Decisión nº 028-2015 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de Lara, de 16 de Diciembre de 2015

Fecha de Resolución16 de Diciembre de 2015
EmisorJuzgado Superior Contencioso Tributario
PonenteMaría Alejandra Romero
ProcedimientoRecurso Contencioso Tributario

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO

DE LA REGIÓN CENTRO OCCIDENTAL

Barquisimeto, dieciséis (16) de diciembre de dos mil quince (2015)

205º y 156º

SENTENCIA DEFINITIVA N° 028/2015

ASUNTO: KP02-U-2012-000064

RECURRENTE: Ciudadano JHONNEL P.A.E., venezolano, titular de la cédula de identidad N° V-7.425.571, inscrito en el Registro de Información Fiscal (R.I.F.) bajo el Nº V-7425571-6, con domicilio procesal en Avenida Los Leones con calle Caroní, Centro Empresarial Barquisimeto, piso 4, Oficina 4-6, Barquisimeto, Estado Lara.

APODERADO DEL RECURRENTE: Abogado R.M., venezolano, titular de la cédula de identidad N° V-11.880.098, inscrito en el INPREABOGADO bajo el N° 66.841.

ACTOS RECURRIDOS: Resolución Culminatoria del Sumario N° SNAT/INTI/GRTI/RCO/ DSA/ 2012/EXP Nº 01181/64/54, de fecha 22 de junio de 2012 y la planilla de liquidación y pago N° 031001233002282 de fecha 28 de junio de 2012, actos notificados el 03 de agosto de 2012 y fueron emitidos por el Jefe de la División de Sumario y el Gerente Regional respectivamente, de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA RECURRIDA: Gerencia de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

I

NARRATIVA

Se inicia la presente causa mediante recurso contencioso tributario interpuesto el 14 de agosto de 2012, ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.), por el ciudadano JHONNEL P.A.E., ya identificado, asistido por el abogado R.M., antes identificado, en contra la Resolución Culminatoria del Sumario N° SNAT/INTI/GRTI/RCO/DSA/ 2012/EXP Nº 01181/64/54, de fecha 22 de junio de 2012 y de la planilla de liquidación y pago N° 031001233002282 de fecha 28 de junio de 2012, actos notificados el 03 de agosto de 2012 y emitidos por el Jefe de la División de Sumario y el Gerente Regional respectivamente, de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

El 19 de septiembre de 2012 se le dio entrada al recurso contencioso tributario ordenándose notificar a la parte recurrida, solicitándole además el expediente administrativo, el cual fue agregado en copia certificada, el 18 de enero de 2013.

El 13 de noviembre de 2012, el recurrente otorga poder apud acta al Abogado R.M., INPREABOGADO N° 66.841.

El 15 de noviembre de 2012, el apoderado actor pide se libren las notificaciones de ley, lo cual se acuerda el 20 de noviembre de 2012 y el 12 de diciembre de 2012 fue consignada la notificación efectuada a la parte recurrida.

El 18 de enero de 2013 se ordenó agregar la copia certificada del expediente administrativo remitido por la parte recurrida.

En fechas 05 de febrero, 15 de abril y 09 de mayo de 2013, fueron consignadas las notificaciones efectuadas a la Fiscalía, a la Contraloría, y a la Procuraduría General de la República Bolivariana de Venezuela.

El 16 de mayo de 2013, se dictó sentencia interlocutoria Nº 054/2013 admitiendo el recurso.

El 05 de junio de 2013, se ordenó agregar el escrito de promoción de pruebas presentado por el recurrente y se dejó constancia que la recurrida no hizo uso de su derecho y el 12 de junio de 2013, se admitieron las pruebas promovidas por el recurrente mediante sentencia interlocutoria N° 064/2013 y se ordenó notificar a la Procuraduría General de la República y a CORPOELEC- LARA.

El 26 de junio de 2013, el apoderado actor reitera solicitud de suspensión de los efectos del acto recurrido y el 12 de agosto de 2013, se ordenó abrir cuaderno separado a los efectos de emitir pronunciamiento sobre la solicitud de suspensión de efectos del acto recurrido.

El 17 y 27 de enero de 2014 fueron consignadas las notificaciones efectuadas a CORPOELEC LARA y a la Procuraduría General de la República.

El 11 de febrero de 2014 el apoderado actor solicitó se volviera a notificar a CORPOELEC LARA, C.A., por cuanto no ha dado cumplimiento con lo acordado en la sentencia del 12 de junio de 2013.

El 14 de marzo de 2014 el juez temporal se abocó al conocimiento de la causa conforme al artículo 90 del Código de Procedimiento Civil y dejó constancia, que una vez venciera el lapso establecido en el mencionado artículo, se pronunciará sobre la diligencia del 11 de febrero de 2014.

El 25 de marzo de 2014 se consigna la notificación del abocamiento a la recurrida.

El 22 de abril de 2014, se ordena agregar copia certificada del oficio mediante el cual CORPOELEC-LARA, remite el informe solicitado mediante la prueba admitida, el cual fue enviado junto con tres documentales anexas.

El 15 de mayo de 2014 fue consignada la boletas de notificación del abocamiento efectuada a la Procuraduría General de la República y el 27 de mayo de 2014 el apoderado actor se da por notificado del abocamiento.

El 04 de junio de 2014 se niega lo solicitado por el recurrente el 11 de febrero de 2014 y el 16 de junio de 2014 se deja constancia que ha precluido el lapso de evacuación de pruebas y se fijó para presentar los informes, los cuales fueron presentados por las partes.

El 23 de octubre de 2014 la juez titular reasume el conocimiento de la causa sin necesidad de abocamiento y difiere la publicación de la sentencia.

El 01 de octubre de 2015 el apoderado actor pide se dicte sentencia.

El día 08 de Diciembre del 2015, la Abogada M.A.R.R.J.T. designada por la Comisión Judicial mediante oficio N°CJ-14-2551 de fecha 30 de Julio del 2014, juramentada el día 13 de agosto del 2014, ante la Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia, se aboca al conocimiento de la presente causa; dejando transcurrir los lapsos necesarios para el derecho a recusación, estando las partes a Derecho pasa esta Juzgadora a realizar el análisis siguiente.-

II

ALEGATOS DE LAS PARTES

EL RECURRENTE: El recurrente en forma resumida alega lo siguiente:

  1. -VICIOS EN EL PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACION Y DETERMINACION QUE GENERARON UNA DESVIACIÓN DE PODER Y VIOLACIÓN DEL PRINCIPIO DE LEGALIDAD, en tal sentido expresa que:

    Que el SENIAT demostró “…UN MANIFIESTO ABUSO Y DESVIACIÓN DE PODER Y VIOLACIÓN DE LA LEY CON RELACIÓN A LA INTERPRETACIÓN QUE LE DA AL SALARIO NORMAL … DEJANDO DE LADO LA INTERPRETACIÓN VINCULANTE EMITIDA POR LA SALA CONSTITUCIONAL… ” .

    Que hay una desviación de poder por parte del SENIAT porque a su criterio tanto en el Acta de Reparo como en la Resolución Culminatoria del Sumario no se cumplió con el procedimiento de fiscalización, porque se había ordenado en la providencia de fiscalización que debía determinarse “…Ingresos, Costos, Deducciones, Rebajas… así como las Partidas sujetas a Retención…”, pero ello no se realizó porque determinaron sus ingresos para el ejercicio 2010 con el comprobante de retenciones que prueba en primer lugar el monto del impuesto retenido y en segundo lugar, el monto total del salario integral por lo que afirma que el procedimiento efectuado fue realmente una verificación y no una fiscalización, que hubo una apariencia de haberse efectuado una fiscalización porque no se cumplió con todos los aspectos ordenadas investigar.

    Que ocurrió la violación del procedimiento de fiscalización porque se hizo la determinación con el comprobante de retenciones al pretender establecer que es la única prueba de que todo lo percibido por el trabajador fue salario normal y que al comprarlo con el monto total indicado en la declaración de rentas efectuada, generó un reparo que para el recurrente es nulo, y asimismo afirma que hubo violación del procedimiento porque se indica que la carga probatoria era de él y reiteradamente la Sala Político Administrativa ha establecido que en la primera fase del procedimiento que culmina con el Acta de Reparo, no hay lapso probatorio alguno para el contribuyente y que por lo tanto, cómo podía defenderse en el escrito de descargos, si desconocía cuáles fueron las partidas sujetas a retención que debieron ser investigadas, por lo que afirma que tanto en el Acta de Reparo como en la Resolución Culminatoria del Sumario no se establecieron los requisitos previstos “ en los literales c y d del artículo 183 del Código Orgánico Tributario …” y los “… requisitos Nros 3,4 y 5 del artículo 191 del referido C.O.T” , respecto a lo cual expresamente pide que si el Tribunal “llega a considerar que si se encuentran establecidos … se me indiquen… en la sentencia … cuáles fueron esas partidas investigadas e incluidas” “

    Que la violación alegada no está referida a que no se le haya dado derecho a recurrir, sino a que el procedimiento efectuado no le permitió conocer los elementos fiscalizados, y que por el contrario, el SENIAT luego de presentar sus descargos, conocía sus alegatos y no quiso aperturar lapso probatorio y señaló que los criterios jurisprudenciales alegados, no eran prueba y para confirmar el reparo afirmó que el comprobante de retenciones es el único soporte legal para demostrar los ingresos por sueldos y salarios de los trabajadores asalariados, constituyendo la prueba de que todos esos ingresos están sujetos a gravabilidad.

    Que no existe en los actos recurridos alguna indicación que le permita conocer que es salario integral y salario normal para el SENIAT porque la interpretación del artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta efectuada por la Sala Constitucional, es obligatoria para todos y la cual establece que “…sólo se debe incluir como salario normal lo que se percibe en forma regular y permanente por la prestación del servicio…”

    Alegó la VIOLACIÓN DEL PRINCIPIO DE LEGALIDAD indicando que los elementos estructurales del tributo “…deben ser establecidos en la ley respectiva y asimismo una ley tributaria no puede violar lo establecido en otra ley como sería la Ley Orgánica del Trabajo….” y que tampoco el SENIAT al efectuar un procedimiento, puede violar ese principio. Que en el acto recurrido se cambia la naturaleza del comprobante de retenciones para poder confirmar el Acta de Reparo

    Indica que en la resolución culminatoria del sumario le aplicaron los artículos 16 y 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta que estuvo vigente hasta el 31 de diciembre de 2007 pero el concepto del artículo 31 varió, es decir, que le aplicaron un concepto no vigente.

  2. - FALSO SUPUESTO DE HECHO Y DERECHO: Indica que se partió de la falsa premisa de que no declaró todos sus ingresos netos que conforman su salario normal y que se aplicó erradamente el artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, dejando de aplicar el criterio vinculante de la Sala Constitucional sobre la referida norma. Que efectuó su declaración del Impuesto sobre la Renta del ejercicio 2010 considerando el salario normal y no el salario integral reflejado en el comprobante de retenciones.

    Que el SENIAT incurrió en un falso supuesto de hecho y derecho porque desnaturalizó lo que es el comprobante de retenciones porque con sólo ese documento no puede determinarse fehacientemente la omisión de ingresos , que lo que prueba es el monto del impuesto retenido y el monto total de lo percibido, sin hacer ninguna distinción respecto a qué remuneración es permanente y cuáles, no y que el SENIAT estaba obligado a aplicar la jurisprudencia vinculante de la Sala Constitucional respecto a que es sólo los ingresos permanentes recibidos con ocasión del servicio prestado, los que deben formar parte del salario normal como base imponible para determinar el impuesto sobre la renta de los trabajadores asalariados.

    Que después de la nueva interpretación del artículo 31 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta efectuada por la Sala Constitucional y aplicada reiteradamente por la Sala Social y la Sala Político Administrativa, vinculante a partir del 01 de enero del año 2008, no puede asignarse al comprobante de retenciones, la constancia de ser la prueba que demuestra que el monto total percibido por concepto de sueldos, salarios y demás remuneraciones, es salario normal porque dentro de esos montos, hay remuneraciones accidentales, no permanentes como por ejemplo el bono vacacional , las utilidades, el bono de fin de año, bono de productividad, bonos compensatorios, gratificaciones respecto a los cuales la jurisprudencia patria emitida por la Sala Constitucional, Sala Social y Sala Política Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia ha establecido que no forman parte del salario normal

    Que se aplicó el artículo 31 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta del 2007, dejando de aplicar el contenido del referido artículo 31 interpretado por la Sala Constitucional, es decir, que no se le aplicó el criterio vinculante emitido con relación a la mencionada norma como tampoco la jurisprudencia tanto de la Sala Político Administrativa y de la Sala Social con respecto al citado artículo por lo que se le aplicó un concepto diferente del artículo 31 eiusdem, que no fue es el establecido por la Sala Constitucional en la sentencia No. 301 de fecha 27/02/2007 publicada en Gaceta Oficial y sus demás sentencias aclaratorias.

