Decisión nº 1374 de Juzgado Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 8 de Febrero de 2008

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 11 de Febrero de 2008

197º y 148º

Asunto: AF45-U-2003-000049 Sentencia No. 1374

Asunto Antiguo: 2003 – 2193

Vistos los informes

Corresponde a este Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, conocer y decidir el Recuso Contencioso Tributario interpuesto por el profesional del derecho R.J.V.N., venezolano, titular de la Cédula de Identidad Nro. 4.173.560, mayor de edad, domiciliado en la ciudad de Punto Fijo, Municipio Autónomo Carirubana del Estado Falcón, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nro. 14.618, procediendo en este acto en su carácter de Apoderado Judicial de la Empresa KOCH GLITSCH PANAMERICAN TECHNICAL SERVICES, C.A., Sociedad Mercantil domiciliada en la Ciudad de Punto Fijo del Estado Falcón, inscrito en el Registro Mercantil Segundo, con Sede en la ciudad de Punto Fijo de la Circunscripción Judicial del Estado Falcón, en fecha 19 de mayo de 1998, bajo el N° 24, Tomo 11-A, e inscrita por ante el Registro de Información Fiscal (RIF) bajo el N° J- 30540975-7, de conformidad con lo establecido en el artículo 259 del Código Orgánico Tributario, contra el acto administrativo contenido en la Resolución N° SAT-GTI-RCO-600-197, de fecha 14 de marzo de 2003, emanada de la División de Fiscalización de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), notificada al contribuyente en fecha 19 de mayo de 2003, mediante el cual se expide Planilla de Liquidación por Multa de Setenta y Dos Coma Cinco Unidades Tributarias (72,5 UT), e Intereses Moratorios por la cantidad de CUARENTA Y OCHO MILLONES NOVECIENTOS SEIS MIL NOVECIENTOS SETENTA Y DOS BOLIVARES SIN CENTIMOS (Bs. 48.906.972,00), que de conformidad con el Decreto Nro. 5.229 con Rango, Valor y Fuerza de Ley de Reconversión Monetaria, publicado en Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nro. 38.638, de fecha 6 de marzo de 2007, equivale a la cantidad de CUARENTA Y OCHO MIL NOVECIENTOS SEIS BOLIVARES CON NOVENTA Y SIETE CENTIMOS (Bs. 48.906,97), por incumplimientos de deberes formales relativos a la materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, Impuesto al Valor Agregado e Impuesto sobre la Renta.

En representación del Fisco Nacional, actuó el ciudadano G.D.M., venezolano, mayor de edad, de este domicilio, titular de la Cédula de Identidad número V- 3.239.795, abogado inscrito en el Inpreabogado bajo el número 5.927, en su carácter acreditado en autos mediante el correspondiente Poder debidamente otorgado, el cual fue consignado en fecha 22 de junio de 2004.

Capitulo I

Parte Narrativa

El presente Recurso Contencioso Tributario fue interpuesto ante el Tribunal Superior Primero Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, quien lo remitiera a este Despacho Judicial, siendo recibido por el mismo en fecha 22 de julio de 2003.

En fecha 05 de agosto de 2003, este Tribunal dictó auto mediante el cual recibidas las actuaciones provenientes del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, le dio entrada correspondiéndole el número 2193 correlativo de la nomenclatura de este Despacho Judicial. En tal sentido se ordenaron las notificaciones de Ley.

En fecha 10 de febrero de 2004, este Tribunal dictó auto mediante el cual siendo la oportunidad legal correspondiente a los fines de verificar los extremos procesales de la acción, este Tribunal procedió a su examen encontrando satisfechos dichos requisitos y ante la falta de oposición del Representante del Fisco Nacional, se procedió a su admisión, ordenándose la tramitación y sustanciación correspondiente de conformidad con lo pautado en los artículos 268 y siguientes del Código Orgánico Tributario.

En la oportunidad procesal correspondiente a la promoción de pruebas, advierte este Tribunal que no compareció ninguna de las partes del presente juicio, para consignar escrito de promoción de pruebas.

En fecha 22 de junio de 2004, siendo la oportunidad correspondiente para que tuviera lugar el acto de informes en el presente juicio, a la que sólo compareció el ciudadano G.D., actuando en representación del Fisco Nacional, quien consignó escrito de informes constante de treinta y cinco (35) folios útiles y un (01) anexo, para tales fines.

El Tribunal dictó auto de fecha 22 de junio de 2004, mediante el cual realizado como fue el acto de informes al cual solo hizo uso el representante del Fisco Nacional, no se abre el lapso concedido en el artículo 275 del Código Orgánico Tributario para presentar las observaciones a los informes, en consecuencia, el Tribunal dijo Vistos entrando la causa en estado de sentencia.

Fundamentos del Recurso Contencioso Tributario

El apoderado judicial de la recurrente comienza fundamenta su escrito recursorio en los siguientes alegatos:

En el Capitulo I, en relación a los hechos, alegó la Revisión interna y espontánea de la recurrente en el Cumplimiento de sus Obligaciones Fiscales. Que en relación con el Impuesto al Valor Agregado e Impuesto sobre la Renta por los períodos tributarios consumados a partir del año 1999 hasta 2002, se detectó en varios de los períodos tributarios al Impuesto al Valor Agregado algunas disconformidades con las cifras presentadas, que en algunos casos implicaron créditos fiscales declarados de menos y en consecuencia cuotas tributarias pagadas en excesos, y en otros, diferencias de impuestos a pagar, por lo que procedió a sustituir las declaraciones que arrojan diferencias y a pagar los ajustes de impuestos que resultaron de algunas declaraciones sustitutivas, quedando sin embargo una acumulación de créditos tributarios no aplicados en los períodos correspondientes, dando así lugar a cuotas tributarias pagadas en exceso en la cadena de períodos tributarios.

Que para la fecha de la verificación fiscal (10/10/02), la recurrente no tenía ninguna deuda atrasada ni pendiente ninguna declaración tributaria, correspondiente a los tributos nacionales objeto de investigación fiscal. Que por el contrario existía un saldo de créditos fiscales no aplicados a la cadena de períodos tributarios.

Que en fecha 10 de octubre de 2002, la funcionaria fiscal, realizó el procedimiento de verificación previsto en los artículos 172 al 176 del Código Orgánico Tributario, verificó los deberes formales de la recurrente y levantó el Acta de Recepción y el Acta de Declaratoria de Verificación. Que la Administración Tributaria sólo apreció aquellas declaraciones y pagos de los cuales pudiera derivarse algún reclamo fiscal sin considerar las que evidencian derechos del contribuyente de autos, y en consecuencia ordenó emitir la Resolución que se impugna por este Recurso.

Que se emitió una Planilla de Multa por Setenta y Dos Coma Cinco Unidades Tributarias (72,5 UT), destacando la Resolución que el cálculo de la sanción se efectúe al valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento del pago, y en consecuencia las planillas de liquidación y pago fueron calculadas al valor de Bs. 19.400,00, correspondiente al valor de la Unidad Tributaria para el presente ejercicio fiscal de 2003, a pesar de que los presuntos incumplimientos fueron cometidos en años anteriores. Que igualmente se ordenó el pago de Intereses Moratorios por la cantidad de Bs. 48.906.972,00.

En el Capitulo II, referente al Derecho, esgrimió en cuanto a los vicios en el procedimiento que dio lugar al Reparo que la Resolución impugnada se emitió en base a los resultados de la simple constatación de los datos (fechas y cifras), contenida en las declaraciones objetadas. Que en el presente caso no se constató de las cifras contenidas en las declaraciones presentadas ninguna diferencia en el monto de los tributos autoliquidados, ni la omisión de ninguna declaración durante los períodos verificados, a la fecha de la intervención fiscal, todos los montos autoliquidados estaban totalmente pagados y las declaraciones presentadas.

Que el funcionario fiscal para determinar los montos que liquidó en concepto de intereses debió proceder a comprobar en la contabilidad de la recurrente y en los soportes de sus asientos, para ejecutar la cadena de traslación del impuesto y determinar la verdadera capacidad contributiva del contribuyente.

