Decisión nº 1337 de Juzgado Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 5 de Diciembre de 2007

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 5 de Diciembre de 2007

197º y 148º

ASUNTO: AP41-U-2006-000809 Sentencia No. 1337

Vistos los informes de las partes

Corresponde a este Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, conocer y decidir el Recurso Contencioso Tributario interpuesto subsidiariamente al Recurso Jerárquico, por ante la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del SENIAT, en fecha 23 de mayo de 2006, recibida por la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos –U.R.D.D- de los Tribunales Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas en fecha 17 de noviembre de 2006, por el ciudadano J.G.Z.A., titular de la cédula de identidad Nº V-9.333.183, actuando en su carácter de Presidente de la JUNTA LIQUIDADORA DEL INSTITUTO NACIONAL DE HIPODROMOS, creada mediante Decreto Ley Nº 422 de fecha 25 de octubre de 1999, publicado en la Gaceta Oficial Nº 5.397 Extraordinaria de la misma fecha; según Decreto Presidencial Nº 2514 de fecha 14 de julio de 2003, publicado en la Gaceta Oficial de la República Nº 37.731, Registro de Información Fiscal Nº G-20003805-5, representado por el Abogado A.L.M., titular de la cédula de identidad Nº V-3.658.726, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 81.168, actuando en su carácter de Consultor Jurídico de la Junta Liquidadora del mencionado Instituto, según se evidencia de Instrumento Poder debidamente autenticado ante la Notaría Pública Cuarta del Municipio Libertador del Distrito Capital bajo el Nº 15, Tomo 57 de fecha 16 de noviembre de 2005, quien confirió carta poder al Abogado A.V., titular de la cédula de identidad Nº V-3.592.149, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 44.225; de conformidad con lo establecido en los artículos 242 y 259 y siguientes del Código Orgánico Tributario de 2001, contra los proveimientos administrativos contenidos en las Planillas de Liquidación números 111001349000352, 111001349000354, 111001349000353, 111001349000347, 111001349000348, 11100134900049, 111001349000343, 111001349000345, 111001349000346, 111001349000350, 111001349000341, 111001349000342, 111001349000351, 111001349000336, 11100134900344, 111001349000335, 111001349000339, 111001349000340, 111001349000332, 111001349000333, 111001349000334, 111001349000328, 111001349000329, 111001349000337, 111001349000325, 111001349000326, 111001349000327, 111001349000338, 111001349000322, 111001349000323, 111001349000324, 111001349000330, 111001349000331, 111001349000355, 111001349000402, 111001349000403, 111001349000404, 111001349000475 correspondiente a los ejercicios fiscales de febrero hasta diciembre de 2003; octubre de 2005, y enero de 2006 por incumplimiento del deber formal relativo a la extemporaneidad del enteramiento de las retenciones de Impuesto Sobre la Renta, liquidándose una cantidad, entre multa e intereses, de dos mil doscientos sesenta y tres millones doscientos setenta y tres mil seiscientos sesenta y siete bolívares con cinco céntimos (Bs. 2.263.273.667,5).

Capitulo I

Parte Narrativa

A.- Iter Procesal:

El presente Recurso Contencioso Tributario fue interpuesto subsidiariamente al Recurso Jerárquico en fecha en fecha 26 de mayo de 2006 ante la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), remitido mediante oficio Nº GCE-DJT-2006-2526 de fecha 08 de septiembre de 2006, ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) de los Juzgados Superiores de lo Contencioso Tributario, quien remitió a este Tribunal en fecha 17 de noviembre de 2006.

Mediante auto de fecha 30 de noviembre de 2006 se le dio entrada signándolo con la nomenclatura AP41-U-2006-000809. En tal sentido se ordenaron las notificaciones de Ley.

En fecha 26 de marzo de 2007, este Tribunal dictó auto mediante el cual siendo la oportunidad legal correspondiente a los fines de verificar los extremos procesales de la acción, se procedió a su examen encontrando satisfechos dichos requisitos y ante la falta de oposición de parte de la sustituto de la Procurador (a) General de la República, se procedió a su admisión, ordenándose la tramitación y sustanciación correspondiente de conformidad con lo pautado en los artículos 268 y siguientes del vigente Código Orgánico Tributario. En la referida oportunidad se recordó a las partes que la causa quedaba abierta a pruebas, opes legis, al primer día de despacho siguiente, de conformidad con el Art. 268 ejusdem.

Vencido el lapso probatorio y siendo la oportunidad para presentar los Informes, ambas partes comparecieron a tales fines, aperturándose el lapso para las observaciones a los mismos de conformidad con el Art. 275 del Código Adjetivo, tal como se evidencia del auto de fecha 28 de junio de 2007. En fecha 11 de julio de 2007 se dejo constancia en el expediente del vencimiento del lapso para presentar las Observaciones a los Informes, sin que ninguna de las partes haya hecho uso de tal derecho, en consecuencia, se dijo “Vistos”.

