia positiva- que el bono experimente, con motivo de operaciones que se realicen en el mercado abierto o secundario con personas o entes distintos a la República o al Banco Central de Venezuela, no se encuentran exentas de tributación, toda vez, que según la normativa que regula la materia, la exención opera a plenitud para las operaciones que, en cualquiera de sus modalidades, sean efectuadas en el mercado primario, bien sea por la República o por el Banco Central de Venezuela; este último como ente rector en materia de política monetaria.

    Es de observar, en cuanto a las operaciones secundarias, que la exención sólo opera en materia de rescate anticipado, incluyendo la plusvalía que se genere por concepto de rendimiento, colocación y utilización de tales bonos, siempre y cuanto se circunscriba a lo señalado en líneas anteriores, lo cual, por consiguiente, excluye indefectiblemente del régimen de exención, a todas aquellas utilidades obtenidas por terceros adquirentes en el mercado abierto o secundario. (sic).

    …omissis…

    En el caso de marras, tal como fuera apreciado por el a quo, de conformidad con los resultados de la actuación fiscal practicada por el Organismo Contralor, se comprobó que la negociación de los Bonos Brady se efectuó entre personas jurídicas de derecho privado, por lo que se circunscribió a una operación de derecho privado de carácter mercantil, la cual generó a la empresa contribuyente una ganancia distinta al importe nominal de los títulos negociados, derivado de su compra-venta.

    …omissis…

    Por consiguiente, tal como fue considerado por el sentenciador, la cantidad percibida por la negociación, constituye un ingreso disponible que forma parte del enriquecimiento gravable, a tenor de lo establecido en el artículo 3 y 71 de la Ley de Impuesto sobre la Renta del año 1995, vigente para la época, al cual, por las razones señaladas, no le era aplicable la exención a que se contrae el artículo 12 de la Ley Especial de Carácter Orgánico que Autoriza al Ejecutivo Nacional para realizar operaciones de Crédito Público destinadas a Refinanciar la Deuda Pública Externa.

    …omissis…

    En cuanto al alegato según el cual el Organismo Contralor incurrió en interpretación errónea de los hechos, se advierte que de los resultados obtenidos de la actuación fiscal, asentados en el Acta de Objeción y confirmada posteriormente por el Reparo objeto de impugnación, se corresponden con la realidad que deriva de la documentación aportada por la empresa contribuyente y a la normativa aplicable al caso. Así:

    a.- Con respecto a los deducibles registrados por concepto de ‘Provisión de Patentes’ por la cantidad de Bs. 20.500.000,00, es de aclarar que este Organismo Contralor sostuvo en el procedimiento de primera instancia que contrario a lo entendido por la contribuyente, ni el numeral 3 del artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, ni el Parágrafo Noveno del mencionado artículo, contemplan como deducibles tales provisiones.

    …omissis…

    Ahora bien, tal como asentara el a quo en su decisión, del Informe Pericial que cursa en autos no se desprende que la contribuyente haya efectuado la provisión por la cantidad reparada, máxime cuando en atención a lo previsto en el artículo 27, numeral 3, de la Ley de Impuesto sobre la Renta, la deducción de este egreso debe corresponder a un tributo que además de haber sido causado haya sido pagado, siendo que la objeción del Organismo es precisamente que durante la actuación fiscal la contribuyente no suministró los comprobantes o soportes que evidenciaran el pago de patentes.

    …omissis…

    b.- En lo atinente a los gastos declarados por la contribuyente como deducciones por concepto de ‘Provisión de Alquileres’ por la cantidad de Bs. 16.424.529,00, se reitera lo señalado en relación con las ‘Provisiones de Patentes’, pues, no se corresponde tal concepto con las provisiones deducibles que establece el Parágrafo Noveno del artículo 27 ejusdem. Ello se agrava si se toma en cuenta que la contribuyente tampoco suministró los comprobantes respectivos que evidenciaran su cancelación.

    …omissis…

    c.- En relación con las cantidades de Bs. 9.358.789,09 y Bs. 27.562.819,75, que corresponden a gastos por concepto de honorarios profesionales, gastos de viaje y alquiler de oficina, declarados por la contribuyente como deducciones, se advierte que la empresa contribuyente no demostró la normalidad y necesidad de los mismos, presentando sólo en relación con el primero de los montos, comprobantes internos de contabilidad que no justifican, ni soportan la necesidad y sinceridad de los gastos incurridos.

    …omissis…

    En relación con la cantidad de Bs. 27.652.819,75 correspondiente al pago de honorarios profesionales, gastos de viaje y alquiler de oficina por falta de retención, es importante destacar que, tal como aseveró el a quo, en atención a lo previsto en el artículo 78, Parágrafo Sexto de la Ley de Impuesto sobre la Renta, aplicable rationae temporis, la exigencia de retención y enteramiento del impuesto constituye un requisito legal, al igual que la normalidad, necesidad, territorialidad y finalidad del egreso causado, que debe ser considerado a los efectos de determinar la renta neta sujeta a gravamen establecido en la Ley de Impuesto sobre la Renta.

    Ahora bien, en relación con lo atinente al punto relacionado con la aplicación del artículo 78, Parágrafo Sexto, de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, es necesario acotar que la representación judicial de la contribuyente pretende que esta Sala inaplique el referido artículo al caso concreto en uso de la facultad de control difuso de las leyes. Al respecto, es necesario acotar que la inaplicabilidad de la referida norma fue solicitada por la contribuyente en primera instancia, la cual no fue acordada por el a quo con base en un estudio doctrinal y jurisprudencial suficientemente motivado en la sentencia apelada, tal como se reseñó ut supra.

    Asimismo observa esta representación, que el mandatario de la contribuyente incurre en indefinición en el planteamiento bajo análisis, solicitando incluso la interpretación del alcance y sentido del contenido normativo previsto en el artículo 78, Parágrafo Sexto, de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, al exponer, entre otros particulares, que el problema sometido a consideración de esta Sala no implica analizar si la situación económica particular de su representada imposibilita la aplicación de las reglas atinentes a la determinación del Impuesto sobre la Renta, sino examinar si la elección efectuada por el legislador, al disponer, para cualquier contribuyente, el rechazo de la deducción de gastos por falta de retención, o enteramiento tardío de las cantidades retenidas, constituye o no una decisión legislativa coherente con el principio de capacidad contributiva recogido en el Texto Fundamental.

    Un requerimiento de tal naturaleza, implica un pronunciamiento in abstracto que escapa al ámbito que corresponde a la presente causa, el cual se circunscribe a verificar que la sentencia dictada por el Tribunal de Instancia se encuentra ajustada o no al ordenamiento jurídico aplicable al caso. Así solicitamos sea declarado. (Resaltado de la Contraloría General de la República).

  3. Inverworld Sociedad de Corretaje, C.A.

    Por su parte la contribuyente señaló:

    1.- GASTOS POR CONCEPTO DE SERVICIOS PROFESIONALES

    …omissis…

    Ahora bien, la apreciación de los hechos que hacen los representantes de la Contraloría General de la República es errada, ya que si bien las facturas que soportan dichos gastos aparecen a nombre de ‘INVERWORLD DE VENEZUELA, C.A.’ lo cierto es que los mismos están constituidos por erogaciones efectuadas por nuestra representada.

    …omissis….

    En consecuencias, visto que las erogaciones fueron efectivamente realizadas por ‘INVERWORLD SOCIEDAD DE CORRETAJE, C.A.’, tal como se demostró suficientemente en primera instancia, nuestra representada considera que es procedente la deducción de la cantidad de DOS MILLONES OCHOCIENTOS DIEZ MIL BOLIVARES SIN CENTIMOS (Bs. 2.810.000,00) por concepto de gastos realizados por concepto de servicios profesionales, y así solicitamos respetuosamente sea declarado por esta Sala. (sic).