Que existe vicios en la liquidación de intereses por las porciones 2/9 a 9/9 de la declaración estimada de rentas correspondiente al ejercicio 2001, pagadas con retardo. Que en este caso el funcionario fiscal no comprobó falta de pago, sino que todas las porciones del anticipo de Impuesto sobre la Renta del ejercicio 2001 fueron pagadas antes de la verificación fiscal. Sin embargo, la intervención fiscal se realizó año y medio después del cierre del ejercicio fiscal 2001, y que el funcionario actuante no comprobó si efectivamente para ese ejercicio fiscal la contribuyente de autos causó un monto de impuesto definitivo sobre la renta a pagar igual o superior al monto sobre la cual pretende exigir intereses moratorios y dicho funcionario no verificó ni valoro los impuestos pagados en exceso demostrados en la declaración del ejercicio 2000, en el cual se reflejo un impuesto pagado en exceso con derecho a que la recurrente lo trasladara para el ejercicio 2001 de Bs. 20.795.000,00; que evidentemente y materialmente implicaba también un anticipo de impuesto para este ejercicio. Que al momento de la causación de las cuotas de la estimada presentada por el recurrente en su oportunidad para el ejercicio 2001, tenía en el balance tributario un crédito en su favor contra el Fisco Nacional y sin embargo la recurrente procedió espontáneamente a enterar las cantidades causadas por anticipo.

Que en cuanto a la improcedencia de la liquidación de intereses moratorios por retardo en el pago de anticipos de impuesto, alegó que la declaración estimada de impuesto sobre la renta se exige a la recurrente a efectos de que aporte al Fisco Nacional una cantidad estimada calculada en base a los resultados económicos del ejercicio anterior, que esa declaración no contiene una determinación de obligación tributaria alguna, pues el hecho imponible aún no se ha causado, por lo tanto, las cuotas del anticipo no tienen la naturaleza de una obligación tributaria. Que lo antes expuesto está fundamentado en artículo 14 del Código Orgánico Tributario que trata el concepto de obligación tributaria.

Que la Administración Tributaria no está legitimada para reclamar intereses sobre las cuotas de anticipo de impuesto, ya que éste no es esencialmente una obligación tributaria causada. Que para este supuesto el Código Orgánico Tributario vigente para el ejercicio reparado no contempla la causación de intereses moratorios; que el artículo 59 dispone la causación de los intereses ante la falta de pago oportuno de “la obligación tributaria, sanciones y accesorios”, y que el concepto de accesorios no pueden incluirse la cuota de anticipo de un impuesto no causado, pues para que exista un accesorio tiene que existir una obligación principal. Que por todos los argumentos expuestos la liquidación de los intereses correspondientes al pago de las cuotas de la declaración estimada del ejercicio 2001 son improcedentes. (Negrillas y Comillas del recurrente).

Que el artículo 2 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela establece como valores superiores de su ordenamiento jurídico y de su actuación, entre otros, la justicia y la igualdad. Que en el desarrollo de estos principios el artículo 21 establece la igualdad ante la ley, el 26 de la independencia, la equidad y la ausencia de formalismo en la aplicación de la justicia. Que en razón de lo expuesto, arguye el recurrente que en fecha 3 de octubre del año 2001 la Asamblea Nacional, en ejercicio de la potestad que le confiere el artículo 187/5 de la Carta Magna, decretó una amnistía tributaria que cubría los intereses, las sanciones y parte de las deudas por tributos “generadas o determinadas” “hasta el ejercicio fiscal 2000 inclusive”. Que el lapso de aplicación de esa Ley se extendía desde la vigencia hasta 180 días continuos, contados a partir de la vigencia. (Cursivas, Negrillas y Comillas del recurrente).

Que esta Ley concedía a los contribuyentes de todos los tributos de la Competencia del Poder Nacional, administrados por el Seniat (con las exclusiones contenidas en el artículo 2, entre las cuales no se contempla ni el IGV, el IVA ni el ISLR). Que todos los ejercicios amparados por la Ley de Remisión están incluidos en las liquidaciones de intereses moratorios y sanciones emitidas bajo la Resolución impugnada, incluso algunas de las declaraciones la recurrente las presentó durante la vigencia de dicha Ley, que sin embargo, la Administración Tributaria hizo caso omiso de la conducta presentada por la contribuyente, al proceder en forma inequitativa e injusta a liquidar los intereses moratorios y las sanciones a pesar de que el cumplimiento de la misma se realizó voluntariamente. (Negrillas del recurrente).

Que en aplicación de los principios constitucionales de justicia, equidad e igualdad que están sobre los formulismos contenidos en cualquier Ley, solicitó a este Tribunal que conforme a la facultad de control constitucional prevista en el artículo 334 de la Constitución y a lo establecido en el artículo 13 del Código de Procedimiento Civil, que exige al Juez decidir con arreglo a la equidad, se aprecie en el presente caso las circunstancias que evidencian que el recurrente habiendo cumplido espontáneamente con la obligación tributaria, resultó tratada con mayor rudeza por la Administración Tributaria, siendo renuente, resultó beneficiado no sólo con el perdón de los intereses y las sanciones, sino también con parte de la deuda por impuestos correspondientes a períodos cubiertos por el beneficio de la Ley de Remisión.

Que en el supuesto negado de que no le fueren apreciadas las argumentaciones anteriores, solicitó se aplique al presente caso la eximente de responsabilidad penal prevista en el artículo 79, literal c) del Código Orgánico Tributario de 1994, vigente para los ejercicios reparados “error de hecho y de derecho excusable”.

Que la regularización espontánea de las deudas por tributos efectuada por la recurrente, se debió a que en el proceso de revisión del cumplimiento, se detectaron errores en la determinación de las deudas tributarias declaradas e incluso defectos en el cálculo de los tributos que fueron pagados en exceso en algunos períodos tributarios declarados. Que la Administración Tributaria se ensaño desproporcionadamente con el recurrente ya que procedió a aplicar las sanciones en un término medio, tomar en cuenta la atenuante prevista en el artículo 85, numeral 3, del Código Orgánico Tributario “presentación o declaración espontánea para regularizar el crédito tributario”. (Negrillas y cursivas del recurrente).

Que la Resolución impugnada, viola el principio Constitucional de irretroactividad de la ley, ya que ordena el cálculo de las sanciones impuestas al valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento del pago, en aplicación de una disposición que no estaba vigente en el momento de la consumación de los hechos que la Administración Tributaria calificó como infracciones.

Que la corrección monetaria de la duda tributaria ya fue declarada inconstitucional por el Tribunal Supremo de Justicia en la Sentencia de fecha 7 de diciembre de 1999, que declaró la inconstitucionalidad del Parágrafo Único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, por lo que solicitó en forma subsidiaria al pedimento anterior, que con fundamento en la facultad de control difuso de la constitución que se confiere a los jueces en el artículo 334 de la Constitución se declare improcedente la aplicación de la disposición.

Que se declare en el presente caso inaplicable el artículo 263 del Código Orgánico Tributario por ser dicha disposición violatoria del derecho de acceso a la justicia establecido en el artículo 26 de la Constitución y contrario a las garantías judiciales establecidas en el artículo 8 del Pacto de San José, que es Ley de la república por haber sido suscrito por Venezuela y de jerarquía superior al Código Orgánico Tributario. Asimismo, solicito la Suspensión de los Efectos de la Resolución impugnada y de las Planillas emitidas en ejecución de la misma basados en las siguientes razones:

Fommus Bonis Juris (Presunción de Buen Derecho): que esta demostrada en el escrito recursivo por la denuncia de violación de principios constitucionales, y por las razones alegadas para fundamentar la nulidad del acto recurrido y de las planillas liquidadas.

