Sentencia nº 00497 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 6 de Mayo de 2015

Fecha de Resolución 6 de Mayo de 2015
EmisorSala Político Administrativa
PonenteInocencio Antonio Figueroa Arizaleta

MAGISTRADO PONENTE: INOCENCIO FIGUEROA ARIZALETA

Exp. N° 2013-0943

Mediante Oficio N° 448-2013 de fecha 22 de mayo de 2013, recibido en esta Sala el 3 de junio del mismo año, el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Zuliana remitió en consulta la sentencia N° 192-2008 dictada el 9 de junio de 2008, cursante en el expediente signado con el N° 849-07 (nomenclatura de ese órgano jurisdiccional), según la cual declara inadmisible el recurso contencioso tributario interpuesto el 14 de noviembre de 2007 por el ciudadano A.L.O., titular de la cédula de identidad N° 3.927.736, actuando como representante legal de la sociedad de comercio BIOKIT DE MARACAIBO, C.A. (inscrita originalmente como CLINIKIT DE MARACAIBO, S.R.L. ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Zulia el 30 de diciembre de 1981, bajo el N° 20, Tomo 61-A, cuyo cambio de denominación comercial a compañía anónima fue protocolizado en la misma Oficina de Registro el 14 de enero de 1997, bajo el N° 56, Tomo 2-A), carácter que se desprende de los folios 9 y 10 del expediente judicial, asistido por la abogada M.A.G., inscrita en el INPREABOGADO bajo el N° 23.402.

El aludido recurso contencioso tributario fue incoado contra el Acta de Reparo identificada con el alfanumérico SNAT-GRTI-RZU-DF-0474 levantada en fecha 9 de octubre de 2007, emanada de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Z.d.S.N.I.d.A.A. y Tributaria (SENIAT), mediante la cual se formularon objeciones fiscales a cargo de la prenombrada sociedad mercantil, por las cantidades reexpresadas de Ciento Treinta y Cinco Mil Seiscientos Setenta y Nueve Bolívares con Cuarenta y Cinco Céntimos (Bs. 135.679,45), por concepto de impuesto sobre la renta correspondiente al ejercicio fiscal coincidente con el año civil 2004 y de Cuatro Mil Setecientos Treinta y Tres Bolívares con Cuatro Céntimos (Bs. 4.733,04), en razón de impuesto al valor agregado en lo que respecta a los períodos impositivos de los meses de enero, octubre y diciembre del mismo año; tributos previstos en la Ley de Impuesto sobre la Renta de 2001 y en la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado de 2002 y 2004.

Dicha remisión fue efectuada en cumplimiento a lo dispuesto en el artículo 72 del Decreto N° 6.286 con Rango, Valor y Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, publicado en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 5.892 Extraordinario de fecha 31 de julio de 2008.

En fecha 5 de junio de 2013, se dio cuenta en la Sala y se designó ponente a la Magistrada Mónica Misticchio Tortorella, a los fines de decidir la consulta.

El 23 de octubre de 2013, esta Alzada dictó el Auto para Mejor Proveer identificado con las letras y números AMP-150, con el objeto de solicitarle al Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Z.d.S.N.I.d.A.A. y Tributaria (SENIAT), la consignación en original o copia certificada del expediente administrativo sustanciado con ocasión de la antes mencionada Acta de Reparo; indicándole además que luego de “Recibido el expediente administrativo en la Sala, se otorgará un lapso de ocho (8) días continuos como término de la distancia más un lapso de cinco (5) días de despacho, los cuales comenzarán a correr una vez conste en autos la recepción del mismo, para que las partes expongan lo que estimen pertinente”.

El 7 de marzo de 2014, el Alguacil de esta Sala consignó constancias de haber entregado a la Unidad de Correspondencia de este Alto Tribunal el 26 de febrero de ese año, los Oficios Nos. 0056 y 0057, ambos del 15 de enero de 2014, dirigidos al Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Z.d.S.N.I.d.A.A. y Tributaria (SENIAT) y a la sociedad mercantil Biokit de Maracaibo, C.A., respectivamente, a los cuales se acompañó el mencionado Auto para mejor Proveer.

Conforme comunicación de fecha 25 de marzo de 2014, identificada como SNAT/INTI/GRTI/RZU/DT/2014/E-75, recibida en esta Sala el 9 de abril del mismo año, el Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Z.d.S.N.I.d.A.A. y Tributaria (SENIAT) remitió copias certificadas del expediente administrativo solicitado.

El 22 de mayo de 2014, el Alguacil de esta Sala consignó Aviso de Recibo emitido por el Instituto Postal Telegráfico de Venezuela (IPOSTEL), como constancia de haberse entregado el Oficio N° 0057 del 15 de enero de ese mismo año dirigido a la sociedad mercantil Biokit de Maracaibo, C.A.

En fecha 2 de julio de 2014, esta Sala dejó constancia del vencimiento del lapso establecido en el aludido Auto para Mejor Proveer.

Por auto del 14 de enero de 2015, se dejó constancia de la incorporación a esta Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en fecha 29 de diciembre de 2014, de las Magistradas María Carolina Ameliach Villarroel, Bárbara Gabriela César Siero y el Magistrado Inocencio Figueroa Arizaleta, designados y juramentados por la Asamblea Nacional el 28 del mismo mes y año. Se ordenó la continuación de la causa; reasignándose como Ponente al Magistrado Inocencio Figueroa Arizaleta.

En fecha 11 de febrero de 2015, fue electa la Junta Directiva de este Supremo Tribunal, de conformidad con lo previsto en el artículo 20 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, quedando integrada esta Sala de la manera siguiente: Presidente, Magistrado Emiro García Rosas; Vicepresidenta, Magistrada María Carolina Ameliach Villarroel; las Magistradas Evelyn Marrero Ortíz y Bárbara Gabriela César Siero y el Magistrado Inocencio Figueroa Arizaleta.

