Decisión nº 358-2007 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de la Región los Andes de Tachira, de 24 de Mayo de 2007

Indicó que la decisión del Recurso Jerárquico violenta los principios constitucionales y tributarios de la República, comparando la Alcaldía en su decisión del Jerárquico su capacidad contributiva con el salario mínimo nacional de las personas naturales, no realizando la deducción de las compras o costos a los ingresos totales o brutos de la Licorería, por lo que aplicando la base imponible y determinación del tributo de la forma indicada por la Alcaldía, el monto total sería de Seis Millones Sesenta y Seis Mil Noventa y Tres Bolívares con Diecisiete Céntimos (Bs. 6.066.093,17) equivalente a 1/6 parte de la utilidad real percibida, sin deducir los gastos propios del negocio, siendo los ingresos reales por la cantidad de Cuarenta y Cuatro Millones Setecientos Veintiocho Mil Cuatrocientos Noventa Bolívares con Treinta y Seis Céntimos (Bs. 44.728.490,36) en el año 2005.

manifiesta que la decisión del Recurso Jerárquico adolece del vicio de inmotivación ante la ausencia o vacío total de la información dirigida a esclarecer si hay o no doble tributación, no se valoró en lo absoluto, no se pronuncio sobre esos planteamientos.

Considera que la planilla No. 1641 del 01 de junio e 2006 fue emitida extemporáneamente afectando la secuencia y tramites de los Recursos Administrativos que se encontraban en trámite.

Arguye que con las actuaciones concatenadas de la Alcaldía se vio obligado a distraer parte de su actividad comercial diaria para atender la defensa de sus derechos e intereses, como cierres parciales de su negocio, gastos de fotocopia, y los honorarios de abogados producto de los Recursos de Reconsideración y Jerárquicos ejercidos contra la Alcaldía del Municipio Bolívar, anexando recibo de honorarios que ascienden a la cantidad de Dos Millones Ochocientos mil Bolívares (Bs. 2.800.000,00), incluidos los gastos de traslado entre San Cristóbal y San Antonio.

II

RESOLUCIÓN RECURRIDA

Resolución Recurso Jerárquico No. DA-001-2006, de fecha 14 de septiembre de 2006, indicando:

…omisis…

Recurrente: El Fondo de Comercio denominado LICORERIA CASA TORO, inscrito por ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Táchira, bajo el N° 60 del Tomo 7-B en fecha 14 de septiembre de 1.994, representado por su propietario, ciudadano C.O.S.J., mayor de edad, domiciliado en el Barrio Ocumare, calle 7 entre carreras 3 y 4 No. 3-05 de San Antonio, Estado Táchira, comerciante, venezolano, titular de la cédula de identidad No. V.- 8.990.1666 y civilmente capaz.

…omisis…

CAPITULO III

PUNTO PREVIO

Conoce este Despacho el presente recurso jerárquico con fundamento en lo previsto en el numeral 23 del artículo 88 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal.

Se considera oportuno a.c.p.p. antes de conocer el fondo de la controversia analizar el alcance y contenido del artículo 92 de la Ordenanza de Patente de Industria y Comercio del Municipio Bolívar, que expresa:

Los actos de la Administración Tributaria de efecto particular que determinen tributos, apliquen sanciones o afecten en cualquier forma los derechos de los administrados, podrán ser impugnados por quien tenga interés legítimo mediante la interposición de recursos jerárquicos reglado en este capítulo.

Así contra la Resolución No. TR-01-2006 cabía el recurso jerárquico previsto por la ordenanza señalada y el Código Orgánico Tributario como norma supletoria y complementaria del mismo.

No obstante lo anterior, se evidencia que el contribuyente ejerció el recurso de reconsideración y obtuvo oportuna respuesta y siempre se le respeto su derecho a la legítima defensa en el transcurso de la sustanciación de la causa, hasta llegar mediante el escrito presentado en fecha 21 de junio de 2006 a ejercer el pertinente conforme a la Ley, por lo que no obstante una violación al debido proceso, declarar la nulidad de todo lo actuado sería inoficioso y redundaría en contravenir el principio de celeridad y desconocer la orden expresa de que no podrá declararse la nulidad de un acto si el mismo alcanzó el fin para el cual estaba destinado, esto es, el contribuyente siempre ha podido ejercer todas aquellas actuaciones tendientes a desvirtuar las decisiones y resoluciones que considera vulneran sus derechos, contando con tiempo suficiente para presentar los alegatos y escritos que considere necesarios y pertinentes y reponer la presente causa al estado de que se notifique la primera Resolución para que el contribuyente ejerza el recurso que efectivamente está interponiendo y que es objeto de la presente decisión equivaldría a retardar más el procedimiento en forma ineficiente y sin sentido alguno, por lo que se considera ajustado a derecho entrar a conocer el fondo de la controversia, para así darle oportuna respuesta a la solicitud que presentó el administrado a la administración.

…omisis…

Sobre la aplicación e interpretación del artículo 316 de la Constitución Nacional, como norma suprema que prela sobre la Ordenanza de Patente de Industria y Comercio del Municipio Bolívar, así como el principio de la capacidad contributiva que el mismo conlleva.

Considera este Despacho que la interposición de las normas contenidas en la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, es una función que le está dada con carácter de exclusividad a la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, órgano encargado de velar por su correcta aplicación y de hacer las interpretaciones pertinentes cuando exista controversia en su aplicación entre dos o más órganos jurisdiccionales, por lo que mal podría la Alcaldía pronunciarse con valor y efecto jurídico sobre la interpretación de cualesquiera artículos de la Constitución Nacioanl como lo pretende el recurrente.

Sobre su aplicabilidad y su carácter de norma suprema que prela sobre la Ordenanza de Patente de Industria y Comercio del Municipio Bolívar, es casi de dominio general de todos los ciudadanos y ciudadanas que hacemos vida en la República Bolivariana de Venezuela que las normas de rango constitucional prelan y se aplican con preferencia a cualquier otra norma de rango legal tanto nacional, estadal y municipal.

…omisis…

Expresa entonces que el sistema tributario procurará la justa distribución de las cargas públicas según la capacidad económica del contribuyente. En el presente caso, se observa que los ingresos brutos obtenidos por el Fondo de Comercio LICORERIA CASA TORO, suman la cantidad de Bs. 419.231.011,26 durante el ejercicio fiscal correspondiente al año 2005, es decir, el contribuyente manejaba un promedio mensual de Bs. 34.935.917,60 mensuales, frente a los Bs. 512.325,00 que gana el común y la mayoría de los venezolanos que cuentan con fuentes de trabajo. Esta simple comparación evidencia a esta Alcaldía que el contribuyente propietario del Fondo de Comercio Licorería Casa Toro debe mantener y manejar en promedio mensual la suma de Bs. 34.935.917,60 la cual dista mucho de los referidos Bs. 512.325,00, por lo que si cuenta con una capacidad respetable económica y contributiva.

…omisis…

Independientemente de los alegatos esgrimidos por el recurrente, lo que sí es un hecho cierto es que la norma antes transcrita expresamente determina que la base imponible estará representada por los ingresos brutos del contribuyente y que no se permitirá la deducción de ninguno de los ramos que constituyan dicho ingreso, así como tampoco las erogaciones hechas para lograrlo, entrando en tales erogaciones las compras de los productos que expende.

En este orden de ideas, no le es potestativo a este órgano administrativo ejecutivo ni a órganos jurisdiccionales de rango legal declarar la inconstitucionalidad del contenido de alguna norma presente en cualquier ordenanza u otras leyes estadales o nacionales, sino que es materia de expresa reserva a la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, por lo que no existiendo tal declaratoria del M.T., resulta de obligatorio cumplimiento para el Alcalde conforme lo prevé la Ley Orgánica del Poder Público Municipal, hacer cumplir las ordenanzas sancionadas, promulgadas y vigentes en el Municipio Bolívar.