Periculum in Mora (Daño temido): que el monto que pretende reclamar la Administración Tributaria a la recurrente constituye un fuerte pasivo en sus estados financieros en el momento en que las actividades de la empresa están prácticamente paralizadas, y los pagos de sus acreencias suspendidos, debido a la situación económica del país. Que la ejecución del acto se traducirá en un fuerte daño económico no sólo para la empresa sino también podría causar un daño al Fisco Nacional en virtud de que la eventual declaratoria de nulidad del acto en la definitiva ocasionaría la carga de la mora contra el Fisco Nacional y de los daños que el acto haya podido ocasionar al contribuyente en aplicación de la responsabilidad patrimonial del Estado, conforme al postulado del artículo 140 de la Constitución.

Por último, solicitan que el presente recurso sea declarado Con Lugar, y se declare la nulidad de la Resolución Nro. SAT-GTI-RCO-600-197 de fecha 14 de marzo de 2003 y de las Planillas de Liquidación emitidas en ejecución de dicha Resolución.

Antecedentes y Actos Administrativos

• Resolución Nro. SAT-GTI-RCO-600-197, de fecha 14 de marzo de 2003, emanada de la División de Fiscalización de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), notificada al contribuyente en fecha 19 de mayo de 2003, emitida por incumplimientos de deberes formales relativos a la materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, Impuesto al Valor Agregado e Impuesto sobre la Renta.

Promoción de Pruebas de las Partes

En la oportunidad procesal correspondiente a la promoción de pruebas, advierte este Tribunal que no compareció ninguna de las partes del presente juicio a los fines de consignar escrito de promoción de pruebas.

Informes de la parte recurrente

En la oportunidad fijada por este Tribunal para que tuviera lugar el acto de informes en el presente juicio, el representante judicial del recurrente no compareció para consignar escrito a tales fines.

Informes de la Representación Fiscal

El ciudadano G.D.M., titular de la Cédula de Identidad Número V-3.239.795, abogado inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 5.927, actuando en Representación del Fisco Nacional, en la oportunidad legal a los fines de presentar los informes en el presente proceso, consignó escrito a tales fines, del cual en síntesis se desprende lo siguiente:

Primero, identifica amplia y suficientemente el Acto Administrativo objeto de impugnación.

Segundo, la fundamentación de los actos recurridos.

Tercero, transcribe parcialmente los alegatos de la recurrente, los cuales constituyen el fundamento de la defensa en contra del acto administrativo impugnado.

Cuarto, el representante del Fisco Nacional ratifica el contenido de los actos administrativos recurridos y a fin de enervar la presente impugnación, formula las siguientes consideraciones:

Que en cuanto al alegato de falta del procedimiento legalmente establecido el cual se infiere de lo expuesto por el apoderado de la recurrente, observa la Administración Tributaria que a fin de comprobar la exactitud de las declaraciones presentadas por la contribuyente, realizó el procedimiento de verificación establecido por el Código Orgánico Tributario y que para llevar a cabo esa Verificación la Administración puede utilizar dos (2) procedimientos:

1) Revisar los datos aportados por el contribuyente en su declaración: de esta revisión pueden resultar ajustes que modifiquen los resultados calculados por el declarante, en cuyo caso no se requiere del levantamiento de acta fiscal, pues es sólo una verificación. (Subrayado del Fisco).

2) Fiscalizar en el domicilio del contribuyente los libros, archivos y demás comprobantes que constituyan el soporte de la declaración.

Que igualmente en el caso de ausencia de declaración, la Administración Tributaria está facultada de conformidad con el artículo 118 del Código Orgánico Tributario para determinar de oficio sobre base cierta o presunta. Asimismo, la representación fiscal consideró realizar algunas precisiones conceptuales respecto a la verificación de las Declaraciones presentadas por la contribuyente, a los fines de determinar que el modo del proceder del Fisco no está previsto el levantamiento del Acta de Reparo, ni la apertura del Sumario Administrativo.

Que en el caso sub-judice la fiscalización dejó constancia de los incumplimientos de deberes formales en los que incurrió el contribuyente, y la Administración destacó que no se levantó acta de reparo ni siguió el procedimiento de sumario administrativo previsto en el artículo 142 y siguientes del Código Orgánico Tributario, ya que en el presente caso, no se encontraba frente a ninguno de los supuestos que exige el presente procedimiento.

Que en apoyo a las afirmaciones antes expuestas, citaron las Sentencias Nros. 174 y 245, de fechas 14 de marzo de 1988 y 27 de abril de 1989, respectivamente, dictadas por el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario (casos “E.I. DU PONT DE NEMOURS AND COMPANY” e INDUSTRIA LACTEA VENEZOLANA, C.A.” (INDULAC), también respectivamente. Asimismo, la Sentencia de fecha 5 de abril de 1994, de la Sala Político Administrativa de la Corte Suprema de Justicia (caso SERVICIOS ARATEL C.A.). Con ello a los fines de afirmar que cuando se trate como en el presente caso de autos, de verificación no es necesario que la Administración Tributaria siga el procedimiento establecido en el artículo 142 y siguientes del Código Orgánico Tributario, pues simplemente se trata de una verificación que efectúa la Administración, para lo cual se fundamentan en los datos aportados por el contribuyente en sus declaraciones y así solicito fuera declarado por el Tribunal.

Que con respecto al alegato del recurrente relativo a la improcedencia de los intereses moratorios la Representación Fiscal estimo que tal alegato no es procedente ya que el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, regula dentro de este instrumento normativo rector de la materia tributaria lo relativo a los intereses moratorios. Que la procedencia de tales intereses resulta desde el vencimiento del plazo que tiene cada contribuyente para presentar la declaración y realizar el consiguiente pago, ya que, analizando la naturaleza de dichos intereses, se trata de montos que cumplen una función resarcitoria por los daños que se han causado al Fisco por el retardo del contribuyente en cumplir su obligación, en virtud que los mismos, tienen un carácter indemnizatorio, no siendo necesario para su surgimiento, actuación alguna de la Administración Tributaria.

Que a los fines de ilustrar a este Juzgado trascribió parcialmente la Sentencia de la Corte Suprema de Justicia, en Sala Político Administrativa, Especial Tributaria II, de fecha 7 de abril de 1999, caso: Montes Sucesores, C.A Vs. Procuraduría General de la República. Igualmente, la Consulta Nro. DCR-5-11757 contenida en el Memorando Nro. 76 de fecha 14-01-2002, emanada de la Gerencia Jurídico Tributaria.

Que con relación al alegato de la recurrente en el sentido de que solicitó se exima a la recurrente de responsabilidad penal tributaria, de conformidad con lo establecido en el artículo c) del artículo 79 del Código Orgánico Tributario, por la determinación de las multas de que fue objeto la contribuyente para los periodos investigados, la Representación fiscal observó que para que opere el error de hecho o de derecho excusable como una circunstancia eximente de responsabilidad penal, esto es, aquella capaz de eliminar por completo el efecto de las conductas antijurídicas tipificadas en la Ley, es preciso que se cumplan tres condiciones a saber: i) la existencia de una cláusula legal de justificación, ii) la configuración fáctica del error y por último, iii) la demostración de su inevitabilidad.

Que el Fisco se sumó a la opinión expresada en la decisión de la Resolución Nro. GCE-SA-R-96-063, de fecha 11 de abril de 1997, caso: Banco del Caribe, S.A., ya que si parten del hecho de que la contribuyente se dedica a realizar actos u operaciones de comercio, de modo pues, que el tipo de actividad que explota, hace exigible una buena diligencia superior al buen padre de familia, resultando que se encontraba obligada a conocer las diversas disposiciones legales administrativas que se vinculan a su profesión u oficio.

Que en relación con el alegato de la recurrente mediante el cual solicitó al Tribunal la desaplicación, con fundamento en la facultad de control difuso que confiere a los jueces el artículo 334 de la Constitución, de lo establecido en el artículo 94, Parágrafo Primero de la reforma del Código Orgánico Tributario de 2001, y que agrega que la corrección monetaria de la deuda tributaria ya fue declarada inconstitucional por el Tribunal Supremo de Justicia, en la Sentencia de 7 de diciembre de 1999 que declaró inconstitucional del Parágrafo Único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, esgrime la representación fiscal que tal solicitud constituye la pretensión de activar los mecanismos de control de la constitucionalidad de las leyes. Que por ello, es menester en Venezuela el control de la constitucionalidad y legalidad de las leyes y demás actos de los cuerpos deliberantes de carácter nacional, estadal o municipal, de los Reglamentos y de los actos de gobierno, están reservados al Poder Judicial quien funge de balanza entre los diversos órganos estatales respecto a la conformidad constitucional.