Efectuado el estudio de las actas que integran el expediente, esta Sala pasa a decidir, sobre la base de las consideraciones expuestas a continuación:

I

ANTECEDENTES

De la documentación de autos, constata esta Alzada que como resultado de la investigación practicada a la sociedad de comercio Biokit de Maracaibo, C.A., las funcionarias D.P. y J.G., titulares de las cédulas de identidad Nos. 9.112.966 y 7.976.685, respectivamente, adscritas a la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Z.d.S.N.I.d.A.A. y Tributaria (SENIAT), levantaron el 9 de octubre de 2007, el Acta de Reparo identificada con el alfanumérico SNAT-GRTI-RZU-DF-0474, notificada en la misma fecha, mediante la cual, conforme a lo previsto en los artículos 130 y 131, numeral 1 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente en razón del tiempo, fueron formuladas objeciones fiscales por las cantidades reexpresadas de Ciento Treinta y Cinco Mil Seiscientos Setenta y Nueve Bolívares con Cuarenta y Cinco Céntimos (Bs. 135.679,45), por concepto de impuesto sobre la renta correspondiente al ejercicio fiscal coincidente con el año civil 2004 y de Cuatro Mil Setecientos Treinta y Tres Bolívares con Cuatro Céntimos (Bs. 4.733,04), en razón de impuesto al valor agregado en lo que respecta a los períodos impositivos de los meses de enero, octubre y diciembre del citado año.

La aludida Acta de Reparo fue levantada en los términos que parcialmente se transcriben a continuación:

(…) de la investigación practicada a los registros contables, documentos y comprobantes que los acompañan, a los fines de comprobar la veracidad y procedencia de los datos contenidos en la declaración presentada para el ejercicio y períodos objetos de esta investigación, se determinó el siguiente resultado (…):

(…)

I.- EN MATERIA DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA

(…)

REPAROS EFECTUADOS.

Ref. 3 Ventas Brutas al Sector Privado.…….….….Bs. 20.220.232,00

La contribuyente reportó como Ventas Brutas al Sector Privado en su declaración de rentas (…) la cantidad de Bs. 904.922.629,00 ahora bien la actuación fiscal (…) determinó que el monto a reportar por el referido concepto asciende a Bs. 925.142.861,00 originándose una diferencia de Bs. 20.220.232,00 que la actuación fiscal procede a incluir como partida gravable de conformidad con lo establecido en el Artículo 16 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, publicada en Gaceta Oficial No. 5.566 E del 28/12/2001 y Artículo 23 del Reglamento de Impuesto Sobre la Renta publicado en Gaceta Oficial No. 5.662 E del 24/09/2003.

(…)

Ref. 10 Menos: Devoluciones, Rebajas y Descuentos…………... ………………………………………..……………..Bs. 15.370.606,00

La contribuyente a los efectos de la determinación del Total Ingresos Netos, reportó en su Declaración de Rentas Definitiva (…) en el Rubro de Menos: Devoluciones, Rebajas y Descuentos, la cantidad de Bs. 208.162.457,00. Ahora bien, la actuación fiscal (…) determinó que el monto a soportar por tal concepto es de Bs. 192.791.851,00, de donde surge una diferencia de Bs. 15.370.606,00, la cual está conformada de la siguiente manera:

Notas de Créditos: soportadas por la retención del 75% del Impuesto al Valor Agregado Bs. 12.523.134,00

Notas de Créditos soportadas con copias de facturas Bs.3.016.725,00

TOTAL Bs. 15.370.606,00

La cantidad de Bs. 12.523.134,00, se rechaza a los efectos fiscales por cuanto están soportadas por la retención del Impuesto al Valor Agregado del 75% que le efectúan los clientes al contribuyente por las ventas realizadas.

Este es un concepto que solo es aplicable en materia de Impuesto al Valor Agregado, tal como lo establece el artículo 3 de la Providencia SNAT/2002/1.455 de fecha 29/11/2002 G.O No. 37.585 de fecha 05/12/2002, no así en materia de Impuesto Sobre la Renta.

(…)

La cantidad de Bs. 3.016.725,00 se encuentra conformada por las rebajas de los ingresos por concepto de anulación y/o devolución de ventas efectuadas por la contribuyente, las cuales no fueron soportadas por las facturas originales de ventas, que demostraran fehacientemente la rebaja o anulación, en su lugar presentó copia de las facturas de ventas (…).

(…) toda deducción que la contribuyente solicite de la renta bruta, debe estar debidamente respaldada con sus respectivos comprobantes y/o soportes (…). Por lo expuesto, la contribuyente no demostró el valor probatorio de las devoluciones, Rebajas y Descuentos.

En consecuencia, la actuación fiscal procede a rechazar las cantidades ya señaladas por contravenir el artículo 91 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta (...).

(…)

Ref. 13 Compras Neta Nacionales…………..….. Bs. 171.091.404,00 Bajo esta referencia la contribuyente a los efectos de la determinación de la Renta bruta, incluyó en rubro de costos, la cantidad de Bs. 435.111.942,00. Ahora bien la actuación fiscal (…) constató que el monto a deducir es de Bs. 264.020.538,00 originándose una diferencia de Bs. 171.091.404,00 cantidad esta que se rechaza a los efectos fiscales la cual está conformada de la siguiente manera:

Impuesto al Valor Agregado incluido como costo de ventas Bs. 83.750.195,00.

(…)

La contribuyente registró como parte del costo en la cuenta 5.01.01, compras netas nacionales e importadas, el crédito fiscal originado por el impuesto al valor agregado que paga el contribuyente por cada una de las compras gravables que realiza y que debe rebajar de los débitos fiscales, en la declaración de Impuesto al Valor Agregado.