Sobre el pedimento de que ordene se calcule a su representada la alícuota respectiva sobre la base de calculo que resulte de descontar a las ventas los costaos de compra de los productos vendidos.

Tal pedimento sobre la base del razonamiento hecho en el literal Segundo de la presente decisión y aplicando el referido artículo 12 de la Ordenanza que regula la materia, resulta improcedente ordenar tal cálculo pues resultaría contrario a derecho, por lo que se niega tal pedimento.

…omisis…

Se reitera que lo que es objeto de impugnación es la Resolución que como P.A. dictó el Departamento de Tributos en el presente expediente, rectificando y practicando la liquidación complementaria según lo ordena la ordenanza de Patente de Industria y Comercio y la Planilla de pago que contiene el monto rectificado y practicado expedida como consecuencia y en ejecución de tal Resolución, correría la suerte de la definitiva que se dictara sobre la Resolución de la cual emana como consecuencia, por lo que interesa al contribuyente es atacar y contravenir la Resolución por ser y no la planilla que no representa sino el acto de ejecución de lo principal.

CAPITULO III

DECISION

Por todo lo antes expuesto, este Despacho del Alcalde actuando como Superior Jerárquico del Departamento de Tributos adscrito a la Dirección de Administración y Finanzas de esta Alcaldía del Municipio Bolívar, conforme a las previsiones del numeral 23 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal, DECLARA SIN LUGAR el RECURSO JERÁRQUICO incoado por el contribuyente LICORERIA CASA TORO, suficientemente identificado, y en consecuencia:

Confirma la decisión dictada por el Departamento de Tributos en fecha 01 de junio del año 2006.

Mantiene la suma de SEIS MILLONES SESENTA Y SEIS MIL NOVENTA Y TRES BOLIVARES CON DIECISISETE CENTIMOS (Bs. 6.066.093,17), como monto complementario del Impuesto causado por el Fondo de Comercio denominado LICORERIA CASA TORO, propiedad del ciudadano C.S.J., antes identificado, durante el ejercicio fiscal comprendido del 01 de enero de 2005 al 31 de diciembre de 2005.

III

PRUEBAS DOCUMENTALES ANEXAS

Del folio 28 al 30, corre inserta copia certificada del Registro Mercantil (aumento de capital), del Fondo de Comercio Licorería Casa Toro, donde se desprende el carácter de propietario que ostenta el ciudadano C.O.S.J..

Al folio 30: se encuentra copia simple del Registro de Información Fiscal

Del folio 33 al 38: riela copia certificada de la boleta de notificación, Resolución N° TR-01-2006, y planilla de liquidación N° 927, debidamente firmadas, donde se le notifica al ciudadano C.O.S. que contra tal Resolución puede ejercer el Recurso de Reconsideración.

Al folio 39: consta copia certificada de la Patente de Industria y Comercio N° 0182, perteneciente a la Licorería Casa Toro, domiciliada en la Avenida Venezuela N° 7-27 Barrio Ocumare, San A.E.T., propiedad del ciudadano C.O.S.J..

Del folio 66 al 69: corre inserta copias simples de: certificación de ingresos debidamente visada, emitida por la ciudadana A.E.C.M., Licenciada en Contaduría e inscrita en el Colegio de Contadores Públicos del Estado Táchira con el número de C.P.C. 17.460, donde hace constar que el Fondo de Comercio Licorería Casa Toro, para el año 2005 obtuvo ingresos en ventas por la cantidad de Cuatrocientos Diecinueve Millones Doscientos Treinta y Un Mil Once Bolívares con Veintiséis Céntimos (Bs. 419.231.011,26), y relación de costos de la mercancía vendida para el periodo comprendido del 01/01/2005 hasta el 31/12/2005.

Del folio 71 al 76: corre inserta boleta de notificación, y Resolución N° TD-01-2006, debidamente firmadas, donde se le notifica al ciudadano C.O.S. que contra tal Resolución puede ejercer el Recurso de Jerárquico.

Del folio 90 al 94: consta original de la boleta de notificación y la decisión administrativa N° DA-2006-00001 que decidió el recurso Jerárquico ejercido contra la Resolución TD-01-2006.

Del folio 108 al 112: riela original de la boleta de notificación donde se reinforma al recurrente acerca de la p.a. N° TD-02-2006, junto con la planilla de liquidación 1641 por la cantidad de Seis Millones Sesenta y Seis Mil Noventa y Tres Bolívares con Diecisiete Céntimos (Bs. 6.066.093,17).

Del folio 127 al 134: se encuentra original del Recurso Jerárquico N° DA-001-2006 el cual fue declarado Sin Lugar, junto con su respectiva boleta de notificación.

Del folio 135 al 193: corre inserta copia simple de la Ordenanza de Patente de Industria y Comercio perteneciente a la Alcaldía del Municipio B.d.E.T., publicada en Gaceta Municipal Extraordinaria N° 011 de fecha 18 de Junio del 2002.

Al folio 196: se encuentra copia simple de la c.d.R.d.E.d.A. y Especies Alcohólicas perteneciente al ciudadano C.O.S.J., autorizada según oficio No. HRA-330-528 de fecha 01-11-94, por la Administración de Hacienda de la Región Los Andes.

Del folio 303 al 304: se halla original del Poder Apud-Acta, otorgado por el ciudadano C.O.S.J., venezolano, titular de la cédula de identidad No. V.- 8.990.166, en su carácter de propietario del Fondo de Comercio Licorería Casa Toro, a los ciudadanos abogados Indover Sayago Jaimes y J.W.C.M., venezolanos, titulares de las cédulas de identidad Nros. V.- 8.988.515 y V.- 10.156.492, en su orden, inscritos en el I.P.S.A. bajo el No. 71.847 y 52.845, respectivamente, para que sostengan y defiendan conjunta o separadamente los derechos e intereses de su representado en la presente causa.

Al folio 313: riela copia certificada de la declaración definitiva de rentas personas naturales, correspondiente al ejercicio gravable del 01/10/2004 al 31/10/2005, del recurrente C.O.S.J..

Al folio 314: corre inserta original de la factura No. 000071, emitida por el abogado J.W.C.M., a nombre del Fondo de Comercio Licorería Casa Toro, por concepto de traslado, estudio del caso, asesoria y redacción de los Recursos de Reconsideración y los Recursos Jerárquicos contra la Alcaldía del Municipio B.d.E.T., por la cantidad de Dos Millones Ochocientos Mil Bolívares (Bs. 2.800.000,00).

Al folio 315: se encuentra copia certificada de la constancia de renovación de autorización para el expendio de bebidas alcohólicas correspondiente al año 2006,

emitida por la Alcaldía del Municipio P.M.U., de la cual se desprende que la demandada tiene sucursal en ese municipio.

Al folio 316: se halla copia certificada suscrita por el C.C.d.B.L.F., Municipio P.M.U.d.E.T., donde le dan el visto bueno al establecimiento Licorería Casa Toro, expedido a solicitud de parte interesada el día 23/01/2006.

Al folio 317: riela copia certificada de la constancia de uso conforme – licores, emitida por la Alcaldía del Municipio Ureña del Estado Táchira, de la cual se observa que fue emitida el día 07/02/2006, y a la presente fecha se encuentra vencida por cuanto la misma es valida por un año.

Al folio 318: corre inserta copia certificada de autorización de facturas guías Serie E, comprendidas entre los números 5.001 al 10.000, emitida por la Alcaldía del Municipio P.M.U.d.E.T..