Que considera el Fisco Nacional que en el supuesto negado de que los argumentos de la recurrente fueran procedentes, no corresponde a este órgano judicial pronunciarse sobre la desaplicación de la norma presuntamente viciada de inconstitucional, sino al Tribunal Supremo de Justicia, lo cual solicitó fuera declarado así por este Tribunal.

Por último, solicitó se declare SIN LUGAR el presente Recurso Contencioso Tributario y que en el supuesto negado de que el mismo sea declaro con lugar, se exonere al Fisco del pago de costas procesales, por haber tenido motivos racionales para actuar en la presente causa.

Capitulo II

Parte Motiva

PUNTO PREVIO

1) En cuanto a la solicitud de Suspensión de los Efectos del Acto Administrativo impugnado.

Observa este Tribunal, que de los alegatos presentados por la recurrente con respecto al punto referido a la petición de declarar la suspensión de los efectos de la Resolución impugnada y de las planillas emitidas en ejecución de la misma, de conformidad con el artículo 263 del Código Orgánico Tributario, quiere advertir esta juzgadora que por cuanto, del estudio realizado del mencionado artículo la recurrente no demostró la apariencia del buen derecho o el “fumus bonis iuris”, ni tampoco el posible peligro de un daño por la ejecución del acto administrativo interpuesto “periculum in damni”, por lo tanto este Tribunal considera inoficioso entrar a conocer sobre el mismo. Y así se declara.

2) En cuanto al vicio en el procedimiento legalmente establecido por la Administración Tributaria.

Analizados los alegatos del representante judicial del recurrente, le concierne a este Tribunal pronunciarse sobre si en el presente caso existió una prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido por la Administración Tributaria, ya que según los alegatos del contribuyente de marras, la Resolución impugnada se emite en base a los resultados de la simple constatación de los datos (fechas y cifras), contenidos en las declaraciones objetadas, mediante el Procedimiento de Verificación establecido en el artículo 172 a 176 del Código Orgánico Tributario, pero que en el presente caso no se constató de las cifras contenidas en las declaraciones presentadas por el contribuyente de autos ninguna diferencia en el monto de los tributos autoliquidados, ni la omisión de ninguna declaración durante los periodos verificados a la fecha de intervención fiscal, todos los montos autoliquidados estaban totalmente pagados y las declaraciones presentadas, por lo tanto, viola lo dispuesto en el artículo 175 del Código Orgánico Tributario.

Este Tribunal conforme a lo antes señalado, advierte que la Administración Tributaria tiene amplias facultades, atribuciones y funciones conforme a las establecidas en el artículo 121 del Código Orgánico Tributario, entre las cuales tendrá la facultad conforme al numeral 2 del artículo antes mencionado, la de ejecutar los procedimientos de verificación, y de fiscalización y determinación a los fines de constatar el cumplimiento de las leyes y demás disposiciones de carácter tributario por parte de los sujetos pasivos del tributo.

Es por ello, que la Administración Tributaria a los fines de practicar el Procedimiento de Verificación previsto en el Código Orgánico Tributario en los artículos 172 al 176, debe existir autorización expresa emanada de ésta para verificar el cumplimiento de los deberes formales previstos en las normas tributarias y que las mismas deben de ser cumplidas por los contribuyentes o responsables. Razón por el cual en el caso bajo estudio, la Administración Tributaria procedió a verificar a la contribuyente de autos conforme a lo establecido en el artículo 145 del Código Orgánico Tributario a los fines de verificar el oportuno cumplimiento de los deberes formales por parte del recurrente, así como demás disposiciones tributarias de las contempladas en la Autorización Nro. SAT-GTI- RCO-600-1043 de fecha 04 de octubre de 2002, el cual riela inserta en el expediente bajo el folio Nro. Ciento veinte (120) de la Segunda Pieza.

Es de observar al recurrente de marras que el Procedimiento de Verificación según lo contemplado en el artículo 172 del Código Orgánico Tributario le da la facultad a la Administración Tributaria de verificar las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables, a los fines de realizar los ajustes respectivos y liquidar las diferencias a que hubiere lugar, pero también dicha norma faculta a la Administración de verificar el cumplimiento de los deberes formales previstos en el Código Orgánico Tributario y demás disposiciones de carácter tributario, lo cual ocurre en el presente caso, por lo que mal pudiera afirmar el recurrente en el escrito recursivo que la Administración Tributaria no constató las cifras contenidas en las declaraciones presentadas por el recurrente ya que el presente recurso surge es de la verificación del cumplimiento de los deberes formales que debe de efectuar el recurrente de marras, y que el mismo fue debidamente notificado mediante la Resolución que es objeto de impugnación, por lo que este Juzgado considera que en el presente recurso no existe el vicio de nulidad absoluta contemplado en el artículo 19 numeral 4 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, referente a la prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido, ya que la actuación de la Administración Tributaria, estuvo ajustada a derecho. Y así se declara.

Asimismo, este Tribunal advierte que el procedimiento establecido por la Administración Tributaria en el presente caso, se circunscribe al establecido en el artículo 172 y siguientes del Código Orgánico Tributario de 2001, referente al Procedimiento de Verificación (aplicable al caso de autos) relatado a la verificación de los deberes formales de las distintas disposiciones tributarias contemplada en la Autorización supra identificada y no a la constatación de las cifras contenidas en las declaraciones presentadas por la contribuyente de marras concernientes a los periodos fiscales objeto de verificación tal como lo pretende hace ver el representante judicial del recurrente, razón por la cual, este juzgado desestima el alegato de la recurrente en cuanto esgrime que existe una prescindencia total y absoluta del procedimiento establecido por la Administración Tributaria. Y así se declara.

3) En cuanto a la Aplicación de la Amnistía declarada el 3 de Octubre de 2001.

El representante judicial del recurrente en el escrito recursivo esgrime que: “en fecha 03 de Octubre del año 2001 la Asamblea Nacional, en ejercicio de la potestad que le confiere el artículo 187/5 de la Carta Magna, decretó una amnistía tributaria que cubría los intereses, las sanciones y parte de las deudas por tributos “generadas o determinadas” “hasta el ejercicio fiscal 2000 inclusive” (…). Como podrá observar el ciudadano Juez, todos los ejercicios amparados por la Ley de Remisión están incluidos en las liquidaciones de intereses moratorios y sanciones emitidas bajo la Resolución impugnada (…)”. Al respecto, este Tribunal observa que la Ley sobre el Régimen de Remisión y Facilidades para el Pago de Obligaciones Tributarias Nacionales, publicada en Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nro. 37.296, de fecha 03 de octubre de 2001, tiene por objeto establecer un régimen, excepcional y temporal, de facilidades para el cumplimiento voluntario de las obligaciones tributarias nacionales, tal y como lo establece en su artículo 1; dejando explícito que el presente régimen se aplicará para las deudas por concepto de tributos, accesorios y sanciones generadas o determinadas hasta el ejercicio fiscal 2000, inclusive.

Ahora bien, conforme a lo supra indicado si bien es cierto que esta Ley condona a los contribuyentes para extinguir las obligaciones tributarias en las formas y condiciones que esta disponga, no es menos cierto que dicha Ley sobre el Régimen de Remisión de fecha 3 de octubre de 2001, configura dentro de sus disposiciones los requisitos de ingresos para este beneficio, establecido en el artículo 6, y que instituye: “A los fines de gozar de los beneficios previstos en esta Ley, los contribuyentes o responsables deberán manifestar por escrito ante la Administración Tributaria, su voluntad de acogerse al régimen; dicho escrito deberá contener la siguiente información (…)”. Esta Juzgadora observa conforme a lo antes expuesto, que el recurrente de marras alegó en el escrito recursivo de que todos los ejercicios amparados por la Ley de Remisión objeto de estudio, están incluidas las liquidaciones de intereses moratorios y sanciones emitidas bajo la Resolución objeto de impugnación por este recurso, razón por la cual, este Tribunal evidenció de la revisión efectuada al expediente judicial que la contribuyente de autos no consignó el escrito ante la Administración Tributaria a los fines de manifestar su voluntad para acogerse al beneficio contemplado en la Ley sobre el Régimen de Remisión publicada en fecha 3 de octubre de 2001, tal y como lo establece el artículo supra mencionado, en consecuencia, este Juzgado desestima tal alegato ya que el recurrente de marras no consignó ningún elemento probatorio que demostrara a este Despacho el goce de tal condonación. Y así se declara.