Ahora bien la actuación fiscal procede a rechazar las cantidades arriba mencionadas por no formar parte de la estructura del costo, de conformidad con lo establecido en el artículo 27 numeral 3 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, precitada.

Costos doblemente registrados en su contabilidad Bs. 87.341.208,00

La cantidad de Bs. 87.341.208,00 se rechaza a los efectos fiscales en virtud de que la contribuyente contabilizó doblemente un mismo registro que corresponde a una compra de importación.

(…)

Por lo antes expuesto la actuación fiscal procede a excluir de sus costos, la factura antes descrita, en virtud de que la contribuyente contravino, las disposiciones establecidas en el único aparte del Artículo 91 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta citada.

(…)

Ref. 43 Gastos sin Comprobación…………………Bs. 21.144.239,00

La contribuyente, a los efectos de la determinación de la Renta Bruta, imputó (…) bajo esta referencia la cantidad de bs. 182.606.148,00. Ahora bien, la actuación fiscal (…) determinó que el monto a imputar al gasto es de Bs. 161.461.909,00, de donde surge una diferencia de Bs. 21.144.239,00, discriminada de la siguiente manera:

(…)

Las cantidades anteriormente relacionadas se rechazan a los efectos fiscales en virtud de que la contribuyente no presentó las facturas originales y/o documentos que demuestren la veracidad de los gastos reportados en la declaración de rentas (…) contraviniendo así lo establecido en los numerales 3 y 5 del artículo 145 del Código Orgánico Tributario antes citado, de conformidad con lo establecido en el aparte único, del artículo 91, de la Ley de Impuesto Sobre la Renta (…).

Conciliación Fiscal de Rentas

Ref. 58 Depreciaciones, Amortización y Otros… Bs. 194.167.807,00

(…) la actuación fiscal procede a excluir el referido monto, debido a que la contribuyente no demostró fehacientemente haber incurrido en dicho gasto. Por lo anteriormente planteado la depreciación se considera improcedente, por lo que contravino lo establecido en los artículos 178 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta (…).

Ref. 59 Perdida Ajuste por Inflación……………….Bs. 1.321.860,00

La contribuyente, a los efectos de la determinación de la Renta Neta, imputó (…), bajo esta referencia la cantidad de Bs. 61.349.633,00. Ahora bien, la actuación fiscal (…) determinó que el monto a imputar por tal concepto es de Bs. 60.027.773,00, de donde surge una diferencia de Bs. 1.321.860,00.

(…)

La contribuyente reflejó como cálculo del reajuste del Activo fijo la cantidad de Bs. 4.265.672,00.

Ahora bien, la actuación fiscal (…) constató que la contribuyente al momento de efectuar el cálculo del activo fijo no considero la vida útil transcurrida para el momento del cierre del ejercicio fiscal investigado (…). Como consecuencia (…) la actuación fiscal procedió a rehacer nuevamente el cálculo de cada uno de los activos fijos, dando como resultado la cantidad de Bs. 5.587.532,00, originando una diferencia de Bs. 1.321.860,00, que se procede a rechazar por contravenir la norma establecida en los artículos 178 al 181 de la Ley de Impuesto Sobre la renta in comento y Artículo 117 del Reglamento de Impuesto Sobre la Renta (…), quedando el monto a declarar de Bs. 60.027.773,00.

(…)

Ref. 37 Total Impuesto a Pagar después de la Compensación

En consecuencia, el total del Impuesto a pagar para el ejercicio investigado queda determinado de la forma siguiente:

EJERCICIO S/DECLARACIÓN S/INVESTIGACIÓN
01-01-2004 AL 31-12-2004 0,00 135.679.450,00
II.- EN MATERIA DE IMPUESTO AL VALOR AGREGADO

(…)

III.- REPAROS EFECTUADOS.

De la investigación fiscal practicada a los libros, registros contables y comprobantes que los acompañan, (…) surgieron las diferencias y objeciones que se detallan en los Anexos Nos. 04, 05, 06, 07, 08, 09, 10, 11, 12, 13, 14 y 15.

1.- DÉBITOS FISCALES

REF. N° 3 VENTAS INTERNAS GRAVADAS POR ALÍCUOTA GENERAL

La actuación fiscal (…) determinó que existen diferencias entre el monto declarado y el monto determinado, las cuales se relacionan a continuación:

(…)

Las diferencias antes señaladas corresponden a facturas de ventas que la contribuyente no registró en el libro de venta y en consecuencia no reflejó en la declaración de Impuesto al valor agregado (….) por lo cual la actuación fiscal procede a incluirlas en la base imponible de conformidad con lo establecido en el Artículo 3 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado (…).

REF. N° 7 AJUSTES A LOS DEBITOS FISCALES DE PERIODOS ANTERIORES

(…)

La contribuyente (…) solicitó en los períodos sujetos a la revisión, las cantidades que disminuyen sus ventas efectuadas a sus clientes por los conceptos de rebajas, descuentos, devoluciones y anulaciones de facturas. Ahora bien, la actuación fiscal (…) determinó que los montos solicitados por la contribuyente en sus declaraciones del Impuesto al valor Agregado son menores, ya que al momento de efectuar sus declaraciones de Impuesto al Valor Agregado consideró los siguientes conceptos:

a) Notas de Créditos Soportadas por las facturas de ventas con retenciones del 75% del Impuesto al Valor Agregado Bs. 12.523.134,00.

La cantidad de Bs. 12.523.134,00 se rechaza a los efectos fiscales por cuanto están soportadas por la retención del Impuesto al Valor Agregado del 75% que le efectúan los clientes al contribuyente por las ventas realizadas.