    2.- DEDUCIBILIDAD DEL GASTO POR CONCEPTO DE CANCELACIÓN DEL REPARO NO. D.R.M.-D.A.F.-0034-0068-96 FORMULADO POR LA ALCALDÍA DEL MUNICIPIO CHACAO

    …omissis…

    En el presente caso el monto que se pretende deducir, esto es, la cantidad de DOS MILLONES NOVECIENTOS CUARENTA Y DOS MIL CUATROCIENTOS OCHO BOLIVARES CON VEINTICUATRO CENTIMOS (Bs. 2.942.408,24), corresponde a un reparo formulado por la Alcaldía del Municipio Chacao, mediante el cual se exigió a nuestra representada el pago de una obligación por concepto de Patente (Impuesto) de Industria y Comercio, causado durante el ejercicio económico 1994-1995 y pagada durante el ejercicio fiscal 1996, como lo reconoce el propio organismo contralor, por lo cual se cumple con el requisito de que los gastos hayan sido efectivamente pagados durante el ejercicio fiscal con respecto al cual se realiza la deducción. (sic).

    …omissis…

    Teniendo en cuenta todo lo anteriormente señalado, nuestra representada considera procedente la deducción de los gastos representados por la cancelación, durante el ejercicio 1996, del reparo formulado a nuestra representada por el Municipio Chacao del Estado Miranda de la Patente de Industria y Comercio con respecto al ejercicio fiscal 1994-1995, por la cantidad de DOS MILLONES NOVECIENTOS CUARENTA Y DOS MIL CUATROCIENTOS OCHO BOLIVARES CON VEINTICUATRO CENTIMOS (Bs. 2.942.408,24), de conformidad con el artículo 27, numeral 3, de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995 y así solicitamos respetuosamente que sea declarado por esta Sala.

    3. GASTOS DE VIAJE

    …omissis…

    Ahora bien, cabe resaltar que ‘INVERWORLD SOCIEDAD DE CORRETAJE, C.A. y su holding, ‘INVERWORLD DE VENEZUELA, C.A.’ eran filiales de una empresa con domicilio en la ciudad de San Antonio, Texas, Estados Unidos de América y que nuestra representada fue líder en Venezuela, como lo pudo comprobar el propio órgano contralor en la fiscalización practicada a nuestra representada, en el mercado de los Bonos Brady, por lo cual los viajes efectuados a Texas para que asistir a las reuniones en la Casa Matriz, como los realizados para mantener y consolidar relaciones internacionales, eran muy importantes en el marco del proceso de producción de la renta de ‘INVERWORLD SOCIEDAD DE CORRETAJE, C.A.’. (sic).

    Por tanto, siendo las erogaciones objetadas por las funcionarias de este organismo contralor gastos de transporte (viajes internacionales) aprovechados por nuestra representada y pagados durante el ejercicio fiscal investigado, tal como se comprobó mediante la experticia contable evacuada en instancia (Páginas 19 y 20 del informe pericial), consideramos que estos gastos indiscutiblemente vinculados a la producción de la renta de nuestra representada, son perfectamente deducibles, de conformidad con lo establecido en el artículo 27, numeral 13, de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995.

    . (Resaltado y subrayado de la contribuyente).

    V

    MOTIVACIÓN

    En virtud de la declaratoria contenida en la sentencia apelada, y de las objeciones formuladas en su contra por las partes, la controversia planteada en el caso bajo examen queda circunscrita, en lo que respecta a lo alegado por la representación del Organismo Contralor, a determinar si el a quo incurrió en el vicio de falso supuesto de hecho y de derecho, en relación a los reparos formulados para el ejercicio 1996 por Bs. 2.810.000,00; Bs. 2.942.408,24 y Bs. 7.549.271,80, todos por rechazo de gastos deducidos por la contribuyente; y en lo que respecta a lo alegado por ésta, a verificar la existencia del falso supuesto de derecho, por falta de aplicación del artículo 12 de la Ley Especial de Carácter Orgánico que Autoriza al Ejecutivo Nacional para Realizar Operaciones de Crédito Público Destinadas a Refinanciar la Deuda Pública Externa; la errónea apreciación de los hechos respecto a la deducibilidad de los gastos por “Provisiones de Patentes” y “Provisión de Alquileres” y de los gastos sin comprobación; la violación del principio de capacidad contributiva, por la aplicación del Parágrafo Sexto del artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, y a la desaplicación, por la vía del control difuso, de la mencionada norma.

    No obstante lo anterior, observa esta Sala una cuestión de previo pronunciamiento, siendo ella la solicitud formulada por la representación del Ente Contralor, de declarar desistida la apelación de la contribuyente, al considerar que ésta se limitó a expresar los vicios en que incurrió el acto administrativo recurrido, y que fueron expuestos en el recurso contencioso tributario, pero no precisa las omisiones o errores sustanciales que afectan al fallo apelado, que le permitiese contestar la apelación.

    Delimitada la litis pasa la Sala a decidir el punto previo y al efecto observa:

    Conforme al artículo 288 del Código de Procedimiento Civil, aplicable supletoriamente por remisión expresa del artículo 332 del Código Orgánico Tributario vigente, de toda sentencia definitiva dictada en primera instancia puede apelarse, salvo disposición especial en contrario.

    En el presente caso la contribuyente limitó su apelación a recurrir los puntos que le fueron desfavorables en la sentencia del a quo, siendo ellos el falso supuesto de derecho, por falta de aplicación del artículo 12 de la Ley Especial de Carácter Orgánico que Autoriza al Ejecutivo Nacional para realizar Operaciones de Crédito Público Destinadas a Refinanciar la Deuda Pública Externa; a la errónea apreciación de los hechos respecto a la deducibilidad de los gastos por “Provisiones de Patentes” y “Provisión de Alquileres” y de los gastos sin comprobación; de la violación del principio de capacidad contributiva por la aplicación del Parágrafo Sexto del artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, y a invocar la desaplicación, por la vía del control difuso, de la mencionada norma.

    El deber ser de todo pronunciamiento judicial es que la sentencia que se dicte, dirimiendo la controversia de las partes, debe cumplir con los requisitos o exigencias establecidos en la norma procesal comentada, por lo que infiere la Sala que si el apelante no denunció vicios de forma de la sentencia, y si tampoco la Sala los evidencia en la revisión del recurso de apelación, es porque el a quo cumplió con la exigencia que al efecto le impone la Ley; pero aún en ese supuesto, en el cual la sentencia apelada no adolece de las omisiones o errores denunciados, la parte conserva su derecho de impugnar por el recurso de apelación la solución que le ha dado la primera instancia al caso.

    Por ello, si el apelante en su formalización insiste en los fundamentos del recurso contencioso tributario, con ello también está impugnando la decisión del a quo. Piénsese en el contrasentido que sería declarar desistida la apelación, porque el formalizante no haya expresado los vicios en que incurrió la sentencia, limitando su apelación a invocar los mismos motivos del recurso contencioso tributario. Ello equivaldría a decir que la sentencia dictada en ausencia de los mencionados vicios, adquiere el carácter de firmeza por efectos de esta afirmación.

    Adicionalmente, la Sala ha sostenido que la correcta fundamentación de la apelación exige, en primer lugar, la oportuna presentación del escrito correspondiente y, en segundo término, la exposición de las razones de hecho y de derecho en que basa el apelante su recurso, aun cuando tales motivos se refieran a la impugnación del fallo por vicios específicos o a la disconformidad con la decisión recaída en el juicio. Esto último se deriva de la naturaleza propia del recurso de apelación, el cual puede servir como medio de impugnación o de defensa frente a un gravamen causado, a juicio de quien recurre, por el fallo cuestionado.