Del folio 319 al 320: se encuentran copias certificadas de las constancias de registro de expendio de alcohol y especies alcohólicas identificada con lo números My- 023 y Mn- 013, ambas de fecha 15/12/1995, perteneciente al Fondo de Comercio Licorería Casa Toro, emitida por la Gerencia de Tributos Internos de la Región los Andes.

Se le concede a estos documentales valor probatorio conforme a lo que establece el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil por remisión del artículo 273 del Código Orgánico Tributario, por ser documentos administrativos que están revestidos de la presunción de veracidad y legitimidad. Y de ellos se desprende que la recurrente contribuyente Licorería Casa Toro, fue sancionada por el Impuesto de Patente de Industria y Comercio en materia de licores, según lo establecido en la Ordenanza del Municipio B.d.E.T., publicada en la Gaceta Extraordinaria Municipal N° 039 de fecha 31/10/2001, emitiendo planilla de liquidación N° 927 por la cantidad de Seis Millones Sesenta y Seis Mil Noventa y Tres Bolívares con Diecisiete Céntimos (Bs. 6.066.093,17).

Prueba testimonial: evacuación presentada por los ciudadanos A.E.C.M., J.A.C.M., W.G.A.C., O.G.B., donde previo juramento de Ley, manifestaron conocer al ciudadano C.O.S.J., y afirmaron que el mismo tiene que cerrar su negocio cada vez que se dirige a la Alcaldía para realizar algún trámite, asimismo el abogado J.W.C.M., ratificó el contenido de la factura N° 000071, por cuanto la misma obedece al pago de gastos y honorarios profesionales producto de la asesoria en la redacción de los recursos administrativos ejercidos ante la Alcaldía del Municipio Bolívar, los mismos se valoran de conformidad con lo establecido en el artículo 508 del Código de Procedimiento Civil.

V

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

La controversia planteada queda circunscrita a determinar, si en el presente caso es procedente realizar la deducción de las compras o costos a los ingresos totales o brutos obtenidos por el Fondo de de Comercio Licorería Casa Toro, representada por el ciudadano C.O.S.J., venezolano, titular de la cédula de identidad No. V.- 8.990.166, para determinar la alícuota del 1,5% según lo establece la Patente de Industria y Comercio, del Municipio B.d.E.T..

Para resolver la controversia antes planteada, es preciso determinar cual es el hecho imponible en el Impuesto de Patente de Industria y Comercio, que ha sido determinado doctrinal y jurisprudencialmente de la forma siguiente: “se gravan las actividades realizadas con fines de lucro y que tienen su causa en el desempeño de una industria o comercio de naturaleza mercantil.” En este sentido se pronunció la Sala Político Administrativa, con Ponencia de la Magistrada Hildegard Rondón de Sansó, señalando:

Ha sido pacifica la jurisprudencia de este Alto Tribunal en describir el hecho imponible en el impuesto municipal sobre patente de industria y comercio, como aquel que grava el ejercicio de una actividad comercial o industrial en el territorio de una determinada jurisdicción. También esta Corte ha señalado que no debe confundirse la obtención de la patente como permiso con el impuesto del mismo nombre. El primero, esto es, el permiso, normalmente se configura como una tasa que tiene propósitos administrativos de policía fiscal y urbanística, para la (i) la formación del registro de contribuyentes y (ii) control de la regular ocupación del suelo urbano con fines industriales y comerciales. El segundo, el impuesto de patente, grava la actividad lucrativa propiamente dicha, que realiza el contribuyente durante el periodo impositivo en jurisdicción del municipio de que se trate y se dimensiona económicamente sobre el resultado producto bruto de la actividad comercial o industrial generada en o desde la localidad municipal en cuestión

(Sala Político Administrativa. Sentencia de fecha 11/11/1999 Exp. N° 8043)

Ahora bien, en virtud de la regulación dada por el Texto Constitucional a la potestad tributaria del municipio, se han venido suscitando algunas dificultades de interpretación, por cuanto se estatuye:

Artículo 179. Los Municipios tendrán los siguientes ingresos:

1. Los procedentes de su patrimonio, incluso el producto de sus ejidos y bienes.

2. Las tasas por el uso de sus bienes o servicios; las tasas administrativas por licencias o autorizaciones; los impuestos sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios, o de índole similar, con las limitaciones establecidas en esta Constitución; los impuestos sobre inmuebles urbanos, vehículos, espectáculos públicos, juegos y apuestas lícitas, propaganda y publicidad comercial; y la contribución especial sobre plusvalías de las propiedades generadas por cambios de uso o de intensidad de aprovechamiento con que se vean favorecidas por los planes de ordenación urbanística. (Subrayado añadido)

3. El impuesto territorial rural o sobre predios rurales, la participación en la contribución por mejoras y otros ramos tributarios nacionales o estadales, conforme a las leyes de creación de dichos tributos.

4. Los derivados del situado constitucional y otras transferencias o subvenciones nacionales o estadales;

5. El producto de las multas y sanciones en el ámbito de sus competencias y las demás que les sean atribuidas;

6. Los demás que determine la ley.

Con ello, el constituyente amplió las actividades susceptibles de ser gravadas por el tributo municipal, dejando entonces al legislador local la labor de delimitar mediante las Ordenanzas, los hechos generadores de la obligación tributaria. Sin embargo, algunas leyes tributarias municipales se han excedido en la labor, considerando como gravables actividades cuya naturaleza es esencialmente civil, y que en tal virtud no pueden ser objeto de dicho impuesto, ello ha sido el criterio sostenido por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, que en sentencia de fecha 12 de diciembre de 2002, interpretó el citado dispositivo constitucional y explicó:

…la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela sí emplea el término “servicios” y la expresión “de índole similar”, y una interpretación como la que doctrinariamente se acepta en materia tributaria, apegada a la literalidad de la norma, podría llevar a declarar la derogación de todas las disposiciones antes referidas, si se entiende que el término “servicio” comprende toda actividad que implique el ejercicio de una profesión, técnica o arte, por parte de una persona natural o jurídica, con ánimo de lucro, en beneficio de un tercero, y que basta con que tales supuestos se den para que a través de la respectiva Ordenanza, cualquier órgano legislativo municipal pueda pechar a través del impuesto a las actividades económicas, el desempeño de tales profesiones, sin atender al carácter civil y no mercantil de las mismas.

En criterio de la Sala, tal interpretación podría conducir a una errónea aplicación de la vigente Constitución, ya que, al apegarse al más amplio sentido literal posible de la norma constitucional contenida en el numeral 2 del artículo 179, estaría al mismo tiempo apartándose del resto del ordenamiento jurídico, e ignorando los límites que deben ser tomados en consideración por el intérprete al momento de aplicar la norma tributaria, de acuerdo con los métodos admitidos por el artículo 5 del Código Orgánico Tributario, dictado por la Asamblea Nacional y publicado en Gaceta Oficial n° 37.305, del 17 de octubre de 2001, entre los que se hallan el método literal restrictivo y el método literal extensivo, que a diferencia de lo creído, es todavía interpretación y no integración o desenvolvimiento del Derecho por parte del juez.

Así, aplicando el método interpretativo más ajustado al espíritu y propósito de la norma analizada la Sala interpretó:

…Este marco histórico y económico permite concluir que sólo las actividades realizadas con fines de lucro que tienen su causa en el desempeño de una industria o comercio, o en una afín con cualquiera de éstas en tanto actividad de naturaleza mercantil o de interposición en el tráfico económico, han sido objeto del antiguo impuesto de patente sobre industria y comercio que han creado los Concejos Municipales en ejercicio de la potestad tributaria originaria que los Textos Constitucionales han conferido a los Municipios, sin que se tenga noticia, al menos durante el siglo XX, que actividades de naturaleza civil hayan sido gravadas en Venezuela por esta vía tributaria con fundamento en alguna Constitución o en la Ley.