    Que el contenido del artículo 31 aplicado guarda relación con lo que la doctrina del derecho laboral define como salario integral, y que la norma tributaria al interpretarse no puede estar desvinculada del contenido de otras, sobre todo cuando el trabajo es un hecho social protegido en el presente estado social de derecho, por lo que afirma que solamente con lo expuesto sería suficiente para que se declarara el falso supuesto porque es más que evidente que el SENIAT está violando la Ley de Impuesto sobre la Renta al aplicar una norma cuyo contenido fue modificado.

    Que la Sala Constitucional en la sentencia Nº 980 dictada el 17 de Junio del año 2008, reiteró su posición interpretativa respecto al artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta señalando que esa interpretación había generado “…CONFUSIONES … INCLUSO EN EL … (SENIAT)…” y señaló que es el salario normal el que debe considerarse para el impuesto sobre la renta y es aquella “……. remuneración devengada por el trabajador en forma regular y permanente por la prestación de su servicio…..”

    Que su patrono EN NINGÚN MOMENTO EN NINGÚN COMPROBANTE ENTREGADO le indicó CUAL ERA LA NATURALEZA DE LA REMUNERACIÓN cancelada, si era accidental o permanente por lo que es falso la afirmación de que en el comprobante de retenciones puede constatarse el motivo por el cual se cancela a los trabajadores y que tampoco en los recibos de pago su patrono le indicó que ingreso era accidental y cuál era permanente

    Indica el recurrente una serie de sentencias del Tribunal Supremo de Justicia, entre ellas , la Nro. 2074, exp. 07157 de fecha 18/10/2007, La Sala de Casación Social La cual señaló que “...el BONO VACACIONAL NO ES SALARIO ...”

    Asimismo la Sala Político Administrativa en la sentencia… Nº 01067 de fecha 03 de Agosto del año 2011 expresó que “…LOS PAGOS EFECTUADOS POR CONCEPTO DE VACACIONES, BONIFICACIONES Y UTILIDADES, NO FORMAN PARTE DEL SALARIO NORMAL, EN LOS TÉRMINOS DE LOS CITADOS ARTÍCULOS 133 DE LA LEY ORGÁNICA DEL TRABAJO (…). En la No. 00615 de fecha 12 de Mayo del año 2011, expresó …” que la partida “horas extras” no posee por su naturaleza carácter de regularidad y permanencia … pues dicho rubro es una remuneración complementaria de carácter accidental o extraordinario dirigida a beneficiar una situación especial de los trabajadores, pero que no implica un pago regular como consecuencia de las labores ejecutadas por éstos durante la jornada ordinaria de trabajo …(Vid. sentencia Nro. 00422 de fecha 1º de abril de 2009, caso: Procter & Gamble Industrial, S.C.A; sentencia Nro. 00836 del 10 de junio de 2009, caso: Supermercados Unicasa, C.A., y sentencia Nro. 00439 del 19 de mayo de 2010, caso: Helmerich & Payne de Venezuela, C.A.). En la sentencia No. 00153 de fecha 09 de Febrero del año 2011, señaló …EN CUANTO A LOS CONCEPTOS REFERENTES A: BONIFICACIONES, HORAS EXTRAS Y VACACIONES, HA ESTIMADO ESTA ALZADA VALEDERAS LAS MISMAS CONSIDERACIONES FORMULADAS EN TORNO A LA GRAVABILIDAD DE LAS UTILIDADES, VALE DECIR, QUE LOS MISMOS NO ESTÁN INCLUIDOS DENTRO DE LAS DEFINICIONES DE SALARIO NI SUELDOS …” y en la sentencia No. 00539 del 27 de abril del año 2011 respecto a las “… PARTIDAS “HORAS EXTRAS, BONOS VACACIONALES, BONO COMPENSATORIO, SUBSIDIOS, FACILIDADES Y GRATIFICACIONES” … la Sala reproduce las consideraciones efectuadas sobre la gravabilidad de las utilidades, respecto de que dichos conceptos no están incluidos dentro de las definiciones de salario ni sueldos, ni regidos por el rubro “remuneraciones de cualquier especie”; PUES SE TRATA DE REMUNERACIONES COMPLEMENTARIAS DE CARÁCTER ACCIDENTAL O EXTRAORDINARIO DIRIGIDAS A RECOMPENSAR O BENEFICIAR UNA SITUACIÓN ESPECIAL DE LOS EMPLEADOS, PERO QUE NO IMPLICAN UN PAGO REGULAR, COMO CONSECUENCIA DE LAS LABORES EJECUTADAS POR ÉSTOS DURANTE LA JORNADA ORDINARIA DE TRABAJO ”

    Con base en el alegato de la existencia del vicio de falso supuesto de hecho y derecho, pide por vía de consecuencia, la NULIDAD DE LAS MULTAS Y DE LOS INTERESES MORATORIOS y expresa respecto a los intereses que “… en el supuesto negado de que sean procedentes, su cálculo es errado y viola el artículo 66 del Código Orgánico Tributario porque desconoce la tasa activa aplicable y que es notorio que el SENIAT no publica dentro del lapso legalmente previsto, la modificación de la tasa y por ende, debe aplicarse es la anteriormente vigente. Que en el acto recurrido se indica una mora pero sin dejar constancia qué tasa activa aplicaron.

    Con relación a la multa se pregunta si es su responsabilidad que el SENIAT se tarde en emitir los actos administrativos. Es responsabilidad del contribuyente el atraso del SENIAT y sobre todo, porqué debe asumir un monto tan alto como multa cuando el procedimiento realizado realmente fue una verificación y no una fiscalización.

    3.-Solicitud DE EXIMENTES DE RESPONSABILIDAD PENAL Y DE ATENUANTES: Solicita la aplicación de eximentes penales: La prevista en la Ley de Impuesto Sobre la Renta en su artículo 171 rationae temporis, respecto a que si la determinación del reparo no supere el 5% del tributo, no debe aplicarse sanción alguna y que por lo tanto se le exima de la sanción, todo en concordancia con el numeral 6 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario. Asimismo pide la eximente prevista en el artículo 85 numeral 4 del Código Orgánico Tributario relativa al error de derecho porque de haber algún error en la interpretación del artículo 31 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, ésta proviene de la interpretación que le ha dado la Sala Constitucional, la Sala Político Administrativa y Sala Social del Tribunal Supremo de Justicia a la referida norma y que han venido aplicando en contribuciones parafiscales como la del INCES y la del FONDO DE AHORRO OBLIGATORIO PARA LA VIVIENDA ( FAOV) porque de ser procedente el reparo no solamente él se equivocó en la interpretación del contenido del artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, sino que también su agente de retención se equivocó al no entregarle un comprobante que expresara cuáles remuneraciones eran permanentes y cuáles eran accidentales. También se ha equivocado en la interpretación del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, las referidas Salas cuando establecen que es sobre el salario normal y no el integral el que debe considerarse a los efectos tributarios y el comprobante de retenciones que le emitió su patrono ENELBAR, empresa del Estado Venezolano, lo que refleja es el total de remuneraciones percibidas en forma integral y no hay señalamiento alguno de cuáles son permanentes y regulares y cuáles accidentales.

    Indica que si el mismo SENIAT presentó solicitud de aclaratoria, la cual fue negada respecto de la sentencia emitida por la Sala Constitucional con relación al artículo 31 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta y ha habido luego de esa sentencia, dos decisiones solicitando aclaratoria y asimismo al leer las sentencias emitidas por la Sala Político Administrativa y de la Sala Social es más que evidente que si los entes parafiscales se equivocan al interpretar el artículo 31 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, con mayor razón puede haber el errado al no haber declarado todos sus ingresos por cuanto por sus labores diarias, dedicadas a la industria eléctrica nada conoce acerca de la materia tributaria.

    Subsidiariamente, para el caso de que no le acuerden las eximentes solicitadas, pidió la aplicación de atenuantes, la prevista en el numeral 6 del artículo 96 del Código Orgánico Tributario porque aun cuando no está expresamente prevista, está demostrado que no ha sido sujeto de reparo o sanción alguna dentro de los tres años anteriores a la fiscalización realizada. Además también alego las atenuantes prevista en los numerales 1 y 2 del artículo 96 eiusdem, porque su trabajo en ENELBAR, demuestra que no tiene cultura tributaria, su trabajo es en la industria eléctrica y no está referido a la materia tributaria y el hecho cierto de haber entregado toda la información y documentación requerida, demuestra a tenor del numeral 2 del artículo 96 eiusdem, que no quería ocultar ningún ingreso.

    4.-Alegó el FALSO SUPUESTO DE DERECHO EN CUANTO AL VALOR DE LA UNIDAD TRIBUTARIA APLICADA: VIOLACIÓN DEL ARTÍCULO 94 DEL CÓDIGO ORGÁNICO TRIBUTARIO : Que al momento de sancionarle, le aplicaron el valor de la Unidad Tributaria vigente para el año 2010 cuando ya reiteradamente la Sala Político Administrativa ha señalado que la negligencia de la Administración no es imputable al contribuyente y por lo tanto el valor que ha debido aplicarse para el supuesto negado de que fuese procedente la multa, era el vigente para el momento de emitir el acto administrativo que contiene el reparo, y así convertir – para el caso de ser procedente el reparo, el monto por el supuesto tributo omitido, en Unidades Tributarias, que se conoce que debe ser cancelado con base en el valor de la Unidad Tributaria vigente para la fecha del pago.

    Asimismo alega que es nula la multa impuesta en un 112,5% por retraso en el pago de impuesto, no sólo porque en el supuesto de ser procedente debía habérsele aplicado de conformidad con el artículo 110 del Código Orgánico Tributario de 2011 alegando que canceló mucho antes de comenzar la fiscalización las porciones del impuesto autoliquidado y pide al tribunal se pronuncie.

    LA RECURIDA: En forma resumida sostiene lo siguiente:

    En lo referente a los supuestos vicios en el procedimiento de fiscalización y determinación que generaron una desviación de poder, un falso supuesto de hecho y derecho y violación del principio de legalidad tributaria, generándose así la nulidad absoluta del procedimiento y de los actos administrativos emitidos, expresa que en los procedimiento de revisión de los actos administrativos , corresponde al interesado la carga de destruir la apariencia legítima del acto, no sólo alegando los supuestos vicios de que éste adolece, sino demostrando la real existencia de los mismos. Que se le aplicó al contribuyente un procedimiento de fiscalización, mediante el cual se pudo constatar entre otros que no declaró la totalidad de los ingresos obtenidos por concepto de remuneraciones pagadas o abonadas, tal como se evidencia en el comprobante de retenciones para el periodo 01/01/2010 al 31/12/2010, lo cual arrojó una diferencia de ingresos omitidos que se procedió a incluir en los ingresos para el ejercicio 2010, de conformidad con lo establecido en los artículos 8 y 50 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de fecha 16/02/2007 y que la omisión de estos ingresos constituyó una violación de lo dispuesto en los artículos 7,8 y 16 de la Ley de Impuesto sobre la Renta anteriormente identificada y que visto el idóneo proceder de la Administración Tributaria al constatar los incumplimientos en los cuales incurrió el contribuyente y enmarcar tales hechos dentro de la norma jurídica aplicable.

    Que en el presente nos encontramos con la presunción de veracidad de los montos reflejados en el comprante de retenciones (AR-C) que determina los sueldos, salarios y remuneraciones emitido por C.A. ENERGÍA ELÉCTRICA DE BARQUISIMETO, durante el ejercicio fiscal 2010, como requisito indispensable para realizar la declaración de Impuesto Sobre la Renta de personas que laboren bajo relación de dependencia. Este comprobante AR-C refleja la totalidad de los ingresos percibidos entre el 1 ° de enero de 2010 y el 31 de diciembre de ese mismo año, indicando en el mismo que todos los conceptos son salario, además de las retenciones practicadas durante el referido ejercicio fiscal en materia de ISLR, por lo que constituye un documento fundamental para la presentación de la declaración definitiva de rentas y que la actuación fiscal se enmarca en el ejercicio de las competencias de la Administración Tributaria Nacional, y en el presente caso la defensa no trajo a juicio pruebas contundentes que logren desvirtuar los hechos constatados por la Administración Tributaria.

    En lo concerniente a la supuesta violación del principio de legalidad tributaria, señala que en atención a las disposiciones doctrinarias citadas, las cuales dan una noción clara del significado y alcance del Principio de la Legalidad, sostiene que no hay nada que diste más de la realidad que una supuesta violación del referido principio debido a que la sanción impuesta de conformidad con el artículo 111 del Código Orgánico Tributario, devino de haber contravenido los artículos 16 y 31 de la Ley del impuesto Sobre la Renta, en concordancia con lo dispuesto con el artículo 23 de su Reglamento, a! haber omitido para el ejercicio fiscal 01/01/2010 - 31/12/2010, declarar la cantidad de Bs. 183.259,95, por lo que pide se desestime lo alegado.