(…)

Las cantidades arriba mencionadas solo serán procedentes para su deducción de conformidad con lo establecido en el artículo 4 de la P.A. 1.455 (…), después del cálculo de la cuota tributaria.

b) Notas de Créditos Soportadas por las copias de las facturas de ventas Bs. 3.016.725,00.

La contribuyente solicitó la cantidad arriba indicada como disminución de las ventas, ahora bien la actuación fiscal procede a rechazar la referida cantidad, por cuanto la contribuyente no consigno el juego de originales y copias de las facturas de ventas que demuestren la veracidad de las anulaciones efectuadas (…).

Por lo antes expuesto la actuación fiscal procede a rechazar las disminuciones de las ventas por contravenir el último aparte del artículo 35 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado vigente y el artículo 53 de su Reglamento.

(…)

2.- CRÉDITOS FISCALES.

REF. N° 20 EXCEDENTE DE CRÉDITO FISCAL DEL MES ANTERIOR

Como consecuencia de los reparos formulados en los períodos objeto de la presente investigación, conforme a lo establecido en el artículo 38 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, (…) los excedentes de créditos fiscales de los meses anteriores quedan modificados como se demuestra a continuación:

(…)

3.- RETENCIONES IVA.

(…)

REF. N° 31 RETENCIONES ACUMULADAS POR DESCONTAR.

(…)

REF. N° 32 RETENCIONES DEL PERIODO

(…)

REF. N° 33 RETENCIONES SOPORTADAS DESCONTADAS EN ESTA DECLARACIÓN.

(…)

TOTAL IMPUESTO A PAGAR

Como consecuencia de las objeciones formuladas en cada uno de los periodos de imposición objetos de investigación, el excedente de crédito fiscal para el mes siguiente y/o total cuota tributaria, quedan modificadas según se determina a continuación:

PERÍODO SEGÚN SEGÚN
MES AÑO DECLARACIÓN INVESTIGACIÓN DIFERENCIA
ENERO 2004 1.874.266,00 2.345.964,00 471.698,00
FEBRERO 2004 5.039.895,00 4.874.273,00 (165.622,00)
MARZO 2004 6.929.315,00 6.704.398,00 (224.917,00)
MAYO 2004 827.250,00 0,00 827.250,00
JUNIO 2004 7.007.841,00 3.835.227,00 (3.172.614,00)
JULIO 2004 2.634.602,00 777.138,00 (1.857.464,00)
SEPTIEMBRE 2004 4.004.196,00 3.139.953,00 864.243,00
OCTUBRE 2004 3.761.984,00 7.735.228,00 3.973.244,00
NOVIEMBRE 2004 8.040.986,00 7.673.400,00 (367.586,00)
DICIEMBRE 2004 4.385.219,00 4.673.318,00 (288.099,00)
(…)

. (Sic). (Destacados de la cita).

Por disconformidad con el contenido de la mencionada Acta de Reparo, el representante legal de la sociedad de comercio Biokit de Maracaibo, C.A., interpuso recurso contencioso tributario el 14 de noviembre de 2007, ante el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Zuliana, invocando entre otros alegatos, los expuestos a continuación:

Sostuvo que la Administración Tributaria cometió una serie de errores tanto de forma como de fondo “(…) al incluir partidas en el reparo como ventas brutas al sector privado, que suman la cantidad de Bs. 20.220.232,00 las cuales (…) están gravadas de conformidad con lo previsto en el artículo 16 de la vigente Ley de Impuesto Sobre la Renta y el artículo 23 de su reglamento”.

Aseguró que todos los comprobantes y soportes que la actuación fiscal rechazó están incluidos en los registros contables, por cuanto “(…) fueron montos facturados al IPASME, PEQUIVEN e HIDROLAGO (…)”; sin embargo, tales organismos no registraron las facturas emitidas por su representada con su respectivo número “(…) sino que ellos registran estas facturas por el número de cheque, número de control y presupuesto y por tal motivo los números no aparecen en la contabilidad”.

Denunció que la funcionaria que practicó la fiscalización incurrió “(…) en contravención (…) de conformidad con lo dispuesto en el artículo 60 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, pues (…) inició la fiscalización el 27 de Septiembre de 2006 y concluyó la misma el día nueve de Octubre de 2007, o sea, más de un año después, no acogiéndose a lo dispuesto en el mencionado artículo, cuyo lapso no puede exceder de cuatro meses”. (Sic).

Finalmente, manifestó que la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Z.d.S.N.I.d.A.A. y Tributaria (SENIAT), le ha ocasionado un daño moral a su representada “(…) al publicar en un periódico de alta circulación (…) una lista de morosos, donde se incluye a la Empresa sin deberle ésta un solo centavo al Fisco Nacional”.

Con base en los argumentos expuestos, la representación legal de la recurrente solicitó la admisión del recurso incoado y su declaratoria con lugar, así como la nulidad del reparo formulado por la Administración Tributaria.

En la misma fecha (14 de noviembre de 2007) el prenombrado Tribunal dio entrada al recurso de autos y acordó practicar las notificaciones de Ley. Posteriormente, el 22 de febrero de 2008, a través del Oficio N° 069-2008, le solicitó al Gerente Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), la remisión del expediente administrativo de la contribuyente.

Seguidamente, el Tribunal de la causa mediante decisión N° 192-2008 dictada el 9 de junio de 2008, declaró inadmisible el recurso contencioso tributario de autos y ordenó a la Administración Tributaria “(…) no tomar en cuenta para el respectivo Sumario Administrativo, el tiempo transcurrido entre la fecha de notificación del Acta de Reparo hasta la fecha que haya constancia en actas de que esta decisión quede definitivamente firme”.