Visto, el recurso interpuesto por la recurrente, el acto administrativo impugnado, y demás recaudos cursantes en el presente expediente, este Tribunal, considera pertinente pronunciarse sobre el fondo de la presente controversia, en virtud de los incumplimientos de los deberes formales y en este sentido advierte:

Entre el Estado (sujeto activo) y los particulares (sujetos pasivos), existe la llamada relación jurídico - tributaria, en la cual se impone por parte de los sujetos pasivos, no sólo cumplir con la obligación tributaria de dar que consiste en pagar el impuesto por disposición expresa de la Ley, sino que también abarca el cumplimiento de una serie de actuaciones, “(...) tendientes a asegurar y facilitar la determinación y recaudación de los tributos” , que la doctrina cataloga de obligaciones secundarias, como serían: “a) De hacer; por ejemplo: presentar (...) declaraciones, llevar libros de determinada clase (...), c) De tolerar; por ejemplo: permitir la práctica de las visitas de inspección de libros, locales, documentos, ...” , las cuales de acuerdo con lo establecido en el Código Orgánico Tributario, son considerados deberes formales, cuyo incumplimiento constituye en esencia una contravención por omisión de disposiciones administrativas tributarias, siendo esta inobservancia sancionada por norma expresa.

Estos deberes formales constituyen obligaciones, previstas y reguladas por las Leyes, Reglamentos o por Actos Administrativos de efectos generales, que imponen a contribuyentes, responsables o terceros la obligación de colaborar con la Administración Tributaria en el desempeño de su cometido.

En este orden de ideas, tenemos que el Código Orgánico Tributario de 2001, en el Titulo III, Capítulo II, Sección Primera, relacionado a los Ilícitos Formales, establece en el artículo 99, lo siguiente:

"Artículo 99.- Los ilícitos formales se originan por el incumplimiento de los deberes siguientes:

(Omissis)

4. Presentar declaraciones y comunicaciones;

5. Permitir el control de la Administración Tributaria;

   (Omissis)." (Subrayado del Tribunal).

   Asimismo, el Código Orgánico Tributario establece en su artículo 103, que constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de presentar declaraciones y comunicaciones, en el numeral 3, el deber de presentar las declaraciones que contengan la determinación de los tributos en forma incompleta o fuera del plazo. Igualmente, el artículo 104 del mencionado Código estipula el ilícito formal relacionado con la obligación de permitir el control de la Administración Tributaria, lo cual en el numeral 1, configura la no exhibición de los libros, registros u otros documentos que la Administración Tributaria solicite.

   De la norma precedentemente transcrita, se advierte, que constituye ilícitos formales el hecho de que los contribuyentes declaren fuera del plazo o de manera incompleta o que la Administración Tributaria le exija la presentación de libros, registros u otros documentos que ésta le solicite y la contribuyente no se los exhiba ya que debe de permitir el control fiscal por parte de la Administración.

   Asimismo, se entiende, que los deberes formales de colaboración, inscripción, presentación de las declaraciones, exhibición de libros, entre otros, por parte de los contribuyentes, son imprescindibles a los fines de la realización de las tareas de verificación, fiscalización, investigación y control por parte de la Administración Tributaria, todo con el propósito de verificar el cumplimiento de las obligaciones impositivas; de modo que, la infracción prevista en forma genérica en el Código Orgánico Tributario, reviste el incumplimiento de un deber formal y, en consecuencia, la imposición de una sanción tributaria tipificada en el mismo Código.

   El artículo 41 y 50 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, publicado en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela Nro. 36.095 del 27 de noviembre de 1996, establecen lo siguiente:

   Artículo 41: Los contribuyentes y, en su caso, los responsables según esta Ley, están obligados a declara y pagar el impuesto correspondiente en el lugar, la fecha y la forma que establezca el Reglamento

   .

   Artículo 50: Los contribuyentes deberán llevar los libros, registros y archivos adicionales que sean necesarios y abrir las cuentas especiales del caso para el control del cumplimiento de las disposiciones de esta ley y de sus normas reglamentarias (…)

   . (Subrayado de este Juzgado)

   Igualmente, el artículo 47 del Decreto con Rango y Fuerza de Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado, publicado en Gaceta Oficial Extraordinario N° 5.341 de fecha 05/05/1999, concatenado con el artículo 60 su Reglamento, establecen lo siguiente:

   "Artículo 47: Los contribuyentes y, en su caso, los responsables según esta Ley, están obligados a, declarar y pagar el impuesto correspondiente en el lugar, la fecha y la forma que establezca el Reglamento”.

   "Artículo 60: La determinación y pago del impuesto se deberá efectuar en el formulario de declaración y pago, medios y sistemas autorizados por el Ministerio de Hacienda, y presentarse dentro de los quince (15) días continuos siguientes al período de imposición, ante las instituciones bancarias que hayan celebrado convenios con la Administración Tributaria u otras oficinas autorizadas por ésta…”. (Subrayado de este Tribunal).

   Conforme a lo antes expuesto, el contribuyente está obligado a declarar y pagar el impuesto en el lugar, la fecha y la forma como lo establece la ley del Impuesto al Valor Agregado, razón por la cual, el sujeto pasivo deberá presentar el formulario de declaración y pago del impuesto al valor agregado, dentro de los quince (15) días continuos siguientes al período de imposición, ante las instituciones bancarias establecidas al efecto.

   Ahora bien, con respecto a la Resolución N° SAT-GTI-RCO-600-197, de fecha 14 de marzo de 2003, este Tribunal observó que la División de Fiscalización de la Región Centro Occidental del SENIAT, procedió a la verificación de las Declaraciones de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor relacionado a los periodos impositivos Enero, Febrero y Marzo de 1999; del Impuesto al Valor Agregado correspondiente al periodo impositivo desde junio de 1999 hasta noviembre de 1999, marzo, septiembre, octubre de 2000, desde diciembre de 2000 hasta julio de 2001, septiembre y octubre de 2001, diciembre de 2001, enero y marzo de 2002; realizadas por el recurrente de marras, en el cual la Administración Tributaria constató que tales declaraciones fueron presentadas extemporáneamente, razón por el cual el contribuyente de autos, contravino con lo establecido en los artículos 41 y 50 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y el artículo 59 y 60 de su Reglamento; artículo 47 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, concatenado con el artículo 60 de su Reglamento, en consecuencia, la Administración Tributaria, procedió a imponer la sanción por incumplimiento de deber formal, prevista en el artículo 103, numeral 3 del Código Orgánico Tributario de 2001.

   Así pues, esta Juzgadora en virtud de lo anterior, observó que la contribuyente de autos con respecto a los actos administrativos impugnados, presentó fuera del plazo establecido las Declaraciones del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, así como las de Impuesto al Valor Agregado, correspondiente a los períodos de imposición ut supra identificados, hecho éste que constituye incumplimiento de deberes formales, ya que además de ser conductas sancionadas por la inobservancia de una norma legal positiva, el contribuyente con respecto a las declaraciones que presente, aporta los datos necesarios para el proceso de control, comprobación y fiscalización que lleva la Administración Tributaria. Y Así se Declara.