    En conclusión, considera la Sala que el recurso de apelación ejercido por la contribuyente, sí cumplió con las exigencias legales, pues se expresan los términos en que fue decidida la controversia, y se precisan los argumentos en que se funda el recurso, siendo básicamente el argumento central de su defensa, la exención de los enriquecimientos obtenidos por las operaciones con Bonos Brady; la deducción de gastos por Provisiones de Patentes y de Alquileres; gastos sin comprobación y sin retención, y es por ello que pide sea declarado con lugar el recurso de apelación interpuesto contra la decisión del a quo que declaró procedentes estos reparos, motivos suficientes para decidir la presente apelación. Así se declara.

    Seguidamente, corresponde a la Sala resolver los otros puntos sometidos a su consideración.

    1. Exención de los enriquecimientos obtenidos por las operaciones con Bonos Brady.

    Señaló la contribuyente contra el fallo apelado, que éste incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho, por falta de aplicación del artículo 12 de la Ley Especial de Carácter Orgánico que Autoriza al Ejecutivo Nacional para Realizar Operaciones de Crédito Público Destinadas a Refinanciar la Deuda Pública Externa, ya que consideró que los ingresos obtenidos por las operaciones con los Bonos Brady están exentos del impuesto sobre la renta, contrariamente a lo determinado por el Organismo Contralor y así decidido por el a quo.

    Por su parte, en la sentencia apelada se señaló que los ingresos reparados, provienen de transacciones bursátiles efectuadas por la recurrente en el mercado secundario especulativo, actuando como intermediario en las distintas operaciones realizadas; que existen suficientes razones para considerar que dichos ingresos resultan gravables con el mencionado tributo, pues estos ingresos no figuran en los supuestos de hecho previstos en la referida Ley, de donde infiere que no son del tipo de beneficios que quiso el legislador estimular con la exención; que esa dispensa está establecida exclusivamente para el capital, los intereses y demás remuneraciones que reciban los acreedores por las operaciones autorizadas en la Ley, pues el capital los intereses y demás remuneraciones exentas siempre serán los correspondientes a cada uno de los títulos y bajo las condiciones y términos que en él se especifican, mientras que aquellos ingresos provenientes de colocaciones de dichos bonos en el mercado secundario, no gozan de la exención de impuesto sobre la renta; y que se comprobó que la negociación de los Bonos Brady se efectuó entre personas jurídicas de derecho privado, por lo que se circunscribió a una operación de derecho privado de carácter mercantil, la cual generó a la empresa contribuyente una ganancia distinta al aporte nominal de los títulos negociables, derivado de su compra-venta.

    Expuesta la controversia, la Sala observa:

    Previa a la consideración de si los enriquecimientos obtenidos por las operaciones con Bonos Brady, se encuentran exentos del impuesto sobre la renta, debe la Sala establecer el origen y la naturaleza jurídica de los mencionados bonos.

    Para el 28 de febrero de 1990, la República de Venezuela se encontraba bajo el inminente vencimiento de su deuda pública externa, calculada en la cantidad de diecinueve mil ochocientos setenta y cuatro millones setenta mil cuatrocientos treinta y un dólares de los Estados Unidos de América ($ 19.874.070.431,00), por lo que debía cancelar sus compromisos con la comunidad financiera internacional, acreedores de los entes deudores venezolanos pertenecientes al sector público.

    Vista esta situación, la República acordó la emisión de bonos de la deuda pública externa, con el objetivo de refinanciar los compromisos adquiridos válidamente por el Estado, todos enmarcados en el Plan de Financiamiento-1990 de fecha 25 de junio de 1990, como el conjunto de proposiciones y opciones ofrecidas por la República a los miembros de la comunidad financiera internacional, acreedores de los entes deudores venezolanos pertenecientes al sector público, recogidos sumariamente en el artículo 3 de la Ley Especial de Carácter Orgánico que Autoriza al Ejecutivo Nacional para Realizar Operaciones de Crédito Público Destinadas a Refinanciar Deuda Pública Externa, publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela N° 34.588 de fecha 21 de septiembre de 1990, comúnmente denominada Ley de Refinanciamiento.

    El artículo 5 de la mencionada Ley estableció los distintos tipos de bonos que podía emitir:

    Artículo 5° Los bonos emitidos de conformidad con la presente ley podrán ser: nominativos o al portador, colocados a su valor par, con descuento o con prima; rescatados antes de su vencimiento mediante sorteo o adquisición en el mercado o la combinación de ambos sistemas. De ser al portador podrán ser inscritos en cualquier Bolsa de Valores en Venezuela o en el Exterior y utilizados a su vencimiento para el pago de cualquier tributo nacional

    .

    En el marco de la mencionada Ley, se dictó el Decreto Ejecutivo N° 1.317 de fecha 3 de diciembre de 1990, publicado en la Gaceta Oficial N° 34.607 de la misma fecha, mediante el cual se ordenó la emisión de Bonos a la Par por la cantidad de siete mil cuatrocientos noventa millones de dólares ($ 7.490.000.000,00); Bonos de Descuento por la cantidad de mil doscientos setenta millones de dólares ($ 1.270.000.000,00); Bonos de Reducción Temporal de Intereses por la cantidad de dos mil novecientos setenta millones de dólares ( $ 2.970.000.000,00); Bonos de Dinero Nuevo por la cantidad de cuatrocientos ochenta y ocho millones de dólares ($ 488.000.000,00); y los Bonos de Conversión por la cantidad de seis mil cien millones de dólares ($ 6.100.000.000,00), todos denominados Bonos Brady.

    En relación a la naturaleza jurídica de los Bonos Brady, conviene advertir que son títulos valores emitidos en moneda extranjera por el país, destinados al refinanciamiento de la deuda pública externa, y que deben su nombre al programa de refinanciamiento propuesto por N.B., Secretario del Tesoro de los Estados Unidos de América.

    Ahora bien, respecto a la exención de los enriquecimientos obtenidos por la contribuyente por las operaciones con los Bonos Brady, el Código Orgánico Tributario de 1994, vigente ratione temporis para el ejercicio 1996, establece:

    “Artículo 64. Exención es la dispensa total o parcial del cumplimiento de la obligación tributaria, otorgada por la ley.

    …omissis…

    La exención que reclama la contribuyente y que niega la Contraloría General de la República, se encuentra prevista en el artículo 12 de la Ley de Refinanciamiento que establece:

    Artículo 12. El capital, los intereses y las demás remuneraciones que reciban los acreedores por las operaciones autorizadas en esta Ley, y por las que realice el Banco Central de Venezuela en relación con las mismas, quedan exentos de tributos nacionales, inclusive de los establecidos en la Ley de Timbre Fiscal.

    .

    La contribuyente alegó el falso supuesto de derecho, por falta de aplicación del artículo 12 de la Ley Especial de Carácter Orgánico que Autoriza al Ejecutivo Nacional para Realizar Operaciones de Crédito Público Destinadas a Refinanciar la Deuda Pública Externa.

    En cuanto al falso supuesto de derecho, la doctrina ha establecido que tiene lugar cuando la Administración se fundamenta en una norma que no es aplicable al caso concreto o cuando se le da un sentido que ésta no tiene.

    De acuerdo con lo afirmado por la Contraloría General de la República, no desvirtuado por la contribuyente, ésta realizó durante el año 1996, operaciones de Bonos Brady en la Bolsa de Valores de Caracas, conforme a las autorizaciones emitidas por sus clientes, registradas contablemente a precio de mercado nacional y a tasa de cambio libre.