    Expresa que “En lo referente a la supuesta violación del derecho a la igualdad,” opina que para sustentar la violación alegada, sólo realiza aseveraciones carentes de validez y en hechos inexistentes porque al revisar el contenido del acto recurrido no se desprende que lo Administración Tributaria haya realizado distinción alguna entre trabajador del sector público y trabajador del sector privado.

    En lo que respecta al falso supuesto de hecho y de derecho, que la Administración Tributaria para producir un acto administrativo, la Administración Tributaria debe verificar los hechos realmente ocurridos, tal como en el presente caso donde se refleja en el expediente administrativo, el comprobante de retención (AR-C) emitido por C.A. ENERGÍA ELÉCTRICA DE BARQUISIMETO. en el cual consta la totalidad de los salarios pagados en el año 2010 y asimismo se constata en el expediente administrativo la declaración definitiva de rentas del contribuyente, donde declaró menos, lo que hace evidente una omisión de ingresos por concepto de salarios.

    En cuanto a la interpretación errada del artículo 31 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, según lo dispuesto por la Sala Constitucional del TSJ, procede a desestimar lo alegado con base en la sentencia N° 390 de fecha 09/03/2007, aclaratoria de la sentencia N° 301 del 27/02/2007 respecto a los comprobantes que se emiten a los trabajadores y por lo tanto, el comprobante (AR-C) que le emitió C.A. ENERGÍA ELÉCTRICA DE BARQUISIMETO al contribuyente, es la prueba de las remuneraciones regulares y permanentes sujetas a la gravabilidad del Impuesto Sobre la Renta, por lo tanto existe una correcta aplicación del dispositivo judicial en la determinación efectuada.

    Que la carga de la prueba recae, en principio, sobre la parte recurrente y que el contribuyente no hizo uso del lapso de promoción de pruebas y si el obligado a probar no lo hace, su pretensión deberá ser desestimada, y más aún en el presente caso, en el cual nos encontramos con la presunción de veracidad de los montos reflejados en el comprobante de retenciones (AR-C) que determina los sueldos, salarios y remuneraciones percibidos durante el ejercicio 2010

    En lo concerniente a la supuesta nulidad de las multas impuestas, señala que la Administración Tributaria desplegó un idóneo proceder debido a que los hechos que conformaron la conducta infractora desplegada por el contribuyente, fueron subsumidos de manera adecuada al derecho aplicable, y que fue aplicada la concurrencia de conformidad con el artículo 81 del Código Orgánico Tributario.

    En lo atinente a la nulidad de la determinación de los intereses moratorios, señala que señalar que del contenido mismo del acto objeto de impugnación se desprende con meridiana claridad el idóneo proceder desplegado por la Administración Tributaria al establecer el mecanismo empleado para realizar el cálculo de los referidos intereses, por lo que pide su desestimación.

    En cuanto a la solicitud de eximentes de responsabilidad penal y de atenuantes, sostiene que el recurrente sostiene su alegato simplemente invocando la causal contenida en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario sin demostrar mediante elementos de convicción alguno, cómo se configuró, en su caso, la eximente, en tal sentido, visto que no fue desvirtuado el principio de veracidad y legalidad que reviste el acto recurrido, pide se desestime lo alegado.

    En lo que respecta a la atenuante establecida en el numeral 1 del artículo 96 del Código Orgánico Tributario se tiene que no se observa en los recaudos que conforman el expediente administrativo , elemento alguno que permita valorar el grado de instrucción, educación, conocimiento o cultura del recurrente.

    En lo atinente a la atenuante contenida en el numeral 2 del artículo 96 del Código Orgánico Tributario, observa que no se determina la forma en que el infractor ayuda a esclarecer los hechos y que no desprende de los actuaciones fiscales, la actitud o conducta asumida por la recurrente, por lo que mal podría considerarse la circunstancia atenuante solicitada.

    Respecto a la atenuante establecida en el numeral 6 del artículo 96 del Código Orgánico Tributario de 2001, que no se desprende del expediente judicial, la presencia de ninguna otra circunstancia que atenúe las penas aplicadas, pues, en todo momento ha quedado demostrado el haberse cometido la infracción por parte del recurrente, razón suficiente para ser objeto de la imposición de la sanción recurrida.

    Respecto al falso supuesto de derecho en cuanto al valor de la unidad tributaria aplicada, indica que la Administración Tributaria desplegó un idóneo proceder en el sentido de haber lomado como valor de la unidad tributaria, el vigente para el momento en el cual fue emitida el Acta de Reparo obteniéndose luego de la conversión realizada de conformidad con lo establecido en el Parágrafo 2o del artículo 94 ejusdem, un resultado en unidades tributarias de 1.317,42 U.T.

    Efectúa consideraciones sobre la incompetencia del Jefe de la División de Sumario expresándo que el ciudadano ALBRANYER AMFILER ZAMBRANO MORA, Jefe Titular de la División de Sumario Administrativo, fue nombrado para dicho cargo de conformidad con la Designación No. 068 de fecha 14 de octubre de 2011, notificada en fecha 18 de octubre de 2011, de la cual anexó copia certificada y que conforme al artículo 99 de la Resolución No. 32, es competencia de esa División, la emisión y firma de la Resolución Culminatoria del Sumario como lo es, el acto recurrido.

    III

    MOTIVACIÓN

    PUNTOS PREVIOS:

    1.-Es de indicar que en el cuaderno de medidas N° KF01-X-2013-000013, el 12 de agosto de 2013 se dictó sentencia interlocutoria N° 124/2013 suspendiendo los efectos del acto impugnado, remitiéndose a la Sala Político Administrativa el 28/01/2014 mediante oficio N° 094/2014, y a la fecha de la presente decisión, no se ha recibido respuesta.

    2.- Consta en los informes fiscales que se efectúan alegatos sobre violación al derecho a la igualdad e incompetencia del funcionario que dicta la resolución culminatoria del sumario pero de la revisión efectuada al escrito recursivo se constata que el recurrente no hizo alegatos al respecto, motivo por el cual este tribunal no emitirá pronunciamiento alguno sobre los mismos, aun cuando se transcriben en forma resumida lo expuesto que sobre esos aspectos realiza el representante fiscal.

    3.- Para decidir la presente controversia, este tribunal analizará -a los efectos de su aplicación o no-, criterios jurisprudenciales emitidos tanto por la Sala Político Administrativa y la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia , teniendo algunos de ellos, carácter vinculante no sólo para el ejercicio objeto de reparo, año 2010 sino también para la momento de la interposición del recurso, considerando que los referidos criterios jurisprudenciales vigentes generaron en el recurrente una expectativa legítima y que a criterio de quien decide, es una manifestación del principio de confianza legítima y aun en el caso de que fuesen modificados, los mismos no se deben aplicar retroactivamente por cuanto podría darse el caso de vaciar de contenido el recurso interpuesto, con lo cual se lesionaría el derecho a la defensa, la confianza legítima y el debido proceso. Así se decide.

    Efectuado los anteriores puntos previos y con base en los alegatos y pruebas documentales, entre ellas, la copia del expediente administrativo, para decidir este tribunal determina que los alegatos sobre los cuales debe pronunciarse, se analizaran en el siguiente orden: 1.- Vicio del falso supuesto de hecho y de derecho ; 2.- Vicios en el procedimiento que generaron una desviación de poder y violación del principio de legalidad; 3.- Solicitud de nulidad de la multa e intereses moratorios 4.-Solicitud de aplicación de eximentes de responsabilidad penal y subsidiariamente, de atenuantes; y 5.- Falso supuesto de derecho en cuanto al valor de la unidad tributaria aplicada: Violación del artículo 94 del Código Orgánico Tributario. En tal sentido, para decidir se hace las siguientes consideraciones:

    1.-Vicio del falso supuesto de hecho y de derecho:

    Se constata en los actos emitidos que el recurrente es un trabajador del sector público desempeñando labores como Operario de Guardia (Liniero) en la empresa estatal CORPOELEC para el ejercicio 2010 y el reparo se basa en que el trabajador a los efectos de la declaración del Impuesto sobre la Renta correspondiente al ejercicio 2010, no incluyó la totalidad de los ingresos obtenidos por concepto de remuneraciones pagadas o abonadas por su patrono y lo cual consta en el comprobante de retenciones, señalando que “…es el único soporte legal para la demostración de los ingresos generados por sueldos y salarios, todo a fin de realizar sus declaraciones de impuesto sobre la renta…” correspondiente al ejercicio 2010 ( folio 49) y que ese comprobante “… constituye la prueba de las remuneraciones regulares y permanentes sujetas a la gravabilidad del Impuesto sobre la Renta…” ( folio 46), constando que dicho comprobante fue entregado por el trabajador al fiscal actuante y en el cual consta que el total devengado fue de Bs. 490.832,60, ( folio 8 del expediente administrativo), y que al ser comparado con la declaración efectuada por el contribuyente, determinó el fiscal una diferencia de ingresos no declarados por Bs. 183.259,95, los que fueron incluidos en los actos emitidos de conformidad con los artículos 16 y 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta publicada en Gaceta Oficial N° 38.628 de fecha 16/02/2007 en concordancia con el artículo 23 de su Reglamento, tal como lo indica la Resolución Culminatoria recurrida ( folios 46-47) y artículos 8 y 50 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 2007 según el Acta de Reparo ( folio 58). Observándose que en el acto recurrido se transcribe el contenido de las referidas normas ( folio 47 ) agregándose que “… corresponde al patrono determinar cuáles de los pagos realizados a sus trabajadores, engloban dentro e la regularidad y permanencia establecida en la legislación laboral y aplicable en materia tributaria. Por lo tanto, aquellas remuneraciones que están sujetas a retención y que deben incluirse entonces en el formulario AR-C son los que constituyen la base imponible a los fines de la determinación del Impuesto sobre la Renta de las personas bajo relación de dependencia…”(folio 47).(Negrillas del tribunal).

    Asimismo se indica en el referido acto que “…“…De las normas parcialmente transcritas anteriormente, se … precisa lo que constituye el enriquecimiento neto de las personas naturales que prestan servicios bajo relación de dependencia, para el cálculo del impuesto sobre la renta, indicando que debe tomarse como base la totalidad percibida por concepto de sueldos, salarios y demás remuneraciones similares” ( folio 47) ( Negrillas de este tribunal).

    La anterior afirmación se refiere a los artículos 16 y 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 2007 y artículo 23 de su Reglamento, lo que nos indica expresamente que para la Administración Tributaria recurrida, la normativa a que hace referencia estaba vigente para el ejercicio objeto de reparo, específicamente respecto al artículo 31, y además señala que siendo el comprobante de retenciones el único soporte legal, dicho formulario es de obligatorio uso por parte de las unidades administradoras de los órganos de la República y de sus Entes Descentralizados tal como lo establece el artículo 15 del Reglamento N° 04 de la Ley Orgánica de Administración Financiera del Sector Público…

    . ( Folio 49)

    Ahora bien, observa este tribunal que el recurrente alegó y se acogió a los criterios jurisprudenciales establecidos tanto por la Sala Constitucional como por la Sala Político Administrativa contenidos en diversas sentencias que comenta en su escrito recursivo, relacionadas con la interpretación del artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta efectuada por la Sala Constitucional mediante las sentencias No. 301 de fecha 27/02/2007; la Nro 390 de fecha 09/03/2007 y la No. 980 de fecha 17/06/2008, constatándose que éstas dos últimas son sentencias aclaratorias que forman parte integrante de la primera, las cuales fueron publicadas en la Gaceta Oficial todas con carácter vinculante, la primera en fecha 01/03/2007 bajo el No. 38.635, y en la cual se ajustó el contenido del artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta a los postulados constitucionales respecto a las normas protectoras del trabajo y la cual además se adecua a la letra y espíritu del parágrafo cuarto del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo aplicable rationae temporis. En la segunda de las nombradas la Sala Constitucional negó la aclaratoria solicitada por el SENIAT con relación a lo que debía entenderse por ingresos regulares y permanentes y estableció a partir de qué período debía aplicarse el nuevo contenido del artículo 31 eiusdem, y en la tercera debido a “… las confusiones generadas incluso en el … (SENIAT) aclaro lo relativo a que “…las remuneraciones que deben considerarse regulares y permanentes están claramente dispuestas en el parágrafo segundo del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo” Con relación a las emitidas por la Sala Político Administrativa, menciona las sentencias Nros. 00153, 00539, 00615 y 01067 de fechas 09/02/2011, 27/04/2011, 12/05/2011 y 03/08/2011; en ellas se constata el análisis de normas coexistentes contenidas en la Ley Orgánica del Trabajo y la Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) respecto a que debe considerarse es el salario normal a los efectos de la declaración y pago de impuestos por parte del trabajador bajo relación de dependencia, indicando que las bonificaciones, horas extras, vacaciones, y utilidades no están incluidas dentro de la definición de salario normal y no implican un pago regular como consecuencia de las labores ejecutadas durante la jornada ordinaria de trabajo .