   Ahora bien, el artículo 83 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, publicada en Gaceta Oficial Nro. 5.390 de fecha 22 de octubre de 1999, relacionado con la Declaración Estimada, establece lo siguiente:

   "Artículo 83: El Ejecutivo Nacional podrá ordenar que ciertas categorías de contribuyentes, que dentro del año inmediatamente anterior al ejercicio en curso, hayan obtenido enriquecimientos netos superiores a mil quinientas unidades tributarias (1.500 U.T.), presenten declaración estimada de sus enriquecimientos correspondientes al año gravable en curso, a los fines de la determinación y pago de anticipo de impuestos, todo de conformidad con las normas, condiciones, plazos y formas que establezca el reglamento.

   Igualmente podrá acordar, que el anticipo de impuesto a que se refiere este artículo se determine tomando como base los datos de la declaración definitiva de los ejercicios anteriores y que los pagos se efectúen en la forma, condiciones y plazos que establezca el reglamento. En este caso podrá prescindirse de la presentación de la declaración estimada.

   Asimismo, cuando cualquier contribuyente haya obtenido dentro de alguno de los doce (12) meses del año gravable en curso, ingresos extraordinarios que considere de monto relevante, podrá hacer una declaración especial estimada de los mismos distintas a las que se refiere el encabezamiento de este articulo, practicando simultáneamente la autoliquidación y pago de anticipos de los impuestos correspondientes, en la forma y modalidades que establezca el reglamento”. (Subrayado de este Tribunal).

   En virtud, de la norma supra transcrita, esta Juzgadora observa que en la Resolución Nro. SAT-GTI-RCO-600-197, de fecha 14 de marzo de 2003, la División de Fiscalización de la Región Centro Occidental del SENIAT, verificó las porciones de pago desde la Nro. 2/9 hasta la 9/9 derivadas de la Declaración Estimada de Rentas, correspondientes al ejercicio 2001; presentadas por el recurrente fuera del plazo legal, lo cual fue constatado así por dicha División, en consecuencia, el contribuyente de autos, incumplió con lo establecido en el artículo 83 de la Ley de Impuesto sobre la Renta y el artículo 12 y 22 de su Reglamento; concatenado con el artículo 99, numeral 8 y literal e) numeral 1 del artículo 145 del COT de 2001, por lo que la Administración Tributaria procedió a calcular los Intereses Moratorios de conformidad con el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994.

   Igualmente, el artículo 104, numeral 1, del Código Orgánico Tributario publicado en Gaceta Oficial Nro. 37.305 de fecha 17 de octubre de 2001, instituye lo siguiente:

   "Artículo 104: Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de presentar declaraciones y comunicaciones:

1. No exhibir los libros, registros u otros documentos que la Administración Tributaria solicite.

   (omissis)

   Quienes incurran en cualesquiera de los ilícitos descritos en los numerales 1 y 8 serán sancionados con multa de diez unidades tributarias (10 U.T.), la cual se incrementará en diez unidades tributarias (10 U.T.) por cada nueva infracción, hasta un máximo de cincuenta unidades tributarias (50 U.T). (…). (Subrayado de este Tribunal).

   Se evidencia de la Resolución Nro. SAT-GTI-RCO-600-197, de fecha 14 de marzo de 2003, emanada de la División de Fiscalización de la Región Centro Occidental del SENIAT, que dicha Administración Tributaria verificó que la Contribuyente de autos dio cumplimiento parcial al Acta de Requerimiento Nro. SAT-GTI-RCO-600-MT-05 de fecha 08-10-2002, según consta en Acta de Recepción Nro. SAT-GTI-RCO-600-MT-05 notificada en fecha 10-10-2002, por cuanto no presentó los Libros Diarios, Mayor e Inventario, lo cual fue sancionada conforme lo establecido en el artículo 104, numeral 1 del Código Orgánico Tributario de 2001.

   En virtud de lo antes expuesto, este Tribunal observa que la contribuyente de autos no presentó los Libros de Diario, Mayor e Inventario al momento de efectuársele el procedimiento de verificación, quedando así evidenciado en el Acta de Recepción Nro. SAT-GTI-RCO-600-MT-05, de fecha 10 de octubre de 2002, el cual riela inserta en el expediente judicial en el folio Nro. Ciento Catorce (114) de la segunda pieza, razón por la cual, la Administración Tributaria constató tal ilícito formal y como este hecho constituye incumplimiento de deber formal la recurrente de marras fue sancionada de conformidad con el artículo 104 numeral 1 del Código Orgánico Tributario de 2001, ya que ésta debe de observar las formalidades a las que esta obligado en virtud, de su relación jurídico tributaria que tiene con el Fisco. Y así se declara.

   No obstante, conforme a los Ilícitos Tributarios Formales expuestos ut-supra este Tribunal observó que la Resolución SAT-GTI-RCO-600-197, de fecha 14 de marzo de 2003, emanada de la División de Fiscalización de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, suscrito por el Jefe de División R.M.R., sanciona a la contribuyente de autos, en virtud, de que presento fuera del plazo legal las Declaraciones de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor relacionado a los periodos impositivos Enero, Febrero y Marzo de 1999; del Impuesto al Valor Agregado correspondiente al periodo impositivo desde junio de 1999 hasta noviembre de 1999, marzo, septiembre, octubre de 2000, desde diciembre de 2000 hasta julio de 2001, septiembre y octubre de 2001, diciembre de 2001, enero y marzo de 2002, de conformidad con el artículo 103 numeral 3, del Código Orgánico Tributario.

   Conforme a lo antes expuesto, este Tribunal en vista de todas las consideraciones anteriores se pronuncia, conforme al Principio Inquisitivo señalado en la Sentencia del Tribunal Supremo de Justicia, en Sala Político Administrativa, de fecha 11 de mayo de 2004, con ponencia del Magistrado Ponente LEVIS IGNACIO ZERPA, sentencia número 00429, el cual el fallo señala:

   OMISSIS

   (…)En cuanto a la presunta violación del principio de exhaustividad, estima que la representación fiscal incurre en un error al pretender aplicar a la actuación del juez de la causa, lo previsto en el artículo 12 del señalado Código de Procedimiento Civil, toda vez que en materia contencioso administrativa-tributaria, posee el juez plenos poderes de decisión que lo apartan del principio dispositivo consagrado en el referido artículo y lo acercan más a un principio inquisitivo de la constitucionalidad y legalidad de los actos administrativos sometidos a su consideración; es por ello que cuando el juzgador de instancia se pronunció respecto de los alegatos hechos valer por esa representación en el escrito de fecha 22 de junio de 2001, así como sobre la colisión de normas entre la Resolución Nº 505 y el Acuerdo sobre Salvaguardias, estaba actuando conforme al citado principio inquisitivo, todo lo cual deviene en la improcedencia del referido argumento (…).

   En v.d.P.I. contemplado en la Sentencia supra señalada, esta Juzgadora considera que a tal efecto es necesario recordar el criterio de la Sala Político Administrativa plasmado en la sentencia de fecha 17 de octubre de 2003, con número 1491, que ratifica el criterio expuesto con anterioridad en el caso Acumuladores Titán, C.A., de fecha 17 de junio de 2003, con número 877, sobre la interpretación del Artículo 99 del Código Penal derogado recientemente, el cual este Tribunal Quinto de lo Contencioso Tributario comparte plenamente y en la cual se expresó:

   Se aprecia de los autos, que la Administración Tributaria a los fines de determinar la multa impuesta objeto de esta litis, consideró que la contribuyente había incurrido en la agravante de reiteración, ya que había dejado de cumplir con los deberes formales de llevar los libros de compras y ventas arriba identificados, en períodos impositivos consecutivos, razón por la cual impuso la multa prevista como término medio (125%), incrementándola en un cinco por ciento (5%), progresivamente, hasta llegar a su máxima expresión permitida por el Código Orgánico Tributario de 1994, para este tipo de incumplimientos (200%).

   En relación a esta agravante, precisa necesario la Sala copiar el segundo aparte del artículo 75 eiusdem, el cual establece que:

   Omissis…

   Habrá reiteración cuando el imputado cometiere una nueva infracción de la misma índole dentro del término de cinco (5) años después de la anterior, sin que mediare condena por sentencia o resolución firme

   De cuya normativa se infiere que para que ocurra la reiteración es necesario que en distintos procedimientos fiscalizadores, tramitados independientemente, y sin que en ninguno haya recaído decisión definitivamente firme, se detecten infracciones de la misma índole, dentro del término de cinco años entre ellas.