En concordancia con lo expuesto, el Código de Comercio publicado en Gaceta Oficial n° 475, Extraordinario, del 26 de julio de 1955, establece de forma expresa cuáles actividades son en Venezuela consideradas de naturaleza mercantil al enumerar, en su artículo 2, todas las actuaciones económicas que según el legislador nacional son actos objetivos de comercio, y al señalar, en su artículo 3, que se repuntan como actos subjetivos de comercio cualesquiera otros contratos y cualesquiera otras obligaciones de los comerciantes, si no resulta lo contrario del acto mismo, o si tales contratos y obligaciones no son de naturaleza esencialmente civil.

Tal regulación mercantil permite afirmar que todos los demás actos o negocios jurídicos cuyo objeto sea valorable económicamente, que no puedan ser subsumidos en ninguno de los dispositivos legales antes referidos, bien porque no sean actos objetivos de comercio, bien porque no sean realizados por comerciantes, o bien porque aun siendo comerciante el sujeto que la realiza cae en alguna de las excepciones contenidas en el artículo 3, son de naturaleza esencialmente civil, y por tanto se encuentran regulados por las disposiciones del Código Civil publicado en Gaceta Oficial Nº 2970, Extraordinaria, del 26 de Julio de 1982, como es el caso de las actividades realizadas con fines de lucro que tienen su causa en la prestación de un servicio profesional brindado con motivo de la celebración de un contrato de mandato, de servicios o de obras (artículos 1.630 y ss., y 1.684 y ss), que es el caso de los contratos profesionales que celebran las personas, naturales o jurídicas, legalmente autorizadas para prestar servicios en el campo de la ingeniería, la arquitectura, la abogacía, la psicología, la contaduría, la economía, entre otras, a cambio de una contraprestación a la que se denomina honorarios.

Las consideraciones previas permiten a la Sala arribar a las siguientes conclusiones: (I) que por razones históricas y económicas, las Constituciones y las leyes nacionales han considerado sólo a las actividades económicas de naturaleza mercantil como susceptibles de ser pechadas por vía del impuesto de patente sobre industria y comercio, hoy llamado impuesto a las actividades económicas; (II) que sólo son actividades económicas de naturaleza mercantil, y por tanto susceptibles de ser objeto del referido impuesto, aquellas actividades subsumibles en los artículos 2 y 3, en concordancia con el 200, del Código de Comercio; y (III) que los servicios profesionales prestados con motivo del ejercicio de alguna de las denominadas profesiones liberales (ingeniería, arquitectura, abogacía, contaduría, etc) son actividades económicas de naturaleza civil, no subsumibles en alguna de las disposiciones legales del Código de Comercio antes referidas, que se rigen por lo dispuesto en el Código Civil o en leyes especiales, y que, por tanto, no son susceptibles de ser objeto de imposición alguna por constituir, a pesar del ánimo de lucro que evidencian, supuestos de no sujeción en atención al objeto civil a que responden.

Al hilo de las consideraciones históricas, económicas y jurídicas precedentes, la Sala considera, en razonable interpretación restrictiva del sentido literal posible de la norma, y al mismo tiempo coherente con el resto del ordenamiento jurídico vigente, que cuando el artículo 179, numeral 2, de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela establece la posibilidad para los Municipios de gravar la actividad económica generada con motivo de la prestación de servicios, les confiere a éstos potestad tributaria originaria para pechar solo a aquellas derivadas del ejercicio o desempeño de actividades económicas de naturaleza mercantil, interpretación que resulta reforzada, en atención a la conexión de las palabras entre sí, por la propia norma constitucional cuando ésta advierte también son susceptibles de imposición las actividades económicas “de índole similar” a las de industria o de comercio, para lo cual, forzosamente, tienen que revestir carácter mercantil y no civil.

Así las cosas, podrán los Municipios gravar únicamente aquellos servicios cuya prestación implique el desarrollo de una actividad económica de naturaleza mercantil por parte de la persona natural o jurídica que brinde tales asistencias, quedando excluidas del hecho generador del impuesto municipal contemplado en el numeral 2 del artículo 179 del Texto Constitucional, todas aquellas actividades económicas de naturaleza civil, como las desempeñadas con motivo del ejercicio de profesiones liberales como la ingeniería, la arquitectura, la abogacía, la psicología, la contaduría, la economía, entre otras, por constituir un supuesto de no sujeción al referido tributo según las motivaciones precedentes, de manera tal que mantienen plena vigencia todas las disposiciones legales que excluyen la imposición de tributos a actividades económicas (antigua patente de industria y comercio) al ejercicio de las profesiones cuyos servicios son naturaleza de naturaleza civil. Así se declara.

(Subrayado añadido) (Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia. Ponente Jesús Manuel Delgado Ocando, Exp. N° 00-0824)

Con apego al criterio antes explicado, debe concluir este despacho que los hechos capaces de originar el nacimiento del Impuesto a la Patente de Industria y Comercio o Impuesto a las Actividades Económicas, son solo los derivados de la realización de actividades de comercio, de industria y servicios, conceptos que hoy se encuentran debidamente definidos en la Ley Orgánica del Poder Público Municipal, la cual establece con respecto al Impuesto a las Actividades Económicas que:

Artículo 208. A los efectos de este tributo se considera:

1. Actividad Industrial: Toda actividad dirigida a producir, obtener, transformar, ensamblar o perfeccionar uno o varios productos naturales o sometidos previamente a otro proceso industrial preparatorio.

2. Actividad Comercial: Toda actividad que tenga por objeto la circulación y distribución de productos y bienes, para la obtención de ganancia o lucro y cualesquiera otras derivadas de actos de comercio, distintos a servicios.

3. Actividad de Servicios: Toda aquella que comporte, principalmente, prestaciones de hacer, sea que predomine la labor física o la intelectual. Quedan incluidos en este renglón los suministros de agua, electricidad, gas, telecomunicaciones y aseo urbano, entre otros, así como la distribución de billetes de lotería, los bingos, casinos y demás juegos de azar. A los fines del gravamen sobre actividades económicas no se considerarán servicios, los prestados bajo relación de dependencia.

   Sin embargo a los fines de resolver la controversia planteada en el presente Recurso Contencioso Tributario, lo determinante es acudir a las normas que regulan directamente el Impuesto de Patente de Industria y Comercio del Municipio Bolívar, contenida en la Ordenanza de Reforma Parcial de la Ordenanza de Patente de Industria y Comercio, publicada en Gaceta Ordinaria Municipal N° 011 de fecha 18 de Junio de 2002, que al respecto prevé:

   Artículo 2°: El hecho generador del impuesto de Patente de Industria y Comercio, es el ejercicio en o desde la jurisdicción de este Municipio, de una actividad industrial, comercial o económica de índole similar, con fines de lucro o remuneración.

   Parágrafo Único: A los efectos de esta Ordenanza se considera:

   1.- Actividad Comercial: Toda actividad que tenga por objeto la circulación y distribución de productos, bienes y servicios entre productores y consumidores, para la obtención de lucro o remuneración y los derivados de los actos de comercio considerados objetiva y subjetivamente como tales por la legislación mercantil, salvo prueba en contrario.

   2.- Actividad Industrial: Toda actividad dirigida a producir, obtener, transformar o perfecciona uno o varios productos naturales o sometidos a otro proceso industrial preparatorio.