    En tal sentido, este tribunal aplicando los criterios vinculantes contenidos en las sentencias antes identificadas, emitidas por la Sala Constitucional y cuyo acatamiento es obligatorio a partir del 01 de enero de 2008 y luego de a.l.b.l.q. sustenta el acto recurrido que confirmó el acta de reparo, constata que la Administración Tributaria Nacional no aplicó el contenido del artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta que fue interpretado por la Sala Constitucional con carácter vinculante, en la sentencia No. 301 de fecha 27/02/12007 publicada en la Gaceta Oficial No. 38.635 de fecha 01/03/2007 y en sus sentencias vinculantes Nros 390 y 980 de fechas 09/03/2008 y 17/06/2008 y por el contrario afirma en el acto recurrido que la normas aplicadas, especialmente respecto al contenido del artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta del 16/02/2007 estaba vigente, cuando ello es falso, y por el contrario conocía el ente tributario que debía aplicarse a partir del 01/01/2008 el criterio vinculante emitido por la Sala Constitucional en la citada sentencia No. 301 del 27/02/2007, es decir con posterioridad a la reforma de la Ley de Impuesto sobre la Renta publicada en la Gaceta Oficial No. 38.628 de fecha 16/02/2007 y que es la base legal que sustenta los actos emitidos al recurrente y tenemos que el contenido del artículo 31 que sostiene el acto impugnado no hace ninguna distinción a los efectos de determinar el enriquecimiento neto de los trabajadores bajo relación de dependencia, entre los salarios devengados en forma regular y permanente por la prestación de sus servicios y las percepciones de carácter accidental y aún cuando se hace mención en el acto recurrido a la sentencia No. 301 de fecha 27/02/2007 emitida por la Sala Constitucional, que interpretó constitucionalmente el artículo 31 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, no aplicó el criterio que la referida sentencia y sus aclaratorias sostienen respecto a que es el salario normal el que debe considerarse a los efectos del pago de un tributo como lo es el Impuesto sobre la Renta y por el contrario aplico su criterio respecto a que deben incluirse todos los ingresos que perciba un trabajador y que se encuentren reflejados en el formulario AR-C, por cuanto considera que es el único soporte legal para efectuar la declaración del mencionado tributo y aun cuando es cierto que dicho comprobante contiene la información sobre los ingresos totalmente percibidos por un trabajador en un ejercicio fiscal, ello no significa que es la prueba o soporte de los ingresos por concepto de sueldos y salarios sujetos a gravabilidad, porque ello contradice la interpretación efectuada por la Sala Constitucional en la sentencia No. 301 del 27/02/2007 y sus aclaratorias, siendo la más contundente de ellas, la No. 980 del 17/06/2008.

    En tal sentido, en la sentencia No. 301 de fecha 27/02/2007 la Sala Constitucional expresó que “…En el caso de las personas naturales cuya fuente de ingresos proviene de una relación laboral, la legislación impositiva tomó una amplísima base…Esta noción guarda correspondencia con lo que la doctrina del derecho laboral define como salario integral” y aplicando dicha sentencia y sus aclaratorias al presente caso visto que no debe haber distinción entre los trabajadores del sector público con los del sector privado respecto a la existencia del salario integral y del salario normal y éste último, respecto al pago de tributos, tenemos que el reparo se efectuó sobre el salario integral y no sobre el salario normal, tal como lo ordena el legislador en el parágrafo 4to del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo vigente rationae temporis.

    Así tenemos que la Sala Constitucional en fecha 17/06/2008 emitió la sentencia No. 980, la cual forma parte integrante de la decisión No. 301 del 27/02/2007, ordenando su publicación en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela y en la cual señaló que:

    “…Aunado a lo anterior, y visto el efecto general ocasionado por la interpretación formulada por esta Sala Constitucional, así como las confusiones generadas incluso en el órgano encargado de la recaudación (SENIAT) se estima necesario aclarar también lo siguiente:

    En las consideraciones efectuadas en la sentencia N° 301 del 27 de febrero de 2007, la Sala expuso lo que sigue:

    En consideración al criterio esbozado, la Sala es de la opinión que la norma que estipula los conceptos que conforman el enriquecimiento neto de los trabajadores, puede ser interpretada conforme a los postulados constitucionales, estimando que éste sólo abarca las remuneraciones otorgadas en forma regular (salario normal) a que se refiere el parágrafo segundo del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, con ocasión de la prestación de servicios personales bajo relación de dependencia, excluyendo entonces de tal base los beneficios remunerativos marginales otorgados en forma accidental, pues de lo contrario el trabajador contribuyente perdería estas percepciones –si no en su totalidad, en buena parte- sólo en el pago de impuestos

    .

    Estas remuneraciones que deben considerarse regulares y permanentes están claramente dispuestas en el parágrafo segundo del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, en el cual se señala que “A los fines de esta Ley se entiende por salario normal, la remuneración devengada por el trabajador en forma regular y permanente por la prestación de su servicio. Quedan por tanto excluidos del mismo las percepciones de carácter accidental, las derivadas de la prestación de antigüedad y las que esta Ley considere que no tienen carácter salarial. Para la estimación del salario normal ninguno de los conceptos que lo integran producirá efectos sobre sí mismo”.

    (…)

    “…ACLARA que la interpretación constitucional efectuada en la sentencia n° 301 del 27 de febrero de 2007, se aplica a partir del ejercicio fiscal correspondiente al año 2008, cuya declaración definitiva se efectuará hasta el 31 de marzo de 2009.

    “…Téngase la presente decisión como parte integrante de la sentencia n° 301 del 27 de febrero de 2007, por lo cual se ordena su publicación en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela, en cuyo sumario deberá indicarse lo siguiente: “SENTENCIA DE LA SALA CONSTITUCIONAL DEL TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA QUE ACLARA LA APLICACIÓN EN EL TIEMPO DE LA INTERPRETACIÓN EFECTUADA DEL ARTÍCULO 31 DE LA LEY DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA, Y ACLARA LA REGULARIDAD MENSUAL DE LAS REMUNERACIONES A DECLARAR ”. (Negrillas, subrayado y mayúsculas, de este Tribunal).

    Considera este tribunal que la anterior decisión emitida por la Sala Constitucional, la cual forma parte integrante de la sentencia No. 301 tantas veces citada, no deja ningún margen de duda no sólo con relación al ejercicio a partir del cual se debe aplicar la interpretación constitucional del artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, es decir, a partir del ejercicio 2008, sino además con relación a lo que significa la regularidad de los ingresos percibidos por los trabajadores bajo relación de dependencia y expresamente ordena que en el sumario a los efectos de su publicación, se indicara que aclaraba “ … la regularidad mensual de las remuneraciones a declarar ”, por cuanto las remuneraciones regulares y permanentes “…están claramente dispuestas en EL PARÁGRAFO SEGUNDO DEL ARTÍCULO 133 DE LA LEY ORGÁNICA DEL TRABAJO...” por lo tanto este tribunal al aplicar al presente asunto, el anterior criterio vinculante de la Sala Constitucional determina que en el reparo efectuado no se aplicó y el concepto de salario que sirvió de base a la Administración Tributaria Nacional para calcular el Impuesto sobre la Renta al recurrente con relación al ejercicio 2010, es el que establecía el artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta publicada en la Gaceta Oficial No. 38628 de fecha 16/02/2007 sin considerar su interpretación constitucional efectuada por la Sala Constitucional, el cual se basa en el contenido del parágrafo segundo del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo aplicable rationae temporis, y ese criterio de la Sala Constitucional estaba vigente tanto para el ejercicio 2010, como para la fecha de emisión de la Resolución Culminatoria del Sumario recurrida y a la fecha de interposición del presente recurso contencioso tributario, siendo de aplicación vinculante para este Tribunal de conformidad con el artículo 335 de nuestra Carta Magna. Así se declara.

    Independientemente de lo anterior, es de señalar que al indicarse que la prueba de que todos los pagos realizados al trabajador son regulares y permanentes, es su inclusión en el comprobante de retenciones, se hace necesario determinar qué es el comprobante de retenciones y si éste es uno de comprobantes emitidos por el patrono mediante el cual determina la regularidad y permanencia de los pagos que realiza a sus trabajadores, aún cuando esa afirmación fiscal se contradice con el contenido de la prueba de informes evacuada específicamente al folio 126, en la cual el patrono del trabajador indica que lo cancelado por salarios al trabajador fue Bs. 256.926,77 y no Bs. 490.832,60 que es el monto total pagado según el comprobante de retenciones cursante al folio 08 del expediente administrativo y que le sirvió a la parte recurrida de único soporte legal para efectuar el reparo. En tal sentido tenemos que el Ejecutivo Nacional en el Decreto No. 1808 publicado en Gaceta Oficial No. 36.203 el 12/05/1997 relativo “Retenciones de Impuesto sobre la Renta”, ordenó lo siguiente:

    Artículo 1°.- Están obligados a practicar la retención del impuesto en el momento del pago o del abono en cuenta y a enterarlo en una oficina receptora de fondos nacionales dentro de los plazos, condiciones y formas reglamentarias aquí establecidas, los deudores o pagadores de los siguientes enriquecimientos…

    Artículo 2.- En los casos de personas naturales residentes en el país, la retención del impuesto sólo procederá si el beneficiario de las remuneraciones obtiene o estima obtener,… un total anual que exceda de mil unidades tributarias (1.000 u.t.)”

    (…)

    Artículo 24.- Los agentes de retención están obligados a entregar a los contribuyentes, un comprobante por cada retención…que les practiquen en el cual se indique, entre otra información, el monto de lo pagado o abonado en cuenta y la cantidad retenida.”

    En el comprobante correspondiente a la última retención del ejercicio de los beneficiarios señalados en el Capítulo II de este Reglamento, se indicará la suma de lo pagado y el total retenido; este comprobante deberá anexarlo el contribuyente a su declaración definitiva de rentas…”

    Parágrafo Único.- Los agentes de retención estarán obligados a suministrar a la Administración tributaria la información relativa a los contribuyentes a quienes estén obligados a retener el impuesto, conforme a lo establecido en este Decreto, en la forma, plazos y condiciones establecidas en la Administración Tributaria, los cuales serán publicados en Gaceta Oficial”

    Artículo 25.- Las informaciones y relaciones que se refieren los artículos anteriores, deberán ser elaborados en los formularios que emita o autorice al efecto la Administración Tributaria o en las formas que se establezcan en cuanto al uso de listados, discos, cintas, o cualquier otro medio utilizado en sistemas automatizados de procesamiento de datos”

    La Administración Tributaria podrá establecer lineamientos generales o específicos, esquemas de programas y sistemas computarizados especiales a ser aplicados a los agentes de retención, los cuales serán publicado en Gaceta Oficial”

    Al aplicar las referidas normas al presente asunto y revisando el contenido del comprobante de retenciones, se desprende el monto total pagado y que no hubo retenciones y es falso que el patrono del trabajador recurrente esté declarando que ese comprobante incluya todos los conceptos laborales regulares y permanentes cancelados al trabajador porque ese comprobante no se basa en el contenido del parágrafo segundo del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo aplicable rationae temporis, sino en lo que ordena el Decreto de Retenciones emitido por la Administración Tributaria Nacional en materia de Impuesto sobre la Renta y esa afirmación de la parte recurrida genera la convicción de que se parte del concepto de salario integral el cual incluye pagos que le realizan a cualquier trabajador sea del sector público o del sector privado, no sólo por la prestación de un servicio mensual, sino que se incluyen beneficios remunerativos que los patronos, entre ellos y sobre todo, el Estado Venezolano en aplicación del estado social y de derecho existente en nuestro país a partir de la vigencia de la actual Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, cancela a sus trabajadores, toda vez que le ha dado preeminencia a los derechos sociales, entre ellos, el trabajo y para que los trabajadores tengan una existencia digna, por ello a los efectos de determinar la base de cálculo del Impuesto sobre la Renta debe hacerse sobre el salario normal cancelado por la prestación mensual del servicio y no sobre el salario integral que es el reflejado en el comprobante de retenciones.