   En este orden de ideas, la Sala reitera su criterio jurisprudencial al interpretar en un caso similar al de autos que “no se configura la agravante de la reiteración cuando en una misma acción fiscalizadora o de descubrimiento, se detecta una infracción cometidas en distintos períodos, tal fue el sentido que el legislador orgánico quiso darle a la mencionada disposición normativa” (fallo No. 00966 de fecha 02/05/2000, caso Construcciones ARX, C.A.).

   Asimismo, cabe destacar la previsión contenida en el artículo 71 del Código Orgánico Tributario en materia de sanciones, el cual establece que:

   Las disposiciones de este Código se aplicarán a todas las infracciones y sanciones tributarias, con excepción de las relativas a las normas sobre infracciones y sanciones de carácter penal en materia aduanera, las cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con los leyes respectivas.

   A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas de Derecho Penal compatibles con la naturaleza y f.d.D.T..

   Parágrafo Único.- Las infracciones tipificadas en las Secciones Tercera y Cuarta del Capítulo II de este Título serán sancionadas conforme a sus disposiciones.

   En este sentido y siguiendo lo preceptuado en esta última norma transcrita, debe la Sala considerar los principios y normas del Derecho Penal, para resolver los casos que no hubieren sido previstos en el mencionado Código Orgánico Tributario.

   Así tenemos que dicho código, en su parte general, no comprende normativa alguna que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En razón de lo cual, y por mandato expreso del copiado artículo 71 eiusdem, es de obligatoria observancia, seguir las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal.

   En esta materia, la doctrina y la jurisprudencia han señalado algunas consideraciones generales, así como los requisitos de procedencia que deben observarse en caso de determinar la ocurrencia del concurso continuado, en casos de infracciones tributarias, criterio sostenido en la decisión No. 877 de fecha 17 de junio de 2003, caso Acumuladores Titán, C.A., y que se ratifica en este fallo, cuando establece que:

   “.... se hace necesario a.l.r.d. procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto está contenido en el artículo 99 al establecer que:

   Artículo 99: Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad.

   .

   Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que la disciplina de hecho único que le es atribuida no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.

   En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

   Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

   Pues bien, del análisis de las actas procesales y de la doctrina copiada, a la luz de las características de la figura del delito continuado supra señaladas, se advierte, en el caso de autos, que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pues como se señaló anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto agente (la contribuyente recurrente). Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, viene violando o transgrediendo, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva de la infracción tributaria por concepto de incumplimiento de deberes formales, previsto en los artículos 106 del Código Orgánico Tributario, 50 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, en concordancia con el artículo 73 reglamentario, así como del artículo 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, concordante con el artículo 70 de su Reglamento. Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados, tal como se puede ver de la resolución de sanción impugnada. Por todas estas razones, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 71 del Código Orgánico Tributario; en consecuencia, las multas estimadas procedentes en este fallo, deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo afirmó la Administración Tributaria. Así se declara.”

   Omissis

   Así, calculada la multa en la forma como quedó establecido en el punto precedentemente estudiado, y vista la concurrencia de infracciones respecto de la multa por no mantener los libros requeridos en el establecimiento del contribuyente, tal como lo determinara la Administración Tributaria, procede la aplicación de lo dispuesto en el artículo 74 del Código Orgánico Tributario, el cual ordena que cuando concurran dos o más infracciones tributarias sancionadas con penas pecuniarias, se aplicará la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras penas. En el caso sub júdice, se debe considerar como la más grave el no llevar los libros de compras y ventas, sancionada conforme al primer aparte del artículo 106 eiusdem, en concordancia con los artículos 50 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y 73 de su Reglamento y artículo 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y 70 reglamentario, y de acuerdo con la previsión del artículo 99 del Código Penal, como antes se indicó, a cuyo resultado se le incrementará la mitad de la otra multa impuesta por no mantener dichos libros en el establecimiento de la contribuyente, sancionada según el artículo 108 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con los artículos 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y 71 de su Reglamento, después de hacer los ajustes a la determinación realizada en la resolución impugnada. Así se declara.” (Cursivas, Subrayado y Negrillas de esta Juzgadora).

   Al respecto esta Juzgadora, conforme a la sentencia ut supra transcrita se acoge al criterio que sobre la figura del Delito Continuado sostiene la Sentencia del Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político Administrativa (caso: Acumuladores Titán, C.A); y que al caso bajo estudio perfectamente es aplicable, en virtud, de que la Administración Tributaria procedió a liquidar las multas, mes a mes, en vista del incumplimiento de deberes formales por la presentación extemporánea o fuera del plazo de las Declaraciones del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y las Declaraciones del Impuesto al Valor Agregado, previstas en el artículo 41 y 50 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y el artículo 47 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, las cuales se sancionaron de conformidad con lo previsto en el artículo 103, numeral 3 del Código Orgánico Tributario de 2001.

   Es perfectamente aplicable al caso bajo estudio, la figura del Delito Continuado, ya que se desprenden las características que la configura, en vista de que en el presente caso existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, ya que no se considera como varias infracciones tributarias sino como una continuada, en virtud, de la intención del contribuyente.

   Es de observar, que el recurrente de marras ha mantenido una conducta omisiva de forma repetitiva y continuada, transgrediendo durante todos los periodos impositivos investigados por la Administración Tributaria, la misma norma, contentiva del ilícito formal previsto en el artículo 103, numeral 3 del Código Orgánico Tributario, así como artículo 47 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y el artículo 41 y 50 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor; comportamiento que se observa en forma idéntica en cada uno de los meses que fueron objetos de investigación, tal y como se desprende de la Resolución Nro. SAT-GTI-RCO-600-197, de fecha 14 de marzo de 2003. Razón por la cual y en vista de todas las consideraciones anteriores, la disposición contemplada en el artículo 99 del Código Penal es perfectamente aplicable al caso de marras, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a los ilícitos tributarios, por mandato expreso del artículo 79 del Código Orgánico Tributario, en consecuencia, las multas impuestas por la Administración Tributaria debe de calcularse como una sola contravención, en los términos contemplados en el artículo 99 del Código Penal. Y así se declara.

   Este Tribunal, observa a la Administración Tributaria que de acuerdo al cálculo de las multas impuestas para cada infracción cometida, en la forma señalada y expuesta ut- supra, y vistas la concurrencia de infracciones de ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias en el presente caso, debe dicha Administración proceder a aplicar la disposición contenida en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, en virtud, de los razonamientos expuestos referentes a la figura del delito continuado, realizando los ajustes respectivos a los que haya lugar, conforme a los términos expuestos en el presente fallo. Y así se declara.

   En cuanto a lo solicitado por los representantes judiciales del recurrente en el punto referente a la aplicación de la eximente de responsabilidad penal prevista en el artículo 79 literal c) del Código Orgánico Tributario de 1994 vigente para los periodos reparados, concerniente al “Error de Hecho y de Derecho Excusable”, en cuanto señalan “que la regularización espontánea de las deudas por tributos efectuada por la recurrente, se debe a que, en el proceso de revisión de su cumplimiento, se detectaron errores en la determinación de las deudas tributarias declaradas, e incluso defectos en el cálculo de los tributos que fueron pagados en exceso en algunos de los períodos tributarios declarados, como se demostrará en la oportunidad procesal correspondiente(…)”; al respecto este Tribunal observa que la presente controversia se circunscribe a la verificación del cumplimiento de los deberes formales por parte del contribuyente de marras y no a las fiscalizaciones y determinaciones de fondo de las declaraciones presentadas por éste, por lo que existe un desconocimiento por parte del recurrente del procedimiento legalmente establecido por la Administración Tributaria, razón por la cual, este Tribunal declara improcedente la eximente de responsabilidad penal alegada por el recurrente de marras, en virtud de que sus defensas no quedaron demostrados en autos y los mismos se apartan radicalmente de los preceptos jurídicos tributarios. Y así se declara.