    Para la Sala esta afirmación del Organismo Contralor es suficiente para afirmar que las operaciones realizadas por la contribuyente en la Bolsa de Valores, no se encuentran exentas del impuesto sobre la renta, ya que se trata de comisiones recibidas por intermediación en las operaciones autorizadas en la Ley de Refinancimiento, siendo que el artículo 12 eiusdem permite la exención del capital, los intereses y las demás remuneraciones que reciban los acreedores por las operaciones autorizadas en esta Ley, y las que realice el Banco Central de Venezuela, no concediéndose la dispensa del pago del tributo en los casos de intermediación en las mencionadas operaciones, tal como lo hizo la contribuyente. Tampoco la contribuyente demostró que era acreedora de los mencionados bonos, que le hubiese permitido gozar de la exención, por cuanto su labor se limitó a realizar las operaciones con los Bonos Brady, bajo las autorizaciones emitidas por sus clientes, tal como lo señaló el Organismo Contralor y no impugnado por la contribuyente.

    Adicionalmente, la exención prevista en el artículo 14, numeral 13, de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1999, señalada por la contribuyente, según el cual están exentos de impuesto los enriquecimientos provenientes de los bonos de deuda pública nacional, y cualquier otra modalidad de título valor emitido por la República, no resulta aplicable al caso de autos, ya que la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente para el ejercicio fiscal de 1996, es la Reforma Parcial de la Ley de Impuesto sobre la Renta publicada en la Gaceta Oficial N° 5023 Extraordinario del 18 de diciembre de 1995, vigente a partir del 1° de julio de 1994, la cual no estableció el beneficio en referencia.

    En consecuencia, resulta procedente el reparo formulado a la contribuyente por operaciones con Bonos Brady, por lo que se confirma en este aspecto la sentencia apelada. Así se declara.

    2. Deducción de Gastos por “Provisiones de Patentes” y “Provisión de Alquileres”.

    Señaló la contribuyente la errónea apreciación de los hechos respecto de la deducibilidad de los Gastos por Provisiones de Patentes y Provisión de Alquileres, ya que consideró, en cuanto a la primera, que no tiene vinculación alguna con el artículo 27, Parágrafo Noveno, de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, que se trata de acumulaciones dinerarias para el eventual pago del tributo conocido como Patente, cuya deducibilidad es permitida por el numeral 3 del mismo artículo, y que fueron efectivamente pagadas durante el ejercicio; y en cuanto a la segunda, que las mismas constituyen gastos normales y necesarios para la producción de la renta, y que fueron también pagados en el ejercicio 1996, tal como se demostró mediante la experticia.

    En cuanto a este punto, la sentencia apelada señaló que del informe pericial no se evidencia que la contribuyente haya efectuado el pago, suministrando los comprobantes correspondientes, por lo que consideró procedente el reparo formulado por “Provisión de Patentes” por Bs. 20.500.000,00, y “Provisión de Alquileres” por Bs. 16.424.520,00.

    Conforme al artículo 27 numerales 3 y 12 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, se permite la deducción de los tributos pagados, con excepción del previsto en la Ley, y de los alquileres, en los siguientes términos:

    Artículo 27. Para obtener el enriquecimiento neto se harán de la renta bruta las deducciones que se expresan a continuación, las cuales, salvo disposición en contrario, deberán corresponder a egresos causados no imputables al costo, normales y necesarios, hechos en el país con el objeto de producir el enriquecimiento:

    …omissis…

    3. Los tributos pagados por razón de actividades económicas o de bienes productores de renta, con excepción de los tributos autorizados por esta Ley (…)…

    …omissis…

    12. Los cánones o cuotas correspondientes al arrendamiento de bienes destinados a la producción de la renta.

    .

    Igualmente, el artículo 33 eiusdem establece:

    Artículo 33. Sin perjuicio de lo dispuesto en los numerales 3, 11 y 20 y en los parágrafos duodécimo y decimotercero del artículo 27, las deducciones autorizadas en este Capítulo deberán corresponder a egresos causados durante el año gravable, cuando correspondan a ingresos disponibles para la oportunidad en que la operación se realice.

    Cuando se trate de ingresos que se consideren disponibles en la oportunidad de su pago, conforme a lo dispuesto en el artículo 3° de esta Ley, las respectivas deducciones deberán corresponder a egresos efectivamente pagados en el año gravable, sin perjuicio de que se rebajen las partidas previstas y aplicables autorizadas en los numerales 5 y 6 del artículo 27 de esta Ley.

    Parágrafo Único: Los egresos causados y no pagados deducidos por el contribuyente, deberán ser declarados como ingresos del año siguiente si durante éste no se ha efectuado el pago y siempre que se trate de las deducciones previstas en los numerales 1, 2, 7, 10, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19 y 21 del artículo 27 de la presente Ley. Las cantidades deducidas conforme a lo dispuesto en el numeral 4 del artículo 27, no pagadas dentro del año siguiente a aquel en que el trabajador deje de prestar sus servicios al contribuyente por disolución del vínculo laboral se considerarán como ingresos del ejercicio en el cual cese dicho lapso anual. En los casos previstos en este parágrafo la deducción correspondiente se aplicará al ejercicio en que efectivamente se realice el pago.

    .

    En cuanto al reparo “Provisión de Patentes” por Bs. 20.500.000,00, observa la Sala que para la procedencia de su deducción, el gasto debe corresponder a egresos efectivamente pagados por la contribuyente, ya que se trata de ingresos que se consideran disponibles en la oportunidad de su pago, y no habiéndolo demostrado, ya que la experticia sólo indicó que “Los expertos luego de revisar y verificar los registros contables de la contribuyente, pudimos constatar que la misma, sí efectuó una provisión de veinte millones quinientos bolívares (Bs. 20.500.000,00), por el concepto de Patente, para el ejercicio fiscal correspondiente al año 1996…”, resulta procedente el reparo formulado por la Contraloría General de la República, por lo que se confirma en este aspecto la sentencia apelada. Así se declara.

    En relación al reparo “Provisión de Alquileres” por Bs. 16.424.520,00, a diferencia de lo que ocurre con el anterior, que debe corresponder a egresos efectivamente pagados, en éste el ingreso se considera disponible para la oportunidad en que la operación se realice, basta que esté causado para que proceda su deducción, tal como lo establece el artículo 33, Parágrafo Único de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995.

    Sin embargo, observa la Sala que si bien la contribuyente tenía el derecho de deducir la “Provisión por Alquileres”, se evidencia igualmente que no demostró haber efectuado el pago por ese concepto, tal como lo señaló el a quo, lo que la obligaba a declarar como ingreso del ejercicio 1997, lo que dedujo en el ejercicio anterior, tal como lo dispone el artículo 33, Parágrafo Único, eiusdem, ya que tal obligación subsiste para las deducciones previstas en los numerales 1, 2, 7, 10, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19 y 21 del artículo 27 de la mencionada Ley, entre las cuales se encuentra la deducción de los cánones o cuotas correspondientes al arrendamiento de bienes destinados a la producción de la renta; de lo que tampoco existen pruebas en autos, de que la contribuyente haya declarado como ingresos del ejercicio 1997, los gastos deducidos y no pagados en el ejercicio 1996, por lo que en este caso procede el reparo formulado por la Contraloría General de la República por la cantidad de Bs. 16.424.520,00. Así se declara.

    3. Gastos sin comprobación por Bs. 9.358.789,09.

    Señaló la contribuyente la errónea apreciación de los hechos respecto a la deducibilidad de los gastos sin comprobación por Bs. 9.358.789,09, ya que consideró que del contenido del informe pericial se puede apreciar que incurrió en dichos gastos, cuya normalidad y necesidad es apreciable mediante máximas de experiencia, pues los mismos corresponden a honorarios profesionales, alquiler de oficinas y gastos de viajes, que tienen una relación de causalidad directa e inmediata con la actividad generadora de renta.