B.- Fundamentos del Recurso Contencioso Tributario

El apoderado judicial de la recurrente, luego de explanar los antecedentes de hecho que rodean el caso concreto, a saber: la situación de la Liquidación del Instituto Nacional de Hipódromo, arguye lo siguiente:

1. Que le fue violado su derecho al Debido Proceso y el Derecho a la Defensa, ello ya que no pudo conocer el procedimiento que al afecto debía seguirse, vale decir, el procedimiento mediante el cual se concreto la imposición de sanción por incumplimiento de deberes formales. En tal sentido indica que la “(…) Junta [Liquidadora del Instituto Nacional de Hipódromo] ha cumplido con sus deudas en la medida de lo posible, por lo que el pago extemporáneo solo se debe a esas circunstancias forzosas, ya relatadas, por lo que debía haberse escuchado a la Junta de Liquidación antes de procederse a la aplicación de sanciones nuestra representada nunca fue notificado de los cargos que en su contra se iban aplicar y no se le dio la oportunidad de contar con el tiempo y los medios necesarios de pruebas para la formulación de su defensa (…)”.

2. Que la imposición de sanciones por incumplimiento de deberes formales no debe ser automática, vale decir, sin dar la oportunidad al afectado de oponer las excepciones y defensas que considere pertinentes, situación que se presenta cuando –a su decir- no existe en el vigente Código Orgánico Tributario procedimiento que permita al contribuyente ejercer su Derecho a la Defensa. Que en tales casos debe aplicarse supletoriamente “(…) el Titulo III de la LOPA ya que no existe expresamente (lo que no significa que no existan las normas sancionatorias) en el Código Orgánico Tributario (COT) un procedimiento contradictorio de aplicación de sanciones por enteramiento extemporáneos (…)”.

3. Que se ha vulnerado el Principio a la Presunción de Inocencia, cuando la Gerencia Regional de Contribuyentes Especiales del SENIAT impuso las sanciones en forma automática sin otorgarle la oportunidad de ser oído y sin atender a la situación espacial del Instituto Nacional de Hipódromos.

   C.-Antecedentes y Actos Administrativo

   • Planillas de Liquidaciones números 111001349000352, 111001349000354, 111001349000353, 111001349000347, 111001349000348, 11100134900049, 111001349000343, 111001349000345, 111001349000346, 111001349000350, 111001349000341, 111001349000342, 111001349000351, 111001349000336, 11100134900344, 111001349000335, 111001349000339, 111001349000340, 111001349000332, 111001349000333, 111001349000334, 111001349000328, 111001349000329, 111001349000337, 111001349000325, 111001349000326, 111001349000327, 111001349000338, 111001349000322, 111001349000323, 111001349000324, 111001349000330, 111001349000331, 111001349000355, 111001349000402, 111001349000403, 111001349000404, 111001349000475 correspondiente a los ejercicios fiscales de febrero hasta diciembre de 2003; octubre de 2005, y enero de 2006, emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

   D.-Opinión de la Procuraduría General de la República:

   En la oportunidad fijada por este Tribunal para que tuviera lugar el acto de Informes en el presente juicio, compareció el ciudadano R.R. VAZ, titular de la Cédula de Identidad Número V-13.490.157, abogado inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 97.909, actuando en su carácter de Abogado sustituto de la ciudadana Procurador (a) General de la República, y consignó escrito a tales fines, constante de veinticuatro (24) fojas útiles, del cual en síntesis se desprende lo siguiente:

1. Que la retención de los impuestos señalados en la Ley hacen responsable directo a las personas designadas para realizar tal retención, por lo que el sustituto de la Procuraduría General de la República ratifica en cada una de sus partes los actos administrativos recurridos, e indica que la “(…) actividad hípica, aún cuando en una mínima expresión sigue operando, tal como se observa de Consulta a la Cuenta Corriente del Contribuyente, en la cual se evidencia la presentación y pago extemporáneo por concepto de retenciones a personas naturales y jurídicas domiciliadas y no domiciliadas (forma 11, 13 y 14), de los periodos comprendidos desde enero de 2004 a diciembre de 2005 las cuales fueron enteradas en fechas 06-01-2006 y 13-01-2006, la JUNTA LIQUIDADORA DEL INSTITUTO NACIONAL DE HIPODROMOS está obligada al pago de la multa y de los intereses moratorios que se generaron aun cuando se encuentre en proceso de liquidación (…)”. (Negritas del sustituto de la Procurador (a) General de la República).