   3.- Actividad económica de índole similar: Toda actividad que busque la obtención de un beneficio material mediante la inversión de dinero, trabajo, bienes o recursos físicos, materiales o humanos, o la actividad que por su naturaleza busca ganancia, utilidad, beneficio o rendimiento especialmente en dinero.

   4.- Ejercicio de fines de lucro o remuneraciones: El ejercicio de las actividades aquí definidas, cuando con ello se busca la obtención de un beneficio material, independientemente que ese beneficio material, ganancia, provecho, utilidad o rendimiento, favorezca directa o exclusivamente a quien realiza la actividad o bien que el beneficiario sea un tercero, una colectividad o la sociedad misma

   .

   Asimismo la citada ordenanza establece quienes son los sujetos pasivos de esta Ordenanza, señalando:

   Articulo 5°: A los efectos de esta Ordenanza, son sujetos pasivos en calidad de contribuyentes las personan naturales o jurídicas, así como las entidades o colectividades que constituyan una unidad económica que directamente o a través de un tercero, ejerzan actividades industriales, comerciales o económicas de índole similar, con fines de lucro o remuneración en jurisdicción del Municipio.

   Serán sujetos pasivos en calidad de contribuyentes, las persona naturales o jurídicas que realicen las actividades generadoras de impuesto en forma asociada, mancomunada, en consecuencia, a los efectos de la liquidación y pagos de impuestos regidos por esta Ordenanza, esos contribuyentes deberán declarar y computar dentro del movimiento económico de sus respectivos ejercicios, la cuota de ingresos brutos que le corresponda de acuerdo a su participación en los resultados producto de actividades realizadas en jurisdicción de este Municipio; igual tratamiento se aplicará a los Consorcios.

   A los fines de está Ordenanza se consideran como Consorcios a las agrupaciones empresariales, constituidas por personas jurídicas que tengan por objeto realizar una actividad económica especifica en forma mancomunada”

   Bajo los parámetros establecidos por la Ordenanza correspondiente, la Oficina de Rentas del Municipio Bolívar ubicó la actividad realizada por los Licorerías dentro del ramo de OTROS ACTIVIDADES COMERCIALES, según el Código 17.2 previsto para la venta de cigarrillos y licores al mayor. Con ello determina como gravable la actividad desarrollada por estas empresas para la cual se le aplica una alícuota del 1,5%.

   Ahora bien, en cuanto al primer punto a resolver, el recurrente manifiesta que la Administración Municipal de la Alcaldía del Municipio Bolívar debe calcular la base imponible sobre los ingresos brutos que le queden definitivamente, es decir no sobre el total de las ventas sino las ventas menos el costo de las compras y aplicar la alícuota, por lo que la decisión del Recurso Jerárquico violenta los principios constitucionales y tributarios, haciendo énfasis en el de capacidad contributiva.

   En tal sentido, observa esta juzgadora que la actividad económica del expendio de licores es lucrativa y presenta gran demanda por parte de la población, tomado en cuenta los controles a que esta sometida por parte del Estado, en el caso de autos la recurrente para el año 2005, según se desprende al folio (70), de la certificación de ingresos visada de fecha 09/02/2006, que el Fondo de Comercio Licorería Casa Toro, presentó un total de ingresos que ascienden a la cantidad de Cuatrocientos Diecinueve Millones Doscientos Treinta y Un Mil Once Bolívares con Veintiséis Céntimos, procediendo la Administración Municipal a aplicar la alícuota del 1.5% para la determinación y liquidación del impuesto de Patente de Industria y Comercio, a tal efecto expresa la Ordenanza de Patente de Industria y Comercio del Municipio B.d.E.T. en sus artículos 12 y 52 lo siguiente:

   Artículo 12:

   La base imponible que se tomara para la determinación y liquidación del impuesto de Patente de Industria y Comercio, serán los ingresos brutos originados en el ejercicio de las actividades industriales, comerciales o económicas de índole similar, que se ejerzan o que se consideren ejercidas en jurisdicción del Municipio Bolívar, determinado conforme a lo previsto en esta Ordenanza.

   Para la determinación de la Base imponible constituida por los ingresos brutos, no se permitirá la deducción de ninguno de los ramos que constituyen dicho ingreso ni de las erogaciones hechas para lograrlos, ni ninguna otra deducción que no esté expresamente prevista en esta Ordenanza.

   Artículo 52:

   Cuando se comprobare que existan impuestos causados y no liquidados, o impuestos por un monto inferior correspondiente, la Dirección de Rentas Municipales de oficio o a instancia de parte interesada, hará la rectificación del caso mediante Resolución motivada, practicará la liquidación complementaria a que hubiere lugar y expedirá al contribuyente la planilla respectiva.

   En razón de lo dispuesto anteriormente, la Alcaldía del Municipio Bolívar aplicó la alícuota establecida en la Ordenanza Municipal, de igual forma comprobó la existencia de impuestos causados y no liquidados, procediendo a determinarlos, es decir de los ingresos brutos tomados de la certificación de ingresos, arrojando un impuesto a pagar por la suma de Seis Millones Doscientos Ochenta y Ocho Mil Cuatrocientos Sesenta y Cinco Bolívares con Diecisiete Céntimos (Bs. 6.288.465,17), menos lo ya cancelado, arroja como resultado la cantidad de Seis Millones Sesenta y Seis Mil Noventa y Tres Bolívares con Diecisiete Céntimos (Bs. 6.066.093,17), de manera que la determinación de la base imponible, resulta a todas luces aplicada correctamente en función a lo establecido en la Ordenanza Municipal, sobre el total de los ingresos brutos, aclarando que bajo ninguna circunstancia se puede considerar la actividad económica de la licorería equiparable a la del distribuidor de cerveza, tal como lo hace ver el recurrente, alegando la aplicación del criterio sostenido en la sentencia emitida por este Tribunal en el caso de Distribuidora Tequila, ya que su actividad económica consiste en el expendió de Bebidas Alcohólicas, según licencia otorgada por la administración De Hacienda de la Región los Andes según oficio No. HRA-330528, de fecha 01-11-2004, y como lo establece la Ordenanza Municipal le corresponde aplicación de la alícuota del 1,5%, sobre los ingresos brutos, sin aplicar ningún tipo de deducciones, en consecuencia se considera ajustado a la norma el procedimiento de determinación, y así se decide.

   Con respecto al pronunciamiento si hay o no doble tributación, considera esta instancia que la misma resulta de la aplicación de impuestos similares en un mismo Estado, a un mismo contribuyente, respecto a la misma materia imponible, en el presente caso el recurrente menciona que se esta tributando dos veces, en primer lugar al momento en que salen de su jurisdicción los productos comercializados, en su mayoría el Whiskys Nacionales, Ron Selecto, Ron Diplomático, procedentes del centro del país, y en segundo lugar cuando se gravan por el Municipio por concepto de la Patente Municipal, es tal sentido resulta infundado lo aludido por el recurrente, por cuanto el primer impuesto grava la producción y el mismo tiende a ser mayor para precisamente evitar su consumo, y no se corresponde como lo manifiesta el recurrente con el de Patente de Industria y Comercio, motivado a que este impuesto es cancelado por él dentro de la jurisdicción del Municipio Bolívar, y corresponde al 1,5% del total de las ventas, de allí que no se configure el supuesto de doble tributación denunciado por el accionante, pues tal y como ha quedado explicado en la motiva del presente fallo se trata de dos impuestos distintos que gravan situaciones perfectamente diferenciables, concluyendo así que no se esta quebrantando norma constitucional alguna, y así se decide.