    La sentencia apelada señaló que la contribuyente no demostró la normalidad y necesidad de los mismos, presentando sólo comprobantes internos de contabilidad (vauchers) que no justifican, ni soportan la necesidad y sinceridad de los gastos incurridos, por lo que consideró procedente el reparo formulado bajo el concepto de Honorarios Profesionales, Gastos de Viajes y Alquiler de Oficina por falta de comprobación por la cantidad de Bs. 9.358.789,09.

    El artículo 27, encabezamiento, de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, establece las condiciones para que sea admisible el gasto de los contribuyentes, debiendo corresponder a egresos causados no imputables al costo, normales y necesarios, hechos en el país con el objeto de producir el enriquecimiento.

    Adicionalmente, el artículo 82 de la mencionada Ley señala en relación a la comprobación del gasto, lo siguiente:

    Artículo 82. Los contribuyentes están obligados a llevar en forma ordenada y ajustados a principios de contabilidad generalmente aceptados, los libros y registros que esta Ley, su reglamento y las demás leyes especiales determinen, de manera que constituyan medios integrados de control y comprobación de todos sus bienes activos y pasivos, muebles e inmuebles, corporales o incorporales, relacionados o no con el enriquecimiento que se declara, a exhibirlos a los funcionarios fiscales competentes y a adoptar normas expresas de contabilidad que con ese fin se establezcan.

    Las anotaciones o asientos que se hagan en dichos libros y registros deberán estar apoyados en los comprobantes correspondientes y sólo de la fe que éstos merezcan surgirá el valor probatorio de aquéllos.

    .

    La jurisprudencia de la Sala Político-Administrativa de la entonces Corte Suprema de Justicia y de este Tribunal Supremo, han sido contestes al indicar que la “normalidad del gasto” se verifica cuando dentro de la sana administración de los recursos económicos del contribuyente y frente a la producción de su renta, el gasto no resulta excesivo, ni procura disminuir sin justificación la base imponible; mientras que respecto de la calificación de “gasto necesario” se ha señalado que dicha condición se materializa cuando la finalidad económica directa perseguida con esa erogación, es la producción del enriquecimiento sin que éste implique una disminución injustificada de la base imponible (Vid. entre otras, sentencia del 20 de junio de 2007, número 01096, caso: Colegio Internacional de Caracas).

    Del análisis realizado a los autos, en especial de la experticia contable promovida por la contribuyente, la cual indicó los conceptos a los que corresponde el monto de Bs. 9.358.789,09, (Honorarios Profesionales por Bs. 6.675.000,00, Gastos de Viaje por Bs. 1.243.789,09 y Alquiler de Oficina por Bs. 1.440.00,00) no se evidenció la naturaleza de los gastos cuya deducción pretendía, limitándose a alegar “…que del contenido del informe pericial se puede apreciar que incurrió en dichos gastos, cuya normalidad y necesidad es apreciable mediante máximas de experiencia, pues los mismos corresponden a honorarios profesionales, alquiler de oficinas y gastos de viajes, que tienen una relación de causalidad directa e inmediata con la actividad generadora de renta”, no probado con el informe pericial, por lo que no logró demostrar, para el caso concreto, la existencia del supuesto de hecho previsto en la norma arriba citada.

    Sentado lo anterior, resulta procedente el rechazo de la deducción de gastos declarado por la contribuyente, referidos a los conceptos anteriormente señalados, por la cantidad de nueve millones trescientos cincuenta y ocho mil setecientos ochenta y nueve bolívares con nueve céntimos (Bs. 9.358.789,09), para el ejercicio fiscal coincidente con el año civil de 1996. En consecuencia, esta Sala confirma la decisión recurrida al respecto. Así se decide.

    4. Gastos sin retención por Bs. 27.562.819,00.

    Señaló la contribuyente la violación del principio de capacidad contributiva, por la aplicación del artículo 78, Parágrafo Sexto, de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, por lo que solicitó su desaplicación de conformidad con el artículo 334 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y artículo 20 de la “Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos”.

    Por su parte, el a quo expresó la procedencia de este reparo, por el hecho de que la contribuyente, al momento de efectuar dichos pagos, no efectuó la retención del impuesto sobre la renta, a lo cual estaba obligada de conformidad con el artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, reformada parcialmente en 1995.

    Considera esta Sala pertinente transcribir el contenido de la norma prevista en el artículo 78, parágrafo sexto de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, que es del tenor siguiente:

    Artículo 78.-Los deudores de los enriquecimientos netos o ingresos brutos a los que se contrae el parágrafo octavo del artículo 27 y los artículos 32, 35, 65 y 66 de esta Ley están obligados a hacer la retención del impuesto en el momento del pago o abono en cuenta y a enterar tales cantidades en una oficina receptora de fondos nacionales, dentro de los plazos y formas que establezcan las disposiciones de esta Ley y su reglamento. Igual obligación de retener y enterar el impuesto en la forma señalada, tendrán los deudores de los enriquecimientos netos, ingresos brutos o renta bruta a que se refiere el parágrafo cuarto de este artículo. Con tales propósitos el Reglamento fijará normas que regulen lo relativo a esa materia.

    (...)

    PARÁGRAFO SEXTO: Los egresos y gastos objeto de retención, por disposición de la Ley o su reglamento, sólo serán admitidos como deducción cuando el pagador de los mismos haya retenido y enterado el impuesto correspondiente, de acuerdo con los plazos que establezca la Ley o su reglamentación

    .

    La norma antes transcrita establece que, en aquellos casos en que por disposición del legislador o del reglamentista, exista la obligación de efectuar la retención del impuesto sobre la renta, sobre un egreso o gasto cuya deducción es permitida, tal deducción se encuentra condicionada a que se haya cumplido con el deber de retener y enterar el monto correspondiente de acuerdo con los plazos establecidos en el texto normativo (Ley o Reglamento).

    De esta forma, en aquellos casos en que la Ley o el Reglamento señalan a un sujeto como agente de retención, éste debe, según la letra de la disposición antes transcrita, cumplir con la obligación de retener y enterar el tributo detraído para poder deducir de la renta bruta el egreso o gasto correspondiente.

    Surge así, la vinculación de la noción de agente de retención como mecanismo creado por el legislador tributario, quien con el fin de facilitar la recaudación impositiva, dirige sus esfuerzos a garantizar la realización del crédito tributario, ampliando el campo de los sujetos obligados al pago de las deudas tributarias, con la actuación de dicho agente en su esfera propia de contribuyente, ya que la Ley supedita la posibilidad de deducir ciertos gastos a que se haya efectuado la retención correspondiente sobre ellos.

    En tal sentido, esta Sala entiende que son sujetos pasivos en carácter de agentes de retención, aquellos designados por la ley o por el reglamento (previa autorización legal), que en virtud de sus funciones públicas o por razón de su actividad, oficio o profesión, intervienen en actos u operaciones en los cuales pueden efectuar la detracción del tributo correspondiente sobre los pagos hechos a otro sujeto, revistiendo, dentro de la clasificación de los sujetos pasivos de la obligación tributaria, la calidad de responsables, por oposición a la figura del contribuyente, quien sería el sujeto al que se practica la retención.

    Para asegurar el funcionamiento de la retención como mecanismo de control fiscal y de anticipo recaudatorio (en los casos donde la retención funciona como un anticipo a cuenta), el legislador ha establecido consecuencias aplicables a aquellos casos en que el agente de retención deja de cumplir con su deber de realizar la detracción correspondiente, la efectúa parcialmente o con retardo. En efecto, existen sanciones previstas en el Código Orgánico Tributario para las distintas modalidades de incumplimiento en las que puede incurrir el agente de retención, encontrándose previstas, otras consecuencias que, si bien en primer término no poseen naturaleza sancionatoria, producen indudablemente un efecto gravoso sobre la esfera del sujeto, como lo sería el caso de la responsabilidad solidaria entre el agente de retención y el contribuyente.