2. Que de conformidad con el Art. 172 y siguientes del Código de la materia, al emitir el acto administrativo sancionatorio, se concreta un acto administrativo de primera fase, el cual culmina “(…) con el procedimiento de dicha Administración sobre un asunto determinado (…)”, por lo que, a juicio del ente contralor, la recurrente “(…) al encontrarse en el supuesto de hecho de la norma sancionadora (artículo 113 del Código Orgánico Tributario), la cual prevé la imposición de una sanción pecuniaria para aquellos agentes de retención que no dieran cumplimiento a su obligación de enterar los impuestos retenidos dentro del plazo legal establecido, se hace acreedora de la pena en ella consagrada en forma instantánea (…)”.

3. Igualmente indica el sustituto de la Procurador (a) General de la República, que no es quebrantado el Derecho a la Defensa del contribuyente, pues este cuenta con mecanismos administrativos y judiciales que le permiten revisar las actuaciones fiscales.

4. Por último, indica los elementos señalados por la doctrina como parte del ilícito, concluyendo que la Administración Tributaria realizó el procedimiento ajustado a derecho, sin poder ser admisible –a su decir- la pretensión del recurrente sobre la nulidad de los actos impugnado por violación del Derecho a la Defensa, al Debido Proceso y a la Presunción de Inocencia. En su petitorio solicita declare sin lugar el presente Recurso Contencioso y en caso contrario exima de costas a la Administración Fiscal.

   Capitulo II

   Parte Motiva

   1. Delimitación de la Controversia.

   Advierte este Despacho Judicial que el presente caso se circunscribe a dilucidar sí con el Procedimiento de Verificación se vulneró, en el caso concreto, el Derecho a la Defensa, al Debido Proceso y a la Presunción de Inocencia, y en caso de no observarse tales violaciones, proceder al examen del cumplimiento o incumplimiento del deber formal del agente de retención referido al pago extemporáneo de las cantidades retenidas.

   Considera la Junta Liquidadora del Instituto Nacional de Hipódromo que el Procedimiento de Verificación no cumple con la garantía Constitucional –Art. 49 Constitucional- de proporcionar a los administrados el derecho a la defensa, al debido proceso y a la presunción de inocencia, ya que durante dicho proceso no se le otorgo la oportunidad de exponer las circunstancias facticas que aquejan al referido Instituto, como su inminente liquidación y extinción jurídica. Por ello a juicio de la recurrente, la Administración Tributaria debió aplicar supletoriamente las disposiciones de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

   Al respecto, esta decidora observa:

   Que el procedimiento de verificación, es el medio legal administrativo que le permite al ente exactor cotejar la exactitud de las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables, comprobar el cumplimiento de los deberes formales impuesto por el Código Orgánico Tributario y los deberes de los agentes de retención y percepción. Característica fundamental de este procedimiento es la sumariedad y objetividad.

   Que el cumplimiento de los deberes formales, tiene su fundamento en las cargas atribuidas a los sujetos pasivos de la relación jurídica tributaria, bien sea en calidad de contribuyente o responsable. Tales deberes se derivan por la particularidad del hecho imponible y lo que este genera. Es por ello- por las particularidades del hecho económico sujeto a imposición- que al Estado le interesa que los administrados participen en la verificación y constancia del nacimiento del impuesto. Lo anterior, se justifica, por el deber, constitucional, de todos los ciudadanos de un determinado territorio a contribuir con las cargas públicas.

   Que verificación alude a la comprobación, cotejo, examen, en fin a comprobar la veracidad de una cosa o circunstancia, lo que revela que este especial procedimiento comprueba dos circunstancias, a saber: la veracidad de las declaraciones y el cumplimiento de las cargas de los contribuyentes en materia tributaria, vale decir, de los denominados deberes formales.

   Que la disposición 49 Constitucional enumera el contenido del Debido Proceso, y puede conceptualizarse, muy concisamente, como el conjunto de garantías otorgadas por el constituyente a todas las personas naturales o jurídicas, de derecho público o privado, en los procedimientos de orden administrativo, o de orden judicial. Emana del Estado de Derecho y de la Declaración Universal de los Derechos del Hombre. Comprende el derecho a la defensa, presunción de inocencia, derecho a ser oído, el derecho a ser juzgado por los jueces naturales y no por tribunales de excepción o de facto, el derecho a no ser obligado a confesarse culpable, la tipicidad, no ser juzgado por actos u omisiones sancionados anteriormente, y la posibilidad de solicitar el restablecimiento o reparación de la situación jurídica considerada lesiva.

   Que el obedecimiento a esta norma constitucional deriva de la supremacía constitucional, y del sometimiento de todas las personas y órganos que ejercen el Poder Público a sus prescripciones, cuestión que se condice con los valores superiores que rigen la actuación de la República Bolivariana de Venezuela –Arts. 2 y 7 de la vigente Constitución-.