    Es de indicar que si sólo debiera incluirse en el comprobante de retenciones las remuneraciones regulares y permanentes sujetas a retención, en ese caso el formulario AR-C que es creado por la Administración Tributaria Nacional, si sería una documental necesaria para la determinación del Impuesto Sobre la Renta, pero lo que ha venido ocurriendo es que en dicho formulario el patrono incluye todo lo pagado y que viene a constituir el salario integral y para los contribuyentes que son trabajadores que laboran bajo relación de dependencia, el salario a considerarse para determinar el enriquecimiento neto, es el normal, por lo cual para poder determinar la regularidad y permanencia de los conceptos laborales mensuales que se cancela al trabajador por sus servicios, deben considerarse otras documentales como lo serían los recibos de pagos que cada patrono entrega a su trabajador mensual, quincenal o semanalmente y no consta ni en el acta de reparo ni en la resolución culminatoria del sumario que en el procedimiento de fiscalización efectuado al trabajador, se hayan revisado y analizado los recibos por pagos por utilidades y vacaciones que le fueron emitidos tales como los cursantes a los folios 128 y 129 del expediente judicial y que fueron enviados por el patrono del trabajador y es evidente que al momento de emitir su informe, el patrono del trabajador excluyó del concepto salario, el monto por utilidades y vacaciones canceladas.

    Ahora bien, del análisis de las normas antes transcritas relativas al Decreto de Retenciones, tenemos que reglamentó todo lo relativo a las retención del impuesto sobre la renta y en consecuencia es una obligación del agente de retención que en el presente caso, es el patrono del trabajador, efectuar la retención fijando como límite para no efectuarla, el equivalente a 1.000 unidades tributarias de ingreso anual; determinándose también cuánto, cuándo y el cómo debe retenerse y para ello, están obligados a utilizar los formularios que a tal efecto emita la Administración Tributaria y finalmente entregar al trabajador, un comprobante, el cual es elaborado con base en el formulario que ha autorizado la Administración Tributaria y ese comprobante deberá ser anexado por el trabajador contribuyente a su declaración definitiva. Es decir, que el comprobante de retenciones no está diseñado para determinar que remuneraciones son regulares o permanentes y cuáles no lo son, es un formulario creado por la propia Administración Tributaria Nacional para determinar a quién se le debe retener, cuánto, cómo y cuándo debe retenerse, el impuesto sobre la renta y enterar lo retenido, es decir que sus datos están preestablecidos y por lo tanto, es un formulario que le permite controlar si se efectúa o no la retención del impuesto sobre la renta, lo cual es su deber y derecho en ejercicio de su función recaudadora y por ende, su objeto no es otro que el de servir de prueba del monto retenido y de las remuneraciones totalmente pagadas, pero no es prueba de la regularidad y permanencia de los ingresos cancelados por la prestación de los servicios prestados mensualmente por un trabajador bajo relación de dependencia por cuanto su diseño es anterior a la fecha del criterio vinculante de la Sala Constitucional respecto al artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta. Es más, en nuestro país nadie puede -desde el punto de vista procesal- beneficiarse de su propia prueba, por lo cual la Administración Tributaria ha debido acudir a los otros comprobantes que emite el patrono para determinar la regularidad y permanencia y siempre aplicando el criterio vinculante de la Sala Constitucional respecto a que con relación a los trabajadores bajo relación de dependencia las “… remuneraciones que deben considerarse regulares y permanentes están claramente dispuestas en EL PARÁGRAFO SEGUNDO DEL ARTÍCULO 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, en el cual se señala que “A los fines de esta Ley se entiende por salario normal, la remuneración devengada por el trabajador en forma regular y permanente por la prestación de su servicio”, tal como así lo ordenó en la sentencia aclaratoria No. 980 de fecha 17/06/2008, la cual forma parte integrante de la sentencia No. 301 del 27/02/2007 y que ACLARA LA REGULARIDAD MENSUAL DE LAS REMUNERACIONES A DECLARAR.

    Ahora bien, al analizar el contenido de la prueba de informes enviada por CORPOELEC-LARA con base en la prueba promovida por el recurrente y admitida por este Tribunal, se constata ( folio 126) que indica que por concepto de salario, le canceló al trabajador recurrente, la suma de Bs. 256.926,77; Bs. 99.587,03 por concepto de utilidades y Bs. 84.316,29 por concepto de vacaciones, siendo el monto total de la “ARC” de Bs. 440.830,09 y se constata en el acta de reparo ( folio 57) que el salario declarado por el trabajador por Bs. 307.572,65, es decir, más elevado al que informa su patrono le canceló durante el año 2010 por la prestación de su servicios y es de señalar que el trabajador indicó en su escrito recursivo que existen pagos accidentales como por ejemplo, gratificaciones, auxilio eléctrico, pago por horas extras, pero sin embargo no lo probó aun cuando al analizar los recibos cursantes en autos, se verifica en el correspondiente a las vacaciones, se incluyó lo relativo al aporte empresa Banavih Faov y aporte empresa fondo de jubilación ( folio 128), que no deberían incluirse toda vez que son obligaciones legales del patrono.

    Ahora bien, aplicando la interpretación emitida por la Sala Constitucional en la sentencia No. 301 de fecha 27/02/2007 aclarada mediante la sentencia Nro 390 de fecha 09/03/2007 y No. 980 de fecha 17/06/2008, respecto al artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta y que es vinculante para este tribunal conforme lo establece el artículo 335 constitucional y habiéndose verificado que la mencionada interpretación no fue aplicada al presente asunto, lo que generó un reparo por tributo omitido, este Tribunal determina la existencia de un falso supuesto de hecho y derecho en cuanto al reparo por tributo omitido al haberse efectuado con base en el comprobante de retenciones expresando que era el único soporte legal, que reflejaba todas las remuneraciones percibidas por el trabajador sujetas a ser gravadas a través del Impuesto sobre la Renta, lo que determinó que se considerara todo los pagos recibidos como regulares y permanentes sin haberse investigado cuáles eran las partidas sujetas a retención mediante el procedimiento de fiscalización y cuál fue el salario normal que percibió el trabajador durante el ejercicio 2010 y ello genera que el comprobante que riela al folio 08 del expediente administrativo , sea desestimado en el presente proceso. Así también se decide.

    Independientemente de lo decidido, debe indicar este tribunal que existe una incongruencia entre el contenido del comprobante de retenciones que ha sido desestimado y que cursa al folio 08 del expediente administrativo y que fue entregado por el trabajador al fiscal actuante, con el comprobante de retenciones que remite directamente a este tribunal el patrono del trabajador recurrente como anexo ( folio 127) al informe que presentó con ocasión de la prueba de informes promovida por el recurrente. Informe al cual también anexó dos recibos de pagos correspondientes al pago de las vacaciones y de las utilidades al trabajador recurrente.

    En tal sentido tenemos que el comprobante de retenciones que ha sido desechado del proceso (folio 08 del expediente administrativo) indica como monto total cancelado al trabajador, la suma de Bs. 490.832,60 y no hay ninguna otra documental, por ejemplo, un recibo de pago mensual, quincenal o semanal, que haya sido revisado, todo a los efectos del reparo realizado. Por otra parte producto de la prueba de informes promovida y evacuada legalmente, el patrono del trabajador, empresa estatal CORPOELEC-LARA remitió junto con el informe, tres recibos, dos de los cuales son recibos de pago correspondientes a vacaciones y utilidades del año 2010 (folios 128-129) y el tercero, es el comprobante de retenciones del ejercicio 2010 ( folio 127) y con base en esos recibos, señala en su informe ( folios 125-126) que le canceló en el año 2010 como salarios al trabajador la suma total de Bs. 256.926,77 y por vacaciones le pagó Bs. 84.316,29 y como utilidades le canceló Bs. 99.587,03 y al sumarse todas esas cantidades, da un monto total de Bs. 440.830,09, que es lo que refleja el comprobante de retenciones cursante al folio 127 pero ese monto no es igual al que refleja el comprobante que se encuentra en el expediente administrativo y que le sirvió de “…único soporte legal …” ( folio 49) a la Administración Tributaria Nacional para sustentar el reparo por tributo omitido pero visto que se ha declarado la existencia del vicio de falso supuesto de hecho y derecho, la referida documental se ha desestimado con base en las razones ya expuestas, sobre todo porque la misma no es emitida considerando lo establecido en los parágrafos segundo y cuarto del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo aplicable rationae temporis.

    Ahora bien, no ocurre los mismo con la AR-C remitida directamente por el patrono y que cursa al folio 127 de este expediente y que se valora como un indicio toda vez que fue anexado al informe presentado y al cual se adicionó dos recibos de pago por vacaciones y utilidades, que también son valorados con base en el referido informe presentado, toda vez que al sumarse los monto por concepto de utilidades y vacaciones, se infiere que la diferencia resultante del monto total indicado en el comprobante de retenciones, corresponde a los salarios totales del año 2010 y así se puede constatar en el informe presentado ( folios 125-126) y al sumarse todos esas cantidades, se determina que el total percibido por el trabajador fue Bs. 440.830,09, tal como lo indica la AR-C anexada por el patrono.

    Independientemente de lo decidido se verifica que la diferencia entre ambos comprobantes de retención es de Bs. 50.002,51 y es de hacer notar que el trabajador declaró como salarios totalmente percibidos en el año 2010 la suma de Bs. 307.572,65 y el patrono informó a este tribunal que el monto total por salarios fue de Bs. 256.926,83, es decir, una suma menor y entre ambos montos hay una diferencia – que fue declarada por el trabajador como enriquecimiento neto- de Bs. 50.645,82, lo que viene a significar que aun en el caso de que el comprobante de retenciones que ha sido desestimado y que entregado por el trabajador al fiscal actuante indica un monto mayor totalmente percibido durante el año 2010 al que se informa a este tribunal por el patrono, y considerando la suma de los montos que indican los recibos de pago de vacaciones y utilidades, tendríamos que en ese caso, el trabajador declaró esa suma mayor por salarios mensualmente recibidos con ocasión de la prestación de sus servicios, por lo cual no procede ordenar determinar de nuevo el Impuesto sobre la Renta del ejercicio 2010 del trabajador recurrente puesto que canceló sobre Bs. 307.572,65, el impuesto autoliquidado por Bs. 33.468,03, tal como consta en su declaración impositiva cursante a los folios 9 al 112 del expediente administrativo y no sobre Bs. 256.926,83 que es el monto que indicó el patrono le canceló por salarios regulares. Así también se decide.

    Visto lo decidido se anula el reparo en cuanto al tributo omitido por Bs. 55.534,52 y consecuencialmente debido al carácter accesorio que tienen la sanción (multa) y los intereses liquidados y considerando asimismo lo alegado por el recurrente respecto a la solicitud de nulidad de las multas impuestas y de los intereses liquidados, se declara la nulidad de la multa impuesta por 822,02 unidades tributarias y de los intereses moratorios liquidados por Bs. 12.685,49 hasta el 20/06/2012, que habían sido determinados de conformidad con los artículos 111 y 66 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente rationae temporis. Así se declara.

  3. - Con relación a la existencia de vicios en el procedimiento de fiscalización y determinación y violación del principio de legalidad: Aún cuando se ha declarado la nulidad del reparo efectuado por tributo omitido, esta juzgadora considera necesario a.l.a.d. las partes respecto al alegato de desviación de poder y violación del principio de legalidad y con base en el análisis documental y en aplicación de los criterios jurisprudenciales, este tribunal considera relevante citar el criterio de la Sala Político Administrativa establecido en la sentencia No. 00599 publicada el 11/05/2011, en los siguientes términos:

    (…)Lo anterior implica que deben darse dos supuestos para que se configure el vicio de desviación de poder, a saber: que el funcionario que dicta el acto administrativo tenga atribución legal de competencia y que el acto haya sido dictado con un fin distinto al previsto por el legislador; además, estos supuestos deben ser concurrentes.

    Al respecto, nada probó el actor respecto a la supuesta desviación en la finalidad del acto, por el contrario, ha quedado suficientemente demostrado a lo largo de la motiva de la presente decisión, que al emitir la providencia administrativa impugnada el Contralor General de la República actuó tempestivamente, dentro de sus competencias y aplicando la normativa vigente para la fecha de ocurrencia de los hechos generadores de responsabilidad, y por tal motivo debe desecharse cualquier consideración sobre la existencia del vicio de desviación de poder. Así se declara

    Asimismo la Sala Político Administrativa en la sentencia No. 000060 publicada el 06/02/2001 respecto a la desviación de poder, señaló lo siguiente:

    (…) Ahora bien, la desviación de poder ha sido definida por la jurisprudencia de esta Sala como el vicio en que incurre la autoridad administrativa en los casos en que, si bien se han respetado las formalidades externas para la emisión del acto, no se ha atendido a la finalidad que habilita el ejercicio de la potestad pública …)

    En este sentido, no se desprende de las actas que componen el presente expediente que el acto cuya nulidad se demanda estuviese dirigido al cumplimiento de fines distintos a los perseguidos por el legislador, …

    De otra parte, se reitera que el vicio de desviación de poder es de estricta legalidad, y permite el control del cumplimiento del fin que señala la norma habilitante. No se examina, por consiguiente, la moralidad del funcionario o de la Administración, sino la legalidad que debe enmarcar toda actuación administrativa conforme a los principios ordenadores de nuestro sistema de derecho. Atendiendo a las consideraciones formuladas en el presente fallo, no puede afirmarse que en el caso de autos la legalidad haya sido violentada, resultando, en consecuencia, infundado el alegato planteado por la actora….