Por auto del 7 de julio de 2008, el Tribunal a quo dejó constancia que “Luego de dicha decisión no hubo actividad recursiva alguna por parte de los interesados, por lo cual con vista del Libro de Diario y del Calendario Judicial, (…) observa que el lapso para apelar a que contrae el artículo 278 del Código Orgánico Tributario, se venció el 19 de junio de 2008” por consiguiente “(…) declara firme la decisión dictada en fecha 09 de junio de 2008, la pone en estado de ejecución y por cuanto no hay más actuaciones que cumplir (…)” dio por terminada la presente causa y ordenó el archivo del expediente.

El 9 de febrero de 2009, la abogada B.G., actuando en representación judicial del Fisco Nacional, consignó diligencia a través de la cual solicitó “(…) la Remisión del expediente para la Consulta Obligatoria, la cual opera ope lege; ya que la sentencias definitivas de primera instancia desfavorables a la República, no adquieren firmeza en tanto no son consultadas, y siendo que la decisión 192/08 de fecha 09/06/08; objeto de consulta, nos causa gravamen irreparable, cuando en la dispositiva numeral 2; ordena no tomar en cuenta para el Sumario el tiempo transcurrido entre la fecha de notificación del acta de Reparo, hasta la fecha que haya constancia en actas de que esta decisión quede definitivamente firme; situación que acarrea la caducidad del lapso para la decisión del Sumario Administrativo; y deja invalidada toda la actuación del Sumario Administrativo por cuanto ya existe Resolución del Sumario Definitivamente firme; en consecuencia, se solicita en este acto la Consulta Obligatoria de la presente decisión”. (Sic).

Posteriormente, el 30 de mayo de 2011 la prenombrada abogada ratificó el contenido de la diligencia presentada el 9 de febrero de 2009.

Luego, considerando la solicitud formulada por “la abogada B.G. en su carácter de Apoderada Judicial Sustituta de la Procuradora General de la República”, el Tribunal de mérito a través de la decisión N° 172-2011 de fecha 2 de junio de 2011, anuló y dejó sin efecto el auto del 7 de julio de 2008, acordando en consecuencia, la remisión del expediente a esta Sala Político-Administrativa, a fin de que conozca en consulta obligatoria de la sentencia N° 192-2008 dictada el 9 de junio de 2008.

II

DECISIÓN JUDICIAL CONSULTADA

Mediante sentencia N° 192-2008 de fecha 9 de junio de 2008, el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Zuliana declaró inadmisible el recurso contencioso tributario incoado por la representación legal de la sociedad de comercio Biokit de Maracaibo, C.A., pronunciándose en los términos citados a continuación:

(…) este Tribunal SE DECLARA COMPETENTE para el conocimiento del presente proceso y pasa a conocer el mismo.

(…)

De la Admisibilidad de la Acción

1. Dispone el Artículo 259 del Código Orgánico Tributario:

(…)

Así mismo señala el artículo 242 del Código Orgánico Tributario:

(…)

De la lectura de los artículos 242 y 259 del Código Orgánico Tributario pareciera, en principio, que es procedente el interponer un Recurso Contencioso Tributario en contra de un Acta de Reparo fiscal, como ocurre en el presente caso. Sin embargo, el Tribunal advierte que dicha Acta surge en el curso de un procedimiento de fiscalización, el cual se divide en dos etapas. La primera etapa es propiamente la fiscalización que lleva a un Acta de Conformidad o a un Acta de Reparo, la cual contendrá los requisitos establecidos en el artículo 183 del Código Orgánico Tributario. Dicha Acta deberá notificarse al contribuyente o responsable (Artículo 184) y en la misma ‘se emplazará al contribuyente o responsable para que proceda a presentar la declaración omitida o rectificar la presentada, y pagar el tributo resultante dentro de los quince (15) días hábiles de notificada’ (Artículo 185).

El contribuyente o responsable puede aceptar el reparo y pagar el tributo omitido, en cuyo caso se le liquidarán los intereses moratorios y multas (Artículo 186); pero si se venciere el plazo para aceptar el reparo, sin que lo hubiere hecho, ‘se dará por iniciada la instrucción del Sumario teniendo el afectado un plazo de veinticinco (25) días hábiles para formular los descargos y promover la totalidad de las pruebas para su defensa’ (Artículo 188); Culminando el sumario con una Resolución que contendrá los requisitos del artículo 191 del Código Orgánico Tributario.

De tal manera, que conforme el sistema establecido en el Código Orgánico Tributario el Acta de Reparo solo es recurrible cuando el asunto sea de mero derecho pero, de ordinario, lo que conduce es a la apertura del Sumario Administrativo, continuándose el procedimiento administrativo hasta la emisión de la Resolución Culminatoria de sumario, que es el acto recurrible en sede judicial.

2. Se desprende de actas, que el Recurso de Nulidad de acto administrativo interpuesto por la sociedad mercantil BIOKIT DE MARACAIBO C.A. es contra el Acta de Reparo No. SNAT-GRTI-RZU-DF-0474, de fecha 09 de octubre de 2007, (…). Dicho recurso no se fundamenta en cuestiones de mero derecho sino de hecho, por lo cual no procede el Recurso Contencioso tributario sino la apertura del Sumario Administrativo. En efecto, no se observa que el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) haya dictado la Resolución Culminatoria del Sumario con la cual se concluye el procedimiento administrativo de primer grado, por lo cual mal puede hablarse de un acto administrativo definitivamente firme, que pueda ser recurrido en vía jurisdiccional.

Por lo anteriormente expuesto, este Tribunal considera forzosa la declaratoria de INADMISIBILIDAD del presente Recurso Contencioso Tributario, y así se declara.