   Aún con todo lo anterior, es indispensable para este Tribunal señalar que en el caso de autos, la Administración Tributaria incurrió en un vicio de procedimiento, en virtud de haber conculcado en diversas oportunidades derechos y garantías del recurrente, en este sentido debe analizarse la trascendencia de dicho vicio, a la luz de lo que en derecho se conoce como la teoría del vicio de procedimiento, estudiada a fondo por la doctrina administrativa venezolana más autorizada, y que ha sido explicada de la siguiente forma:

   ”La actividad de la Administración Pública está siempre subordinada al Derecho. De tal manera, es indudable que cualquier vicio o irregularidad que pueda afectar el acto administrativo debe resultar, precisamente, de la transgresión o inobservancia de las disposiciones legales que lo regulan, tanto en su fondo como en su forma.

   Por tanto, reclaman una valoración diferente, pues la trascendencia de las infracciones de procedimientos va desde la leve hasta los extremos de omisión sustancial del procedimiento con situaciones intermedias variadas, que justifican un distinto tratamiento de los vicios de procedimiento atendiendo las técnicas de irregularidad, anulabilidad y nulidad absoluta.” (Araujo Juárez, José. Principios Generales del Derecho Administrativo Formal. 2° Edición, Vadell Hermanos Editores. V.V.-1993. Pág. 425)

   Del mismo modo, se tiene que el vicio de procedimiento, sólo posee virtud anulatoria en casos excepcionales, esto es que el acto carezca de los requisitos indispensable para alcanzar su fin, se dicte fuera del plazo previsto cuando éste tenga carácter esencial, o se produzca una merma severa en el derecho a al defensa del administrado, es decir, que el acto cause indefensión. En todo caso, corresponderá al jurisdicente determinar la intensidad de la falta en el acto administrativo revisado, lo cual sólo puede obtenerse de la confrontación del acto con la norma legal que le regula, de modo pues, que la gravedad del vicio será directamente proporcional con la gravedad de la infracción a la norma o al ordenamiento jurídico, esta es la postura adoptada por la doctrina y la jurisprudencia venezolana, tiene el siguiente fundamento:

   …no solo debe existir ese procedimiento previo, sino que el mismo debe cumplirse de conformidad con los tramites, fases y requisitos establecidos en la ley. En el supuesto de que en un caso concreto se omita uno de esos tramites o fases, o cuando se realicen de una manera distinta a la previsión legal, estaremos en presencia de una irregularidad formal. Ahora bien, no toda irregularidad formal constituye un vicio de procedimiento ni todos los vicios de procedimiento tienen la misma intensidad. Sobre estos aspectos se ha ido pronunciando la jurisprudencia, delineando cada vez con mayor precisión los perfiles conceptuales de este tipo de vicio.

   (Gustavo Urdaneta Troconis. Los Motivos de impugnación de la Jurisprudencia Contencioso Administrativa venezolana. Derecho Contencioso Administrativo. Libro Homenaje al Profesor L.E.F.M.. Editorial Librería J Rincón. Edición 2006. Pág. 185)

   La jurisprudencia del Tribunal Supremo de Justicia ha sostenido que cuando existe absoluta ausencia de procedimiento, o cuando el mismo fue sustanciado vulnerando el contenido de derechos fundamentales, se configura el vicio de nulidad que hace ineficaz el acto administrativo, así, ha definido el vicio de desviación de procedimiento, en los siguientes términos:

   Aunado a lo anterior, y atinente al vicio alegado por la recurrente, debe señalarse que el vicio de desviación de procedimiento susceptible de acarrear la nulidad del acto, debe entenderse como aquella circunstancia mediante la cual una autoridad administrativa al momento de dictar sus actos, utiliza un procedimiento que resulta diferente de aquel que legalmente debía seguir, resultando en la manifiesta violación no sólo del iter procedimental sino del derecho a la defensa del administrado.

   En este sentido, existirá violación del derecho a la defensa cuando el interesado no conoce el procedimiento que pueda afectarlo, se le impide su participación en el mismo, el ejercicio de sus derechos o se le prohíbe realizar actividades probatorias.(Tribunal Supremo de Justicia, Sala Político Administrativo, Sentencia N° 00028 de fecha 22/01/2002. Ponencia del Magistrado Lewis Ignacio Zerpa).

   En el caso subjúdice se encuentra que el recurrente en su escrito expone los hechos que antecedieron al acto administrativo objeto de impugnación en la presente causa, señalando que en un primer momento la Alcaldía del Municipio Bolívar le notificó el contenido de la planilla de liquidación N° 927, a través de la cual pretendía el cobro de Bs. Seis Millones Sesenta y Seis Mil Noventa y Tres Bolívares con Diecisiete Céntimos (Bs. 6.066.093,17), por concepto de Patente de Industria y Comercio o Impuesto a las actividades económicas según ha sido calificado por la legislación vigente, asimismo, explica que contra dicho acto ejerció Recurso de Reconsideración argumentando que se trataba de un acto de ejecución y que no había un acto administrativo previo en el cual se fundamentase el mismo, por esas razones el funcionario emisor en uso del poder de autotutela de la administración procede a declarar su nulidad de conformidad con lo establecido en el ordinal 4° del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

   No obstante lo anterior, y según puede inferirse del análisis de las actas que conforman el presente expediente la Alcaldía pretendió darle ultractividad al acto declarado nulo de nulidad absoluta por ella misma, pretendiendo en un primer momento su cobro y posteriormente su reedición al cambiar simplemente el N° de la planilla 927 a N° 1641, contra tales actos el recurrente ejerció Recursos de Reconsideración y Jerárquicos pero de ninguno obtuvo una respuesta consona y coherente con su petición, con lo cual la administración local mermó hasta casi anular los derechos y garantías del recurrente, específicamente el derecho a la defensa y el derecho al debido proceso consagrado en el artículo 49 de l Constitución Nacional vigente.

   Vale entonces explicar cuales son los efectos de la declaratoria de nulidad absoluta expresado por el autor H.M.E. en su libro Teoría de las Nulidades en el Derecho Administrativo, segunda edición, al señalar:

   La nulidad absoluta, radical o de pleno derecho, es la máxima sanción aplicable a un acto administrativo.

   La expresión por sí sola remite a las consecuencias del vicio de nulidad absoluta: su presencia en la formación del acto acasiona ipso iure la ineficacia del mismo, su desaparición total de la vida jurídica. Se considera que el acto no nace a la vida del derecho; se borran los efectos producidos hasta el momento en que se reconoce su nulidad (por la autoridad administrativa o el juez), y, por supuesto, anulado el acto, tampoco podrá generar efectos en el futuro (ex – nunc, ex – tunc).

   La ineficacia total del acto nulo al decir de algunos autores demuestra que se trata de la figura del “acto inexistente”.

   Sin embargo, no es acorde con la verdad jurídica concluir pura y simplemente en esa identidad. Una cosa es que el acto en su procedimiento de formación o en la declaración de voluntad final en que consiste su objetivo, esté viciado en forma radical y absoluta; y otra, que la autoridad competente reconozca ese vicio y que, en consecuencia, declare nulo el acto viciado. Hasta tanto ello no se produzca, el acto viciado conserva su “apariencia” de legalidad en virtud del principio general de presunción de validez del acto administrativo (favor acti). Pero, a partir de la declaratoria de nulidad se le reputa como si nunca hubiese existido; no produce efectos jurídicos válidos.

   Así las cosas, es evidente que los actos emitidos con posterioridad al acto nulo y derivados de este, son igualmente nulos ya que emergen de un acto dictado en violación de disposiciones legales y constitucionales, y así se decide.