    También la Sala Político Administrativa respecto a la desviación de poder, en la sentencia No. 01132 publicada el 11/11/2010, indicó lo siguiente:

    (…)

    No obstante lo expuesto por la representación en juicio de la parte accionante, de la revisión de las actas que conforman el expediente esta Sala no advierte elementos probatorios que permitan presumir la existencia del vicio de desviación de poder denunciado, todas vez que no constan pruebas que orienten a presumir que la emisión de dicho acto persiguió una finalidad distinta a la de regular la materia de telecomunicaciones, de conformidad con el artículo 108 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela; omisión que imposibilita inferir en esta etapa procesal que en el ejercicio de sus competencias la Administración incurrió en una conducta que aparentemente configure el referido vicio. (Negrillas y subrayado, de este tribunal)

    A los efectos de decidir sobre lo alegado por las partes, es necesario hacer las siguientes apreciaciones: La Administración Tributaria Nacional ordenó aplicarle al recurrente un procedimiento de fiscalización y consta que fue notificado de la providencia emitida, se le requirió la entrega de documentación mediante acta de requerimiento y la entregó. Luego se le notificó el Acta de Reparo y posteriormente se le notificó la Resolución Culminatoria del Sumario, siendo recurrida por el contribuyente oportunamente en vía contenciosa tributaria y todo lo anterior viene a colación a los fines de dilucidar si el procedimiento instaurado fue vulnerado. En tal sentido se considera que desde el punto de vista meramente formal, ello no ocurrió, pero el recurrente está alegando que en la providencia de investigación fiscal se ordenaba que se le practicara una investigación en materia de Impuesto sobre la Renta con relación a los “Ingresos, Costos, Deducciones, Rebajas al Impuesto, así como las partidas sujetas a Retención…” correspondiente al ejercicio 2010. Partidas respecto a las cuales expresa el recurrente no fueron objeto de investigación por lo cual asimismo expresa que tanto en el acta de reparo como en la resolución culminatoria del sumario no se dio cumplimiento a requisitos relativos a los literales “c) y d)” del artículo 183 y numerales “3 y 4” del artículo 191 del Código Orgánico Tributario de 2001, por lo que pide que para el caso de que este tribunal considere que dichos requisitos fueron cumplidos, se le indique expresamente. En consideración a lo anterior, este tribunal constata que cursa copia de la providencia de investigación fiscal en la copia del expediente administrativo ( folio 1) verificándose que se le ordenó en esa providencia al fiscal actuante, que investigara las partidas sujetas a retención.

    Ahora bien, a.e.c.d. la referida providencia, de las actas de requerimiento y de recepción ( folios 2 al 5 del expediente administrativo) y del acta de reparo ( folios 56 al 59 del expediente judicial) se verifica que al recurrente le efectuaron un requerimiento de información y documentación, que la entregó y la misma se concilio con la declaración efectuada, resultando que pagó extemporáneamente las porciones del impuesto autoliquidado; que en la declaración incluyó rebajas al impuesto que eran procedentes y que se evidencia del comprobante de retenciones utilizado como único soporte legal por la Administración Tributaria, que no declaró la totalidad de los ingresos obtenidos, arrojando una diferencia de ingresos que el ente tributario lo incluyó como enriquecimiento neto y que genera el reparo efectuado.

    Del referido análisis se verifica que a los efectos de determinar el enriquecimiento neto del trabajador, sólo se consideró el comprobante de retenciones y éste lo que refleja para el caso de los trabajadores bajo relación de dependencia, es el total cancelado por concepto de salarios y las retenciones de impuesto si fueron efectuadas, pero no permite inferir del total cancelado, cuáles pagos son regulares o permanentes percibidos por el trabajador mensualmente con ocasión de la prestación de sus servicios y cuáles, son accidentales.

    En tal sentido esta juzgadora es del criterio que para determinar el monto de la base imponible en materia de Impuesto sobre la Renta respecto a los trabajadores que laboran bajo relación de dependencia, se debió analizar las nóminas y recibos de pago para determinar lo relativo a las partidas correspondiente a utilidades, bono vacacional, bonos en forma general, pagos por horas extras, auxilio eléctrico, así como los salarios regulares y permanentes percibidos mensualmente por el trabajador y que constituyen la base imponible del referido impuesto para los trabajadores bajo relación de dependencia, tal como lo ordenó la Sala Constitucional en la sentencia aclaratoria No.980 del 17/06/2008 relativa a la decisión No. 301 de fecha 27/02/2007 y se constata que la investigación fiscal a los efectos de la determinación de la base imponible, se basó en la verificación de la declaración conjuntamente con lo reflejado como pago total en el comprobante de retenciones y dicha documental no se emite con base en los pagos regulares y permanentes que recibe un trabajador mensualmente por la prestación de su servicio.

    Ahora bien, aplicando lo indicado por la Sala Político Administrativa en la sentencia antes comentada, la No. 01132 publicada el 11/11/2010, respecto a “…la revisión de las actas que conforman el expediente ” este tribunal constata del contenido de las documentales correspondientes a los dos recibos de pagos por vacaciones y utilidades, del acta de reparo, de la resolución culminatoria del sumario y de la prueba de informe enviado por el patrono del trabajador recurrente, que la determinación de la base imponible sólo se efectúo considerando el monto total que le fue pagado al trabajador y que está reflejado en el comprobante de retenciones del ejercicio 2010 ( folio 08 del expediente administrativo) y éste, con base en los artículos 24 y 25 del Decreto No. 1.808 sobre Retenciones de Impuesto sobre la Renta, es un formulario elaborado con base en la información que ordena la Administración Tributaria Nacional, debe contener; y esa documental lo que prueba es el monto total cancelado por el patrono y el importe retenido o no, pero no indica la regularidad ni permanencia del salario cancelado mensualmente por la prestación del servicio. Es más, si el comprobante de retenciones debe ser elaborado en los formularios que indique la Administración Tributaria Nacional y con la información que a tal efecto, ella ordena que se establezca, estaríamos en presencia de una documental emitida con base en disposiciones en materia tributaria y no laboral y cuyo contenido es determinado por el ente tributario, no obstante es de indicar que con relación a los trabajadores bajo relación de dependencia deben considerarse normas laborales y tributarias por así haberlo previsto el legislador en acatamiento del artículo 89 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, la cual es de aplicación obligatoria para todos los trabajadores que laboran en nuestra nación.

    Con relación a si se encuentran establecidos los requisitos relativos a los literales “c) y d)” del artículo 183 y numerales “3 y 4” del artículo 191 del Código Orgánico Tributario de 2001 tanto en el acta de reparo como en la resolución culminatoria del sumario, este tribunal considera que en ambos actos se indicó el tributo a investigar, el período a investigar: ejercicio 2010 y el único elemento fiscalizado de la base imponible fue el monto total percibido y que está reflejado en el comprobante de retenciones, el cual establece es el monto global ( salario integral) cancelado al trabajador sin discriminar las partidas sujetas a retención que deben ser las relativas a los pagos de salarios regulares y permanentes percibidos con ocasión del servicio y en ese sentido considera esta juzgadora que los funcionarios actuantes efectuaron fue una verificación de la declaración comparándola con otras documentales como lo fue el comprobante de retenciones y las relativas a las cargas familiares , por lo que no ejecutaron una investigación de fondo como lo es el procedimiento de fiscalización y aun cuando es cierto que actuaron dentro de la competencia otorgada a la Administración Tributaria Nacional, no aplicaron la “…normativa vigente para la fecha de ocurrencia de los hechos generadores de responsabilidad…”, toda vez y tal como se indicó en el análisis del falso supuesto de hecho y derecho declarado procedente, la Administración Tributaria Nacional no aplicó el contenido del artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente para el ejercicio 2010 con base en el criterio interpretativo vinculante de la Sala Constitucional tantas veces citado y menos consideraron lo establecido en los parágrafos segundo y cuarto del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo aplicable rationae temporis; normas y criterio interpretativo que debía aplicarse con base en el artículo 89 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela por ser el trabajo un hecho social protegido por el Estado.

    En el presente asunto se ha constatado que los funcionarios actuantes incurrieron en omisiones, errores de hecho y derecho durante el procedimiento efectuado, toda vez que no se determinó cuáles ingresos eran permanentes y regulares cancelados por la prestación del servicio y cuáles no lo eran. En tal sentido no se revisaron las partidas correspondientes a bono vacacional, utilidades, horas extras y demás partidas que generaron pagos al trabajador, no sólo por prestar sus servicios como Operario de Guardia (Liniero) en la empresa estatal CORPOELEC para el año 2010, sino además, porque el Estado Venezolano en aplicación del Estado Social y de Derecho ordena cancelar pagos a los trabajadores venezolanos, tanto del sector público como privado a los efectos de una existencia digna. Asimismo se determinó que aplicaron entre otras normas, el contenido del artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta no vigente para el ejercicio objeto de reparo y sin considerar que el contribuyente es un trabajador bajo relación de dependencia y a los efectos de determinar la base imponible del referido tributo, debe adicionalmente aplicarse el contenido del parágrafo segundo y cuarto del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo vigente rationae temporis, lo que nos indica que no se estableció la realidad de los hechos y menos su exactitud material, pues a los fines de determinar la base imponible del mencionado tributo respecto del trabajador recurrente, sólo se basaron en el monto totalmente pagado reflejado en el comprobante de retenciones emitido por el patrono con base en el Decreto No. 1.808 sobre Retenciones de Impuesto sobre la Renta; documento cuyo objeto no está dirigido a establecer qué ingresos laborales son regulares y permanentes, sino el monto total cancelado y el monto retenido al trabajador contribuyente en materia de Impuesto sobre la Renta , lo que generó en definitiva que el trabajador se le ordenó pagar una cuota tributaria por encima de la realmente adeudada, lo cual transgredió lo ordenado por el legislador en materia de Impuesto sobre la Renta y el criterio interpretativo de la Sala Constitucional, quienes no pretenden que se cancele más de lo debido y sobre todo que en el caso de los trabajadores que laboran bajo relación de dependencia, no se debe dejar de aplicar lo que establece los parágrafos segundo y cuarto del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo vigente rationae temporis con base en los cuales la Sala Constitucional efectuó la interpretación vinculante tantas veces citada.

    Aplicando al presente asunto el criterio vinculante de la Sala Constitucional en la sentencia No. 301 de fecha 27/02/2007 y la cual fue objeto de aclaratorias, siendo una de ellas, la contenida en la sentencia No. 980 de fecha 17/06/2008, se determina que es muy tajante respecto a lo que debe constituir la base imponible del Impuesto sobre la Renta para los trabajadores bajo relación de dependencia y que es el salario regular y permanente percibido mensualmente por el trabajador por su servicio, conocido como salario normal y esa interpretación está basada en la protección que nuestra Carta Magna otorga al trabajo como derecho social reconociendo la existencia de una norma laboral que incide directamente en la base imponible del Impuesto sobre la Renta que deben cancelar los referidos trabajadores.

    Al haber efectuado esa interpretación la Sala Constitucional, -cuyo criterio vinculante no puede dejar de aplicarse-, lógicamente se basó en el análisis concordado de normas previstas en la Ley Orgánica del Trabajo y en la Ley de Impuesto sobre la Renta, lo cual no ocurrió en el caso bajo análisis en sede administrativa. Es más, al analizar los dos recibos de pagos (folios 128-129) enviados como anexos al informe presentado por la empresa estatal CORPOELEC al evacuar la referida prueba promovida, nos encontramos que se le incluye como asignaciones al trabajador, “APORTE EMPRESA BANAVIH FAOV, APORTE EMPRESA FONDO JUBILACIÓN” y éstas son obligaciones legales del patrono y no deberían aparecer registradas como asignación al trabajador y esta circunstancia nos indica que el procedimiento de fiscalización realizado no se llevó a cabo como una investigación de fondo porque ha debido el fiscal percatarse de esta circunstancia, lo cual no ocurrió por haber basado la fiscalización ordenada, en el comprobante de retenciones, el cual no prueba la regularidad y permanencia de los ingresos percibidos por el trabajador, es decir, no prueba el salario normal sino el salario integral y aun cuando pudiera considerarse que si se indicó en los actos emitidos, el elemento fiscalizado de la base imponible, éste no se correspondía con la base legal que debía aplicarse considerando el criterio vinculante de la Sala Constitucional, por lo cual -y tal como se indicó precedentemente- el procedimiento de fiscalización desde un punto meramente formal se cumplió pero desde un punto de vista material, el mismo no se realizó tal como lo ordena el legislador, generando a criterio de quien decide, la violación del principio de legalidad tributaria – que constituye otro de los alegatos del trabajador- al desconocer la verdadera base imponible del impuesto sobre la renta para los trabajadores bajo relación de dependencia como ocurre en el presente asunto y en tal sentido se considera que aun cuando están previstos en el requisito establecido en el literal c) del artículo 183 y numeral 3 del artículo 191 del Código Orgánico Tributario de 2001 en los actos recurridos, lo relativo tributo y el período fiscal, el elemento fiscalizado de la base imponible sólo fue referido al monto total cancelado al trabajador sin discriminar lo regular y permanente o accidental del ingreso por cuanto el fiscal se conformó con considerar el monto total cancelado al trabajador y reflejado en el comprobante de retenciones, y con respecto al requisito previsto en el literal d) del artículo 183 y numeral 4 del artículo 191 eiusdem, se considera que están previstos en los referidos actos aun cuando fueron mal apreciados por los funcionarios actuantes, lo que determina que el resultado del procedimiento efectuado, violó el principio de legalidad en cuanto a la base imponible del Impuesto sobre la Renta. Así se declara.