   En el sentido, de que la contribuyente alega en su favor que la Administración Tributaria en un ensañamiento desproporcionado procedió a aplicar las sanciones en un término medio, sin tomar en cuenta ni siquiera la circunstancia atenuante prevista en el artículo 85, numeral 3 del Código Orgánico Tributario de 1994, referente a la “presentación o declaración espontánea para regularizar el crédito tributario”, esta Juzgadora observa que las multas impuestas en el acto administrativo Nro. SAT-GTI-RCO-600-197, de fecha 14 de marzo de 2003, se originaron en virtud de que el contribuyente de autos presentó fuera del plazo legal las Declaraciones de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y las Declaraciones de Impuesto al Valor Agregado correspondiente a los ejercicios verificados, es por ello que este Tribunal desestima tal alegato en virtud de que en puntos debatidos anteriormente se ordena la aplicación de las sanciones en base al criterio del Delito Continuado ampliamente razonado en el presente fallo. Y así se declara.

   En relación a la defensa realizada por los representantes judiciales del contribuyente de autos, relacionado con la Improcedencia de la aplicación del Parágrafo Primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, en el cual señalan “la Resolución impugnada, en abierta violación del principio constitucional de irretroactividad de la ley, ordena el cálculo de las sanciones impuestas al valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento del pago (…)”; este Tribunal observa que el valor de la Unidad Tributaria aplicada por la Administración Tributaria en la emisión del acto administrativo impugnado es la vigente para el año 2003, teniendo un valor para ese año de Diecinueve Mil Cuatrocientos bolívares (Bs. 19.400,00), razón por el cual, esta Juzgadora refiere el criterio expuesto en la Sentencia emanada del Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político Administrativa, Nro. 00882, de fecha 6 de junio de 2007, caso: CORPOMEDIOS G.V. INVERSIONES, C.A. (GLOBOVISIÓN), cuando se expresa de su contenido:

   “(…) Al respecto, resulta pertinente hacer referencia a la decisión N° 0314 del 22 de febrero de 2007, en la cual la Sala indicó:

   …Finalmente es necesario precisar cuál es el valor de la unidad tributaria a los efectos del establecimiento del monto de la sanción impuesta, para lo cual cabe destacar que la Sala (vid. sentencias números 01505 del 18 de julio de 2001, 01202 de 3 de octubre de 2002 y 01770 del 12 de julio de 2006, entre otras) señaló que la fecha del acto de imposición de la multa es la que debe tomarse en cuenta a los efectos del valor de la unidad tributaria aplicable para su pago, porque es en ese momento cuando la Administración establece -previo procedimiento- la comisión de la infracción y la consecuente sanción…

   .

   De esta manera, de acuerdo con la jurisprudencia parcialmente transcrita, la fecha del acto que impuso la sanción de multa es la que debe ser tomada en consideración a los efectos del valor de la unidad tributaria aplicable para el pago de la multa “…porque es en ese momento cuando la Administración establece -previo procedimiento- la comisión de la infracción y la consecuente sanción…”. (Subrayado de este Tribunal).

   En virtud, de la Sentencia parcialmente transcrita, advierte esta Juzgadora que el valor de la Unidad Tributaria aplicable para el pago será la vigente para la fecha del acto que se impuso la sanción de multa, es decir, se seguirá manteniendo la Unidad Tributaria de Bs. 19.400; o su equivalente en Bs. 19,4 conforme al Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley de Reconversión Monetaria, publicada en Gaceta Oficial Nro. 38.638 de fecha 6 de marzo de 2007, la cual era la vigente para el año de la emisión de la Resolución objeto de impugnación. Y así se declara.

   Ahora bien, en cuanto al alegato del recurrente de marras relacionado con la improcedencia de los Intereses Moratorios calculados por la Administración Tributaria, en la Resolución Nro. SAT-GTI-RCO-600-197 de fecha 14 de marzo de 2003, emanada de la División de Fiscalización de la Región Centro Occidental del SENIAT, esta Juzgadora observa que aquellos ejercicios impositivos en el que estuviere vigente el Código Orgánico Tributario de 1994, la exigibilidad de los Intereses Moratorios se realizarán conforme al razonamiento sustentado por nuestro M.T., en Sala Constitucional, Expediente No. 06-1860 de fecha 13 de julio de 2007, Caso TELCEL, C.A., el cual expresa con respecto a este razonamiento lo siguiente: “…En contraposición con lo anterior, esta Sala Constitucional, en su decisión del 26 de julio de 2000, reiteró el criterio de la “exigibilidad” de la obligación como requisito para que se generen los intereses moratorios, los cuales surgen una vez que el respectivo reparo formulado por la Administración Tributaria adquiere firmeza, bien por no haber sido impugnado o por haberse decidido y quedado definitivamente firmes las decisiones dictadas con ocasión de los recursos interpuestos, y no inmediatamente al vencimiento del plazo fijado para el cumplimiento de la obligación, con independencia de la intervención de la Administración Tributaria…”. En consecuencia, este Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario se acoge al criterio con respecto a la exigibilidad de los Intereses Moratorios que ha sustentado nuestro Tribunal Supremo de Justicia en Sala Constitucional. Y así se declara.

   Igualmente, este Tribunal observa que en cuanto al cálculo de los Intereses Moratorios que correspondan a los ejercicios impositivos donde estuviere en vigencia el Código Orgánico Tributario del 17 de octubre de 2001, dichos intereses se calcularán desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda, de conformidad con lo establecido en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario vigente. Y así se declara.

   DISPOSITIVA

   Con fundamento en la motivación anterior, este Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, DECLARA PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por el profesional del derecho R.J.V.N., venezolano, titular de la Cédula de Identidad Nro. 4.173.560, mayor de edad, domiciliado en la ciudad de Punto Fijo, Municipio Autónomo Carirubana del Estado Falcón, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nro. 14.618, procediendo en este acto en su carácter de Apoderado Judicial de la Empresa KOCH GLITSCH PANAMERICAN TECHNICAL SERVICES, C.A., Sociedad Mercantil domiciliada en la Ciudad de Punto Fijo del Estado Falcón, inscrito en el Registro Mercantil Segundo, con Sede en la ciudad de Punto Fijo de la Circunscripción Judicial del Estado Falcón, en fecha 19 de mayo de 1998, bajo el N° 24, Tomo 11-A, e inscrita por ante el Registro de Información Fiscal (RIF) bajo el N° J- 30540975-7, de conformidad con lo establecido en el artículo 259 del Código Orgánico Tributario, contra el acto administrativo contenido en la Resolución N° SAT-GTI-RCO-600-197, de fecha 14 de marzo de 2003, emanada de la División de Fiscalización de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), cuyo contenido se explica por sí sola, debiendo en consecuencia la Administración Tributaria proceder a la emisión de un nuevo proveimiento administrativo, tomando en consideración los términos señalados en la presente Sentencia.

   Se ordena la notificación de la Ciudadana Procuradora General de la República, del ciudadano Contralor General de la República y del Ciudadano Fiscal del Ministerio Público con Competencia en Materia Tributaria y de las partes. Líbrense las correspondientes boletas.

   Por cuanto este Tribunal Superior Quinto lo Contencioso Tributario, considera que el Fisco Nacional tuvo motivos racionales para sostener el presente litigio lo exime de ser condenado en costas, a la luz de lo dispuesto en el artículo 327 Parágrafo Único del Código Orgánico Tributario vigente.

   REGÍSTRESE Y PUBLÍQUESE

   Dada, firmada y sellada, en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario, en la ciudad de Caracas, a las tres horas y quince minutos de la tarde (03:15 PM ) a los once (11) días del mes de febrero del año dos mil ocho (2008). Años 197º de la Independencia y 148º de la Federación.

   LA JUEZ SUPLENTE

   AbgG. B.E.O.H.

   LA SECRETARIA

   Abg. SARYNEL GUEVARA

   La anterior sentencia se público en la presente fecha, a las 3:30 p.m.

   LA SECRETARIA

   Abg. SARYNEL GUEVARA

   Asunto: AF45-U-2003-000049

   Asunto Antiguo: 2003 – 2193

   BEOH/SG/mjvr.-