   Que sobre la presunción de Inocencia la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia estableció en sentencia Nº 1397 de fecha 07 de agosto de 2001 lo siguiente:

   “Al respecto es necesario precisar que, si bien el derecho denunciado como conculcado no se encontraba previsto de forma expresa en el texto constitucional para el momento en que se configuró el hecho presuntamente lesivo, el mismo fue recogido en la recién promulgada Carta Magna en el numeral 2 del artículo 49, conforme al cual “toda persona se presume inocente mientras no se pruebe lo contrario”. Más aún, esta garantía se encuentra reconocida también en el artículo 11 de la Declaración Universal de los Derechos Humanos, según la cual:

   ... toda persona acusada de delito tiene derecho a que se presuma su inocencia mientras no se compruebe su culpabilidad, conforme a la Ley y en juicio público en el que se hayan asegurado todas las garantías necesarias para su defensa ...

   Igualmente, está consagrada en el artículo 8, numeral 2 de la Convención Americana Sobre Derechos Humanos, norma que postula que: “... toda persona inculpada de delito tiene derecho a que se presuma su inocencia mientras no se establezca legalmente su culpabilidad ...”.

   Ahora bien, tal y como señaló la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo, es necesario, por ser asunto objeto de debate entre las partes, determinar si el derecho a la presunción de inocencia, puede verse mermado por un acto de trámite –como es el Acta de Formulación de Cargos-, o si por el contrario, su protección sólo se extiende a los actos definitivos que imponen la sanción.

   Al respecto, esta Sala observa que, efectivamente, como fue sostenido por el a quo, la presunción de inocencia de la persona investigada abarca cualquier etapa del procedimiento de naturaleza sancionatoria tanto en el orden administrativo como judicial, por lo que debe darse al sometido a procedimiento sancionador la consideración y el trato de no partícipe o autor en los hechos que se le imputan. Así lo sostiene el catedrático español A.N., quien en su obra “Derecho Administrativo Sancionador”, señaló lo siguiente:

   (...) El contenido de la presunción de inocencia se refiere primordialmente a la prueba y a la carga probatoria, pero también se extiende al tratamiento general que debe darse al imputado a lo largo de todo el proceso.

   (Editorial Tecnos, Segunda Edición, Madrid, 1994) (Subrayado y resaltado de la Sala).

   Así estima esta Sala acertado lo expresado al respecto por la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo, ya que es evidente que el derecho a la presunción de inocencia es susceptible de ser vulnerado por cualquier acto, bien sea de trámite o de mera sustanciación, o bien sea definitivo o sancionador, del cual se desprenda una conducta que juzgue o precalifique al investigado de estar incurso en irregularidades, sin que para llegar a esta conclusión se le de a aquél la oportunidad de desvirtuar, a través de la apertura de un contradictorio, los hechos que se le imputan, y así permitírsele la oportunidad de utilizar todos los medios probatorios que respalden las defensas que considere pertinente esgrimir.

   En este sentido, el artículo 85 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, faculta a los interesados para recurrir contra “...todo acto administrativo que ponga fin a un procedimiento, imposibilite su continuación, cause indefensión o lo prejuzgue como definitivo...”, de tal manera que si la norma parcialmente transcrita establece la recurribilidad de ciertos actos que, aunque no sean definitivos, ciertamente afecten o lesionen la esfera de derechos a determinado individuo, puede entonces el presunto afectado, de considerar que con tal acto se han vulnerado sus derechos fundamentales, optar por la vía del amparo constitucional, como ha sucedido en el presente caso.

   Como puede observarse, la garantía de la presunción de inocencia comporta, entre otros aspectos: (i) la necesaria tramitación de una fase probatoria en la cual el particular, sin perjuicio de que la carga probatoria corresponde en estos casos a la Administración, pueda desvirtuar los hechos o infracciones que se le imputan, permitiendo así que el órgano competente pueda efectuar un juicio de culpabilidad y (ii) que la culpabilidad del indiciado haya sido legalmente declarada. Tales elementos requieren, sin duda, de la previa tramitación del procedimiento administrativo correspondiente, pues, sin el cumplimiento de esta formalidad, es obvio que no pueda verificarse la actividad probatoria que permita derivar la culpabilidad, ni que pueda considerarse que ésta ha sido legalmente declarada.

   En efecto, en toda averiguación sancionatoria de la Administración pueden distinguirse tres fases. En la primera, surgen indicios de culpabilidad respecto a un sujeto en específico, los cuales motivan la apertura de la investigación. Tales indicios de culpabilidad serán el fundamento de “cargos” a que se refiere el numeral primero del artículo 49 constitucional.

   El catedrático español L.P.A., con respecto a esta primera fase de iniciación del procedimiento, lo siguiente:

   El acto de iniciación o incoación tiene un contenido mínimo predeterminado, que comprende la identificación de la persona o personas presuntamente responsables; la exposición sucinta de los hechos motivantes, o su posible calificación y las sanciones que pudieran corresponder...