    Es de indicar que la interpretación efectuada por la Sala Constitucional respecto al artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta generó dudas y ello fue admitido así en la sentencia dictada por la mencionada Sala bajo el No. 980 de fecha 17/06/2008 y hubo contribuyentes que se acogieron a la referida interpretación a los efectos de la declaración del Impuesto sobre la Renta del ejercicio 2007, lo que generó no sólo una sentencia aclaratoria de la Sala Constitucional, sino además que la propia Administración Tributaria Nacional emitiera la P.A.N.. 0249 publicada en Gaceta Oficial No. 38.984 de fecha 31/07/2008 mediante la cual estableció UN REGIMEN SOBRE EL CUMPLIMIENTO VOLUNTARIO PARA EL PAGO DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE PERSONAS NATURALES QUE TRABAJAN BAJO RELACIÓN DE DEPENDENCIA `PARA EL EJERCICIO FISCAL 2007 y lo ordenó para dos supuestos y el segundo de ellos, era para las personas que habían declarado únicamente los salarios devengados en forma regular y permanente conforme a la sentencia y con base en la mencionada providencia debían presentar declaración sustitutiva y realizar el pago correspondiente, pero en cualquiera de los dos supuestos estaban eximidos los contribuyentes de la aplicación de la multa conforme al numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario del 2001, lo que nos determina que la Administración Tributaria Nacional estaba en conocimiento de las dudas presentadas con relación a la interpretación de la sentencia No 301 de fecha 27/02/2007 en cuanto al pago del Impuesto sobre la Renta del ejercicio 2007 y que a partir del ejercicio 2008 dicha interpretación era vinculante, por lo que no se entiende entonces el porqué se realiza un procedimiento de fiscalización al trabajador recurrente tomando como base imponible el salario integral que es el reflejado en el comprobante de retenciones, cuando debía realizarse sólo sobre el salario devengado mensualmente en forma regular y permanente con ocasión del servicio, tal como así lo ordena la sentencia aclaratoria con carácter vinculante, de la Sala Constitucional No. 980 de fecha 17/06/2008.

    Por todo lo antes expuesto, se entiende que el legislador patrio en materia de Impuesto sobre la Renta no pretende que se cancele más de lo debido, sino que los contribuyentes cancelen la cuota tributaria que les corresponde y que en el caso de los trabajadores bajo relación de dependencia debido a la protección social del derecho al trabajo, existe una situación especial porque al efectuar un reparo a un trabajador que labora bajo relación de dependencia para el ejercicio 2010, no puede dejar de aplicarse lo que establece los parágrafos segundo y cuarto del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo vigente rationae temporis con base en los cuales la Sala Constitucional efectuó la interpretación vinculante tantas veces citada, del artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta y que no fue aplicada al trabajador recurrente, infiriendo del alegato presentado por el contribuyente que los funcionarios que emitieron los actos recurridos, al hacer uso de la atribución conferida en vez de emitir un acto ajustado a la disposiciones legales antes indicadas, se emitió el acto recurrido considerando entre otras normas, el contenido del artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta que estuvo vigente hasta el 31/12/2007, generándose así un acto mediante el cual se efectuó un reparo por una suma mayor a la cuota tributaria que debía pagar por cuanto se basaron en el salario integral y no en el salario normal, como es lo procedente.

    Ahora bien, con base en el análisis efectuado, este tribunal considera que se generó una violación del principio de legalidad por cuanto es la ley la que establece los elementos integradores del tributo, siendo uno de ellos, la base imponible, por lo que no le es permitido al operador tributario escoger la base imponible del Impuesto sobre la Renta que aplicará a los trabajadores bajo relación de dependencia y al haberlo hecho, se transgredió el principio de legalidad, por lo cual más que desviación de poder por cuanto no es un problema que se generó por el fin del acto sino por la cuantía del tributo producto del reparo ya que la cuota tributaria que se ordenó cancelar es superior a la realmente debida por el trabajador y todo fue producto de no cumplir con el fin del procedimiento de fiscalización que está relacionado con una investigación de fondo, conformándose los funcionarios actuantes con sólo realizar una escueta verificación documental, es por lo cual este tribunal declara improcedente la desviación de poder y con lugar la violación del principio de legalidad y en tal sentido, se reitera la nulidad del reparo efectuado que generó el tributo omitido por Bs. 55.534,52 y su respectiva multa e intereses liquidados por 822,02 unidades tributarias y Bs. 12.685,49 respectivamente.

  4. - Nulidad de la multa e intereses: Se constata que se pide la nulidad de las multas impuestas y en tal sentido, este Tribunal ya decidió previamente la nulidad del tributo omitido producto del reparo efectuado y por ser accesorios al mismo, se declaró la nulidad de la multa impuesta por 822,02 unidades tributarias e intereses liquidados por Bs. Bs. 12.685,49 .

    Asimismo se pide la nulidad de las multas impuestas por el pago extemporáneo de las tres porciones del impuesto porque expresa que de ser procedentes, han debido ser impuestas con base en el artículo 110 del Código Orgánico Tributario de 2001. Nulidad que se encuentra en el alegato relativo al falso supuesto de derecho sobre el valor de la unidad tributaria.

    Analizando el acto recurrido, se verifica que se le impuso al recurrente, tres multas por 165,14; 165,13 y 165,13 unidades tributarias por pago extemporáneo de la primera, segunda y tercera porción del impuesto autoliquidado respectivamente, las cuales pagó el 10/06/2011, es decir, antes de la emisión del Acta de Reparo que es de fecha 29/07/2011, lo que determina que antes de ser emitida la Resolución Culminatoria del Sumario, la Administración Tributaria Nacional conocía que el fiscal actuante le había efectuado al contribuyente, un requerimiento de pago respecto a las porciones del impuesto autoliquidado, tal como consta en el Acta de Requerimiento No. SNAT/INTI/GRTI/ RCO/SEDE/DF/2011/ISLR/JLMP/02 de fecha 10/06/2011, constatándose que en el Acta de Recepción No. SNAT/INTI/GRTI/RCO/SEDE/DF/2011/ISLR/JLMP/01 de fecha 30/06/2011 el fiscal dejó constancia del pago extemporáneo de las referidas porciones y en el acta de reparo ( folio 59) se constata que se refleja un impuesto pagado ( por autoliquidación) de Bs. 33.468,03 por cuanto en el referido acto se indica que el impuesto a pagar era de Bs. 89.002,55 y al restarle lo cancelado , quedó un impuesto omitido por cancelar de Bs. 55.534,52 , monto respecto al cual no se allanó.

    En tal sentido, a los efectos de dar respuesta al alegato efectuado por el contribuyente, considera este Tribunal procedente aplicar el criterio expuesto por la Sala Político Administrativa en la sentencia No. 00737 publicada en fecha 22707/2010, en la cual decidió lo siguiente:

    “(…)

    Declarado lo anterior y analizado como ha sido el fallo objeto de examen, observa esta M.I. que la controversia planteada en el caso concreto se contrae a verificar la conformidad a derecho de la decisión del Tribunal de la causa en cuanto a la procedencia de la sanción de multa y los intereses moratorios aplicados.

  5. - Así, a fin de dilucidar el primer aspecto objeto de consulta, debe la Sala hacer referencia al procedimiento a seguir por la Administración Tributaria para determinar tributos, a la luz de las normas sustantivas contenidas en el Código Orgánico Tributario de 2001, con especial referencia a los artículos 185, 186, 188, numerales 4, 5, 6 y 8 del artículo 191 y numeral 4 del artículo 240 eiusdem, que establecen:

    Artículo 185. ...

    PARÁGRAFO ÚNICO: ….

    Artículo 186. ….

    En los casos en que el contribuyente o responsable se acoja parcialmente al reparo formulado por la Administración Tributaria, la multa establecida en el parágrafo segundo del artículo 111 de este Código, sólo se aplicará a la parte del tributo que hubiere sido aceptada y pagada, abriéndose el Sumario al que se refiere el artículo 188, sobre la parte no aceptada.

    PARÁGRAFO ÚNICO: ….

    Artículo 188. ….

    ... omissis...

    .

    Artículo 191. …El sumario culminará con una resolución en la que se determinará si procediere o no la obligación tributaria; se señalará en forma circunstanciada el ilícito que se imputa; se aplicará la sanción pecuniaria que corresponda, y se intimarán los pagos que fueren procedentes.

    La resolución deberá contener los siguientes requisitos:

    ... omissis...

    4. Hechos u omisiones constatados y métodos aplicados a la fiscalización.

    5. Apreciación de las pruebas y defensas alegadas.

    6. Fundamentos de la decisión.

    ... omissis...

    8. Discriminación de los montos exigibles por tributos, intereses y sanciones que correspondan, según los casos

    .

    Artículo 240. Los actos de la Administración Tributaria serán absolutamente nulos en los siguientes casos:

    ... omissis...

    4. Cuando hubieren sido dictados por autoridades manifiestamente incompetentes, o con prescindencia total o absoluta del procedimiento legalmente establecido

    .

    Los dispositivos anteriormente transcritos, disciplinan el actuar de la Administración Tributaria y, especialmente, el procedimiento de fiscalización y determinación de la obligación tributaria. En tal sentido, se observa que el ente recaudador, en ejercicio de su facultad de fiscalización y determinación de la obligación tributaria, puede proceder de las maneras siguientes:

    Un primer escenario se encuentra constituido por el hecho de que llevada a cabo la determinación de la obligación, la Administración Tributaria levante Acta de Reparo en la cual conminará al contribuyente o responsable a que proceda dentro del plazo de quince (15) días hábiles de notificada dicha acta, a presentar la declaración omitida o rectificar la presentada y pagar el impuesto resultante; en este caso se impondrá al sujeto pasivo de la obligación tributaria una multa equivalente al diez por ciento (10%) del tributo omitido.

    Un segundo escenario sería aquél en que el sujeto pasivo de la obligación tributaria no se allane a la determinación contenida en el acta de reparo o se allane parcialmente; en este caso se abrirá el sumario administrativo respecto a la parte no aceptada, en el que se presentará el escrito de descargos, procedimiento éste que culmina con la emisión de la correspondiente Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, acto que deberá cumplir los requisitos establecidos en el antes mencionado artículo 191.

    Con respecto al primer escenario, es necesario destacar, que su finalidad no es otra que la de agilizar la recaudación de los tributos, imponiéndole al sujeto pasivo multa reducida al del diez por ciento (10%) del monto del tributo omitido, de conformidad con el Parágrafo Segundo del artículo 111 del Código Orgánico Tributario de 2001.

    Pero en el segundo supuesto, la Administración Tributaria tiene legalmente la posibilidad de imponer la multa entre un límite mínimo y un límite máximo, tomando en cuenta para ello las circunstancias atenuantes y agravantes que rodean el caso.

    Ahora bien, al circunscribir el anterior análisis al caso concreto, la revisión de las actas que conforman el expediente permite constatar que la sociedad mercantil Fuller Mantenimiento, C.A realizó el pago parcial del reparo formulado por el Instituto Nacional de Cooperación Educativa; sin embargo, dicho ente impuso a la recurrente sanción de multa por contravención (prevista en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994) sin tomar en cuenta a efectos del cálculo de la aludida sanción el pago que había acreditado la contribuyente (folio 61 del expediente judicial).