    Dentro de esta línea de mecanismos para asegurar la operatividad de la figura de la retención, se encuentra la norma objeto de la presente controversia, prevista en el artículo 78, parágrafo sexto, de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, reformada parcialmente en el año 1995, aplicable ratione temporis.

    Se desprende del contenido de la disposición anteriormente transcrita, que cuando un egreso o gasto esté sujeto a retención, su deducibilidad está condicionada, aparte de los elementos normalmente asociados al concepto de deducción, a que se llenen los siguientes extremos, que esta Sala considera oportuno sistematizar:

    1. Que la retención sea efectuada íntegramente.

    2. Que el monto retenido sea enterado al T.N..

    3. Que dicho enteramiento sea realizado oportunamente, esto es, “(...) de acuerdo con los plazos que establezca la Ley o su Reglamentación”.

    Es necesario precisar que los supuestos antes señalados deben ser cumplidos en forma concurrente, razón por la cual no basta con que la retención se realice y el monto se entere al Fisco Nacional, sino que dichas actividades deben ser efectuadas dentro de los lapsos legales y reglamentarios correspondientes.

    Así las cosas, en sentencia dictada en fecha 25 de septiembre de 2001, número 01996 (Caso: Inversiones Branfema, S.A.), sostuvo la Sala que la exigencia de retención y enteramiento del impuesto por parte de la contribuyente pagadora de egresos, constituye un requisito legal, que al igual que la normalidad, necesidad, territorialidad y finalidad del egreso causado, debe ser observado por la contribuyente para tener y ejercer el derecho a deducir el gasto, a los efectos de determinar la renta neta sujeta al gravamen establecido en la Ley de Impuesto sobre la Renta. Así, es menester señalar una vez más que el rechazo de la deducción de un gasto por falta de retención o enteramiento tardío, tal y como fue advertido en el presente caso por la Contraloría General de la República, representa la consecuencia de no haber cumplido con uno de los requisitos de admisibilidad que, de manera concurrente, establece la Ley de Impuesto sobre la Renta a fin de obtener el beneficio fiscal de la deducción.

    Por otra parte, no debe olvidarse que el derecho a realizar deducciones, como cualquier otro derecho en la esfera jurídica de los administrados, no puede estimarse como un derecho absoluto, incondicional e ilimitado, sino que por el contrario, se encuentra condicionado y restringido en su ejercicio a determinadas circunstancias preestablecidas en forma clara en la legislación pertinente.

    En virtud de lo anterior y en atención a los fundamentos de la apelación ejercida por la contribuyente, se hace necesario analizar la naturaleza de dicha norma, a fin de determinar si se trata de una disposición sancionatoria o de un requisito de admisibilidad de la deducción del gasto.

    Al efecto, esta Sala observa que el criterio asumido hasta el presente, de forma pacífica y reiterada ha sido el esbozado en la sentencia N° 216 dictada por la Sala Político-Administrativa Especial Tributaria de la entonces Corte Suprema de Justicia en fecha 5 de abril de 1994 (Caso: La Cocina, C.A.), posteriormente confirmadas por los fallos Nos. 00886 de fecha 25 de junio de 2002 (Caso: Mecánica Venezolana, C.A., MECAVENCA), 00764 de fecha 22 de marzo de 2006, (caso: Textilana, S.A.), y 02974 de fecha 20 de diciembre de 2006 (caso: Banco Venezolano de Crédito S.A.C.A.) según el cual, el rechazo de la deducción de un gasto por falta de retención no tiene carácter punitivo, porque no es un castigo o sanción, sino que es la consecuencia de no haber cumplido con un requisito de admisibilidad de la deducción consagrado en la Ley de Impuesto sobre la Renta, a los efectos de lograr una exacta determinación de la renta sujeta a impuesto.

    No puede sostenerse, que por la circunstancia de que la retención del gasto sea un fenómeno independiente de las características intrínsecas del mismo (como lo serían los conceptos de necesidad y normalidad, o de vinculación con el proceso de producción de rentas), no deba ser considerado como un requisito de admisibilidad de la deducción, ya que el legislador, mientras respete el bloque de la constitucionalidad, tiene libertad para establecer los requisitos que considere necesarios para alcanzar los fines tanto fiscales como extrafiscales de la tributación.

    Asimismo, esta Sala considera conveniente advertir que la referida norma al someter como requisito de admisibilidad de la deducción del gasto, la obligación de retener, no desconoce la capacidad contributiva del sujeto, ya que éste es un elemento tomado en cuenta por el legislador en el momento de configurar el hecho y la base imponible del impuesto sobre la renta.

    En efecto, al no admitirse la deducción de los egresos efectivamente pagados, no imputables al costo, normales, necesarios y realizados en el país con el objeto de producir la renta, por el hecho de no haberse efectuado la retención o haberse enterado el importe dinerario retenido, fuera de los lapsos establecidos en el ordenamiento jurídico, no supone la violación del principio de capacidad contributiva.

    En tal sentido, es criterio de esta Sala que una vez efectuada por el legislador la escogencia del hecho imponible con todos los elementos necesarios para llegar a la determinación de la obligación tributaria, no le corresponde al intérprete escudriñar o deducir más allá de la norma legal a los fines de determinar si en un caso concreto, se analizó o no la capacidad contributiva del contribuyente.

    Así las cosas, pretender que el juez pueda hacer tal análisis, equivale a afirmar que la consagración legal del hecho imponible tiene poca trascendencia frente a la facultad del intérprete para determinar el nacimiento de la obligación tributaria sobre el supuesto de que, no obstante ocurrir el hecho imponible, no se exige la obligación por no tener el contribuyente capacidad económica.

    Con fundamento en lo antes expuesto, considera esta Sala que la norma prevista en el artículo 78, parágrafo sexto, de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, no posee naturaleza sancionatoria, ni viola el principio de capacidad contributiva, al rechazar la deducción de gastos efectivamente pagados, por no haberse efectuado la retención ni enterado el importe retenido, dentro de los lapsos establecidos en la Ley, por lo que no procede su desaplicación por la vía del control difuso de la constitucionalidad. En consecuencia, esta Sala confirma la decisión recurrida. Así se decide.

    Seguidamente la Sala entra a decidir la apelación de la Contraloría General de la República.

    1. Rechazo de gastos por Bs. 2.810.000,00

    Señala la Contraloría General de la República que el fallo apelado se encuentra afectado del vicio de falso supuesto de hecho y de derecho, en razón de que los servicios prestados por Krigier, Montilla & Asociados y J.L.F., fueron erogados por Inverworld de Venezuela, C.A., y no por Inverworld Sociedad de Corretaje, C.A., por lo que apreció erradamente la situación fáctica planteada en autos, al obviar que los servicios en cuestión no fueron prestados a la recurrente.

    La sentencia apelada señaló que, del informe pericial de los expertos, los gastos fueron pagados por la contribuyente, y que en atención a su normalidad y necesidad, los consideró procedentes.

    Sobre el particular, observa la Sala que el artículo 27, numeral 1°, de la Ley de Impuesto sobre la Renta ya transcrito, admite la deducción de los egresos por concepto de servicios profesionales no mercantiles recibidos en el ejercicio.

    Conforme con esta norma, además de los requisitos generales de causación del gasto, no imputables al costo, normales y necesarios, hechos en el país con el objeto de producir el enriquecimiento, se requiere que se trate de servicios profesionales no mercantiles recibidos por la contribuyente en el ejercicio.

    En el informe pericial, no impugnado por las partes, se expresó con respecto a este punto lo siguiente:

    Los expertos pudimos constatar que la contribuyente sí pagó a la firma ‘Kryger, Montilla & Asociados’ y J.L.F., la cantidad de dos millones ochocientos diez mil bolívares (Bs. 2.810.000,00), por concepto de servicios profesionales. Además cuenta con los soportes contables y documentales que demuestran el pago realizado, los mismos se encuentran detallados y descritos en el Anexo N° ‘5’, de este informe pericial.