   .

   Es así como la iniciación del procedimiento debe hacerse de tal manera que al investigado se le permita, en la siguiente fase del proceso, desvirtuar los hechos de los que presuntamente es responsable, así como su posible calificación, ya que a quien corresponde probar su responsabilidad es a la Administración y no al indiciado su inocencia.

   En la segunda fase, tales cargos deben ser notificados al sujeto indiciado para que éste ejerza su derecho a la defensa. Igualmente, en dicha fase deberá la Administración, a través de medios de prueba concretos, pertinentes y legales, atendiendo a las razones y defensas expuestas por el sujeto indiciado, determinar, definitivamente, sin ningún tipo de duda, la culpabilidad del sujeto indiciado. Esta fase –fundamental por demás- fue omitida en el presente caso, ya que el demandante nunca tuvo oportunidad de desvirtuar las irregularidades que de antemano le fueron imputadas y dadas por probadas. Y de haberse efectuado, su defensa no habría tenido sentido, ya que la Administración anticipadamente determinó o concluyó en su responsabilidad en irregularidades tipificadas en la Ley, por lo que su defensa habría consistido en demostrar su inocencia, en lugar de desvirtuar las irregularidades que se le imputan, lo que contraría el derecho constitucional a ser presumido inocente.

   Por último, corresponderá a la Administración, si fuere el caso, declarar la responsabilidad de funcionarios y aplicar las sanciones consagradas expresamente en leyes, de manera proporcional, previa comprobación de los hechos incriminados.

   Nótese, entonces que el derecho constitucional a la presunción de inocencia, sólo puede ser desvirtuado en la tercera fase, esto es, cuando se determina definitivamente la culpabilidad del sujeto incriminado, luego de un procedimiento contradictorio. Por el contrario, si en la primera o segunda fase, la Administración determina, preliminarmente, que el sujeto investigado, en efecto, infringió el ordenamiento jurídico, y con prescindencia de procedimiento alguno, concluye en la culpabilidad del indiciado, se estaría violando, sin duda alguna, el derecho constitucional a la presunción de inocencia. En consecuencia, la Sala comparte el criterio sostenido en este sentido por el a quo y así se declara.” (SC-1397-07-08-01).

   Que de acuerdo a la sentencia recientemente trascrita es condición indispensable en todo procedimiento o proceso, administrativo o judicial, de carácter sancionatorio deben observar tres fases mínimas: a) La de la apertura de la investigación, motivada por indicios. b) La probatoria y c) la declarativa de responsabilidad.

   Que en el mismo sentido se ha pronunciado la Sala Político Administrativa de nuestro M.T., mediante sentencia Nº 0965 de fecha 02 de mayo de 2000 en cuyo momento estableció:

   Al respecto esta Sala observa que, la violación del derecho a la defensa en la actualidad corresponde al debido proceso de las actuaciones administrativas consagrado en el numeral 1 del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela en los siguientes términos:

   El debido proceso se aplicará a todas las actuaciones judiciales y administrativas y, en consecuencia:

   1. La defensa y asistencia jurídica son derechos inviolables en todo estado y grado de la investigación y del proceso. Toda persona tiene derecho a ser notificada de los cargos por los cuales se le investiga, de acceder a las pruebas y de disponer del tiempo necesario y de los medios adecuados para ejercer su defensa. Serán nulas las pruebas obtenidas mediante la violación del debido proceso….

   Del artículo antes transcrito, emerge que la violación del derecho a la defensa se produce cuando los interesados no conocen el procedimiento que pueda afectarles, se les impide su participación en él o el ejercicio de sus derechos, o se les prohibe realizar actividades probatorias, o no se les notifican los actos que les afectan lesionándoles o limitándoles el debido proceso que garantizan las relaciones de los particulares con la Administración Pública.

   Asímismo, la Sala Político-Administrativa de la extinta Corte Suprema de Justicia, en sentencia del 4 de junio de 1997, reiteró los principios sentados de la sentencia recaída en el caso: L.B.A.F. vs. Ministerio de la Defensa del 17 de noviembre de 1983, en los siguientes términos:

   …Para la imposición de sanciones, es principio general de nuestro ordenamiento jurídico que el presunto infractor debe ser notificado previamente de los cargos que se le imputan y oírsele para que pueda ejercer su derecho de defensa, antes de ser impuesta la sanción correspondiente. Bien sea esta última de naturaleza penal, administrativa o disciplinaria. Tiene base el citado principio en la garantía individual consagrada en el ordinal 5° del artículo 60 de la Constitución de la República, a tenor del cual ‘Nadie podrá ser condenado en causa penal sin antes haber sido notificado personalmente de los cargos y oído en la forma que indique la Ley’. Igualmente, tiene base el principio general invocado en la inviolabilidad del derecho a la defensa ‘en todo estado y grado del proceso’ consagrada en el artículo 68 de la Constitución. La cobertura del estas garantías constitucionales ha sido interpretada ampliamente por la doctrina y la jurisprudencia en nuestro país, a tal punto que la aplicabilidad de los preceptos en ellos enunciados ha sido extendida a todas las ramas del derecho público, (…) a fin de convertirlas en pautas fundamentales de la genérica potestad sancionadora del Estado.