   En lo referente a la solicitud de responsabilidad administrativa realizada por el recurrente con fundamento en el hecho de que con las actuaciones concatenadas de la Alcaldía se vio obligado a distraer parte de su actividad comercial diaria para atender la defensa de sus derechos e intereses, como cierres parciales de su negocio, gastos de fotocopia, y los honorarios de abogados producto de los Recursos de Reconsideración y Jerárquicos ejercidos contra la Alcaldía del Municipio Bolívar, anexando recibo de honorarios que ascienden a la cantidad de Dos Millones Ochocientos mil Bolívares (Bs. 2.800.000,00), incluidos los gastos de traslado entre San Cristóbal y San Antonio, se observa que de los folios (330 al 340) corre inserto acta de evacuación testimonial de los ciudadanos A.E.C.M., J.A.C.M., W.G.A.C., O.G.B.. J.W.C.M.. (Folio 339 al 340), donde d.f.d. tales acontecimientos, ante tales hechos encuentra este despacho imperativo acudir a lo preceptuado por la sentencia de la Sala Político –Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia:

   Ahora bien, desde hace algún tiempo se ha venido insistiendo en que no es propio acudir a las fuentes de las obligaciones que rigen en materia civil, para declarar la responsabilidad de la Administración por su actividad, especialmente por lo respecta a su actividad extra-contractual.

   Tal postura tiene su fundamento en que la responsabilidad civil atiende a un sistema jurídico de relaciones intersubjetivas entre particulares, cuyas reglas no pueden ser aplicadas exactamente a los sujetos de derecho público que, además de gozar de potestades públicas, gozan de determinados privilegios por ser los tutores del interés general. Así, se ha sostenido que el ejercicio de las potestades públicas conlleva a la realización de actos y negocios jurídicos y a la producción de hechos que transgredan los derechos de los administrados y, por lo tanto, hagan a la Administración responsable bajo unas reglas específicas, es decir, autónomas respecto de las reglas ordinarias que rigen a los particulares.

   El carácter autónomo de la responsabilidad administrativa extra-contractual encuentra su origen en el Texto Fundamental, así, en el artículo 47 de la Constitución de 1961, se disponía:

   Artículo 47. En ningún caso podrán pretender los venezolanos ni los extranjeros que la República, los Estados o los Municipios les indemnicen por daños, perjuicios o expropiaciones que no hayan sido causados por autoridades legítimas en el ejercicio de su función pública.

   De tal manera que la responsabilidad del Estado provenía de la interpretación en contrario de la norma invocada como consecuencia de la excepción de la República, los Estados y los Municipios de responder por daños causados por personas ajenas a éstos.

   Ahora bien, la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela estableció de una manera expresa y sin necesidad de recurrir a interpretación alguna, la responsabilidad patrimonial de la Administración Pública por los daños que sufran los administrados como consecuencia de su actividad. En efecto, la autonomía de la responsabilidad del Estado deriva -entre otras- de las disposiciones constitucionales contenidas en los artículos 3, 21, 30, 133, 140, 259 y 316.

   Así, el artículo 140 eiusdem dispone:

   Artículo 140.- El Estado responderá patrimonialmente por los daños que sufran los particulares en cualquiera de sus bienes y derechos, siempre que la lesión sea imputable al funcionamiento de la Administración Pública.

   Por su parte, el artículo 259 constitucional establece la competencia de la jurisdicción contencioso-administrativa para “condenar al pago de sumas de dinero y a la reparación de daños y perjuicios originados en responsabilidad de la Administración”.

   El principio de igualdad o equilibrio ante las cargas públicas, previsto en los artículos 21, 133 y 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, constituye el fundamento principal de la responsabilidad extra-contractual de la Administración, y su justificación se encuentra en que la Administración persigue la satisfacción y tutela de los intereses colectivos; por lo que si en ejercicio de sus potestades -por órgano de autoridad legítima- causa un daño a un particular, éste no puede sufrir individualmente las cargas de la actividad dañosa de la Administración. En consecuencia, no debe en función del colectivo someterse a un ciudadano a una situación más gravosa que la que soportan la generalidad de los administrados y, de ocurrir, el desequilibrio debe restablecerse mediante la indemnización correspondiente. Así, independientemente de que la actividad de la Administración fuese lícita o ilícita, con o sin culpa, si ésta ha causado un daño a un administrado, se debe responder patrimonialmente.

   Ahora bien, debe señalarse que en el pasado la doctrina consideró que el fundamento de esta responsabilidad se encontraba en la Teoría del Riesgo, conforme a la cual, quien se beneficie de una actividad deberá soportar las consecuencias que de ésta se deriven. Dicha concepción no se encuentra totalmente superada, ni tampoco es incompatible con el régimen de responsabilidad administrativa a que se ha hecho referencia por tener su origen en el Derecho Civil. Lo que ocurre es que, existiendo un fundamento constitucional que de manera expresa apoye la responsabilidad extra-contractual administrativa (Principio de Igualdad o Equilibrio ante las Cargas Públicas), no es necesario acudir a otra razón o explicación de ésta.

   Conforme con lo anterior, la Constitución vigente establece un régimen de responsabilidad administrativa de carácter objetivo que comporta tanto la llamada responsabilidad por sacrificio particular o sin falta, como el régimen de responsabilidad administrativa derivada del funcionamiento anormal del servicio público, según el cual los usuarios de los servicios públicos deben ser indemnizados por los daños que puedan surgir del mal funcionamiento de éstos, es decir, que la ratio fundamental de este tipo de responsabilidad es no dejar sin salvaguarda los daños antijurídicos, donde no pueda identificarse al agente (funcionario público) causante del daño (daños anónimos).

   Como claramente se observa, la motivación que dio lugar a esas teorías fue, en el marco del alto intervencionismo estatal, no dejar sin posibilidad de reparación a la víctima en los casos de los denominados daños anónimos, es decir, donde no está identificado el funcionario público causante del daño, o identificable éste, por la insuficiencia de su patrimonio, o incluso en casos de falta impersonal (donde no puede atribuirse a un individuo en específico, sino al servicio considerado en abstracto). Casos todos en los cuales resultan insuficientes los criterios basados en la culpa. En suma, su fin no es otro que asegurar la reparabilidad del daño.

   De tal manera que, el sistema de responsabilidad patrimonial del Estado dispuesto en el artículo 140 de la Constitución, al referirse a la responsabilidad derivada del “funcionamiento” de la Administración, lo hace respecto al funcionamiento normal como anormal, es decir, lo determinante, como se ha expuesto, es que los particulares no están obligados a soportar sin indemnización el daño sufrido, indistintamente si el daño ha sido causado por el funcionamiento normal o anormal, como se ha indicado.

   Por otra parte, cabe destacar que del e.d.C. se deriva la voluntad de consagrar un sistema integral de responsabilidad patrimonial del Estado, que abarca todos los daños ocasionados por cualesquiera actividad derivada del ejercicio de las funciones ejercidas por los órganos del Poder Público.

   No obstante, debe indicarse que la responsabilidad extracontractual de la Administración, debe ser interpretada bajo criterios restringidos, a fin de evitar generalizaciones impropias e inconducentes que excluyan los supuestos necesarios eximentes de la responsabilidad, tales como, hecho exclusivo de un tercero, culpa exclusiva de la víctima, fuerza mayor o caso fortuito.

   Se impone entonces siempre un análisis, guardando la debida ponderación o prudencia en la aplicación de la teoría del riesgo, con omisión de la falla o falta del servicio, porque si se extiende o exagera en demasía su aplicación, sin límites, ello podría conllevar a que la administración tenga que hacerse prácticamente responsable de todas las situaciones de daño, lo cual puede establecer una injustificada y excesiva onerosidad sobre la hacienda pública.