    Al ser así, evidentemente, tal como lo sostuvo la Sentenciadora de Instancia en el fallo objeto de consulta, la referida sanción de multa debió calcularse separando la parte del tributo admitido y pagado de la fracción no aceptada que dio lugar a la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nro. 1882 del 9 de abril de 2003, dictada por el Gerente General del entonces Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE); por lo que corresponde declarar improcedente dicha sanción y ordenar a la Administración Parafiscal volver a calcular la sanción de multa de conformidad con lo previsto en los artículos 186 y 191 del Código Orgánico Tributario de 2001. Así se decide. (…) (Negrillas de este tribunal.

    Aplicando el referido criterio al presente asunto se constata que el fiscal actuante conocía que con base en el requerimiento efectuado, el contribuyente pagó el impuesto autoliquidado, lo que significa que tal como lo indicó la Sala Político Administrativa en la sentencia comentada, se logró la finalidad de “ agilizar la recaudación de los tributos…” cuando se le indica al sujeto pasivo que al aceptar parcial o totalmente el acta de reparo, tendrá derecho a que se le imponga una sanción equivalente al diez (10%) del tributo omitido, “….de conformidad con el Parágrafo Segundo del artículo 111 del Código Orgánico Tributario de 2001”. Tributo que según el acta de reparo era de Bs. 89.002,55 y que por efecto del pago del monto autoliquidado, quedó reducido en Bs. Bs. 55.534,52, monto respecto al cual no se allanó. Es más, si el contribuyente no hubiese dado cumplimiento al requerimiento fiscal, el monto del tributo autoliquidado hubiese formado parte del tributo omitido y al momento de ser notificado del acta de reparo podía aceptar el reparo por ese monto, cancelarlo y en tal caso, le hubiesen aplicado el contenido del Parágrafo Segundo del artículo 111 del Código Orgánico Tributario de 2001.

    Ahora bien, consta al folio 44 del expediente administrativo, la Hoja de Control de Fiscalizaciones Terminadas y al analizar la misma no se constata que se haya hecho referencia al pago extemporáneo de las tres porciones y en el informe fiscal cursante a los folios 33 al 36 del expediente administrativo se constata al folio 35 que se indica que “…de la verificación fiscal practicada a la documentación entregada …correspondiente a las cargas familiares…” y al folio 36 del referido expediente, se hace mención al pago extemporáneo de las tres porciones, indicando que “…se le calcularon intereses moratorios por la cantidad de 1.160,81 …” y al sumarse las liquidaciones de esos intereses –según consta al folio 54 del expediente judicial, se constata que es cierto el referido cálculo, pero nada indica ese informe sobre las sanciones a imponer por ese pago extemporáneo.

    Se considera que el legislador al ordenar imponer sanciones toma en cuenta la conducta asumida por el sujeto pasivo y en tal sentido , el hecho de que un contribuyente cancele el impuesto luego de ser notificado del acta de reparo y dentro de los 15 días a que hacía referencia el primer aparte del artículo 186 del Código Orgánico Tributario de 2001, la multa a imponer será del diez por ciento (10%) del tributo omitido y es evidente que no puede dársele el mismo tratamiento jurídico a quien antes de serle notificada el acta de reparo, pague con retraso el tributo omitido, que a quien no acepta el reparo efectuado luego de notificado.

    Es más, en la Resolución Culminatoria del Sumario se constata en el cuadro resumen, en el punto relativo a “concepto” ( folio 54), que se diferenció el impuesto omitido que es el supuesto de hecho del encabezamiento del artículo 111 eiusdem, al pago de “porción del impuesto pagado con retraso” y respecto al pago de las porciones, no hubo impuesto omitido, sino cancelación con retraso y la sanción más ajustada sería la misma que se impone al aceptarse el reparo, es decir, el ordenar imponer multas en un diez por ciento (10%) del tributo pagado.

    Con base en lo expuesto y aplicando el criterio antes expuesto de la Sala Político Administrativa, , se declara la nulidad de las tres (3) multas impuestas por pagar con retraso las porciones del impuesto autoliquidado, pero con base en el poder inquisitivo que detenta esta juzgadora se constata que al haber pago extemporáneo de las referidas porciones, es procedente liquidar tres multas equivalente al diez por ciento (10%) del tributo omitido por cada porción pero visto que debe aplicarse la concurrencia, tal como lo establece el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, la primera multa debe imponerse en un diez (10%) por ciento de Bs. 11.156,03 y las otras dos restantes, en un cinco (5%) por ciento de Bs. 11.156,00 , es decir, Bs. 5.578,00. Multas que deben convertirse en unidades tributarias dando cumplimiento al artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001. Así se decide.

    Ahora bien visto lo decidido, se declara tanto la nulidad de las tres multas por 165,14; 165,13 y 165,13 unidades tributarias por pago extemporáneo de la primera, segunda y tercera porción del impuesto autoliquidado respectivamente y asimismo se declara la improcedencia de la aplicación de atenuantes respecto a las multas que se ordena imponer con base en la anterior motivación, por ser la referida multa del 10% del monto tributo no cancelado oportunamente, de las denominadas de monto fijo. Así también se declara

    Con relación a los intereses moratorios liquidados por el pago extemporáneo de las tres porciones, es de señalar que cursan en el expediente administrativo remitido ( folios 64 al 66), las liquidaciones de intereses moratorios con inclusión de la tasa activa aplicada por cada mes, no constando la fecha de publicación de cada una y asimismo se observa –con base en el poder inquisitivo del Juez Contencioso-, que las liquidaciones se efectuaron considerando la fecha de vencimiento de cada porción, pero visto que no fueron canceladas en las fechas previstas, se deberían haber determinado desde el 01/04/2011 hasta el 10/06/2011 por cuanto hubo la pérdida del beneficio por el pago extemporáneo de la primera porción, por lo que se declara la nulidad de las referidas liquidaciones y se ordena efectuarlas de nuevo considerando como monto total la suma de Bs. 33.468,03, que es el monto del impuesto autoliquidado, y desde el 01/04/2011 hasta el 10/06/2011. Así también se decide.

  6. -Solicitud de eximentes y subsidiariamente, solicitud de atenuantes: Esta juzgadora por el conocimiento judicial que tiene respecto a otras causas que se han decidido previamente y en las cuales se les hizo reparo tributarios para el ejercicio 2010 a trabajadores de la empresa estatal CORPOELEC en materia de Impuesto sobre la Renta, se constata que en las mismas se ha declarado la procedencia de la eximente por error de hecho y derecho prevista en el numeral 4° del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 2001 basándose en las confusiones generadas por la interpretación efectuada por la Sala Constitucional del artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, inclusive a la propia Administración Tributaria Nacional tal como lo indicó la Sala Constitucional en la sentencia No. 980 del 17/06/2008, pero como en el presente caso se declaró la nulidad del reparo por tributo omitido y sus accesorios, la multa impuesta y los intereses liquidados y visto que el trabajador declaró como salarios percibidos, un monto mayor al que informó a este Tribunal el patrono del trabajador, ello generó la decisión de no efectuar nueva determinación del Impuesto sobre la Renta para el ejercicio 2010, por lo que es improcedente analizar la aplicación de eximentes y subsidiariamente de atenuantes cuando no hay sanción que aplicar por tributo omitido Así se decide.

    Asimismo -ya como antes se indicó – no procede la aplicación de atenuantes respecto a las multas ordenadas imponer en un diez por ciento (10%) del tributo pagado extemporáneamente, por ser de las denominadas de monto fijo. Así se declara.

  7. - En cuanto al vicio de falso supuesto de derecho en cuanto al valor de la unidad tributaria aplicada: violación del artículo 94 del Código Orgánico Tributario: : En tal sentido se infiere del alegato del recurrente que se refiere a lo establecido en el parágrafo segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, el cual no requiere interpretación alguna respecto a que a los efectos de las multas a imponer, deben convertirse al valor que las mismas tenían al momento de cometer el ilícito y deberán pagarse con base en el valor que tengan para el momento del pago

    Es de señalar que es cierto que la Sala Político Administrativa mantuvo el criterio que el tiempo que tardaba la Administración Tributaria en imponer una multa no debía ser imputable al recurrente, sin embargo dicho criterio fue modificado por cuanto indica que la norma es muy clara en su redacción y visto que este Tribunal ha decidido la nulidad del reparo efectuado respecto al tributo omitido así como la de la multa y los intereses moratorios liquidados con base en el tributo omitido por Bs. 55.534,52 y adicionalmente se decidió no efectuar nueva determinación puesto que el trabajador en su declaración indicó por salarios recibidos, un monto mayor al que ha informado a este tribunal el patrono del trabajador, le canceló durante el ejercicio 2010, por lo que es improcedente analizar el presente alegato respecto al tributo supuestamente omitido y con respecto a las multas que se ordena liquidar nuevamente por el pago extemporáneo de las porciones del impuesto autoliquidado, se ordena que se efectúe su conversión con base en el valor de la unidad tributaria vigente para el 01/04/2011 y su pago debe realizarse con base en el valor de la unidad tributaria vigente para la fecha cuando se realice el pago. Así se declara.

    IV

    DECISIÓN

    En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario ejercido por el ciudadano JHONNEL P.A.E., venezolano, titular de la cédula de identidad N° V-7.425.571, inscrito en el Registro de Información Fiscal (R.I.F.) bajo el Nº V-7425571-6, representado por su apoderado, Abogado R.M., venezolano, titular de la cédula de identidad N° V-11.880.098, inscrito en el INPREABOGADO bajo el N° 66.841, en contra de la Resolución Culminatoria del Sumario N° SNAT/INTI/GRTI/RCO/DSA/2012/EXP Nº 01181/64/54, de fecha 22 de junio de 2012 y la planilla de liquidación y pago N° 031001233002282 de fecha 28 de junio de 2012, actos notificados el 03 de agosto de 2012 y emitidos por el Jefe de la División de Sumario y el Gerente Regional respectivamente, de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT); en consecuencia: 1- Se declara la nulidad parcial de la Resolución Culminatoria del Sumario N° SNAT/INTI/GRTI/RCO/DSA/2012/EXP Nº 01181/64/54, de fecha 22 de junio de 2012; 2.-Se declara la nulidad de la planilla de liquidación y pago Nro 031001233002282 de fecha 28 de junio de 2012, por concepto de impuesto, multas, recargos e intereses moratorios; 3.- Se declara la nulidad del reparo por concepto de tributo omitido por Bs. 55.534,52 así como los intereses liquidados hasta el 20/06/2012 por Bs. 12.685,49 y la multa impuesta en 822,02 unidades tributarias; 4.- Se declara la nulidad de los intereses liquidados por un monto total de Bs. 1.160,81 que corresponde a la sumatoria por el pago extemporáneo de las tres porciones del impuesto sobre la renta autoliquidado y se ordena efectuar nueva liquidación considerando como monto total la suma de Bs. 33.468,03, que es el monto del impuesto autoliquidado, y desde el 01/04/2011 hasta el 10/06/2011; 5.- Se declara la nulidad de las multas impuestas por el pago extemporáneo de la tres porciones del impuesto sobre la renta autoliquidado, impuestas por 165,14; 165,13 y 165,13 unidades tributarias y se ordena efectuar nueva liquidación con base en la motivación de esta sentencia ; 6.-Improcedentes los alegatos relativos a la aplicación de eximentes y subsidiariamente de atenuantes y respecto al vicio del falso supuesto de derecho en cuanto al valor de la unidad tributaria aplicada.

    Dada la naturaleza del fallo, no hay condenatoria en costas.

    Así mismo contra la presente causa puede ejercerse el recurso de apelación de conformidad con el artículo 285 del Código Orgánico Tributario vigente, por tratarse de una persona natural y exceder de 100 unidades tributarias.

    Notifíquese a las partes y especialmente a la Procuraduría General de la República, a la Contraloría General de la República y a la Fiscalía General de la República Bolivariana de Venezuela, y una vez conste en autos la última de las notificaciones ordenadas, el día de despacho siguiente comenzará a transcurrir el lapso previsto en el artículo 285 del Código Orgánico Tributario vigente relativo al recurso de apelación y culminado el mismo si la Procuraduría General de la República no ha ejercido el mencionado recurso, se dejará transcurrir íntegramente el lapso previsto en el artículo 86 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República.

    Publíquese, regístrese y déjese copia certificada de la presente decisión en el archivo de este Tribunal Superior, según lo establecido en el artículo 248 del Código de Procedimiento Civil.

    Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, en Barquisimeto a los dieciséis (16) días del mes de diciembre del año dos mil quince (2015). Años 205° de la Independencia y 156° de la Federación.

    La Jueza,

    Abg. M.A.R.R..

    El Secretario,

    Abg. F.M..

    En horas de despacho del día de hoy, dieciséis (16) de diciembre del año dos mil quince (2015), siendo las dos y dieciséis minutos de la tarde (02:16 p.m.) se publicó la presente decisión.

    El Secretario,

    Abg. F.M..

    ASUNTO: KP02-U-2012-000064

    MARR/FM/im.

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