   En esta perspectiva, el derecho de defensa debe ser considerada no sólo como la oportunidad para el ciudadano encausado o presunto infractor de oír sus alegatos, sino como el derecho de exigir del Estado el cumplimiento previo a la imposición de toda sanción, de un conjunto de actos o procedimientos destinados a permitirle conocer con precisión los hechos que se le imputan y las disposiciones legales aplicables a los mismos, hacer oportunamente alegatos en su descargo y promover y evacuar las pruebas que obren en su favor. Esta perspectiva del derecho de defensa es equiparable a lo que en otros Estados de Derecho ha sido llamado como el principio del debido proceso…

   (Subrayado de la Sala).

   Que la ausencia en cualquier procedimiento de carácter sancionatorio, de la posibilidad de que se ejerza el contenido del debido proceso, vale decir, el derecho a la defensa, presunción de inocencia, derecho a ser oído, el derecho a ser juzgado por los jueces naturales y no por tribunales de excepción o de facto, el derecho a no ser obligado a confesarse culpable, la tipicidad, no ser juzgado por actos u omisiones sancionados anteriormente, y la posibilidad de solicitar el restablecimiento o reparación de la situación jurídica considerada lesiva, contraria las más fundamentales garantías constitucionales así como la progresividad de los derechos humanos, aún de aquellos no establecido por el vigente texto Constitucional.

   Que en atención a los demás postulados constitucionales, como los derecho humanos y su progresividad, es necesario interpretar armoniosamente las disposiciones del Código Orgánico Tributario, el cual en su Capitulo III denominado “De los Procedimientos” Sección Primera “Disposiciones Generales” Art. 148 establece: “Las normas contenidas en esta sección serán aplicable a los procedimientos de carácter tributario en sede administrativa, sin perjuicio de las establecidas en las leyes y demás normas tributarias. En caso de situaciones que no puedan resolverse conforme a las disposiciones de esta sección, se aplicarán supletoriamente las normas que rigen los procedimientos administrativos y judiciales que más se avengan a su naturaleza y fines.” La norma recién transcrita propugna la especialidad de la materia tributaria y la aplicación preferente en sede administrativa de las normas contenidas en dicha sección –Sección primera del Capítulo III denominado De los Procedimientos Disposiciones Generales-. Igualmente, señala la norma de la referencia la supletoriedad, en sede administrativa “tributaria”, de las normas que rigen los procedimientos administrativos y judiciales, siempre que sea el que más se avenga a la naturaleza y fines perseguidos por la norma. Se quiere con tal disposición reglar la actividad administrativa tributaria conforme el mandato de los Art. 7 y 137 Constitucional.

   Que lo anterior es de suma importancia a la hora de considerar la facultad de verificación otorgada al ente exactor –la cual es motivo del presente recurso- pues al seguir dicho procedimiento la Administración Tributaria debe sujetarse a las prescripciones establecidas en las disposiciones generales referida a los procedimientos administrativos y demás normas de carácter tributario y solo en caso de no poder resolverlas por las mencionadas disposiciones deberá recurrir a las normas que rigen los procedimientos administrativos y judiciales que más se avenga a la naturaleza o fines de aquello que suple, ello no como un mero capricho sino como mandato que más que Legal, es Constitucional.

   Que el procedimiento de verificación antes muy delimitadamente desarrollado, consagrado en los Art. 172 al 176 del Código Orgánico Tributario de 2001, si bien no contiene en ninguna de los mencionados artículos un iter procedimental propio –como sí lo hace el procedimiento de fiscalización y determinación en contraposición de aquel- ya que solo establece las consecuencias jurídicas de la constatación de irregularidades tributarias y la base sobre la cual se realizará el procedimiento, vale decir, las declaraciones, no es menos cierto que las disposiciones generales establecidas en el Código Orgánico Tributario mencionan, por una parte, las notificaciones de los actos de efectos individuales –necesarios para su eficacia- y por la otra da un lapso de prueba mínimo de diez (10) días –Art. 158- para que el contribuyente pueda evacuar cuanta prueba considere en pro de la defensa de sus derechos e intereses.