    Debemos mencionar que las facturas se encuentran a nombre de Inverworld de Venezuela, C.A., pero en la descripción de las mismas se hace referencia a Honorarios profesionales por servicios prestados, tanto a Inverworld de Venezuela, C.A., como a Inverworld Sociedad de Corretaje, C.A.

    . (Resaltado de la Sala).

    Conforme al referido informe pericial, la Sala observa que los servicios profesionales no mercantiles no fueron prestados exclusivamente a la contribuyente, sino también a Inverworld de Venezuela, C.A., por lo que en tal caso los expertos debieron discriminar los montos por los servicios que efectivamente recibió la contribuyente, ya que de no hacerlo se estaría permitiendo la deducción parcial de los pagos por los servicios que fueron prestados a otra contribuyente, supuesto no permitido en la norma comentada.

    De manera que al no estar demostrado en autos, que los egresos efectuados por la contribuyente fueron por los servicios prestados a ella exclusivamente, sino también a otra contribuyente, resulta procedente el reparo formulado, revocando en este aspecto la sentencia apelada. Así se declara.

    2. Pago de Patente por Bs. 2.942.408,24.

    Señaló el organismo contralor, en cuanto a la deducción del monto de Bs. 2.942.408,24, correspondiente a la cancelación del Reparo N° D.R.M-D.A.F.-0034-0068-96, emanado de la Alcaldía del Municipio Chacao en fecha 29 de enero de 1996, que conforme al artículo 27, numeral 3, de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994 aplicable, reformada parcialmente en 1995, no resulta factible interpretar que se permita la deducción de reparos derivados del incumplimiento del pago de las patentes correspondientes a períodos anteriores. Que no se refiere a la cancelación de tributos por razón de las actividades económicas o de bienes productores de rentas, sino por la cancelación de una sanción de carácter o naturaleza pecuniaria, que se fundamenta en el incumplimiento de una obligación tributaria.

    Sobre este punto, el a quo señaló que no se evidencia que el ente contralor haya objetado la deducción del pago del tributo, por su imputación al costo para producir el enriquecimiento neto; que no sea normal y necesario, ni efectuado en el país con el objeto de producir el enriquecimiento; razón por la cual, apreció que el pago del tributo, producto del reparo municipal por impuesto sobre patente de industria y comercio, se efectuó en el ejercicio fiscal 1996, y que ese egreso (gasto) es deducible en dicho ejercicio fiscal, por estar en forma expresa autorizada su deducción en el artículo 27, numeral 3, de la Ley de Impuesto sobre la Renta, independientemente que la exigencia de pagar el tributo y su realización provenga de un reparo municipal.

    La Sala observa que el artículo 27, numeral 3, de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, establece:

    (…)…

    Artículo 27. Para obtener el enriquecimiento neto se harán de la renta bruta las deducciones que se expresan a continuación, las cuales, salvo disposición en contrario, deberán corresponder a egresos causados no imputables al costo, normales y necesarios, hechos en el país con el objeto de producir el enriquecimiento.

    …omissis…

    3. Los tributos pagados por razón de actividades económicas o de bienes productores de renta, con excepción de los tributos autorizados por esta Ley. (…)…

    .

    Conforme a lo expresado por la Contraloría General de la República (folio 65 del expediente), la cantidad de Bs. 2.942.408,24 solicitada como deducción por la contribuyente, corresponde al pago del reparo por incumplimiento del pago de patentes para el período comprendido entre los años 1994 y 1995, tal como consta de Acta Fiscal N° D.R.M.-D.A.F.-0034-0068-96 de fecha 29 de enero de 1996 (folio 801 de la Pieza 2 del expediente). De lo expuesto se evidencia que lo cancelado a la Administración Municipal fue un tributo y no una sanción pecuniaria, por lo que la Sala considera admisible la deducción por este concepto, aún cuando dicho tributo haya sido determinado por la actuación del Fisco Municipal, por lo que se confirma en este aspecto la sentencia apelada. Así se declara.

    3. Rechazo de Gasto por Bs. 7.549.217,80.

    En cuanto a los gastos de viajes por Bs. 7.549.217,80, expresó el organismo contralor que la contribuyente no justificó la vinculación de tales gastos con la producción de la renta, ni demostró la importancia de mantener y consolidar relaciones internacionales con la casa matriz; que a pesar de ello, el Tribunal de Instancia inobservó tal situación bajo el argumento de que por ser INVERWORLD SOCIEDAD DE CORRETAJE, C.A. e INVERWORLD DE VENEZUELA, C.A., filiales, los referidos gastos de viajes podían catalogarse como normales, necesarios e importantes en el proceso de producción de rentas de la contribuyente, pues tal como se evidencia del anexo ‘6’ del Informe de la experticia contable, existen viajes con destino a las ciudades de Miami/México con retorno a la ciudad de Caracas, los cuales no guardan vinculación con la sede de la casa matriz. En consecuencia, el sentenciador no analizó la extensión y alcance de la prueba en referencia, por lo que se colige que los argumentos esgrimidos por éste, carecen de fundamento lógico y fáctico, incurriendo de esta manera en el vicio de falso supuesto de hecho.

    La sentencia apelada señaló sobre este reparo, que del análisis del informe de la experticia contable evacuada durante el proceso, que los gastos relacionados en el anexo No. 6, se corresponden con viajes al exterior, los cuales de conformidad con el artículo 27, numeral 13, son deducibles, resultan apreciables como normales dentro de la actividad desarrollada por la contribuyente, por lo que califica los referidos gastos como tales en su cuantía y necesarios por su finalidad para producir la renta neta gravable.

    Expuesto lo anterior, la Sala reproduce en este punto lo que señaló previamente al resolver la apelación de la contribuyente, bajo el número 3, de que deben cumplirse las exigencias previstas en el artículo 27 de la ley de Impuesto sobre la Renta, para que sea deducible un gasto, es decir que se trate de egresos causados no imputables al costo, normales y necesarios, hechos en el país con el objeto de producir la renta.

    En el Anexo 6 del informe de experticia, los expertos relacionaron los gastos por viajes al exterior, de los cuales la Sala observa que al monto del reparo formulado por el Organismo Contralor de Bs. 7.549.271,80, debía restarse la cantidad de Bs. 956.236,75, duplicada por error, por lo que el monto del reparo quedó en Bs. 6.593.035,05.

    Según la mencionada relación, en el monto de Bs. 6.593.035,05, sólo aparecen a nombre de la contribuyente las facturas números 11698, 13648, 14215, 14165, 14185 y 14216, por las cantidades de Bs. 618.462,00, Bs. 1.632.444,80, Bs. 353.661,00, Bs. 1.050.528,00, 974.963,50 y Bs. 146.658,00, respectivamente, para un total de Bs. 4.776.717,30. La diferencia de Bs. 1.816.317,75, corresponde a las facturas números 11487, 0002/96 y la tercera sin identificación por ser varias, por las cantidades de Bs. 357.081,00, Bs. 503.000,00 y Bs. 956.236,75, respectivamente, que aparecen a nombre de terceros, por lo que el monto que considerará la Sala para decidir la procedencia del gasto es la cantidad de Bs. 4.776.717,30.

    Tal como se afirmó en el reparo gastos sin comprobación, la jurisprudencia de la Sala Político-Administrativa de la entonces Corte Suprema de Justicia y de este Tribunal Supremo de Justicia, han sido contestes al indicar que la “normalidad del gasto” se verifica cuando dentro de la sana administración de los recursos económicos del contribuyente y frente a la producción de su renta, el gasto no resulta excesivo, ni procura disminuir sin justificación la base imponible; mientras que respecto de la calificación de “gasto necesario” se ha señalado que dicha condición se materializa cuando la finalidad económica directa perseguida con esa erogación, es la producción del enriquecimiento, sin que éste implique una disminución injustificada de la base imponible.