Con fundamento en lo antes planteado y a los fines de garantizar el derecho a la defensa de la contribuyente, se advierte a la Administración Tributaria que una vez quede definitivamente firme esta decisión, no se tomará en cuenta para el respectivo Sumario Administrativo, el tiempo transcurrido entre la fecha de notificación del Acta de Reparo hasta la fecha que haya constancia en actas de que esta decisión quede definitivamente firme.

En consecuencia, se ordena a la Administración Tributaria no tomar en cuenta el expresado lapso para la apertura y sustanciación del respectivo Sumario Administrativo. Así se declara.

Dispositivo

Por los fundamentos anteriormente expuestos (…), este Juzgado (…), declara:

1. INADMISIBLE el presente Recurso Contencioso Tributario interpuesto por BIOKIT DE MARACAIBO (…) contra el Acta de Reparo No. SNAT-GRTI-RZU-DF-0474, de fecha 09 de octubre de 2007 (…).

2. Se ordena al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) no tomar en cuenta para el respectivo Sumario Administrativo, el tiempo transcurrido entre la fecha de notificación del Acta de Reparo hasta la fecha que haya constancia en actas de que esta decisión quede definitivamente firme.

3. No hay condena en costas en razón de la naturaleza de la decisión.

(Sic) (Destacados y subrayados del fallo).

III

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Vista la remisión efectuada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Zuliana, atendiendo a lo establecido en el artículo 72 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República de 2008, de la sentencia N° 192-2008 dictada el 9 de junio de 2008, por medio de la cual: 1) declaró inadmisible el recurso contencioso tributario interpuesto por el representante legal de la sociedad de comercio Biokit de Maracaibo, C.A.; 2) ordenó al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) “(…) no tomar en cuenta para el respectivo Sumario Administrativo, el tiempo transcurrido entre la fecha de notificación del Acta de Reparo hasta la fecha que haya constancia en actas de que esta decisión quede definitivamente firme” y 3) decidió no condenar en costas; corresponde a esta Alzada conocer en consulta acerca de los pronunciamientos desfavorables al Fisco Nacional, contenidos en los citados puntos Nos. 2 y 3 del dispositivo del fallo.

Sin embargo, esta M.I. previamente debe declarar firme, al no haber sido apelado ante esta Sala Político Administrativa por la representación legal de la sociedad de comercio recurrente y no desfavorecer los intereses del Fisco Nacional, el pronunciamiento del Juez de instancia atinente a la inadmisibilidad del recurso contencioso tributario incoado. Así se decide.

Ahora bien, a fin de someter a consulta la sentencia bajo examen debe verificarse antes si, en el caso concreto, se cumplen las exigencias plasmadas en las decisiones Nos. 00566, 00812 y 00911 dictadas por esta Sala Político-Administrativa en fechas 2 de marzo de 2006, 9 de julio y 6 de agosto de 2008, casos: Agencias Generales Conaven, S.A., Banesco Banco Universal, C.A. e Importadora Mundo del 2000, C.A., respectivamente, así como en el fallo N° 2.157 del 16 de noviembre de 2007, proferido por la Sala Constitucional de este Alto Tribunal, caso: Nestlé de Venezuela C.A.; con exclusión de la valoración sobre la cuantía de la causa, según el criterio de esta M.I. contenido en la sentencia N° 1658 del 10 de diciembre de 2014, caso: Plusmetal Construcciones de Acero C.A. (ratificado en la decisión judicial N° 00114 del 19 de febrero de 2015, caso: Sucesión de C.F.d.M.).

Vinculado a lo expuesto, no será condicionado el conocimiento en consulta de los fallos que desfavorezcan a la República a una cuantía mínima, por lo que en el caso bajo estudio los requisitos a considerar para la procedencia del aludido privilegio procesal son los siguientes:

  1. - Que se trate de sentencias definitivas o interlocutorias que causen gravamen irreparable.

  2. - Que las indicadas decisiones judiciales resulten contrarias a las pretensiones de la República.

    Al aplicar las exigencias señaladas en el referido criterio jurisprudencial al caso bajo análisis, esta Alzada constata lo siguiente: a) se trata de una sentencia interlocutoria con fuerza de definitiva que pudiese causar un gravamen irreparable a la República; y b) los pronunciamientos del fallo objeto de consulta contenidos en los puntos Nos. 2 y 3 del dispositivo, esto es, la orden impartida al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) de “(…) no tomar en cuenta para el respectivo Sumario Administrativo, el tiempo transcurrido entre la fecha de notificación del Acta de Reparo hasta la fecha que haya constancia en actas de que esta decisión quede definitivamente firme” y la decisión de no condenar en costas, resultan contrarios a las pretensiones del Fisco Nacional; razones estas que a juicio de la Sala hacen procedente la consulta. Así se declara.

    En orden a lo precedentemente expresado, advierte este Alto Tribunal que la consulta bajo estudio se contrae a verificar la conformidad a derecho de los mencionados pronunciamientos del Tribunal de la causa.

    Siendo así, en cuanto a la orden impartida al órgano exactor, referida a “(…) no tomar en cuenta para el respectivo Sumario Administrativo, el tiempo transcurrido entre la fecha de notificación del Acta de Reparo hasta la fecha que haya constancia en actas de que esta decisión quede definitivamente firme”, cabe destacar que mediante diligencia de fecha 9 de febrero de 2009, la representación fiscal solicitó la consulta del fallo sobre este particular, aseverando que tal mandato le causa gravamen irreparable a la República, toda vez que “(…) acarrea la caducidad del lapso para la decisión del Sumario Administrativo; y deja invalidada toda la actuación del Sumario Administrativo por cuanto ya existe Resolución del Sumario Definitivamente firme”.