   Que este Juzgado no comparte el criterio expuesto por la representación de la Junta Liquidadora del Instituto Nacional de Hipódromos cuando indica que debe suplir en el procedimiento de verificación las normas relativa al “(…) Titulo III de la LOPA ya que no existe expresamente (lo que no significa que no existan las normas sancionatorias) en el Código Orgánico Tributario (COT) un procedimiento contradictorio de aplicación de sanciones por enteramiento extemporáneos (…)”.ya que como se indico supra el Código Orgánico Tributario contiene disposiciones generales aplicable a los procedimientos administrativos que hacen posible el cumplimiento de la garantía constitucional del debido proceso y además admitir tal tesis se estaría vulnerando las características propias del procedimiento de verificación, tales como su objetividad y sumariedad además del principio de especialidad. En el mismo sentido, no comparte este Despacho la tesis expuesta por el sustituto de la Procurador (a) General de la República cuando indica que al no cumplir el agente retenedor con el cumplimiento de sus obligaciones “(…) se hace acreedora de la pena en ella consagrada en forma instantánea (…)” ya que aunque el incumplimiento sea evidente a la vista de la Administración debe otorgársele al contribuyente su derecho a la defensa, a la presunción de inocencia, a evacuar cuanta prueba considere a la defensa de sus derechos, conforme el mandato constitucional y legal. Así se declara.

   Ahora bien, aprecia este Despacho que en el caso sub examine la Administración Pública Nacional no observó las normas procedimentales relativas a la verificación del cumplimiento de deberes formales, pues emitió las Planillas de Liquidación ampliamente identificadas en el cuerpo del presente fallo, las cuales concretan la sanción impuestas por la Gerencia Regional de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) sin otorgar a la Junta Liquidadora del Instituto Nacional de Hipódromo oportunidad de exponer y probar cuanto elemento consideraba en pro a la defensa de sus derechos e intereses. Conteste está este Tribunal en que la mencionada Gerencia no aplicó las disposiciones contenidas en el Art. 158 del Código Orgánico Tributario, conforme lo detallado anteriormente. Sin embargo reflexiona este Juzgado y se pregunta ¿Fue suficiente la actuación administrativa para que se patentizara una verdadera violación del derecho a la defensa? ¿Tal omisión obstaculizó la posibilidad de que el contribuyente desarrollara una actividad probatoria en sede administrativa o aún en esta sede jurisdiccional? para esta decidora es evidente que la violación al derecho a la defensa, presunción de inocencia, y el derecho a una adecuada y oportuna actividad probatoria no fue de tal magnitud que impidiera a la Junta Liquidadora de Instituto Nacional de Hipódromos exponer sus alegatos y ejercer su defensa, pues también se observa que fue ejercido el Recurso Jerárquico, en cuyo momento pudo la recurrente de marras, llevar a sede administrativa de cuanta prueba disponía para ejercer su derecho a la defensa, y así desvirtuar o eximirse del pago por alguna causa legal.

   Cierto es que el actuar administrativo no fue congruente con las disposiciones legales, pero no puede dejar de observar este Despacho que es el propio contribuyente quien admite en su escrito recursivo que efectivamente pago fuera de plazo, ello cuando indica que “(…) se deja constancia que nuestra representada procedió a pagar los impuesto sobre la renta retenidos mediante la forma 11, 13 y 14; no obstante el hecho de haber pagado la cantidad de más de 2.500 millones de bolívares en la situación de liquidación que se encuentra el Instituto, que a todo evento significaba un enorme sacrificio financiero en virtud de la total insolvencia en que se encuentra el Instituto Nacional de Hipódromos, parece no haber sido considerado por la Administración Tributaria, quien tiene conocimiento de la situación de liquidación del Instituto (…)” pues considera quien decide que obviar tal circunstancia sería vulnerar los derechos del Fisco Nacional, máxime cuando en la relación jurídica tributaria se ha propugnado con insistencia la igualdad de ambas partes en dicha relación y asimismo sería limitar las facultades propias de los jueces contencioso administrativo, sobre la tesis ya desechada de ser considerados jueces de nulidad.

   Indica el agente retenedor que “(…) se hace materialmente imposible pagar multas e intereses de mora multimillonarios a la propia República (…)” y al efecto aporta al proceso el Decreto Ley Nº 422 publicado en la Gaceta Oficial Nº 5.397 Extraordinario de fecha 25 de octubre de 1999 que Suprime y Liquida el Instituto Nacional de Hipódromos y regula las actividades hípicas, la sentencia Nº 5686 de fecha 21/09/2005 emanada de la Sala Político Administrativa de nuestro M.T., así como un informe representativo de las ganancias y pérdidas para el periodo 2003 al 2005, los cuales arrojan valores deficitarios. Pero insiste este Despacho que tales circunstancias no la eximen del pago de la multa, pues efectivamente el agente retenedor admitió haber pagado fuera de plazo. Menos aún puede excusarse del cumplimiento de la obligación que le incumbía cuando analizamos la naturaleza de su obligación la cual era una obligación de hacer –enterar las cantidades retenidas- y no una obligación de dar –pagar el impuesto- ya que eran cantidades recibidas de terceras personas a las que les fue retenida, cantidades estas que debían estar en cuenta aparte y ser enteradas en tiempo hábil.