   Igualmente, aun en el marco de los criterios que modernamente imperan en relación con la responsabilidad del Estado y que como se observó se suceden en amplia garantía de los administrados, sin embargo, no puede establecerse que quede excluida la búsqueda del responsable de ser ello posible, por lo que la responsabilidad subjetiva, basada en la culpa del agente, se mantiene pero su utilidad o radio de acción se reduce (mas no por ello deja de ser fundamental) a los supuestos de daños ocasionados por la acción personal del agente público, es decir, donde quede de manifiesto una completa ruptura de su conexión con el servicio público.

   En tal sentido, lo que se impone no es abandonar por completo los criterios de culpabilidad, ni excluir de límites a los criterios objetivos, sino yuxtaponer éstos con las tendencias modernas a fin de armonizar el sistema de la responsabilidad de las Administraciones Públicas.

   Establecido el amplio alcance del sistema integral de responsabilidad patrimonial del Estado previsto en la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en el caso bajo análisis, se requiere determinar cuáles son los extremos necesarios para que ésta surja, a saber: (1) la existencia de un daño constituido por una afección a un bien o derecho tutelado por el ordenamiento jurídico o disminución patrimonial; (2) una actuación u omisión atribuible a la Administración; y, (3) la relación de causalidad entre tales elementos. (Ponente: Magistrado Hadel Mostafá Paolini, Expediente 15336, de fecha 09 de octubre del 2001).

   En ajuste a los criterios jurisprudenciales precedentemente plasmados y en consideración al hecho de que en el presente caso se esta frente a una responsabilidad de la administración derivada de la nulidad del acto que dio lugar a una serie de recursos administrativos y judiciales que no pretendían más que el ajuste de la administración a sus propios dictámenes, puesto que en la resolución del primer recurso de reconsideración de fecha 25/04/2006, reconoce y declara la nulidad absoluta de la planilla N° 927, de allí que resulte un gravamen infundado para el administrado el ejercicio de los cuatro (4) recursos posteriores incluyendo el presente recurso contencioso tributario. Por tales razones es forzoso para el Tribunal condenar a la administración del daño antijurídico causado al recurrente, consistente en los gastos innecesarios que realizó, lo que originó una disminución en su patrimonio de conformidad con lo establecido en el artículo 141 del texto fundamental y con fundamento en los poderes del Juez Contencioso Administrativo, según lo previsto en el artículo 259 ejusdem, y 327 del Código Orgánico Tributario primer aparte, pretendiendo de este modo otorgar al recurrente la tutela judicial efectiva por el solicitada, por lo tanto se condena a la Alcaldía del Municipio Bolívar a pagar al recurrente la cantidad de Dos Millones Ochocientos Mil Bolívares con 00/100 Céntimos (Bs. 2.800.000,00), suma esta en la que se estiman los daños causados. Así se decide.

   En lo atinente a las costas procesales el artículo 327 del Código Orgánico Tributario señala:

   Declarado totalmente sin lugar el recurso contencioso, o en los casos en que la Administración Tributaria intente el juicio ejecutivo, el tribunal procederá en la respectiva sentencia a condenar en costas al contribuyente o responsable, en un monto que no excederá del diez (10%) de la cuantía del recurso o de la acción que de lugar al juicio ejecutivo, según corresponda

   …omissis Resaltado del Tribunal.

   De conformidad con la jurisprudencia del m.t., las costas son una sanción que se le impone al totalmente vencido, así lo señalan las siguientes sentencias:

   N° 186 de fecha 08/06/2000, Sala de Casación Civil

   "Las costas procesales no forman ni pueden formar parte de la pretensión deducida, desde luego que ellas no son sino la sanción que se impone al litigante que resulta totalmente vencido en el proceso o en una incidencia. De allí que su pronunciamiento está supeditado al acontecimiento futuro e incierto del vencimiento total. En este sentido, las costas son un accesorio del fracaso absoluto y es deber del juez pronunciarse sobre su declaratoria sin necesidad de que se le exija y sin posibilidad de exoneración dado el supuesto dicho."

   En consecuencia al ser el juicio contencioso declarado Con Lugar, considerando que en el caso de autos no existieron motivos racionales para litigar.

   En este sentido se ha pronunciado el Supremo Tribunal, así el Magistrado Dr. L.I.Z. en Sentencia N° 128 de fecha 19/02/04 fue preciso al señalar que:

   “…totalmente vencida una de las partes, en otras palabras, cuando el dispositivo del fallo del tribunal sea: “con lugar”, “sin lugar”, “procedente” o “improcedente”, según el caso; por lo que, cuando la decisión sea “parcialmente con lugar”, mal puede hablarse de una parte totalmente vencida, siendo improcedente entonces, condenatoria en costas alguna.”

   De conformidad con todo lo expuesto en la motiva de esta decisión, este Tribunal condena en costas al Municipio B.d.E.T. por la cantidad de SEISCIENTOS SEIS MIL SEISCIENTOS NUEVE BOLIVARES CON TREINTA Y UN CENTIMOS (Bs.606.609,31) equivalente al 10% del monto en que se estima el presente juicio. Y así se declara.

   VI

   DECISIÓN

   Por las razones precedentemente expuestas, ESTE TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION LOS ANDES EN NOMBRE DE LA REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA Y POR AUTORIDAD DE LA LEY DECLARA:

1. - CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por el ciudadano C.O.S.J., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nro. V-8.990.166, domiciliado en el Barrio Ocumare, calle 7 entre carreras 3 y 4 N° 3-05, San A.d.T., Municipio Bolívar, Estado Táchira, actuando en su carácter de propietario del Fondo de Comercio “LICORERIA CASA TORO”, inscrita ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Táchira, bajo el Nro. 60, Tomo 7-B, de fecha 14 de Septiembre de 1994, asistido por los abogados Indover Sayago Jaimes y J.W.C.M., venezolanos, titulares de las cédulas de identidad N° V.- 8.988.515 y V.- 10.156.492, respectivamente e inscritos en el Inpreabogado bajo el N° 71.847 y 52.845, en consecuencia:

2. - SE ANULA el acto administrativo identificado en la Resolución de Recurso Jerárquico No. DA-001-2006, de fecha 14 de septiembre de 2006, junto con la planilla de liquidación, emitida por el Departamento de Tributos de la Alcaldía del Municipio B.d.E.T..

3. - SE CONDENA A LA ALCALDIA DEL MUNICIPIO BOLIVAR A PAGAR por daños y perjuicios la cantidad de Dos Millones Ochocientos Mil Bolívares (Bs. 2.800.000,00), al ciudadano C.O.S.J., titular de la cédula de identidad N° V.- 8.990.166, en su carácter de propietario del Fondo de Comercio Licorería Casa Toro.

4. - SE CONDENA EN COSTAS AL MUNICIPIO B.D.E.T., por la cantidad de SEISCIENTOS SEIS MIL SEISCIENTOS NUEVE BOLIVARES CON TREINTA Y UN CENTIMOS (Bs.606.609,31), equivalente al 10% del monto en que se estima el presente juicio, de conformidad con el artículo 327 del Código Orgánico Tributario en concordancia con el articulo 156 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal.

5. - Notifíquese al Síndico y Contralor Municipal de la Alcaldía del Municipio B.d.E.T. de conformidad con lo establecido en el artículo 152 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal. Cúmplase

   Dada, sellada y refrendada en el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes con sede en San C.E.T., a los veinticuatro (24) días del mes de Mayo de dos Mil Siete. Años 197º de la Independencia y 148º de la Federación.

   A.B.C.S.

   JUEZ TITULAR

   B.R.G.G.

   LA SECRETARIA

   En la misma fecha siendo las doce (12:00) del mediodía, se publicó la anterior sentencia y se libraron oficios Nros. 1340-07, 1341-07, 1342-07.

   LA SECRETARIA

   Exp N° 1232

   ABCS/jamd