    A efectos del análisis de dicho pronunciamiento, esta Sala pasa seguidamente a citar parcialmente el fallo consultado, en los términos siguientes:

    (…) Se desprende de actas, que el Recurso de Nulidad de acto administrativo interpuesto por la sociedad mercantil BIOKIT DE MARACAIBO C.A. es contra el Acta de Reparo No. SNAT-GRTI-RZU-DF-0474, de fecha 09 de octubre de 2007, (…). Dicho recurso no se fundamenta en cuestiones de mero derecho sino de hecho, por lo cual no procede el Recurso Contencioso tributario sino la apertura del Sumario Administrativo. En efecto, no se observa que el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) haya dictado la Resolución Culminatoria del Sumario con la cual se concluye el procedimiento administrativo de primer grado, por lo cual mal puede hablarse de un acto administrativo definitivamente firme, que pueda ser recurrido en vía jurisdiccional.

    Por lo anteriormente expuesto, este Tribunal considera forzosa la declaratoria de INADMISIBILIDAD del presente Recurso Contencioso Tributario, y así se declara.

    Con fundamento en lo antes planteado y a los fines de garantizar el derecho a la defensa de la contribuyente, se advierte a la Administración Tributaria que una vez quede definitivamente firme esta decisión, no se tomará en cuenta para el respectivo Sumario Administrativo, el tiempo transcurrido entre la fecha de notificación del Acta de Reparo hasta la fecha que haya constancia en actas de que esta decisión quede definitivamente firme.

    En consecuencia, se ordena a la Administración Tributaria no tomar en cuenta el expresado lapso para la apertura y sustanciación del respectivo Sumario Administrativo. Así se declara.

    Dispositivo

    (…)

    2. Se ordena al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) no tomar en cuenta para el respectivo Sumario Administrativo, el tiempo transcurrido entre la fecha de notificación del Acta de Reparo hasta la fecha que haya constancia en actas de que esta decisión quede definitivamente firme.

    (…)

    .

    Luego, de la lectura de los extractos antes citados en el contexto del fallo apelado, es menester resaltar que dicha declaratoria, objeto de consulta, se fundamentó en la apreciación realizada por el Tribunal de mérito, expuesta a lo largo de la decisión, según la cual, atendiendo al marco normativo dispuesto en el Código Orgánico Tributario de 2001, el Acta de Reparo levantada por la Administración Tributaria sólo es recurrible cuando el asunto sea de mero derecho, mas en la causa sometida a su consideración el recurso contencioso tributario interpuesto por la sociedad mercantil “(…) no se fundamenta en cuestiones de mero derecho, sino de hecho (…)”, por lo que declaró inadmisible tal medio de impugnación.

    En armonía con lo expresado, señaló que en el caso de autos, resultaba procedente -de haberse vencido el plazo legal para aceptar el reparo por parte del sujeto pasivo- la apertura y sustanciación del sumario administrativo y al no constatar de los autos que el órgano exactor hubiere dictado la Resolución que concluyera este procedimiento, ordenó a la Administración Tributaria, a los fines de garantizar el derecho a la defensa de la contribuyente, no considerar el tiempo transcurrido entre la fecha de notificación del Acta de Reparo identificada con el alfanumérico SNAT-GRTI-RZU-DF-0474 de fecha 9 de octubre de 2007 -notificada el mismo día- hasta la fecha en que se dejase constancia en las actas procesales que el fallo dictado por el Tribunal a quo, objeto de la consulta, quedase definitivamente firme.

    En cuanto a lo considerado por el Sentenciador, constata esta Sala de la revisión del expediente administrativo remitido a este M.T. por el Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Z.d.S.N.I.d.A.A. y Tributaria (SENIAT), que cursa “Resolución Culminatoria de Sumario” fechada 17 de julio de 2008, emanada de la prenombrada Gerencia (folios 1944 al 1984). Del texto de dicho acto administrativo se evidencia que tramitado el procedimiento administrativo de fiscalización y determinación atendiendo a las disposiciones contempladas en el Código Orgánico Tributario de 2001, y al no resultar desvirtuada la presunción de legitimidad y veracidad que reviste el Acta de Reparo antes identificada, se confirmaron en su totalidad las objeciones fiscales formuladas en materia de impuesto sobre la renta e impuesto al valor agregado, imponiéndose sanciones de multa y determinándose intereses moratorios, siguiendo lo previsto en los artículos 111 y 66 eiusdem.

    De allí que la información que se desprende de los autos revela que efectivamente, conforme lo argumentó la representación del Fisco Nacional, la Administración Tributaria dictó la “Resolución Culminatoria de Sumario” que concluyó esa fase del procedimiento de fiscalización seguido a la contribuyente, contra la cual el sujeto pasivo disponía de la posibilidad de interponer los medios previstos legalmente para su impugnación, por la vía jerárquica o bien en sede judicial, a fin de ejercer su derecho constitucional a la defensa.

    Con fundamento en lo antes expuesto, observa esta Sala que la ejecución de la orden impartida por el Tribunal a quo acarrearía la reposición del sumario administrativo -tramitado por la Administración Tributaria en cumplimiento de lo previsto en la normativa aplicable- al estado de su nueva apertura, aparejando la invalidez de las actuaciones cumplidas en dicha fase del procedimiento, y con ello, de la “Resolución Culminatoria de Sumario” dictada el 17 de julio de 2008, notificada el día 21 de julio del mismo mes y año y emitida por imperio de lo dispuesto en el artículo 191 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente en razón del tiempo.

    De allí que, al constarse de los autos que la Administración Tributaria se sujetó a los preceptos contemplados en el Código Orgánico Tributario de 2001 para la tramitación del sumario administrativo, y considerando además que la eventual reposición pudiera causar un perjuicio para la República, resulta forzoso para esta Alzada revocar la orden impartida a la Administración Tributaria, referida a “(…) no tomar en cuenta para el respectivo Sumario Administrativo, el tiempo transcurrido entre la fecha de notificación del Acta de Reparo hasta la fecha que haya constancia en actas de que esta decisión quede definitivamente firme”, contenida en el punto N° 2 del dispositivo de la sentencia N° 192-2008 de fecha 9 de junio de 2008, dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Zuliana. Así se decide.