    En el informe pericial los expertos expresaron lo siguiente:

    (…)…

    Los expertos después de revisar la contabilidad de la contribuyente, pudimos constatar que la misma para el ejercicio fiscal 1996 registró gastos por la cantidad de siete millones quinientos cuarenta y nueve mil doscientos setenta y un bolívares con ochenta céntimos (Bs. 7.549.271,80).

    En relación con el pedimento (i) de la pregunta E, del petitorio [Si para el ejercicio fiscal correspondiente al año 1996, nuestra representada registró la cantidad de Bs. 7.549.271,80, como gastos. Los expertos deberán expresar y dejar constancia de: i) a qué concepto corresponden tales gastos, (ii) si dichos gastos corresponden a viajes, cuál fue el destino de los mismos y (iii) si nuestra representada cuenta con los soportes contables y documentales que demuestran los pagos efectuados] los expertos dejamos constancia , que dichos gastos corresponden al concepto de ‘Gastos de Viajes’. En relación con el pedimento (ii) elaboramos el Anexo N° ‘6’, donde pudimos corroborar los destinos correspondientes a cada uno de los viajes al exterior. En relación con el pedimento (iii) la contribuyente cuenta con los soportes contables y documentales que demuestran los pagos efectuados, pudiendo ver en detalle cada uno de los soportes en el Anexo antes mencionado.

    .

    De lo expuesto por la contribuyente y lo señalado por los expertos, evidencia la Sala que los referidos gastos fueron calificados como de viajes, lo que no fue impugnado por el Organismo Contralor, y además el gasto no resulta excesivo, ni procura disminuir sin justificación la base imponible, ya que el monto de Bs. 1.496.123.969,23 (folio 707 de la pieza 2), que representa el total de los ingresos brutos declarados por la contribuyente, relacionándolos con el monto de los gastos por viajes que pretende deducir, limitado por la Sala a la cantidad de Bs. 4.776.717,30, éstos sólo alcanzan el 0,0032% de aquéllos, razón por la cual resulta improcedente este reparo hasta por la cantidad señalada. Así se declara.

    Con base en las consideraciones antes expresadas, esta Sala debe por un lado, declarar sin lugar la apelación ejercida por el apoderado judicial de la contribuyente, y, por el otro, parcialmente con lugar la apelación ejercida por la representante de la Contraloría General de la República; contra la sentencia de fecha 31 de mayo de 2006, dictada por el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas, la cual se confirma en los siguientes puntos: 1) Enriquecimientos obtenidos por Bonos Brady por Bs. 4.723.805.459,48; 2) Deducción de Gastos por “Provisiones de Patentes” por Bs. 20.500.000,00 y “Provisión de Alquileres” por Bs. 16.424.520,00; 3) Gastos sin Comprobación por Bs. 9.358.789,09; 4) Gastos sin Retención por Bs. 27.562.819,00; 5) Pago de Patente por Bs. 2.942.408,24; 6) Rechazo de Gastos de Viajes por Bs. 4.776.717,30; y se revoca en los siguientes: 1) Rechazo de Gastos por Servicios por Bs. 2.810.000,00 y 2) Rechazo de Gastos por Viaje por Bs. 1.816.317,75, conforme a los términos antes expuestos. En consecuencia, se declara parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario incoado por Inverworld Sociedad de Corretaje, C.A. Así finalmente se decide.

    VI

    DECISIÓN En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

    1.- SIN LUGAR la apelación interpuesta por Inverworld Sociedad de Corretaje, C.A. y PARCIALMENTE CON LUGAR la ejercida por la Contraloría General de la República, contra la sentencia número 0089/2006 dictada el 31 de mayo de 2006 por el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas.

    2. PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente. En consecuencia:

    3. QUEDAN FIRMES los siguientes reparos:

    3.1 Enriquecimientos obtenidos por Bonos Brady por bolívares cuatro millardos setecientos veintitrés millones ochocientos cinco mil cuatrocientos cincuenta y nueve con cuarenta y ocho céntimos (Bs. 4.723.805.459,48), expresados ahora en bolívares CUATRO MILLONES SETECIENTOS VEINTITRÉS MIL OCHOCIENTOS CINCO CON CUARENTA Y SEIS CÉNTIMOS (Bs. 4.723.805,46).

    3.2 Deducción de Gastos por “Provisiones de Patentes” por bolívares veinte millones quinientos mil (Bs. 20.500.000,00), expresados ahora en bolívares VEINTE MIL QUINIENTOS (Bs. 20.500,00), y “Provisión de Alquileres” por bolívares dieciséis millones cuatrocientos veinticuatro mil quinientos veinte (Bs. 16.424.520,00), expresados ahora en bolívares DIECISÉIS MIL CUATROCIENTOS VEINTICUATRO CON CINCUENTA Y DOS CÉNTIMOS (Bs. 16.424,52).

    3.3 Gastos sin Comprobación por bolívares nueve millones trescientos cincuenta y ocho mil setecientos ochenta y nueve con nueve céntimos (Bs. 9.358.789,09), expresados ahora en bolívares NUEVE MIL TRESCIENTOS CINCUENTA Y OCHO CON SETENTA Y NUEVE CÉNTIMOS (Bs. 9.358,79).

    3.4 Gastos sin Retención por bolívares veintisiete millones quinientos sesenta y dos mil ochocientos diecinueve (Bs. 27.562.819,00), expresados ahora en bolívares VEINTISIETE MIL QUINIENTOS SESENTA Y DOS CON OCHENTA Y DOS CÉNTIMOS (Bs. 27.562,82).

    3.5 Rechazo de Gastos por Servicios por bolívares dos millones ochocientos diez mil (Bs. 2.810.000,00), expresados ahora en bolívares DOS MIL OCHOCIENTOS DIEZ (Bs. 2.810,00).

    3.6 Rechazo de Gastos por Viaje por bolívares un millón ochocientos dieciséis mil trescientos diecisiete con setenta y cinco céntimos (Bs. 1.816.317,75), expresados ahora en bolívares UN MIL OCHOCIENTOS DIECISÉIS CON TREINTA Y DOS CÉNTIMOS (Bs. 1.816,32).

    4. Se REVOCA el siguiente reparo:

    4.1 Pago de Patente por bolívares dos millones novecientos cuarenta y dos mil cuatrocientos ocho con veinticuatro céntimos (Bs. 2.942.408,24), expresados ahora en bolívares DOS MIL NOVECIENTOS CUARENTA Y DOS CON CUARENTA Y UN CÉNTIMOS (Bs. 2.942,41).

    4.2 Rechazo de Gastos por Viaje por bolívares cuatro millones setecientos setenta y seis mil setecientos diecisiete con treinta céntimos (Bs. 4.776.717,30), expresados ahora en bolívares CUATRO MIL SETECIENTOS SETENTA Y SEIS CON SETENTA Y DOS CÉNTIMOS (Bs. 4.776,72).

    Publíquese, regístrese y notifíquese. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

    Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los nueve (09) días del mes de enero del año dos mil ocho (2008). Años 197º de la Independencia y 148º de la Federación.

    La Presidenta

    EVELYN MARRERO ORTÍZ

    La Vicepresidenta

    Y.J.G.

    Los Magistrados,

    L.I. ZERPA

    HADEL MOSTAFÁ PAOLINI

    E.G.R.

    Ponente

    La Secretaria,

    S.Y.G.

    En diez (10) de enero del año dos mil ocho, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00022.

    La Secretaria,

    S.Y.G.