   Considera quien decide que no fue aportado documento alguno a los autos, para eximir de responsabilidad al Instituto Nacional de Hipódromos, en consecuencia se confirman las Planillas de Liquidación números111001349000352, 111001349000354, 111001349000353, 111001349000347, 111001349000348, 11100134900049, 111001349000343, 111001349000345, 111001349000346, 111001349000350, 111001349000341, 111001349000342, 111001349000351, 111001349000336, 11100134900344, 111001349000335, 111001349000339, 111001349000340, 111001349000332, 111001349000333, 111001349000334, 111001349000328, 111001349000329, 111001349000337, 111001349000325, 111001349000326, 111001349000327, 111001349000338, 111001349000322, 111001349000323, 111001349000324, 111001349000330, 111001349000331, 111001349000355, 111001349000402, 111001349000403, 111001349000404, 111001349000475 correspondiente a los ejercicios fiscales de febrero hasta diciembre de 2003; octubre de 2005, y enero de 2006, emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). Así se Declara.

   Capitulo III

   Dispositiva

   Con fundamento en la motivación anterior, este TRIBUNAL SUPERIOR QUINTO DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA CIRCUNSCRIPCION JUDICIAL DEL AREA METROPOLITANA DE CARACAS, DECLARA SIN LUGAR EL RECURSO CONTENCIOSO TRIBUTARIO interpuesto por el ciudadano J.G.Z.A., titular de la cédula de identidad Nº V-9.333.183, actuando en su carácter de Presidente de la JUNTA LIQUIDADORA DEL INSTITUTO NACIONAL DE HIPODROMOS, creada mediante Decreto Ley Nº 422 de fecha 25 de octubre de 1999, publicado en la Gaceta Oficial Nº 5.397 Extraordinaria de la misma fecha; según Decreto Presidencial Nº 2514 de fecha 14 de julio de 2003, publicado en la Gaceta Oficial de la República Nº 37.731, Registro de Información Fiscal Nº G-20003805-5, representado por el Abogado A.L.M., titular de la cédula de identidad Nº V-3.658.726, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 81.168, actuando en su carácter de Consultor Jurídico de la Junta Liquidadora del mencionado Instituto, según se evidencia de Instrumento Poder debidamente autenticado ante la Notaría Pública Cuarta del Municipio Libertador del Distrito Capital bajo el Nº 15, Tomo 57 de fecha 16 de noviembre de 2005, quien confirió carta poder al Abogado A.V., titular de la cédula de identidad Nº V-3.592.149, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 44.225, contra los proveimientos administrativos contenidos en las Planillas de Liquidación números 111001349000352, 111001349000354, 111001349000353, 111001349000347, 111001349000348, 11100134900049, 111001349000343, 111001349000345, 111001349000346, 111001349000350, 111001349000341, 111001349000342, 111001349000351, 111001349000336, 11100134900344, 111001349000335, 111001349000339, 111001349000340, 111001349000332, 111001349000333, 111001349000334, 111001349000328, 111001349000329, 111001349000337, 111001349000325, 111001349000326, 111001349000327, 111001349000338, 111001349000322, 111001349000323, 111001349000324, 111001349000330, 111001349000331, 111001349000355, 111001349000402, 111001349000403, 111001349000404, 111001349000475 correspondiente a los ejercicios fiscales de febrero hasta diciembre de 2003; octubre de 2005, y enero de 2006 por incumplimiento del deber formal relativo a la extemporaneidad del enteramiento de las retenciones de Impuesto Sobre la Renta, liquidándose una cantidad, entre multa e intereses, de dos mil doscientos sesenta y tres millones doscientos setenta y tres mil seiscientos sesenta y siete bolívares con cinco céntimos (Bs. 2.263.273.667,5).

   Se ordena la notificación de la Ciudadana Procuradora General de la República, del ciudadano Contralor General de la República, del Ciudadano Fiscal del Ministerio Público con Competencia en Materia Tributaria y de las partes de conformidad con lo establecido en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario. Líbrense las correspondientes boletas.

   REGISTRISE Y PUBLIQUESE

   Dada, firmada y sellada, en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario, en la ciudad de Caracas, a las dos horas y quince minutos de la tarde (02:15 PM ) a los cinco (05) días del mes de diciembre del año dos mil siete (2007). Años 193º de la Independencia y 144º de la Federación.

   LA JUEZ SUPLENTE

   Abg. B.E.O.H.

   LA SECRETARIA

   Abg. SARYNEL GUEVARA

   La presente decisión de publico a las dos y quince de la tarde (2:15 p.m.)

   Asunto: AP41-U-2006-000809

   BEOH/SG/as.