    Sobre el pronunciamiento del Juez a quo según el cual “No hay condena en costas en razón de la naturaleza de la decisión”, esta Sala estima pertinente referir que las costas suelen concebirse como la sanción que se impone a la parte que ha sido totalmente vencida en juicio y la indemnización que se debe al vencedor por los gastos que le ocasionó al perdidoso al obligarlo a litigar. De esta forma, el supuesto necesario para que la sentencia declare su imposición es el vencimiento total de la parte. (Vid., decisiones de esta Sala Nos. 01290 y 01631, de fechas 18 de mayo de 2006 y 3 de diciembre de 2014, casos: Orinoco de Navegación Orinveca, C.A. y Proveedores de Licores PROLICOR C.A., respectivamente).

    En este orden de ideas, vale destacar que el artículo 327 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable en razón del tiempo -actual artículo 334 del Código Orgánico Tributario de 2014-, regula la imposición de costas en los juicios en materia tributaria, disponiendo sobre este particular lo siguiente:

    Artículo 327: Declarado totalmente sin lugar el recurso contencioso, o en los casos en que la Administración Tributaria intente el juicio ejecutivo, el Tribunal procederá en la respectiva sentencia a condenar en costas al contribuyente o responsable, en un monto que no excederá del diez por ciento (10%) de la cuantía del recurso o de la acción que dé lugar al juicio ejecutivo, según corresponda (…).

    Cuando a su vez la Administración Tributaria resultare totalmente vencida por sentencia definitivamente firme, será condenada en costas en los términos previstos en este artículo (…).

    (…)

    Parágrafo Único: El Tribunal podrá eximir del pago de costas, cuando a su juicio la parte perdidosa haya tenido motivos racionales para litigar, en cuyo caso se hará declaración expresa de estos motivos en la sentencia

    .

    Del texto de dicha disposición se colige que la imposición en costas procede cuando haya sido declarado totalmente sin lugar el recurso contencioso tributario interpuesto o el juicio ejecutivo intentado por la Administración Tributaria según el caso, vale decir, cuando se produjere el vencimiento total del recurrente al ser declarado sin lugar su recurso contencioso tributario.

    Por otra parte, cuando la vencida en juicio fuese la Administración Tributaria, procederá su condenatoria en costas por sentencia definitivamente firme. [Ver fallos de esta Alza.N.. 02901 y 01838, de fechas 11 de mayo de 2005 y 14 de noviembre de 2007, casos: Pirelli de Venezuela, C.A. y Total Oil and Gas Venezuela B.V. (TOGV)]. Sin embargo, conforme quedó sentado en decisión de la Sala Constitucional de este M.T. N° 1.238 del 30 de septiembre de 2009, caso: J.I.R.D., no procede la condenatoria en costas cuando la República resulta vencida en los juicios en los que haya sido parte por intermedio de cualquiera de sus órganos, en virtud del régimen de prerrogativas procesales consagradas a su favor y extensibles a organismos de similar naturaleza.

    Es así como, en el contexto normativo y jurisprudencial expuesto, al declarar el Tribunal a quo inadmisible el recurso contencioso tributario interpuesto por la sociedad de comercio Biokit de Maracaibo, C.A., considera esta Sala que mal puede hablarse de una parte “vencida totalmente” en juicio; por consiguiente, resultaba improcedente la condenatoria en costas. En virtud de ello, se concluye que el pronunciamiento por parte del Juez de instancia contenido en el fallo consultado está ajustado a derecho, razón por la que se confirma. Así se decide.

    IV

    DECISIÓN

    Con base en los fundamentos expresados, este Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa, administrando justicia, en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

  3. - PROCEDE la consulta de la sentencia N° 192-2008, de fecha 9 de junio de 2008, dictada por el Juzgado Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Zuliana, que declaró inadmisible el recurso contencioso tributario interpuesto por el representante legal de la sociedad de comercio BIOKIT DE MARACAIBO, C.A., contra el Acta de Reparo identificada con el alfanumérico SNAT-GRTI-RZU-DF-0474 del 9 de octubre de 2007, emanada de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Z.d.S.N.I.d.A.A. y Tributaria (SENIAT).

    Conociendo en consulta, se REVOCA el pronunciamiento proferido por el Tribunal a quo ordenando al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) “(…) no tomar en cuenta para el respectivo Sumario Administrativo, el tiempo transcurrido entre la fecha de notificación del Acta de Reparo hasta la fecha que haya constancia en actas de que esta decisión quede definitivamente firme” y se CONFIRMA la no condenatoria en costas en razón de la naturaleza del aludido fallo.

  4. -FIRME al no desfavorecer los intereses del Fisco Nacional y no resultar apelado por la mencionada sociedad mercantil, el pronunciamiento del Juez de instancia declarando la inadmisibilidad del recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente.

    Publíquese, regístrese y notifíquese. Notifíquese a la Procuraduría General de la República. Remítase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

    Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los cinco (05) días del mes de mayo del año dos mil quince (2015). Años 205º de la Independencia y 156º de la Federación.

    El Presidente E.G.R.
    La Vicepresidenta M.C.A.V.
    E.M.O. Las Magistradas
    B.G.C.S.
    El Magistrado INOCENCIO FIGUEROA ARIZALETA Ponente
    La Secretaria Accidental, N.D.V.A.
    En seis (06) de mayo del año dos mil quince, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00497.
    La Secretaria Accidental, N.D.V.A.

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